LATVIJAS REPUBLIKAS AUGSTĀKĀ TIESA

TIESU PRAKSES APKOPOJUMS MUITAS LIETĀS

UN AR MUITAS LIETĀM SAISTĪTOS JAUTĀJUMOS

2010–2016

Judikatūras un zinātniski analītiskā nodaļa

Rīga 2017

SATURS

Izmantoto saīsinājumu saraksts..............................................................................................4Ievads..........................................................................................................................................5

I. Muitas lietu tiesiskuma kontroles procesuālie aspekti.......................................................61. Pieteikuma nepieņemšana vai tiesvedības izbeigšana lietā sakarā ar to, ka lieta nav izskatāma administratīvā procesa kārtībā (Administratīvā procesa likuma 191.panta pirmās daļas 1.punkts un 282.panta 1.punkts)....................................................................................................................................................................62. Pieteikuma tiesā un sūdzības iestādē izskatīšanas procesuālie jautājumi.....................................................103. Administratīvā akta pamatojums...................................................................................................................113.2. Pamatojuma principa nozīme...................................................................................................................113.3. Pamatojuma principa un administratīvā akta saturs.................................................................................123.4. Pamatojuma neesības vai nepietiekama pamatojuma sekas.....................................................................124. Administratīvā akta sastādīšana svešvalodā..................................................................................................134.1. Administratīvā akta sastādīšana svešvalodā kā procesuāls pārkāpums....................................................134.2. Procesuālā pārkāpuma būtiskuma izvērtēšana..........................................................................................135. Administratīvā akta atcelšana daļā................................................................................................................146. Grozījumu izdarīšanas neapstrīdētā administratīvā aktā pieļaujamība.........................................................146.2. Eiropas Savienības tiesību tvērums..........................................................................................................146.3. Nacionālo tiesību tvērums........................................................................................................................157. Administratīvā procesa uzsākšana no jauna un tā tiesiskās sekas.................................................................167.1. Jaunā administratīvā akta pārsūdzēšana...................................................................................................167.2. Administratīvā procesa uzsākšana no jauna tiesvedības laikā..................................................................167.3. Iestādes pienākums uzsākt administratīvo procesu no jauna (Administratīvā procesa likuma 88.pants) 167.4. 7.4. Administratīvā procesa uzsākšana no jauna uz iesnieguma pamata (Administratīvā procesa likuma 87.pants)..................................................................................................................................................................177.5. Adresātam nelabvēlīga prettiesiska administratīvā akta atcelšana jebkurā brīdī (Administratīvā procesa likuma 86.panta pirmā daļa)....................................................................................................................................177.6. Personai nelabvēlīga administratīvā akta, kas pamatots ar kļūdainu Eiropas Savienības tiesību interpretāciju, pārskatīšana sakarā ar Eiropas Savienības Tiesas nolēmumu citā lietā...........................................188. Muitas iestādes pārbaudes darbības...............................................................................................................188.1. Pēcmuitošanas pārbaudes atbilstība nodokļu revīzijai (auditam).............................................................188.2. Nodokļu maksātāja pārstāvja tiesības tikt informētam par audita veikšanu.............................................198.3. Daļējas pārbaudes rezultātu attiecināšana uz visām tajā pašā deklarācijā iekļautajām precēm (Muitas kodeksa 68.pants)....................................................................................................................................................198.4. Pārbaudes rezultātu attiecināšana uz precēm, kas ietvertas agrākās muitas deklarācijās (Muitas kodeksa 78.pants)..................................................................................................................................................................208.5. Deklarētāja tiesības pieprasīt preču tālāku pārbaudi un šo tiesību robežas (Muitas kodeksa 70.panta 1.punkts)..................................................................................................................................................................20

II. Muitas lietu tiesiskuma kontroles materiāltiesiskie aspekti...........................................221. Preču muitas vērtība......................................................................................................................................221.1. Darījumu vērtība (Muitas kodeksa 29.pants)............................................................................................22a) Saistītās personas (Muitas kodeksa 29.panta 1.punkta „d” apakšpunkts).....................................................23b) Darījuma vērtībai pieskaitāmie izdevumi (Muitas kodeksa 32.pants)..........................................................231.2. Tādu pašu vai līdzīgu preču darījuma, vienas vienības cenas un izskaitļotās vērtības metode (Muitas kodeksa 30.pants)....................................................................................................................................................241.3. Preču muitas vērtības noteikšana, pamatojoties uz Kopienā pieejamiem datiem (Muitas kodeksa 31.pants)..................................................................................................................................................................242. Neuzlikšanas režīms un muitas procedūras...................................................................................................252.1. Ārējā tranzīta procedūra (Muitas kodeksa 91.pants)................................................................................25a) Pabeigta muitas procedūra un preču zudums (Muitas kodeksa 92.pants).....................................................25b) Galvenā atbildīgā jeb principāla atbildība ārējā tranzīta procedūras ietvaros (Muitas kodeksa 96.pants)....262.2. Glabāšana muitas noliktavā (Muitas kodeksa 98.pants)...........................................................................273. Muitas parāds (Muitas kodeksa 201. – 215.pants)........................................................................................283.1. Muitas parāda pamatu savstarpēja nošķiršana..........................................................................................28

2

a) Muitas kodeksa 201.pants.............................................................................................................................28b) Muitas kodeksa 203.pants.............................................................................................................................29c) Muitas kodeksa 204.pants.............................................................................................................................29d) Muitas kodeksa 206.panta 1.punkts...............................................................................................................30e) Muitas kodeksa 214.panta 2.punkts...............................................................................................................304. Muitas parāda noilgums (Muitas kodeksa 221.panta trešā daļa)...................................................................315. Preces „pretlikumīgas ievešanas Kopienas muitas teritorijā” jēdziens (Muitas kodeksa 202.pants un 233.panta pirmās daļas „d” apakšpunkts)...............................................................................................................316. Saistoša izziņa par tarifu (Muitas kodeksa 12.panta 2.punkts).....................................................................327. Deklarētājs un pārstāvības tiesības (Muitas kodeksa 4.panta 18.punkts un 5.pants)....................................337.1. Pilnvarojuma nozīme pārstāvībai muitas iestādē (Muitas kodeksa 5.pants)............................................337.2. Pārstāvības tiesību vispārējais ietvars (Muitas kodeksa 5.pants).............................................................337.3. Netiešā pārstāvja atbildība par muitas parādu (Muitas kodeksa 5.pants un 201.pants)...........................347.4. Tiešā pārstāvja atbildība par pievienotās vērtības nodokļa parādu..........................................................358. Preču klasifikācijas pamatprincipi un preču analīze.....................................................................................358.1. Preču klasifikācijas vispārējais ietvars.....................................................................................................358.2. Preču pārbaude un paraugu analīze (Muitas kodeksa 68.pants)...............................................................389. Jēdziens „atkārtots muitas vai nodokļu likumu pārkāpums”, piemērojot vispārīgos noteikumus attiecībā uz vienkāršojumiem (Īstenošanas regulas 372.panta 1.punkts)...................................................................................39

III. Ar muitas lietām saistītie materiāltiesiskie aspekti.......................................................401. Pievienotās vērtības nodoklis........................................................................................................................401.1. Pievienotās vērtības nodokļa iekasēšana, likumīgi laižot preces brīvā apgrozībā (Muitas kodeksa 201.pants)................................................................................................................................................................411.2. Pievienotās vērtības nodoklis, kad notikusi preces izņemšana no muitas uzraudzības............................411.3. Pievienotās vērtības nodoklis, ja preces tiek importētas ar mērķi veikt preču piegādi citā Eiropas Savienības dalībvalstī..............................................................................................................................................421.4. Pamatlīdzekļu imports, atbrīvojot personu no pievienotās vērtības nodokļa...........................................442. Preferenciāli tarifa pasākumi, antidempinga maksājumi un Eiropas Birojs krāpšanas apkarošanai (OLAF)

452.1. Preferenciālo tarifa pasākumu ietvars.......................................................................................................452.2. Preces izcelsme.........................................................................................................................................452.3. Muitas iestāžu savstarpējā tiesiskā sadarbība un trešo valstu dienestu izdoti sertifikāti..........................462.4. Nodokļa maksātāja atbildība, piemērojot precēm preferenciālā ievedmuitas nodokļa tarifa likmi.........472.5. Antidempinga maksājumi.........................................................................................................................472.6. Eiropas Biroja krāpšanas apkarošanai (OLAF) veiktā izmeklēšana.........................................................48a) Eiropas Biroja krāpšanas apkarošanai ziņojuma par izmeklēšanu pieļaujamība..........................................48b) Citu valstu veikts Eiropas Biroja krāpšanas apkarošanai ziņojuma novērtējums.........................................493. Kopienas sistēma atbrīvojumiem no muitas nodokļiem................................................................................493.1. Fizisku personu, kas pārceļas no pastāvīgas dzīvesvietas trešā valstī uz pastāvīgu dzīvesvietu Kopienā, personiskā manta.....................................................................................................................................................493.2. Personiskā manta un šīs mantas izmantošana personiskajām vajadzībām...............................................503.3. Pastāvīgā dzīvesvieta................................................................................................................................514. Dubultās sodīšanas aizlieguma princips........................................................................................................514.1. Eiropas Savienības tiesību piemērošana, izskatot lietu, kas saistīta ar dubultās sodīšanas aizlieguma principa piemērošanu..............................................................................................................................................514.2. Līdzšinējā Augstākās tiesas prakse dubultās sodīšanas aizlieguma principa piemērošanā......................52a) Process ir ar krimināltiesisku raksturu..........................................................................................................53b) Sankcija ir piemērota vairākkārt par to pašu darbību....................................................................................544.3. Piemēroto tiesību normu analīze kopsakarā ar dubultās sodīšanas aizlieguma principu.........................555. Soda nauda.....................................................................................................................................................565.1. Mazākas soda naudas atpakaļvērsts spēks................................................................................................565.2. Soda naudas samērīguma izvērtēšana un iestādes lēmuma atcelšana......................................................576. Nokavējuma nauda........................................................................................................................................58

Izmantoto nolēmumu saraksts...............................................................................................601.pielikums. Eiropas Komisijas atlasītās nozīmīgākās Eiropas Savienības Tiesas lietas muitas jomā 2015.gadā...........................................................................................................652.pielikums. Nozīmīgas Eiropas Savienības Tiesas lietas muitas jomā..............................66

3

Izmantoto saīsinājumu saraksts

Muitas kodekss Padomes 1992.gada 12.oktobra Regula (EEK) Nr.2913/92 par Kopienas Muitas kodeksa izveidi. Oficiālais Vēstnesis, L 302, 19.10.1992., 1./50. lpp.

Īstenošanas regula Komisijas 1993.gada 2.jūlija Regula (EEK) Nr.2454/93, ar ko nosaka īstenošanas noteikumus Padomes Regulai (EEK) Nr.2913/92 par Kopienas Muitas kodeksa izveidi. Oficiālais Vēstnesis, L 253, 11.10.1993., 1./766. lpp.

Eiropas Cilvēktiesību konvencija

Eiropas Cilvēka tiesību un pamatbrīvību aizsardzības konvencija

Atbrīvojumu regula

Padomes 1983.gada 28.marta Regula (EEK) Nr.918/83, ar kuru izveido Kopienas sistēmu atbrīvojumiem no muitas nodokļiem. Oficiālais Vēstnesis, L 105, 23.4.1983., 1./37. lpp.

4

Ievads

No 2016.gada 1.maija ir uzsākta Eiropas Parlamenta un Padomes 2013.gada 9.oktobra regulas Nr.952/2013, ar ko izveido Savienības Muitas kodeksu (turpmāk – jaunais Muitas kodekss), piemērošana. Ar jauno Muitas kodeksu ir izveidots jauns ietvars muitas tiesību regulējumam. Tomēr jaunais Muitas kodekss ir veidots uz iepriekšējā Muitas kodeksa pamatiem un tajā ir saglabāti būtiskākie iepriekšējā regulējuma elementi. Ievērojot minēto, līdz šim izveidotā Augstākās tiesas prakse būs lielā mērā noderīga arī jaunā Muitas kodeksa piemērošanai. Līdz ar to nolūkā atvieglot jaunā Muitas kodeksa piemērošanu ir apkopota līdzšinējā Augstākās tiesas prakse, kas veidota, piemērojot iepriekšējo Muitas kodeksu.

Apkopojumā atsevišķi aplūkoti un strukturēti muitas lietu procesuālie aspekti, materiāltiesiskie aspekti, kā arī ar muitas lietām saistītie tiesību jautājumi.

Nodaļa par muitas lietu procesuālajiem aspektiem sākta ar pārskatu par pieteikuma nepieņemšanu vai tiesvedības izbeigšanu lietās sakarā ar to, ka lieta nav izskatāma administratīvā procesa kārtībā, un pieteikuma tiesā un sūdzības iestādē izskatīšanas procesuālajiem jautājumiem. Tālāk aplūkoti jautājumi par administratīvo aktu – administratīvā akta pamatojums, atcelšana un grozījumu izdarīšanas pieļaujamība. Nodaļa tiek noslēgta ar pārskatu par administratīvā procesa uzsākšanu no jauna un muitas iestādes pārbaudes darbībām.

Nodaļa par muitas lietu materiāltiesiskajiem aspektiem veidota, vadoties no Muitas kodeksa struktūras. Proti, nodaļa sākta ar muitas lietu pamatjautājumiem – preču muitas vērtības noteikšana, muitas parāds, neuzlikšanas režīms un muitas procedūra (ārējā tranzīta procedūra un glabāšana muitas noliktavā). Nodaļas otrajā sadaļā aplūkoti vairāki šauri papildjautājumi – muitas parāda noilgums, saistoša izziņa par tarifu, deklarētājs un pārstāvības tiesības, kā arī preču klasifikācija pēc nomenklatūras kodiem.

Noslēdzošajā nodaļā strukturētas Augstākās tiesas atziņas ar muitas tiesībām saistītos jautājumos: pievienotās vērtības nodoklis, preferenciālie tarifa pasākumi, antidempinga maksājumi, kā arī dubultās sodīšanas aizlieguma princips, soda nauda un nokavējuma nauda.

Apkopojuma izstrādē zinātnisko atbalstu sniegusi Judikatūras un zinātniski analītiskās nodaļas vadītāja Anita Zikmane un Augstākās tiesas Administratīvo lietu departamenta tiesnesis Jānis Neimanis.

Jebkura apkopojumā paustā atziņa ir aplūkojama kopsakarā ar attiecīgo tiesas nolēmumu. Apkopojuma mērķis nav radīt jaunas tiesu prakses ievirzes vai sniegt līdzšinējās tiesu prakses novērtējumu.

5

I. Muitas lietu tiesiskuma kontroles procesuālie aspekti

1. Pieteikuma nepieņemšana vai tiesvedības izbeigšana lietā sakarā ar to, ka lieta nav izskatāma administratīvā procesa kārtībā (Administratīvā procesa likuma 191.panta pirmās daļas 1.punkts un 282.panta 1.punkts)

1 Muitas iestādes, īstenojot savas funkcijas, veic dažāda veida darbības un pieņem dažāda veida lēmumus, tomēr ne visas šo iestāžu darbības un lēmumi ir pārbaudāmi administratīvā procesa kārtībā. Saskaņā ar Administratīvā procesa likuma 103.panta pirmo daļu administratīvā procesa tiesā būtība ir tiesas kontrole pār iestādes izdota administratīvā akta vai iestādes faktiskās rīcības tiesiskumu vai lietderības apsvērumiem rīcības brīvības ietvaros, kā arī privātpersonas publiski tiesisko pienākumu vai tiesību noskaidrošana un no publisko tiesību līguma izrietošo strīdu izskatīšana. Pieteikuma priekšmeti, kas administratīvo tiesu uzdevuma – kontroles pār izpildvaras darbībām – īstenošanai ir pakļauti izskatīšanai administratīvajām tiesām, ir noteikti Administratīvā procesa likuma 184.pantā. To, vai attiecīgā iestādes darbība vai lēmums ir uzskatāma par faktisko rīcību vai administratīvo aktu un līdz ar to tā izskatīšana ir pakļauta administratīvajām tiesām, tiek noskaidrots, izvērtējot attiecīgās darbības un lēmuma raksturu. Turpmāk norādītas tiesas atziņas, kas, pirmkārt, taisītas muitas lietās un, otrkārt, var būt noderīgas arī muitas lietās.

2 Preču kā pārkāpumu priekšmeta izsludināšana meklēšanā, ja par tām nav samaksāti likumā paredzētie nodokļi un veiktas muitas formalitātes. Administratīvo pārkāpumu lietās par Latvijas Administratīvo pārkāpumu kodeksa 201.12 (Kontrabanda) un 201.17panta (Darbības, kuru rezultātā nav samaksāti pilnā apjomā muitas nodokļi un citi muitas maksājumi) pārkāpumiem Valsts ieņēmumu dienests var izsludināt meklēšanā preces, piemēram, transportlīdzekļus, par kuriem nav samaksāti likumā paredzētie nodokļi un veiktas muitas formalitātes. Tomēr izsludināšana meklēšanā tiek veikta administratīvā pārkāpuma lietas ietvaros, tādēļ šādas darbības, ievērojot Administratīvā procesa likuma 1.panta trešās daļas 5.punktu, nav pārbaudāmas administratīvā procesa kārtībā.1

3 Valsts ieņēmumu dienests, izskatot sūdzību administratīvā pārkāpuma lietā, nerīkojas kā valsts pārvaldes iestāde administratīvi tiesiskās attiecībās, bet gan kā institūcija, kuru likumdevējs Latvijas Administratīvo pārkāpumu kodeksa 215.1pantā pilnvarojis izskatīt administratīvo pārkāpumu lietas. Saskaņā ar Latvijas Administratīvo pārkāpumu kodeksa 288.panta pirmo daļu administratīvo pārkāpumu lietu izskatīšana ir piekritīga vispārējās jurisdikcijas tiesām.2

4 Ierakstu dzēšana nodokļu parādnieku datubāzē. Likuma „Par nodokļiem un nodevām” 18.panta pirmās daļas 8.punkts paredz nodokļu administrācijai pienākumu nodrošināt informācijas pieejamību par nodokļu parādniekiem, kuru parāds pārsniedz noteiktu slieksni, informāciju par parādniekiem iekļaut nodokļu parādnieku datubāzē un aktualizēt šo datubāzi katru mēnesi. Savukārt šā panta piektajā daļā paredzēts, ka minētā informācija ir pieejama normatīvajos aktos noteikto tiešās pārvaldes iestāžu un pašvaldību funkciju izpildes nodrošināšanai, komercdarbības vides drošības, godīgas konkurences un labprātīgas nodokļu (nodevu) saistību izpildes veicināšanai. Datubāzē var saņemt informāciju par personas parāda esību vai neesību. Ievērojot minēto tiesisko regulējumu, dienestam ir pienākums uzturēt aktuālu informāciju nodokļu parādnieku datubāzē par nodokļu maksātājiem. Katru jaunu ierakstu dienests veic, pamatojoties uz izmaiņām nodokļu saistību izpildē. Aktuālo informāciju jeb pamatu izmaiņām var radīt cita starpā lēmumi, kas pieņemti pēc nodokļu kontroles (pārbaudes, revīzijas). 3

1 Augstākās tiesas 2016.gada 23.septembra lēmums lietā Nr.SKA-1433/2016 (680050216). 2 Augstākās tiesas 2016.gada 23.septembra lēmuma lietā Nr.SKA-1433/2016 (680050216) 5.punkts.3 Augstākās tiesas 2015.gada 23.decembra lēmuma lietā Nr.SKA-1527/2015 (A420311215) 8., 9.punkts.

6

5 Iekļaujot datubāzē nodokļu maksātājus kā parādniekus, šīm ziņām tiek piešķirta publiska pieejamība un ticamība. Publiskajā reģistrā pieejamās ziņas, kā noteikts likuma „Par nodokļiem un nodevām” 18.panta piektajā daļā, ir izmantojamas noteiktiem mērķiem, kas var novest pie noteiktiem nodokļu maksātāja tiesību ierobežojumiem. Tas nozīmē, ka, lai arī personas reģistrēšana vai izslēgšana no datubāzes loģiski seko arī lēmumam par nodokļu parāda aprēķināšanu vai tā atcelšanu, šai rīcībai ir patstāvīgs raksturs. Ievērojot minēto, personas reģistrēšana nodokļu (nodevu) parādnieku reģistrā ir vērsta uz faktisko seku radīšanu, kuru rezultātā personai rodas vai var rasties subjektīvo tiesību vai tiesisko interešu aizskārums. Līdz ar to tā veido iestādes faktiskās rīcības sastāvu Administratīvā procesa likuma 89.panta izpratnē, kas ir pārbaudāma tiesā.4

6 Skaidrās naudas lietošanas ierobežojumu neievērošana un iestādes procesuālas darbības administratīvā pārkāpuma lietvedības ietvaros. Skaidrās naudas lietošanas ierobežojumu neievērošanas gadījumā Valsts ieņēmumu dienests, pamatojoties uz Latvijas Administratīvo pārkāpumu kodeksa 159.7pantu, var uzlikt administratīvo sodu. Ievērojot Administratīvā procesa likuma 1.panta trešās daļas 5.punktu, administratīvā pārkāpuma lietvedībā pieņemts lēmums nav administratīvais akts, tādēļ šāds lēmums nav pārbaudāms administratīvā procesa kārtībā. Arī iestādes procesuālās darbības vai lēmumi šīs administratīvā pārkāpuma lietvedības ietvaros, piemēram, atteikums izskatīt sūdzību, jo tā iesniegta, nokavējot likumā noteikto termiņu, vai atteikums atjaunot procesuālo termiņu sūdzības iesniegšanai, nav pārbaudāmi administratīvā procesa kārtībā, ievērojot Administratīvā procesa likuma 1.panta trešās daļas 5.punktu.5

7 Valsts ieņēmumu dienests, izskatot sūdzību administratīvā pārkāpuma lietā, nerīkojas kā valsts pārvaldes iestāde administratīvi tiesiskās attiecībās, bet gan kā institūcija, kuru likumdevējs Latvijas Administratīvo pārkāpumu kodeksa 215.1pantā pilnvarojis izskatīt administratīvo pārkāpumu lietas. Tāpat likumdevējs Latvijas Administratīvo pārkāpumu kodeksa IV sadaļā noteicis īpašu kārtību un kompetentās valsts institūcijas administratīvo pārkāpumu lietā pieņemtu lēmumu pārskatīšanai, un administratīvās tiesas starp tām nav.6

8 Nodokļu administrācijas informācijas pieprasījums nodokļu maksātājam administratīvās lietas ietvaros. Nodokļu administrācijas informācijas pieprasīšana nodokļa audita ietvaros ir procesuāla darbība, kas vērsta uz galīga administratīvā akta izdošanu par nodokļa samaksu. Tās tiesiskumu kontrolē, pārbaudot nodokļa maksāšanas pārbaudes procesa noslēdzošo lēmumu. Šāds informācijas pieprasījums nav pārsūdzams atsevišķi administratīvajā tiesā.7

9 Nodokļu iekasēšana ir publiskās varas funkcija, kas izriet no sociāli atbildīgas valsts principa. Šīs funkcijas pildīšanai valsts pārvaldei ir nepieciešama informācija. Nodokļa saistības izpildes kontrolei nodokļu administrācijai ir pienākums uzsākt administratīvo lietu faktisko apstākļu noskaidrošanai (tas izriet no legalitātes un objektīvās izmeklēšanas principa). Lietas apstākļu noskaidrošanai administrācijai ir ar likumu piešķirtas tiesības iejaukties privātpersonu tiesībās likumā noteiktā apjomā un kārtībā (likuma „Par Valsts ieņēmumu dienestu” 10.pants). To vidū ir arī tiesības iegūt informāciju. Likums „Par nodokļiem un nodevām” piešķir nodokļu administrācijai plašas pilnvaras informācijas iegūšanā, nosakot nodokļa maksātājam pienākumu sadarboties ar nodokļu administrāciju un sniegt administrācijas pieprasīto informāciju (likuma „Par nodokļiem un nodevām” 15.panta pirmās daļas 5.punkts un 32.2pants).8

4 Augstākās tiesas 2015.gada 23.decembra lēmuma lietā Nr.SKA-1527/2015 (A420311215) 8., 9.punkts. 5 Augstākās tiesas 2016.gada 1.augusta lēmums lietā Nr.SKA-1280/2016 (670011016). 6 Augstākās tiesas 2016.gada 1.augusta lēmuma lietā Nr.SKA-1280/2016 (670011016) 6.punkts. 7 Augstākās tiesas 2015.gada 5.jūnija lēmuma lietā Nr.SKA-859/2015 (6-8-00151-15) 5.punkts, sk. arī 2016.gada 28.aprīļa lēmumu lietā Nr.SKA-881/2016 (670002916) 5., 6.punktu, 2015.gada 18.decembra lēmumu lietā Nr.SKA-1495/2015. 8 Augstākās tiesas 2015.gada 5.jūnija lēmuma lietā Nr.SKA-859/2015 (6-8-00151-15) 5.punkts, Augstākās tiesas 2014.gada 9.aprīļa lēmuma lietā Nr.SKA-148/2014 (6-80086413/5) 5., 6.punkts, sk. arī Augstākās tiesas 2010.gada 5.janvāra lēmuma lietā Nr.SKA-163/2010 (A42606307) 8.–10.punktu.

7

Nodokļu administrācijas informācijas pieprasījums nodokļu maksātājam pirms administratīvās lietas ierosināšanas. Vienmēr uzsākt nodokļa auditu, lai noskaidrotu kādu apstākli, ir pārspīlēti. Tāpēc nodokļu administrācija var lūgt nodokļa maksātājam papildu informāciju vai sniegtās informācijas (deklarāciju, pārskatu) izskaidrojumu arī pirms nodokļa audita uzsākšanas, piemēram, lai tikai izlemtu, vai ir pamatots iemesls uzsākt nodokļa auditu.9 Tomēr šādā gadījumā informācijas pieprasījums privātpersonai nerada tiesiskas sekas. Sekas nodokļa maksātāja sadarbības atteikumam ar nodokļu administrāciju ir risks, ka nodokļa aprēķināšanā tiks izmantota tā informācija, kura ir nodokļu administrācijas rīcībā. Tādējādi pašam nodokļa maksātājam ir jāizvērtē, vai informācija, kuru tas nevēlas sniegt par sevi un kuru neprasa iesniegt likumi, palīdzēs vai kaitēs nodokļa saistības pareizā noteikšanā.10 Tādējādi arī pieteikums par privātpersonai uzliktā pienākuma – sniegt nodokļu administrācijai informāciju, neraugoties uz to, ka nodokļu administrācija vēl nav ierosinājusi administratīvo lietu, – atcelšanu nav izskatāms administratīvā procesa kārtībā.11

10 Nodokļu administrācijas informācijas pieprasījums administratīvajā procesā neiesaistītai trešajai personai – kredītiestādei. No iepriekš minētajiem gadījumiem tiek nošķirtas situācijas, kad nodokļu administrācijas informācijas pieprasījums ir adresēts administratīvajā procesā iestādē neiesaistītai trešajai personai, piemēram, kredītiestādei, kas ir procesā neiesaistīta trešā persona, tiek pieprasīta informācija par tās klientiem, pret kuriem ir uzsākts administratīvais process. Šādā gadījumā trešajai personai – konkrētajā gadījumā kredītiestādei – adresētais prasījums sniegt ziņas par tās klientiem ir uzskatāms par administratīvo aktu. Kā administratīvais akts ziņu pieprasījums ir izpildāms piespiedu kārtā, ja privātpersona – konkrētajā gadījumā kredītiestāde – to neizpilda labprātīgi. Līdz ar to šāds nodokļu administrācijas informācijas pieprasījums ir pārbaudāms administratīvā procesa kārtībā.12

11 Nodokļu administrācijas informācijas pieprasījums ārvalstu nodokļu administrācijai un informācijas pieprasījuma īstenošanas laika neieskaitīšana audita termiņā. Valsts ieņēmumu dienesta rīcība, pieprasot informāciju no ārvalstu nodokļu administrācijas, ir saistīta ar administratīvā akta – lēmuma par auditu – izdošanu. Tā ir starpdarbība, kurai nav galīgā noregulējuma rakstura. Tādējādi administratīvās tiesas kontrole atsevišķi par šādu darbību nav veicama. Šāds pieteikums jāatsaka pieņemt, pamatojoties uz Administratīvā procesa likuma 191.panta pirmās daļas 1.punktu.13 Administratīvais akts ir lēmums par nodokļa audita rezultātiem, kas pieņemts pēc nodokļu audita veikšanas un kam piemīt galīgā noregulējuma raksturs. Izvērtējot tā tiesiskumu, pārbaudāmi arī tā izdošanas procesā pieņemtie procesuālie lēmumi un citas procesuālās darbības.14

12 Papildus norādāms, ka jautājumu par noteikta laika neieskaitīšanu audita termiņā regulē likums. Likuma „Par nodokļiem un nodevām” 23.panta trešā daļa noteic, ka nodokļu administrācija pieņem lēmumu par nodokļu revīzijas (audita) rezultātiem ne vēlāk kā 90 dienu laikā no nodokļu revīzijas (audita) uzsākšanas dienas, izņemot gadījumus, kad nodokļu administrācijas augstākā amatpersona ir pagarinājusi lēmuma pieņemšanas termiņu atbilstoši šā panta 3.1daļai. Šā panta 3.1daļa noteic, ka nodokļu administrācijas augstākā amatpersona ir tiesīga pagarināt nodokļu revīzijas (audita) lēmuma pieņemšanas termiņu līdz 30 dienām, ja ir nepieciešama papildu informācija nodokļu revīzijas (audita) veikšanai, un līdz 60 dienām, ja ir nepieciešama informācija no ārvalstu nodokļu administrācijas vai citām kompetentām ārvalstu iestādēm, vai no nodokļu maksātāja, kuram tiek veikta transfertcenu pārbaude. Nodokļu revīzijas (audita) termiņā neieskaita laika posmu no dienas, kad ārvalstu nodokļu administrācijai vai citām kompetentām ārvalstu iestādēm pieprasīta informācija, līdz atbildes 9 Augstākās tiesas 2015.gada 5.jūnija lēmuma lietā Nr.SKA-859/2015 (6-8-00151-15) 5.punkts ar atsauci uz Augstākās tiesas 2014.gada 9.aprīļa lēmumu lietā Nr.SKA-148/2014 (6-80086413/5). 10 Augstākās tiesas 2014.gada 9.aprīļa lēmuma lietā Nr.SKA-148/2014 (6-80086413/5) 9.punkts.11 Augstākās tiesas 2014.gada 9.aprīļa lēmums lietā Nr.SKA-148/2014 (6-80086413/5).12 Augstākās tiesas 2010.gada 5.janvāra lēmums lietā Nr.SKA-163/2010 (A42606307).13 Augstākās tiesas 2016.gada 28.aprīļa lēmums lietā Nr.SKA-881/2016 (670002916).14 Augstākās tiesas 2016.gada 28.aprīļa lēmuma lietā Nr.SKA-881/2016 (670002916) 6.punkts.

8

saņemšanas dienai. Lēmums par noteikta laika neieskaitīšanu audita termiņā vienīgi atkārto un konkretizē attiecīgā laika posma sākumu. Šāds lēmums ir pārbaudāms, pārbaudot administratīvā akta, kas tiks izdots audita rezultātā, tiesiskumu.15

13 Valsts ieņēmumu dienesta darbības, realizējot mantu, kas konfiscēta krimināllietā. Tiesu izpildītājs krimināllietā konfiscēto mantu var nodot realizēšanai Valsts ieņēmumu dienestam, kurš savukārt tālāk šo mantu kā valstij piekritīgu mantu var bez maksas nodot VAS „Valsts nekustamie īpašumi” un VAS „Privatizācijas aģentūra”. Šāda iestādes darbība ar valstij piekritīgo mantu nav pārbaudāma administratīvā procesa kārtībā, pamatojoties uz Administratīvā procesa likuma 191.panta pirmās daļas 1.punktu. Šādas darbības neskar privātpersonu un neietekmē viņas īpašuma tiesību apjomu. Šīs privātpersonas īpašuma tiesības izbeidza spriedums, ar kuru piespriests kriminālsods – mantas konfiskācija. Tādējādi tieši šis spriedums rada tiesiskas sekas. Brīdī, kad manta tiek nodota realizācijai Valsts ieņēmumu dienestam, mantas konfiskācija ir pabeigta un spriedums šajā daļā ir izpildīts. Valsts ieņēmumu dienesta darbības neietekmē šīs materiāli tiesiskās attiecības un nerada privātpersonai ne tiesiskas, ne faktiskas sekas Administratīvā procesa likuma izpratnē. Ja privātpersona uzskata, ka spriedums krimināllietā vairs nebija izpildāms noilguma dēļ, viņam ir tiesības likumā paredzētajā kārtībā sūdzēties par sprieduma izpildi.16

14 Muitas kontroles punktu vai telpas iznomāšana. Muitas kontroles punkti kā tautsaimniecībā svarīgi objekti kalpo sabiedrības interešu apmierināšanai. Tādējādi tie ir uzskatāmi par publisku lietu, un Valsts ieņēmumu dienests veic to pārvaldīšanu. Jautājums par muitas kontroles punkta vietas vai telpas iznomāšanu ir publisko tiesību jautājums, un kontrole pār iestādes pieņemtajiem lēmumiem šajā jautājumā ir veicama administratīvajā tiesā.17 Šāds secinājums izdarīts, ņemot vērā Muitas likuma (kas zaudējis spēku ar 2016.gada 2.jūnija Muitas likumu) 2.pantu, 3.pantu, 4.panta pirmo daļu, 9.panta otro daļu un 12.2pantu.

15 Tomēr minētās atziņas nav attiecināmas uz līgumiem par telpu nomu muitas zonā, kas noslēgti līdz 2011.gada 15.janvārim. Grozījumi Muitas likumā, kas stājās spēkā 2010.gada 6.jūlijā, mainīja komercdarbības veikšanas regulējumu muitas kontroles punktu teritorijā. Uz Muitas likuma 12.2panta pamata izdoto Ministru kabineta 2012.gada 21.decembra noteikumu Nr.1154 „Noteikumi par kārtību, kādā tiek iznomāta vieta komercdarbībai valsts nekustamajā īpašumā muitas kontroles punkta teritorijā, un nomas līguma tipveida nosacījumiem” 39.punkts noteic, ka atļaujām un līgumiem, kas noslēgti līdz šo noteikumu spēkā stāšanās dienai – 2011.gada 15.janvārim –, piemērojami normatīvie akti, kas bija spēkā, slēdzot attiecīgo nomas līgumu. Ievērojot šos noteikumus, līgums par telpu nomu muitas zonā, kas noslēgts līdz 2011.gada 15.janvārim, atzīts par privāto tiesību līgumu, kas nav pārbaudāms administratīvajā tiesā.18

16 Iestādes atteikums slēgt vienošanos par nodokļu strīda izbeigšanu. Likuma „Par nodokļiem un nodevām” 41.panta pirmā daļa paredz nodokļu maksātāja tiesības ierosināt vienošanās līguma slēgšanu. Šis pants neuzliek pienākumu Valsts ieņēmumu dienestam slēgt vienošanos ar nodokļu maksātāju, tādēļ nodokļu maksātājs nevar tiesas ceļā prasīt noslēgt šādu vienošanos. Vērtējums par to, vai valstij Valsts ieņēmumu dienesta personā būtu lietderīgi izlīgt ar nodokļu maksātāju, atlaižot, piemēram, soda naudu vai nokavējuma naudu, ir dienesta ģenerāldirektora kompetencē. Šāds vērtējums ir galīgs. Personas pieteikums par publisko tiesību līguma noslēgšanu likuma „Par nodokļiem un nodevām” 41.panta kārtībā nav pārbaudāms administratīvā procesa kārtībā.19

17 Nodokļu parāda dzēšanas nošķiršana no nodokļu pārmaksas dzēšanas. Likuma „Par nodokļiem un nodevām” 25.pants noteic gadījumus, kuros dzēšams nodokļu maksātāja 15 Augstākās tiesas 2016.gada 28.aprīļa lēmums lietā Nr.SKA-881/2016 (670002916).16 Augstākās tiesas 2016.gada 6.septembra lēmums lietā Nr.SKA-1454/2016 (670014916). 17 Augstākās tiesas 2012.gada 20.novembra lēmuma lietā Nr.SKA-921/2012 (670036412/28) 7., 9.punkts. 18 Augstākās tiesas 2013.gada 3.maija lēmuma lietā Nr.SKA-539/2013 (670065012) 5.–11.punkts, 2013.gada 7.jūnija lēmuma lietā Nr.SKA-504/2013 (670064712) 8.–13.punkts. 19 Augstākās tiesas 2015.gada 28.aprīļa lēmuma lietā Nr.SKA-734/2015 (670002215) 3.punkts, 2011.gada 7.oktobra sprieduma lietā Nr.SKA-558/2011 (A42980909) 10., 11.punkts.

9

nodokļu parāds. Šis tiesību jautājums nošķirams no nodokļu pārmaksu dzēšanas jautājuma. Abi dzēšanu gadījumi ir būtiski atšķirīgi gan saturiski, gan tiesisko seku ziņā.20

18 Nodokļu pārmaksu dzēšana ir iestādes iekšējs lēmums, kas pats par sevi nerada tiesiskas sekas un ir vērsts uz iestādes iekšējās organizācijas sakārtošanu.21

19 Turpretī atšķirībā no nodokļu pārmaksas nodokļu parāds rada personai tiesiskas sekas arī tad, ja tas vairs nav atgūstams (piemēram, noilguma dēļ). Nodokļu parāds personas tiesības ietekmē gan tieši, piemēram, faktiski liedzot iespēju juridiskai personai piedalīties publiskajos iepirkumos (sk. Publisko iepirkumu likuma 8.2panta piektās daļas 2.punktu, 39.1panta pirmās daļas 5.punktu) vai saņemt nodokļu atlaidi ziedotājiem (sk. likumu „Par uzņēmumu ienākuma nodokli” 20.1panta ceturto daļu), gan arī netieši, piemēram, juridiskai personai atrodoties publiski pieejamā nodokļu parādnieku datubāzē. Šādā situācijā tieši dienesta (vai pašvaldības) lēmums par parāda dzēšanu ir tas, kas noteic parāda izbeigšanos, proti, lēmums rada tādas tiesiskas sekas kā parāda neesību.22

20 Valsts ieņēmumu dienesta skaidrojoša vēstule par kriminālprocesa uzsākšanu. Valsts ieņēmumu dienesta skaidrojoša vēstule muitas lietā, kurā tiek paskaidrots, ka sakarā ar krimināllietas ierosināšanu tiek izbeigtas iepriekš uzsāktās administratīvo pārkāpumu lietas un šo lietu materiāli tiek pievienoti ierosinātās krimināllietas materiāliem, nav administratīvais akts, tādēļ tā nav nododama administratīvās tiesas kontrolei. Nav pareizi uzskatīt, ka jebkurš jautājums, kas attiecas uz normatīvo aktu piemērošanu muitas jomā, ir pārsūdzams administratīvā procesa kārtībā. Atbilstoši Muitas kodeksa 246.pantam kodeksa 8.sadaļa „Pārsūdzēšana” neattiecas uz pārsūdzībām sakarā ar muitas iestāžu pieņemtu ar krimināltiesību normām pamatotu lēmumu atcelšanu vai grozīšanu.23

2. Pieteikuma tiesā un sūdzības iestādē izskatīšanas procesuālie jautājumi

1 Personai nelabvēlīgs negatīvs administratīvais akts un tiesības vēlreiz vērsties iestādē ar iesniegumu. Administratīvā procesa likuma 87.pants attiecas tikai uz tiem gadījumiem, ja iestāde iepriekš ir pieņēmusi tādu administratīvo aktu, ar kuru kādai personai ticis mainīts jau piemītošu tiesību vai pienākumu apjoms (tiesiskās attiecības ir ietekmētas aktīvi), un lēmuma adresāts atkal lūdz šo tiesību vai pienākumu apjomu mainīt sakarā ar jauniem apstākļiem. Turpretim gadījumā, ja persona ir vērsusies iestādē ar lūgumu par labvēlīga administratīvā akta izdošanu (jaunu – personai vēl nepiemītošu – tiesību noteikšanu) un iestāde atteikusies izdot labvēlīgu administratīvo aktu, ar šo atteikumu tiesiskās attiecības nav aktīvi ietekmētas (proti, personai jau piemītošās tiesības un pienākumi nav mainīti).24

2 Ja attiecībā uz personu ir izdots nelabvēlīgs negatīvs administratīvais akts, tad šī persona var jebkurā laikā vēlreiz vērsties ar iesniegumu iestādē, atkārtoti izsakot lūgumu izdot labvēlīgu pozitīvu administratīvo aktu (t.i., labvēlīgu administratīvo aktu, ar kuru tiesiskās attiecības tiktu aktīvi ietekmētas). Tiesību normās nav atrodams pamatojums neizskatīt šādu atkārtotu iesniegumu pēc būtības, jo atšķirībā no lūguma Administratīvā procesa likuma 87.panta kārtībā mainīt iesāktas un turpinošas tiesiskās attiecības, kas noteiktas ar kādu iepriekš izdotu administratīvo aktu ar ilgstošu ietekmi, ar atkārtotu iesniegumu persona vēlreiz lūdz izdot administratīvo aktu tieši tā iemesla dēļ, ka iestāde iepriekš neko nebija aktīvi mainījusi tiesiskajās attiecībās. Saņemot atkārtotu iesniegumu un vēlreiz izvērtējot apstākļus, iestāde

20 Augstākās tiesas 2014.gada 7.oktobra lēmuma lietā Nr.SKA-1054/2014 (680044015) 5.punkts. 21 Augstākās tiesas 2014.gada 7.oktobra lēmuma lietā Nr.SKA-1054/2014 (680044015) 6.punkts ar atsauci uz Augstākās tiesas 2013.gada 15.oktobra lēmuma lietā Nr.SKA-736/2013 11.punktu, 2014.gada 3.februāra lēmuma lietā Nr.SKA-377/2014 5.punktu, 2014.gada 20.marta lēmuma lietā Nr.SKA-243/2014 5.punktu. 22 Augstākās tiesas 2014.gada 7.oktobra lēmuma lietā Nr.SKA-1054/2014 (680044015) 6.punkts. 23 Augstākās tiesas 2012.gada 26.janvāra lēmuma lietā Nr.SKA-230/2012 (A42627807) 8., 9.punkts. 24 Augstākās tiesas 2012.gada 29.augusta lēmuma lietā Nr.SKA-856/2012 (A42878609) 8.punkts.

10

izdod attiecīgu administratīvo aktu. Iestādei nav liegts atsaukties uz iepriekš izdotajā administratīvajā aktā konstatēto un atzīt, ka tai nav pamata mainīt savu iepriekš pausto nostāju.25

3 Iestādes atteikums uzsākt administratīvo procesu no jauna. Ja persona iesniedz iesniegumu par administratīvā procesa uzsākšanu no jauna pēc administratīvā procesa iestādē pabeigšanas, taču iestāde, izskatot šā iesnieguma pieļaujamību, konstatē šķēršļus procesa uzsākšanai un sniedz atbildi, ka nav tiesiska pamata uzsākt administratīvo procesu no jauna, tad šāda atbilde ir vērtējama kā iestādes atteikums uzsākt administratīvo procesu no jauna saskaņā ar Administratīvā procesa likuma 87.panta piekto daļu. Šāda atteikuma uzsākt administratīvo procesu no jauna pārbaude tiesā notiek sūdzības kārtībā.26

4 Nepareizi piedzīto maksājumu un pārmaksāto nodokļu summu atmaksāšana. Likuma „Par nodokļiem un nodevām” 28.pantā ir paredzēti nepareizi piedzīto maksājumu un pārmaksāto nodokļu summu atmaksāšanas noteikumi. Likuma „Par nodokļiem un nodevām” 28.panta piemērošana ir saistīta ar sprieduma izpildi.27 Tāpēc personai nav atsevišķi ar pieteikumu jāprasa likuma „Par nodokļiem un nodevām” 28.panta pirmajā daļā paredzētā kompensācija par naudas vērtības kritumu, jo iestādes pienākums to izmaksāt ir noteikts tiesību normā, un tas rodas, ja stājies spēkā attiecīgs nodokļu administrācijas lēmums vai tiesas spriedums, kurā atzīts, ka maksājuma summa ir piedzīta nepareizi. Tas, vai iestāde, atmaksājot nepareizi piedzīto maksājumu summu, ir pareizi piemērojusi likuma „Par nodokļiem un nodevām” 28.panta pirmo daļu, ir pārbaudāms saistībā ar sprieduma izpildi.28

3. Administratīvā akta pamatojums

1 Muitas lietās ir salīdzinoši bieži vērtēts jautājums par administratīvā akta pamatojumu un šī pamatojuma pietiekamību. Turpmāk vispārinātas tiesas taisītās atziņas, kas, pirmkārt, taisītas muitas lietās un, otrkārt, var būt noderīgas arī muitas lietās.

3.2. Pamatojuma principa nozīme

1 Personai ir tiesības zināt, kāds ir tai izdotā nelabvēlīgā administratīvā akta pamatojums. Administratīvā akta pamatojums ļauj personai saprast, ka iestāde nav rīkojusies patvaļīgi un ka administratīvais akts ir pareizs, kā arī secināt, vai to var apstrīdēt un pārsūdzēt. Pamatojums kalpo arī pārvaldes paškontrolei un kontrolei, ko veic tiesa.29 Tālab pamatojuma princips uzskatāms par būtisku garantiju konstitucionālajām tiesībām uz taisnīgu tiesu. Pamatojuma princips lielā mērā saistīts arī ar procesa dalībnieku vienlīdzības principu. Administratīvā procesa dalībnieki – iestāde un indivīds – atrodas nelīdztiesīgā stāvoklī: iestādei parasti ir izņēmuma tiesības piekļūt visiem lietas materiāliem, tāpat arī ārējiem un iekšējiem normatīvajiem aktiem, kurus tā piemēro un ir pilnībā apguvusi. Citiem dalībniekiem šāda iespēja tiek dota ar pamatojuma starpniecību. Arī tāpēc pamatojuma principu uzskata par konstitucionālu principu.30

25 Augstākās tiesas 2012.gada 29.augusta lēmuma lietā Nr.SKA-856/2012 (A42878609) 8.punkts. 26 Augstākās tiesas 2014.gada 2.jūnija lēmuma lietā Nr.SKA-661/2014 (A420229614) 8.punkts. 27 Augstākās tiesas 2011.gada 18.jūlija sprieduma lietā Nr.SKA-293/2011 (A42428005) 11.punkts. 28 Augstākās tiesas 2015.gada 7.decembra sprieduma lietā Nr.SKA-95/2015 (A420759510) 19.punkts. 29 Augstākās tiesas 2015.gada 11.maija sprieduma lietā Nr.SKA-254/2015 (A420399312) 8.punkts, 2007.gada 4.novembra sprieduma lietā Nr.SKA-367/2007 (A42024304) 10.punkts. 30 Augstākās tiesas 2010.gada 4.novembra sprieduma lietā Nr.SKA-492/2010 (A42539406) 7.punkts.

11

3.3. Pamatojuma principa un administratīvā akta saturs

1 Administratīvā procesa likuma 67.panta otrās daļas 6.punkts noteic, ka administratīvajā aktā ietverams pamatojums. Pamatojums nav tikai tiesību normu uzskaitījums, bet argumenti par tiesību normu izvēli, saturu un piemērošanu konkrētajos faktiskajos apstākļos.31 Tiesību normu uzskaitījums pats par sevi nav pamatojums Administratīvā procesa likuma 67.panta otrās daļas 6.punkta izpratnē.32

2 Administratīvā procesa likuma 250.panta pirmās daļas 3.punkts uzliek pienākumu tiesai pārbaudīt, vai administratīvā akta pamatojums attaisno adresātam uzlikto pienākumu. Ja administratīvajā aktā uzlikti vairāki pienākumi, tiesai jāpārbauda katra uzliktā pienākuma pamatojums.33 Piemēram, ja dienests uzlicis pienākumu personai maksāt ievedmuitas nodokli, nokavējuma naudu un soda naudu, kā arī pievienotās vērtības nodokli, nokavējuma naudu un soda naudu kā muitas parādu, taču pievienotās vērtības nodokli kļūdaini pamatojis ar Muitas kodeksu, neraugoties uz to, ka nevar pamatot pievienotās vērtības nodokļa samaksas pienākumu ar pamatojumu, kas saistīts ar ievedmuitu, tad uzskatāms, ka viens no uzliktajiem pienākumiem nav pamatots.34

3 Iestādei, kas izdevusi personai nelabvēlīgu administratīvo aktu, ir pienākums šajā aktā ietvert ne vien atsauci uz konkrētu tiesību normu, bet arī tās analīzi un argumentus, no kuriem izriet, ka lietas faktiskie apstākļi atbilst piemērotajā tiesību normā regulētajam sastāvam. Turklāt iestādes pienākums ir sniegt šādu pamatojumu pienācīgā kārtā, proti, lai tas būtu saprotams arī personai bez speciālām zināšanām.35 Piemēram, lietā, kurā iestāde ne administratīvajā procesā iestādē, ne tiesā nevarēja paskaidrot, kādēļ personas izvēlētais kombinētās nomenklatūras kods ir nepareizs, tiesa piekrita, ka personai nav sniegts tāds administratīvā akta pamatojums, kas tai ļautu saprast administratīvā akta pamatojumu.36

3.4. Pamatojuma neesības vai nepietiekama pamatojuma sekas

1 Rakstveidā izdots adresātam nelabvēlīgs administratīvais akts nav spēkā, ja tajā nav piemēroto tiesību normu uzskaitījuma (Administratīvā procesa likuma 74.panta pirmās daļas 3.punkts).37

2 Pamatojuma trūkums, izskatot pieteikumu par administratīvā akta atcelšanu, var tikt uzskatīts gan par tik būtisku procesuālu pārkāpumu, ka tā dēļ administratīvais akts ir atceļams, gan par tādu pārkāpumu, kurš norādāms kā administratīvā akta trūkums, bet kurš pats par sevi nerada tādas tiesiskās sekas kā administratīvā akta atcelšana. Tas izvērtējams katrā konkrētajā gadījumā. Par galvenajiem kritērijiem izmantojami divi apstākļi: 1) vai saprātīgs administratīvā akta adresāts no attiecīgā administratīvā akta pamatojuma varēja saprast, kāpēc attiecībā uz viņu izdots konkrētā satura administratīvais akts; 2) vai tiesa, pārbaudot attiecīgā administratīvā akta tiesiskumu, balstoties uz tā pamatojumu, var secināt, ka pamatojums attaisno adresātam uzlikto pienākumu.38 Pamatojuma trūkums, kura dēļ tiesa nevar 31 Augstākās tiesas 2013.gada 14.maija rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-249/2013 (A42468705) 7.punkts. 32 Augstākās tiesas 2013.gada 14.maija rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-249/2013 (A42468705) 7.punkts. 33 Augstākās tiesas 2013.gada 17.maija rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-380/2013 (A420533110) 6.punkts ar atsauci uz Augstākās tiesas 2012.gada 7.septembra sprieduma lietā Nr.SKA-403/2012 (A42468605) 7.punktu, sk. arī 2013.gada 14.marta rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-366/2013 (A42468605) 8.punktu. 34 Augstākās tiesas 2013.gada 17.maija rīcības sēdes lēmums lietā Nr.SKA-380/2013 (A420533110). 35 Augstākās tiesas 2012.gada 17.aprīļa sprieduma lietā Nr.SKA-109/2012 (A42608307) 27.punkts, 2011.gada 11.maija sprieduma lietā Nr.SKA-148/2011 (A42485507) 7.punkts ar atsauci uz Augstākās tiesas 2010.gada 4.novembra sprieduma lietā Nr.SKA-492/2010 (A42539406) 7.punktu un 2008.gada 3.janvāra sprieduma lietā Nr.SKA-17/2008 (A42232705) 10.punktu. 36 Augstākās tiesas 2012.gada 17.aprīļa spriedums lietā Nr.SKA-109/2012 (A42608307). 37 Augstākās tiesas 2013.gada 14.maija rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-249/2013 (A42468705) 7.punkts, 2013.gada 14.marta rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-366/2013 (A42468605) 8.punkts.38 Augstākās tiesas 2012.gada 17.aprīļa sprieduma lietā Nr.SKA-109/2012 (A42608307) 28.punkts, 2011.gada 11.maija sprieduma lietā Nr.SKA-148/2011 (A42485507) 7.punkts ar atsauci uz Augstākās tiesas 2006.gada

12

pārliecināties par administratīvā akta materiāli tiesisko pamatotību (piemēram, administratīvajā aktā ir tikai tiesību normu uzskaitījums, bet nav pamatojuma par tiesību normu attiecināmību uz konkrēto gadījumu), pats par sevi ir pamats nelabvēlīga administratīvā akta atcelšanai.39

3 Gadījumā, ja konkrētais administratīvais akts ir pārsūdzēts, iestāde, pierādot izdotā administratīvā akta tiesiskumu un pamatotību, ir tiesīga atsaukties tikai uz to administratīvā akta izdošanas pamatojumu, kas ir ietverts pārsūdzētajā administratīvajā aktā, jo Administratīvā procesa likums nepieļauj pārsūdzētā administratīvā akta pamatojuma maiņu tiesvedības gaitā (Administratīvā procesa likuma 150.panta otrā daļa).40 Savukārt Administratīvā procesa likuma 250.panta otrā daļa noteic, ka tiesa, vērtējot nelabvēlīga administratīvā akta tiesiskumu, spriedumā ņem vērā tikai to pamatojumu, ko iestāde ietvērusi administratīvajā aktā. Tas nozīmē, ka iestāde tiesas procesa laikā nedrīkst papildināt administratīvā akta pamatojumu ar tajā neminētiem apstākļiem.41

4 Pamatojuma principa pārkāpums ir konstatēts lietās, kurās nodokļu administrācija pievienotās vērtības nodokļa maksāšanas pienākumu ir kļūdaini sasaistījusi ar pamatojumu, kas saistīts ar ievedmuitu, neraugoties uz to, ka šie ir divi savstarpēji nošķirti nodokļi,42 nodokļu administrācija ir pamatojusi lēmumu ar tiesību normu, kuru Eiropas Savienības Tiesa iepriekš atzinusi par spēkā neesošu,43 nodokļu administrācija nav norādījusi pamatojumu piemērotajam kombinētās nomenklatūras kodam un kādēļ privātpersonas izvēlētais kombinētās nomenklatūras kods ir nepareizs,44 nodokļu administrācija nav pamatojusi preču muitas vērtības noteikšanai piemēroto metodi.45

4. Administratīvā akta sastādīšana svešvalodā

4.1. Administratīvā akta sastādīšana svešvalodā kā procesuāls pārkāpums

1 Viens no administratīvā akta izdošanas procesuālajiem un formālajiem priekšnoteikumiem ir tā izdošana latviešu valodā. Atbilstoši Valsts valodas likuma 8.panta pirmās daļas pirmajam teikumam valsts iestādēs lietvedībā un dokumentos lietojama valsts valoda. No šīs tiesību normas izriet, ka administratīvais process Latvijas valsts iestādēs notiek valsts valodā un administratīvais akts primāri izdodams valsts valodā. Šā paša likuma 8.panta pirmās daļas otrais teikums noteic, ka sarakste un cita veida saziņa ar ārvalstīm var notikt svešvalodā, saprotams tā, ka, ievērojot labas pārvaldības principus, valsts iestāde var izdoto administratīvo aktu pārtulkot svešvalodā un noformēt sarakstes dokumentus (vēstules, iesniegumus, pieprasījumus u.tml.) svešvalodā. Taču šī norma neatceļ pamatprasību valsts iestādē administratīvo procesu vest un administratīvo aktu izdot valsts valodā.46

4.2. Procesuālā pārkāpuma būtiskuma izvērtēšana

1 Ja iestāde nav ievērojusi administratīvā akta izdošanas valodu, ir pieļauts procesuāls pārkāpums. Šādā gadījumā ir vērtējams procesuālā pārkāpuma būtiskums. Administratīvā akta

14.novembra sprieduma lietā Nr.SKA-432/2006 (A42003404) 10.punktu. 39 Augstākās tiesas 2013.gada 14.maija rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-249/2013 (A42468705) 7.punkts. 40 Augstākās tiesas 2008.gada 3.janvāra sprieduma lietā Nr.SKA-17/2008 (A42232705) 10.punkts. 41 Augstākās tiesas 2013.gada 14.maija rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-249/2013 (A42468705) 8.punkts.42 Augstākās tiesas 2013.gada 14.maija rīcības sēdes lēmums lietā Nr.SKA-249/2013 (A42468705), 2013.gada 14.marta rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-366/2013 (A42468605) 8.punkts. 43 Augstākās tiesas 2010.gada 4.novembra sprieduma lietā Nr.SKA-492/2010 (A42539406) 8.punkts.44 Augstākās tiesas 2012.gada 17.aprīļa sprieduma lietā Nr.SKA-109/2012 (A42608307) 22.–30.punkts.45 Augstākās tiesas 2011.gada 11.maija sprieduma lietā Nr.SKA-148/2011 (A42485507) 11., 14.punkts.46 Augstākās tiesas 2010.gada 14.oktobra rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-619/2010 (A42468505) 7.punkts.

13

izdošanas valodas neievērošana ir pārkāpums attiecībā uz administratīvā akta formu, un šāda kļūda var ietekmēt iespēju administratīvā akta adresātam saprast akta saturu un pamatojumu. Savukārt administratīvā akta pamatojuma trūkums, skatot pieteikumu par administratīvā akta atcelšanu, var tikt uzskatīts gan par tik būtisku procesuālu pārkāpumu, ka tā dēļ administratīvais akts ir atceļams, gan par tādu pārkāpumu, kurš norādāms kā administratīvā akta trūkums, bet kurš pats par sevi nerada tādas tiesiskās sekas kā administratīvā akta atcelšana. Tas izvērtējams katrā konkrētajā gadījumā.47

2 Valsts valodas likumā ietvertās tiesību normas ir vērstas uz to, lai arī nodrošinātu un aizsargātu Latvijas sabiedrības tiesības brīvi lietot latviešu valodu visās dzīves jomās, tostarp saziņā ar valsts institūcijām visā valsts teritorijā. Līdz ar to iestādes rīcība, pārkāpjot Valsts valodas likuma normas, neapšaubāmi var būtiski skart Latvijas sabiedrībai piederīgu personu, tostarp Latvijas Republikā reģistrētu juridisko personu, tiesības, taču šis pārkāpums nevar vienlīdz būtiski aizskart Latvijas sabiedrībai nepiederīgu vai ārpus Latvijas Republikas reģistrētu juridisko personu tiesības. Piemēram, ja administratīvā akta adresāte ir Lietuvas Republikā reģistrēta juridiskā persona, tā nevar tikt pieskaitīta to personu lokam, uz kuru tiesību aizsardzību primāri vērstas Valsts valodas likuma normas, un iestādes pieļautais Valsts valodas likuma pārkāpums nevar tai radīt tādu pašu tiesību aizskārumu kā tad, ja šī persona būtu reģistrēta Latvijas Republikā un būtu tieši juridiski saistīta ar Latvijas Republiku. Ievērojot minēto, iestādes rīcība, neizdodot administratīvo aktu latviešu valodā, nevar tikt vērtēta atrauti no apstākļa, ka publiski tiesisks pienākums noteikts ārvalstu nodokļu maksātājam.48

5. Administratīvā akta atcelšana daļā

1 Administratīvā akta atcelšana daļā parasti ir iespējama, ja administratīvais akts satur vairākas daļas. Piemēram, lēmuma pamatdaļā ietverta atļauja kādām darbībām, bet otrā daļā ietverts nosacījums; vienā daļā noteikts nodokļu pamatparāds, otrā – soda nauda. Augstākā tiesa praksē ir akceptējusi arī atsevišķu summu sadalīšanu un atcelšanu daļā. Piemēram, ja nodoklis ir aprēķināts par vairākiem darījumiem, bet par kādu no darījumiem tas nav maksājams, var atdalīt summu, kas būtu maksājama par šo darījumu, un atcelt aprēķināto nodokli daļā par šo summu.49 Ja administratīvo aktu par uzlikto soda naudu nav iespējams sadalīt daļās, tad tiesa pārsūdzēto administratīvo aktu arī nevar atcelt daļā.50

6. Grozījumu izdarīšanas neapstrīdētā administratīvā aktā pieļaujamība

1 Grozījumu izdarīšana neapstrīdētā administratīvā aktā, kas uzliek papildu pienākumus privātpersonai un tādējādi pasliktina tās tiesisko stāvokli, vispārīgi nav pieļaujama, ievērojot likuma „Par nodokļiem un nodevām” 23.panta pirmās daļas 2.teikumu. Tomēr šo nacionālo tiesību regulējumu muitas lietās ierobežo Muitas kodeksa 78.panta 3.punkts.

6.2. Eiropas Savienības tiesību tvērums

47 Augstākās tiesas 2011.gada 1.jūlija sprieduma lietā Nr.SKA-130/2011 (A42468705) 10.–12.punkts. 48 Augstākās tiesas 2011.gada 1.jūlija sprieduma lietā Nr.SKA-130/2011 (A42468705) 15., 16.punkts.49 Augstākās tiesas 2012.gada 10.februāra sprieduma lietā Nr.SKA-24/2012 (A42304705) 10.punkts, 2011.gada 3.jūnija sprieduma lietā Nr.SKA-65/2011(A43004509) 11.punkts. 50 Augstākās tiesas 2011.gada 3.jūnija sprieduma lietā Nr.SKA-65/2011(A43004509) 11.punkts.

14

1 Muitas kodeksa 13. un 78.pants noteic, ka pēc preču atlaišanas muitas dienesti var pārliecināties par deklarācijas datu pareizību. Muitas iestāde var pārbaudīt dokumentus, datus par preču ievešanu un izvešanu, pašas preces. Ja deklarācijas pārskatīšanas rezultātā vai pēcmuitas pārbaudē atklājas, ka attiecīgās muitas procedūras noteikumi ir piemēroti, pamatojoties uz nepatiesu vai nepilnīgu informāciju, muitas dienesti saskaņā ar pastāvošajiem noteikumiem veic pasākumus, kas nepieciešami, lai stāvokli izlabotu, ņemot vērā tiem pieejamo jauno informāciju. Jēdzienu „pastāvošie noteikumi” konkretizē Muitas kodeksa 4.panta 23.punkts, un pastāvošie noteikumi nozīmē Kopienas vai valsts noteikumus.51

2 Muitas kodeksa 8.–10.pants noteic kārtību, kādā muitas dienests var pārskatīt personai labvēlīgu lēmumu, to atcelt vai grozīt. Saskaņā ar Muitas kodeksa 8.panta 1.punktu personai labvēlīgu lēmumu var atzīt par spēkā neesošu, ja tas pieņemts, pamatojoties uz nepatiesu vai nepilnīgu informāciju, un persona ir zinājusi vai viņai būtu bijis jāzina, ka informācija ir nepatiesa vai nepilnīga, un šāda lēmuma pieņemšana nebūtu bijusi iespējama, pamatojoties uz patiesu vai pilnīgu informāciju.52

6.3. Nacionālo tiesību tvērums

1 Likuma „Par nodokļiem un nodevām” 23.panta pirmās daļas 2.teikums noteic, ka nodokļa, nodevu vai citu valsts noteikto maksājumu audita atzinums ir galīgs un var tikt pārskatīts vienīgi tad, ja uzsākts kriminālprocess par krāpšanu, dokumentu viltošanu, izvairīšanos no nodokļu un tiem pielīdzināto maksājumu nomaksas vai citiem noziedzīgiem nodarījumiem, kas var ietekmēt nodokļa apmēra noteikšanu.53

2 Saskaņā ar likuma „Par nodokļiem un nodevām" 1.panta 16.punktu auditā tiek pārbaudīta viena vai vairāku nodokļu, nodokļu deklarācijas posteņu vai nodevu un citu valsts noteikto maksājumu aprēķināšanas, maksāšanas un ieskaitīšanas budžetā pareizība un atbilstība normatīvajiem aktiem noteiktā taksācijas periodā. Administratīvais process iestādē sākas ar audita uzsākšanu, tam seko lietas izskatīšanai nepieciešamās informācijas iegūšana, kuras analīzes rezultātā iegūtie secinājumi tiek ietverti iestādes atzinumā, proti, nodokļu administrācijas lēmumā par audita rezultātiem. Ja administratīvais process iestādē turpinās administratīvā akta apstrīdēšanas dēļ, ar audita atzinumu likuma ,,Par nodokļiem un nodevām" 23.panta pirmajā daļā saprotams auditu noslēdzošais lēmums, proti, administratīvais akts par audita rezultātiem tā galīgajā noformējumā.54 Vispārīgi nodokļu lietās audita atzinuma pārskatīšana pieļaujama tikai gadījumā, ja uzsākts kriminālprocess par noziedzīgiem nodarījumiem, kas var ietekmēt nodokļa apmēra noteikšanu.55 Tomēr muitas lietās likuma „Par nodokļiem un nodevām” 23.panta pirmo daļu ierobežo Muitas kodeksa 78.panta 3.punkts.

6.4. Tiesības veikt atkārotu pārbaudi muitas lietās

51 Augstākās tiesas 2011.gada 6.maija sprieduma lietā Nr.SKA-174/2011 (A42486708) 11.punkts.52 Augstākās tiesas 2011.gada 6.maija sprieduma lietā Nr.SKA-174/2011 (A42486708) 12.punkts.53 Augstākās tiesas 2011.gada 6.maija sprieduma lietā Nr.SKA-174/2011 (A42486708) 12.punkts.54 Augstākās tiesas 2014.gada 6.februāra sprieduma lietā Nr.SKA-34/2014 (A420824810) 13.punkts. Lietā ar 2014.gada 20.februāra lēmumu taisītas arī tiesneša atsevišķās domas, kurās viens no kopsēdes tiesnešiem nepiekrita, ka ar nodokļa revīzijas atzinumu saprotams nodokļa administrācijas lēmums. Proti, nodokļa revīzija tiek pabeigta ar revīzijas akta sastādīšanu (likuma „Par nodokļiem un nodevām” 18.panta pirmās daļas 7.punkts). Aktā tiek sniegts atzinums par revidētās personas nodokļa saistību izpildi. Revīzijas akts nav administratīvais akts nodokļa revīzijas lietā, bet gan lietas būtisko faktisko apstākļu apkopojums. Balstoties uz revīzijas aktu (tajā minētajiem faktiem), nodokļa administrācijas kompetentā amatpersona pieņem lēmumu par nodokļa revīzijas rezultātiem, t.i., noteic nodokļu un informatīvo deklarāciju sastāvdaļās norādāmās summas, apliekamos ienākumus (zaudējumus), maksājamo nodokli vai nodevu, kā arī soda naudu (likuma „Par nodokļiem un nodevām” 23.panta pirmā un trešā daļa). Lēmums par nodokļa revīzijas rezultātiem ir administratīvais akts. Nodokļa administrācija, izdodot lēmumu, izvēlas atbilstošo administratīvā akta veidu un administratīvā akta saturu. 55 Augstākās tiesas 2014.gada 6.februāra sprieduma lietā Nr.SKA-34/2014 (A420824810) 13.punkts.

15

1 Līdz 2015.gada beigām Augstākās tiesas praksē, ievērojot likuma „Par nodokļiem un nodevām” 23.panta pirmo daļu, bija atzīts, ka muitas lietās nodokļu audita atzinums ir galīgs un vispārīgi nevar tikt pārskatīts, izņemot vienīgi gadījumus, ja uzsākts kriminālprocess par krāpšanu, dokumentu viltošanu, izvairīšanos no nodokļu un tiem pielīdzināto maksājumu nomaksas vai citiem noziedzīgiem nodarījumiem, kas var ietekmēt nodokļa apmēra noteikšanu. Augstākā tiesa uzskatīja, ka likuma „Par nodokļiem un nodevām” 23.panta pirmās daļas 2.teikums muitas lietās atbilst Eiropas tiesību pamatvērtībai – tiesiskai paļāvībai, kas nozīmē, ka indivīds var paļauties uz to, ka tiesības un likumiskās intereses, kuras viņš ir ieguvis, vēlāk netiks atņemtas, jo indivīds var paļauties uz valsts tiesisku un konsekventu rīcību.56 Tomēr 2015.gada 10.decembrī Eiropas Savienības Tiesa lietā Nr.C-427/14 ir pieņēmusi spriedumu, kurā ir nospriests, ka Muitas kodeksa 78.panta 3.punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka tam ir pretrunā tāds valsts tiesiskais regulējums kā Latvijā, kurā ir ierobežota muitas dienestu iespēja atkārtoti veikt pārskatīšanu vai pēcmuitošanas pārbaudi un tās rezultātā noteikt jaunu muitas parādu, ciktāl šī ierobežošana attiecas uz trīs gadu laika posmu no sākotnējā muitas parāda rašanās brīža, kas ir jāpārbauda valsts tiesai.57 Tādējādi turpmāk ir jāņem vērā, ka muitas lietās likuma „Par nodokļiem un nodevām” 23.panta pirmās daļas 2.teikumu ierobežo Muitas kodeksa 78.panta 3.punkts.

7. Administratīvā procesa uzsākšana no jauna un tā tiesiskās sekas

7.1. Jaunā administratīvā akta pārsūdzēšana

1 Tā kā pēc administratīvā procesa uzsākšanas no jauna iestāde izskata lietu vēlreiz pēc būtības, jaunais administratīvais akts, kas izbeidz ar sākotnējo administratīvo aktu nodibinātās tiesiskās attiecības un nodibina jaunas, ietver materiāltiesisku noregulējumu un vispārīgi ir apstrīdams un pārsūdzams Administratīvā procesa likumā noteiktajā kārtībā. Tādējādi persona, kas nav pārsūdzējusi sākotnējo administratīvo aktu, var izmantot tiesības pārsūdzēt jauno administratīvo aktu.58

7.2. Administratīvā procesa uzsākšana no jauna tiesvedības laikā

1 Ja administratīvais process no jauna iestādē tiek uzsākts tiesvedības laikā un iestāde tikai atceļ, atzīst par prettiesisku, spēkā neesošu vai spēku zaudējušu sākotnējo administratīvo aktu, kurš ir pieteikuma pamatā, tiesiskais strīds lietā izbeidzas un tas saskaņā ar Administratīvā procesa likuma 282.panta 7.punktu ir pamats tiesvedības izbeigšanai lietā. Ja tiesvedības laikā ar jauno administratīvo aktu sākotnējais administratīvais akts tiek grozīts vai atcelts un izdots satura ziņā citāds administratīvais akts, lietā arī zūd sākotnējais pieteikuma priekšmets. Pieteicējam šādā gadījumā jādod iespēja precizēt pieteikumu atbilstoši aktuālajai situācijai konkrētajā lietā. Šāda prasījuma precizēšana nav uzskatāma par jaunu prasījumu, tādējādi to var veikt arī pirms lietas izskatīšanas apelācijas instances tiesā. Apelācijas instances tiesai ir jāizskata lieta pēc būtības, tostarp ņemot vērā lietā izdoto pēdējo iestādes administratīvo aktu un prasījuma precizējumus.59

56 Augstākās tiesas 2011.gada 6.maija sprieduma lietā Nr.SKA-174/2011 (A42486708) 12.punkts.57 Eiropas Savienības Tiesas 2015.gada 10.decembra spriedums lietā Nr.C-427/14 Veloserviss (ECLI:EU:C:2015:803). 58 Augstākās tiesas 2012.gada 10.februāra sprieduma lietā Nr.SKA-24/2012 (A42304705) 11.punkts. 59 Augstākās tiesas 2012.gada 10.februāra sprieduma lietā Nr.SKA-24/2012 (A42304705) 11.punkts.

16

7.3. Iestādes pienākums uzsākt administratīvo procesu no jauna (Administratīvā procesa likuma 88.pants)

1 Administratīvā procesa likuma 88.panta 2.punkta izpratnē Eiropas Cilvēktiesību tiesas vai citas starptautiskās vai pārnacionālas tiesas, tostarp Eiropas Savienības Tiesas, nolēmumiem kā apstākļiem, kas ir pamats administratīvā procesa uzsākšanai no jauna, likumdevējs ir nepārprotami norādījis, ka tie ir nolēmumi konkrētajā lietā, uz ko norāda vārdi „šajā lietā”. Šādā gadījumā iestāde, pieņemot lēmumu atsāktajā lietā, balstās uz attiecīgās tiesas nolēmumā konstatētajiem faktiem un to juridisko vērtējumu.60 Ja Eiropas Cilvēktiesību tiesas vai citas starptautiskās vai pārnacionālas tiesas, tostarp Eiropas Savienības Tiesas, nolēmums nav pieņemts konkrētajā lietā, tad iestāde administratīvā procesa uzsākšanu no jauna nevar pamatot ar Administratīvā procesa likuma 88.pantu.61

7.4. Administratīvā procesa uzsākšana no jauna uz iesnieguma pamata (Administratīvā procesa likuma 87.pants)

1 Administratīvā procesa uzsākšana no jauna, pamatojoties uz Administratīvā procesa likuma 87.pantu, ir īpašs tiesību aizsardzības līdzeklis, kuru iespējams piemērot tikai izņēmuma gadījumā, jo tas pārtrauc ar spēkā stājušos administratīvo aktu iedibināto tiesisko stabilitāti. Tāpēc likumdevējs Administratīvā procesa likuma 87.pantā ir ietvēris izsmeļošu uzskaitījumu priekšnoteikumiem, kuriem pastāvot personai ir tiesības vērsties iestādē ar iesniegumu par administratīvā procesa uzsākšanu no jauna (adresātam šādas tiesības ir, ja mainījušies lietas faktiskie apstākļi, kuri bija par pamatu lēmuma pieņemšanai; lietas tiesiskie apstākļi ir mainījušies adresātam par labu; Eiropas Cilvēktiesību tiesa vai cita starptautiska vai pārnacionāla tiesa šajā lietā ir pieņēmusi nolēmumu, no kura izriet, ka administratīvais process jāuzsāk no jauna).62

2 Personai iesniegumā ir jānorāda iestādei savi apsvērumi, kādēļ tā uzskata, ka konkrētajā lietā ir pamats uzsākt procesu no jauna. Tajā pašā laikā ne jebkura, pat ar jaunu apstākli argumentēta, vēršanās iestādē par neapstrīdamu administratīvo aktu ir atzīstama par lūgumu uzsākt procesu no jauna. Administratīvā procesa uzsākšana no jauna uz adresāta iesnieguma pamata ir divpakāpju process, kurā notiek iesnieguma pieļaujamības un iesnieguma pamatotības vērtēšana. Vispirms iestādei ir jāvērtē, vai iesniegums ir pieņemams izskatīšanai pēc būtības, proti, vai vispār pastāv pamats uzsākt procesu no jauna. Iesnieguma pieļaujamības priekšnoteikumi procesa uzsākšanai no jauna ir skaidri noteikti likumā: personas iesniegums, termiņš iesnieguma iesniegšanai, administratīvajam aktam ir jābūt neapstrīdamam un spēkā esošam, ir jāpastāv jauniem tiesiskajiem vai faktiskajiem apstākļiem vai tiesas nolēmumam. Šie apstākļi ir kumulatīvi un izsmeļoši.63

7.5. Adresātam nelabvēlīga prettiesiska administratīvā akta atcelšana jebkurā brīdī (Administratīvā procesa likuma 86.panta pirmā daļa)

1 Administratīvā procesa likuma 86.pantā noteikta prettiesiska administratīvā akta atcelšanas iespēja pēc iestādes iniciatīvas. Panta pirmajā daļā noteikts, ka adresātam nelabvēlīgu prettiesisku administratīvo aktu var atcelt jebkurā brīdī. Tiesību norma paredz iestādes rīcības brīvību nelabvēlīga prettiesiska administratīva akta atcelšanai. Savukārt personai ir tikai

60 Augstākās tiesas 2012.gada 10.februāra sprieduma lietā Nr.SKA-24/2012 (A42304705) 12.punkts.61 Augstākās tiesas 2012.gada 10.februāra sprieduma lietā Nr.SKA-24/2012 (A42304705) 12.punkts.62 Augstākās tiesas 2012.gada 10.februāra sprieduma lietā Nr.SKA-24/2012 (A42304705) 14.punkts.63 Augstākās tiesas 2012.gada 10.februāra sprieduma lietā Nr.SKA-24/2012 (A42304705) 14.punkts.

17

tiesības vērst uzmanību uz to, ka pastāv apstākļi šāda akta atcelšanai. Nelabvēlīga prettiesiska administratīvā akta atcelšana nav ierobežota ar termiņu.64

7.6. Personai nelabvēlīga administratīvā akta, kas pamatots ar kļūdainu Eiropas Savienības tiesību interpretāciju, pārskatīšana sakarā ar Eiropas Savienības Tiesas nolēmumu citā lietā

1 Lai gan Augstākās tiesas praksē līdz šim tas nav vērtēts, ir svarīgi papildus pieminēt, ka Eiropas Savienības Tiesas praksē ir atzīts, ka personai var pastāvēt tiesības prasīt nelabvēlīga administratīvā akta, kas pamatots ar kļūdainu Eiropas Savienības tiesību interpretāciju, pārskatīšanu sakarā ar Eiropas Savienības Tiesas nolēmumu citā lietā. Proti, Eiropas Savienības Tiesa lietā „Kühne & Heitz” ir atzinusi, ja iestāde ir pieņēmusi administratīvo aktu, bet Eiropas Savienības Tiesa vēlāk ir sniegusi jaunu tiesību normas interpretāciju, kas, ja iestādei šāda interpretācija sākotnēji būtu bijusi zināma, noteiktu citādu tās izdotā administratīvā akta saturu, šai iestādei ir pienākums pārskatīt vai atcelt tās izdoto galīgo administratīvo aktu pret privātpersonu. Eiropas Savienības Tiesa ir noteikusi arī priekšnoteikumus, kad šāda pārskatīšana ir pieļaujama: 1) atbilstoši valsts tiesībām konkrētā iestāde ir pilnvarota attiecīgo administratīvo aktu pārskatīt; 2) šis administratīvais akts ir kļuvis galīgs valsts pēdējās instances tiesas sprieduma rezultātā; 3) šāds spriedums, ievērojot vēlāko Eiropas Savienības Tiesas judikatūru, ir pamatots ar Eiropas Savienības tiesību kļūdainu interpretāciju, kas sniegta, nevēršoties Eiropas Savienības Tiesā ar prejudiciālu jautājumu; 4) ieinteresētā persona ir vērsusies iestādē tūlīt pēc tam, kad tā uzzināja par minēto judikatūru.65 Tomēr, kā minēts iepriekš, līdz šim Augstākā tiesa nav vērtējusi minēto Eiropas Savienības Tiesas praksi.

8. Muitas iestādes pārbaudes darbības

8.1. Pēcmuitošanas pārbaudes atbilstība nodokļu revīzijai (auditam)

1 Muitas kodeksa 13. un 78.pants noteic, ka pēc preču atlaišanas muitas dienesti var pārliecināties par deklarācijas datu pareizību. Valsts ieņēmumu dienests var pārbaudīt dokumentus, datus par preču ievešanu un izvešanu, pašas preces. Ja deklarācijas pārskatīšanas rezultātā vai pēcmuitas pārbaudē atklājas, ka attiecīgās muitas procedūras noteikumi ir piemēroti, pamatojoties uz nepatiesu vai nepilnīgu informāciju, muitas dienesti saskaņā ar pastāvošajiem noteikumiem veic pasākumus, kas nepieciešami, lai stāvokli izlabotu, ņemot vērā tiem pieejamo jauno informāciju.66

2 Jēdzienu „pastāvošie noteikumi” konkretizē Muitas kodeksa 4.panta 23.punkts, un pastāvošie noteikumi nozīmē Kopienas vai valsts noteikumus. Latvijas Muitas likuma 4.panta otrā daļa (šobrīd jaunā Muitas likuma 5.panta pirmā daļa) un likuma „Par nodokļiem un nodevām” 20.panta 8.punkts noteic, ka muitas lietu jautājumus, muitas nodokli un citus līdzvērtīgus maksājumus Latvijā administrē Valsts ieņēmumu dienests likumā „Par nodokļiem un nodevām” un citos normatīvajos aktos noteiktajā kārtībā. Tādēļ pēcmuitošanas pārbaudes, lai noteiktu, vai muitas nodoklis un citi maksājumi aprēķināti, maksāti un ieskaitīti budžetā

64 Augstākās tiesas 2012.gada 10.februāra sprieduma lietā Nr.SKA-24/2012 (A42304705) 13. un 15.punkts.65 Eiropas Savienības Tiesas 2004.gada 13.janvāra spriedums lietā Nr.C-453/00 „Kühne & Heitz” (ECLI:EU:C:2004:17). Sk. arī Eiropas Savienības Tiesas 2006.gada 19.septembra sprieduma apvienotajās lietās C-392/04 un C-422/04 i-21 Germany (ECLI:EU:C:2006:586) 51.–54.punktu, 2008.gada 12.februāra sprieduma lietā Nr.C-2/06 Kempter (ECLI:EU:C:2008:78) 44., 46., 56.–60.punktu. 66 Augstākās tiesas 2013.gada 22.janvāra sprieduma lietā Nr.SKA-9/2013 (A42544808) 6.punkts.

18

pareizi un atbilstoši normatīvajiem aktiem, atbilst nodokļu revīzijas (audita) pazīmēm (sal. likuma „Par nodokļiem un nodevām” 1.panta 16.punktu).67 Šeit ir jāņem vērā, ka līdzšinējā tiesu praksē Augstākā tiesa uzskatīja, ka, tā kā pēcmuitošanas pārbaude atbilst audita (revīzijas) pazīmēm, tad uz to ir attiecināma likuma „Par nodokļiem un nodevām” 23.panta pirmā daļa, kurā ietverta tiesiskās paļāvības aizsardzība un kas liedz pārskatīt galīgo audita atzinumu. Tomēr pretēji Augstākās tiesas praksei Eiropas Savienības Tiesa ir atzinusi, ka Muitas kodeksa 78.panta 3.punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka tam ir pretrunā tāds valsts tiesiskais regulējums kā Latvijā, kurā ir ierobežota muitas dienestu iespēja atkārtoti veikt pārskatīšanu vai pēcmuitošanas pārbaudi un tās rezultātā noteikt jaunu muitas parādu, ciktāl šī ierobežošana attiecas uz trīs gadu laika posmu no sākotnējā muitas parāda rašanās brīža, kas ir jāpārbauda valsts tiesai.68

8.2. Nodokļu maksātāja pārstāvja tiesības tikt informētam par audita veikšanu

1 Likuma „Par nodokļiem un nodevām” 18.panta pirmās daļas 10.punkts noteic nodokļu administrācijas pienākumu informēt nodokļu maksātāju par auditu, bet 7.punkts – informēt par audita rezultātiem. Likuma 16.panta 4.punkts noteic nodokļu maksātāja tiesības iepazīties ar nodokļu audita materiāliem. Šo normu mērķis ir aizsargāt nodokļu maksātāja tiesisko stāvokli, būt informētam par pārbaudes veikšanu, pārbaudes apjomu, termiņiem un rezultātiem.

2 Likuma „Par nodokļiem un nodevām” normas, kas skar nodokļu audita veikšanu, tieši neregulē tādas situācijas, kas raksturīgas muitas jomā, kad preces importētājs ir viens nodokļu maksātājs, bet deklarētājs – cits nodokļu maksātājs. Ja ievēro situācijas atkāpes no likumā tipizētās formas, bet patur prātā audita procesa noregulējuma jēgu, tad divkārša – importētāja un deklarētāja – pārbaude formāli nav nepieciešama. Svarīgi, lai viena audita ietvaros, konstatējot, ka nodokļu maksātājs darījumu veicis ar pārstāvja starpniecību, kurš pēc likuma būtu atbildīgs par nodokļu parāda saistību nokārtošanu, tiktu ievērotas šāda pārstāvja tiesības, kādas tās ar likumu piešķirtas nodokļu maksātājam, t.i., būt informētam par pārbaudes veikšanu, pārbaudes apjomu, termiņiem un rezultātiem.69  

8.3. Daļējas pārbaudes rezultātu attiecināšana uz visām tajā pašā deklarācijā iekļautajām precēm (Muitas kodeksa 68.pants)

1 Saskaņā ar Muitas kodeksa 68.pantu muitas iestāde var pārbaudīt muitas deklarācijas, vai nu pārbaudot dokumentus, kas attiecas uz deklarāciju un kas tai ir pievienoti, vai arī pārbaudot preces un ņemot paraugus analīzei vai sīkai pārbaudei. Pēdējā gadījumā Muitas kodeksa 70.panta 1.punktā ir paredzēts, ka, ja pārbauda tikai daļu no deklarācijā iekļautajām precēm, tad šīs pārbaudes rezultātus attiecina uz visām šajā deklarācijā iekļautajām precēm ar noteikumu, ka deklarētājs var pieprasīt preču tālāku pārbaudi, ja uzskata, ka daļējas pārbaudes rezultāti neattiecas uz pārējo deklarēto preču daļu. Tādējādi ar šo vispārējo tiesību normu ir ieviests vienādas kvalitātes pieņēmums, kas muitas dienestiem ļauj vienā deklarācijā iekļauto preču daļējas pārbaudes rezultātus attiecināt uz visām šajā deklarācijā iekļautajām precēm.70

2 Šī iespēja vienu preču daļējas pārbaudes rezultātus attiecināt uz citām precēm attiecas tikai uz tām precēm, kas ir ietvertas „vienā deklarācijā”, ja muitas dienesti šīs preces ir pārbaudījuši

67 Augstākās tiesas 2013.gada 22.janvāra sprieduma lietā Nr.SKA-9/2013 (A42544808) 6.punkts, 2011.gada 2.septembra sprieduma lietā Nr.SKA-420/2011 (A42630107) 7.punkts. 68 Eiropas Savienības Tiesas 2015.gada 10.decembra spriedums lietā Nr.C-427/14 Veloserviss (ECLI:EU:C:2015:803). 69 Augstākās tiesas 2011.gada 2.septembra sprieduma lietā Nr.SKA-420/2011 (A42630107) 8., 9.punkts.70 Augstākās tiesas 2014.gada 7.aprīļa sprieduma lietā Nr.SKA-2/2014 (A42630107) 12.punkts.

19

laikposmā, pirms tie ir veikuši minēto preču atlaišanu. Tas izriet gan no Muitas kodeksa 70.panta 1.punkta formulējuma, gan no šī kodeksa 68.–74.panta struktūras.71

8.4. Pārbaudes rezultātu attiecināšana uz precēm, kas ietvertas agrākās muitas deklarācijās (Muitas kodeksa 78.pants)

1 Muitas iestāde var apšaubīt ne vien tās pašas deklarācijas preces, bet arī agrākas muitas deklarācijas, tomēr šādu preču pārbaude ir pakļauta citādiem nosacījumiem. Proti, ir jānošķir muitas deklarāciju pārbaude pirms preču atlaišanas (Muitas kodeksa 68. un nākamie panti) no labojumu izdarīšanas muitas deklarācijā pēc preču atlaišanas (Muitas kodeksa 78.pants).

2 Pēc muitas deklarācijā ietverto preču atlaišanas veikšanas muitas dienesti attiecīgā gadījumā pēc savas iniciatīvas var veikt šādas deklarācijas pārskatīšanu saskaņā ar Muitas kodeksa 78.pantu. Saskaņā ar 78.panta 2.punktu pēc preču atlaišanas muitas dienesti var pārbaudīt tirdzniecības dokumentus un datus par attiecīgo preču ievešanu vai izvešanu, kā arī tālākām tirdznieciskām darbībām ar šīm precēm, un tie var arī pārbaudīt šīs preces, ja tās vēl var uzrādīt. Tādējādi šī tiesību norma ļauj muitas iestādēm apšaubīt agrākas muitas deklarācijas, kas nav tikušas pārbaudītas saskaņā ar Muitas kodeksa 68.pantu un kas tādējādi saskaņā ar šī kodeksa 71.panta 2.punktu tikušas izskatītas atbilstoši tajā ietvertajiem datiem. Nekas šajā nolūkā neliedz muitas dienestiem vienā muitas deklarācijā ietverto preču daļējas pārbaudes rezultātus attiecināt uz precēm, kas ir ietvertas agrākās muitas deklarācijās, kurām šie paši dienesti jau ir veikuši preču atlaišanu, ja šīs preces ir identiskas, kas ir jāpārbauda tiesai. 72

3 Preču identiskuma konstatēšana var balstīties uz pārbaudi, ko veic attiecībā uz tirdzniecības dokumentiem un datiem par attiecīgo preču ievešanu un izvešanu vai tālākām tirdznieciskām darbībām ar šīm precēm, un it īpaši uz norādēm, kuras ir sniedzis deklarētājs un saskaņā ar kurām šīs preces ir saņemtas no viena ražotāja un to nosaukums, izskats, kā arī sastāvs ir identisks to preču nosaukumam, izskatam un sastāvam, par kurām ir iesniegtas šīs agrākās muitas deklarācijas. Šajā ziņā nav nozīmes tam, ka deklarētājs vairs nespēj pieprasīt veikt attiecīgo preču tālāku pārbaudi un attiecīgā gadījumā ņemt papildu paraugus. Muitas kodeksa 78.pants principā pēc preču atlaišanas ir piemērojams brīdī, kad to uzrādīšana var izrādīties neiespējama.73

4 Ievērojot iepriekš minēto, Muitas kodeksa 78.pants ļauj muitas iestādēm vienā muitas deklarācijā iekļauto preču daļējas pārbaudes, kas veiktas attiecībā uz paraugiem, kuri ņemti no šīm precēm, rezultātus attiecināt uz precēm, kas ir iekļautas agrākās deklarācijās, kuras ir iesniedzis tas pats deklarētājs, par kurām nav veikta vai vairs nevar tikt veikta šāda pārbaude, jo ir notikusi preču atlaišana. Turklāt šāda pārbaudes rezultātu attiecināšana uz agrākām deklarācijām ir pieļaujama, ja šīs preces ir identiskas. 74

8.5. Deklarētāja tiesības pieprasīt preču tālāku pārbaudi un šo tiesību robežas (Muitas kodeksa 70.panta 1.punkts)

71 Augstākās tiesas 2014.gada 7.aprīļa sprieduma lietā Nr.SKA-2/2014 (A42630107) 12.punkts ar atsauci uz Eiropas Savienības Tiesas 2014.gada 27.februāra sprieduma lietā Nr.C-571/12 Greencarrier Freight Services Latvia (ECLI:EU:C:2014:102) 20. – 24.punktu.72 Augstākās tiesas 2014.gada 7.aprīļa sprieduma lietā Nr.SKA-2/2014 (A42630107) 13.punkts.73 Augstākās tiesas 2014.gada 7.aprīļa sprieduma lietā Nr.SKA-2/2014 (A42630107) 13.punkts ar atsauci uz Eiropas Savienības Tiesas 2014.gada 27.februāra sprieduma lietā Nr.C-571/12 Greencarrier Freight Services Latvia (ECLI:EU:C:2014:102) 30. – 35.punktu.74 Augstākās tiesas 2014.gada 7.aprīļa sprieduma lietā Nr.SKA-2/2014 (A42630107) 13.punkts.

20

1 Muitas kodeksa 70.panta 1.punkts cita starpā paredz, ka deklarētājs var pieprasīt preču tālāku pārbaudi, ja uzskata, ka daļējas pārbaudes rezultāti neattiecas uz pārējo deklarēto preču daļu. Norma aizsargā personu no situācijas, ka atlases veidā pārbaudītais preču paraugs varētu būt brāķis, kura pārbaudes rezultātus nevarētu attiecināt uz pārējo deklarēto preču daļu.

2 Problēmas minētās normas piemērošanā var rasties gadījumā, ja muitas iestādes pārbaude un attiecīgi secīgais lēmums attiecas uz precēm, kas piegādātas ilgākā laika periodā, bet testēts tikai viena pirms tam veikta sūtījuma preču paraugs, un privātpersona secīgi apgalvo, ka testētā preces vienība ir brāķis, kura pārbaudes rezultāti nevar tikt attiecināti uz pārējo deklarēto preču daļu. Lietā, kurā risināts strīds saistībā ar minēto, apgabaltiesa uzskatīja, ka atsaukšanās uz procesuālās ekonomijas principu un muitas iestādes rīcībā esošo resursu lietderīgu izmantošanu nevar būt pamats viena preču sūtījuma pārbaudes rezultātu attiecināšanai uz precēm, kas noformētas ar citām muitas deklarācijām un ievestas citā laikā, neņemot vērā Muitas kodeksa 70.panta 1.punkta nosacījumus. Tomēr Augstākā tiesa lietā uzskatīja, ja persona vienā vai vairākās deklarācijās deklarē vienu un to pašu preci, kas ir konstatējams no deklarētās preces klasifikācijas atbilstoši kombinētajai nomenklatūrai, tad var pieņemt, ka atsevišķo preču paraugu pārbaudē iegūtās ziņas par preci raksturo visas attiecīgi deklarētās preces.75

3 Ievērojot minētos lietas apstākļus, Augstākā tiesa Muitas kodeksa 70.panta 1.punkta piemērošanas ietvaros norādīja, ka ne nodokļu administrācija, ne tiesa nevar pieņemt savu lēmumu uz pieteicēja pieņēmuma pamata, ka atlases veidā pārbaudītais paraugs varētu būt brāķis.76 Var būt gadījumi, kad preces vienības var tikt uzskatītas par izņēmuma gadījumu jeb brāķi. Šādā gadījumā pārbaudes rezultāti nebūtu attiecināmi uz visām preču partijām, kurās defektīvās preces nav. Proti, ja viena (pārbaudītā) preču partija tiešām bijusi defektīva (nevis tā bijusi cita prece ar iestādes noteikto preces kodu), nevar uzskatīt, ka ievestā prece visos gadījumos ir cita. Tomēr tiesai ir jānoskaidro, vai privātpersonas norāde, ka pārbaudītā preces partija ir izņēmuma gadījums un tādēļ pārbaudes rezultāti nav attiecināmi uz citām partijām, varētu būt pamatota.77 Tā kā katras preces pārbaude objektīvi var būt muitas kontroli pārlieku apgrūtinoša, bet pēcmuitošanas pārbaudē strīdus preču nepieejamības dēļ vispār neiespējama, nebūtu saprātīgi no muitas iestādes prasīt turpināt preču paraugu pārbaudi jebkuru personas pieņēmumu vai nepamatotu iebildumu gadījumā.78 Privātpersonai atbilstoši likuma „Par nodokļiem un nodevām” 38.pantam ir jānorāda uz kādiem pierādījumiem, kas šajā sakarā būtu vērtējami. 79

8.6.

75 Augstākās tiesas 2012.gada 2.marta sprieduma lietā Nr.SKA-65/2012 (A42607508) 3. un 7.punkts. 76 Augstākās tiesas 2012.gada 2.marta sprieduma lietā Nr.SKA-65/2012 9.punkts, 2011.gada 8.jūlija sprieduma lietā Nr.SKA-229/2011 (A42483007) 8.punkts.77 Augstākās tiesas 2012.gada 2.marta sprieduma lietā Nr.SKA-65/2012 9.punkts. 78 Augstākās tiesas 2012.gada 2.marta sprieduma lietā Nr.SKA-65/2012 9.punkts. 79 Sal. Augstākās tiesas 2012.gada 2.marta sprieduma lietā Nr.SKA-65/2012 9.punkts.

21

II. Muitas lietu tiesiskuma kontroles materiāltiesiskie aspekti

1. Preču muitas vērtība

1 Lai piemērotu Eiropas Kopienu muitas tarifu un ārpustarifa pasākumus, ir nepieciešams noteikt preču muitas vērtību. Muitas kodekss paredz vairākas metodes preču muitas vērtības noteikšanai: 1) darījuma vērtības metode (29.pants); tādu pašu vai līdzīgu preču darījuma, vienas vienības cenas un izskaitļotās vērtības metode (30.pants); un Eiropas Savienībā pieejamo datu izmantošanas metode (31.pants).80 Konkrētās metodes ir piemērojamas secīgi, un katru nākamo metodi var izmantot tikai tad, ja preču muitas vērtību ar iepriekšējo metodi noteikt nevar.81 Līdz ar to iestādes administratīvajā aktā arī ir jābūt pamatojumam, kādēļ nav izmantota iepriekšējā preču muitas vērtības noteikšanas metode.82

1.1. Darījumu vērtība (Muitas kodeksa 29.pants)

2 Muitas kodeksa 29.panta 1.punkts kā primāro metodi preču muitas vērtības noteikšanai paredz darījuma vērtību – cenu, kas ir faktiski samaksāta vai maksājama par precēm, pārdodot tās izvešanai uz Eiropas Savienības muitas teritoriju, kas vajadzības gadījumā ir precizēta saskaņā ar 32. un 33.pantu. 83 Ja muitas vērtību nevar noteikt ar darījuma vērtības metodi (saskaņā ar Muitas kodeksa 29.pantu), piemēro nākamo muitas vērtības noteikšanas metodi – Muitas kodeksa 30.pantu (tādu pašu vai līdzīgu preču darījuma, vienas vienības cenas un izskaitļotās vērtības metode).

3 Pats muitas vērtības nepareizas aprēķināšanas fakts nav pietiekams, lai atteiktos no darījuma vērtības noteikšanas metodes.84 Piemēram, tas, ka privātpersona kļūdaini muitas vērtībā nav iekļāvusi preces pārvadāšanas un izkraušanas izdevumus (kas ir jādara, ievērojot Muitas kodeksa 32.panta 1.punkta „e” apakšpunktu), nedod tiesības iestādei uzreiz atteikties no darījuma vērtības noteikšanas metodes un secīgi muitas vērtību aprēķināt, izmantojot Kopienā pieejamo informāciju.85 Kopienas regulējums par muitas novērtējumu ir vērsts, lai izslēgtu patvaļīgu vai fiktīvu muitas vērtību izmantošanu, tādēļ muitas vērtībai ir jāatspoguļo ievestās preces reālā ekonomiskā vērtība. Darījumu novērtēšanas metodi muita var nepiemērot vienīgi tad, ja muitas iestādei ir pamatotas šaubas par darījuma patieso vērtību, tas ir, faktiski samaksāto cenu.86 Turklāt, pastāvot iespējai noteikt cenu, kāda faktiski tika samaksāta vai ir jāmaksā, iestādei nav pamata atteikties no darījuma vērtības noteikšanas metodes.87

4 Deklarējot preci, deklarācijas parakstītājs uzņemas saistību, ka deklarācijā sniegtie dati ir pareizi un pilnīgi un ka iesniegs jebkādu papildu informāciju vai dokumentu, kas būs vajadzīgi preču muitas vērtības noteikšanai (sal. Īstenošanas regulas 178.panta 4.punkts).88 Tas nozīmē, ka preču muitas deklarācijas parakstītājam ir jāspēj pierādīt, ka faktiski samaksātā summa par precēm atbilst deklarācijā norādītajai preču darījuma vērtībai. Muitas likumi neierobežo pieļaujamu pierādījumu veidus, tādēļ faktiski samaksāto cenu var pierādīt ar visiem administratīvajā procesā pieļaujamiem pierādīšanas līdzekļiem.89

80 Augstākās tiesas 2011.gada 11.maija sprieduma lietā Nr.SKA-148/2011 (A42485507) 8.punkts. 81 Augstākās tiesas 2011.gada 11.maija sprieduma lietā Nr.SKA-148/2011 (A42485507) 10.punkts, 2012.gada 25.jūnija rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-445/2012 (A42638208) 3.2.apakšpunkts kopsakarā ar 8.punktu. 82 Augstākās tiesas 2011.gada 11.maija sprieduma lietā Nr.SKA-148/2011 (A42485507) 10.–12.punkts.83 Augstākās tiesas 2016.gada 1.marta sprieduma lietā Nr.SKA-5/2016 (A420728510) 8.punkts. 84 Augstākās tiesas 2010.gada 3.februāra sprieduma lietā Nr.SKA-22/2010 (A42450706) 8.punkts.85 Augstākās tiesas 2010.gada 3.februāra spriedums lietā Nr.SKA-22/2010 (A42450706).86 Augstākās tiesas 2010.gada 3.februāra sprieduma lietā Nr.SKA-22/2010 (A42450706) 8.punkts.87 Augstākās tiesas 2010.gada 3.februāra sprieduma lietā Nr.SKA-22/2010 (A42450706) 8.punkts.88 Augstākās tiesas 2010.gada 9.decembra sprieduma lietā Nr.SKA-671/2010 (A42347306) 13.punkts.89 Augstākās tiesas 2009.gada 3.novembra sprieduma lietā Nr.SKA-433/2009 (A42347306) 12.punkts.

22

a) Saistītās personas (Muitas kodeksa 29.panta 1.punkta „d” apakšpunkts)

5 Viens no nosacījumiem darījumu vērtības izmantošanai ir tas, ka pircējs un pārdevējs nav saistīti vai – ja pircējs un pārdevējs ir saistīti – darījumu vērtība ir pieņemama muitas vajadzībām saskaņā ar 29.panta 2.punktu (Muitas kodeksa 29.panta 1.punkta „d” apakšpunkts).90

6 Gadījumi, kad personas var tikt uzskatītas par saistītām, noteikti Īstenošanas regulas 143.pantā. Par saistītu personu, piemēram, uzskata, ja kāda persona ir citas personas uzņēmuma valdes loceklis vai administratīvs vadītājs; personas ir darba devējs un darba ņēmējs; kādai personai tieši vai netieši pieder, tā kontrolē vai tur 5% vai vairāk abu tādu personu nesamaksātās balss akcijas vai daļas; vai personas ir vienas ģimenes locekļi. Šie piemēri ir tie gadījumi, kad var pieļaut, ka attiecīgo preču pārdošanas cenu ietekmējušas darījuma pušu starpā esošās attiecības.91

7 Muitas kodeksa 29.panta 1.punkta „d” apakšpunkta un 2.punkta mērķis ir nodrošināt, lai muitas vērtība atspoguļotu ievesto preču patieso saimniecisko vērtību un nebūtu patvaļīga vai fiktīva. Tālab muitas iestāde ir tiesīga pārbaudīt deklarētāja norādīto cenu un to noraidīt, ja tā uzskata, ka šo cenu ir ietekmējusi darījuma pušu starpā esošās attiecības.92 Tomēr, kā redzams no Muitas kodeksa 29.panta 2.punkta „a” apakšpunkta, pircēja un pārdevēja savstarpējā saistība pati par sevi nav pietiekams pamats uzskatīt darījuma vērtību par nepieņemamu. Vajadzības gadījumā ir jāpārbauda pārdošanas apstākļi un darījuma vērtība ir jāpieņem, ja savstarpējā saistība nav ietekmējusi cenu.93 Ja deklarētāja sniegtās informācijas vai cita iemesla dēļ muitas dienestiem ir pamats uzskatīt, ka savstarpējā saistība ir ietekmējusi cenu, tās dara zināmu deklarētājam pamatojumu un nodrošina tam pienācīgas iespējas sniegt paskaidrojumu.94

8 Saskaņā ar Īstenošanas regulas 143.panta 1.punkta „h” apakšpunktu personas uzskata par saistītām, ja tās ir vienas ģimenes locekļi (vīrs un sieva, brālis un māsa u.c.). Šajā normā ir runa par radniecības attiecībām, ja darījums ir starp fiziskajām personām. Tomēr var pastāvēt gadījumi, kad pārdevējs ir juridiska persona un kad radinieks spēj ietekmēt pārdošanas cenu. Tas, ka ievesto preču pārdošanas cenu var ietekmēt radniecības attiecībās esošas personas, pastāv vienlīdz arī tad, kad pārdevējs ir juridiskā persona un kad kāds pircēja radinieks spēj ietekmēt pārdošanas cenu par labu šim pēdējam. Līdz ar to ir iespējams preču pircēju un pārdevēju arī šādos gadījumos atzīt par saistītām personām.95 Tomēr šādā gadījumā ir jāvērtē, vai pircēja radiniekam juridiskajā personā piemīt spēja ietekmēt ievesto preču pārdošanas cenu par labu pircējam – radiniekam. Tas nosakāms, vērtējot radinieka veiktās funkcijas attiecīgajā juridiskajā personā vai konstatējot, ka šis radinieks ir vienīgais, kas šajā juridiskajā personā veic kādu darbību.96

b) Darījuma vērtībai pieskaitāmie izdevumi (Muitas kodeksa 32.pants)

9 Saskaņā ar Muitas kodeksa 32.pantu, nosakot muitas vērtību saskaņā ar 29.pantu, cenai, kas faktiski samaksāta vai maksājama par ievestajām precēm, ir jāpieskaita arī 32.pantā noteiktie izdevumi. Šādi izdevumi ir, piemēram, preču kraušanas izmaksas,97 preču pārvadāšanas izmaksas, kuras saistītas ar preču nogādāšanu vietā, kur tās pirmo reizi ievestas Kopienas 90 Augstākās tiesas 2016.gada 1.marta sprieduma lietā Nr.SKA-5/2016 (A420728510) 8.punkts, 2010.gada 8.aprīļa sprieduma lietā Nr.SKA-102/2010 (A42423806) 8.punkts. 91 Eiropas Savienības Tiesas 2016.gada 21.janvāra sprieduma lietā Nr.C-430/14 Stretinskis 24.punkts.92 Eiropas Savienības Tiesas 2016.gada 21.janvāra sprieduma lietā Nr.C-430/14 Stretinskis 23.punkts. 93 Augstākās tiesas 2016.gada 1.marta sprieduma lietā Nr.SKA-5/2016 (A420728510) 13.punkts. 94 Augstākās tiesas 2010.gada 8.aprīļa sprieduma lietā Nr.SKA-102/2010 (A42423806) 8.punkts.95 Augstākās tiesas 2016.gada 1.marta sprieduma lietā Nr.SKA-5/2016 (A420728510) 11.punkts.96 Augstākās tiesas 2016.gada 1.marta sprieduma lietā Nr.SKA-5/2016 (A420728510) 11.punkts.97 Augstākās tiesas 2010.gada 3.februāra sprieduma lietā Nr.SKA-22/2010 (A42450706) 8.punkts.

23

muitas teritorijā,98 un citi Muitas kodeksa 32.pantā noteiktie izdevumi. Tādējādi apliekamajā jeb muitas vērtībā vispārīgi tiek iekļauta gan pašas preces vērtība, gan ar preces importēšanu saistīto pakalpojumu vērtība (transports, uzglabāšana, iepakošana u.tml.), ciktāl tā jau nav ietverta pašas preces vērtībā.99 Atbilstoši Muitas kodeksa 33.panta 1.punktam muitas vērtībā neiekļauj, piemēram, izmaksas par preču pārvadāšanu pēc to nogādāšanas vietā, kur tās pirmo reizi nonāk Kopienas muitas teritorijā, ja tās ir uzrādītas atsevišķi no cenas,100 un citas Muitas kodeksa 33.panta 1.punktā noteiktās izmaksas.

10 Neatkarīgi no tā, kura persona ir samaksājusi par preces transportēšanu līdz muitas robežai, šai summai ir jābūt iekļautai preces muitas vērtībā.101

1.2. Tādu pašu vai līdzīgu preču darījuma, vienas vienības cenas un izskaitļotās vērtības metode (Muitas kodeksa 30.pants)

11 Ja muitas vērtību nevar noteikt saskaņā ar Muitas kodeksa 29.pantu (darījuma vērtības metodi), to nosaka saskaņā ar Muitas kodeksa 30.pantu (tādu pašu vai līdzīgu preču darījuma, vienas vienības cenas un izskaitļotās vērtības metode).

12 Apstāklis, ka no personas nav iegūta kāda informācija, pats par sevi nav šķērslis Muitas kodeksa 30.panta piemērošanai. Piemēram, lietā, kurā Valsts ieņēmumu dienests bija norādījis iebildumus, ka persona ar iestādi nav sadarbojusies – nav bijis iespējams iegūt nepieciešamo informāciju, lai piemērotu Muitas kodeksa 30.pantu, – Augstākā tiesa atzina, ka apstāklis, ka no personas nav iegūta kāda informācija, pats par sevi nav šķērslis Kopienas Muitas kodeksa 30.pantā minēto metožu, kuru pamatā ir ievesto preču salīdzināšana ar tādām pašām vai līdzīgām precēm, piemērošanai.102 No Muitas kodeksa 30.panta kopumā izriet, ka minēto metožu piemērošanai informācijas vienīgas iespējamais avots nav attiecīgo preču ievedējs.103

13 Vispārinājuma sastādīšanas laikā Augstākā tiesa ir vērsusies Eiropas Savienības Tiesā ar prejudiciālu jautājumu, kurā jautāts arī par to, ciktāl atbilstoši administratīvā akta pamatojuma principam Muitas kodeksa 30.panta 1.punktā minētais jēdziens “secīgi” ir saprotams, kā izvērsts pienākums muitas iestādei paskaidrot preču ievedējam, kādēļ muitas iestāde neseko Muitas kodeksa 29. vai 30.pantā minētajiem preču muitas vērtības noteikšanas principiem, bet izvēlas 31.pantā minēto metodi.104 Tas nozīmē, ka Eiropas Savienības Tiesas jaunākās atziņas var ietekmēt tiesu praksi preču muitas vērtības noteikšanā, tas ir, Muitas kodeksa 30. un 31.panta piemērošanu un šo pantu savstarpēju nošķiršanu.

1.3. Preču muitas vērtības noteikšana, pamatojoties uz Kopienā pieejamiem datiem (Muitas kodeksa 31.pants)

14 Muitas kodeksa 31.panta 1.punktā paredzēts, ja ievestu preču muitas vērtību nevar noteikt saskaņā ar 29. vai 30. pantu, to nosaka, pamatojoties uz Kopienā pieejamiem datiem, izmantojot pieņemamus līdzekļus, kas atbilst principiem un vispārīgiem noteikumiem, kas ietverti: 1) Nolīgumā par Vispārējās vienošanās par tarifiem un tirdzniecību VII panta piemērošanu; 2) Vispārējās vienošanās par tarifiem un tirdzniecību VII pantā; 3) šās nodaļas (Muitas kodeksa II sadaļas 3.nodaļas) noteikumos.

15 Tiesu praksē ir akceptēts, ka muitas dienests atbilstoši Muitas kodeksa 31.pantam nosaka muitas vērtību, ņemot vērā ikgadējos muitas kataloga datus.105 Piemēram, Augstākā tiesa savā 98 Augstākās tiesas 2016.gada 1.marta sprieduma lietā Nr.SKA-5/2016 (A420728510) 15.punkts, 2013.gada 21.janvāra sprieduma lietā Nr.SKA-46/2013 (A42466407) 11.punkts. 99 Augstākās tiesas 2016.gada 17.maija lēmuma lietā Nr.SKA-20/2016 (A420632811) 13.punkts. 100 Augstākās tiesas 2013.gada 21.janvāra sprieduma lietā Nr.SKA-46/2013 (A42466407) 11.punkts. 101 Augstākās tiesas 2016.gada 1.marta sprieduma lietā Nr.SKA-5/2016 (A420728510) 15.punkts. 102 Augstākās tiesas 2011.gada 11.maija sprieduma lietā Nr.SKA-148/2011 (A42485507) 13.punkts. 103 Augstākās tiesas 2011.gada 11.maija sprieduma lietā Nr.SKA-148/2011 (A42485507) 13.punkts.104 Augstākās tiesas 2016.gada 21.janvāra lēmums lietā Nr.SKA-30/2016 (A42068111). 105 Augstākās tiesas 2011.gada 14.aprīļa rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-351/2011 (A42400706) 9.punkts.

24

praksē ir atzinusi, ka lietotu automašīnu ievešanas gadījumā ir iespējams izmantot muitas rīcībā esošos automobiļu cenu katalogus, kuri regulāri tiek atjaunoti. Tādējādi tiek saprātīgi nodrošināta vienota prakse muitas vērtības noteikšanā lietotiem automobiļiem, kā arī tiek nodrošināta vienlīdzības principa ievērošana.106

2. Neuzlikšanas režīms un muitas procedūras

2.1. Ārējā tranzīta procedūra (Muitas kodeksa 91.pants)

1 Ārējais tranzīts ir procedūra, kas atļauj Kopienas muitas teritorijā pārvietot no viena punkta uz otru: a) ārpuskopienas preces, neattiecinot uz tām ievedmuitas nodokļus un citus maksājumus vai tirdzniecības politikas pasākumus; b) Kopienas preces – tajos gadījumos un ar tiem nosacījumiem, kas paredzēti saskaņā ar komitejas procedūru, lai novērstu to, ka sakarā ar precēm, uz ko attiecas eksporta pasākumi vai no tiem gūstamais labums, neizvairītos no šādiem pasākumiem vai neattaisnoti gūtu no tiem labumu (Muitas kodeksa 91.panta 1.punkts).

2 Ārējā tranzīta procedūra beidzas un tranzīta dokumentu turētāja pienākumi ir izpildīti, kad preces, uz kurām procedūra attiecas, un vajadzīgie dokumenti ir uzrādīti galamērķa muitas iestādē saskaņā ar attiecīgās procedūras noteikumiem. Muitas dienesti izbeidz procedūru, ja tās, pamatojoties uz nosūtītāja muitas iestādē un galamērķa muitas iestādē pieejamo datu salīdzinājumu, var konstatēt, ka procedūra ir beigusies pareizi (Muitas kodeksa 92.pants).

a) Pabeigta muitas procedūra un preču zudums (Muitas kodeksa 92.pants)

17 Ja ārējā tranzīta procedūra tiek pareizi izbeigta atbilstoši Muitas kodeksa 92.pantam, tad atbilstoši Muitas kodeksa 91.pantam uz ārpuskopienas precēm netiek attiecināts ievedmuitas nodokļi un citi maksājumi vai tirdzniecības politikas pasākumi. Tranzīta procedūras ietvaros nenotiek preču izlaišana brīvai apgrozībai (Muitas kodeksa 79. un turpmākie panti).107 Tomēr, ja ārējā tranzīta procedūras ietvaros prece, piemēram, tiek izņemta no ārējās tranzīta procedūras (Muitas kodeksa 203.pants 1.punkts),108 tostarp tiek nozagta109 vai kā citādāk radies šīs kravas iztrūkums,110 tad var rasties pamats aprēķināt muitas parādu.

18 Novērtējot kravas iztrūkumu, tiek ņemta vērā iespējamo mērījumu kļūda, preces dabīgie zudumi un citi iemesli.111

19 Nevar uzskatīt, ka prece ir neskarta, ja, piemēram, vagonos (pat ar veselām plombām), kuros atradās pārvadājamā prece, ir konstatējams šīs preces iztrūkums. Neskartas plombas nozīmē, ka nav notikuši pārkāpumi pārvadājuma laikā, bet tas automātiski nenozīmē, ka piegādātā prece ir bez iztrūkuma. Uz to netieši norāda Īstenošanas regulas 409.pants, kura 1.punkta „a” apakšpunktā bojātas plombas minētas citu pārkāpumu vidū, nošķirot to no tādiem pārkāpumiem kā precei ir lieks daudzums, iztrūkums vai tā aizstāta.112

106 Augstākās tiesas 2010.gada 8.aprīļa sprieduma lietā Nr.SKA-102/2010 (A42423806) 12.punkts.107 Eiropas Savienības Tiesas 2011.gada 1.decembra sprieduma lietā Nr.C-446/09 Philips un Nokia (ECLI:EU:C:2011:796) 55.punkts. 108 Eiropas Savienības Tiesas 2014.gada 15.maija sprieduma lietā Nr.C-480/12 X (ECLI:EU:C:2014:329) 52.–55.punkts, sal. Augstākās tiesas 2016.gada 19.aprīļa rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-843/2016 (A420828410) 8.punkts. 109 Augstākās tiesas 2015.gada 25.septembra spriedums lietā Nr.SKA-278/2015 (A420828410). 110 Augstākās tiesas 2013.gada 30.jūlija spriedums lietā Nr.SKA-196/2013 (A42617108).111 Augstākās tiesas 2013.gada 30.jūlija spriedums lietā Nr.SKA-196/2013 (A42617108), 2011.gada 28.decembra rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-912/2011 (A42446207) 11.punkts.112 Augstākās tiesas 2011.gada 28.decembra sprieduma lietā Nr.SKA-912/2011 (A42446207) 9.punkts.

25

20 Nav pietiekami, ka principiāls vienkārši nogādā preci tranzītā galamērķa muitas iestādē, bet neskartai precei un dokumentiem ir jābūt uzrādītiem muitas iestādei, un muitas dienestiem procedūra ir jāatzīst par pareizi pabeigtu (sal. Īstenošanas regulas 361.–366.pants).113

21 Pat ja preces gala saņēmējam vai atzītajam saņēmējam nav pretenziju par preces daudzumu, šim apstāklim nav izšķirošas nozīmes attiecībā uz muitas maksājumiem. Tās ir preces saņēmēja un pārdevēja, un nosūtītāja savstarpējās civiltiesiskās attiecības, kur katrs tiesisko attiecību dalībnieks var izlemt izmantot savas subjektīvās tiesības, kas izriet no līguma, vai ne. Privāto subjektīvo tiesību neizmantošanai nav ietekmes uz iestādes pieņemta administratīvā akta pareizību.114

22 Atbilstoši Īstenošanas regulas 365.panta 1.punktam un 366.panta 2.punktam par pierādījumu procedūras pabeigšanai var kalpot galamērķa muitas iestādes „pienākšanas ziņojums” un „kontroles rezultātu” ziņojums, ja tajos norādīts, ka prece saņemta pilnā apmērā, termiņā un atbilstoši citām prasībām, vai Īstenošanas regulas 366.panta 2.punktā norādītie alternatīvie pierādījumi – citu valstu izdoti vai apzīmogoti dokumenti.115

23 Tiesiskās paļāvības princips nevar būt pamats neveikt papildu nodokļu uzrēķinu, ja pēc muitas procedūras noslēgšanas tomēr tiek konstatēti pārkāpumi tās norisē. Proti, tiesiskās paļāvības princips neizslēdz pēcmuitošanas pārbaužu veikšanu un papildu nodokļu uzrēķinus saistībā ar Muitas kodeksā paredzētajiem maksājumiem (Muitas kodeksa 220.pants). Savukārt attiecībā uz Latvijas normatīvajiem aktiem nodokļu jomā piemērojama likuma „Par nodokļiem un nodevām” 23.panta pirmā daļa, kas tiesiskās paļāvības labad ierobežo papildu nodokļu uzrēķinu – proti, tas ir pieļaujams tikai trīs gadu laikā pēc normatīvajos aktos noteiktā nodokļu maksāšanas termiņa beigām, kā arī nav pieļaujams, ja iepriekš jau ticis veikts audits (revīzija) attiecībā uz konkrēto nodokli un konkrēto periodu.116

24 Muitas kodeksa 233.pantā noteikti gadījumi, kad muitas parādi tiek dzēsti. Šajā pantā arī paredzēts, ka parāds tiek dzēsts, ja preces iet bojā vai tiek neglābjami zaudētas to īpatnības, vai preces tiek zaudētas neparedzamu apstākļu vai nepārvaramas varas dēļ. Preču zādzība nav uzskatāma par preču bojāeju nepārvaramu apstākļu dēļ.117

b) Galvenā atbildīgā jeb principāla atbildība ārējā tranzīta procedūras ietvaros (Muitas kodeksa 96.pants)

17 Muitas kodeksa 96.panta 1.punkts noteic, ka Kopienas ārējā tranzīta procedūras izmantotājs ir galvenais atbildīgais. Tiesu praksē galvenais atbildīgais tiek apzīmēts arī ar angļu un franču valodā lietoto jēdzienu „principāls”. Galvenais atbildīgais jeb principāls ir atbildīgs par: 1) preču neskartu nogādāšanu galamērķa muitas iestādē noliktajā termiņā, pienācīgi izpildot muitas dienestu noteiktos identifikācijas nodrošināšanas pasākumus („a” apakšpunkts); 2) Kopienas tranzīta procedūras noteikumu ievērošanu („b” apakšpunkts). 96.panta 2.punkts savukārt noteic, ka neatkarīgi no 1.punktā minētajiem galvenā atbildīgā pienākumiem preču pārvadātājam vai saņēmējam, kurš pieņem preces un zina, ka preces tiek pārvietotas Kopienas tranzītā, tāpat ir pienākums preces neskartas nogādāt saņēmēja muitas iestādē noliktajā termiņā, pienācīgi izpildot muitas dienestu noteiktos identifikācijas nodrošināšanas pasākumus.118

113 Augstākās tiesas 2011.gada 28.decembra sprieduma lietā Nr.SKA-912/2011 (A42446207) 9.punkts, 2011.gada 24.februāra sprieduma lietā Nr.SKA-58/2011 (A42446207) 5.punkts. 114 Augstākās tiesas 2011.gada 28.decembra sprieduma lietā Nr.SKA-912/2011 (A42446207) 10.punkts. 115 Augstākās tiesas 2013.gada 30.jūlija sprieduma lietā Nr.SKA-196/2013 (A42617108) 3.3.apakšpunkts un 8.punkts. 116 Augstākās tiesas 2015.gada 10.jūlija sprieduma lietā Nr.SKA-267/2015 (A420632211) 20., 21.punkts.117 Augstākās tiesas 2016.gada 19.aprīļa rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-843/2016 (A420828410) 8.punkts ar atsauci uz Eiropas Savienības Tiesas 1983.gada 5.oktobra sprieduma lietā Nr.C-186/82 Magazzini Generali (ECLI:EU:C:1983:262) 15.punktu. 118 Augstākās tiesas 2015.gada 10.jūlija sprieduma lietā Nr.SKA-267/2015 (A420632211) 18.punkts, 2011.gada 28.decembra rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-912/2011 (A42446207) 8.punkts.

26

18 Preču zuduma gadījumā principāls, atsaucoties uz Muitas kodeksa 96.panta 2.punktu, mēdz norādīt, ka par tranzīta norisi atbildīgs ir arī kravas pārvadātājs un tādēļ atbildība ir nosakāma tieši pārvadātājam. Tomēr šādas principāla atrunas tiesu praksē netiek pieņemtas. Muitas kodeksa 96.panta 2.punkts neizslēdz 96.panta 1.punkta piemērošanu attiecībā uz galveno atbildīgo (principālu). Principāls tiek uzskatīts par atbildīgu arī par tādām ārējā tranzītpārvadājuma sekām, kuru laikā tiek pieļauta krāpšana, par kuru principāls nav atbildīgs. Šāda atbildības noteikšana, ņemot vērā normu mērķi aizsargāt Kopienas un tās dalībvalstu finanšu intereses, ir saderīga ar samērīguma principu.119

19 Galvenais atbildīgais kā Kopienas ārējā tranzīta procedūras izmantotājs ir muitas parāda, kas radies šīs procedūras noteikumu neievērošanas dēļ, parādnieks. Šādas galvenā atbildīgā atbildības mērķis ir nodrošināt rūpīgu un vienveidīgu noteikumu muitas parāda piedziņas jomā piemērošanu ar mērķi aizsargāt Kopienas un tās dalībvalstu finanšu intereses. Principāla pastiprinātas atbildības neesības gadījumā galvenais atbildīgais vairs nebūtu tik ļoti ieinteresēts nodrošināt atbilstošu tranzītpārvadājumu norisi.120

20 Principālam ir pienākums uzrādīt preces un vajadzīgos dokumentus galamērķa muitas iestādē. Tas izriet no Muitas kodeksa 92.panta 1.punkta.121 Proti, kā minēts iepriekš, saskaņā ar Muitas kodeksa 92.panta 1.punktu ārējā tranzīta procedūra beidzas un tranzīta dokumentu turētāja pienākumi ir izpildīti, kad preces, uz kurām procedūra attiecas, un vajadzīgie dokumenti ir uzrādīti galamērķa muitas iestādē saskaņā ar attiecīgās procedūras noteikumiem. Šā panta 2.punkts noteic, ka muitas dienesti izbeidz procedūru, ja tie, pamatojoties uz nosūtītāja muitas iestādē un galamērķa muitas iestādē pieejamo datu salīdzinājumu, var konstatēt, ka procedūra ir beigusies pareizi. Savukārt Muitas kodeksa 96.panta 1.punktā noteikts, ka galvenais atbildīgais (principāls) ir atbildīgs: a) par preču neskartu nogādāšanu galamērķa muitas iestādē noliktajā termiņā, pienācīgi izpildot muitas dienestu noteiktos identifikācijas nodrošināšanas pasākumus; b) par tranzīta procedūras noteikumu ievērošanu. No minētajām normām izriet, ka tieši tranzīta dokumentu turētāja pienākums un atbildība ir ievērot tranzīta procedūras noteikumus.122 Ņemot vērā Muitas kodeksa 92. un 96.pantā noteikto tranzīta dokumentu turētāja pienākumu un atbildību ievērot tranzīta procedūras noteikumus, principāls var tikt atzīts par parādnieku Muitas kodeksa 203.panta 3.punkta izpratnē – proti, ja principāls nav noslēdzis tranzīta procedūru kravām, tādējādi nelikumīgi izņemot no muitas uzraudzības ar ievedmuitas nodokli apliekamas preces.123

2.2. Glabāšana muitas noliktavā (Muitas kodeksa 98.pants)

21 Procedūra – ievešana glabāšanai muitas noliktavā – ļauj muitas noliktavās glabāt ārpuskopienas preces, nepiemērojot tām ievedmuitas nodokļus un citus maksājumus vai tirdzniecības politikas pasākumus. Tādējādi, lai gan notiek fiziska preču ievešana Latvijas teritorijā esošajā muitas noliktavā, ievedmuitas nodokļi un citi maksājumi netiek piemēroti.124 119 Augstākās tiesas 2015.gada 10.jūlija sprieduma lietā Nr.SKA-267/2015 (A420632211) 19.punkts ar atsauci uz Eiropas Savienības Tiesas 2008.gada 3.aprīļa sprieduma lietā Nr.C-230/06 Militzer & Münch 48.–49.punktu, sk. arī Augstākās tiesas 2015.gada 16.marta rīcības sēdes lēmumu lietā Nr.SKA-359/2015 (A420515911). 120 Augstākās tiesas 2015.gada 10.jūlija sprieduma lietā Nr.SKA-267/2015 (A420632211) 19.punkts ar atsauci uz Eiropas Savienības Tiesas 2008.gada 3.aprīļa sprieduma lietā Nr.C-230/06 Militzer & Münch 48.–49.punktu, sk. arī Augstākās tiesas 2014.gada 14.oktobra rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-539/2014 (A420699910) 7.punktu. 121 Administratīvās apgabaltiesas 2011.gada 21.jūnija sprieduma lietā Nr.A42388607 13.punkts kopsakarā ar Augstākās tiesas 2011.gada 14.novembra rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-888/2011 (A42388607) 8. un 10.punktu. 122 Augstākās tiesas 2011.gada 17.februāra sprieduma lietā Nr.SKA-60/2011 (A42388607) 9.punkts. 123 Augstākās tiesas 2011.gada 14.novembra rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-888/2011 (A42388607) 12.punkts.124 Augstākās tiesas 2011.gada 4.oktobra rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-872/2011 (A42535706) 8.punkts, 2011.gada 10.februāra sprieduma lietā Nr.SKA-55/2011 (A42535706) 10.punkts, 2010.gada 9.decembra sprieduma lietā Nr.SKA-618/2010 (A42535806) 11.punkts.

27

22 Procedūra glabāšanai muitas noliktavā ļauj muitas noliktavās glabāt: 1) ārpuskopienas preces, nepiemērojot tām ievedmuitas nodokļus un citus maksājumus vai tirdzniecības politikas pasākumus („a” apakšpunkts); 2) Kopienas preces, ja Kopienas tiesību akti īpašās jomās nosaka, ka to novietošanai muitas noliktavā seko tādu pasākumu piemērošana, kādi parasti saistīti ar šādu preču izvešanu („b” apakšpunkts).

23 Prece iegūst Kopienas preces statusu ar tās izlaišanu brīvā apgrozībā. Tad arī šī prece kļūst par importētu preci. Ievedot preci muitas noliktavā, prece vēl netiek uzskatīta par izlaistu brīvā apgrozībā, tādēļ attiecībā uz to netiek piemēroti ievedmuitas nodokļi. Tas attiecas arī uz pievienotās vērtības nodokļu maksājumiem.125 Preču ievešana muitas noliktavā un izlaišana brīvam apgrozījumam ir secīgas, bet patstāvīgas muitas procedūras, kuras var veikt dažādi preču nosūtītāji un saņēmēji atkarībā no tā, vai prece muitas noliktavā ir mainījusi īpašnieku.126

24 Katrai noliktavai ir turētājs, kas ir persona, kam ir tiesības apsaimniekot muitas noliktavu (Muitas kodeksa 99.panta trešā daļa un 100.panta otrā daļa). Noliktavas turētājam ir pienākums: 1) nodrošināt, ka preces ir muitas uzraudzībā, kamēr tās atrodas muitas noliktavā; 2) izpildīt saistības, ko uzliek preču glabāšana saskaņā ar muitas noliktavas procedūru, un 3) ievērot atļaujā paredzētos konkrētos nosacījumus (Muitas kodeksa 101.pants).

3. Muitas parāds (Muitas kodeksa 201.–215.pants)

25 Muitas parāds nozīmē personas pienākumu samaksāt ievedmuitas nodokļu summu (ievedmuitas parāds), kas piemērojams atsevišķām precēm saskaņā ar spēkā esošajiem Kopienas noteikumiem (Muitas kodeksa 4.panta 9.punkts).127

26 Muitas kodeksa 201.–215.pants noteic dažādus muitas parāda rašanās pamatus, brīdi un parādnieku. Parāda rašanās brīdis un arī atbildīgā persona, tas ir, parādnieks, ir nosakāms atkarībā no parāda rašanās pamata. Tādējādi personai, kura konkrētos apstākļos ir atbildīga par ievedmuitas nodokļa samaksu, muitas parāda rašanās brīdī ir jāsamaksā nodoklis, kāds objektīvi par attiecīgo preci ir maksājams.128

3.1. Muitas parāda pamatu savstarpēja nošķiršana

a) Muitas kodeksa 201.pants

27 Ievedmuitas parāds rodas a) laižot brīvā apgrozībā ar ievedmuitas nodokli apliekamās preces vai b) nododot šādas preces pagaidu ievešanas procedūrā ar daļēju atbrīvojumu no ievedmuitas nodokļa (Muitas kodeksa 201.pants).

28 „Parastā” situācijā, kāda ir paredzēta Muitas kodeksa 201.pantā, ievedmuitas parāds rodas attiecīgās muitas deklarācijas pieņemšanas brīdī un attiecīgās preces laižot brīvā apgrozībā. Citiem vārdiem, kad prece tiek „atmuitota”. Parādu rada tas, ka attiecīgā prece likumīgi tiek laista apgrozībā, tātad likumīgi tiek mainīts tās statuss.129

125 Augstākās tiesas 2011.gada 4.oktobra rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-872/2011 (A42535706) 8.punkts, 2011.gada 10.februāra sprieduma lietā Nr.SKA-55/2011 (A42535706) 10.punkts, 2010.gada 9.decembra sprieduma lietā Nr.SKA-618/2010 (A42535806) 11.punkts.126 Augstākās tiesas 2011.gada 4.oktobra rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-872/2011 (A42535706) 8.punkts, 2011.gada 10.februāra sprieduma lietā Nr.SKA-55/2011 (A42535706) 11.punkts.127 Augstākās tiesas 2013.gada 17.maija rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-380/2013 (A420533110) 8.punkts. 128 Augstākās tiesas 2012.gada 28.decembra sprieduma lietā Nr.SKA-559/2012 (A42678007) 9.punkts. 129 Augstākās tiesas 2012.gada 28.decembra sprieduma lietā Nr.SKA-559/2012 (A42678007) 10.punkts.

28

29 Savukārt ievedmuitas parāda rašanās saskaņā ar Muitas kodeksa 202.-205.pantu ir atkarīga no noteiktiem Muitas kodeksa pārkāpumiem. Faktiski šo pantu 2. un 3.punktā ir paredzēti dažādi apstākļi, kādos rodas muitas parāds, un dažādi parādnieki. Katram pantam ir sava piemērošanas joma, un tās nepārklājas.130

b) Muitas kodeksa 203.pants

30 Ievedmuitas parāds rodas, nelikumīgi izņemot no muitas uzraudzības ar ievedmuitas nodokli apliekamās preces (Muitas kodeksa 203.panta 1.punkts).131

31 Jēdziens „izņemšana no muitas uzraudzības” ir jāsaprot tā, ka tas ietver jebkādu darbību un bezdarbību, kuras rezultātā kaut uz īsu brīdi kompetentām muitas iestādēm ir liegta piekļuve muitas uzraudzībai pakļautajām precēm un traucēta Muitas kodeksa 37.panta 1.punktā paredzētās kontroles veikšana.132

32 Preces faktiski tiek izņemtas no muitas uzraudzības, ja tās tiek nogādātas citā vietā, kas nav noliktava un kas transporta dokumentos minēta kā galamērķa muitas iestāde.133

33 Preces izņemšanas no muitas uzraudzības priekšnosacījums ir vienīgi objektīvu nosacījumu izpilde, kā, piemēram, preces fiziskā neatrašanās tās noteiktajā uzglabāšanas vietā brīdī, kad muitas iestāde vēlas veikt šīs preces pārbaudi. Muitas kodeksa 203.panta piemērošana ir pamatota, ja preču zudums radījis importēto preču iekļaušanas Eiropas Savienības ekonomiskajā apritē risku.134 34 Izņemšanas jēdziens ir ļoti plašs. Arī preces zudums, piemēram, zādzības dēļ, var tikt uzskatīts par izņemšanu no muitas uzraudzības. Būtisks kritērijs ir prezumētā preču integrācija Savienības ekonomiskajā apritē.135

c) Muitas kodeksa 204.pants

35 Ievedmuitas parāds rodas, neizpildot kādu no pienākumiem, ko uzliek ievedmuitas nodoklim pakļaujamo preču pagaidu glabāšanas vai tās muitas procedūras izmantošana, kurā tās atrodas, gadījumos, kas nav minēti 203.pantā, ja vien tiek konstatēts, ka neizpildīšana nav būtiski iespaidojusi attiecīgās pagaidu glabāšanas vai muitas procedūras pareizu norisi (Muitas kodeksa 204.panta 1.punkta „a” apakšpunkts).136

36 Muitas kodeksa 203. un 204.pantam ir atšķirīgas piemērošanas jomas, jo pirmais no tiem attiecas uz rīcību, kuras rezultāts ir preču izņemšana no muitas uzraudzības, bet otrā priekšmets ir pienākumu un nosacījumu neizpilde saistībā ar dažādām muitas procedūrām. Vienīgi tad, ja konkrētie fakti nav uzskatāmi par izņemšanu no muitas uzraudzības saskaņā ar

130 Augstākās tiesas 2012.gada 28.decembra sprieduma lietā Nr.SKA-559/2012 (A42678007) 10.punkts.131 Augstākās tiesas 2015.gada 10.jūlija spriedums lietā Nr.SKA-267/2015 (A420632211), 2014.gada 30.oktobra spriedums lietā Nr.SKA-291/2014 (A421012309).132 Augstākās tiesas 2015.gada 10.jūlija sprieduma lietā Nr.SKA-267/2015 (A420632211) 13.punkts, 2014.gada 30.oktobra sprieduma lietā Nr.SKA-291/2014 (A421012309) 8.punkts ar atsauci uz Eiropas Savienības Tiesas 2014.gada 12.jūnija sprieduma lietā C-75/13 SEK Zollagentur (ECLI:EU:C:2014:1759) 28., 31.punktu, 2014.gada 15.maija sprieduma lietā C-480/12 X (ECLI:EU:C:2014:329) 34., 35.punkts. 133 Augstākās tiesas 2012.gada 28.decembra sprieduma lietā Nr.SKA-559/2012 (A42678007) 10.punkts.134 Augstākās tiesas 2015.gada 10.jūlija sprieduma lietā Nr.SKA-267/2015 (A420632211) 13.punkts, 2014.gada 30.oktobra sprieduma lietā Nr.SKA-291/2014 (A421012309) 8.punkts ar atsauci uz Eiropas Savienības Tiesas 2014.gada 12.jūnija sprieduma lietā C-75/13 SEK Zollagentur (ECLI:EU:C:2014:1759) 28., 31.punktu, 2014.gada 15.maija sprieduma lietā C-480/12 X (ECLI:EU:C:2014:329) 34., 35.punkts. 135 Augstākās tiesas 2014.gada 30.oktobra sprieduma lietā Nr.SKA-291/2014 (A421012309) 8.punkts. 136 Augstākās tiesas 2014.gada 30.oktobra spriedums lietā Nr.SKA-291/2014 (A421012309), Augstākās tiesas 2016.gada 9.marta rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-100/2016 (A420625511) 13.punkts ar atsauci uz Eiropas Savienības Tiesas 2013.gada 11.jūlija sprieduma lietā Nr.C-273/12 Harry Winston (ECLI:EU:C:2013:466) 27.punktu, 2014.gada 15.maija sprieduma lietā Nr.C-480/12 X (ECLI:EU:C:2014:329) 39.punktu.

29

Muitas kodeksa 203.panta 1.punktu, var tikt piemērots Muitas kodeksa 204.pants.137 Raugoties uz šīs normas piemērošanu, ir jāņem vērā, ka jēdziens „izņemšana” Muitas kodeksa 203.panta izpratnē ir ļoti plašs. Arī preces zudums, piemēram, zādzības dēļ, var tikt uzskatīts par izņemšanu no muitas uzraudzības.138

d) Muitas kodeksa 206.panta 1.punkts

37 Muitas kodeksa 206.panta 1.punktā noteikts, ka ar izņēmumu no 202.panta un 204.panta 1.punkta „a” apakšpunkta ievedmuitas parāds attiecībā uz konkrētām precēm nerodas, ja attiecīgā persona pierāda, ka tādu pienākumu, kurus uzliek 38.–41.pantā un 177.panta otrajā ievilkumā noteiktā kārtībā; attiecīgo preču atrašanās pagaidu glabāšanā; tās muitas procedūras piemērošana, kurā preces bijušas nodotas, nepildīšana notikusi minēto preču bojāejas vai neglābjama zuduma rezultātā preču faktiskā rakstura, neparedzamu apstākļu vai nepārvaramas varas dēļ vai ka tā ir muitas dienestu izsniegtās atļaujas sekas. Šajā punktā par neglābjami zudušām tiek uzskatītas preces, kuras kļuvušas nederīgas turpmākai izmantošanai.139

38 Lai atzītu, ka sakarā ar izņēmumu ievedmuitas parāds nerodas, ir jākonstatē, ka prece ir neglābjami zudusi, t.i., kļuvusi nederīga turpmākai izmantošanai. Šajā sakarā ir pārbaudāmi preces zušanas apstākļi attiecībā uz iztrūkuma apmēru. Piemēram, cisternas sūces gadījumā ir jāvērtē tādi apstākļi kā preces noplūdes intensitāte, vieta, kur tā sākusies, un citi tamlīdzīgi apstākļi, kas ļautu izdarīt objektīvu secinājumu par to, vai konstatētais iztrūkums ir atbilstošs norādītajiem apstākļiem sakarā ar ventiļa sūci.140 Papildus norādāms, ka šī vispārinājuma sastādīšanas laikā Augstākā tiesa ir uzdevusi jautājumu Eiropas Savienības Tiesai par preču bojāeju un neglābjamu zudumu ārējās tranzīta procedūras ietvaros.141

e) Muitas kodeksa 214.panta 2.punkts

39 Ja nav iespējams precīzi aprēķināt, kad muitas parāds radies, tad, nosakot attiecīgajām precēm piemērojamo aplikšanas kārtību, jāņem vērā brīdis, kad muitas iestādes secina, ka situācijā, kurā atrodas preces, iestājies muitas parāds (Muitas kodeksa 214.panta 2.punkta pirmais teikums). Savukārt gadījumos, kad muitas dienestiem pieejamās ziņas tiem ļauj konstatēt, ka muitas parāds ir radies pirms šāda secinājuma izdarīšanas, tad par attiecīgajām precēm maksājamo ievedmuitas vai izvedmuitas nodokļa summu nosaka pēc muitošanas elementiem, kas piemērojami precēm visdrīzākajā laikā, kad saskaņā ar pieejamo informāciju var noteikt muitas parāda pastāvēšanu, kas radies attiecīgajos apstākļos (Muitas kodeksa 214.panta 2.punkta otrais teikums).

40 No minētā secināms, ka apstākļos, kad nav iespējams precīzi noteikt muitas parāda rašanās brīdi, nosakot precēm piemērojamos muitošanas elementus, jāņem vērā brīdis, kad muitas dienesti secina, ka apstākļos, kuros atrodas prece, ir radies muitas parāds. Savukārt, ja muitas dienestu rīcībā esošās ziņas ļauj konstatēt, ka muitas parāds ir radies jau iepriekš, tad muitas maksājumus nosaka pēc muitošanas elementiem, kas piemērojami visdrīzākajā laikā, kad saskaņā ar pieejamo informāciju var noteikt muitas parāda pastāvēšanu.142

137 Augstākās tiesas 2014.gada 30.oktobra sprieduma lietā Nr.SKA-291/2014 (A421012309) 8.punkts, Augstākās tiesas 2012.gada 28.decembra sprieduma lietā Nr.SKA-559/2012 (A42678007) 10.punkts. 138 Augstākās tiesas 2015.gada 10.jūlija sprieduma lietā Nr.SKA-267/2015 (A420632211) 13.punkts, 2014.gada 30.oktobra sprieduma lietā Nr.SKA-291/2014 (A421012309) 8.punkts.139 Augstākās tiesas 2015.gada 10.jūlija sprieduma lietā Nr.SKA-267/2015 (A420632211) 13.punkts. 140 Augstākās tiesas 2014.gada 30.oktobra sprieduma lietā Nr.SKA-291/2014 (A421012309) 9.punkts. 141 Augstākās tiesas 2016.gada 9.marta rīcības sēdes lēmums lietā Nr.SKA-100/2016 (A420625511). 142 Augstākās tiesas 2012.gada 18.maija sprieduma lietā Nr.SKA-87/2012 (A42644107) 10.punkts.

30

4. Muitas parāda noilgums (Muitas kodeksa 221.panta trešā daļa)

41 Gan Eiropas Savienības, gan Latvijas valsts normatīvie akti noteic, ka muitas parādi noteicami triju gadu laikā pēc maksāšanas termiņa, izņemot, ja muitas dienesti nav varējuši aprēķināt precīzu pēc likuma maksājamo summu tādas darbības rezultātā, kas var būt par pamatu kriminālvajāšanai (sal. Muitas kodeksa 221.panta trešo daļu un likuma „Par nodokļiem un nodevām” 23.panta pirmās daļas 1.teikumu).143

42 Muitas kodeksa 221.panta 1.punktā paredzēts, ka muitas nodokļa summu, tiklīdz tā iegrāmatota, dara zināmu parādniekam saskaņā ar attiecīgajām procedūrām. Savukārt 221.panta 3.punktā paredzēts, ka paziņojumu debitoram nesniedz pēc tam, kad beidzies trīs gadu laika posms pēc dienas, kurā radies muitas parāds. Šo termiņu var pārtraukt uz pārsūdzības procesa laiku, sākot no brīža, kad ir iesniegta pārsūdzība 243.panta nozīmē. Latviešu valodā lietotā forma „var pārtraukt” pirmšķietami pieļauj iespēju, ka valstij šajā gadījumā ir rīcības brīvība. Tomēr, ieskatoties Muitas kodeksa angļu un franču valodas redakcijās, redzams, ka formulējums ir imperatīvs (ce délai est suspendu – franču val., this period shall be suspended – angļu val.).144

43 Kopienas finanšu intereses un tās personas tiesības, kam jāizdara maksājums, būtu jāaizsargā pret pārmērīgi ilgu tiesvedību. Šādā kontekstā normas mērķis ir novērst tiesvedības ilguma ietekmi uz iespēju noregulēt konkrēto tiesisko attiecību atbilstoši tiesību normām. Tiesvedības laika iekļaušana kopējā trīs gadu termiņā var liegt šādu iespēju, ņemot vērā tiesvedības ilgumu. Tātad iestāde trīs gadu laikā no parāda rašanās brīža var paziņot par muitas parādu, tādējādi noregulējot konkrēto tiesisko attiecību atbilstoši tiesību normām. Tiesvedība par sākotnējo lēmumu aptur šā termiņa skaitījumu, un tas atsākas pēc tiesvedības beigām. Tas nozīmē, ka iestāde pēc tiesvedības beigām vispārīgi var pieņemt jaunu lēmumu ar tiesību normām atbilstošu pamatojumu par personas pienākumu veikt muitas maksājumus. Šāda lēmuma pieņemšanā ievērojams trīs gadu termiņš, skaitot no muitas parāda rašanās dienas un neiekļaujot tajā tiesvedības laiku par sākotnēji noteikto parādu.145

5. Preces „pretlikumīgas ievešanas Kopienas muitas teritorijā” jēdziens (Muitas kodeksa 202.pants un 233.panta pirmās daļas „d” apakšpunkts)

44 Attiecībā uz jēdzienu preču „pretlikumīgas ievešanas brīdī” Kopienas muitas teritorijā, kas ietverts Muitas kodeksa 202.pantā un 233.panta pirmās daļas „d” apakšpunktā, saprot tādu preču pretlikumīgu ievešanu, kas notiek, tiklīdz preces šķērso pirmo muitas iestādi, kas atrodas minētajā teritorijā, neuzrādot tajā preces.146 Tādējādi ar ievestām precēm saprotamas tādas preces, kas ir šķērsojušas zonu, kurā atrodas Kopienas muitas teritorijā esošā pirmā muitas iestāde.147

45 Šāda jēdziena „ievešana” iztulkošana tiek piemērota arī, nosakot pienākumu maksāt akcīzes nodokli, proti, iztulkojot likuma „Par akcīzes nodokli” 23.panta otro daļu (redakcijā līdz 2010.gada 31.martam) un Padomes 1992.gada 25.februāra direktīvas par vispārēju režīmu akcīzes precēm un par šādu preču glabāšanu, apriti un uzraudzību 5.panta 1.punktu148

143 Augstākās tiesas 2011.gada 6.maija sprieduma lietā Nr.SKA-174/2011 (A42486708) 11.punkts. 144 Augstākās tiesas 2013.gada 5.februāra sprieduma lietā Nr.SKA-79/2013 (A42304705) 11.punkts. 145 Augstākās tiesas 2013.gada 5.februāra sprieduma lietā Nr.SKA-79/2013 (A42304705) 11.punkts. 146 Eiropas Savienības Tiesas 2010.gada 29.aprīļa sprieduma lietā Nr.C-230/08 Dansk Transport og Logistik (ECLI:EU:C:2010:231) 48.punkts. 147 Augstākās tiesas 2012.gada 10.februāra sprieduma lietā Nr.SKA-160/2012 (A42646007) 10.punkts. 148 Augstākās tiesas 2015.gada 2.februāra rīcības sēdes lēmums lietā Nr.SKA-279/2015 (A420467112), 2014.gada 28.augusta rīcības sēdes lēmums lietā Nr.SKA-708/2014 (A420342312), 2012.gada 10.februāra spriedums lietā Nr.SKA-160/2012 (A42646007).

31

(direktīva bija spēkā līdz 2009.gada 15.janvārim). Preces, kuras vietējās muitas un nodokļu iestādes aizturējušas to ievešanas Kopienas teritorijā brīdī un kuras šīs iestādes vienlaicīgi vai vēlāk iznīcinājušas, turklāt minētās preces vienmēr ir palikušas šo iestāžu valdījumā, ir uzskatāmas par tādām, kuras nekad nav tikušas ievestas Kopienā, un līdz ar to darbība, par kuru saistībā ar šīm precēm ir jāmaksā akcīzes nodoklis, nav notikusi. Muitas parādi ir dzēšami.149

6. Saistoša izziņa par tarifu (Muitas kodeksa 12.panta 2.punkts)

46 Muitas kodeksa 12.panta 2.punktā paredzēts, ka muitas dienesti saskaņā ar komitejas procedūru pēc rakstiska lūguma izdod saistošu informāciju par tarifiem. Saistošā izziņa par tarifu tās īpašniekam garantē preces klasifikāciju konkrētā tarifu pozīcijā, un tas ļauj iepriekš zināt nodokļu summu, kas maksājama, kārtojot muitas formalitātes. Saistošo izziņu par tarifu sistēmas mērķis ir saimnieciskās darbības subjektam sniegt tiesisko drošību, ja pastāv šaubas par preces tarifu klasifikāciju. Šī sistēma atvieglo pašu muitas dienestu darbību, jo preču, uz kurām attiecas šāda izziņa, tarifu klasifikācija šīs izziņas spēkā esības laikā tiek noteikta attiecībā uz visām turpmākajām šo preču muitas deklarācijām.150

47 Īstenošanas regulas 5.panta 1.punktā paredzēts, ka saistoša izziņa par tarifu ir dati par tarifu, kas ir juridiski saistoši visu Kopienas dalībvalstu muitas pārvaldes iestādēm, ja ir izpildīti 6. un 7.panta nosacījumi. Saistošas izziņas par tarifu saņemšanai muitas iestādē jāiesniedz rakstveida pieteikums, kurā prece tiek detalizēti konkretizēta (muitas nomenklatūra, pēc kuras preces klasificējamas, preces apraksts, sastāvs un metodes, pēc kurām to var pārbaudīt, fotogrāfijas, katalogi, paredzētā klasifikācija u.c.). Ja muitas iestādei tas nepieciešams atzinuma sniegšanai, no izziņas lūdzēja var tikt pieprasīta preces raksturojošās papildu ziņas, tas ir, trūkstošās ziņas (Īstenošanas regulas 6.panta 1., 2., 3.punkts). Procedūras rezultātā muitas iestāde izziņas pieprasītājam izsniedz saistošo izziņu par tarifu (Īstenošanas regulas 7.pants).

48 Saskaņā ar Īstenošanas regulas 6.panta 2.punktu lūgums sniegt saistošu izziņu par tarifu attiecas tikai uz vienu preču veidu. Lūgums sniegt saistošu izziņu par tarifu var attiekties uz dažādām precēm tiktāl, ciktāl tās ir viena veida. Parastā šā vārda nozīmē vienu preču veidu var veidot vienīgi tādas preces, kurām ir līdzīgas īpašības. Preces, pat ja tām ir līdzīgas īpašības, nevar tikt uzskatītas par viena veida precēm Īstenošanas regulas 6.panta 2.punkta izpratnē, ja tās var klasificēt dažādās muitas nomenklatūras pozīcijās vai apakšpozīcijās. Saistošās izziņas par tarifu pieteikums nevar attiekties uz dažādām precēm, pat ja tām ir līdzīgas īpašības, ja atšķirības starp šīm precēm var jebkādā veidā ietekmēt to tarifu klasifikāciju. Tādējādi tikai tādas atšķirības (atšķirīgie elementi), kuriem nav nekādas nozīmes preču tarifu klasifikācijā, neietekmē preču atzīšanu par viena veida precēm Īstenošanas regulas 6.panta 2.punkta izpratnē.151

7. Deklarētājs un pārstāvības tiesības (Muitas kodeksa 4.panta 18.punkts un 5.pants)

149 Augstākās tiesas 2015.gada 2.februāra rīcības sēdes lēmums lietā Nr.SKA-279/2015 (A420467112), 2012.gada 10.februāra sprieduma lietā Nr.SKA-160/2012 (A42646007) 10.punkts. 150 Eiropas Savienības Tiesas 2010.gada 2.decembra sprieduma lietā Nr.C-199/09 Schenker (ECLI:EU:C:2010:728) 16., 17.punkts. 151 Augstākās tiesas 2011.gada 24.marta sprieduma lietā Nr.SKA-1/2011 (A42451405) 8.punkts.

32

49 Muitas kodeksa 4.panta 18.punktā ietvertā definīcija „deklarētājs” nozīmē personu, kas aizpilda muitas deklarāciju savā vārdā, vai personu, kuras vārdā tiek aizpildīta muitas deklarācija. Muitas kodeksa 5.panta pirmā daļa noteic, ka saskaņā ar 64.panta 2.punkta nosacījumiem un atbilstoši 243.panta 2.punkta „b” apakšpunkta ietvaros pieņemtajiem noteikumiem jebkura persona drīkst iecelt sev pārstāvi attiecībām ar muitas dienestiem muitas noteikumos paredzēto darbību un formalitāšu izpildei. Atbilstoši panta otrajai daļai šāda pārstāvība var būt tieša, ja pārstāvis rīkojas otras personas vārdā un tās uzdevumā, vai netieša, ja pārstāvis rīkojas savā vārdā, bet otras personas uzdevumā.

50 Tiklīdz muitas iestādei ir iesniegta deklarētāja vai tā pilnvarotā pārstāvja parakstītā deklarācija, tas saskaņā ar spēkā esošajiem noteikumiem uzņemas atbildību par deklarācijā sniegto ziņu pareizību, pievienoto dokumentu autentiskumu un visu saistību pildīšanu attiecībā uz konkrētās procedūras piemērošanu konkrētām precēm (Īstenošanas regulas 199.panta pirmā daļa). No minētā izriet, ka persona, kas parakstījusi deklarāciju, ir pilnībā atbildīga par iesniegtās deklarācijas patiesumu, pievienotajiem dokumentiem un arī par visu saistību izpildi, tostarp nodokļu nomaksu152 (sal. Īstenošanas regulas 178.panta 4.punkts).153

7.1. Pilnvarojuma nozīme pārstāvībai muitas iestādē (Muitas kodeksa 5.pants)

51 Atbilstoši Muitas kodeksa 5.panta ceturtajai daļai pārstāvim jāpaziņo, ka viņš rīkojas pārstāvētās personas uzdevumā, un jānorāda, vai pārstāvība ir tieša vai netieša, un jābūt pilnvarotam būt par pārstāvi. Persona, kas nav paziņojusi par savu rīkošanos otras personas vārdā vai tās uzdevumā vai ir bez attiecīga pilnvarojuma paziņojusi, ka rīkojas otras personas vārdā vai tās uzdevumā, uzskatāma par tādu, kas rīkojas savā vārdā un savā uzdevumā.154 Savukārt saskaņā ar Muitas kodeksa 5.panta piekto daļu muitas dienests drīkst likt jebkurai personai, kas paziņo, ka rīkojas otras personas vārdā un vai tās uzdevumā, uzrādīt pierādījumus, kas apliecina, ka persona ir pilnvarota būt par pārstāvi. Tādējādi muitas dienestam tiek nodrošināta iespēja pārliecināties par to, kura persona būs uzskatāma par deklarētāju un attiecīgi par muitas parādnieku.155 Ievērojot minētās normas, Augstākās tiesas praksē ir atcelts Valsts ieņēmumu dienesta lēmums, ar kuru muitas parāds bija nepamatoti aprēķināts personai, kura nebija devusi pilnvarojumu preces deklarētājam būt par savu pārstāvi.156 Minētajā lietā ir akceptēts, ka tas vien, ka fiziskā persona ir mutiski ar citu fizisko personu noslēgusi vienošanos (piegādes līgumu) par kādas preces piegādi Latvijā, pats par sevi nenozīmē arī pilnvarojumu otrai personai pārstāvēt sevi attiecībās ar muitas dienestu.157

7.2. Pārstāvības tiesību vispārējais ietvars (Muitas kodeksa 5.pants)

52 Muitas kodeksa 5.panta 1.punktā paredzēts, ka jebkura persona drīkst iecelt sev pārstāvi attiecībām ar muitas dienestiem muitas noteikumos paredzēto darbību un formalitāšu izpildei. Šāda pārstāvība var būt:1) tieša, ja pārstāvis rīkojas otras personas vārdā un tās uzdevumā, vai2) netieša, ja pārstāvis rīkojas savā vārdā, bet otras personas uzdevumā.

152 Augstākās tiesas 2011.gada 22.februāra sprieduma lietā Nr.SKA-86/2011 (A42409506) 4.3.apakšpunkts kopsakarā ar 6.–8.punktu.153 Augstākās tiesas 2010.gada 9.decembra sprieduma lietā Nr.SKA-671/2010 (A42347306) 13.punkts.154 Augstākās tiesas 2011.gada 22.februāra sprieduma lietā Nr.SKA-86/2011 (A42409506) 4.2.apakšpunkts kopsakarā ar 6.–8.punktu.155 Augstākās tiesas 2011.gada 22.februāra sprieduma lietā Nr.SKA-86/2011 (A42409506) 7.punkts.156 Augstākās tiesas 2011.gada 22.februāra spriedums lietā Nr.SKA-86/2011 (A42409506). 157 Augstākās tiesas 2011.gada 22.februāra sprieduma lietā Nr.SKA-86/2011 (A42409506) ) 4.4.apakšpunkts kopsakarā ar 6.–8.punktu.

33

Dalībvalsts var ierobežot tiesības aizpildīt muitas deklarācijas: 1) tiešā pārstāvībā vai 2) netiešā pārstāvībā, nosakot, ka pārstāvim ir jābūt muitas aģentam, kas darbojas attiecīgās valsts teritorijā (Muitas kodeksa 5.panta 2.punkts).

7.3. Netiešā pārstāvja atbildība par muitas parādu (Muitas kodeksa 5.pants un 201.pants)

53 Pārstāvis, īstenojot netiešo pārstāvību, tas ir, aizpildot muitas deklarāciju savā vārdā, ir uzskatāms par deklarētāju un kā tāds atbilstoši Muitas kodeksa 201.panta 3.punktam var tikt uzskatīts arī par parādnieku.158 Proti, atbilstoši Muitas kodeksa 4.panta 18.punktam deklarētājs ir persona, kas aizpilda muitas deklarāciju savā vārdā, vai persona, kuras vārdā tiek aizpildīta muitas deklarācija. Savukārt Muitas kodeksa 201.panta 3.punkts paredz, ka parādnieks ir deklarētājs un ka netiešas pārstāvības gadījumā parādnieks ir arī persona, kuras uzdevumā ir aizpildīta muitas deklarācija. Tātad netiešās pārstāvības gadījumā arī persona, kuras vārdā tiek aizpildīta muitas deklarācija, būtu parādnieks.159

54 Muitas kodeksa 201.panta 3.punkta piemērošanas kontekstā netiešie pārstāvji tiesai ir norādījuši, ka atbilstoši minētajai normai tie nav atzīstami par vienīgajiem parādniekiem, proti, netiešās pārstāvības gadījumā par parādnieku ir uzskatāma arī persona, kuras uzdevumā muitas deklarācija tiek aizpildīta. Tomēr tiesu praksē šāda iebilde tiek noraidīta, pamatojoties uz Muitas kodeksa 213.pantu. Atbilstoši minētajai normai, ja par viena muitas parāda samaksu atbild vairākas personas, tās par šo parādu atbild solidāri un atsevišķi. Proti, muitas iestādei ir tiesības prasīt no netiešā pārstāvja un personas, kuras uzdevumā ir aizpildīta muitas deklarācija, kā solidāri saistītajiem jeb kopparādniekiem pilnīgu muitas parāda samaksu, turklāt muitas iestādei ir tiesības prasīt parāda samaksu no abiem kopparādniekiem atsevišķi. Līdz ar to noteiktais pienākums netiešajam pārstāvim nomaksāt visu parādu, nedalot to ar personu, kuras uzdevumā ir aizpildīta muitas deklarācija, atbilst Muitas kodeksa 213.panta normas regulējumam.160

55 Muitas kodeksa 201.panta 3.punkts neparedz, ka pārstāvis būtu atbrīvojams no pienākuma samaksāt muitas parādu, ja muitas parāds radies informācijas sniedzēja kļūdaini sniegto ziņu dēļ. Proti, Muitas kodeksa 201.panta 3.punkts attiecībā uz ievedmuitas nodokļa nomaksu noteic, ka parādnieks ir deklarētājs. Netiešas pārstāvības gadījumā parādnieks ir arī persona, kuras uzdevumā ir aizpildīta muitas deklarācija. Ja muitas deklarācija attiecībā uz vienu no 1.punktā minētajām procedūrām sastādīta, pamatojoties uz informāciju, kas veicinājusi pilnīgu vai daļēju likumā noteikto muitas nodokļu neiekasēšanu, personas, kuras sniegušas deklarācijas sastādīšanai vajadzīgo informāciju un zinājušas, vai kurām būtu bijis jāzina, ka šāda informācija ir nepatiesa, var arī tikt uzskatītas par parādniekiem saskaņā ar spēkā esošajiem attiecīgās valsts noteikumiem. Tiesu praksē ir atzīts, ka minētā Muitas kodeksa norma neparedz, ka gadījumā, ja pārstāvis kļūdaino informāciju, kuras dēļ muitas nodokļi nav tikuši pareizi iekasēti, saņēmis no citas personas, tas noteikti būtu atbrīvojams no pienākuma samaksāt muitas parādu. Norma paredz iespēju, ka kļūdainās informācijas sniedzējs var arī tikt uzskatīts par parādnieku.161

7.4. Tiešā pārstāvja atbildība par pievienotās vērtības nodokļa parādu158 Augstākās tiesas 2011.gada 26.aprīļa sprieduma lietā Nr.SKA-137/2011 (A42485006) 10.punkts kopsakarā ar Augstākās tiesas 2011.gada 20.decembra lēmumu lietā Nr.SKA-137/2011 (A42485006) (par pārrakstīšanās kļūdas labošanu), sk. arī Augstākās tiesas 2012.gada 1.novembra spriedumu lietā Nr.SKA-530/2012 (A42625308). 159 Augstākās tiesas 2011.gada 26.aprīļa sprieduma lietā Nr.SKA-137/2011 (A42485006) 10.punkts kopsakarā ar Augstākās tiesas 2011.gada 20.decembra lēmumu lietā Nr.SKA-137/2011 (A42485006) (par pārrakstīšanās kļūdas labošanu).160 Administratīvās apgabaltiesas 2011.gada 7.oktobra sprieduma lietā Nr.A42424707 15.punkts kopsakarā ar Augstākās tiesas 2011.gada 19.decembra rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-1069/2011 (A42424707) 6.punktu. 161 Augstākās tiesas 2012.gada 1.novembra sprieduma lietā Nr.SKA-530/2012 (A42625308) 9.punkts.

34

56 Tiešais pārstāvis var būt atbildīgs arī par pievienotās vērtības nodokļa samaksu.162 Šāds secinājums ir izdarīts lietās, kurās tiešais pārstāvis, kas darbojas citas dalībvalsts apliekamās personas vārdā, izlaižot preces brīvam apgrozījumam, piemēro pievienotās vērtības nodokļa 0 procentu likmi, lai nosūtītu šīs preces uz citu Eiropas Savienības dalībvalsti, taču procesa rezultātā izrādās, ka preces patiesībā ir laistas apgrozībā Latvijā.

57 Laikā, kad Augstākā tiesa atzina, ka arī tiešais pārstāvis var būt atbildīgs par pievienotās vērtības nodokļa samaksu, izlaižot preces brīvam apgrozījumam, piemērojot pievienotās vērtības nodokļa 0 procentu likmi, lai nosūtītu šīs preces uz citu Eiropas Savienības dalībvalsti, Pievienotās vērtības nodokļa likumā bija noteikts: 33.panta otrā daļa: [a]pliekamā persona, kas darbojas citas dalībvalsts apliekamās personas vārdā, izlaižot preces brīvam apgrozījumam, piemēro nodokļa 0 procentu likmi, ja šīs preces pēc izlaišanas brīvam apgrozījumam 30 kalendāro dienu laikā piegādās uz citu dalībvalsti preču saņēmējam, kuram ir derīgs nodokļa reģistrācijas numurs. 33.panta trešā daļa: [š]ā panta otrajā daļā minētā apliekamā persona, preces pēc izlaišanas brīvam apgrozījumam pārsūtot uz citu dalībvalsti, preču piegādi uzrāda savā nodokļa deklarācijā un ceturkšņa pārskatā par preču piegādēm Eiropas Savienības teritorijā.

58 Tādējādi tiesību normās ir tieši paredzēts, ka 0 procentu likmi šādos gadījumos ir tiesīga piemērot apliekamā persona, kas darbojas citas dalībvalsts apliekamās personas vārdā; tālāk veikto preču piegādi tā uzrāda savā nodokļa deklarācijā un pārskatā par preču piegādēm Eiropas Savienībā. Minētais nozīmē, ka, pat ja procedūras veicējs un likmes piemērotājs nav civiltiesiska darījuma dalībnieks (preču pircējs/pārdevējs), pievienotās vērtības nodokļa maksāšanas ziņā tas pats kā nodokļa maksātājs kļūst par personu, kura veic tālāku piegādi uz citu dalībvalsti, to atbilstoši atspoguļojot savā nodokļu deklarācijā. Līdz ar to arī tiešais pārstāvis var būt atbildīgs par to, ka valstij nav ticis samaksāts pievienotās vērtības nodoklis.163

8. Preču klasifikācijas pamatprincipi un preču analīze

8.1. Preču klasifikācijas vispārējais ietvars

59 Muitas lietu tiesu praksē izskatītas daudz lietas, kurās ir strīds starp privātpersonu un Valsts ieņēmumu dienestu par precei piemērojamo kombinētās nomenklatūras kodu, no kura ir atkarīgas muitas nodokļa tarifa likmes, kā arī citu tarifu un netarifu pasākumu piemērošana.

60 Vispārējais regulējums kombinētās nomenklatūras koda noteikšanai. Preču klasifikācija Eiropas Savienībā notiek atbilstoši Eiropas Padomes 1987.gada 23.jūlija Regulai Nr.2658/87 par tarifu un statistikas nomenklatūru un kopējo muitas tarifu (turpmāk – Regula Nr.2658/87). Šīs regulas I pielikumā ir iekļauta Eiropas Savienības kombinētā nomenklatūra. Minētajā pielikumā ir ietvertas arī kopējā muitas tarifa autonomās un līgtās nodokļu likmes un statistikas papildvienības, kā arī cita vajadzīgā informācija. Tas ir, ar Regulu Nr.2658/87 ir izveidota preču nomenklatūra jeb kombinētā nomenklatūra, kas atbilst gan kopējā muitas tarifa, gan Eiropas Kopienas ārējās tirdzniecības statistikas un pārējās Eiropas Kopienas politikas prasībām attiecībā uz preču ievešanu vai izvešanu.164

162 Augstākās tiesas 2016.gada 11.aprīļa spriedums lietā Nr.SKA-45/2016 (A420824810), sk. arī 2014.gada 17.janvāra rīcības sēdes lēmumu lietā Nr.SKA-39/2014 (A42919309). 163 Augstākās tiesas 2016.gada 11.aprīļa sprieduma lietā Nr.SKA-45/2016 (A420824810) 7.punkts.164 Augstākās tiesas 2010.gada 7.oktobra sprieduma lietā Nr.SKA-363/2010 (A42474206) 9.punkts, 2010.gada 18.marta sprieduma lietā Nr.SKA-89/2010 (A42389006) 9.punkts.

35

61 Eiropas Komisija katru gadu ar regulu apstiprina kombinēto nomenklatūru galīgajā redakcijā ar atbilstošajām autonomajām un līgtajām kopējā muitas tarifa nodokļa likmēm, kurās ņemti vērā Eiropas Padomes vai Eiropas Komisijas noteiktie pasākumi. Minētā regula tiek publicēta Eiropas Kopienu Oficiālajā Vēstnesī līdz 31.oktobrim un piemērojama no nākamā gada 1.janvāra (Regulas Nr.2658/87 12.pants).165 Tādējādi katru gadu Regulas Nr.2658/87 I pielikumā tiek izdarīti grozījumi jeb tas tiek apstiprināts no jauna.166

62 Vispārīgie kombinētās nomenklatūras interpretācijas noteikumi. Ikgadējās Komisijas regulās tiek ietverti vispārīgie noteikumi, kas preces klasificē pēc noteiktiem, secīgi piemērojamiem principiem.167 Šie vispārīgie interpretācijas pamatnoteikumi būtībā katru gadu ir nemainīgi un ir ietverti attiecīgā gada regulas sadaļā „Vispārīgi kombinētās nomenklatūras interpretācijas noteikumi”. Piemēram, Komisijas 2015.gada 6.oktobra Īstenošanas regulā Nr.2015/1754, ar ko groza I pielikumu Padomes Regulā (EEK) Nr. 2658/87 par tarifu un statistikas nomenklatūru un kopējo muitas tarifu (regula 2016.gadam), noteikti šādi interpretācijas noteikumi:

165 Augstākās tiesas 2015.gada 5.jūnija lēmuma lietā Nr.SKA-100/2015 (A420735010) 7.punkts. 166 Augstākās tiesas 2010.gada 7.oktobra sprieduma lietā Nr.SKA-363/2010 (A42474206) 9.punkts, 2010.gada 18.marta sprieduma lietā Nr.SKA-89/2010 (A42389006) 9.punkts.167 Augstākās tiesas 2013.gada 22.janvāra sprieduma lietā Nr.SKA-8/2013 (A42550108) 11.punkts.

36

63 Piemēram, tiesu praksē ir risināts strīds par 3.interpretācijas noteikuma „b” un „c” apakšpunkta piemērošanu gāzei. Proti, jaukta vai salikta prece atbilstoši 3.interpretācijas noteikumam ir klasificējama nevis atkarībā no to veidojošo komponenšu īpatsvara attiecīgās preces sastāvā, bet atkarībā no preces pamatīpašībām, kuras tieši izriet no tās paredzētā pielietojuma. Preces klasifikāciju noteicošais kritērijs ir tā komponente, kura nodrošina preces derīgumu paredzētajam pielietojuma mērķim un kuru izslēdzot no preces sastāva šī prece vairs nebūtu tam derīga. Proti, lai veiktu preces tarifa klasifikāciju, ir jānosaka, kurš no materiāliem, kas ir preces sastāvdaļa, ir tas, kurš piešķir precei tās pamatīpašību, kas var tikt izvērtēts, uzdodot jautājumu, vai prece, kuras sastāvā neietilptu kāda no šīm sastāvdaļām, saglabātu tai raksturīgās īpašības.168 Jauktas vai saliktas preces pamatīpašības ir objektīvais kritērijs, no kura ir atkarīga attiecīgās preces klasifikācija, un šo pamatīpašību noteikšana ir 3.interpretācijas noteikuma „b” un „c” apakšpunkta piemērošanas obligāts priekšnoteikums. Tikai pēc tam, kad ir identificētas preces pamatīpašības, var tikt noskaidrota šīs pamatīpašības noteicošā komponente atbilstoši 3.interpretācijas noteikuma „b” apakšpunktam. Savukārt gadījumā, ja preces pamatīpašības noteicošā komponente nevar tikt identificēta tādēļ, ka prece iegūst un saglabā tai raksturīgās pamatīpašības, vienīgi tās komponentēm esot savienotām vai sajauktām, tas ir, ja nav iespējams noteikt, kura no komponentēm nosaka preces pamatīpašības, ir piemērojams 3.interpretācijas noteikuma „ c” apakšpunkts, klasificējot preci pēc tai piemērojamā klasifikācijas koda ar lielāko kārtas numuru.169

64 Tiesu praksē attīstītie klasifikācijas pamatprincipi. Lai nodrošinātu tiesisko noteiktību un lai būtu vieglāk veikt kontroli, izšķirošais kritērijs preču klasificēšanai tarifa piemērošanas vajadzībām vispārīgi ir jāmeklē šo preču specifikā un objektīvajās īpašībās, kas ir norādītas kombinētās nomenklatūras pozīcijas aprakstā un sadaļas vai nodaļas piezīmēs.170 Preces izmantošanas mērķis var būt objektīvs klasifikācijas kritērijs, ja vien tas šim produktam ir raksturīgs, un šim raksturīgumam jābūt konstatējamam pēc šā produkta specifikas un objektīvajām īpašībām.171 Preču importētājam ir pienākums sagādāt pierādījumus par preces izmantošanu noteiktam nolūkam.172

65 Piezīmes pirms kopējā muitas tarifa nodaļām ir svarīgi līdzekļi, lai nodrošinātu vienādu šī tarifa piemērošanu, un sniedz noderīgu informāciju tā interpretācijai.173 Arī skaidrojumos, ko attiecībā uz kombinēto nomenklatūru ir izstrādājusi Eiropas Komisija, ir svarīgas dažādu tarifu pozīciju piemērojamības interpretācijā, lai arī tām nav juridiski saistoša spēka.174 Tādējādi, vērtējot konkrēto preču klasificēšanu atbilstoši konkrētam preču kodam, jāņem vērā

168 Augstākās tiesas 2016.gada 19.augusta sprieduma lietā Nr.SKA-9/2016 (A420735010) 8.punkts ar atsauci uz Eiropas Savienības Tiesas 2006.gada 26.oktobra sprieduma lietā Nr.C-250/05 Turbon International (ECLI:EU:C:2006:681) 16.punktu; 2009.gada 18.jūnija sprieduma lietā Nr.C-173/08 Kloosterboer Services BV (ECLI:EU:C:2009:382) 31.punktu. 169 Augstākās tiesas 2016.gada 19.augusta sprieduma lietā Nr.SKA-9/2016 (A420735010) 8.punkts ar atsauci uz Augstākās tiesas 2013.gada 22.janvāra sprieduma lietā Nr.SKA-8/2013 (A42550108) 12.punktu. 170 Augstākās tiesas 2016.gada 19.augusta sprieduma lietā Nr.SKA-9/2016 (A420735010) 8.punkts, 2015.gada 5.jūnija lēmuma lietā Nr.SKA-100/2015 (A420735010) 11.punkts ar atsauci uz Eiropas Savienības Tiesas 2015.gada 4.marta sprieduma lietā Nr.C-547/13 Oliver Medical (ECLI:EU:C:2015:139) 45.punktu, Augstākās tiesas 2010.gada 7.oktobra sprieduma lietā Nr.SKA-363/2010 (A42474206) 11.punkts, 2010.gada 18.marta sprieduma lietā Nr.SKA-89/2010 (A42389006) 11.punkts.171 Augstākās tiesas 2015.gada 5.jūnija lēmuma lietā Nr.SKA-100/2015 (A420735010) 11.punkts ar atsauci uz Eiropas Savienības Tiesas 2015.gada 4.marta sprieduma lietā Nr.C-547/13 Oliver Medical (ECLI:EU:C:2015:139) 47.punktu, Augstākās tiesas 2010.gada 7.oktobra sprieduma lietā Nr.SKA-363/2010 (A42474206) 11.punkts, 2010.gada 18.marta sprieduma lietā Nr.SKA-89/2010 (A42389006) 11.punkts. 172 Augstākās tiesas 2015.gada 5.jūnija lēmuma lietā Nr.SKA-100/2015 (A420735010) 11.punkts ar atsauci uz Eiropas Savienības Tiesas 2015.gada 4.marta sprieduma lietā Nr.C-547/13 Oliver Medical (ECLI:EU:C:2015:139) 51.punktu. 173 Augstākās tiesas 2010.gada 7.oktobra sprieduma lietā Nr.SKA-363/2010 (A42474206) 11.punkts ar atsauci uz Eiropas Savienības Tiesas 2008.gada 11.decembra spriedumu lietā Nr.C-362/07 Kip Europe and Others (ECLI:EU:C:2008:710). 174 Augstākās tiesas 2010.gada 7.oktobra sprieduma lietā Nr.SKA-363/2010 (A42474206) 11.punkts ar atsauci uz 2009.gada 17.decembra spriedumu lietā Nr.C-410/08 Swiss Caps (ECLI:EU:C:2009:794).

37

ne tikai sadaļu un nodaļu nosaukumi un konkrētās kategorijas preču apraksts, bet arī sadaļu un nodaļu piezīmes. Turklāt, lai noteiktu, kādam kodam prece atbilst, jāvērtē preces objektīvās īpašības un pazīmes. Tā noskaidrošanai būtiska nozīme ir Eiropas Komisijas sniegtajiem kombinētās nomenklatūras skaidrojumiem.175

66 Tam, kādā veidā prece (konkrētajā lietā – caurules) tiktu izmantota pēc importēšanas, nav nozīmes. Deklarējot preci ar noteiktu kodu, būtiski ir tikai tas, vai prece ir izmantojama (ir paredzēta), nevis tiks izmantota mērķim, kādam tā ražota. Savukārt to, vai prece ir izmantojama mērķim, kādam tā ražota, apstiprina preces tehniskie parametri, nevis veids, kādā prece faktiski vēlāk tiek izmantota.176 Valsts ieņēmumu dienesta lēmumā ir jābūt paskaidrojumam, kādēļ privātpersonas izvēlētais kombinētās nomenklatūras kods ir nepareizs, bet iestādes piemērotais kods – pareizs.177

67 Eiropas Savienības Tiesas praksē ir taisīti daudzi nolēmumi par kombinēto nomenklatūru – gan pareizā koda noteikšanas principiem, gan konkrētām precēm, gan arī konkrētiem kombinētās nomenklatūras kodiem. Šie nolēmumi kalpo kā vadlīnijas pareizā kombinētās nomenklatūras koda piemērošanai.

8.2. Preču pārbaude un paraugu analīze (Muitas kodeksa 68.pants)

68 Saskaņā ar Muitas kodeksa 68.pantu muitas iestāde var pārbaudīt muitas deklarācijas, vai nu pārbaudot dokumentus, kas attiecas uz deklarāciju un kas tai ir pievienoti, vai arī pārbaudot preces un ņemot paraugus analīzei vai sīkai pārbaudei. Tādējādi muitas iestāde var veikt piegādātās kravas kontroli un izņemt preces paraugus, kurus tālāk nodod, piemēram, laboratorijai testēšanai. Pamatojoties uz laboratorijas sniegto atzinumu, muitas iestāde sagatavo preces identifikācijas atzinumu, norādot uz precei piemērojamo kodu.178

69 Tomēr attiecībā uz noteiktām preču kategorijām var pastāvēt Eiropas Savienības regulējums, kas paredz kārtību preču paraugu testēšanai. Piemēram, Komisijas 1972.gada 29.marta Regulā Nr.679/72 par preču klasifikāciju kopējā muitas tarifa pozīcijās un apakšpozīcijās Nr. 69.09 A, 69.11, 69.13 B un 69.14 A paredzēta kārtība stikla porcelāna vai pusstikla porcelāna izstrādājumu testēšanai. Šāda regulējuma mērķis ir novērst, ka katrai Eiropas Savienības dalībvalstij būtu savas zinātniskās metodes preces parauga testēšanai, kas savukārt novestu pie dažādiem rezultātiem par preces materiālu.179

70 Nosakot preču raksturlielumus un balstoties uz tiem preču koda noteikšanā, testēšanā ir būtiski ievērot attiecīgās regulas prasības attiecībā uz izmantojamajām testēšanas metodēm. Pretējā gadījumā laboratorijas atzinums, uz kura pamata muitas iestāde sastāda preces identifikācijas atzinumu, var tikt atzīts par nepieļaujamu pierādījumu. Šādā gadījumā arī privātpersonām noteiktie papildu maksājumi budžetā sakarā ar nepareizi norādītu preces kodu var tikt uzskatīti par nepamatotiem un lēmums šajā daļā var tikt atcelts.180 No lietas materiāliem ir jāizriet apstiprinājumam, ka laboratorijā testēšana ir notikusi atbilstoši attiecīgās regulas prasībām.181

71 Attiecībā uz preču paraugu izņemšanu un pārbaudi Augstākā tiesa ir atzinusi, ka preču pārbaude atlases kārtībā ir vispārpieņemta nodokļu administrācijas prakse, jo pie liela preču daudzuma praktiski nav iespējams pārbaudīt katru preci. Preču pārbaude atlases kārtībā pamatā ir pieļaujama. Ja persona vienā vai vairākās deklarācijās deklarē vienu un to pašu 175 Augstākās tiesas 2010.gada 7.oktobra sprieduma lietā Nr.SKA-363/2010 (A42474206) 11.punkts, 2010.gada 18.marta sprieduma lietā Nr.SKA-89/2010 (A42389006) 11.punkts. 176 Augstākās tiesas 2011.gada 5.oktobra rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-826/2011 (A42601907) 7.punkts. 177 Augstākās tiesas 2012.gada 17.aprīļa sprieduma lietā Nr.SKA-109/2012 (A42608307) 29.punkts. 178 Procesu skatīt, piemēram, Augstākās tiesas 2012.gada 4.jūnija rīcības sēdes lēmumā lietā Nr.SKA-530/2012 (A42625308). 179 Augstākās tiesas 2012.gada 4.jūnija rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-530/2012 (A42625308) 8.punkts. 180 Augstākās tiesas 2012.gada 4.jūnija rīcības sēdes lēmums lietā Nr.SKA-530/2012 (A42625308). 181 Augstākās tiesas 2012.gada 4.jūnija rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-530/2012 (A42625308) 8.– 10.punkts.

38

preci, kas ir konstatējams no deklarētās preces klasifikācijas atbilstoši kombinētajai nomenklatūrai, tad var pieņemt, ka atsevišķo preču paraugu pārbaudē iegūtās ziņas par preci raksturo visas attiecīgi deklarētās preces.182

72 Jautājumu par pārbaudes rezultātu attiecināšanu uz tajā pašā deklarācijā iekļautajām precēm (Muitas kodeksa 68.pants) un pārbaudes rezultātu attiecināšanu uz precēm, kas ietvertas agrākās muitas deklarācijās (Muitas kodeksa 78.pants), skatīt šī apkopojuma pirmās daļas 8.punktā „Muitas iestādes pārbaudes darbības”.

9. Jēdziens „atkārtots muitas vai nodokļu likumu pārkāpums”, piemērojot vispārīgos noteikumus attiecībā uz vienkāršojumiem (Īstenošanas regulas 372.panta 1.punkts)

73 Īstenošanas regulas 372.panta 1.punktā paredzētas atļaujas muitas procedūru vienkāršojumiem (piemēram, iespēja izmantot vispārēju galvojumu vai atbrīvojumu no galvojuma, atbrīvojums no prasības izmantot iepriekš noteiktu maršrutu, atzītā nosūtītāja statuss, atzītā saņēmēja statuss u.c.). Šīs regulas 373.panta 1.punkta „c” apakšpunkts noteic, ka 372.panta 1.punktā minētās atļaujas piešķir tikai personām, kas nav izdarījušas smagus vai atkārtotus muitas vai nodokļu likumu pārkāpumus. Tātad atkārtots pārkāpums ir viens no kritērijiem, lai liegtu tiesības izmantot dažādus muitas procedūru vienkāršojumus. Šāda procedūras vienkāršojuma piešķiršana balstās uz valsts muitas iestāžu uzticēšanos principālam vai kravas saņēmējam. Smags muitas noteikumu pārkāpums šādu uzticēšanos nerada vai iznīcina, tādēļ ir pamats liegt šādu vienkāršojuma tiesību izmantošanu.183

74 Prettiesiskas rīcības atkārtošana savukārt liecina par principāla vai kravas saņēmēja tendenci pārkāpt muitas noteikumus vai neizdarīt attiecīgus secinājumus no tā, ka ir konstatēts tās izdarīts pārkāpums. Viedoklis, ka personu var uzskatīt par atkārtotu pārkāpēju tikai tad, ja jauns pārkāpums seko pirmajam galīgi konstatētam pārkāpumam, ir pārmērīgi ierobežojošs. Tā varētu radīt situāciju, kad pārkāpējs sakarā ar apstrīdēšanas vai tiesvedības ilgumu zināmu laiku varētu izvairīties no atkārtota pārkāpuma sekām. Tas mazinātu muitas iestāžu efektivitāti un pieļautu nepamatotu muitas procedūru atvieglojumu izmantošanu. Lēmumam, ar kuru tiek atceltas piešķirtās muitas procedūras vienkāršojuma tiesības, nav krimināltiesiska rakstura, tādēļ nav pamata ikvienā jautājumā meklēt analoģiju starp krimināltiesiskām sankcijām (tostarp par sabiedriskās kārtības pārkāpumiem) un administratīvu muitas iestādes lēmumu par muitas procedūru atvieglojuma turpmāku liegšanu.184

182 Augstākās tiesas 2012.gada 2.marta sprieduma lietā Nr.SKA-65/2012 (A42607508) 7.punkts, 2011.gada 8.jūlija sprieduma lietā Nr.SKA-229/2011 (A42483007) 8.punkts.183 Augstākās tiesas 2015.gada 2.marta sprieduma lietā Nr.SKA-537/2015 (A420513312) 7., 8.punkts, sk. arī Administratīvās apgabaltiesas 2013.gada 13.decembra spriedumu lietā Nr.A420747710 kopsakarā ar Augstākās tiesas 2012.gada 24.februāra rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-381/2014 (A420747710) 5.punktu. 184 Augstākās tiesas 2015.gada 2.marta sprieduma lietā Nr.SKA-537/2015 (A420513312) 9.–11.punkts.

39

III. Ar muitas lietām saistītie materiāltiesiskie aspekti

1. Pievienotās vērtības nodoklis

75 Muitas kodeksa mērķis nav noteikt pievienotās vērtības nodokļa maksāšanas kārtību un par šā nodokļa samaksu atbildīgās personas. Pievienotās vērtības nodokļa un par nodokļa samaksu atbildīgo personu noteikšana ir dalībvalsts kompetence. Vispārīgās kompetences ir: muitas maksājumi – Eiropas Savienības kompetence, bet dalībvalstij pienākošās pievienotās vērtības nodokļa summas – pašas dalībvalsts kompetence. Pievienotās vērtības nodoklis neietilpst ievedmuitas nodokļos,185 tostarp tas nav uzskatāms par „citiem maksājumiem” Muitas kodeksa 91.panta 1.punkta „a” apakšpunkta izpratnē.186 Tā kā Muitas kodekss pats par sevi neregulē pievienotās vērtības nodokļa samaksu, tad Muitas kodeksa normas pašas par sevi nevar ietvert pienākumu kādai personai maksāt pievienotās vērtības nodokli.187 Tā kā pievienotās vērtības nodoklis ir jāmaksā personai vai personām, ko dalībvalsts, kurā preces ir ievestas, noteikusi vai atzinusi par atbildīgām, nodokļu administrācijai ir arī jānorāda pamatojums, vai, kam, kāpēc un kādā apmērā ir jāmaksā pievienotās vērtības nodoklis.188

76 Tomēr tas, ka Muitas kodekss nenoteic un tā mērķis nav noteikt pievienotās vērtības nodokļa maksāšanas kārtību, nenozīmē, ka Muitas kodeksa normas nav piemērojamas pievienotās vērtības nodokļa iekasēšanā.189 Ņemot vērā likuma „Par pievienotās vērtības nodokli” (kopš 2013.gada 1.janvāra aizvietots ar Pievienotās vērtības nodokļa likumu) 12.panta otro daļu (noteic, ka nodokli maksā jebkura persona, izlaižot preces brīvam apgrozījumam), pievienotās vērtības nodoklis ir maksājams tāpat vai tad, kad ievedmuitas nodoklis, proti, kad tas atkarībā no konkrētajiem apstākļiem kļūst iekasējams. Savukārt atbildīgā persona ir tā, kura ir atbildīga par attiecīgu darbību izpildīšanu (likumā – jebkura persona).190 Tādējādi pievienotās vērtības nodoklis jāmaksā, pamatojoties uz likuma „Par pievienotās vērtības nodokli” normām, papildus piemērojot Muitas kodeksa normas.191 Nosakot pievienotās vērtības nodokļa parādu un par to atbildīgo personu, ir piemērojamas Muitas kodeksa normas, ciktāl pievienotās vērtības nodokļa regulējums nenosaka speciālos noteikumus.192

77 Arī Eiropas Savienības Tiesa ir atzinusi, ka pievienotās vērtības nodoklim ievestajām precēm un muitas nodokļiem ir līdzīgas galvenās pazīmes tiktāl, ciktāl tie rodas saistībā ar preču ievešanu Eiropas Savienībā un vēlāku laišanu dalībvalstu ekonomiskajā apritē. Paralēlismu starp muitas un pievienotās vērtības nodokļa iekasējamību apstiprina tas, ka Padomes Direktīvas 2006/112/EK par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu 71.panta 1.punkta 185 Augstākās tiesas 2015.gada 10.jūlija sprieduma lietā Nr.SKA-267/2015 (A420632211) 6.punkts ar atsauci uz Eiropas Savienības Tiesas 2010.gada 29.jūlija sprieduma lietā Nr.C-248/09 Pakora Pluss (ECLI:EU:C:2010:457) 47.punktu, Augstākās tiesas 2014.gada 6.februāra sprieduma lietā Nr.SKA-34/2014 (A420824810) 7.punkts, 2013.gada 14.marta rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-366/2013 (A42468605) 7.punkts, Augstākās tiesas 2012.gada 28.decembra sprieduma lietā Nr.SKA-559/2012 (A42678007) 12.punkts un 2012.gada 7.septembra sprieduma lietā Nr.SKA-403/2012 (A42468605) 9.punkts, 2012.gada 7.septembra sprieduma lietā Nr.SKA-363/2012 (A42468705) 8.punkts, 2011.gada 18.augusta rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-486/2011 (A42397406) 10.punkts. 186 Augstākās tiesas 2015.gada 10.jūlija sprieduma lietā Nr.SKA-267/2015 (A420632211) 9.punkts.187 Augstākās tiesas 2015.gada 10.jūlija sprieduma lietā Nr.SKA-267/2015 (A420632211) 9.punkts. 188 Augstākās tiesas 2013.gada 14.marta rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-366/2013 (A42468605) 7.punkts, 2012.gada 7.septembra sprieduma lietā Nr.SKA-403/2012 (A42468605) 10.punkts, 2012.gada 7.septembra sprieduma lietā Nr.SKA-363/2012 (A42468705) 9.punkts. 189 Augstākās tiesas 2015.gada 10.jūlija sprieduma lietā Nr.SKA-267/2015 (A420632211) 7.punkts. 190 Augstākās tiesas 2015.gada 10.jūlija sprieduma lietā Nr.SKA-267/2015 (A420632211) 7.punkts ar atsauci uz Augstākās tiesas 2012.gada 28.decembra sprieduma lietā Nr.SKA-559/2012 (A42678007) 12.punktu, 2015.gada 25.septembra sprieduma lietā Nr.SKA-278/2015 (A420828410) 5.punkts. 191 Augstākās tiesas 2015.gada 10.jūlija sprieduma lietā Nr.SKA-267/2015 (A420632211) 9.punkts.192 Augstākās tiesas 2015.gada 10.jūlija sprieduma lietā Nr.SKA-267/2015 (A420632211) 7.punkts, 2015.gada 25.septembra sprieduma lietā Nr.SKA-278/2015 (A420828410) 5.punkts.

40

otrā daļa ļauj dalībvalstīm saistīt pievienotās vērtības nodokļa ievestajām precēm iekasējamības gadījumu un tā iekasējamību ar muitas nodokļu iekasējamības gadījumu un iekasējamību. Latvijā šo sasaisti, kā minēts iepriekš, tiesu prakses veidošanas laikā paredzēja likuma „Par pievienotās vērtības nodokli” 12.panta otrā daļa.193

1.1. Pievienotās vērtības nodokļa iekasēšana, likumīgi laižot preces brīvā apgrozībā (Muitas kodeksa 201.pants)

78 Pievienotās vērtības nodokļa parāda rašanās brīdis, likumīgi laižot preces brīvā apgrozībā. Ņemot vērā, ka likuma „Par pievienotās vērtības nodokli” 12.panta otrajā daļā (kopš 2013.gada 1.janvāra aizvietots ar Pievienotās vērtības nodokļa likumu) paredzēta nodokļa iekasējamības gadījumu un iekasējamības sasaite ar muitas nodokļu iekasējamības gadījumu un iekasējamību, „parastā” situācijā, kāda noteikta Muitas kodeksa 201.pantā, ievedmuitas parāds rodas attiecīgās muitas deklarācijas pieņemšanas brīdī un attiecīgās preces laižot brīvā apgrozībā. Parādu rada tas, ka attiecīgā prece likumīgi tiek laista brīvā apgrozībā, tātad likumīgi tiek mainīts tās statuss. Savukārt ievedmuitas parāda rašanās saskaņā ar Muitas kodeksa 202.–205.pantu ir atkarīga no noteiktajiem Muitas kodeksa pārkāpumiem. 194

79 Pievienotās vērtības nodokļa maksātājs, likumīgi laižot preces brīvā apgrozībā. Eiropas Savienības Tiesa atzinusi, ka pievienotās vērtības nodoklis ir jāmaksā personai vai personām, ko dalībvalsts, kurā preces ir ievestas, noteikusi vai atzinusi par atbildīgām.195 Šo secinājumu Eiropas Savienības Tiesa izdarījusi, vērtējot Padomes 1977.gada 17.maija Sestās direktīvas Nr.77/388/EEK tiesību normas, tostarp 21.panta 2.punktu. Ar Padomes 2006.gada 28.novembra Direktīvu Nr.2006/112/EK par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu ar 2007.gada 1.janvāri tika atcelts un aizstāts esošais Eiropas Savienības tiesiskais regulējums pievienotās vērtības nodokļa jomā. Taču arī pēdējā direktīvā ir paredzēts analoģisks regulējums kā Sestajā direktīvā. Tādējādi Muitas kodeksa 201.pants paredz, ka, importējot preces, pievienotās vērtības nodokli maksā persona vai personas, kuras importa dalībvalsts norādījusi vai atzinusi par atbildīgām.196 Situācijā, kāda noteikta Muitas kodeksa 201.pantā, pievienotās vērtības nodokli maksā persona, kura izlaiž preces brīvā apgrozījumā.197

1.2. Pievienotās vērtības nodoklis, kad notikusi preces izņemšana no muitas uzraudzības

80 Pievienotās vērtības nodoklis tiek aprēķināts ne tikai par preču importu klasiskā gadījumā, bet arī gadījumos, kad netiek ievēroti muitas procedūras izpildes nosacījumi, piemēram, uzsāktā muitas procedūra – tranzīts – netiek noslēgta vai tiek noslēgta ar neapmierinošu rezultātu198 (piemēram, preces tiek nozagtas199 vai konstatēts preču iztrūkums200) vai attiecībā uz precēm, kurām piemērota muitas procedūra – glabāšana muitas noliktavā -, ir konstatēts preču 193 Augstākās tiesas 2015.gada 10.jūlija sprieduma lietā Nr.SKA-267/2015 (A420632211) 7.punkts ar atsauci uz Eiropas Savienības Tiesas 2013.gada 11.jūlija spriedumu lietā Nr.C-273/12 Harry Winston (ECLI:EU:C:2013:466), 2015.gada 25.septembra sprieduma lietā Nr.SKA-278/2015 (A420828410) 5.punkts. 194 Augstākās tiesas 2015.gada 30.oktobra rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-755/2015 (A420646811) 9.punkts ar atsauci uz Eiropas Savienības Tiesas 2012.gada 6.septembra sprieduma lietā Nr.C-262/10 Döhler Neuenkirchen (ECLI:EU:C:2012:559) 35.punktu.195 Eiropas Savienības Tiesas 2010.gada 29.jūlija spriedums lietā Nr.C-248/09 Pakora Pluss (ECLI:EU:C:2010:457). 196 Augstākās tiesas 2014.gada 6.februāra sprieduma lietā Nr.SKA-34/2014 (A420824810) 8.punkts. 197 Augstākās tiesas 2015.gada 30.oktobra rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-755/2015 (A420646811) 9.punkts. 198 Augstākās tiesas 2016.gada 19.aprīļa rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-843/2016 (A420828410) 8.punkts, 2015.gada 25.septembra spriedums lietā Nr.SKA-278/2015 (A420828410), 2015.gada 10.jūlija spriedums lietā Nr.SKA-267/2015 (A420632211), 2013.gada 30.jūlija spriedums lietā Nr.SKA-196/2013 (A42617108). 199 Augstākās tiesas 2016.gada 19.aprīļa rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-843/2016 (A420828410) 8.punkts.

41

iztrūkums201 vai arī preces, kurām piemērota muitas procedūra – ievešana pārstrādei -, nav noteiktā termiņā izvestas no Kopienas muitas teritorijas.202

81 Ievērojot likuma „Par pievienotās vērtības nodokli” 12.panta otro daļu (kopš 2013.gada 1.janvāra aizvietots ar Pievienotās vērtības nodokļa likumu), var secināt, ka pievienotās vērtības nodoklis maksājams tāpat vai tad, kad ievedmuitas nodoklis, proti, kad tas atkarībā no konkrētajiem apstākļiem kļūst iekasējams. Savukārt atbildīgā persona ir tā, kura ir atbildīga par attiecīgu darbību izpildīšanu (likumā – jebkura persona).203

1.3. Pievienotās vērtības nodoklis, ja preces tiek importētas ar mērķi veikt preču piegādi citā Eiropas Savienības dalībvalstī

82 0 procentu likmes piemērošanas kārtība. Likuma „Par pievienotās vērtības nodokli” 2.panta 2.2 daļa (kopš 2013.gada 1.janvāra aizvietots ar Pievienotās vērtības nodokļa likumu) noteic, ka ar pievienotās vērtības nodokli apliek jebkuru preču importu, ja šajā likumā nav noteikts citādi. Tomēr, ja preces tiek importētas ar mērķi veikt preču piegādi citā Eiropas Savienības dalībvalstī, tad atbilstoši likuma „Par pievienotās vērtības nodokli” 33.panta otrajai daļai apliekamā persona, kas darbojas citas dalībvalsts apliekamās personas vārdā, izlaižot preces brīvam apgrozījumam, piemēro nodokļa 0 procentu likmi. Minētā norma paredz, ka tā tas notiek, ja preču pavaddokumentos norādīts, ka preču saņēmējs ir citas dalībvalsts apliekamā persona, kurai ir derīgs pievienotās vērtības nodokļa reģistrācijas numurs (33.panta otrās daļas 1.punkts), un ja preces pēc izlaišanas brīvam apgrozījumam tiek pārsūtītas 1.punktā minētajam preču saņēmējam uz citu dalībvalsti. 33.panta trešā daļa savukārt noteic, ka šā panta otrajā daļā minētā apliekamā persona, preces pēc izlaišanas brīvam apgrozījumam pārsūtot uz citu dalībvalsti, preču piegādi uzrāda savā nodokļa deklarācijā un ceturkšņa pārskatā par preču piegādēm Eiropas Savienības teritorijā. Normu mērķis ir vienkāršot pievienotās vērtības nodokļa maksāšanas kārtību. Attiecībā uz piegādēm Eiropas Savienības teritorijā, lai iekasētu pievienotās vērtības nodokli galapatēriņa valstī, piegāde ir atbrīvota no nodokļa tajā dalībvalstī, no kuras preces ir nosūtītas. Ja jau importa brīdī ir skaidrs, ka notiks tālāka piegāde citā dalībvalstī, maksāšanas un uzskaites vienkāršošanas labad valstī, kurā notiek izlaišana brīvam apgrozījumam, uzreiz tiek piemērota 0 procentu likme.204

83 Eiropas Savienības Tiesa, interpretējot atbilstošās Eiropas Savienības tiesību normas, ir norādījusi, ka saskaņā ar pastāvīgo judikatūru atbrīvojums no nodokļa par piegādi Kopienas iekšienē ir piemērojams tikai tad, ja tiesības ar šo preci rīkoties kā īpašniekam ir nodotas pircējam un pārdevējs pierāda, ka minētās preces ir nosūtītas vai transportētas uz citu dalībvalsti un ka pēc šīs nosūtīšanas vai transportēšanas prece faktiski ir izvesta no piegādes dalībvalsts teritorijas.205

84 Normā ir tieši paredzēts, ka 0 procentu likmi šādos gadījumos ir tiesīga piemērot apliekamā persona, kas darbojas citas dalībvalsts apliekamās personas vārdā; tālāk veikto preču piegādi tā uzrāda savā nodokļa deklarācijā un pārskatā par preču piegādēm Eiropas Savienībā. Minētais nozīmē, ka, pat ja procedūras veicējs un likmes piemērotājs nav civiltiesiska darījuma dalībnieks (preču pircējs/pārdevējs), pievienotās vērtības nodokļa maksāšanas ziņā 200 Augstākās tiesas 2013.gada 30.jūlija spriedums lietā Nr.SKA-196/2013 (A42617108), 2015.gada 10.jūlija spriedums lietā Nr.SKA-267/2015 (A420632211).201 Augstākās tiesas 2015.gada 30.oktobra rīcības sēdes lēmums lietā Nr.SKA-755/2015 (A420646811). 202 Augstākās tiesas 2015.gada 30.oktobra rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-755/2015 (A420646811) 8.punkts. 203 Augstākās tiesas 2012.gada 28.decembra sprieduma lietā Nr.SKA-559/2012 (A42678007) 12.punkts. 204 Augstākās tiesas 2016.gada 10.maija rīcības sēdes lēmums lietā Nr.SKA-246/2016 (A420391312) 9.punkts, 2016.gada 11.aprīļa sprieduma lietā Nr.SKA-45/2016 (A420824810) 5., 6.punkts, sk. arī 2014.gada 6.februāra sprieduma lietā Nr.SKA-34/2014 (A420824810) 9.punktu. 205 Augstākās tiesas 2014.gada 27.augusta sprieduma lietā Nr.SKA-106/2014 (A42878609) 6.punkts ar atsauci uz Eiropas Savienības Tiesas 2012.gada 6.septembra sprieduma lietā Nr.C-273/11 Mecsek-Gabona (ECLI:EU:C:2012:547) 31.punktu.

42

tas pats kā nodokļa maksātājs kļūst par personu, kura veic tālāku piegādi uz citu dalībvalsti, to atbilstoši atspoguļojot savā nodokļu deklarācijā. Līdz ar to normas uzrāda sistēmu, ka pieteicēja (tiešais pārstāvis)206 būtībā ir atbildīga par to, vai valstī tiek samaksāts pievienotās vērtības nodoklis.207

85 Sākotnēji paredzētās preču piegādes uz citu Eiropas Savienības dalībvalsti neizpilde. Ja ir pierādījumi, ka preces netika izvestas uz citu dalībvalsti, ir pamats uzskatīt, ka ir noticis preču imports Latvijā. Tā kā pieteicēja (tiešais pārstāvis) bija tā, kura piemēroja 0 procentu likmi, tad no iepriekš norādītās likuma 33.panta otrās daļas jēgas pieteicējai arī ir pienākums atbildēt par nodokļa samaksu, ja nav izpildījušies paredzētie faktiskie apstākļi 0 procentu likmes piemērošanai.208

86 Lai nodrošinātu regulāru pievienotās vērtības nodokļa iekasēšanu, nodokļu iestādēm neatkarīgi vienai no otras ir jāpārbauda, vai ir izpildīti nosacījumi, kas attiecas uz iegādi Eiropas Savienības iekšienē, kā arī atbrīvojumu no nodokļiem par atbilstošu piegādi. Tādējādi, pat ja to, ka pircējs ir iesniedzis nodokļu deklarāciju par iegādi Kopienas iekšienē, var uzskatīt par norādi, ka preces faktiski ir nosūtītas ārpus piegādes dalībvalsts, šādai deklarācijai tomēr nav izšķirošas nozīmes, lai pierādītu, ka ir veikta no nodokļiem atbrīvota piegāde Kopienas iekšienē.209 Lai varētu izmantot tiesību normās paredzēto atbrīvojumu, preču piegādātājam ir jāiesniedz pierādījumi, ka ir izpildīti šī noteikuma piemērošanai paredzētie nosacījumi, tostarp nosacījumi, kurus paredz dalībvalstis nolūkā nodrošināt minēto atbrīvojumu pareizu un godīgu piemērošanu, kā arī novērst jebkādu krāpšanu, izvairīšanos no nodokļu maksāšanas un iespējamu ļaunprātīgu izmantošanu.210 Īpašos gadījumos, kad, neskatoties uz savstarpēju palīdzību un administratīvo sadarbību starp attiecīgo dalībvalstu nodokļu iestādēm, nopietni iemesli liek uzskatīt, ka par iegādi Kopienas iekšienē, kas atbilst attiecīgajai piegādei, varētu netikt samaksāts pievienotās vērtības nodoklis galamērķa dalībvalstī, nosūtīšanas dalībvalstij principā ir pienākums preču piegādātājam atteikt atbrīvojumu no nodokļa un noteikt pienākumu samaksāt nodokli a posteriori, lai izvairītos no tā, ka par attiecīgo darījumu vispār netiek samaksāts nodoklis.211

87 Preces nosūtītas saņēmējam uz citu Eiropas Savienības dalībvalsti, nevis sākotnēji preču pavaddokumentos norādītajam saņēmējam. Likuma „Par pievienotās vērtības nodokli” 33.pantā norādītie priekšnoteikumi nodokļa 0 procentu likmes piemērošanai ir ievēroti, ja preces ir nosūtītas saņēmējam citā dalībvalstī, pat ja tas sākotnēji nav preču pavaddokumentos norādītais konkrētais saņēmējs.212 Skatot 33.pantā iemiesoto nodokļa iekasēšanas sistēmu kopumā, nav šaubu, ka būtiska ir nodokļa maksāšana tajā valstī, kurai uz to ir tiesības. Pievienotās vērtības nodokļa direktīvas 143.panta „d” punkts nekādā ziņā nenorāda uz to, ka konkrētais preču saņēmējs šādā gadījumā būtu būtisks. Eiropas Savienības Tiesa nodokļa teritorialitātes principu ir uzsvērusi arī gadījumā, kad nodokļa maksātājs ir veicis piegādi uz citu dalībvalsti neatbilstoši sākotnēji uzrādītajai piegādei. Tiesa skaidroja, ka ir svarīgi atļaut

206 Pieteicēja pieteica muitas procedūru ar kodu 4200 – preču, uz kurām attiecas piegāde citā dalībvalstī ar atbrīvojumu no pievienotās vērtības nodokļa, vienlaicīga laišana brīvā apgrozībā un nodošana patēriņam citu komercsabiedrību vārdā un uzdevumā kā to tiešais pārstāvis atbilstoši Muitas kodeksa 5.panta 1. un 2.punktam. 207 Augstākās tiesas 2016.gada 10.maija rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-246/2016 (A420391312) 9.punkts, 2016.gada 11.aprīļa sprieduma lietā Nr.SKA-45/2016 (A420824810) 7.punkts.208 Augstākās tiesas 2016.gada 10.maija rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-246/2016 (A420391312) 11.punkts, 2016.gada 11.aprīļa sprieduma lietā Nr.SKA-45/2016 (A420824810) 16.punkts.209 Augstākās tiesas 2014.gada 27.augusta sprieduma lietā Nr.SKA-106/2014 (A42878609) 8.punkts ar atsauci uz Eiropas Savienības Tiesas 2007.gada 27.septembra sprieduma lietā Nr.C-409/04 Teleos (ECLI:EU:C:2007:548) 71.punktu. 210 Augstākās tiesas 2014.gada 27.augusta sprieduma lietā Nr.SKA-106/2014 (A42878609) 8.punkts ar atsauci uz Eiropas Savienības Tiesas 2010.gada 7.decembra sprieduma lietā Nr.C-285/09 R (ECLI:EU:C:2010:742) 46.punktu. 211 Augstākās tiesas 2014.gada 27.augusta sprieduma lietā Nr.SKA-106/2014 (A42878609) 8.punkts ar atsauci uz Eiropas Savienības Tiesas 2010.gada 7.decembra sprieduma lietā Nr.C-285/09 R (ECLI:EU:C:2010:742) 52.punktu.212 Augstākās tiesas 2016.gada 11.aprīļa sprieduma lietā Nr.SKA-45/2016 (A420824810) 12.punkts.

43

nodokļa maksātājiem pēc piegādes realizācijas veikt vēlākus grozījumus šī darījuma grāmatojumā par piegādi Kopienas teritorijā. Šādi labojumi vajadzības gadījumā varbūt ir vajadzīgi no nodokļu maksātāja gribas neatkarīgu iemeslu dēļ. Līdz ar to piegādes Kopienas raksturs ir jāatzīst vēlāku grāmatvedības labojumu gadījumā, ja vien tiek ievēroti objektīvie kritēriji, uz kuriem balstīta šā darījuma kvalifikācija. Par nodokļu ieņēmumu zaudējumu nav uzskatāma pievienotās vērtības nodokļa neiekasēšana par piegādi Kopienas teritorijā, kas sākotnēji tika nepareizi uzskatīta par piegādi valsts teritorijā, kurai principā ir uzliekams pievienotās vērtības nodoklis. Atbilstoši nodokļa teritorialitātes principam šādi ieņēmumi pienākas dalībvalstij, kurā noticis gala patēriņš.213

88 Muitas deklarācijas grozīšana un atsaukšana, ja, to iesniedzot, piemērota nodokļa 0 procentu likme atbilstoši likuma „Par pievienotās vērtības nodokli” 33.pantam, ir pieļaujama, ievērojot Muitas kodeksa 65., 66. un 78.pantu.214

1.4. Pamatlīdzekļu imports, atbrīvojot personu no pievienotās vērtības nodokļa

89 Likuma „Par pievienotās vērtības nodokli” (kopš 2013.gada 1.janvāra aizvietots ar Pievienotās vērtības nodokļa likumu) 12.panta 2.1daļa noteic, ka, izlaižot pamatlīdzekļus brīvam apgrozījumam, nodokli par to importu saskaņā ar šā panta otro daļu var nemaksāt budžetā, bet norādīt nodokļa deklarācijā kā aprēķināto nodokli, ja: 1) apliekamā persona ieved pamatlīdzekli, kuru paredzēts pilnībā vai daļēji izmantot apliekamo darījumu nodrošināšanai; 2) pamatlīdzekļa vērtība (bez nodokļa) sasniedz vai pārsniedz 500 latu; 3) apliekamai personai nav nodokļa parāda par iepriekšējiem taksācijas periodiem.215 Šobrīd līdzvērtīga tiesību norma ir ietverta Pievienotās vērtības likuma 85.panta piektajā daļā.

90 Likuma „Par pievienotās vērtības nodokli” 12.panta 2.1daļas mērķis ir atbrīvot apliekamo personu no pievienotās vērtības nodokļa faktiskas maksāšanas importa brīdī, lai „neiesaldētu” šos naudas līdzekļus, jo tik un tā apliekamā persona aprēķina nodokli un izmantotu tiesības atprasīt samaksāto nodokli, jo prece izmantota apliekamās personas saimnieciskajā darbībā. Apliekamā persona pievienotās vērtības nodokli var nemaksāt budžetā, bet tikai norādīt kā aprēķināto nodokli, ja īstenojas visi normā norādītie priekšnoteikumi, tostarp ievedamā prece būs pamatlīdzeklis. Tādēļ Valsts ieņēmumu dienestam ir pienākums pārbaudīt, vai ievestā prece ir iekļauta apliekamās personas pamatlīdzekļos. Šāds pienākums pastāv neatkarīgi no veicamā audita nosaukuma, jo dienests pārbauda pievienotās vērtības nodokļa maksāšanas pareizību.216

91 Tā kā Valsts ieņēmumu dienestam, pārbaudot likuma „Par pievienotās vērtības nodokli” 12.panta 2.1daļas piemērošanas pamatotību, ir jāpārliecinās, vai importēto preci apliekamā persona pamatoti uzskata par pamatlīdzekli, dienestam ir pienākums noskaidrot lietas faktiskos apstākļus, kas saistīti ar importētās preces iekļaušanu pamatlīdzekļos. Pieļaujamību atzīt preci par pamatlīdzekli un tā iekļaušanas kārtību noteic Latvijas Grāmatvedības standarts Nr.7 „Pamatlīdzekļi”. Saskaņā ar standarta 10.punktu par pamatlīdzekli atzīst, ja ir ticams, ka nākotnē no tā izmantošanas uzņēmumā ir sagaidāms saimnieciskais labums, ja līdzekļa lietderīgās lietošanas laiks ir ilgāks nekā viens uzņēmuma parastās darbības cikls un ja tā izmaksas var ticami novērtēt.217

213 Augstākās tiesas 2016.gada 11.aprīļa sprieduma lietā Nr.SKA-45/2016 (A420824810) 12.punkts ar atsauci uz Eiropas Savienības Tiesas 2007.gada 27.septembra sprieduma lietā C-146/05 Collée (ECLI:EU:C:2007:549) 33., 37.punktu.214 Augstākās tiesas 2016.gada 11.aprīļa sprieduma lietā Nr.SKA-45/2016 (A420824810) 18., 19.punkts. 215 Augstākās tiesas 2011.gada 27.maija sprieduma lietā Nr.SKA-138/2011 (A42411907) 10.punkts.216 Augstākās tiesas 2011.gada 27.maija sprieduma lietā Nr.SKA-138/2011 (A42411907) 10.punkts.217 Augstākās tiesas 2011.gada 27.maija sprieduma lietā Nr.SKA-138/2011 (A42411907) 11.punkts.

44

2. Preferenciāli tarifa pasākumi, antidempinga maksājumi un Eiropas Birojs krāpšanas apkarošanai (OLAF)

2.1. Preferenciālo tarifa pasākumu ietvars

92 Eiropas Savienībā ir izveidota preferenciālu tarifa pasākumu sistēma, saskaņā ar kuru precēm, kuras Eiropas Savienība importē no noteiktām trešajām valstīm, piemēro samazinātus ievedmuitas tarifus.

93 Saskaņā ar Muitas kodeksa 20.panta 3.punktu Eiropas Kopienu muitas tarifā ietilpst arī preferenciāli tarifa pasākumi, ko atsevišķām valstīm vai valstu grupām paredz līgumi ar Kopienu, kuros paredzēta tarifa preferenču režīma piešķiršana („d” apakšpunkts), kā arī preferenciāli tarifa pasākumi, kurus Kopiena atsevišķām valstīm, valstu grupām vai teritorijām noteikusi vienpusēji („e” apakšpunkts).

94 Eiropas Savienības vispārējā tarifa preferenču sistēma šobrīd tiek īstenota ar Eiropas Parlamenta un Padomes 2012.gada 25.oktobra Regulu Nr.978/2012 par vispārējo tarifa preferenču sistēmas piemērošanu. Papildus Eiropas Savienība ir noslēgusi starptautiskus līgumus, piemēram, ar Šveices Konfederāciju.218 Tiesu praksē strīdi par preferenciālo tarifu piemērošanu galvenokārt ir saistīti ar preču izcelsmi un izcelsmes apliecinājumiem.

2.2. Preces izcelsme

95 Ja preces izcelsme nav saistīta ar valsti, kurai ir piemērojams preferenciālais tarifs, uz attiecīgo atvieglojumu pretendēt nevar.219 Ja pārbaudes rezultātā tiek konstatēts, ka preces izcelsme neapstiprinās, tad var tikt konstatēts, ka persona ir nepareizi piemērojusi nodokļa likmi.220 Preču izcelsmes jautājumus regulē Muitas kodeksa II sadaļas „Faktori, kas nosaka ievedmuitas vai izvedmuitas nodokļu, kā arī citu paredzēto pasākumu piemērošanu attiecībā uz preču tirdzniecību” 2.nodaļa „Preču izcelsme”.

96 Muitas kodeksa 24.pantā izskaidrota izcelsmes valsts noteikšana precēm, kuru ražošanā iesaistīta vairāk nekā viena valsts, savukārt no 25.panta izriet, ka, nosakot preču izcelsmi, noteicošais kritērijs ir pēdējā būtiskā pārstrāde vai apstrāde.221 Pārstrāde vai apstrāde Muitas kodeksa 24.panta izpratnē ir „būtiska” tikai tad, ja jaunajai precei ir sev raksturīgas īpašības un sastāvs, kas tai nebija pirms šīs pārstrādes vai apstrādes. Darbības, kas ietekmē preces noformējumu, tās lietošanu, bet kas kvalitatīvā ziņā būtiski neietekmē tās īpašības, nevar noteikt šīs preces izcelsmi.222 Preces pārstrādes darbības, kuru iznākumā netiek būtiski mainītas tās raksturīgās īpašības un sastāvs, jo ar tām tikai veikta sadalīšana un mainīts tās noformējums, nav pietiekami izteikta izmaiņa kvalitatīvā ziņā, lai varētu uzskatīt, ka tās iznākumā izgatavota jauna prece vai tā ir svarīga minētās preces ražošanas stadija.223

2.3. Muitas iestāžu savstarpējā tiesiskā sadarbība un trešo valstu dienestu izdoti sertifikāti

218 Augstākās tiesas 2011.gada 28.marta rīcības sēdes lēmums lietā Nr.SKA-430/2011 (A42537507). 219 Sk., piemēram, Augstākās tiesas 2011.gada 24.marta spriedumu lietā Nr.SKA-53/2011 (A42408607). 220 Augstākās tiesas 2011.gada 24.marta sprieduma lietā Nr.SKA-53/2011 (A42408607) 9.punkts.221 Eiropas Savienības Tiesas 2010.gada 11.februāra sprieduma lietā Nr.C-373/08 Hoesch Metals and Alloys (ECLI:EU:C:2010:68) 38.punkts. 222 Eiropas Savienības Tiesas 2010.gada 11.februāra sprieduma lietā Nr.C-373/08 Hoesch Metals and Alloys (ECLI:EU:C:2010:68) 46.punkts.223 Eiropas Savienības Tiesas 2010.gada 11.februāra sprieduma lietā Nr.C-373/08 Hoesch Metals and Alloys (ECLI:EU:C:2010:68) 47.punkts.

45

97 Savstarpējās tiesiskās sadarbības ietvaros muitas iestādes ir tiesīgas iegūt informāciju par attiecīgo preču izcelsmi. Piemēram, attiecībā uz Šveices Konfederāciju ir atzīts, ka iespēja Šveices muitas iestāžu ievākto informāciju izmantot administratīvajā procesā Latvijā (Eiropas Savienībā) un tai ticēt izriet no Šveices un Eiropas Savienības abpusējās tiesiskās sadarbības, kas ietver arī muitas iestāžu veikto darbību atzīšanu atbilstoši valstu starpā noslēgtajam līgumam. Citiem vārdiem, Latvijas muitas iestādēm nav pamata apšaubīt Šveices muitas iestāžu savāktās informācijas ticamību, neatkarīgi no tā, kādā veidā Šveicē šī informācija ir tikusi iegūta un apstiprināta, jo, noslēdzot līgumu, tā dalībnieces ir uzņēmušās atzīt savstarpēji sniegto informāciju par publiski ticamu. Gadījumā, ja tiesiskās sadarbības ietvaros Latvijas iestāde iegūst ziņas no ārvalsts iestādes, kura savukārt to pamato ar savā valstī iegūtiem pierādījumiem, nav izslēdzama situācija, ka ārvalsts iestādes veiktā pierādījumu iegūšana, pārbaude un novērtēšana notiek atšķirīgi. Tomēr jāņem vērā no valstu suverenitātes izrietošie ierobežojumi ārvalsts iestādes apstiprināto ziņu pārbaudē. Tiesiskās sadarbības būtībai atbilst paļauties uz ārvalsts iestādes izsniegtajiem dokumentiem un apstiprinātām ziņām.224

98 Atbilstoši 217.panta 1.punktam ikvienu muitas parāda rezultātā radušos ievedmuitas vai izvedmuitas nodokļa summu muitas dienesti aprēķina, tiklīdz to rīcībā ir nepieciešamie dati, un ieraksta uzskaites dokumentos vai jebkurā citā līdzvērtīgā dokumentā (iegrāmatošana). Atbilstoši 220.panta 2.punkta „b” apakšpunktam vēlāku iegrāmatošanu nedrīkst izdarīt, ja likumā noteiktā, bet nesamaksātā nodokļa summa nav bijusi iegrāmatota muitas dienestu kļūdas dēļ, kuru par maksājumu atbildīgā persona praktiski nav varējusi konstatēt, šī persona ir rīkojusies labā ticībā un izpildījusi visus spēkā esošo tiesību aktu noteikumus attiecībā uz muitas deklarāciju (220.panta 2.punkta „b” apakšpunkta pirmā daļa). Ja preču preferenciālais statuss ir noteikts, pamatojoties uz administratīvās sadarbības sistēmu, kas ietver trešās valsts dienestus, tad šo dienestu izdots sertifikāts, ja tas izrādītos nepatiess, būtu kļūda, ko nevarētu praktiski konstatēt punkta pirmās daļas nozīmē (220.panta 2.punkta „b” apakšpunkta otrā daļa). Nepareizi izdots sertifikāts tomēr nav kļūda, ja sertifikāts pamatojas uz eksportētāja nepareizi sniegtiem faktiem, izņemot gadījumus, kad ir acīmredzams, ka izdevēji dienesti ir bijuši informēti vai ka tiem ir bijis jābūt informētiem, ka preces neatbilst nosacījumiem, kas jāievēro, lai tiem varētu noteikt preferenciālu režīmu (220.panta 2.punkta „b” apakšpunkta trešā daļa). Parādnieks var pamatot savu labo ticību, ja spēj pierādīt, ka attiecīgo tirdzniecības darbību laikā ir ar pietiekamu rūpību pūlējies nodrošināt, lai visi preferenču režīma nosacījumi būtu izpildīti (220.panta 2.punkta „b” apakšpunkta ceturtā daļa). Minētās tiesību normas paredz arī kļūdas prezumpciju. Proti, ja sertifikāta izsniegšana bijusi muitas iestādes kļūda, nodokļa maksātājs nav atbildīgs. Tomēr ne jebkurā gadījumā, kad pēcmuitošanas pārbaudē sertifikāts atzīts par nederīgu, tā izsniegšana uzskatāma par kļūdu minētās tiesību normas izpratnē. Tāda tā būtu tad, ja izcelsmes apliecinājums būtu izsniegts, lai arī ir acīmredzams, ka izdevēja iestāde ir informēta vai tai ir bijis jābūt informētai, ka preces neatbilst nosacījumiem, lai noteiktu preferenciālo režīmu. Par šādu kļūdu nav uzskatāma sertifikāta EUR 1 izsniegšana, kas balstīta uz ziņām, ko nepareizi sniedzis eksportētājs. Savukārt pierādīšanas pienākums par eksportētāja sniegto ziņu nepareizību vai pareizību atkarībā no apstākļiem var tikt noteikts gan apliecinājuma izdevējai iestādei, gan importētājam.225

2.4. Nodokļa maksātāja atbildība, piemērojot precēm preferenciālā ievedmuitas nodokļa tarifa likmi

224 Augstākās tiesas 2011.gada 24.marta sprieduma lietā Nr.SKA-53/2011 (A42408607) 9.punkts, 2010.gada 30.marta rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-271/2010 (A42559306) 8.punkts.225 Augstākās tiesas 2011.gada 24.marta sprieduma lietā Nr.SKA-53/2011 (A42408607) 10.punkts.

46

99 To, ka eksportētājs ir sniedzis nepareizas ziņas un ka sertifikāta par preces izcelsmi nepareizība ir balstīta uz šīm nepareizajām ziņām, ir pienākums pierādīt muitas iestādei; savukārt gadījumā, ja muitas iestādei ir neiespējami izpildīt savu pierādīšanas pienākumu vienīgi no eksportētāja atkarīgas rīcības dēļ, pierādīšanas pienākums tiek pārnests uz importētāju.226

100 Papildus norādāms, ka uzticēšanās, ka ir patiesi tādi izcelsmes sertifikāti, kas izrādās viltoti, nepatiesi vai nederīgi, pati par sevi nav uzskatāma par īpašu situāciju, kas pamatotu nodokļa atlaišanu.227 Ja šādu sertifikātu izmantošana pati par sevi varētu pamatot nodokļa atlaišanu, tad lielā mērā tiktu atņemta pēcmuitošanas pārbaužu lietderība. Pretējs risinājums varētu mazināt uzņēmēju centību un likt publiskajām finansēm uzņemties risku, kas principā ir jānes uzņēmējiem.228 Tādēļ fakts, ka dalībvalsts muitas dienesti uzsāk muitas nodokļu pēcmuitošanas piedziņu pēc tam, kad izcelsmes sertifikāti izrādās nederīgi pēc kontroles, ko vēlāk veikušas šās valsts iestādes, ir parasts komerciāls risks, kuru katram informētam un tiesību normas zinošam komersantam ir jāapzinās.229

2.5. Antidempinga maksājumi

101 Antidempinga maksājumi ir aizsargpasākumi, kas tiek īstenoti Eiropas Savienības kopējās tirdzniecības politikas ietvaros. Saskaņā ar līdz šim pastāvošo kopējo tirdzniecības politiku Eiropas Savienība ir atvērta importam. Proti, vispārīgi trešo valstu ražojumus230 brīvi importē Eiropas Savienībā, ciktāl tas nav pretrunā aizsargpasākumiem (Eiropas Parlamenta un Padomes 2015.gada 11.marta Regulas (ES) Nr.2015/478 par kopīgiem importa noteikumiem 1.pants, Padomes 2009.gada 26.februāra Regulas (ES) Nr.260/2009 par kopīgiem importa noteikumiem 1.pants). Antidempinga pasākumi kā vienpusējie kopējās tirdzniecības politikas pasākumi ir vērsti pret trešo valstu īstenotu negodīgu tirdzniecības praksi.231

102 Antidempinga maksājums saskaņā ar Muitas kodeksa 20.panta 3.punkta „g” apakšpunktu ietilpst Eiropas Kopienu muitas tarifā un ir pieskaitāms „citiem tarifa pasākumiem, kurus nosaka citi Kopienas tiesību akti”. Savukārt Eiropas Kopienu muitas tarifs ir pamats likumā noteiktajiem muitas nodokļiem muitas parāda rašanās gadījumā (Muitas kodeksa 20.panta 1.punkts).232

103 Valstīm, kas nav Eiropas Savienības dalībvalstis, antidempinga maksājumus iekasē, ievērojot regulā par šādu maksājumu ieviešanu noteikto iekasēšanas veidu, likmi un pārējos kritērijus (Eiropas Parlamenta un Padomes 2016.gada 8.jūnija Regulas Nr.2016/1036 par aizsardzību pret importu par dempinga cenām no valstīm, kas nav Eiropas Savienības dalībvalstis, 14.panta 1.punkts, un iepriekšējās regulas – Padomes 2009.gada 30.novembra Regulas

226 Augstākās tiesas 2012.gada 27.septembra sprieduma lietā Nr.SKA-202/2012 (A42552108) 13.punkts, 2011.gada 24.marta sprieduma lietā Nr.SKA-53/2011 (A42408607) 11.punkts ar atsauci uz Eiropas Savienības Tiesas 2006.gada 9.marta sprieduma lietā Nr.C-293/04 Beemsterboer (ECLI:EU:C:2006:162) 39.–46.punktu.227 Augstākās tiesas 2016.gada 23.septembra rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-1397/2016 7.punkts, 2016.gada 4.aprīļa sprieduma lietā Nr.SKA-439/2016 (A420485412) 12.punkts ar atsauci uz Eiropas Savienības Tiesas 2010.gada 1.jūlija rīkojuma lietā Nr.C-358/09 P-DSV Road/Komisija (ECLI:EU:C:2010:398) 81.punktu. 228 Augstākās tiesas 2016.gada 23.septembra rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-1397/2016 7.punkts, 2016.gada 4.aprīļa sprieduma lietā Nr.SKA-439/2016 (A420485412) 12.punkts ar atsauci uz Eiropas Savienības Tiesas 1996.gada 18.janvāra sprieduma lietā Nr.C-446/93 SEIM/Subdirector-Geral das Alfândegas (ECLI:EU:C:1996:10) 43.punktu. 229 Augstākās tiesas 2016.gada 23.septembra rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-1397/2016 7.punkts, 2016.gada 4.aprīļa sprieduma lietā Nr.SKA-439/2016 (A420485412) 12.punkts. 230 Izņemot tekstilizstrādājumus, uz ko attiecas īpaši importa noteikumi saskaņā ar Regulu (EK) Nr.517/94, un ražojumus, kuru izcelsme ir konkrētās trešās valstīs, kas uzskaitītas Padomes Regulā (EK) Nr.625/2009. 231 Ševe K. Kopējā tirdzniecības politika. Grām.: Eiropas Savienības Tiesības. II daļa. Materiālās tiesības. Rīga: Tiesu namu aģentūra, 2016, 452.lpp.232 Augstākās tiesas 2010.gada 30.decembra sprieduma lietā Nr.SKA-9/2010 (A42459006) 11.punkts ar atsauci uz Eiropas Savienības Tiesas 2005.gada 20.oktobra sprieduma lietā Nr.C-247/04 Transport Maatschappij Traffic (ECLI:EU:C:2005:628) 23.punktu.

47

Nr.1225/2009 par aizsardzību pret importu par dempinga cenām no valstīm, kas nav Eiropas Kopienas dalībvalstis, 14.panta 1.punkts, Padomes 1995.gada 22.decembra Regulas Nr.384/96 par aizsardzību pret importu par dempinga cenām no valstīm, kas nav Eiropas Kopienas dalībvalstis, 14.panta 1.punkts).

104 Neraugoties uz to, ka pašā regulā nav paredzēta soda nauda par šīs regulas noteikumu pārkāpšanu, attiecībā uz antidempinga maksājumiem var piemērot naudas sodu, kas noteikts likuma „Par nodokļiem un nodevām” normās. Proti, interpretējot Regulas Nr.384/96 14.panta 1.punktu, ir atzīts, ka minētajai normai nav pretrunā dalībvalsts tiesiskais regulējums, kurā ir paredzēts, ka gadījumā, ja ir pieļauta kļūda tarifu klasifikācijā, ievedot preci Eiropas Savienības muitas teritorijā, tiek piemērots naudas sods visu piemērojamo antidempinga maksājumu kopējā apmērā, ja vien tā apmērs tiek noteikts, piemērojot nosacījumus, kuri ir analogi tiem, kas valsts tiesībās prevalē attiecībā uz līdzīga rakstura un smaguma pārkāpumiem un kas katrā ziņā nodrošina, ka sods ir efektīvs, samērīgs un preventīvs, kas ir jāizvērtē iesniedzējtiesai.233 Lietā Nr.SKA-432/2011 (A42469206), ņemot vērā, ka Valsts ieņēmumu dienests nebija vērtējis par antidempinga maksājumiem noteiktās soda naudas samērīgumu un nebija izdarījis lietderības apsvērumus par soda naudas samērīgumu, kā arī novērtējot konkrētās lietas pieteicējas statusu – nav importētāja, tā nenodarbojās ar preces vairumtirdzniecību un mazumtirdzniecību, bet nodrošināja konkrētās preces izkraušanu un iekraušanu – atcēla noteikto soda naudu pilnā apmērā. 234

105 Ievērojot minēto, tiesu praksē arī ir atzīts, ka tiesām ir jāvērtē piemērotās soda naudas samērīgums.235

2.6. Eiropas Biroja krāpšanas apkarošanai (OLAF) veiktā izmeklēšana

106 Lai aizsargātu Eiropas Savienības finanšu intereses un apkarotu krāpšanos, korupciju un jebkādas citas nelikumīgas darbības, Eiropas Savienībā ir izveidots Eiropas Birojs krāpšanas apkarošanai (OLAF), kas atbild par krāpšanas administratīvu izmeklēšanu.

107 Saistībā ar muitas lietām Eiropas Birojs krāpšanas apkarošanai var apmeklēt trešās valstis, lai veiktu izmeklēšanu par atsevišķu importēto preču sūtījumiem uz Eiropas Savienību un noskaidrotu šo preču izcelsmi. Eiropas Birojs krāpšanas apkarošanai var sastādīt ziņojumu par to, ka Eiropas Savienībā importētās preces neatbilst tās piedēvētajai (deklarētajai) izcelsmei. Tas savukārt var ietekmēt attiecīgajai precei piemēroto nodokļu un ar tiem saistīto maksājumu apmēru.

a) Eiropas Biroja krāpšanas apkarošanai ziņojuma par izmeklēšanu pieļaujamība

108 Līdzšinējā tiesu praksē ziņojuma pieļaujamība vērtēta, ievērojot Eiropas Parlamenta un Padomes 1999.gada 25.maija Regulu Nr.1073/1999 par izmeklēšanu, ko veic Eiropas Birojs krāpšanas apkarošanai (kopš 2013.gada 1.oktobra aizvietota ar Eiropas Parlamenta un Padomes 2013.gada 11.septembra Regulu Nr.883/2013 par izmeklēšanu, ko veic Eiropas Birojs krāpšanas apkarošanai). Regulas 9.pants noteic, ka izmeklēšanas noslēgumā birojs sagatavo ziņojumu, kurā norāda konstatētos faktus, finanšu zaudējumus, ja tādi ir, un izmeklēšanas secinājumus. Sagatavojot šādus ziņojumus, ņem vērā attiecīgās dalībvalsts tiesību aktos noteiktās procedūras prasības. Eiropas Biroja krāpšanas apkarošanai sagatavoti ziņojumi kļūst par pierādījumiem administratīvās lietās vai tiesvedībā tajā dalībvalstī, kurā šo 233 Augstākās tiesas 2011.gada 25.novembra sprieduma lietā Nr.SKA-432/2011 (A42469206) 12.punkts kopsakarā ar 4.1.apakšpunktu, sk. arī Eiropas Savienības Tiesas 2010.gada 7.oktobra spriedumu lietā Nr.C-382/09 Stils Met (ECLI:EU:C:2010:596). 234 Augstākās tiesas 2011.gada 25.novembra spriedums lietā Nr.SKA-432/2011 (A42469206) ar atsauci uz Eiropas Savienības Tiesas 2010.gada 7.oktobra spriedumu lietā Nr.C-382/09 Stils Met (ECLI:EU:C:2010:596). 235 Augstākās tiesas 2011.gada 25.novembra spriedums lietā Nr.SKA-432/2011 (A42469206) ar atsauci uz Eiropas Savienības Tiesas 2010.gada 7.oktobra spriedumu lietā Nr.C-382/09 Stils Met (ECLI:EU:C:2010:596).

48

ziņojumu izmantošana izrādās vajadzīga, tieši tāpat un ar tādiem pašiem nosacījumiem kā attiecīgās valsts administratīvo inspektoru sagatavotie administratīvie ziņojumi. Uz tiem attiecas tādi paši vērtēšanas noteikumi kā tie, ko piemēro valsts administratīvo inspektoru sagatavotiem administratīviem ziņojumiem, un tiem ir tāda pati vērtība kā šādiem ziņojumiem. Administratīvā procesa likuma 152.panta pirmā daļa un 167.pants šādus Eiropas Biroja krāpšanas apkarošanai ziņojumus pieļauj kā rakstveida pierādījumus, ja tie satur ziņas par faktiem – importētāja veiktajām darbībām ar privātpersonas importēto preci, par kuru aprēķināti muitas maksājumi.236

b) Citu valstu veikts Eiropas Biroja krāpšanas apkarošanai ziņojuma novērtējums

109 Lietas dalībnieki, atsaucoties uz citu Eiropas Savienības dalībvalstu tiesu nolēmumiem, mēdz norādīt uz to, ka šajās dalībvalstīs tiesas to pašu Eiropas Biroja krāpšanas apkarošanai ziņojumu ir novērtējušas atšķirīgi, piemēram, ir atzinušas, ka šis ziņojums ir nepilnīgs vai nepieļaujams. Atbildot uz šo argumentu, tiesu praksē ir norādīts, ka, ievērojot Administratīvā procesa likuma 154.panta pirmo un otro daļu, tiesa pati novērtē pierādījumus un nekādiem pierādījumiem nav iepriekš noteikta spēka, kas saistītu tiesu. Tādējādi tiesa savā pierādījumu novērtējumā nav saistīta ar citu valstu tiesu vai administratīvo iestāžu veiktu pierādījumu novērtējumu.237 Šādos gadījumos tiesa pati īpaši novērtē tos apstākļus, kurus lietas dalībnieks ir norādījis kā citādāk novērtētus citas valsts tiesā.238

3. Kopienas sistēma atbrīvojumiem no muitas nodokļiem

3.1. Fizisku personu, kas pārceļas no pastāvīgas dzīvesvietas trešā valstī uz pastāvīgu dzīvesvietu Kopienā, personiskā manta

110 Padomes 1983.gada 28.marta Regulas Nr.918/83, ar kuru izveido Kopienas sistēmu atbrīvojumiem no muitas nodokļiem, (turpmāk – Atbrīvojumu regula) 2.pantā paredzēts, ka attiecībā uz personisko mantu, ko ieved fiziskas personas, kuras pārceļas no pastāvīgās dzīvesvietas trešā valstī uz pastāvīgu dzīvesvietu Kopienas muitas teritorijā, piemērojams atbrīvojums no ievedmuitas nodokļiem. Tomēr saskaņā ar šīs regulas 7.panta 1.punktu personisko mantu, kas ievesta bez nodokļiem, nedrīkst patapināt, ieķīlāt, izīrēt vai atsavināt par atlīdzību vai par brīvu, par to iepriekš nepaziņojot kompetentām iestādēm, kamēr nav beidzies 12 mēnešu termiņš no dienas, kad apstiprināta personiskās mantas ievešana brīvai apgrozībai. Ja tas tiek darīts pirms šā termiņa beigām, tad saskaņā ar 7.panta 2.punktu par personisko mantu ir jāmaksā ievedmuitas nodoklis.

111 Lai preci ievestu Kopienas muitas teritorijā no trešās valsts, nemaksājot par to nodokli, ir nepieciešams, lai vienlaicīgi pastāvētu visi Atbrīvojumu regulā noteiktie nosacījumi: 1) mantu ieved persona, kuras pastāvīgā dzīvesvieta ārpus Kopienas bijusi vismaz 12 mēnešus no vietas; 2) mantu ieved persona, kas pārceļas no pastāvīgās dzīvesvietas trešā valstī uz pastāvīgu dzīvesvietu Kopienas muitas teritorijā; 3) mantu persona izmantojusi savā iepriekšējā pastāvīgajā dzīvesvietā vismaz sešus mēnešus pirms dienas, kad personas pastāvīgā dzīvesvieta ir beigusi atrasties trešajā, izbraukšanas valstī; 4) manta paredzēta

236 Augstākās tiesas 2016.gada 13.aprīļa rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-681/2016 (A420518312) 7.punkts, 2016.gada 4.aprīļa rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-635/2016 (A420479012) 6.punkts. Sk. arī Augstākās tiesas 2016.gada 4.aprīļa sprieduma lietā Nr.SKA-439/2016 (A420485412) 12.punktu. 237 Augstākās tiesas 2016.gada 13.aprīļa rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-681/2016 (A420518312) 11.punkts, 2016.gada 4.aprīļa rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-635/2016 (A420479012) 6.punkts. 238 Augstākās tiesas 2016.gada 13.aprīļa rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-681/2016 (A420518312) 11.punkts.

49

izmantošanai tādiem pašiem nolūkiem šīs personas jaunajā pastāvīgajā dzīvesvietā (Atbrīvojumu regulas 1.panta 2.punkta „c” apakšpunkts, 2.pants, 3.pants, 4.panta pirmā daļa, 6.panta pirmā daļa un 7.pants). Atbrīvojuma pamatprincips izriet no Atbrīvojumu regulas 2.panta, proti, šis atvieglojums attiecas tikai uz fiziskajām personām, kuras pārceļas no pastāvīgās dzīvesvietas trešā valstī uz pastāvīgu dzīvesvietu Kopienas muitas teritorijā.239

3.2. Personiskā manta un šīs mantas izmantošana personiskajām vajadzībām

112 Saskaņā ar Atbrīvojumu regulas 1.panta 2.punkta „c” apakšpunktu „personiskā manta” nozīmē visu mantu, kas paredzēta attiecīgo personu personiskai lietošanai vai arī to mājsaimniecības vajadzībām, ieskaitot privātus mehāniskos transportlīdzekļus. Līdz ar to arī transportlīdzeklis, kurš tiek ievests Latvijā un kurš tiek izmantots personiskai lietošanai vai mājsaimniecībā (bez komerciāliem nolūkiem), ir uzskatāms par personisko mantu.240

113 Lai konstatētu, ka persona, kas pārceļas uz Kopienu, ir nodevusi personisko mantu patapinājumā Atbrīvojumu regulas 7.panta 1.punkta izpratnē, pietiek ar to, ka nodokļu administrācijas rīcībā ir neatspēkoti pierādījumi, ka persona attiecīgajā periodā ievesto mantu nav izmantojusi personiskajām vajadzībām, bet nodevusi to lietošanai citai personai.241

114 Atbrīvojumu regulas 7.panta piemērošanas ietvaros atzīts, ka no regulas neizriet prasība, lai labumu no mantas lietošanas gūtu tikai persona, kas pārceļas, bet ir pieļaujams, ka labumu var gūt arī šīs personas saime – mājsaimniecības locekļi.242 Transportlīdzeklis, ja to izmantojuši vecvecāki, lai rūpētos par mazbērniem, kamēr pati persona, kas pārceļas uz Kopienu, ir ārpus Latvijas, joprojām ir uzskatāms par personas, kas pārceļas uz Kopienu, personisko mantu, kas tiek izmantots šīs personas mājsaimniecībā.243 Arī Eiropas Savienības Tiesa ir atzinusi, ka automašīna, ko bez atlīdzības lieto importētāja ģimenes loceklis, proti, persona, kura ar viņu dzīvo kopā vai kura ir lielākoties viņa apgādībā, tiek uzskatīta par paredzētu importētāja mājsaimniecības vajadzībām, un minētais atbrīvojums netiek zaudēts šādas lietošanas dēļ.244

115 Vērtējot, vai persona izmanto ievesto mantu personiskai lietošanai, muitas iestādei nebūtu vēl vairāk, nekā regula noteic, jāsašaurina šādas mantas izmantošanas gadījumi, formāli prasot, lai mantu izmantotu tikai tās īpašnieks personiski, bet ir jāievēro regulas pamatmērķis – novērst no nepamatotas aplikšanas ar nodokļiem personisko mantu, kas ievesta bez komerciāliem nolūkiem un kuru turpina izmantot ikdienā kā iepriekš. Tātad ir jāraugās uz diviem aspektiem: pirmkārt, vai manta ne īpašību, ne daudzuma ziņā neliecina par komerciāliem nolūkiem, otrkārt, vai tā faktiski (atklāti vai slēpti) netiek izmantota komerciālos nolūkos. Par otro aspektu var liecināt arī tas, ka manta faktiski nodota (neatkarīgi no juridiskās nodošanas formas) lietošanai ārpus personiskās sfēras, ārpus mājsaimniecības.245

3.3. Pastāvīgā dzīvesvieta

239 Augstākās tiesas 2011.gada 17.februāra rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-172/2011 (A42564207) 8.punkts kopsakarā ar 3.1.apakšpunktu.240 Augstākās tiesas 2012.gada 8.oktobra sprieduma lietā Nr.SKA-453/2012 (A42742808) 9.punkts. 241 Augstākās tiesas 2012.gada 18.jūnija sprieduma lietā Nr.SKA-243/2012 (A42515607) 13.punkts.242 Augstākās tiesas 2012.gada 8.oktobra sprieduma lietā Nr.SKA-453/2012 (A42742808) 9.punkts, 2012.gada 18.jūnija sprieduma lietā Nr.SKA-243/2012 (A42515607) 11.punkts, 2012.gada 18.jūnija sprieduma lietā Nr.SKA-243/2012 (A42515607) 11.punkts. 243 Augstākās tiesas 2012.gada 8.oktobra sprieduma lietā Nr.SKA-453/2012 (A42742808) 9.punkts. 244 Eiropas Savienības Tiesas 2012.gada 6.septembra spriedums lietā Nr.C-487/11 Treimanis (ECLI:EU:C:2012:556). 245 Augstākās tiesas 2012.gada 8.oktobra sprieduma lietā Nr.SKA-453/2012 (A42742808) 9.punkts ar atsauci uz Eiropas Savienības Tiesas 2005.gada 17.marta sprieduma lietā Nr.C-170/03 Feron (ECLI:EU:C:2005:176) 21.punktu.

50

116 Tas, ka personai, kas pārceļas no pastāvīgas dzīvesvietas trešā valstī uz pastāvīgu dzīvesvietu Latvijā, ir izsniegta termiņuzturēšanās atļauja, nevis pastāvīgās uzturēšanās atļauja, pats par sevi nav pietiekams pamats, lai uzskatītu, ka persona nav pārcēlusies uz pastāvīgu dzīvesvietu Latvijā un līdz ar to nav tiesīga izmantot Atbrīvojumu regulas priekšrocības uz atbrīvojumu no muitas nodokļiem.

117 Atbrīvojumu regulas 2.pants noteic, ka „ar atbrīvojumu no ievedmuitas nodokļiem ieved personisko mantu, ko ieved fiziskas personas, kuras pārceļas no pastāvīgās dzīvesvietas trešā valstī uz pastāvīgu dzīvesvietu Kopienas muitas teritorijā”. Jēdziens „pastāvīgā dzīvesvieta” normā lietots divas reizes: pirmoreiz, lai apzīmētu dzīvesvietu, no kuras persona pārceļas, bet otro reizi, lai apzīmētu dzīvesvietu, uz kuru persona pārceļas. 4.pantā minētā „pastāvīgā dzīvesvieta” ir tā, no kuras persona pārceļas. 4.panta pirmā daļa noteic, ka tai jābūt personas dzīvesvietai ārpus Kopienas vismaz 12 mēnešus no vietas. Pašā regulā nav noteikts, kādai jābūt nākamajai dzīvesvietai, lai to atzītu par „pastāvīgu dzīvesvietu Kopienas muitas teritorijā”. Lai atzītu personas norādīto dzīvesvietu par iedibinātu pastāvīgu dzīvesvietu Kopienas muitas teritorijā, dienestam ir jāvērtē visi katrā konkrētajā gadījumā pastāvošie faktiskie apstākļi. Tas secināms no regulas 6.panta un tam sekojošajām normām.246

118 Tulkojot jēdzienu „pastāvīgā dzīvesvieta”, kas lietots Padomes 1983.gada 28.marta Direktīvā Nr.83/182/EEK par nodokļu atbrīvojumiem, ko Kopienā piemēro dažu transportlīdzekļu pagaidu ievešanai no vienas dalībvalsts citā, Eiropas Savienības Tiesa ir norādījusi, ka ir jāņem vērā ieinteresētās personas profesionālās un personiskās saites attiecīgajā vietā un šo saišu ilgums un, ja šīs saites nav nodibinātas vienā dalībvalstī, tad primāra nozīme ir jāpiešķir personiskajām saitēm. Ieinteresētās personas personisko un profesionālo saišu novērtējuma ietvaros ir jāņem vērā visi nozīmīgie fakti: īpaši personas un tās ģimenes locekļu fiziskā klātbūtne, dzīvesvietas esība, profesionālo darbību veikšanas vieta un ar īpašumu saistīto interešu situācija. Vispirms kompetentajām administratīvajām iestādēm ir jāveic vērtējums un visu nozīmīgo faktu, kas raksturīgi katram konkrētajam gadījumam, sabalansēšana.247 Šos secinājumus var attiecināt uz Atbrīvojumu regulā lietotā jēdziena „pastāvīgā dzīvesvieta Kopienas muitas teritorijā” konkretizēšanu, jo gan direktīva, gan regula noteic atbrīvojumus no ievedmuitas nodokļiem par personīgā transportlīdzekļa ievešanu.248

4. Dubultās sodīšanas aizlieguma princips

4.1. Eiropas Savienības tiesību piemērošana, izskatot lietu, kas saistīta ar dubultās sodīšanas aizlieguma principa piemērošanu

119 Ar Lisabonas līgumu, kas stājās spēkā 2009.gada 1.decembrī, grozīts Līguma par Eiropas Savienību 6.pants, paredzot, ka Eiropas Savienība atzīst tiesības, brīvības un principus, kas izklāstīti Eiropas Savienības Pamattiesību hartā, un šai hartai ir tāds pats juridisks spēks kā Līgumiem (Līgumam par Eiropas Savienību un Līgumam par Eiropas Savienības darbību). Tādējādi ar šiem grozījumiem Eiropas Savienības Pamattiesību harta kļuva juridiski saistoša un obligāti piemērojama.

246 Augstākās tiesas 2011.gada 11.novembra sprieduma lietā Nr.SKA-938/2011 (A42711608) 15., 16.punkts. 247 Augstākās tiesas 2011.gada 11.novembra sprieduma lietā Nr.SKA-938/2011 (A42711608) 17.punkts ar atsauci uz Eiropas Savienības Tiesas 2007.gada 7.jūnija sprieduma lietā Nr.C-156/04 Komisija pret Grieķiju (ECLI:EU:C:2007:316) 44.–46.punktu.248 Augstākās tiesas 2011.gada 11.novembra sprieduma lietā Nr.SKA-938/2011 (A42711608) 17.punkts.

51

120 Eiropas Savienības Pamattiesību harta ir jāievēro ne vien Eiropas Savienības iestādēm un struktūrām, bet arī dalībvalstīm, kad tās īsteno Eiropas Savienības tiesības.249 Kas attiecas uz Eiropas Cilvēktiesību konvencijas un Eiropas Savienības Pamattiesību hartas mijiedarbību, Eiropas Savienības Tiesa ir uzsvērusi, ka saskaņā ar hartas 53.pantu nekas no šajā hartā noteiktā nav interpretējams kā tāds, kas ierobežo vai negatīvi ietekmē cilvēktiesības un pamatbrīvības, kuras atzītas attiecīgās to piemērošanas jomās Eiropas Savienības tiesību aktos un starptautiskajās tiesībās, kā arī starptautiskās konvencijās, kurām pievienojusies Eiropas Savienība vai visas dalībvalstis, tostarp Eiropas Cilvēktiesību konvencijā un dalībvalstu konstitūcijās. Tomēr valstī noteikto pamattiesību aizsardzības standartu piemērošana nedrīkst apdraudēt ne hartā paredzēto aizsardzības līmeni, ne arī Eiropas Savienības tiesību pārākumu, vienotību un efektivitāti.250 Ievērojot minēto, izskatot muitas lietas, kas ir saistītas ar Eiropas Savienības tiesību īstenošanu, dalībvalstu iestādēm ir obligāti jāņem vērā arī Eiropas Savienības Pamattiesību harta.

121 Eiropas Savienības Pamattiesību hartas 50.pantā paredzēts dubultās sodīšanas aizlieguma princips, proti, noteikts, ka nevienu nedrīkst atkārtoti tiesāt vai sodīt krimināllietā par nodarījumu, par kuru viņš saskaņā ar tiesību aktiem Eiropas Savienībā jau ticis attaisnots vai notiesāts ar galīgu spriedumu. Eiropas Savienības Tiesa ir atzinusi, ka, lai piemērotu Eiropas Savienības Pamattiesību hartas 50.pantu, ir nepieciešams konstatēt, ka 1) personai jau ir piemērota sankcija par tām pašām darbībām un 2) ka pasākumi, kas ir noteikti pret apsūdzēto ar galīgu spriedumu, ir ar krimināltiesisku raksturu. Tas, vai šādi pasākumi ir ar krimināltiesisku raksturu, tiek novērtēts, ņemot vērā trīs kritērijus: 1) attiecīgā pārkāpuma juridiskā kvalifikācija valsts tiesībās; 2) pats pārkāpuma veids un 3)  soda, ko attiecīgā persona varētu saņemt, veids un tā smaguma pakāpe.251

4.2. Līdzšinējā Augstākās tiesas prakse dubultās sodīšanas aizlieguma principa piemērošanā

122 Saskaņā ar dubultās sodīšanas aizlieguma principu (ne bis in idem) personu par vienu un to pašu nodarījumu var tiesāt un sodīt tikai vienu reizi.252 Latvijai saistošajos starptautiskajos cilvēktiesību līgumos dubultās sodīšanas nepieļaujamība kā cilvēka tiesība minēta gan Starptautiskajā paktā par pilsoniskajām un politiskajām tiesībām, gan Eiropas Cilvēktiesību konvencijā. Pakta 14.panta septītā daļa noteic, ka nevienu nedrīkst atkārtoti notiesāt vai sodīt par noziegumu, par kuru viņš jau ticis galīgi notiesāts vai attaisnots saskaņā ar katras valsts likumu un kriminālprocesa noteikumiem. Savukārt Eiropas Cilvēktiesību konvencijas Septītā protokola 4.pants paredz, ka nevienu nedrīkst no jauna tiesāt vai sodīt kriminālprocesā tās pašas valsts jurisdikcijā par noziegumu, par kuru viņš jau ir ticis galīgi attaisnots vai notiesāts saskaņā ar šīs valsts likumu un soda izciešanas noteikumiem.253 Dubultās sodīšanas aizlieguma princips izriet no Latvijas Republikas Satversmes 92.panta pirmā teikuma, kas paredz ikvienas personas tiesības aizstāvēt savas tiesības un likumiskās intereses taisnīgā tiesā. Šis princips ietilpst taisnīgas tiesas jēdzienā.254

123 Nevienu nedrīkst no jauna tiesāt vai sodīt kriminālprocesā tās pašas valsts jurisdikcijā par noziegumu, par kuru viņš jau ir ticis galīgi attaisnots vai notiesāts saskaņā ar šīs valsts likumu 249 Eiropas Savienības Tiesas 2013.gada 26.februāra sprieduma lietā Nr.C-617/10 Åkerberg Fransson (ECLI:EU:C:2013:105) 17.–21.punkts, Eiropas Savienības Tiesas 2014.gada 18.decembra atzinuma tiesvedība 2/13 (atzinums, kas sniegts saskaņā ar LESD 218. panta 11. punktu) (ECLI:EU:C:2014:2454), 171.punkts.250 Eiropas Savienības Tiesas 2014.gada 18.decembra atzinuma tiesvedība 2/13 (atzinums, kas sniegts saskaņā ar LESD 218. panta 11. punktu) (ECLI:EU:C:2014:2454), 187., 188.punkts.251 Eiropas Savienības Tiesas 2013.gada 26.februāra sprieduma lietā Nr.C-617/10 Åkerberg Fransson (ECLI:EU:C:2013:105) 32.–36.punkts.252 Augstākās tiesas 2013.gada 12.marta sprieduma lietā Nr.SKA-88/2013 (A42448908) 5.punkts. 253 Augstākās tiesas 2013.gada 22.februāra sprieduma lietā Nr.SKA-44/2013 (A42672407) 9.punkts. 254 Augstākās tiesas 2013.gada 22.februāra sprieduma lietā Nr.SKA-44/2013 (A42672407) 8.punkts, Satversmes tiesas 2012.gada 18.oktobra sprieduma lietā Nr.2012-02-0106 11.punkts.

52

un soda izciešanas noteikumiem.255 Ar vārdu „galīgi” ir saprotams tāds lēmums, kas ir ieguvis res judicata spēku. Tas ir gadījums, kad lēmums nav grozāms, proti, kad dalībniekiem vairs nav nekādu tiesībaizsardzības līdzekļu tā atcelšanai vai kad dalībnieki ir izsmēluši visus pieejamos tiesībaizsardzības līdzekļus vai arī tos nav izmantojuši un ir iestājies noilgums.256

124 Dubultās sodīšanas aizlieguma principa ievērošana aplūkojama no diviem aspektiem: 1) vai sankcija piemērota vairākkārt par to pašu darbību un 2) vai process ir ar krimināltiesisku vai tam līdzīgu raksturu.257

a) Process ir ar krimināltiesisku raksturu

125 Dubultās sodīšanas aizliegums ir krimināltiesību princips. Ņemot vērā, ka Eiropas Cilvēktiesību konvencijas Septītā protokola 4.pants attiecas uz personas tiesāšanu un sodīšanu kriminālprocesa ietvaros, tas neaizsargā personu no sodīšanas par tām pašām darbībām arī citos procesos, piemēram, amatpersonas gadījumā no disciplinārlietas.258

126 Tomēr tas, ka persona tiek saukta pie atbildības par pārkāpumu, kas nav kāds no Krimināllikumā noteiktajiem noziedzīgajiem nodarījumiem, nenozīmē, ka dubultās sodīšanas aizlieguma princips nav piemērojams. Nodarījumu kvalifikācija – krimināltiesiskos noziedzīgos nodarījumos un cita veida nodarījumos – Eiropas Cilvēktiesību konvencijas dalībvalstīs var atšķirties. Līdz ar to ir pieņemts, ka krimināllietas jēdzienam Eiropas Cilvēktiesību konvencijas izpratnē piemīt autonoma nozīme, kas var atšķirties no šā jēdziena izpratnes Eiropas Cilvēktiesību konvencijas dalībvalsts nacionālajās tiesībās.259 Nodarījuma kvalifikācija atbilstoši nacionālajām tiesībām nav vienīgais kritērijs, pēc kura izvērtēt valsts rīcības atbilstību Eiropas Cilvēktiesību konvencijas Septītā protokola 4.pantam. Vārdi „soda izciešana” Eiropas Cilvēktiesību konvencijas Septītā protokola 4.pantā ir interpretējami vispārējo principu gaismā saistībā ar konvencijas 6. un 7.pantā lietotajiem terminiem „apsūdzība” un „sods”. Līdz ar to nav būtiski, vai persona tiek sodīta par kādu no Krimināllikumā minētajiem noziedzīgajiem nodarījumiem, bet gan, vai pret personu piemērotās sankcijas ir pēc būtības pielīdzināmas krimināllietā piemērotam sodam. 260

127 Tas, vai piemērotais sods ir ar krimināltiesisku vai tam līdzīgu raksturu, ir nosakāms pēc šādiem kritērijiem:1) konkrētā tiesību pārkāpuma kvalifikācija nacionālajā tiesību sistēmā;2) pārkāpuma raksturs;3) sankcijas atbilstība vai neatbilstība krimināltiesībām pēc tās veida vai smaguma. 261

Eiropas Cilvēktiesību tiesa ir atzinusi, ka otrais un trešais kritērijs var tikt piemērots alternatīvi. Tomēr tas neizslēdz šo kritēriju kumulatīvu piemērošanu, ja, izvērtējot katru kritēriju atsevišķi, nav iespējams izdarīt skaidru secinājumu par apsūdzību krimināllietā.262 Arī Satversmes tiesa ir izmantojusi šos kritērijus un atzinusi, ka tie visi trīs ir piemērojami alternatīvi, t.i., lai lietu atzītu par pielīdzināmu krimināllietai Eiropas Cilvēktiesību 255 Augstākās tiesas 2013.gada 22.februāra sprieduma lietā Nr.SKA-44/2013 (A42672407) 9.punkts.256 Augstākās tiesas 2013.gada 22.februāra sprieduma lietā Nr.SKA-44/2013 (A42672407) 9.punkts.257 Augstākās tiesas 2013.gada 12.marta sprieduma lietā Nr.SKA-88/2013 (A42448908) 5.punkts. 258 Augstākās tiesas 2013.gada 22.februāra sprieduma lietā Nr.SKA-44/2013 (A42672407) 10.punkts.259 Augstākās tiesas 2013.gada 22.februāra sprieduma lietā Nr.SKA-44/2013 (A42672407) 11.punkts, Satversmes tiesas 2002.gada 20.jūnija sprieduma lietā Nr.2001-17-0106 6.1.punkts un 2008.gada 5.novembra sprieduma lietā Nr.2008-04-01 10.1.punkts. 260 Augstākās tiesas 2013.gada 22.februāra sprieduma lietā Nr.SKA-44/2013 (A42672407) 11.punkts, Eiropas Cilvēktiesību tiesas 2009.gada 16.jūnija spriedums lietā „Ruotsalainen pret Somiju” (13079/03), 42.punkts. 261 Augstākās tiesas 2013.gada 12.marta sprieduma lietā Nr.SKA-88/2013 (A42448908) 7.punkts, 2010.gada 22.novembra sprieduma lietā Nr.SKA-428/2010 (A42504307) 8.punkts, Eiropas Cilvēktiesību tiesas 1976.gada 8.jūnija spriedums lietā „Engel un citi pret Nīderlandi” (5100/71), 81., 82.punkts, Eiropas Savienības Tiesas 2012.gada 5.jūnija sprieduma lietā Nr.C-489/10 Łukasz Marcin Bonda (ECLI:EU:C:2012:319) 37.punkts.262 Augstākās tiesas 2013.gada 22.februāra sprieduma lietā Nr.SKA-44/2013 (A42672407) 11.punkts, Eiropas Cilvēktiesību tiesas 2009.gada 16.jūnija spriedums lietā „Ruotsalainen pret Somiju” (13079/03), 43.punkts, 2011.gada 18.oktobra spriedums lietā „Tomasović pret Horvātiju” (53785/09), 20.punkts.

53

konvencijas izpratnē, ir pietiekami, ja kaut viens no minētajiem kritērijiem norāda uz lietas krimināltiesisko raksturu.263

128 Piemēram, ne sods administratīvā pārkāpuma lietā, ne arī soda nauda nodokļa lietā Latvijas tiesībās nav uzskatāmi par kriminālsodiem. Tomēr tas neizslēdz dubultās sodīšanas aizlieguma principa attiecināšanu arī lietā, kur piemēroti abi šie sodi. Nodokļu soda naudai ir sodošs, nevis tikai kompensējošs raksturs.264 Līdz ar to nodokļu soda nauda tās sodošā rakstura un apmēra dēļ var tikt uzskatīta par kriminālsodu Eiropas Cilvēktiesību konvencijas 6. un 7.panta izpratnē.265

b) Sankcija ir piemērota vairākkārt par to pašu darbību

129 Dubultās sodīšanas aizlieguma princips ir jāsaprot tādējādi, ka ir aizliegts apsūdzēt vai tiesāt par otru nodarījumu tiktāl, ciktāl tas izceļas no identiskiem faktiem vai faktiem, kas būtībā ir tie paši.266 Tādējādi attiecībā uz otro dubultās sodīšanas aizlieguma principa aspektu – sods piemērots par to pašu darbību – ir jāvērtē, vai personas izdarītie nodarījumi izriet no vieniem un tiem pašiem faktiskajiem apstākļiem vai apstākļiem, kas pēc būtības ir vieni un tie paši, proti, vai šie apstākļi ir nešķirami saistīti laikā un telpā.267 No visiem nodarījuma sastāva elementiem īpaši jāizvērtē nodarījuma objektīvā puse, t.i., personas uzvedības ārējā izpausme.268

130 Ne soda piemērošanas mērķim, ne aizsargātajām interesēm – to sakritībai vai atšķirībai – nav noteicošas nozīmes vērtējumā, vai persona vairākkārt sodīta par vienu un to pašu pārkāpumu.269

131 Personai ir pienākums maksāt nodokļus, valstij ir pienākums tos iekasēt un tiesības personu sodīt, ja tā nepilda savu pienākumu. Tomēr atbilstoši Latvijas tiesībām valstij sodīšanā ir izvēles iespējas, kas tai ir jāapsver, pirms tā pieņem kādu lēmumu attiecībā uz personu. Jo tas ir jautājums par to, kā valsts ievēro personas cilvēktiesības. Organizatoriski šāda kompleksa pieeja nevarētu būt sarežģīta, jo gan administratīvā pārkāpuma lietu izskata, gan nodokļu auditu veic viena un tā pati iestāde – Valsts ieņēmumu dienests.270

263 Augstākās tiesas Augstākās tiesas 2013.gada 12.marta sprieduma lietā Nr.SKA-88/2013 (A42448908) 7.punkts, 2013.gada 22.februāra sprieduma lietā Nr.SKA-44/2013 (A42672407) 11.punkts, Satversmes tiesas 2012.gada 18.oktobra sprieduma lietā Nr.2012-02-0106 11.–12.punkts. 264 Augstākās tiesas 2011.gada 6.jūlija rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-553/2011 (A42504307) 9.punkts, 2010.gada 22.novembra sprieduma lietā Nr.SKA-428/2010 (A42504307) 9.punkts.265 Augstākās tiesas 2013.gada 12.marta sprieduma lietā Nr.SKA-88/2013 (A42448908) 8.punkts, 2013.gada 22.februāra sprieduma lietā Nr.SKA-44/2013 (A42672407) 14.punkts, 2007.gada 13.decembra sprieduma lietā Nr.SKA-511/2007 (A42221304) 11.punkts, 2006.gada 20.decembra sprieduma lietā Nr.SKA-543/2006 (A42114904) 9.punkts. 266 Augstākās tiesas 2013.gada 22.februāra sprieduma lietā Nr.SKA-44/2013 (A42672407) 13.punkts, Eiropas Cilvēktiesību tiesas 2009.gada 10.februāra sprieduma lietā „Sergey Zolotukhin pret Krieviju” (14939/03) 82., 84.punkts.267 Augstākās tiesas 2013.gada 20.marta sprieduma lietā Nr.SKA-144/2013 (A42751009) 6.punkts, 2013.gada 12.marta sprieduma lietā Nr.SKA-88/2013 (A42448908) 9.punkts, 2010.gada 22.novembra sprieduma lietā Nr.SKA-428/2010 (A42504307) 11.punkts, Satversmes tiesas 2012.gada 18.oktobra sprieduma lietā Nr.2012-02-01 14.punkts, Eiropas Savienības Tiesas 2007.gada 18.jūlija sprieduma lietā C-367/05 Kraaijenbrink (ECLI:EU:C:2007:444) 36.punkts. 268 Augstākās tiesas 2014.gada 15.augusta sprieduma lietā Nr.SKA-163/2014 (A42678007) 8.punkts, 2012.gada 21.decembra sprieduma lietā Nr.SKA-283/2012 (A42436106) 9.–10.punkts, 2013.gada 11.janvāra sprieduma lietā Nr.SKA-26/2013 (A42832309) 8.punkts, Satversmes tiesas 2012.gada 18.oktobra sprieduma lietā Nr.2012-02-0106 15.2.punkts. 269 Augstākās tiesas 2013.gada 20.marta sprieduma lietā Nr.SKA-144/2013 (A42751009) 10.punkts. 270 Augstākās tiesas 2013.gada 20.marta sprieduma lietā Nr.SKA-144/2013 (A42751009) 11.punkts, 2013.gada 22.februāra sprieduma lietā Nr.SKA-44/2013 (A42672407) 20.punkts, 2011.gada 6.jūnija lēmuma lietā Nr.SKA-428/2010 (A42504307) 10.punkts.

54

4.3. Piemēroto tiesību normu analīze kopsakarā ar dubultās sodīšanas aizlieguma principu

132 Latvijas Administratīvo pārkāpumu kodeksa 201.10panta (Muitas režīmu izpildes noteikumu pārkāpšana) pirmā daļa un likuma „Par nodokļiem un nodevām” 32.pants (Atbildība par budžetā iemaksājamā nodokļa apmēra samazināšanu vai no budžeta atmaksājamā nodokļa apmēra nepamatotu palielināšanu).271 Kodeksa 201.10 panta pirmajā daļā noteiktais sods tiek piemērots par muitas režīmu izpildes noteikumu pārkāpšanu (piemēram, preces, kas pēc deklarācijām bija ievestas muitas noliktavā, nav atspoguļotas muitas noliktavas uzskaitē un faktiski neatrodas muitas noliktavā, ar ko nav ievēroti Muitas kodeksa 101.pantā noteiktie muitas noliktavas turētāja pienākumi – nodrošināt, lai preces ir muitas uzraudzībā, kamēr tās atrodas muitas noliktavā, un izpildīt visas saistības, ko uzliek preču glabāšana saskaņā ar muitas noliktavas procedūru). Savukārt likuma „Par nodokļiem un nodevām” 32.panta pirmā daļa paredz atbildību par nodokļa samaksas pienākuma neizpildi. Latvijas Administratīvo pārkāpumu kodeksa 201.10panta pirmajā daļā minēto pārkāpumu persona izdara ar brīdi, kad tā neievēro muitas režīma izpildes noteikumus. Noteikumu neievērošanas gadījumā tai var gan rasties nodokļa samaksas pienākums, gan arī ne, un, pat ja vienlaikus personai rodas arī nodokļa samaksas pienākums, tas tomēr ir nošķirams no faktiskajiem apstākļiem, uz kuriem tiek balstīta likuma „Par nodokļiem un nodevām” 32.pantā paredzētās soda naudas piemērošana, jo personai ir iespēja izpildīt savas nodokļu saistības līdz pat nodokļu revīzijas (audita) uzsākšanas dienai, lai soda nauda tai netiktu piemērota. Tādējādi kodeksa 201.10panta pirmajā daļā paredzētais administratīvais sods un likuma „Par nodokļiem un nodevām” 32.pantā paredzētā soda nauda nerada dubultās sodīšanas aizlieguma principa pārkāpumu, jo apstākļi, uz kuriem pamatota abu sodu piemērošana, ir savstarpēji nošķirami laikā un telpā.272

133 Latvijas Administratīvo pārkāpumu kodeksa 201.14pants (Preču deklarēšana ar neīstu nosaukumu vai neatbilstošu kodu) kopsakarā ar 201.17pantu (Darbības, kuru rezultātā nav samaksāti pilnā apjomā muitas nodokļi un citi muitas maksājumi) un likuma „Par nodokļiem un nodevām” 32.pants (Atbildība par budžetā iemaksājamā nodokļa apmēra samazināšanu vai no budžeta atmaksājamā nodokļa apmēra nepamatotu palielināšanu).273 Valsts ieņēmumu dienests juridiskai personai piemēroja administratīvo sodu atbilstoši kodeksa 201.14panta pirmajai daļai (par preču deklarēšanu ar tām neatbilstošu Eiropas Savienības kombinētās nomenklatūras kodu) un 201.17pantam (par to, ka nav samaksāti pilnā apjomā muitas nodokļi vai citi muitas maksājumi). Tāpat Valsts ieņēmumu dienests šai juridiskai personai piemēroja nodokļu soda naudu atbilstoši likuma „Par nodokļiem un nodevām” 32.panta pirmajai daļai un likuma „Par pievienotās vērtības nodokli” (kopš 2013.gada 1.janvāra aizvietots ar Pievienotās vērtības nodokļa likumu) 35.panta otrajai daļai (par budžetā iemaksājamās nodokļu summas samazināšanu). Augstākā tiesa lietā atzina, ka, neraugoties uz to, ka nedz administratīvais sods, nedz nodokļu likumos paredzētā soda nauda Latvijas tiesībās netiek uzskatīta par kriminālsodu, sankcijas par izvairīšanos no nodokļu un tiem pielīdzināto maksājumu veikšanas ir paredzētas ne vien kodeksa 201.17pantā, likuma „Par nodokļiem un nodevām” 32.pantā un likuma „Par pievienotās vērtības nodokli” 271 Augstākās tiesas 2014.gada 15.augusta spriedums lietā Nr.SKA-163/2014 (A42678007), 2014.gada 15.maija rīcības sēdes lēmums lietā Nr.SKA-671/2014 (A42644107), 2013.gada 3.jūlija spriedums lietā Nr.SKA-199/2013 (A42644107), 2011.gada 6.jūlija rīcības sēdes lēmums lietā Nr.SKA-553/2011 (A42504307), 2010.gada 22.novembra spriedums lietā Nr.SKA-428/2010 (A42504307). 272 Augstākās tiesas 2014.gada 15.augusta sprieduma lietā Nr.SKA-163/2014 (A42678007) 9., 10.punkts, 2014.gada 15.maija rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-671/2014 (A42644107) 9.–10.punkts, 2013.gada 3.jūlija sprieduma lietā Nr.SKA-199/2013 (A42644107) 13.punkts, Satversmes tiesas 2012.gada 18.oktobra sprieduma lietā Nr.2012-02-0106 16.punkts. 273 Augstākās tiesas 2013.gada 12.marta spriedums lietā Nr.SKA-88/2013 (A42448908), 2013.gada 22.februāra spriedums lietā Nr.SKA-44/2013 (A42672407), 2013.gada 20.marta spriedums lietā Nr.SKA-144/2013 (A42751009).

55

35.panta otrajā daļā, bet – ja ir noteikti kvalificējoši apstākļi – arī Krimināllikuma 218.pantā. Tādējādi pārkāpumam – izvairīšanās no nodokļu un tiem pielīdzināto maksājumu veikšanas – pēc būtības piemīt krimināltiesisks raksturs. Līdz ar to šādas lietas atzīstamas par krimināllietām Eiropas Cilvēktiesību konvencijas izpratnē.274 Savukārt kodeksa 201.14panta pirmajā daļā paredzētais pārkāpums nav ietverts Krimināllikumā, taču par to paredzētajam administratīvajam sodam piemīt sodošā un preventīvā funkcija, kas atbilst kriminālsoda piemērošanas mērķiem. Turklāt izšķirošā nozīme ir nevis piemērotajam naudas soda apmēram, bet tiesību normā abstrakti paredzētā soda apmēram, proti, soda smaguma pakāpe, ko attiecīgā persona riskē uzņemties.275

134 Attiecībā uz otru dubultās sodīšanas aizlieguma principa aspektu – sods piemērots par to pašu darbību – konstatējams, ka nodokļu soda nauda juridiskai personai noteikta atbilstoši likuma „Par nodokļiem un nodevām” 32.panta pirmajai daļai par to, ka tā nav samaksājusi atbilstoša apmēra pievienotās vērtības nodokli un muitas nodokli. Arī no kodeksa 201.17 panta un administratīvā pārkāpuma lietā pieņemtā lēmuma izriet, ka administratīvais sods pēc šā panta juridiskai personai uzlikts par to, ka nav samaksāti pilnā apmērā muitas nodokļi vai citi muitas maksājumi. Tādējādi nodokļu soda nauda un administratīvais naudas sods pēc kodeksa 201.17panta ir piemērots par vieniem un tiem pašiem faktiskajiem apstākļiem, proti, par izvairīšanos no nodokļa samaksas. Turklāt nodokļu soda nauda pieteicējai noteikta pēc tam, kad tā jau bija sodīta ar administratīvo sodu par to pašu darbību. Tas vien jau ir pamats, lai atzītu, ka, piemērojot pieteicējai nodokļu soda naudu, ir pārkāpts dubultās sodīšanas aizlieguma princips.276 Nav pieņemams tāds arguments, ka persona kopš soda administratīvā pārkāpuma lietā nebija nomaksājusi nodokļus un tāpēc soda nauda nodokļu lietā vairs nav par tiem pašiem faktiskajiem apstākļiem. Ja persona ir sodīta par nepamatotu nodokļu maksājumu nesamaksāšanu, tad dubultās sodīšanas aizlieguma kontekstā nav nozīmes, ka persona pēc naudas soda samaksas administratīvā pārkāpuma lietā nav nomaksājusi pašu nodokli. Citiem vārdiem, tas, ka persona nenomaksāja nodokli līdz pat audita veikšanai, nenozīmē, ka var tikt piemērota sodoša rakstura sankcija nodokļu nomaksas lietā. Jo šī sankcija jau vienu reizi ir piemērota.277

5. Soda nauda

5.1. Mazākas soda naudas atpakaļvērsts spēks

135 Parasti tiesiskajās attiecībās ir piemērojama tā materiālo tiesību norma, kas attiecīgajā brīdī ir spēkā. Tomēr šis princips nav absolūts. Normatīvajam aktam vai tā daļai var būt atpakaļvērsts spēks, ja tas ir īpaši paredzēts likumā.278

136 Soda naudai nodokļu tiesībās var piemist kriminālsoda raksturs. Kā piemērs minams soda nauda 100 procentu apmērā no nodokļa summas. Tā kā šādai soda naudai ir kriminālsoda raksturs, tad tās piemērošanā ir izmantojami krimināltiesību principi. 279 Pie krimināltiesību 274 Augstākās tiesas 2013.gada 12.marta sprieduma lietā Nr.SKA-88/2013 (A42448908) 8.punkts, 2013.gada 22.februāra sprieduma lietā Nr.SKA-44/2013 (A42672407) 17.punkts.275 Augstākās tiesas 2013.gada 12.marta sprieduma lietā Nr.SKA-88/2013 (A42448908) 8.punkts, 2013.gada 22.februāra sprieduma lietā Nr.SKA-44/2013 (A42672407) 18.punkts, Eiropas Cilvēktiesību tiesas 2012.gada 11.decembra sprieduma lietā „Asadbeyli un citi pret Azerbaidžānu” (3653/05) 151.punkts, 2011.gada 18.oktobra sprieduma lietā „Tomasović pret Horvātiju” (53785/09) 20.punkts, Eiropas Savienības Tiesas 2012.gada 5.jūnija sprieduma lietā Nr.C-489/10 Łukasz Marcin Bonda (ECLI:EU:C:2012:319) 37.punkts.276 Augstākās tiesas 2013.gada 12.marta sprieduma lietā Nr.SKA-88/2013 (A42448908) 9.punkts. 277 Augstākās tiesas 2013.gada 22.februāra sprieduma lietā Nr.SKA-44/2013 (A42672407) 19.punkts. 278 Augstākās tiesas 2012.gada 27.septembra sprieduma lietā Nr.SKA-202/2012 (A42552108) 17., 18.punkts. 279 Augstākās tiesas 2012.gada 27.septembra sprieduma lietā Nr.SKA-202/2012 (A42552108) 19.punkts ar atsauci uz Augstākās tiesas 2006.gada 20.decembra sprieduma lietā Nr.SKA-543/2006 (A42114904) 9.punktu un 2007.gada 13.decembra sprieduma lietā Nr.SKA-511/2007 (A42221304) 11.punktu.

56

principiem pieder arī noteikumi par Krimināllikuma spēku laikā. Minētie principi ir apkopoti Krimināllikuma 5.pantā, otrajā daļā paredzot, ka likumam, kas atzīst nodarījumu par nesodāmu, mīkstina sodu vai ir citādi labvēlīgs personai, ir atpakaļejošs spēks.280 Tā Augstākā tiesa atzina, ka atpakaļejošs spēks ir likuma „Par nodokļiem un nodevām” 32.panta septītajai daļai, kurā izdarīti grozījumi, soda naudu 150 procentu apmērā aizstājot ar soda naudu 100 procentu apmērā.281

5.2. Soda naudas samērīguma izvērtēšana un iestādes lēmuma atcelšana

137 Tiesu praksē par soda naudas piemērošanu antidempinga maksājumu aprēķināšanā, ievērojot Eiropas Savienības Tiesas sprieduma motīvus, ir atzīts, ka tiesām ir jāvērtē piemērotās soda naudas samērīgums.282

138 Piemēram, lietā Nr.SKA-432/2011 (A42469206), ņemot vērā, ka Valsts ieņēmumu dienests nebija vērtējis par antidempinga maksājumiem noteiktās soda naudas samērīgumu un nebija izdarījis lietderības apsvērumus par soda naudas samērīgumu, kā arī novērtējot konkrētās lietas pieteicējas statusu – pieteicēja nebija importētāja, tā nenodarbojās ar preces vairumtirdzniecību un mazumtirdzniecību, bet nodrošināja konkrētās preces izkraušanu un iekraušanu – tiesa uzskatīja, ka soda nauda ir atceļama pilnā apmērā.283 Šajā lietā tiesa uzskatīja, ka administratīvais akts ir atceļams, pamatojoties uz Administratīvā procesa likuma 253.panta pirmo daļu (sprieduma atcelšana, ja pieteikums ir pamatots), nevis soda nauda samazināma (maināma), ievērojot Administratīvā procesa likuma 253.panta trešo daļu (tiesības grozīt administratīvo aktu un noteikt konkrētu tā saturu)284 vai sesto daļu (tiesības uzdot iestādei atceltā administratīvā akta vietā izdot jaunu administratīvo aktu).285

139 Savukārt salīdzinājumam citā lietā A42459006 apgabaltiesa, izskatot lietu no jauna sakarā ar tās sprieduma atcelšanu, atzina, ka soda nauda 100 procentu apmērā par antidempinga nodevas nenomaksāšanu ir analoga attiecībā uz līdzīga rakstura un smaguma pārkāpumiem. Šajā lietā tiesa, izvērtējot lietas apstākļus, pārkāpuma būtību un raksturu, pieteicējas rīcību un attieksmi, atzina, ka noteiktais soda naudas apmērs 100 procentu apmērā no nesamaksātās antidempinga nodevas, nav acīmredzami nesamērīgs ar izdarīto pārkāpumu.286

6. Nokavējuma nauda

140 Pienākums maksāt nokavējuma naudu par laikposmu no muitas parāda rašanās brīža līdz iestādes lēmuma pieņemšanai

280 Augstākās tiesas 2012.gada 27.septembra sprieduma lietā Nr.SKA-202/2012 (A42552108) 20.punkts.281 Augstākās tiesas 2012.gada 27.septembra spriedums lietā Nr.SKA-202/2012 (A42552108), sk. arī 2013.gada 29.aprīļa rīcības sēdes lēmuma lietā Nr.SKA-357/2013 (A42552108) 12.punktu. 282 Augstākās tiesas 2011.gada 25.novembra spriedums lietā Nr.SKA-432/2011 (A42469206) ar atsauci uz Eiropas Savienības Tiesas 2010.gada 7.oktobra spriedumu lietā Nr.C-382/09 Stils Met (ECLI:EU:C:2010:596). 283 Augstākās tiesas 2011.gada 25.novembra spriedums lietā Nr.SKA-432/2011 (A42469206) ar atsauci uz Eiropas Savienības Tiesas 2010.gada 7.oktobra spriedumu lietā NrC-382/09 Stils Met (ECLI:EU:C:2010:596). 284 Līdzīgi Augstākās tiesas 2012.gada 10.februāra sprieduma lietā Nr.SKA-58/2012 (A42459006) 7.punkts. 285 Augstākās tiesas 2011.gada 25.novembra sprieduma lietā Nr.SKA-432/2011 (A42469206) 11.punkts. 286 Administratīvās apgabaltiesas 2012.gada 5.jūnija sprieduma lietā Nr.A42459006 14.punkts.

57

141 Prakses maiņa jautājumā par nokavējuma naudas aprēķināšanu. Līdz 2014.gada martam Augstākās tiesas praksē tika atzīts, ka parādnieka pienākums samaksāt muitas maksājumus rodas pēc tam, kad muitas iestāde ir iegrāmatojusi muitas nodokļus un par to paziņojusi parādniekam. Savukārt pienākums samaksāt nokavējuma naudu rodas pēc tam, kad parādnieks nav ievērojis papildu aprēķinātā nodokļa samaksas termiņu, kas noteikts iestādes lēmumā. Tas tika pamatots ar atziņu, ka nokavējuma naudas aprēķināšanu muitas parāda gadījumā noteic Muitas kodeksa normas un ka tādēļ nav pamata atsaukties uz likuma „Par nodokļiem un nodevām” normām.287

142 Tomēr pēc 2014.gada marta Augstākā tiesa, ievērojot Eiropas Savienības atziņas lietās C-546/09 un C-91/02 kopsakarā ar likuma „Par nodokļiem un nodevām” tiesību normām, atkāpās no savas iepriekšējās judikatūras, atzīstot, ka pienākums maksāt nokavējuma naudu par laika posmu no muitas parāda rašanās brīža līdz iestādes lēmuma pieņemšanai pastāv tikai tad, ja tas paredzēts dalībvalsts tiesībās, un Latvijas tiesībās šāds pienākums pastāv.288

143 Pienākums maksāt nokavējuma naudu, ja tas paredzēts dalībvalsts likumā. Proti, Eiropas Savienības Tiesa lietā C-546/09 atzina, ka atbilstoši Muitas kodeksa 232.panta 1.punkta „b” apakšpunktam nokavējuma procenti par piedzenamo muitas nodokļu summu saskaņā ar šo noteikumu ir iekasējami tikai par laikposmu pēc minētās summas maksājuma termiņa beigām. Tiesa arī norādīja, ka nedz Muitas kodeksā, nedz tā īstenošanas regulā nav paredzēts maksāt nokavējuma procentus par laikposmu no muitas parāda rašanās līdz tā iegrāmatošanai vai no datuma, kad sākotnēji iegrāmatotais parāds ir jāmaksā, līdz šī parāda vēlākai iegrāmatošanai.289

144 Savukārt lietā C-91/02 secināts, ka gadījumos, kad Eiropas Savienības tiesības neparedz sodu par pieļautajiem pārkāpumiem, dalībvalstīm ir jāveic visi nepieciešamie pasākumi, lai nodrošinātu Eiropas Savienības tiesību piemērojamību un efektivitāti. Tā kā nedz Muitas kodeksā, nedz tā īstenošanas regulā nav paredzēts maksāt nokavējuma procentus par laikposmu no muitas parāda rašanās līdz tā iegrāmatošanai vai no datuma, kad sākotnēji iegrāmatotais parāds ir jāmaksā, līdz šī parāda vēlākai iegrāmatošanai, nepieciešamie pasākumi ir jāveic dalībvalstīm. Iztrūkstot šādiem pasākumiem, personas tiktu pamudinātas aizkavēt muitas parāda iegrāmatošanu un tādējādi iegūt nepamatotas priekšrocības.290

145 Tātad pienākums maksāt nokavējuma naudu par laikposmu no muitas parāda rašanās brīža līdz iestādes lēmuma pieņemšanai pastāv tikai tad, ja tas paredzēts dalībvalsts tiesībās.291 Savukārt no likuma „Par nodokļiem un nodevām” normām (15.panta pirmās daļas 1. un 2.punkts, 29.panta otrā daļa, 32.panta pirmā daļa, kas spēkā kopš 2007.gada 1.janvāra, 32.panta astotā daļa) secināms, ka nokavējuma nauda ir procentu maksājums, kurš maksājams no laikā nenomaksātā pamatparāda par katru nokavēto dienu, līdz tikuši samaksāti visi maksājumi vai ticis uzsākts audits. Tādējādi pienākums maksāt nokavējuma naudu rodas līdz ar nodokļa pamatparāda nomaksas nokavējuma pirmo dienu.292

287 Augstākās tiesas 2013.gada 3.jūlija sprieduma lietā Nr.SKA-199/2013 (A42644107) 10.punkts, 2013.gada 28.janvāra sprieduma lietā Nr.SKA-120/2013 (A42478808) 7.punkts. 288 Augstākās tiesas 2014.gada 30.decembra sprieduma lietā Nr.SKA-476/2014 (A420748810) 7.–10.punkts, 2014.gada 4.jūnija spriedums lietā Nr.SKA-581/2014 (A420399211), 2014.gada 23.maija sprieduma lietā Nr.SKA-115/2014 (A420659510) 6.–9.punkts, 2014.gada 9.aprīļa sprieduma lietā Nr.SKA-311/2014 (A420642610) 9.–13.punkts, 2014.gada 9.aprīļa sprieduma lietā Nr.SKA-120/2014 (A420676010) 7.–14.punkts, 2014.gada 17.aprīļa sprieduma lietā Nr.SKA-118/2014 (A42820409) 8.–11.punkts, 2014.gada 25.marta sprieduma lietā Nr.SKA-41/2014 (A42960709) 6.–8.punkts. 289 Eiropas Savienības Tiesas 2011.gada 31.marta sprieduma lietā Nr.C-546/09 Aurubis (ECLI:EU:C:2011:199) 33.–34.punkts.290 Eiropas Savienības Tiesas 2003.gada 16.oktobra sprieduma lietā C-91/02 Hannl-Hofstetter (ECLI:EU:C:2003:556) 17.-21.punkts. 291 Augstākās tiesas 2014.gada 25.marta sprieduma lietā Nr.SKA-41/2014 (A42960709) 7.punkts. 292 Augstākās tiesas 2014.gada 25.marta sprieduma lietā Nr.SKA-41/2014 (A42960709) 8., 9.punkts.

58

Izmantoto nolēmumu saraksts

Augstākās tiesas prakse

1. Augstākās tiesas 2016.gada 23.septembra lēmums lietā Nr.SKA-1433/20162. Augstākās tiesas 2016.gada 23.septembra rīcības sēdes lēmums lietā Nr.SKA-1397/2016 3. Augstākās tiesas 2016.gada 6.septembra lēmums lietā Nr.SKA-1454/2016 4. Augstākās tiesas 2016.gada 19.augusta spriedums lietā Nr.SKA-9/2016 5. Augstākās tiesas 2016.gada 1.augusta lēmums lietā Nr.SKA-1280/20166. Augstākās tiesas 2016.gada 17.maija lēmums lietā Nr.SKA-20/20167. Augstākās tiesas 2016.gada 10.maija rīcības sēdes lēmums lietā Nr.SKA-246/2016 8. Augstākās tiesas 2016.gada 28.aprīļa lēmums lietā Nr.SKA-881/2016 9. Augstākās tiesas 2016.gada 19.aprīļa rīcības sēdes lēmums lietā Nr.SKA-843/2016 10. Augstākās tiesas 2016.gada 13.aprīļa rīcības sēdes lēmums lietā Nr.SKA-681/2016 11. Augstākās tiesas 2016.gada 11.aprīļa spriedums lietā Nr.SKA-45/2016 12. Augstākās tiesas 2016.gada 4.aprīļa rīcības sēdes lēmums lietā Nr.SKA-635/2016 13. Augstākās tiesas 2016.gada 4.aprīļa spriedums lietā Nr.SKA-439/201614. Augstākās tiesas 2016.gada 9.marta rīcības sēdes lēmums lietā Nr.SKA-100/2016 15. Augstākās tiesas 2016.gada 1.marta spriedums lietā Nr.SKA-5/2016 16. Augstākās tiesas 2015.gada 23.decembra lēmums lietā Nr.SKA-1527/201517. Augstākās tiesas 2015.gada 18.decembra lēmums lietā Nr.SKA-1495/201518. Augstākās tiesas 2015.gada 7.decembra spriedums lietā Nr.SKA-95/2015 19. Augstākās tiesas 2015.gada 30.oktobra rīcības sēdes lēmums lietā Nr.SKA-755/2015 20. Augstākās tiesas 2015.gada 25.septembra spriedums lietā Nr.SKA-278/2015 21. Augstākās tiesas 2015.gada 10.jūlija spriedums lietā Nr.SKA-267/201522. Augstākās tiesas 2015.gada 5.jūnija lēmums lietā Nr.SKA-859/2015 23. Augstākās tiesas 2015.gada 5.jūnija lēmums lietā Nr.SKA-100/201524. Augstākās tiesas 2015.gada 11.maija spriedums lietā Nr.SKA-254/2015 25. Augstākās tiesas 2015.gada 28.aprīļa lēmums lietā Nr.SKA-734/201526. Augstākās tiesas 2015.gada 16.marta rīcības sēdes lēmums lietā Nr.SKA-359/201527. Augstākās tiesas 2015.gada 2.marta spriedums lietā Nr.SKA-537/201528. Augstākās tiesas 2015.gada 2.februāra rīcības sēdes lēmums lietā Nr.SKA-279/2015 29. Augstākās tiesas 2014.gada 30.decembra spriedums lietā Nr.SKA-476/2014 30. Augstākās tiesas 2014.gada 30.oktobra spriedums lietā Nr.SKA-291/201431. Augstākās tiesas 2014.gada 14.oktobra rīcības sēdes lēmums lietā Nr.SKA-539/2014 32. Augstākās tiesas 2014.gada 7.oktobra lēmums lietā Nr.SKA-1054/2014 33. Augstākās tiesas 2014.gada 28.augusta rīcības sēdes lēmums lietā Nr.SKA-708/2014 34. Augstākās tiesas 2014.gada 27.augusta spriedums lietā Nr.SKA-106/2014 35. Augstākās tiesas 2014.gada 15.augusta spriedums lietā Nr.SKA-163/2014 36. Augstākās tiesas 2014.gada 4.jūnija spriedums lietā Nr.SKA-581/201437. Augstākās tiesas 2014.gada 2.jūnija lēmums lietā Nr.SKA-661/2014 38. Augstākās tiesas 2014.gada 23.maija spriedums lietā Nr.SKA-115/2014 39. Augstākās tiesas 2014.gada 15.maija rīcības sēdes lēmums lietā Nr.SKA-671/2014 40. Augstākās tiesas 2014.gada 17.aprīļa spriedums lietā Nr.SKA-118/2014 41. Augstākās tiesas 2014.gada 9.aprīļa spriedums lietā Nr.SKA-311/2014 42. Augstākās tiesas 2014.gada 9.aprīļa lēmums lietā Nr.SKA–148/201443. Augstākās tiesas 2014.gada 9.aprīļa spriedums lietā Nr.SKA-120/2014 44. Augstākās tiesas 2014.gada 7.aprīļa spriedums lietā Nr.SKA-2/201445. Augstākās tiesas 2014.gada 25.marta spriedums lietā Nr.SKA-41/2014 46. Augstākās tiesas 2014.gada 20.marta lēmums lietā Nr.SKA-243/2014 47. Augstākās tiesas 2014.gada 6.februāra spriedums lietā Nr.SKA-34/2014

59

48. Augstākās tiesas 2014.gada 3.februāra lēmums lietā Nr.SKA-377/2014 49. Augstākās tiesas 2014.gada 17.janvāra rīcības sēdes lēmums lietā Nr.SKA-39/2014 50. Augstākās tiesas 2013.gada 15.oktobra lēmums lietā Nr.SKA-736/2013 51. Augstākās tiesas 2013.gada 30.jūlija spriedums lietā Nr.SKA-196/201352. Augstākās tiesas 2013.gada 3.jūlija spriedums lietā Nr.SKA-199/2013 53. Augstākās tiesas 2013.gada 7.jūnija lēmums lietā Nr.SKA-504/201354. Augstākās tiesas 2013.gada 17.maija rīcības sēdes lēmums lietā Nr.SKA-380/2013 55. Augstākās tiesas 2013.gada 14.maija rīcības sēdes lēmums lietā Nr.SKA-249/2013 56. Augstākās tiesas 2013.gada 3.maija lēmums lietā Nr.SKA-539/2013 57. Augstākās tiesas 2013.gada 29.aprīļa rīcības sēdes lēmums lietā Nr.SKA-357/201358. Augstākās tiesas 2013.gada 20.marta spriedums lietā Nr.SKA-144/2013 59. Augstākās tiesas 2013.gada 14.marta rīcības sēdes lēmums lietā Nr.SKA-366/2013 60. Augstākās tiesas 2013.gada 12.marta spriedums lietā Nr.SKA-88/2013 61. Augstākās tiesas 2013.gada 22.februāra spriedums lietā Nr.SKA-44/2013 62. Augstākās tiesas 2013.gada 28.janvāra spriedums lietā Nr.SKA-120/201363. Augstākās tiesas 2013.gada 22.janvāra spriedums lietā Nr.SKA-9/2013 64. Augstākās tiesas 2013.gada 22.janvāra spriedums lietā Nr.SKA-8/201365. Augstākās tiesas 2013.gada 21.janvāra spriedums lietā Nr.SKA-46/2013 66. Augstākās tiesas 2013.gada 11.janvāra spriedums lietā Nr.SKA-26/2013 67. Augstākās tiesas 2012.gada 28.decembra spriedums lietā Nr.SKA-559/201268. Augstākās tiesas 2012.gada 21.decembra spriedums lietā Nr.SKA-283/2012 69. Augstākās tiesas 2012.gada 20.novembra lēmums lietā Nr.SKA-921/201270. Augstākās tiesas 2012.gada 1.novembra spriedums lietā Nr.SKA-530/2012 71. Augstākās tiesas 2012.gada 8.oktobra spriedums lietā Nr.SKA-453/2012 72. Augstākās tiesas 2012.gada 27.septembra spriedums lietā Nr.SKA-202/2012 73. Augstākās tiesas 2012.gada 7.septembra spriedums lietā Nr.SKA-403/2012 74. Augstākās tiesas 2012.gada 7.septembra spriedums lietā Nr.SKA-363/2012 75. Augstākās tiesas 2012.gada 29.augusta lēmums lietā Nr.SKA-856/2012 76. Augstākās tiesas 2012.gada 25.jūnija rīcības sēdes lēmums lietā Nr.SKA-445/2012 77. Augstākās tiesas 2012.gada 18.jūnija spriedums lietā Nr.SKA-243/2012 78. Augstākās tiesas 2012.gada 18.maija spriedums lietā Nr.SKA-87/2012 79. Augstākās tiesas 2012.gada 17.aprīļa spriedums lietā Nr.SKA-109/2012 80. Augstākās tiesas 2012.gada 2.marta spriedums lietā Nr.SKA-65/2012 81. Augstākās tiesas 2012.gada 24.februāra rīcības sēdes lēmums lietā Nr.SKA-381/201482. Augstākās tiesas 2012.gada 10.februāra spriedums lietā Nr.SKA-160/2012 83. Augstākās tiesas 2012.gada 10.februāra spriedums lietā Nr.SKA-24/201284. Augstākās tiesas 2012.gada 26.janvāra lēmums lietā Nr.SKA-230/2012 85. Augstākās tiesas 2011.gada 28.decembra rīcības sēdes lēmums lietā Nr.SKA-912/2011 86. Augstākās tiesas 2011.gada 20.decembra lēmums lietā Nr.SKA-137/201187. Augstākās tiesas 2011.gada 19.decembra rīcības sēdes lēmums lietā Nr.SKA-1069/2011 88. Augstākās tiesas 2011.gada 25.novembra spriedums lietā Nr.SKA-432/2011 89. Augstākās tiesas 2011.gada 14.novembra rīcības sēdes lēmums lietā Nr.SKA-888/2011 90. Augstākās tiesas 2011.gada 11.novembra spriedums lietā Nr.SKA-938/2011 91. Augstākās tiesas 2011.gada 7.oktobra spriedums lietā Nr.SKA-558/201192. Augstākās tiesas 2011.gada 5.oktobra rīcības sēdes lēmums lietā Nr.SKA-826/2011 93. Augstākās tiesas 2011.gada 4.oktobra rīcības sēdes lēmums lietā Nr.SKA-872/2011 94. Augstākās tiesas 2011.gada 2.septembra spriedums lietā Nr.SKA-420/2011 95. Augstākās tiesas 2011.gada 18.augusta rīcības sēdes lēmums lietā Nr.SKA-486/2011 96. Augstākās tiesas 2011.gada 18.jūlija spriedums lietā Nr.SKA-293/2011 97. Augstākās tiesas 2011.gada 8.jūlija spriedums lietā Nr.SKA-229/201198. Augstākās tiesas 2011.gada 6.jūlija rīcības sēdes lēmums lietā Nr.SKA-553/2011 99. Augstākās tiesas 2011.gada 1.jūlija spriedums lietā Nr.SKA-130/2011

60

100. Augstākās tiesas 2011.gada 3.jūnija spriedums lietā Nr.SKA-65/2011 101. Augstākās tiesas 2011.gada 27.maija spriedums lietā Nr.SKA-138/2011 102. Augstākās tiesas 2011.gada 11.maija spriedums lietā Nr.SKA-148/2011 103. Augstākās tiesas 2011.gada 6.maija spriedums lietā Nr.SKA-174/2011104. Augstākās tiesas 2011.gada 26.aprīļa spriedums lietā Nr.SKA-137/2011105. Augstākās tiesas 2011.gada 14.aprīļa rīcības sēdes lēmums lietā Nr.SKA-351/2011 106. Augstākās tiesas 2011.gada 28.marta rīcības sēdes lēmums lietā Nr.SKA-430/2011 107. Augstākās tiesas 2011.gada 24.marta spriedums lietā Nr.SKA-53/2011108. Augstākās tiesas 2011.gada 24.marta spriedums lietā Nr.SKA-1/2011 109. Augstākās tiesas 2011.gada 24.februāra spriedums lietā Nr.SKA-58/2011 110. Augstākās tiesas 2011.gada 22.februāra spriedums lietā Nr.SKA-86/2011 111. Augstākās tiesas 2011.gada 17.februāra rīcības sēdes lēmums lietā Nr.SKA-172/2011 112. Augstākās tiesas 2011.gada 17.februāra spriedums lietā Nr.SKA-60/2011 113. Augstākās tiesas 2011.gada 10.februāra spriedums lietā Nr.SKA-55/2011114. Augstākās tiesas 2010.gada 30.decembra spriedums lietā Nr.SKA-9/2010 115. Augstākās tiesas 2010.gada 9.decembra spriedums lietā Nr.SKA-671/2010 116. Augstākās tiesas 2010.gada 9.decembra spriedums lietā Nr.SKA-618/2010 117. Augstākās tiesas 2010.gada 22.novembra spriedums lietā Nr.SKA-428/2010 118. Augstākās tiesas 2010.gada 4.novembra spriedums lietā Nr.SKA-492/2010 119. Augstākās tiesas 2010.gada 14.oktobra rīcības sēdes lēmums lietā Nr.SKA-619/2010 120. Augstākās tiesas 2010.gada 7.oktobra spriedums lietā Nr.SKA-363/2010 121. Augstākās tiesas 2010.gada 8.aprīļa spriedums lietā Nr.SKA-102/2010 122. Augstākās tiesas 2010.gada 30.marta rīcības sēdes lēmums lietā Nr.SKA-271/2010123. Augstākās tiesas 2010.gada 18.marta spriedums lietā Nr.SKA-89/2010124. Augstākās tiesas 2010.gada 3.februāra spriedums lietā Nr.SKA-22/2010125. Augstākās tiesas 2010.gada 5.janvāra lēmums lietā Nr.SKA-163/2010126. Augstākās tiesas 2009.gada 3.novembra spriedums lietā Nr.SKA-433/2009 127. Augstākās tiesas 2008.gada 3.janvāra spriedums lietā Nr.SKA-17/2008128. Augstākās tiesas 2007.gada 13.decembra spriedums lietā Nr.SKA-511/2007129. Augstākās tiesas 2007.gada 4.novembra spriedums lietā Nr.SKA-367/2007 130. Augstākās tiesas 2006.gada 20.decembra spriedums lietā Nr.SKA-543/2006 131. Augstākās tiesas 2006.gada 14.novembra spriedums lietā Nr.SKA-432/2006

Eiropas Savienības Tiesas prakse

1. Eiropas Savienības Tiesas 2016.gada 21.janvāra spriedums lietā Nr.C-430/14 Stretinskis2. Eiropas Savienības Tiesas 2015.gada 4.marta spriedums lietā Nr.C-547/13 Oliver

Medical 3. Eiropas Savienības Tiesas 2014.gada 12.jūnija spriedums lietā C-75/13 SEK Zollagentur 4. Eiropas Savienības Tiesas 2014.gada 15.maija spriedums lietā Nr.C-480/12 X 5. Eiropas Savienības Tiesas 2014.gada 27.februāra spriedums lietā Nr.C-571/12

Greencarrier Freight Services Latvia 6. Eiropas Savienības Tiesas 2013.gada 11.jūlija spriedums lietā Nr.C-273/12 Harry

Winston 7. Eiropas Savienības Tiesas 2012.gada 6.septembra spriedums lietā Nr.C-487/11 Treimanis 8. Eiropas Savienības Tiesas 2012.gada 6.septembra spriedums lietā Nr.C-273/11 Mecsek-

Gabona9. Eiropas Savienības Tiesas 2012.gada 6.septembra spriedums lietā Nr.C-262/10 Döhler

Neuenkirchen 10. Eiropas Savienības Tiesas 2012.gada 5.jūnija spriedums lietā Nr.C-489/10 Łukasz

Marcin Bonda61

11. Eiropas Savienības Tiesas 2011.gada 1.decembra spriedums lietā Nr.C-446/09 Philips un Nokia

12. Eiropas Savienības Tiesas 2011.gada 31.marta spriedums lietā Nr.C-546/09 Aurubis 13. Eiropas Savienības Tiesas 2010.gada 7.decembra spriedums lietā Nr.C-285/09 R 14. Eiropas Savienības Tiesas 2010.gada 2.decembra spriedums lietā Nr.C-199/09 Schenker 15. Eiropas Savienības Tiesas 2010.gada 7.oktobra spriedums lietā NrC-382/09 Stils Met 16. Eiropas Savienības Tiesas 2010.gada 29.jūlija spriedums lietā Nr.C-248/09 Pakora Pluss17. Eiropas Savienības Tiesas 2010.gada 1.jūlija rīkojums lietā Nr.C-358/09 P-DSV

Road/Komisija18. Eiropas Savienības Tiesas 2010.gada 29.aprīļa spriedums lietā Nr.C-230/08 Dansk

Transport og Logistik 19. Eiropas Savienības Tiesas 2010.gada 11.februāra spriedums lietā Nr.C-373/08 Hoesch

Metals and Alloys 20. Eiropas Savienības Tiesas 2009.gada 17.decembra spriedums lietā Nr.C-410/08 Swiss

Caps21. Eiropas Savienības Tiesas 2009.gada 18.jūnija spriedums lietā Nr.C-173/08 Kloosterboer

Services BV22. Eiropas Savienības Tiesas 2008.gada 11.decembra spriedums lietā Nr.C-362/07 Kip

Europe and Others 23. Eiropas Savienības Tiesas 2008.gada 3.aprīļa spriedums lietā Nr.C-230/06 Militzer &

Münch 24. Eiropas Savienības Tiesas 2008.gada 12.februāra spriedums lietā Nr.C-2/06 Kempter 25. Eiropas Savienības Tiesas 2007.gada 27.septembra spriedums lietā Nr.C-409/04 Teleos 26. Eiropas Savienības Tiesas 2007.gada 27.septembra spriedums lietā Nr.C-146/05 Collée 27. Eiropas Savienības Tiesas 2007.gada 18.jūlija spriedums lietā C-367/05 Kraaijenbrink 28. Eiropas Savienības Tiesas 2007.gada 7.jūnija spriedums lietā Nr.C-156/04 Komisija pret

Grieķiju 29. Eiropas Savienības Tiesas 2006.gada 26.oktobra spriedums lietā Nr.C-250/05 Turbon

International 30. Eiropas Savienības Tiesas 2006.gada 19.septembra spriedums apvienotajās lietās

C-392/04 un C-422/04 i-21 Germany31. Eiropas Savienības Tiesas 2006.gada 9.marta spriedums lietā Nr.C-293/04 Beemsterboer 32. Eiropas Savienības Tiesas 2005.gada 20.oktobra spriedums lietā Nr.C-247/04 Transport

Maatschappij Traffic 33. Eiropas Savienības Tiesas 2005.gada 17.marta spriedums lietā Nr.C-170/03 Feron 34. Eiropas Savienības Tiesas 2004.gada 13.janvāra spriedums lietā Nr.C-453/00 Kühne &

Heitz 35. Eiropas Savienības Tiesas 2003.gada 16.oktobra spriedums lietā C-91/02 Hannl-

Hofstetter 36. Eiropas Savienības Tiesas 1996.gada 18.janvāra spriedums lietā Nr.C-446/93

SEIM/Subdirector-Geral das Alfândegas 37. Eiropas Savienības Tiesas 1983.gada 5.oktobra spriedums lietā Nr.C-186/82 Magazzini

Generali

Administratīvās apgabaltiesas prakse

1. Administratīvās apgabaltiesas 2013.gada 13.decembra spriedums lietā Nr.A420747710 2. Administratīvās apgabaltiesas 2011.gada 7.oktobra spriedums lietā Nr.A42424707 3. Administratīvās apgabaltiesas 2011.gada 21.jūnija spriedums lietā Nr.A42388607

62

Satversmes tiesas prakse

1. Satversmes tiesas 2012.gada 18.oktobra spriedums lietā Nr.2012-02-0106 2. Satversmes tiesas 2008.gada 5.novembra spriedums lietā Nr.2008-04-013. Satversmes tiesas 2002.gada 20.jūnija spriedums lietā Nr.2001-17-0106

Eiropas Cilvēktiesību tiesas prakse

1. Eiropas Cilvēktiesību tiesas 2012.gada 11.decembra spriedums lietā „Asadbeyli un citi pret Azerbaidžānu”, 3653/05

2. Eiropas Cilvēktiesību tiesas 2011.gada 18.oktobra spriedums lietā „Tomasović pret Horvātiju”, 53785/09

3. Eiropas Cilvēktiesību tiesas 2009.gada 16.jūnija spriedums lietā „Ruotsalainen pret Somiju”, 13079/03

4. Eiropas Cilvēktiesību tiesas 2009.gada 10.februāra spriedums lietā „Sergey Zolotukhin pret Krieviju”, 14939/03

5. Eiropas Cilvēktiesību tiesas 1976.gada 8.jūnija spriedums lietā „Engel un citi pret Nīderlandi”, 5100/71

63

1.pielikums. Eiropas Komisijas atlasītās nozīmīgākās Eiropas Savienības Tiesas lietas muitas jomā 2015.gadā293

Lieta Tiesību jautājumiC-84/14 P Forgital Italy/Padome

Prasība atcelt tiesību aktu – LESD 263.panta ceturtā daļa – Tiesības celt prasību – Muitas regula, ar ko groza tarifu apturēšanas nosacījumus – Iespēja celt prasību valsts tiesās

C-187/14 DSV Road Muitas kodeksa 203. un 204.pants – Ārējā tranzīta procedūra – Izņemšana vai neizņemšana no muitas uzraudzības – Preču novēlota uzrādīšana galamērķa muitas iestādē – Preču saņēmēja piegādes saņemšanas atteikums un nosūtīšana atpakaļ, tās neuzrādot muitas iestādē – Preces, kurām, pamatojoties uz jaunu deklarāciju, atkal piemērota ārējā tranzīta procedūra – Pārvadātāja veiktā importam piemērojamā PVN atskaitīšana

C-58/14 Amazon EU Tarifu klasifikācija – Elektriskās iekārtas un ierīces ar īpašām funkcijām, kas citur Kombinētās nomenklatūras 85.nodaļā nav minētas un iekļautas – Lasītājs e-grāmatām ar tulkošanas vai vārdnīcas funkciju

C-405/14 PST CLC Tarifu klasifikācija – Regulas Nr.384/2004 pielikuma tabulas 2.punkta spēkā esība laikā no 2004.gada 22.marta līdz 2009.gada 22.decembrim – Šī noteikuma piemērojamība 2008.gadā iesniegtajām muitas deklarācijām – Tādu datoriem paredzētu ierīču klasifikācija, kuras sastāv no dzesēšanas radiatora un ventilatora

C-178/14 Vario Tek Kombinētā nomenklatūra – Televīzijas kameras, digitālās fotokameras un videokameras – Sporta brillēs integrētas videokameras – Tālummaiņas funkcija – No ārējiem signālu avotiem iegūtu datņu ierakstīšana

C-344/14 Kyowa Hakko Europe

Preču klasifikācija – Aminoskābju maisījumi, ko izmanto zīdaiņu un mazu bērnu ar alerģiju pret govs piena olbaltumvielām pārtikā – Klasifikācija tarifu pozīcijā „pārtikas izstrādājumi” vai tarifu pozīcijā „medikamenti”

C-547/13 Oliver Medical Kombinētā nomenklatūra – Lāzera un ultraskaņas aparāti, kā arī to rezerves daļas un piederumi

293 Nozīmīgākās Eiropas Savienības Tiesas lietas muitas jomā 2015.gadā: http://ec.europa.eu/taxation_customs/infringements/eu-court-justice-case-law_en [aplūkots: 2016.gada 18.oktobrī].

64

2.pielikums. Nozīmīgas Eiropas Savienības Tiesas lietas muitas jomā

Lieta Tiesību jautājumiC-291/15 EURO 2004.Hungary

Darījuma vērtība – Faktiski samaksātā cena – Pamatotas šaubas par deklarētās cenas patiesumu – Deklarētā cena, kas ir zemāka par citos darījumos ar līdzīgām precēm maksāto cenu

C-427/14 SIA Veloserviss Pēcmuitošanas pārbaudes rezultātu pārskatīšanas ierobežojums valsts tiesībās – Nepatiesi vai nepilnīgi dati, kas nebija zināmi lēmuma pieņemšanas datumā – Noilguma termiņš

C-129/13 Kamino International Logistics un Datema Hellmann Worldwide Logistics

Tiesību uz aizstāvību ievērošana, piedzenot muitas parādu – Tiesības tikt uzklausītam – Lēmuma par piedziņu adresāts, kuru muitas iestādes ir uzklausījušas nevis pirms minētā lēmuma pieņemšanas, bet vienīgi vēlākā pārsūdzības posmā – Tiesību uz aizstāvību neievērošanas tiesisko seku noteikšana

C-437/13 Unitrading Preču izcelsmes noskaidrošana, veicot to analīzes – Eiropas Savienības Pamattiesību hartas 47.pants

C-75/13 SEK Zollagentur Tādu preču izņemšana no muitas uzraudzības, kas ir apliekamas ar ievedmuitas nodokli – Muitas parāda rašanās

C-3/13 Baltic Agro Antidempings – Atbrīvojuma nosacījumi – Lūgums muitas deklarācijas atzīt par nederīgām – Pēcmuitošanas pārbaude

C-583/12 Sintax Trading Muitas iestāžu kompetence intelektuālā īpašuma tiesību pārkāpuma konstatēšanā

C-480/12 X Ārējā tranzīta procedūra – Preču novēlota uzrādīšana galamērķa muitas iestādē – Ar nodokli apliekamu darījumu jēdziens

C-116/12 Christodoulou Uz trešajām valstīm eksportētas preces – Eksporta kompensācijas – Par nebūtisku uzskatīta trešajā valstī veikta pārstrāde – Preču reeksports uz Eiropas Savienības teritoriju – Muitas vērtības noteikšana

C-438/11 Lagura Vermögensverwaltung

Ievedmuitas nodokļa pēcmuitošanas piedziņa – Neiespējamība pārbaudīt izcelsmes sertifikāta pareizību – "Pamatojoties uz eksportētāja sniegtām nepatiesām ziņām par faktiem izdota sertifikāta" jēdziens – Pierādīšanas pienākums

C-227/11 DHL Danzas Air & Ocean

Kombinētā nomenklatūra – Pasaules muitas organizācijas sniegtā klasifikācijas atzinuma juridiskais spēks

C-262/10 Döhler Ievešanas pārstrādei procedūra – Muitas parāda rašanās –

65

Neuenkirchen Pienākuma noteiktajā termiņā iesniegt norēķinu neizpilde

C-78/10 Berel Vairāku parādnieku solidāras atbildības pienākums samaksāt vienu un to pašu muitas parādu – Ievedmuitas nodokļu atlaišana – Muitas parāda dzēšana – Iespēja solidāram parādniekam atsaukties uz citam solidāram parādniekam piešķirtu parāda atlaišanu

C-138/10 DP grup Jau pieņemtas muitas deklarācijas atzīšana par spēkā neesošu – Sekas attiecībā uz soda sankcijām

C-488/09 ASTIC Dalībvalsts, kurā izdarīts pārkāpums, noteikšana – Pārvadājumi, kas veikti, izmantojot TIR karneti – Nelikumīga izkraušana – Ievedmuitas nodokļu piedziņa

C-324/09 L’Oréal un citi pret eBay International

Preču tirdzniecība internetā – Ar preču zīmi apzīmētu preču, kuras tās īpašnieks paredzējis pārdošanai trešās valstīs, pārdošanas piedāvājums interneta tirdzniecības vietā, kura paredzēta patērētājiem Eiropas Savienībā – Preču izsaiņošana – Interneta tirdzniecības vietas operatora atbildība

C-430/08 Terex Equipment Ievešanas pārstrādei režīms – Nepareizs muitas procedūras kods – Muitas parāda rašanās – Muitas deklarācijas pārskatīšana

C-38/07 P Heuschen & Schrouff Oriëntal Foods Trading/Komisija

Ievedmuitas vai izvedmuitas nodokļa atmaksāšana vai atlaišana – Importētāja pieļauta rupja neuzmanība Muitas kodeksa 239.panta izpratnē – Tirgus dalībnieks, kurš izmanto muitas aģenta pakalpojumus jebkurā gadījumā ir muitas parādnieks attiecībā pret muitas iestādēm, tas nevar izvairīties no savas atbildības, norādot, ka kļūdas ir pieļāvis tā aģents

C-230/06 Militzer & Münch Kopienas tranzīts – Kompetentās dalībvalsts noteikšana muitas parāda piedziņai – Pierādījums par darījuma likumību vai par pārkāpuma vietu – Galvenās atbildīgās personas atbildība

C-526/06 Road Air Logistics Customs

Kopienas tranzīts – Pierādījums tranzīta darījuma likumībai vai pārkāpuma izdarīšanas vietai – Trīs mēnešu termiņa nepiešķiršana šī pierādījuma iesniegšanai – Muitas nodokļu atmaksa – Jēdziens "pēc likuma maksājama summa"

C-44/06 Gerlach Kopienas tranzīts – Pierādījums par tranzīta darījuma likumību vai par vietu, kur izdarīts pārkāpums – Termiņa noteikšana pēc lēmuma par ievedmuitas nodokļa piedziņu

C-407/05 Reyniers & Sogama Importa nodevu atgūšana – Pierādījums par tranzīta darbības likumību vai par vietu, kur noticis pārkāpums vai nelikumība – Sekas, ja galvenajam atbildīgajam (deklarantam) nav norādīts termiņš šī pierādījuma iesniegšanai

66

C-62/05 P Nordspedizionieri di Danielis Livio u.c./Komisija

Regula Nr.1430/79 – Atbrīvojums no ievedmuitas nodokļa – Kopienu tranzīta darījuma laikā izdarīta krāpšana

C-238/02 Viluckas un Jonusas

Pienākums uzrādīt preces, ierodoties muitā – persona, kas faktiski ir ievedusi preces, tās nedeklarējot

C-60/02 X, sk. arī C-446/09, C-495/09

Viltotas vai pirātiskas preces – Intelektuālā īpašuma aizsardzība

C-414/02 Spedition Ulustrans, sk arī C-506/09 P - Portugāle/Transnáutica

Pretlikumīga ievešana Kopienas muitas teritorijā – Darbinieka, kas izdarījis pārkāpumus muitas pienākumu izpildē, parāda attiecināšana uz darba devēju

Apkopojumu sastādījis Judikatūras un zinātniski analītiskās nodaļas zinātniski analītiskais padomnieks Mag.iur. Aleksandrs Potaičuks

67