manuel des normes d'audit au maroc

MANUEL DES NORMESAudit lgal et contractuel

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LA MISSION DAUDIT LEGAL ET CONTRACTUELLa mission d'audit lgal et contractuel Les normes relatives au comportement professionnel Les normes de travail Les normes de rapports Les normes sur les interventions connexes La prvention des difficults des entreprises Modles de rapports

Manuel des normes Audit lgal et contractuel Page 1

LA MISSION DAUDIT LEGAL ET CONTRACTUEL

sommaire gnral

SOMMAIRE

01 02 03 04 05 06 07 08 09 10 11 12 13 14 15 16 17 18 -

Prambule NATURE DUNE MISSION DAUDIT NATURE DUNE MISSION DE COMMISSARIAT AUX COMPTES EXAMEN LIMITE MISSION DEXAMEN SUR LA BASE DE PROCEDURES CONVENUES MISSION DE COMPILATION REFERENTIEL COMPTABLE POUR LA PRESENTATION DESSYNTHESE

ETATS DE

QUALITES REQUISES DE LAUDITEUR NOTION DE CERTIFICATION, DE REGULARITE,

DE SINCERITE ET DIMAGE FIDELE OBLIGATION DE MOYENS NIVEAUX DASSURANCE LIMITES INHERENTES A LAUDIT RESPONSABILITE DE LAUDITEUR QUANT AUX INFORMATIONS FINANCIERES PUBLIEES LA REGLE DE NON IMMIXTION DANS LA GESTION AVIS ET CONSEILS LE CARACTERE PERMANENT DE LA MISSION TRAVAIL EN EQUIPE ET INTERVENTION PERSONNELLE RESPECT DES REGLES INHERENTES A UNE PROFESSION LIBERALE

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LA MISSION DAUDIT LEGAL ET CONTRACTUEL

01 -

PREAMBULE Le prsent manuel regroupe les normes et commentaires y affrents, labors par le Conseil National de lOrdre des Experts Comptables, et constituant le rfrentiel pour les missions suivantes :

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audit lgal (commissariat aux comptes) ou contractuel, travaux additionnels spcifiques au commissariat aux comptes, missions connexes du commissaire aux comptes, examen limit, examen sur la base de procdures convenues, compilation.

Les normes expriment les directives de la Profession quant au comportement, dans lexercice de la mission daudit, dun professionnel diligent. Elles exposent clairement un ensemble de rgles professionnelles propres garantir le bon exercice de la mission. Elles permettent de trouver les critres dapprciation ncessaires, dans une doctrine manant de lorganisation professionnelle seule habilite, selon la loi rglementant la Profession, ldicter, Les commentaires qui accompagnent les normes tendent faciliter la mise en uvre de celles-ci en donnant les prcisions utiles sur leurs motifs, leur porte et leurs modalits dapplication. Ces normes et commentaires concernent les qualits requises du Professionnel, les tapes obligatoires du travail daudit, les modles de formulation du rapport, eu gard aux situations releves, ainsi que les dmarches et tapes de travail lors des missions connexes du commissaire aux comptes. Pour plus de commodit et sauf indication contraire, le terme auditeur est utilis dans tout le manuel chaque fois qu'il se rfre au commissaire aux comptes ou lauditeur contractuel.

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02 -

NATURE DUNE MISSION DAUDIT Une mission d'audit des tats de synthse a pour objectif de permettre lauditeur d'exprimer une opinion selon laquelle les tats de synthse ont t tablis, dans tous leurs aspects significatifs, conformment un rfrentiel comptable identifi et quils traduisent dune manire rgulire et sincre, la situation financire de la socit, ainsi que le rsultat de ses oprations et le flux de sa trsorerie. Pour ce faire, l'auditeur met en uvre un rfrentiel de travail mme de lui permettre de rassembler des lments probants ncessaires pour tirer des conclusions sur lesquelles se fonde son opinion. L'opinion de l'auditeur renforce la crdibilit de ces tats de synthse, en fournissant une assurance leve, mais non absolue quant lassertion cite au premier paragraphe cidessus. Lassurance absolue en audit ne peut exister, en raison de nombreux facteurs, tels que, lutilisation de la technique des sondages, les limites inhrentes tout systme comptable et de contrle interne, le recours au jugement et le fait que la plupart des informations probantes la disposition de lauditeur conduisent, par nature, davantage des dductions qu des convictions. Dans son rapport, lauditeur donne son avis et : - certifie sans rserve, - certifie avec rserve, - refuse de certifier.

03 1.

NATURE DUNE MISSION DE COMMISSARIAT AUX COMPTES Le commissariat aux comptes est une mission daudit caractre lgal dans la mesure o elle est impose par les lois sur les socits. Le commissaire aux comptes, nomm par lassemble des associs et, en cas de carence, par voie de justice, a pour mission permanente de vrifier les comptes de la socit, en vue dmettre son avis sur leur rgularit, sincrit et image fidle. Il est galement charg par la loi de certaines vrifications spcifiques et de certaines missions connexes. Le commissaire aux comptes a ainsi une mission dinformation, de prvention et de protection. Son rapport est dune diffusion trs large. De ce fait, sa mission est dintrt public.

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Le commissariat aux comptes est rgi par la loi, qui : 2. dtermine les entits qui y sont tenues ; fixe les missions dans leur objet et leurs conditions dexercice ; dsigne les destinataires des communications et rapports du commissaire aux comptes. Le commissariat aux comptes constitue ainsi un ensemble de missions qui peuvent sordonner en 4 catgories principales : une mission daudit conduisant certifier que les comptes prsents rpondent aux qualificatifs de rgularit, de sincrit et dimage fidle ; des missions spcifiques intervenant dans le cadre de sa mission de certification et qui ont pour objet soit : . de vrifier la sincrit de certaines informations, . de sassurer du respect de certaines garanties lgales particulires ; des missions particulires relatives la ralisation de certaines oprations ; une mission de communication de ses opinions aux organismes et personnes dsigns par la loi.

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04 1.

EXAMEN LIMITE Une mission d'examen limit a pour objectif de permettre lauditeur de conclure, sur la base de procdures ne mettant pas en ouvre toutes les diligences requises pour un audit, qu'aucun fait d'importance significative na t relev lui laissant penser que les tats de synthse nont pas t tablis, dans tous leurs aspects significatifs, conformment au rfrentiel comptable identifi. L'examen limit met en uvre des investigations et des procdures analytiques conues pour apprcier la fiabilit d'une dclaration qui relve de la responsabilit dune partie pour l'utilisation par une autre partie. Bien que lexamen limit comporte lapplication de techniques et de procdures daudit, ainsi que la collecte dlments probants, en rgle gnrale, il n'inclut pas l'valuation des systmes comptables et de contrle interne, le contrle des comptes et des rponses aux demandes de renseignements sur la base d'lments corroborants recueillis grce des inspections, observations, confirmations et calculs, qui sont en gnral des procdures appliques lors d'un audit.

2.

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3.

Bien que l'auditeur s'efforce d'avoir connaissance de tous les faits importants, l'examen limit, de par la limitation des procdures mises en uvre, ne permet pas d'atteindre cet objectif aussi bien que dans une mission d'audit. Par consquent, le niveau d'assurance fourni par un examen limit est de niveau infrieur celui fourni par un audit.

05 -

MISSION D'EXAMEN SUR LA BASE DE PROCEDURES CONVENUES Dans une mission d'examen sur la base de procdures convenues, un auditeur met en uvre des procdures d'audit dfinies d'un commun accord entre l'auditeur, l'entit et tous les tiers concerns pour communiquer les constatations rsultant de ses travaux. Les destinataires du rapport tirent eux-mmes les conclusions des travaux de l'auditeur. Ce rapport s'adresse exclusivement aux parties qui ont convenu des procdures mettre en uvre, car des tiers, ignorant les raisons qui motivent ces procdures, risqueraient de mal interprter les rsultats.

06 -

MISSION DE COMPILATION Dans une mission de compilation, le Professionnel utilise ses comptences de comptable, et non celles d'auditeur, en vue de recueillir, classer et faire la synthse d'informations financires. Ceci le conduit d'ordinaire faire la synthse d'informations dtailles sous une forme comprhensible et exploitable sans tre tenu par l'obligation de contrler les dclarations sur lesquelles s'appuient ces informations. Les procdures appliques ne sont pas conues et n'ont pas pour but de permettre au Professionnel de fournir une assurance sur ces informations financires. Toutefois, les utilisateurs de ces informations tirent partie de l'intervention d'un professionnel qui a apport ses comptences et le soin ncessaire leur laboration.

07 -

REFERENTIEL COMPTABLE POUR LA PRESENTATION DES ETATS DE SYNTHESE Les tats de synthse sont tablis et prsents chaque anne et visent satisfaire les besoins communs d'informations d'une large gamme d'utilisateurs. Pour de nombreux utilisateurs, ces tats de synthse constituent la seule source d'informations, car ils ne disposent pas des pouvoirs ncessaires pour se procurer des informations complmentaires rpondant prcisment leurs besoins. Pour une bonne comprhension et interprtation de ces informations, lutilisation dun mme rfrentiel comptable est ncessaire. Il sagit des principes et mthodes dvaluation et de prsentation des tats de synthse dicts par la loi comptable marocaine laquelle est dapplication obligatoire.

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En matire daudit contractuel, il peut tre tabli conventionnellement que les tats de synthse seront retraits pour tre en harmonie avec dautres normes : (a) (b) (c) Normes comptables internationales Normes comptables dun pays dtermin Normes comptables dune entit ou groupe dentits dtermin

08 -

NIVEAUX D'ASSURANCE Comme l'indique le diagramme ci-dessous, l'audit et l'examen limit ont pour objectif de permettre l'auditeur de fournir un niveau d'assurance lev ou modr. Les missions d'examens sur la base de procdures convenues et de compilation n'ont pas pour objectif de permettre l'auditeur d'exprimer une assurance quelconque.Audit Nature du service Audit lgal et contractuel Examen limit Services connexes Procdures convenues Compilation

Niveau d'assurance donn par l'auditeur

Assurance leve, mais non absolue

Assurance Modre

Pas d'assurance

Pas d'assurance

Rapport (conclusion fournie)

Assurance positive sur l (les) assertion(s) retenue(s) sous-tendant l'tablissement des tats de synthse

Assurance Ngative sur L (les) Assertion(s) Retenue(s) sous-tendant l'tablissement des tats de synthse

Constats dcoulant des Procdures mises en uvre

Identification des informations compiles

1.

Dans le contexte du prsent rfrentiel des normes de la Profession, le terme "assurance" dsigne la satisfaction de l'auditeur quant la fiabilit d'une dclaration formule par une partie l'intention d'une autre partie. Pour acqurir cette assurance, l'auditeur value les documents probants runis lors de la mise en uvre de ses procdures de travail et formule une conclusion. Le degr de satisfaction atteint, et par l mme, le niveau d'assurance qui peut tre donn, rsulte des procdures mises en uvre et de leurs rsultats.

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2.

Dans une mission d'audit, l'auditeur donne une assurance leve, mais non absolue, que les informations, objet de l'audit, ne sont pas entaches d'anomalies significatives. Cette opinion est exprime positivement sous forme d'une assurance raisonnable. La notion dimportance significative des anomalies fait appel aux critres retenus pour dterminer la rgularit, la sincrit et limage fidle, lesquelles sont dcrites plus loin. Dans une mission d'examen limit, l'auditeur donne une assurance modre que les informations, objet de l'examen, ne sont pas entaches d'anomalies significatives. Cette opinion est exprime sous forme d'une assurance ngative. Dans les missions de procdures convenues, l'auditeur n'exprime aucune assurance ; l'auditeur tablit simplement un rapport sur les faits relevs. Ce sont les utilisateurs du rapport qui valuent les procdures mises en uvre et les faits prsents et tirent leurs propres conclusions partir des travaux de l'auditeur. Dans une mission de compilation, bien que les utilisateurs dinformations tirent partie de l'implication du professionnel, aucune assurance nest exprime dans le rapport.

3.

4.

5.

09 -

LES QUALITES REQUISES DE LAUDITEUR De la grande porte de la mission daudit dcoule un certain nombre dexigences :

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Comptence : Monopole de lexpert comptable : Lappartenance un corps professionnel, lOrdre des Experts Comptables, charg de la mise en uvre des normes de travail et de rapport, du contrle de qualit, du respect de lthique, apporte une garantie dexcution de la mission avec professionnalisme et responsabilit. Indpendance : Lauditeur ne doit pas simmiscer dans la gestion et doit respecter les rgles dincompatibilit qui risqueraient daltrer son objectivit. Lauditeur ne peut tre charg dlaborer les comptes, lesquels relvent de la responsabilit des organes de gestion. Cest en effet le Conseil dAdministration qui arrte les comptes, lesquels sont tenus et labors par les services comptables et financiers sous la supervision gnrale du Directeur Gnral. La responsabilit de lauditeur est dmettre une opinion sur la base de laudit de ces comptes. Il fait donc un constat.

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10 -

NOTION DE CERTIFICATION, DE REGULARITE, DE SINCERITE ET DIMAGE FIDELE La certification consiste mettre un avis motiv par un professionnel comptent et indpendant. Celui-ci doit juger de : . La conformit des comptes aux rgles comptables et lois en vigueur ; . La sincrit des informations qui y sont contenues, eu gard aux oprations ralises par la socit ; . Limage fidle que donnent les tats de synthse des comptes, des oprations de la socit et de sa situation financire, eu gard aux conventions de comptablisation, dvaluation et de prsentation des tats de synthse. Limage fidle sentend pour les tats de synthse pris dans leur ensemble. De mme, la notion dimage fidle fait appel au principe de limportance significative. Seuls les aspects et les anomalies ayant une certaine importance et pouvant par l mme altrer lapprciation significative du rsultat, de la situation financire ou de la prsentation des tats de synthse, sont voquer titre de rserves dans le rapport de lauditeur lequel, pour raliser sa mission, apprcie les risques y affrents. Ces risques tiennent notamment :

-

-

au caractre largement subjectif de dcisions prises par les dirigeants quant la traduction chiffre dvnements passs et futurs ; la nature mme de certaines oprations ou de certains comptes ; aux limites intrinsques du contrle interne ; la situation de lentreprise. A tous ces stades, ainsi que pour la formulation de son opinion, lauditeur doit donc apprcier le caractre significatif de ses constatations en fonction des critres dimportance relative quil aura dtermins spcifiquement. Ainsi lexercice de la mission requiert tout instant une suite de choix et de dcisions. Le jugement personnel est donc une composante essentielle de la dmarche de lauditeur.

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La notion dimportance significative fait appel une apprciation par lauditeur de limportance de la valeur ou des consquences ventuelles de lanomalie eu gard aux niveaux des rsultats de lentreprise, de sa situation nette ou de la rubrique des tats de synthse quelle concerne. Ainsi, une anomalie reprsentant 5% 10% et plus du rsultat de lentreprise est juge significative sans que cela constitue une rgle absolue. Pour procder cette apprciation, lauditeur use de toute son exprience et des recommandations de la Profession. En cas de besoin, il peut requrir lavis dautres confrres ou dautres experts pour tre confort dans son apprciation.

11 -

LOBLIGATION DE MOYENS Lauditeur est tenu de mettre en uvre les diligences ncessaires et de procder aux vrifications quil juge opportunes pour motiver son avis. Cette obligation de moyens sapprcie au regard de la mise en application des normes professionnelles, du degr dimplication de lauditeur, et limplication de collaborateur de qualit de son cabinet et le recours, lorsque les circonstances le ncessitent, dautres experts dans le domaine concern. Sa responsabilit disciplinaire, civile mais galement pnale peut tre engage en cas de ngligence ou manquement ses devoirs ou lthique. Lauditeur ou commissaire aux comptes a une obligation de moyens, non de rsultat. Le commissaire aux comptes na donc pas vrifier toutes les oprations qui relvent du champ de ses missions, ni rechercher systmatiquement toutes les erreurs et irrgularits quelles pourraient comporter. La nature de lobligation du commissaire aux comptes est confirme par larticle 169 de la loi du 17 octobre 1996 qui prcise que le commissaire aux comptes indique au Conseil dAdministration les sondages quil a effectus. Son devoir est dexcuter sa mission avec toute la comptence et le soin que lon est en droit dattendre dun professionnel diligent. Par consquent, lobjectif de lauditeur ou commissaire aux comptes est dacqurir un degr raisonnable dassurance quant lopinion quil est appel formuler. Pour acqurir celle-ci, il doit procder des investigations dont il dtermine la nature et limportance compte tenu des circonstances de lespce dans le respect des dispositions lgales et rglementaires ainsi que des normes de lOrdre des Experts Comptables. Si le commissaire aux comptes a une obligation de moyens, il peut, dans certains cas, ne pas avoir une entire libert de les mettre en uvre ; il lui incombe alors dexprimer son opinion en consquence.

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RESPONSABILITE DE L'AUDITEUR FINANCIERES PUBLIEES

QUANT

AUX

INFORMATIONS

Un auditeur engage sa responsabilit sur des informations financires lorsquil rdige un rapport sur lesdites informations ou autorise l'utilisation de son nom lors de leur publication. Si l'auditeur ne s'est pas engag de cette manire, les tiers ne peuvent en aucun cas le tenir pour responsable. Si l'auditeur apprend que l'entit utilise tort son nom pour cautionner des informations financires, il peut exiger qu'elle cesse de le faire et envisager de prendre les mesures appropries qui s'imposent, par exemple informer les tiers utilisant lesdites informations que son nom a t associ tort ces informations. L'auditeur peut galement envisager de prendre dautres mesures, exemple obtenir une consultation juridique. La loi du 17 octobre 1996 a distingu clairement les activits de direction et de gestion dune part et celles de contrle ralis par le commissaire aux comptes dautre part. Les dirigeants sociaux ont la charge, sous leur responsabilit, dtablir des tats de synthse rguliers et sincres et qui donnent une image fidle du rsultat des oprations de lexercice coul ainsi que de la situation financire et du patrimoine de la socit la fin de cet exercice, dinformer correctement les associs, de veiller au bon fonctionnement des services de la socit et de contrler lactivit du personnel. Si les dirigeants sociaux commettent des fautes, la responsabilit quils encourent nentrane pas ipso facto celle de lauditeur ou commissaire aux comptes et ne peut se confondre avec elle. Lauditeur ne saurait tre responsable de droit de toute irrgularit qui serait commise dans la socit quil contrle, que cette irrgularit soit le fait des dirigeants ou du personnel de la socit. La responsabilit de lauditeur ou commissaire aux comptes ne peut tre mise en uvre que sil a commis une faute dans lexercice de ses fonctions de contrle et quil existe un lien de causalit direct entre la faute ventuellement commise et le prjudice ventuellement subi.

13 -

LIMITES INHERENTES A L'AUDIT Tout audit est soumis au risque invitable de non dtection d'anomalies significatives dans les tats de synthse, mme s'il a t correctement planifi et effectu selon les normes requises.

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1.

Le risque de non dtection d'une anomalie significative rsultant d'une fraude est plus grand que celui rsultant d'une erreur, car la fraude implique gnralement des actes visant la dissimuler, par exemple : la collusion, un faux, une omission dlibre d'enregistrer des oprations ou de fausses dclarations faites intentionnellement l'auditeur. Sauf preuves contraires, l'auditeur est fond considrer les dclarations qu'il reoit comme exactes et les enregistrements comptables et les documents comme authentiques. Toutefois, l'auditeur doit planifier et conduire l'audit en faisant preuve d'esprit critique et en tant conscient que des circonstances ou des vnements laissant supposer l'existence d'une fraude ou d'une erreur peuvent tre dtectes. Mme si l'existence d'un systme comptable et de contrle interne efficace rduit le risque d'anomalies dans les tats de synthse, li une fraude ou une erreur, le risque de dfaillance des contrles internes n'est jamais exclu. Par ailleurs, mme un systme comptable et de contrle interne performant risque de ne pas permettre de dtecter une fraude impliquant la collusion d'employs ou une fraude commise par la direction. Certains membres de la direction sont en mesure d'chapper aux contrles auxquels sont soumis les employs ; par exemple, en demandant leurs subordonns d'enregistrer des oprations de manire incorrecte ou de les dissimuler ou en supprimant des informations relatives certaines oprations.

2.

14 -

LA REGLE DE NON-IMMIXTION DANS LA GESTION De par la nature de sa mission, qui exige comptence et indpendance, lauditeur ne doit pas tre juge et partie et ne peut ni simmiscer dans la gestion, ni dans le traitement des oprations de la socit. Dans le mme sens, la loi du 17 octobre 1996 a fait interdiction au commissaire aux comptes de simmiscer dans la gestion. Elle a entendu ainsi supprimer toute confusion entre les fonctions et donc les responsabilits des dirigeants et celle du contrleur lgal. Le principe gnral pos par cette rgle est que le commissaire aux comptes ne peut pas :

-

accomplir des actes de gestion, ni directement, ni par association ou substitution aux dirigeants ; exprimer des jugements de valeur, critiques ou logieux, sur la conduite de la gestion prise dans son ensemble ou dans ses oprations particulires. Cependant, si tel est le principe de linterdiction, la loi elle-mme prvoit des drogations ; ainsi elle demande au commissaire aux comptes dapprcier les motifs, le contenu et les rsultats de certains actes ; mais cest toujours en fonction de qualifications et de critres quelle prcise.

-

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Il sagit notamment : du caractre sincre de certaines oprations, du caractre dlictueux de certains faits, du caractre normal de certaines conventions, des faits susceptibles de mettre en cause la continuit de lexploitation et les mesures propres y remdier, de la convocation de lassemble gnrale en cas de carence des dirigeants sociaux.

-

Dautre part, le commissaire aux comptes a reu de la loi un droit de communication tendu qui lautorise sinformer sur la gestion. Cette information est en effet ncessaire pour que le commissaire aux comptes puisse former son opinion sur le rapport existant entre, dune part les ralits conomiques, commerciales ou techniques et dautre part la reprsentation du patrimoine et de la situation financire tire des comptes. Cette information est galement ncessaire pour clairer sur le choix des contrles effectuer. Ainsi, linterdiction, si elle est imprative dans son principe, est volutive dans son application en fonction des textes et de la pratique. Elle ne vise en effet que limmixtion, cest dire lintervention volontaire faite tort ou sans base lgale. Il est du jugement de lauditeur ou commissaire aux comptes de mesurer les limites que limmixtion pose aux ncessits du bon exercice de ses missions et de la sauvegarde de son indpendance.

15 -

AVIS ET CONSEILS Lessentiel de la mission du commissaire aux comptes est de se prononcer sur la sincrit, la rgularit et limage fidle, requises par la loi, des comptes soumis par les dirigeants sociaux lapprobation de lassemble gnrale. Larticle 170 de la loi du 17 octobre 1996 prcise que le commissaire aux comptes est convoqu la runion du conseil dadministration qui arrte les comptes. Larticle 169 dfinit les irrgularits qui devraient tre rvles par le commissaire aux comptes et les modifications devant tre apportes au bilan et aux autres documents comptables.

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Indpendamment de ses communications lassemble gnrale, le commissaire aux comptes a la possibilit de prsenter des observations et recommandations aux dirigeants sociaux. Le pouvoir dinvestigation permanent qui lui est donn et qui est utile pour un exercice efficace de sa mission, lamne entretenir des contacts suivis avec les dirigeants et les personnes responsables de la socit. A loccasion de ces contacts, il peut rpondre aux questions qui lui seraient poses sur la rgularit et la traduction sincre dans les comptes dune opration envisage ; il ne saurait sy refuser au prtexte que cette opration nest pas encore ralise et que le commissaire aux comptes ne se prononce que sur les documents dj tablis. Dautre part, le commissaire aux comptes ne peut se dsintresser des conditions de fonctionnement de la socit, au sens le plus large, qui peuvent avoir une incidence sur la qualit des informations produites. Il est utile quil signale aux dirigeants les points sur lesquels une amlioration est, de ce point de vue, ncessaire. La qualit des informations produites sera dautant mieux assure que le commissaire aux comptes nexerce pas sa mission essentiellement a posteriori. Il doit lui donner galement un caractre prventif, dont le principe ne peut qutre bnfique, tant au regard des destinataires de linformation, que pour les dirigeants, lesquels seront mieux informs des risques que leur font courir leur organisation ou certains projets de dcision. Cependant, les conseils et avis que le commissaire aux comptes est amen donner aux dirigeants doivent rester en relation avec sa mission, telle quelle est dfinie par la loi ; ils ne peuvent le conduire droger aux rgles dindpendance, dincompatibilit et de non immixtion dans la gestion poses par la loi.

16 -

LE CARACTERE PERMANENT DE LA MISSION La loi autorise le commissaire aux comptes exercer tout moment quil juge utile, les pouvoirs dinvestigation quelle lui donne ; de cette disposition est issue la notion de mission permanente. Ainsi, le commissaire aux comptes a un pouvoir permanent de contrle, mais il nest pas charg dun contrle permanent. Sur le plan du droit, le caractre permanent de la mission ne peut avoir dautres significations. Ayant reu ce pouvoir, en vue dassurer au mieux sa mission, cest dans le cadre gnral de son obligation de moyens, et donc par rfrence un professionnel diligent, quil incombe au commissaire aux comptes de dterminer, si quand et comment il doit en user.

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Dans la pratique, les missions spcifiques prvues par la loi amnent le commissaire aux comptes intervenir en cours dexercice lorsque certains faits se produisent ou que certaines oprations sont ralises. Mais surtout, la brivet des dlais entre larrt des comptes et leur approbation ne permet pas au commissaire aux comptes, dans la gnralit des cas, deffectuer dans ce court laps de temps tous les contrles que requiert une certification raisonnablement fonde. De ce fait, cest la nature mme des travaux du commissaire aux comptes qui implique des interventions en cours dexercice. Cest pourquoi, les normes de lOrdre des Experts Comptables qui fondent le commissariat aux comptes sur la dmarche et les techniques daudit, demandent au commissaire aux comptes de rpartir ses travaux dans le temps.

17 -

TRAVAIL EN EQUIPE ET INTERVENTION PERSONNELLE Lintervention personnelle du professionnel est le fondement mme dune profession librale. Elle a, la fois pour cause et consquence, sa responsabilit personnelle. Celle-ci, dans le cas particulier du commissaire aux comptes, est rgie par les articles 404 et 405 de la loi du 17 octobre 1996 instituant des dlits spcifiques au commissariat aux comptes, prcisant quils visent tout commissaire aux comptes qui, soit en son nom personnel, soit au titre dassoci dune socit de commissaires aux comptes... . Les contrles que requiert lexercice du commissariat aux comptes exigent, sauf exception, que le commissaire aux comptes, titulaire du mandat, ou cosignataire dans le cas dune socit de commissaires aux comptes, se fasse assister par des associs, des collaborateurs salaris ou des experts indpendants. Cependant, puisque le commissaire aux comptes conserve personnellement une responsabilit pleine et entire, il ne peut dlguer tous ses pouvoirs, ni transfrer lessentiel des travaux. Cela implique quil conserve la matrise de lexcution de la mission, quil en assume les dcisions les plus significatives et quil ait personnellement une connaissance suffisante de la situation de la socit.

18 -

RESPECT DES REGLES INHERENTES A UNE PROFESSION LIBERALE Membre dune profession librale, lauditeur se doit dexercer ses fonctions dans le respect des rgles de confraternit, de solidarit et de courtoisie qui la rgissent. Il doit dabord se comporter vis--vis de ses confrres conformment aux rgles de la dontologie professionnelle, en particulier dans les rapports avec un co-commissaire, un commissaire du mme groupe, son prdcesseur ou son successeur dans une mme socit.

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Il doit aussi veiller respecter les normes de lOrdre des Experts Comptables dans ses relations avec les auditeurs internes de lentreprise et ses conseils extrieurs notamment lexpert comptable. Si lauditeur a le devoir dapprcier certains actes des responsables de la socit, il ne peut le faire que dans la plus grande courtoisie ; il devra sabstenir de tout jugement personnel sur les hommes.

SECTION 000


LES NORMES RELATIVES AU COMPORTEMENT PROFESSIONNEL

sommaire gnral

SOMMAIRE

110. 111. 112. 113. 114.

COMPETENCE INDEPENDANCE QUALITE DU TRAVAIL SECRET PROFESSIONNEL ACCEPTATION ET MAINTIEN DES MISSIONS

SECTION 000


110.-

COMPETENCE

NORME Les qualifications requises pour tre inscrit au tableau de lOrdre des Experts Comptables sont dfinies par la loi 15.89 Le commissaire aux comptes et ses collaborateurs compltent rgulirement et mettent jour leurs connaissances et notamment dans les domaines comptable, juridique, fiscal, de gestion et de la pratique des affaires dune manire gnrale. Il sassure galement que les experts ou collaborateurs auxquels il confie des travaux ont une comptence approprie la nature et la complexit de ceux-ci.

SECTION 000


110.-

COMPETENCE

Commentaires de la norme 01. Nul ne peut exercer les fonctions de commissaire aux comptes sil nest inscrit au tableau de lordre des experts comptables (art 160 de la loi du 17 octobre 1996). Le contenu de la formation initiale exige, les conditions et les procdures dinscription sur le tableau de lordre des experts comptables sont dfinis par la loi 15-89 relative la profession dexpert comptable.

02.

La formation permanente et le perfectionnement professionnel sont considrs par le commissaire aux comptes comme un devoir, une obligation essentielle de sa charge.

03.

Les objectifs essentiels pouvant tre assigns la formation permanente sont les suivants : homognit de comportement professionnel : tout en raffirmant que le commissaire aux comptes, dans le respect de ses obligations lgales, rglementaires et professionnelles, a la plus grande libert daction pour exercer sa mission, il est souhaitable qu un niveau de connaissance identique corresponde un comportement homogne des professionnels dans lapplication de ces connaissances ; actualisation et approfondissement des connaissances : lvolution de la lgislation, de la doctrine, des mthodes et des techniques de travail et celle des moyens dinformation rendent ncessaires lactualisation constante des connaissances ; une place toute particulire doit tre faite la connaissance des rgles, normes et commentaires des normes de lOrdre des Experts Comptables ; acquisition et maintien des connaissances pour un secteur particulier : la ralisation de missions dans des domaines ou secteurs dactivit spcialiss ncessite, pour le commissaire aux comptes, lacquisition et le maintien de comptences appropries ou de connaissances techniques particulires lui permettant dassumer pleinement ses responsabilits.

-

-

-

SECTION 000


04.

Le commissaire tablit librement son programme de formation en choisissant les actions quil estime les plus appropries ses besoins. En dehors de lactualisation des connaissances par la lecture de revues ou ouvrages techniques professionnels, il peut notamment :

-

prparer, animer ou participer aux sminaires organiss par les organisations professionnelles, des organismes de formation ou des cabinets, animer ou participer des groupes dtudes et comits techniques, tre lauteur dtudes ou douvrages techniques.

-

05.

Temps affect la formation : le commissaire aux comptes a pour objectif de consacrer au moins 40 heures par an sa formation permanente.

06.

Le commissaire aux comptes sassure galement que les experts ou collaborateurs auxquels il confie des travaux ont une comptence approprie la nature et la complexit de ceux-ci. Le respect du principe de comptence suppose dune manire gnrale, si la structure du cabinet le justifie et le permet :

-

lexistence dun programme de recrutement, la dfinition des exigences en matire de formation continue et ltablissement de programmes de formation adapts, un systme dvaluation, dorientation et de promotion du personnel, des procdures daffectation du personnel sur les dossiers et de recours des experts extrieurs le cas chant.

-

SECTION 000


111.-

INDEPENDANCE

NORME La loi, les rglements et la dontologie, font une obligation au commissaire aux comptes dtre et de paratre indpendant. Il doit non seulement conserver une attitude desprit indpendante lui permettant deffectuer sa mission avec intgrit et objectivit, mais aussi tre libre de tout lien rel qui pourrait tre interprt comme constituant une entrave cette intgrit et objectivit. Il sassure galement que les experts ou collaborateurs auxquels il confie des travaux respectent les rgles dindpendance.

SECTION 000


111.-

INDEPENDANCE

Commentaires de la norme 01. Les lois sur la socit anonyme, ainsi que la loi 5-96 sur les autres socits commerciales et socits de personnes prvoient des situations dincompatibilits et dinterdictions lexercice des fonctions de commissaire aux comptes.

02. (a)

Ne peuvent tre commissaires aux comptes : les fondateurs, apporteurs en nature, bnficiaires davantages particuliers, administrateurs ou, le cas chant, membres du directoire ou du conseil de surveillance ou grant de la socit ou de ses filiales ; les conjoints, parents et allis, jusquau deuxime degr inclusivement, des personnes vises au a) ; les personnes qui, directement ou indirectement ou par personne interpose, reoivent de celles qui sont mentionnes au a), un salaire ou une rmunration quelconque raison dune autre activit que celle de commissaire aux comptes ; les socits dexperts comptables dont lun des associs se trouve dans une des situations prvues aux alinas prcdents ;

(b)

(c)

(d)

03.

Les commissaires aux comptes ne peuvent tre nomms administrateurs, directeurs gnraux ou membre du directoire ou grants des socits quils contrlent, moins de cinq annes aprs la cessation de leurs fonctions. Pendant le mme dlai, ils ne peuvent exercer les mmes fonctions dans les socits possdant 10% du capital de la socit contrle par eux (art 162 alina 1).

04.

Les personnes ayant t administrateurs, directeurs gnraux membres du directoire, dune socit anonyme ne peuvent tre nommes commissaires aux comptes de cette socit moins de cinq annes aprs la cessation de leurs fonctions. Pendant le mme dlai, elles ne peuvent tre nommes commissaires aux comptes dans les socits possdant 10% ou plus, du capital de la socit dans laquelle elles exeraient leurs fonctions.

SECTION 000


05.

Au del des incompatibilits et interdictions lgales qui constituent des prsomptions irrfragables de dpendance, lindpendance du commissaire aux comptes sapprcie la fois par rapport un comportement et un tat desprit ; la mise en cause de lindpendance dun commissaire aux comptes ne peut, de ce fait, tre systmatique. Cependant, le commissaire aux comptes ne peut se trouver dans une position susceptible :

. . .

soit daltrer sa libert de jugement qui doit rester pleine et entire, soit de faire obstacle laccomplissement de sa mission, soit dtre perue comme compromettant son objectivit ou son intgrit.

06.

Le commissaire aux comptes porte une vigilante attention aux situations susceptibles de compromettre son indpendance. Ds lors quune telle situation existe, le commissaire aux comptes examinera sil convient de refuser la mission ou de renoncer la poursuivre.

07.

Le commissaire aux comptes ne peut se soustraire aux rgles dindpendance au moyen dune interposition de personne. Les collaborateurs ou experts auxquels il fait appel doivent remplir les mmes conditions dindpendance lgard de lentreprise contrle.

08.

Sans prtendre lexhaustivit, diverses situations susceptibles de constituer une atteinte lindpendance du commissaire aux comptes et/ou dtre perues comme telles par les tiers, peuvent tre cites : la part du revenu procur un cabinet par une ou plusieurs missions de commissariat aux comptes auprs dune entreprise ou dun groupe dentreprises ne doit pas reprsenter une fraction telle que son indpendance pourrait en tre affecte. La part du revenu est apprcie en prenant en considration lensemble des honoraires du cabinet rsultant de toutes ses activits ; le professionnel titulaire du mandat de commissaire aux comptes, ou celui qui en assume la responsabilit dans une socit de commissaires aux comptes, ne devrait pas dtenir une fraction autre que symbolique du capital de lentreprise contrle ; le commissaire aux comptes ne peut recevoir de lentreprise contrle ni prt, ni avantage particulier.

.

.

.

SECTION 000


Lorsque celui-ci bnficie dune prestation de lentreprise contrle, les conditions qui lui sont consenties ne doivent pas tre de nature pouvoir affecter son indpendance.

09.

Outre les incompatibilits prvues par la loi telles que cites plus haut, le professionnel doit sabstenir daccepter une mission de commissaire aux comptes ds lors quil considre que dautres liens familiaux ou mme personnels avec un dirigeant, un actionnaire, le directeur financier ou le chef comptable, pourraient influer sur son objectivit et porter atteinte son indpendance. Il doit veiller chaque fois ce que ses collaborateurs intervenants sur la mission nont pas des liens familiaux ou personnels avec les dirigeants ou haut cadres de lentreprise pouvant influer sur leur objectivit ou leur indpendance. Il sassure dune manire permanente que ses collaborateurs sont conscients des rgles relatives lindpendance et obtient annuellement de chacun de ces derniers une attestation signe, dclarant que ds lors quils pourraient tre en situation dincompatibilit ou de limitation de leur indpendance, ils en feraient part au commissaire aux comptes afin que leur soit substitu un autre collaborateur.

SECTION 000


112.-

QUALITE DU TRAVAIL

NORME Le commissaire aux comptes exerce ses fonctions avec conscience professionnelle et avec la diligence permettant ses travaux datteindre un degr de qualit suffisant compatible avec son thique et ses responsabilits. Le commissaire aux comptes sassure que ses collaborateurs respectent les mmes critres de qualit dans lexcution des travaux qui leur sont dlgus.

SECTION 000


112.-

QUALITE DU TRAVAIL

Commentaires de la norme 01. Dans lexercice de sa mission, le commissaire aux comptes doit se conformer aux rgles professionnelles dictes par le Conseil National.

02.

Le commissaire aux comptes ne doit pas accepter un nombre de missions dont il ne serait pas en mesure dassurer la responsabilit directe, compte tenu dune part de leur importance, et dautre part de lorganisation et des moyens de son cabinet.

03.

Le commissaire aux comptes peut se faire assister ou reprsenter par des collaborateurs salaris ou par des experts indpendants ; il ne peut leur dlguer tous ses pouvoirs ni leur transfrer lessentiel de sa mission dont il conserve toujours lentire responsabilit.

04.

La satisfaction des exigences poses en matire de qualit des travaux suppose le respect de lensemble des normes de lOrdre des Experts Comptables et notamment : une planification et une programmation des travaux du commissaire aux comptes et de ses collaborateurs, de manire pouvoir effectuer la mission dans les dlais lgaux et avec un maximum defficacit, une dlgation prservant une intervention personnelle suffisante du commissaire aux comptes, compatible avec la responsabilit quil assume et la nature des tches dlgues, une supervision adapte la nature des travaux dlgus, une documentation approprie des travaux effectus, des procds de contrle de la qualit adapts aux caractristiques du cabinet et principalement sa structure organisationnelle. La profession pour rle de sassurer du respect des rgles de qualit par ses membres. Elle accomplit priodiquement les contrles ncessaires pour en avoir la confirmation. Les membres doivent se soumettre sans rserves de tels contrles.

-

-

-

05.

SECTION 000


113.-

SECRET PROFESSIONNEL

NORME Le commissaire aux comptes est astreint au secret professionnel pour les faits, actes et renseignements dont il a pu avoir connaissance raison de ses fonctions. Il sassure galement que ses collaborateurs sont conscients des rgles concernant le secret professionnel et les respectent.

SECTION 000


113.-

SECRET PROFESSIONNEL

Commentaires de la norme 01. Par application de larticle 177 de la loi du 17 octobre 1996, les commissaires aux comptes, ainsi que leurs collaborateurs et experts, sont tenus au secret professionnel pour les faits, actes et renseignements dont ils ont pu avoir connaissance raison de leurs fonctions.

02.

Le commissaire aux comptes sassure que ses associs, collaborateurs ainsi que toute personne laquelle il dlgue une partie de ses travaux respecte le principe du secret professionnel.

SECTION 000


03.

Le commissaire aux comptes se rfre au code de dontologie pour prendre connaissance des conditions dans lesquelles il est dli du secret professionnel. En cas de doute, il doit sinformer auprs du charg de la commission dontologique de lOrdre.

04.

Dune manire gnrale, il ny a pas obligation au secret professionnel envers : Les organes dadministration, de direction et de surveillance ainsi que des grants de la personne morale concerne par le contrle du commissaire aux comptes sauf si les statuts ou des textes particuliers interdisent la divulgation dinformation ces personnes. Lassemble gnrale pour ce qui concerne le contenu du rapport gnral ainsi que du rapport spcial ainsi que des irrgularits et des inexactitudes que le commissaire aux comptes est tenu de rvl ladite assemble. Les commissaires aux comptes de la socit consolidante pour ce qui est des aspects du rapport gnral et du rapport spcial. Les organismes autoriss par la loi (certaines juridictions, cour des comptes ) Les commissaires de contrle qualit mandat par lOrdre des Experts Comptables. Les personnes dsignes par les organes de gestion dment autoriss de lentreprise concerne.

-

-

-

05.

Le secret professionnel est partag avec : Les co-commissaires aux comptes, titulaires ou supplants, de la mme socit, Le commissaire aux comptes qui succde, Les commissaires aux apports, la fusion et la transformation, Les commissaires aux comptes des socits en voie de fusion, scission ou apport partiel dactif.

06.

Le secret professionnel est opposable toute personne non vise ci-dessus mme associ, administrateur ou en rapport daffaires avec la socit.

SECTION 000


114.-

ACCEPTATION ET MAINTIEN DES MISSIONS

NORME Toute mission propose au commissaire aux comptes fait lobjet, avant acceptation du mandat, dune apprciation de sa part de la possibilit deffectuer cette mission. Le commissaire aux comptes examine en outre, priodiquement, pour chacun de ses mandats, si des vnements remettent en cause le maintien de sa mission.

SECTION 000


114.-

ACCEPTATION ET MAINTIEN DES MISSIONS

Commentaires de la norme 01. En raison des responsabilits qui sattachent ses travaux et des risques que certaines missions peuvent lui faire courir, il convient que le commissaire aux comptes soit attentif aux critres : de choix des missions nouvelles, de maintien des missions anciennes.

-

02.

La dmarche dacceptation du mandat pour toute nouvelle mission propose au commissaire aux comptes peut se faire selon les tapes suivantes : prise de connaissance globale de lentreprise, apprciation de lindpendance et de labsence dincompatibilits, examen de la comptence disponible pour le type dentreprise concerne, contact avec le commissaire aux comptes prcdent, sil y a lieu, dcision dacceptation du mandat, respect des autres obligations professionnelles dcoulant de lacceptation du mandant.

-

03.

Lacceptation de mandat ncessite une prise de connaissance globale de lentreprise. La prise de connaissance, dans le cadre de lacceptation du mandat, est en gnral trs allge ; lobjectif est de connatre les particularits et les risques importants de lentreprise et dtablir les grandes lignes du budget de la mission. Selon la taille de lentreprise et sa complexit, cette prise de connaissance peut tre limite un simple entretien avec la direction, pour une petite entreprise ou pourra ncessiter des travaux de collecte dinformations plus importants dans le cadre dun groupe de plus grande dimension.

SECTION 000


Outre les lments didentification de lentreprise, le commissaire aux comptes cherche obtenir les lments lui permettant dapprcier lexistence de risque importants. A titre dexemple : contrle interne trs insuffisant (faiblesses notables), comptabilit mal tenue et retard dans ltablissement des tats de synthse, attitude des dirigeants, personnel incomptent, rotation du personnel leve et anormale (notamment des cadres), continuit de lexploitation compromise (situation financire trs dsquilibre, activits trs en dclin, fortes pertes, etc...), risques fiscaux anormalement levs, conflits sociaux importants, risques juridiques : situations juridiques peu claires ou critiquables, activits spculatives, indpendance des exercices non respecte, situations conflictuelles entre dirigeants et/ou actionnaires. Lexistence de risques nimplique pas que le commissaire aux comptes refuse le mandat mais, sa dcision daccepter tant en connaissance de cause, il pourra prendre toutes les dispositions ncessaires pour en mesurer les consquences.

-

04. -

Lacceptation du mandat ncessite galement la recherche des lments suivants : limitation des contrles, honoraires insuffisants, autres obstacles mis lexcution de la mission. Cette recherche se fait par contact avec le commissaire aux comptes quil est appel remplacer, sil en existe un.

SECTION 000


05.

Le contact avec le commissaire aux comptes appel a tre remplac est ncessaire afin de sassurer que le changement de commissaire aux comptes : nest pas la consquence dune entrave lexercice normal de la fonction de commissaire aux comptes par la socit concerne ou ses dirigeants, nest pas d une dmission du prcdant pour non paiement de ses honoraires ou tout autre motif.

-

-

06.

Le prdcesseur le devoir rvler son successeur les raisons de son dpart.

07.

Il est souhaitable que lacceptation de la mission soit formalise par une lettre envoye lentreprise ou par la mention bon pour acceptation des fonctions de commissaire aux comptes et par la signature du procs verbal de lassemble ou des statuts qui nomment le commissaire aux comptes.

Maintien des missions 08. Le commissaire aux comptes examine priodiquement la liste de ses mandats pour dterminer ceux qui comportent des lments pouvant remettre en cause le maintien de la mission : survenance dlments susceptibles de porter atteinte son indpendance et/ou contraires aux rgles dincompatibilit, rserves rptes ou refus de certifier rsultant notamment : . dirrgularits graves, . dhonoraires insuffisants sans espoir dvolution, . de refus de lentreprise daccepter lapplication de certaines normes.

-

-

09.

Le commissaire aux comptes peut valablement dmissionner pour convenance personnelle, maladie, incompatibilit Un pravis suffisant doit tre respect.

10.

Le commissaire aux comptes ne peut dmissionner pour se soustraire ses obligations lgales, en particulier de signaler au conseil dadministration ou lassemble gnrale les irrgularits graves ou faits dlictueux.

SECTION 000


Normes de travail sommaire gnral

PageS35 37 37

INTRODUCTION 210. CERTIFICATION EXPOSE DENSEMBLE DES NORMES DE TRAVAIL RELATIVES A LA CERTIFICATION 2101- DEFINITION DE LA STRATEGIE DE REVISION ET PLAN DE MISSION 2102- EVALUATION DU CONTROLE INTERNE 2103- OBTENTION DELEMENTS PROBANTS 2104- DELEGATION ET SUPERVISION 2105- TENUE DES DOSSIERS DE TRAVAIL 2106- Utilisation des travaux de contrle effectus par dautres personnes 21061 UTILISATION DES TRAVAUX DES AUDITEURS INTERNES 21062 UTILISATION DES TRAVAUX DE LEXPERT COMPTABLE 2107- COORDINATION DES TRAVAUX ENTRE COCOMMISSAIRES AUX COMPTES 2108- APPLICATION DES NORMES DE TRAVAIL AUX PETITES ENTREPRISES 211. VERIFICATIONS SPECIFIQUES 2111- CONVENTIONS REGLEMENTEES 2112- ACTIONS DE GARANTIE 2113- EGALITE ENTRE ACTIONNAIRES 2114- RAPPORT DE GESTION 2115- DOCUMENTS ADRESSES AUX ACTIONNAIRES 2116- ACQUISITION DUNE FILIALE, PRISE DE PARTICIPATION ET DE CONTROLE 212. REVELATION DES IRREGULARITES, INEXACTITUDES ET INFRACTIONS AU CONSEIL DADMINISTRATION ET A LASSEMBLEE GENERALE 213. LAUDIT ET LES FRAUDES 214. PRISE EN COMPTE DES TEXTES LEGISLATIFS ET REGLEMENTAIRES DANS LAUDIT DES ETATS DE SYNTHESE 215. RELATIONS DU COMMISSAIRE AUX COMPTES AVEC LE CONSEIL DADMINISTRATION ET LES DIRIGEANTS.

19 27 32 40 43 47 48 51

54 57 61 62 65 68 71 74 78 101

104 89

95

SECTION 000


Introduction 01 La mission gnrale de commissariat aux comptes comporte : une mission daudit conduisant la certification ; des missions de vrifications spcifiques.

Par ailleurs, en sa qualit de commissaire aux comptes de lentreprise, le commissaire aux comptes effectue des interventions connexes sa mission gnrale. Chacune de ses missions a un objectif particulier qui ne peut tre atteint que dans le respect des normes qui lui sont propres. 02 La certification porte sur les tats de synthse. Elle ncessite la mise en uvre de laudit, cest--dire des normes de travail qui permettent au commissaire aux comptes de fonder son opinion sur la rgularit, la sincrit et limage fidle que donnent les tats de synthse. Les normes de travail sont prcises ci-aprs au point 210 Certification. Les vrifications spcifiques portent sur le respect de certaines dispositions lgales et sur des informations diverses numres par la loi. La loi ne demandant pas la certification de la rgularit, de la sincrit et de limage fidle que donnent ces informations, le commissaire aux comptes na pas mettre en uvre les normes de travail daudit. Pour satisfaire ces vrifications spcifiques, le commissaire aux comptes effectue des interventions particulires. Ces dernires sont propres chaque vrification dinformation ; leur contenu est prcis aux points 2111 2116. 04 Les interventions connexes la mission gnrale relvent dexamens particuliers dfinis par la loi et propres chaque intervention. Leur contenu est dfini ci-aprs au chapitre III.

03 -

SECTION 000


210 - CERTIFICATION

SOMMAIRE

Normes traites :

210121022103210421052106-

Dfinition de la stratgie de rvision et plan de mission Evaluation du contrle interne Obtention dlments probants Dlgation et supervision Tenue des dossiers de travail Utilisation des travaux effectus par dautres personnes 2106.12106.2Utilisation des travaux des auditeurs internes Utilisation des travaux de lexpert comptable

21072108-

Coordination des travaux entre co-commissaires aux comptes Application des normes de travail pour les petites entreprises

SECTION 000


01.

Expos densemble des normes de travail relatives la certification La loi 17-95 stipule dans son article 175, alina 1 : Dans leur rapport lassemble gnrale, le ou les commissaires aux comptes : Soit certifient que les tats de synthse sont rguliers et sincres et donnent une image fidle du rsultat de lexercice coul, ainsi que de la situation financire et du patrimoine de la socit la fin de lexercice ; Soit assortissent la certification de rserves ; Soit refusent la certification des comptes. Pour conduire la mission de certification, le commissaire aux comptes a besoin des normes de travail.

1)

2) 3)

02.

Les normes de travail relatives la certification couvrent les principales tapes de la mission daudit du commissaire aux comptes : lorientation pralable des travaux permettant, partir dune premire connaissance de lentreprise et dune identification des risques, de dterminer le programme gnral des travaux de contrle mettre en uvre ; lapprciation des procdures et lobtention dlments probants, selon un degr et des modalits dfinis par le programme gnral de travail ; lorganisation des travaux sappuyant principalement sur la dlgation et la supervision des travaux ainsi que sur la conservation de la documentation ncessaire.

-

-

-

03.

Le texte des normes de travail relatives la certification est prsent ci-aprs aux paragraphes 04 12. Chaque norme est complte de ses commentaires aux points 2101 2108.

SECTION 000


04.

Dfinition de la stratgie de rvision et plan de mission Le commissaire aux comptes doit avoir une connaissance globale de lentreprise lui permettant dorienter sa mission et dapprhender les domaines et les systmes significatifs. Cette approche a pour objectif didentifier les risques pouvant avoir une incidence significative sur les comptes et conditionne ainsi la programmation initiale des contrles et la planification ultrieure de la mission qui conduisent : dterminer la nature et ltendue des contrles, eu gard au seuil de signification, organiser lexcution de la mission afin datteindre lobjectif de certification de la faon la plus rationnelle possible, avec le maximum defficacit et en respectant les dlais prescrits.

05.

Evaluation du contrle interne A partir des orientations donnes par le programme gnral de travail ou plan de mission, le commissaire aux comptes effectue une tude et une valuation des systmes quil a jugs significatifs en vue didentifier, dune part les contrles internes sur lesquels il souhaite sappuyer, et dautre part les risques derreurs dans le traitement des donnes afin den dduire un programme de contrle des comptes adapt.

06.

Obtention des lments probants Le commissaire aux comptes obtient tout au long de sa mission les lments probants suffisants et appropris pour fonder lassurance raisonnable lui permettant de dlivrer sa certification. A cet effet, il dispose de diverses techniques de contrle, notamment les contrles sur pices et de vraisemblance, lobservation physique, la confirmation directe, lexamen analytique. Il indique dans ses dossiers les raisons des choix quil a effectus. Il lui appartient de dterminer les conditions dans lesquelles il met en uvre ces techniques ainsi que ltendue de leur application.

SECTION 000


07.

Dlgation et supervision La certification constitue un engagement personnel du commissaire aux comptes. Cependant, laudit est gnralement un travail dquipe et le commissaire peut se faire assister ou reprsenter par des collaborateurs ou des experts indpendants. Le commissaire aux comptes ne peut dlguer tous ses travaux et exerce un contrle appropri des travaux quil a dlgus de faon sassurer que lexcution des programmes de travail a permis datteindre les objectifs fixs.

08.

Tenue des dossiers de travail Des dossiers de travail sont tenus afin de documenter les contrles effectus et dtayer les conclusions du commissaire aux comptes. Ces dossiers permettent par ailleurs de mieux organiser et matriser la mission et dapporter les preuves des diligences accomplies.

UTILISATION DES TRAVAUX DE CONTROLE EFFECTUES PAR DAUTRES PERSONNES Utilisation des travaux des auditeurs internes Pour dterminer si et dans quelles conditions il peut prendre en considration des travaux raliss par les auditeurs internes, le commissaire aux comptes : apprcie la fonction daudit interne dans lentreprise ; sassure par des contrles appropris de ladquation de leurs travaux et de leurs conclusions avec les objectifs de sa mission ; et conserve une documentation suffisante de leurs travaux.

09.

-

10.

Utilisation des travaux de lexpert comptable Le commissaire aux comptes prend contact avec lexpert comptable pour sinformer des travaux que ce dernier a effectus. Il apprcie dans quelle mesure ceux-ci peuvent servir les objectifs de sa mission et en consquence tre pris en considration.

SECTION 000


11.

Coordination des travaux entre co-commisaires aux comptes Les co-commissaires, tant chacun responsable de la certification des tats de synthse, se concertent afin de planifier en commun la mission, sinforment mutuellement de leurs travaux et confrontent leurs conclusions notamment par lexamen rciproque de leurs dossiers de travail.

12.

Application des normes de travail aux petites entreprises Les objectifs du commissaire aux comptes sont indpendants des caractristiques des entreprises et notamment de leur taille. Les normes ont un caractre gnral qui permet au commissaire aux compte datteindre ses objectifs quel que soit le contexte dans lequel il exerce sa mission. Il applique donc les mmes normes quelle que soit la taille de lentreprise. Par contre, il adapte son approche, sa dmarche et le choix de ses techniques pour tenir compte des particularits de la petite entreprise pour laquelle il doit veiller, dune part prendre en compte les travaux effectus par dautres intervenants extrieurs, notamment lexpert-comptable, dautre part limiter les contraintes imposes au regard de la capacit organisationnelle de lentreprise.

SECTION 000


2101.

DEFINITION DE LA STRATEGIE DE REVISION ET PLAN DE MISSION

NORME

Le commissaire aux comptes doit avoir une connaissance globale de lentreprise lui permettant dorienter sa mission et dapprhender les domaines et les systmes significatifs. Cette approche a pour objectif didentifier les risques pouvant avoir une incidence significative sur les comptes et conditionne ainsi la programmation initiale des contrles et la planification ultrieure de la mission qui conduisent : - dterminer la nature et ltendue des contrles, eu gard aux seuils de signification ; - organiser lexcution de la mission afin datteindre lobjectif de certification de la faon la plus rationnelle possible, avec le maximum defficacit et en respectant les dlais prescrits.

SECTION 000


2101.

DEFINITION DE LA STRATEGIE DE REVISION ET PLAN DE MISSION

01.

Commentaires de la norme La dfinition de la stratgie de rvision, dans le cadre de la mission de commissariat aux comptes comporte gnralement les tapes suivantes : prise de connaissance gnrale de lentreprise ; dtermination des domaines significatifs ; rdaction dun programme gnral de travail (ou plan de mission).

02.

Prise de connaissance generale de lENTREPRISE La ralisation de la mission du commissaire aux comtes exige une prise de connaissance de lentreprise lui permettant notamment de dterminer les risques gnraux lis lentreprise. Les informations collecter concernent notamment : lactivit de lentreprise et le secteur dans lequel elle opre : nature des activits, principaux clients et fournisseurs, situation conomique du secteur dactivit, rglementation particulire au secteur dactivit, etc...; son organisation et sa structure : actionnariat, implantations gographiques, organigramme gnral et par fonction, structure du groupe, activit des principales filiales, etc....; ses politiques gnrales : politique financire, commerciale et sociale ; ses perspectives de dveloppement ; son organisation administrative et comptable : systmes de traitement de linformation financire, procdures comptables et administratives, contrle budgtaire, service daudit interne, etc...; ses politiques comptables : mthodes dvaluation des stocks et en cours, comptabilisation des frais de recherche et de dveloppement, des contrats long terme, etc...;

03. -

-

-

-

SECTION 000


04. -

Pour acqurir ces informations, le commissaire aux comptes dispose des moyens suivants : la prise de contact avec le prdcesseur ; la relation directe avec les dirigeants auprs desquels il recherchera les informations ncessaires sur les dcisions qui peuvent avoir une incidence sur les comptes ; la prise de connaissance des tats de synthse, afin danalyser la situation financire et la rentabilit de lentreprise ; les informations utiles lexercice de sa mission quil peut, en vertu de larticle 167, recueillir auprs des tiers qui ont accompli des oprations pour le compte de la socit ; les diverses publications internes ; les rapports des auditeurs externes et des auditeurs internes ; la lgislation applicable lentreprise ; les rapports financiers dentreprises similaires exerant dans le mme secteur ; la presse financire et les revues spcialises du secteur dactivit ; les publications des organismes professionnels. Lors de cette phase de prise de connaissance gnrale de lentreprise, le commissaire aux comptes a collect et examin de nombreuse informations sur lentreprise qui vont lui permettre de procder une analyse des risques gnraux de lentreprise ; Ces risques gnraux peuvent tre classs sous trois grandes rubriques : la situation conomique et financire ; lorganisation gnrale ; lattitude de la direction. La situation conomique et financire : parmi les facteurs de risques que le commissaire aux comptes considre, on peut citer : lexistence dlments susceptibles de remettre en cause la continuit de lexploitation ; une situation financire prcaire (dgradation des rsultats, du fonds de roulement, augmentation importante des besoins en fonds de roulement, etc.),

-

-

05.

06.

-

SECTION 000


-

la situation conomique du secteur dactivit (march en dclin, secteur trs concurrentiel, etc.) ; la nature des produits vendus (produits obsolescence rapide, existence de nouveaux produits concurrentiels, produits saisonniers, etc.) ; le climat social (grves frquentes entranant une sous-activit, etc.) ; les modifications de structure (acquisition ou cession ou cessation dactivit, restructuration, etc.). Organisation gnrale de lentreprise : Parmi les facteurs de risques lis lorganisation gnrale de lentreprise, on peut citer : excs de centralisation ou de dcentralisation ; rotation importante du personnel et notamment des cadres ; contrle insuffisant sur des activits ou des succursales dcentralises ; absence de procdures comptables et administratives, dorganigrammes et de dfinitions de fonctions rgulirement mises jour ; absence de contrle budgtaire ; absence de service daudit interne. Attitude de la direction : linsuffisance ou labsence de sensibilisation de la direction pour les questions comptables, financires et administratives constitue un facteur de risque gnral qui doit tre pris en compte. En particulier, lattitude de la direction dans les domaines suivants sera examine : lorganisation de lentreprise (degr dimplication dans le systme de contrle interne) ; les rsultats et les comptes annuels ; linformation financire ; lvolution des cours boursiers. Lexistence de risques gnraux peut conduire le commissaire aux comptes, soit renforcer globalement son programme de travail, soit aborder la mission dans un tat desprit diffrent, ce qui aura un effet au second degr sur lorientation des travaux de contrle. Cette analyse sera galement utile lors de lidentification des domaines et des systmes significatifs.

-

-

07.

-

08.

09.

SECTION 000


10.

IDENTIFICATION DES DOMAINES ET DES SYSTEMES SIGNIFICATIFS Lidentification des domaines et des systmes significatifs ncessite au pralable la dtermination du seuil de signification. Le seuil de signification est la mesure que peut faire le commissaire aux comptes du montant partir duquel une erreur, une inexactitude ou une omission peut affecter la rgularit et la sincrit des tats synthse ainsi que limage fidle du rsultat de lexercice, de la situation financire et du patrimoine de la socit. Cest donc lapprciation que peut faire le commissaire aux comptes des besoins des utilisateurs des tats de synthse.

11.

Pour dterminer le seuil de signification, plusieurs lments de rfrence peuvent tre utiliss ; les lments de rfrence les plus communment admis sont : les capitaux propres ; le rsultat net ; le rsultat courant ; un ou plusieurs postes ou information des tats de synthse (chiffre daffaires...) Certaines circonstances particulires doivent, en outre, tre prises en compte lors de la fixation dun seuil de signification : lexistence dexigences contractuelles, lgales ou statutaires particulires ; la variation importante dune anne sur lautre des rsultats ou de certains postes ; des capitaux propres ou des rsultats anormalement faibles. Les domaines significatifs peuvent tre classs en deux catgories : les comptes significatifs, cest--dire ceux qui peuvent par leur valeur et/ou leur nature receler des erreurs significatives ; le respect des obligations lgales quil doit vrifier, cest--dire les vrifications spcifiques (1) auxquelles il doit procder.

12.

13. -

-

(1)

Cf point 211.

SECTION 000


14.

Lidentification des comptes significatifs repose essentiellement sur lexamen analytique. Lexamen analytique est un ensemble de techniques consistant :

-

faire des comparaisons entre les donnes rsultant des tats de synthse et des donnes antrieures, postrieures et prvisionnelles de lentreprise ou des donnes dentreprises similaires, et dtablir des relations entre elles ; analyser les fluctuations et les tendances ; tudier et analyser les lments inhabituels rsultant de ces comparaisons. Les comptes significatifs sont ceux qui reclent des risques derreurs significatives dans les comptes annuels. Pour les dterminer, le commissaire aux comptes doit prendre en compte de nombreux lments qui sont tous intimement lis leur importance par rapport au seuil de signification et, galement, la probabilit derreurs. Tous les comptes qui reprsentent une part importante des comptes annuels sont a priori significatifs car le commissaire aux comptes a besoin de sassurer que les oprations quils enregistrent sont correctement values et comptabilises. Certains comptes dont le solde est, premire vue, non significatif sont importants pour le commissaire aux comptes car ils reclent une grande probabilit derreur. Il sagit par exemple : des comptes o transitent des donnes de forte valeur individuelle (par exemple, travaux en cours dont le solde peut tre mineur la date de clture); des comptes qui sont fortement affects par les jugements (provisions pour dprciation des clients ou des stocks) ; des comptes qui font appel des techniques comptables complexes (par exemple, la valorisation des stocks dans une entreprise cycle long de production) ; des comptes qui prsentent des anomalies apparentes (par exemple, comptes dattente rgulariser, comptes affects par un changement de lgislation). Systmes comptables significatifs Le systmes comptables sont les systmes qui assurent la saisie et le traitement des diffrentes donnes dont la rsultante est ltablissement des tats de synthse. Ces systmes peuvent tre manuels ou informatiss.

15.

16.

17.

-

-

-

-

18.

SECTION 000


Le commissaire aux comptes doit identifier les systmes comptables qui traitent des donnes ayant une incidence significative sur les tats de synthse. Lidentification des systmes comptables significatifs lui permet de dcider ceux qui doivent faire lobjet dune valuation du contrle interne ou dun programme de contrle spcifique, de planifier lexcution des travaux et, si ncessaire, lintervention de spcialistes lorsque les traitements sont informatiss.

REDACTION D'UN PROGRAMME GENERAL DE TRAVAIL (OU PLAN DE MISSION) Le commissaire aux comptes doit organiser son intervention, ce qui l'amne considrer : le choix des collaborateurs en fonction de leur exprience et de leur connaissance du secteur d'activit de l'entreprise; la rpartition des travaux : . . dans le temps : dates et dures des visites ; dans l'espace : possibilit de rotation pour les visites aux agences, aux succursales, aux usines ; avec le co-commissaire ; l'utilisation possible des travaux de l'expert-comptable, des auditeurs internes ; la coordination avec les commissaires aux comptes des filiales ou de la maison-mre ; l'appel des spcialistes pour tudier par exemple des applications informatiques ou dans tout autre domaine : juridique, fiscal, technique ; les dates des conseils et des assembles et les dlais d'mission des rapports. Sur la base des informations collectes, le commissaire aux comptes sera en mesure d'tablir le budget de ses honoraires, en heures et en dirhams. Son estimation des heures ncessaires pour laccomplissement de sa mission pourra tre modifie ultrieurement si, la suite de son examen des systmes comptables significatifs, il conclut que les risques d'erreurs sont tels qu'il doit augmenter ltendue de ses contrles.

19. -

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. -

20.

SECTION 000


21.

L'ensemble des informations collectes pourra tre regroup dans un ''programme gnral de travail'', vritable plan de mission, dont les principales rubriques peuvent tre : prsentation de l'entreprise (dnomination sociale, organisation gnrale, activits, localisations, principaux dirigeants et contacts, date de clture, chiffre significatifs, etc.) organisation et politique comptables (document dcrivant les procdures et l'organisation comptable, principales politiques comptables, systme budgtaire, etc.) ; zones de risques ; seuils de significations et domaines significatifs (montant du ou des seuils de signification, identification des comptes significatifs, etc.) ; axes principaux des travaux de contrle ; organisation de la mission (dates d'intervention, intervenants, intervention de personnes extrieures co-commissaire, spcialistes, auditeurs internes- nature des rapports mettre et dlais d'mission, etc.) ; budget des honoraires (rpartition des heures dans le temps et par nature de travaux, montant des honoraires et des dbours, etc...).

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SECTION 000


2102. EVALUATION DU CONTROLE INTERNE

NORME

A partir des orientations donnes par le programme gnral de travail ou plan de mission, le commissaire aux comptes effectue une tude et une valuation des systmes qu'il a jug significatifs en vue d'identifier, d'une part les contrles internes sur lesquels il souhaite s'appuyer, et d'autre part les risques d'erreurs dans le traitement des donnes afin d'en dduire un programme de contrle des comptes adapt.

SECTION 000


2102.

EVALUATION DE CONTROLE INTERNE

01.

COMMENTAIRES DE LA NORME Le contrle interne est constitu par l'ensemble des mesures de contrle, comptable ou autre, que la direction dfinit, applique et surveille, sous sa responsabilit, afin d'assurer la protection du patrimoine de l'entreprise et la fiabilit des enregistrements comptables et des tats de synthse qui en dcoulent. Le contrle interne ainsi dfini doit permettre d'obtenir l'assurance raisonnable que : les oprations sont excutes conformment aux dcisions de la direction (systme d'autorisation et d'approbation); les oprations sont enregistres de telle faon que les tats de synthse qui en dcoulent sont rguliers et sincres et donnent une image fidle du rsultat de l'exercice, de la situation financire et du patrimoine de l'entreprise (contrles internes fiables lors du traitement des donnes et de l'laboration des tats de synthse) ; les actifs de l'entreprise sont sauvegards (sparation des tches, contrle physique sur les actifs, service d'audit interne, assurances, etc...). Le commissaire aux comptes apprcie le contrle interne de l'entreprise en fonction de son objectif de certification des tats de synthse. En consquence, il ne procdera une tude et une valuation du contrle interne que pour les systmes conduisant des comptes significatifs qu'il a identifis lors de la phase de planification de sa mission. L'apprciation du contrle interne comporte deux tapes : la premire consiste comprendre les procdures de traitement des donnes et les contrles internes manuels ou informatiss mis en place dans l'entreprise ; la deuxime consiste vrifier le fonctionnement des contrles internes sur lesquels le commissaire aux comptes a dcid de s'appuyer afin de s'assurer qu'ils produisent bien les rsultats escompts tout au long de la priode examine. La premire tape se droule comme suit : prise de connaissance du systme de traitement des donnes et des contrles internes manuels et informatiss mis en place dans l'entreprise (utilisation, si ncessaire, des diagrammes de circulation comme moyen de description) ;

02. -

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03.

04. -

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05. -

SECTION 000


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vrification par des tests limits (tests de conformit) que les procdures telles que dcrites et que les contrles internes indiqus sont appliqus ; valuation des risques d'erreurs qui peuvent se produire dans le traitement des donnes en fonction des objectifs que doivent atteindre les contrles internes sur le traitement des donnes, savoir : . . s'assurer que toutes les oprations sont saisies pour enregistrement, s'assurer que les oprations saisies sont relles et correctement enregistres dans les livres et les tats de synthses, valuation des contrles internes assurant la protection des actifs, c'est--dire ceux sans lesquels il existerait des risques de pertes non enregistres (par exemple, systmes de protection physique des stocks pour viter le coulage, relance des clients pour viter des pertes sur crances) ; identification des contrles internes sur lesquels le commissaire aux comptes a dcid de s'appuyer et qui auront pour consquence, s'ils fonctionnent tels qu'escompts, de limiter ses travaux de vrification sur les soldes des comptes concerns. Cette tape est dveloppe dans son intgralit lorsqu'un systme comptable est tudi pour la premire fois. Pour les exercices ultrieurs, il conviendra de mettre jour la description du systme et l'analyse qui en est faite. Si les systmes n'ont pas t modifis, des tests de conformit devront tre effectus pour s'assurer que c'est le cas.

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06.

Aprs la ralisation de la premire tape, le commissaire aux comptes peut, pour orienter sa mission, rdiger une note qui rsume pour chaque compte significatif : le ou les systmes comptables qui l'alimentent ; le processus de jugement qui l'affecte ; les contrles internes sur lesquels il a dcid de s'appuyer et les consquences sur l'tendue des contrles sur les soldes, si les rsultats des tests sur ces contrles internes sont satisfaisants ; la nature, l'tendue et le calendrier des autres contrles pour s'assurer, lorsqu'il n'y a pas de contrles internes sur lesquels il puisse s'appuyer, qu'il n'y a pas eu d'erreurs significatives ou pour quantifier les erreurs qui se sont produites. La deuxime tape dans lapprciation du contrle interne se droule comme suit : vrification suffisamment tendue des contrles internes sur lesquels le commissaire aux comptes a dcid de s'appuyer pour s'assurer qu'ils fonctionnent effectivement et tout au long de la priode soumise son examen ;

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07. -

SECTION 000


si le rsultat de cette vrification est satisfaisant, confirmation que les contrles sur les soldes des comptes concerns peuvent tre limits ; si le rsultat de cette vrification n'est pas satisfaisant, remise en cause de l'valuation prliminaire des risques d'erreurs dans le systme tudi et laboration d'un programme de travail permettant soit de s'assurer qu'aucune erreur significative ne s'est produite, soit de quantifier les erreurs qui se sont produites. Le commissaire aux comptes doit procder cette apprciation du contrle interne quelle que soit la taille de l'entreprise. Dans les petites entreprises, il n'existe pas, a priori, de contrles internes sur lesquels le commissaire aux comptes puisse s'appuyer en raison du problme de sparation des tches poss par un effectif restreint des services administratifs. Cependant, il doit procder la premire tape d'valuation du contrle interne afin de comprendre le processus de traitement des oprations et identifier les risques d'erreurs qui peuvent se produire. Ainsi son programme de travail sera adapt ces risques (1). L'valuation du contrle interne d'un systme de traitement informatis de l'information financire est effectue selon la mme dmarche que celle dcrite ci-dessus et comprend essentiellement deux parties : l'valuation du contrle interne de la fonction informatique (c'est--dire, lensemble form par le service informatique et par les utilisateurs dans leurs relations avec le service) qui a pour objectif de s'assurer que le systme fonctionne de manire garantir : . . . la fiabilit des informations produites, la protection du patrimoine, la scurit et la continuit des travaux, l'valuation du contrle interne d'un systme ou d'une application o seront considrs plus particulirement : . les contrles sur la prparation et la saisie des donnes, aussi bien au niveau des services utilisateurs qu'au niveau informatique, les contrles sur l'exploitation : prvention contre des erreurs et des fraudes pendant le traitement, les contrles destins s'assurer de l'intgrit, de l'exactitude, et de l'autorisation des oprations enregistrer,

08.

09.

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(1) .

Voir aussi ci-aprs point 2108 Application des normes de travail aux petites entreprises.

SECTION 000


. . .

Le maintien du chemin de rvision (ou systme de rfrence) ; la qualit de la documentation ; les modifications intervenues d'un exercice l'autre dans les programmes, notamment pour les mthodes d'enregistrement et d'valuation. Le commissaire aux comptes signale aux dirigeants les observations qu'appelle de sa part le contrle interne. Cette communication prendra une forme approprie, orale ou crite, en fonction de l'importance relative des observations. Lorsque, dans son tude et son apprciation du contrle interne, le commissaire aux comptes dcouvre des lacunes, il apprciera si celles-ci sont d'une gravit telle qu'il doive refuser sa certification ou l'assortir de rserves dment motives.

10.

11.

SECTION 000


2103.- OBTENTION DES ELEMENTS PROBANTS

NORME

Le commissaire aux comptes obtient tout au long de sa mission les lments probants suffisants et appropris pour fonder l'assurance raisonnable lui permettant de dlivrer sa certification.

A cet effet, il dispose de diverses techniques de contrle, notamment les contrles sur pices et de vraisemblance, l'observation physique, la confirmation directe, l'examen analytique. Il indique dans ses dossiers les raisons des choix qu'il a effectus. Il lui appartient de dterminer les conditions dans lesquelles il met en uvre ces techniques ainsi que l'tendue de leur application.

SECTION 000


2103.

OBTENTION DES ELEMENTS PROBANTS

01.

COMMENTAIRES DE LA NORME Sauf cas exceptionnels, le commissaire aux comptes ne peut examiner l'ensemble des documents justificatifs et des critures comptables. Il slectionne l'chantillon sur lequel il va appliquer ses procds de vrification, selon la technique de sondage la mieux adapte aux circonstances : prlvements au hasard bass sur le jugement professionnel ou chantillonnage statistique. Pour atteindre ses objectifs, le commissaire aux comptes dispose des techniques suivantes : l'inspection physique et l'observation qui consistent examiner les actifs, les comptes ou observer la faon dont une procdure est applique ; la confirmation directe qui consiste obtenir directement, auprs des tiers qui entretiennent des relations commerciales ou financires avec la socit, des informations sur le solde de leurs comptes avec l'entreprise ou sur des oprations effectues avec elle ; l'examen des documents reus par l'entreprise et qui servent de justificatifs l'enregistrement des oprations ou leur contrle : factures fournisseurs, relevs bancaires par exemple; l'examen des documents crs par l'entreprise : copie de factures clients, comptes, balances, rapprochements. Certains de ces documents peuvent avoir un caractre plus probant que d'autres ; les contrles arithmtiques ; les analyses, estimations, rapprochements et recoupements effectus entre les informations obtenues et documents examins et tous autres indices recueillis ; l'examen analytique qui consiste : faire des comparaisons entre les donnes rsultant des tats de synthse et des donnes antrieures, postrieures et prvisionnelles de l'entreprise ou d'entreprises similaires et tablir des relations entre elles ; analyser les fluctuations et les tendances ;

02.

(a)

(b)

(c)

(d)

(e) (f)

(g) -

-

SECTION 000


(h) 03.

tudier et analyser les lments inhabituels rsultant de ces comparaisons ; les information verbales obtenues des dirigeants et salaris de l'entreprise. Chacune de ces techniques est mise en uvre selon une intensit qui varie en fonction de l'objectif vis. Le commissaire aux comptes doit choisir celles qui lui apportent la valeur probante suffisante dans les meilleures conditions de temps. Son choix dpendra notamment : de la connaissance de l'entreprise ; de la situation financire de l'entreprise ; des zones de risques identifies ; de l'importance relative des lments contrler ; de la qualit du systme de contrle interne et de la fiabilit du systme comptable ; des dlais dont il peut disposer ; de la nature et de l'tendue des travaux effectus par un service d'audit interne ou par un expert comptable. C'est en gnral par la combinaison approprie de plusieurs lments probants que le commissaire aux comptes pourra fonder son jugement sur les tats de synthses. Il pourra galement obtenir des dirigeants de l'entreprise une lettre d'affirmation.

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04.

La lettre d'affirmation rcapitule ou complte, la fin des travaux, certaines dclarations faites par les dirigeants au cours de la mission ; elle porte sur les tats de synthse examins et sur des lments spcifiques pour lesquels le commissaire aux comptes ne peut obtenir d'lments suffisamment probants ; une telle lettre permet galement de rappeler aux dirigeants sociaux leur responsabilit dans la prparation des tats de synthse et dans l'information communique aux commissaires aux comptes. CONTROLE DES COMPTES L'excution du programme de contrle des comptes doit permettre au commissaire aux comptes de runir des lments probants suffisants pour s'assurer que les dispositions lgales et rglementaires auxquelles est soumise l'entreprise sont bien respectes. Il s'agit, en particulier, des rgles de prsentation et d'valuation dictes par la loi sur les obligations comptables des commerants, le plan comptable gnral et les plans comptables professionnels. Il sera particulirement attentif dans ses divers contrles sur les comptes au respect des sept principes comptables dicts par le code gnral de normalisation comptable, savoir :

05.

-

la continuit de l'exploitation ; la permanence des mthodes ;

SECTION 000


06. 07.

le cot historique ; la spcialisation des exercices ; la prudence ; la clart ; l'importance significative. L'excution de son programme doit galement lui permettre de s'assurer que : les actifs existent et qu'ils appartiennent la socit ; les passifs, les produits et les charges concernent la socit.

EXAMEN DES ETATS DE SYNTHESE L'examen des tats de synthse vise, d'une part la certification de la rgularit et de la sincrit des tats de synthse, de l'image fidle qu'ils donnent du rsultat de l'exercice, de la situation financire et du patrimoine de la socit, d'autre part la vrification de la sincrit et de la cohrence avec les tats de synthse des informations d'ordre financier contenues dans les documents qui doivent tre mis la disposition des actionnaires l'occasion de l'assemble gnrale (2).

08.

Les diverses tapes de la vrification permettent de tirer un certain nombre de conclusions sur des comptes et des oprations et non sur les tats de synthses pris dans leur ensemble (1).

09.

Selon la loi, les tats de synthse sont tenus la disposition du commissaire aux comptes soixante jours au moins avant l'avis de convocation de l'assemble gnrale. Toutefois, le commissaire aux comptes se fera, remettre, chaque fois que cela sera possible, les projets des tats de synthse afin de commencer son examen le plus rapidement possible avant la runion du conseil d'administration ou du directoire qui arrte les comptes.

10.

Seul cet examen pralable, s'il a t possible et s'il a abouti modifier les comptes de faon significative, permettra d'informer le conseil ou le directoire avant la runion qui arrte les comptes.

(1)

Les tats de synthse comprennent le bilan, le compte de produits et charges, l'tat des soldes de gestion, le tableau de financemen

manuel des normes d'audit au maroc

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