واحد اسالمشهر

21استاندارد حسابداري شماره

حسابداري اجاره ها

دکتر مهدی دهقان نیستانکی

مهر نوش ابراهیمی نرگس محسنی دهکالنی ،

92پاییز

ام�روزه گس�ترش و توس�عه اج�اره ه�ا ب�ه عن�وان ض�رورتی همگ�انی در

سراس�ر جه�ان ، موض�وعی ث�ابت ش�ده اس�ت. نقش ان�واع اجاره ه�ا در

چرخ�ه اقتص�ادی کش�ورها و اثره�ای مثبت و اجتناب ناپ�ذیری ک�ه در

ایج�اد تع�ادل در عرض�ه و تقاض�ا و س�رانجام ت�وازن منطقی در موازن�ه

گذاش�ته، ج�ای ب�ه توس�عه روب�ه و ص�نعتی جامعه ه�ای پرداخته�ای

ب�ر تکی�ه ب�ا اعتب�اری، ش�یوه این ام�روزه ک�ه اس�ت ش�ده م�وجب

تخصص�ها و ویژگیه�ای ن�وین اج�رایی بتوان�د م�وقعیت خ�ود را به عن�وان

ت�امین اعتب�ار در س�طح اقتص�اد داخلی و یکی از مهم�ترین مراح�ل

بین المللی تث�بیت کن�د. ب�ر این اس�اس، ب�ه تحقی�ق بخش عظیمی از

عملی�ات م�الی، تس�هیالتی، س�رمایه گذاری و ت�امین اعتب�ار در جه�ان ب�ا

استفاده از روشهای نوین اجاره انجام می پذیرد.

مقدمه

اجاره ها یکی از معمول ترین عناوین مورد استفاده در تأمین مالی

برون ترازنامه ای میباشند.

به همین جهت در خصوص اجارها،استانداردهای مختلفی وضع شده

است:

یک استانداردCAPکمیته رویه های حسابداری) )

( ( پنج استانداردAPBهیات اصول حسابداری

( ( ده استاندارد FASBهیات استانداردهای حسابداری مالی

در س�ال م�دت بلن�د اج�اره ب�ه ای مرب�وط رویک�رد حرف�ه نخس�تین

ب�ولتن پژوهش�های حس�ابداری ش�ماره 1949 انتش�ار میباش�د 38ب�ا

ب�ا انتش�ار بررس�ی 1962بع�د آن انجمن حس�ابداری آمریک�ا در س�ال

ش�ماره حس�ابداری پژوهش�ی اص�ول 5ه�ای ت�دوین هی�ات ،

ب�ا ص�دور SEC،1973 درس�ال 5حس�ابداری ب�ا انتش�ار بیانی�ه ش�ماره

بیانی�ه 147دس�تورالعمل ب�ر ای اص�ول 31)تبص�ره ت�دوین هی�ات

بلندم�دت اج�اره گزارش�گری بهب�ود جهت در همگی ) حس�ابداری

خ�ود را در 13 بیانی�ه ش�ماره 1976FASBکوش�یدند. س�رانجام در س�ال

اعالم ک�رد حس�ابداری SECم�ورد اج�اره ه�ا منتش�رکرد و یکس�ال بع�د

اجاره ها باید برمبنای این بیانیه صورت پذیرد.

مرب�وط ب�ه حس�ابداری اج�اره ه�ا میباش�د 21درای�ران استاندارش�ماره

آن اج�������رای ال�������زام ت�������اریخ ک�������ه

میباشد.1380/1/1از

تاریخچه

هدف استاندارد

هدف اين اس1تاندارد،تجويزرويه هاي حس1ابدار

ي وافشاي مناسب براي اجاره هاي س111رمايه ا

ي وعملياتي توس1ط اجاره دهنده واجاره كننده

است .

دامنه كاربردقرارداده1111ايي كه حق اس1111تفاده از دارايي را انتق1111ال مي ده1د، ح1تي اگ1ر بخش عم1ده اي از خ1دمات تعم1ير و

نگهداري دارايي توسط اجاره دهنده ارائه شود.

درموارد زير کاربرد دارد:

اربرد نداردکدر موارد زير:

الف . قرارداده1اي اج1اره ب1راي اكتش1اف ي1ا بهره ب1رداري از من1ابع ط1بيعي مانن1د نفت ، گ1از ، جنگل ، فل1زات و

... مربوط به معادن ، ووقساير حقب . قرارداده1اي اعط1اي مج1وز درخص1وص اس1تفاده از م111واردي نظ111ير فيلمه111اي س111ينمايي و وي111ديويي ، نمايش1نامه ، حق اخ1تراع ، حق ت1أليف و نرم افزاره1اي

رايانه اي .ج. قرارداده1اي خ1دماتي كه حق اس1تفاده از دارايي را

از يك طرف قرارداد به طرف ديگر منتقل نمي كند.

تعاریفی از اجاره .تیمی و )ول1ک ول1ک حس1ابداری تئ1وری (اج1اره 1997طب1ق

اج1اره س1ندی ق1انونی اس1ت ک1ه به ص1ورت زی1ر تعری1ف ش1ده اس1ت: "

اس1تفاده از دارایی را ب1رای ی1ک دوره زم1انی معین در مقاب1ل اج1اره

اج1اره هم ی1ک از دی1دگاه ق1انونی، ی1ا م1ا به ازای دیگ1ر انتق1ال می ده1د.

ی1ک وس1یله انتق1ال م1الکیت و هم ی1ک ق1رارداد ب1ا ن1وعی تعه1د اس1ت.

وس1یله انتق1ال م1الکیت اس1ت، چ1ون اجاره کنن1ده ب1رای دوره زم1انی

چ1ون اس1ت، تعه1د و می آورد به دس1ت دارایی ب1ر حقی معی1نی

در اج1اره در ط1ول م1دت دارایی از برخ1ورداری ب1رای اجاره دهن1ده

ازای پرداختهای دوره ای تعهد شده، به اجاره کننده تعهد می دهد”

قب1ال در اجاره دهن1ده آن ، م1وجب به كه اس1ت موافقتن1امه ای *

ب1رای را دارایی از ی1ا مب1الغ مشخص1ی حق اس1تفاده دری1افت مبلغ

مدت مورد توافق به اجاره كننده واگذار می كند. )استاندارد(

اج1اره عق1دی اس1ت ک1ه ب1ه م1وجب آن مس1تاجر مال1ک من1افع عین

مس1تاجره می ش1ود، اج1اره دهن1ده را م1وجر و اج1اره کنن1ده را مس1تاجر

و مورد اجاره را عین مستاجره گویند.

اجاره غیرقابل فسخآغاز اجاره

دوره اجاره

حداقل مبلغ اجاره

ارزش منصفانه

عمر اقتصادی

عمر مفید

مزایای اجاره بلندمدت

افزایش قابل توجه فروش تولیدات اجاره دهنده

انعطاف پذیری بیشترقراردادهای اجاره و محدوديت كمتر

کمک به حال بحران نقدینگی و بهره مندي از مزاياي مالكيت بدون

سرمايه گذاري و كاهش هزينه ها و احتمال خطر زيان مالكيت

کاهش ریسک منسوخ شدن تجهیزات

مزاياي ماليات بر درآمد براي طرفين

ایجاد سود برای اجاره دهنده

هر گونه افزايش درنسبت بدهي به ارزش ويژه و ساير نسبتها

راكاهش ميدهد

شرايط فسخ قراردادهاي اجاره سرمايه اي

به دليل برخي از رويدادهاي جزئي احتمالي

با اجازه اجاره دهنده

انعقاد قرارداد جديد بين طرفين

درصورت پرداخت مبلغي به عنوان جرائم مربوطه تمديد

قرارداد اجاره توسط اجاره كننده

ماهیت و انواع اجاره ها در استانداردهای حسابداری ایران

بر اساس استانداردهای موجود نوع اجاره به محتوای آن و نه شکل قرارداد

) رجحان محتوا بر شکل( بستگی دارد.

ناشی از مزایای و مخاطراتمعیار اصلی طبقه بندی اجاره ها میزان

مالکیت است.

مخاطرات امك1ان وق1وع زي1ان ناش1ي از

ظرفيت

بالاس1تفاده ي1ا منس1وخ ش1دن

فناوري

دارايي ب11ازده در كاهش

ش11رايط تغي11ير ب11ه دليل

اقتصادي

مزايا در س1ودآور عملي1ات انتظ1ار

طول عمر اقتصادي دارايي

از حاص11ل س11ود هرگ11ونه

ي11ا دارايي ارزش اف11زايش

تحقق ارزش باقيمانده

زی1ر دس1ته دو ب1ه ق1رارداد ش1رایط و م1اهیت ب1ه توج1ه ب1ا اج1اره

تقسیم می شوند:

تم1امی مخ1اطرات و مزای1ای ناش1ی از : اج1اره ه1ای س1رمایه ای tتقریب1ا

مالکیت دارایی منتق11ل می شود

اجاره های غیر از اجاره سرمایه ایاجاره های عملیاتی :

شرایط اجاره سرمایه ای

به طبق اج�اره دوره پاي�ان در دارايي م�الكيت اج�اره ، ق�رارداد اجاره كننده منتقل شود )اجاره به شرط تمليك (

اجاره كنن�ده اختي�ار داش�ته باش�د كه دارايي م�ورد اج�اره را در ت�اريخا�عم�ال اخت�ي�ار خري�د� به ق�يم�تي كه � انتظ�ار مي ر�ود به م�راتب ك�م�تر از ار�زش منص�فانه دا�رايي در آن ت�اريخ با�ش�د خري�دار�ي كن�د و در آ�غ�از اج�اره ،� انتظ�ار معق�ولي � وج�ود �داش�ته �باش�د ك�ه اجار�ه كنن�ده از اين

اختيار استفاده خواهد كرد. درص�د عم�ر اقتص�ادي دارايي را درب�ر گ�يرد، 75دوره اج�اره ح�داقل

v منتقل نشود. حتي اگر مالكيت دارايي نهايتا ارزش فعلي ح�داقل مب�الغ اج�اره در آغ�از اج�اره ح�داقل براب�ر ب�ا

درصد ارزش منصفانه دارايي مورد اجاره باشد.90 دارايي م�ورد اج�اره داراي م�اهيت خاص�ي باش�د ب�ه گ�ونه اي كه تنه�ا

آن از ق�ابل �مالحظه ، ت�غي�يرات � ب�دو�ن �انج�ام ب�توان�د اجا�ره كنن�ده استفاده كند.

اجاره سرمايه اي در مقايسه با اجاره عملياتي

مقایسه برخی موارد در حسابداری

اجاره ها

بین اجاره کننده و اجاره دهنده

نحوه انعکاس اجاره هاي سرمايه اي در ترازنامه

در ترازنامه اجاره دهنده 

در ترازنامه اجاره کننده 

به عن�����وان يك رقم دري�����افتني و به مبلغي مع��ادل س��رمايه گذاري خ��الص

در اجاره . 

تحت عن�وان دارايي و ب�دهي و به مبلغي

مع��ادل ارزش منص��فانه دارايي م��ورد

اج�اره در آغ�از اج�اره ي�ا به ارزش فعلي

، ه�ر ك�دام كم�تر *ح�داقل مب�الغ اج�اره

است . 

ب1راي محاس1به ارزش فعلي ح1داقل مب1الغ اج1اره ، از ن1رخ ض1مني *

س1ود تضمين ش1ده اج1اره و در ص1ورت ع1دم امک1ان تع1يين اين ن1رخ از

. نرخ فرضي استقراض براي اجاره كننده استفاده مي شود

تسهیم مبالغ اجاره در اجاره سرمایه ای

اجاره دهنده 

اجاره کننده 

- بازیافت اصل1

²- درآمد مالی 2

¹- هزینه های مالی1

- کاهش مانده بدهی2 

مبالغ اجاره در اجاره عملیاتی

اجاره دهنده 

اجاره کننده 

درآم�د اج�اره ناش�ي از اج�اره عملي�اتي باي�د به روش خط مس���تقيم در ط���ول دوره اج���اره شناس���ايي ش���ود، مگ���ر اينكه مبن���اي منظم ديگ�ري ، الگ�وي زم�اني كس�ب من�افع ناش�ي از

دارايي را به گونه مناسبتري نشان دهد .

مب��الغ اج��اره باي��د برمبن��اي خط مس��تقيم طي دوره اج��اره به عن��وان ه��زينه دوره شناس��ايي ش��ود مگ��ر اينكه مبن��اي سيس��تماتيك ديگ��ري بي��انگر الگ��وي زم��اني كس��ب من��افع اقتص��ادي

توسط استفاده كننده باشد .

. هزين1ه ه1اي م1الي ب1ه گون1ه اي ب1ه دوره 1

ه1اي م1الي تس1هيم مي ش1ود ک1ه ي1ک ن1رخ

س1ود تض1مين ش1ده ادواري ث1ابت نس1بت ب1ه

. مانده بدهي براي هر دوره ايجاد شود

الگ11ويي 2 اس11اس ب11ر م11الي درآم11د .

شناس1ايي مي ش1ود ک1ه نس1بت ب1ه مان1ده

در دهن1ده اج1اره خ1الص گ1ذاري س1رمايه

ب1ازده ن1رخ ب1ا اج1اره س1رمايه اي، رابط1ه

ادواري ثابتي ايجاد کند.

نحوه برخورد با مخارج مستقيم اوليه در اجاره سرمايه اي

اجاره دهنده 

اجاره کننده 

اين مخ�ارج ب�ه منظ�ور کس�ب درآم�د م�الي هزين�ه بعن�وان وق�وع دردوره و تحم�ل شناس�ايي مي ش�ود و مع�ادل آن بخش�ي ب�ه درآم�د از درآم�د م�الي کس�ب نش�ده

دوره منتقل مي گردد.

از مبل�غ دارايي شناس�ايي بعن�وان بخش�ي شده و انعکاس مي يابد.

اجاره کننده : نمونه:

تض�مينهاي ت�امين و ثب�تي ه�اي هزين�ه مربوط

عملیاتی در حسابداری نحوه برخورد با مخارج مستقيم اوليه در اجاره اجاره دهنده

مخ1ارجی ک1ه مشخص1اt در ارتب1اط ب1ا کس1ب درآم1د از مح1ل اج1اره عملی1اتی

واق1ع می ش1ود، در ط1ول دوره اج1اره متناس1ب ب1ا درآم1د اج1اره ب1ه س1ود و

زی1ان منظ1ور می ش1ود ی1ا در دوره وق1وع ب1ه عن1وان هزین1ه دوره شناس1ایی

. می گردد

اجاره دهنده: نمونه:مخارج حقوق و حق العمل

حسابداری اجاره ها توسط اجاره دهنده

اج1اره س1رمايه اي ي1ک دارايي توس1ط توليدكنن1ده ي1ا فروش1نده س1بب

ايجاد دو نوع درآمد به شرح زير مي شود:

الف . س1ود ي1ا زي1اني مع1ادل س1ود و زي1ان* ناش1ي از ف1روش قطعي

دارايي م1ورد اج1اره به قيمته1اي معم1ول ف1روش كه منعكس كنن1ده

هر گونه تخفيفات تجاري يا عمده فروشي است ، و

ب . درآمد مالي در طول دوره اجاره .

اجاره سرمایه ای

اين س1ود و زي1ان باي1د همانن1د روي1ه م1ورد اس1تفاده ب1راي فروش1هاي *چن1انچه عم1داt از ن1رخ قطعي در ص1ورت س1ود و زي1ان شناس1ايي ش1ود و

س1ود تضمين ش1ده كم1تري اس1تفاده ش1ود، س1ود حاص1ل ازف1روش باي1د ب1ا .اعمال نرخ سود تضمين شده تجاري رايج شناسايي شود

نحوه محاسبه سود و زيان فروش توليد کننده يا فروشنده اجاره دهنده

- سود فروش = بهاي تمام شده فروش

درآمد اقل ارزش

فعلي حداقل مبالغ اجاره و

ارزش منصفانه دارايي

به1اي تم1ام ش1ده ي1ا در

ص11111ورت متف11111اوت

ب11ودن، مبل11غ دف11تري

دارايي م11ورد اج11اره

پس از کس1111ر ارزش

ارزش فعلي

باقيمان111ده تض111مين

نشده

اجاره دهنده بايد داراييهاي موضوع اجاره عملياتي را براساس ماهيت تحت سرفصل

داراييهاي ثابت مشهود يا داراييهاي نامشهود در ترازنامه ارائه كند .

اجاره دهنده بايد در رابطه با اجاره هاي سرمايه اي موارد زير را افشا كند:

الف . س11رمايه گذاري ناخ11الص دراجاره ه11ا ، درآم11د م11الي كس11ب

نش1ده و1 س1رمايه1 گذاري خ1الص 1دراجاره هادرت1اريخ ترازن1امه و

همچ11نين تفكيك1 خ11الص مطا1لب11ات مرب11و1ط )س11رمايه گذ1اري

،خالص 1 در اجا1ره ( ب1ه دو طبقه جا1ري و غيرج1اري

ب . ذخ1يره انباش1ته ب1راي ح1داقل مب1الغ اج1اره غيرق1ابل وص1ول ،

و

ج . ش1رح كلي از اهم ش1رايط ق1رارداد اج1اره بلندم1دت در م1ورد

اجاره دهنده .

اجاره دهنده بايد در رابطه با اجاره هاي عملياتي موارد زير را افشا كند:

الف . ص1ورت تط11بيق ناخ11الص مبلغ دف11تري ، اس1تهالك انباش1ته و ذخ11يره

ك1ا1هش دا1ئمي در ا1رزش ب1راي1 ه1ر1 گ1ر1وه 1 اص1لي از 1د1ارايي1ه1اي م1ورد اج1اره 1

1:در1 ابتد1ا و ا1ن1تهاي 1 دور1ه كه 1حسب مورد1 نشا1ن دهند1ه موا1رد ز1ي1ر باشد

1 هزينه استهالك دوره ،

1 زي11ان ك11اهش دائمي در ارزش شناس11ايي ش11ده در ص11ورت س11ود و

زيان ، و

1 برگشت زيانهاي كاهش دائمي در ارزش داراييها طي دوره ،

ب . ح1داقل مب1الغ اج1اره آتي مرب1وط به اجاره ه1اي عملي1اتي غيرق1ابل فس1خ

همرا1ه با ا1طالعا1ت مرب1وط به 1 مدت و1 مبلغ اج1اره ساليانه 1، و

.ج . شرح كلي از اهم شرايط اجاره ها در مورد اجاره دهنده

استهالک داراييهاي موضوع اجاره عملياتي

اس11تهالك داراييه11اي اج11اره داده ش11ده باي11د منطبق ب11ا

رويه معم11ول اجاره دهن11ده ب11راي داراييه11اي مش11ابه

باش111د و ه111زينه اس111تهالك باي111د طبق اس111تاندارد

ب111ا عن111وان " حس111ابداري 11حس111ابداري ش111ماره

داراييه11اي ث11ابت مش11هود " محاس11به و شناس11ايي

شود .

حسابداری اجاره ها توسط اجاره کننده

شناس1ايي اج1اره ه1اي س1رمايه اي در دف1اتر اج1اره کنن1ده بعن1وان

ق1رارداد اقتص1ادي واقعيت و محت1وا ب1ر مبت1ني ب1دهي و دارايي

اجاره مي باشد و نه شکل قانوني آن. زيرا:

اج1اره کنن1ده م1الکيت دارايي م1ورد اج1اره :بر اس1اس ش1کل ق1انوني

را به دست نمي آورد، اما

اقتص1ادي واقعيت و محت1وا اس1اس قب1ال : بر در کنن1ده اج1اره

تحص1يل من1افع اقتص1ادي حاص1ل از دارايي م1ورد اج1اره متعه1د ب1ه

پرداخت مبلغي تقريبا برابر ارزش منصفانه دارايي مي باشد.

چنانچ1ه اين اج1اره ه1ا ب1ه عن1وان دارايي و ب1دهي شناس1ايي نگ1ردد، من1ابع و تعه1دات اج1اره کنن1ده کم1تر از واق1ع ارائ1ه و ب1دين ت1رتيب

نسبتهاي مالي آن نيز مخدوش مي شود.

اجاره سرمایه ای

انواع اجاره سرمایه ای

اج1اره دی1دگاه از مقاص1د حس1ابداری را جهت ای اج1اره س1رمایه

کننده می توان به سه گروه زیر تقسیم کرد:

اجاره شکل فروش

اجاره تأمین مالی

اجاره اهرمی

اجاره شكل فروش

” قرارداد اجاره ای که متضمن سود یا زیان درآغاز قرارداد همزمان با انتقال در دفاتر اجاره دهنده باشد“

ويژگيها

اجاره سرمايه اي يك دارايي توسط توليد كننده يا فروشنده :نكتهسبب ايجاد دونوع درآمد به شرح زيرميشود:

-سوديا زياني معادل سوديا زيان ناشي ازفروش قطعي دارايي مورد اجاره 1به قيمتهاي معمول فروش كه منعكس كننده هرگونه تخفيفات تجاري يا

عمده فروشي است.-درآمد مالي درطول دوره اجاره.2

-شناسايي سود يا زيان درزمان شروع قرارداد1

-شناسايي سود تضمين شده نسبت به مانده حسابهاي 2دريافتني مستهلك نشده درطول مدت قرارداد.

اجاره تامین مالی مستقیم

” قراردادی است که اجار ه دهنده دارایی را با ارزش متعارف که معادل بهاي تمام شده یا ارزش دفتری می

باشد فروخته و معادل همين مبلغ به عنوان مطالبات در دفاتر ثبت میکند.“

ويژگيها

-مزايا و مخاطرات مالكيت به اجاره كننده 1منتقل مي شود.

-اجاره دهنده يك فروشنده اموال محسوب نمي 2شود.

-هيچ گونه سود يازيان درشروع قرارداداجاره 3شناسايي نمي شود.

-هزينه هاي اجرايي به عنوان هزينه هاي دوره مالي براي اجاره 4-هزينه استهالك در دفاتر اجاره دهنده شناسايي 5دهنده حساب نميشود.

نمي شود.

تفاوت اولیه بین قرارداد اجاره تامین مالی واجاره شکل فروش

بهاي تمام شده دارايي

برابر ارزش متعارف بازار

درآمد بهره تحقق نيافته

سرمايه گذار ي ناخالص

قرارداد اجاره تامين مالي مستقيم

درآمد بهره تحقق نيافته

سود ناخالص

بهاي تمام شده دارايي

نابرابر با ارزش متعارف بازار

بهاي فروش دارايي

سرمايه گذاري ناخالص

قرارداد اجاره شكل فروش

اجاره اهرمي

ساختاراجاره اهرمی یک نوع قرارداداجاره سه جانبه است که بین طرفین قراردادتحت شرایط خاص منعقدمیگردد:

مالک :اجاره دهنده1.

مصرف کننده دارایی :اجاره کننده 2.

تامین کننده منابع مالی :واحد تجاری که مسئولیت تامین 3.اعتبارازطرف فروشنده به خریدارعهده داراست

مزایای اجاره اهرمی برای اجاره دهنده:

بیشتروجوه نقدبرای خرید دارایی مورداجاره ازطریق اعتباردهنده تامین

درصد(80تا 60میشود. )

وامی که اعتباردهنده تامین میکند معموال بدون حق مطالبه ازاجاره دهنده

است .

اجاره دهنده ازتخفیف مالیاتی به سبب سرمایه گذاری درارتباط بااموال

استیجاري برخوردارمیشود.

.اموال استیجاری درپایان مدت قراردادبه اجاره دهنده برگشت داده میشود

شرايط الزم براي اجاره اهرمي

داشتن كليه شرايط اجاره ”تامين مالي مستقيم“به استثناء آزمون ارزش فعلي مبالغ

% ارزش متعارف دارايي مورد اجاره.90اجاره بها مساوي يا بيش از

طرفين قرارداد اجاره اهرمي سه جانبه مي باشد:اجاره كننده،اجاره دهنده،اعتبار

دهنده بلند مدت.

بهاي تمام شده دارايي را تامين نمايد.40تا20مالك- اجاره دهنده،معموال بين %

بهاي تمام شده دارايي را تامين نموده.80تا60 اعتباردهنده بلند مدت،معموال بين %

در سالهاي اوليه قرارداد اجاره سود خالص وسرمايه گذاري خالص كاهش يافته ودر

سالهاي بعد افزايش سود وسرمايه گذاري خالص را خواهيم داشت.

مبلغ تخفيف)مزايا( مالياتي به سبب سرمايه گذاري دردفاتر اجاره دهنده بايد معوق

م���انده ودر طول مدت قرارداد به درآمد مستهلك،ودر صورت سود وزيان دوره هاي

مالي مربوط منظور مي شود.

روي�ه اس�تهالک دارايي م�ورد اج�اره باي�د ب�ا روي�ه م�ورد اس�تفاده ب�راي داراييه�اي

استهالک پذير تحت تملک واحد تجاري يکسان باشد.

مبل�غ اس�تهالک پ�ذير دارايي اج�اره ش�ده، ب�ر اس�اس روش�ي منظم و يکن�واخت

ب�ا روي�ه اس�تهالک س�اير داراييه�اي مش�ابه تحت تمل�ک اج�اره کنن�ده، در ط�ول

دوره استفاده مورد انتظار از دارايي اجاره شده، مستهلک مي شود.

،کنن�ده اج�اره توس�ط اج�اره دوره پاي�ان در دارايي تمل�ک ب�ه نس�بت اگ�ر

اطمين�ان معق�ولي وج�ود ن�دارد، دارايي اج�اره ش�ده باي�د در ط�ول دوره اج�اره

يا عمر مفيد آن هر کدام کوتاهتر است، مستهلک شود.

رویه استهالک

محاسبه استهالک اموال استیجاری

اجاره كننده بايد در رابطه با اجاره هاي سرمايه اي موارد زير را افشا كند:

الف .رويه حس�ابداري م�ورد اس�تفاده جهت شناس�ايي اجاره ه�اي سرمايه اي ،

م�ورد اس�تهالك نرخه�اي ي�ا مفي�د عم�ر و اس�تهالك محاس�به جهت اس�تفاده م�ورد ب .روش�هاي

استفاده ،

ج .ص�ورت تط�بيق ناخ�الص مبلغ دف�تري ، ذخ�يره ك�اهش دائمي در ارزش دارايي و اس�تهالك انباش�ته

ا�نته�اي � دوره � كه � ا�ض�افات �، ك�ا�هش ،� اس�ت�ه�الك دو�ره �و س�اير اقالم� گ�ردش دارا�ييه�اي� در �اب�ت�دا و

مو�رد اجاره� را نشا�ن دهد،

د.مجم�وع هزينه ه�اي م�الي كه ب�ابت قرارداده�اي اج�اره س�رمايه اي به دوره ج�اري تخص�يص ي�افته

است ،

ه.مب�الغ تعه�دات ناش�ي از قرارداده�اي اج�اره س�رمايه اي پس از كس�ر هزينه ه�اي م�الي تخص�يص

يا�فته به �دوره �هاي آتي� و ت�فكيك خالص بدهي�هاي مربوط به دو طبقه جاري و غيرجاري .

و.ش�رح كلي از اهم ش�رايط ق�رارداد اج�اره ب�راي اجاره كنن�ده از جمله م�دت ، مبلغ اج�اره س�االنه ،

ش�رايط �تجدي�د ق�رارداد�، اختي�ار خري�د و� مح�دوديتها�ي �پيش بي�ني ش�د�ه در ق�رارداد اج�اره ش�امل

محد�وديت �در تقسيم سود، ا�ستقرا�ضهاي جد�يد يا قرا�ردادها�ي اجاره جديد

اجاره كننده بايد در رابطه با اجاره هاي عملياتي موارد زير را افشا كند:

الف.حداقل مبالغ اجاره آتي براي اجاره هاي عملياتی غيرقابل فسخ همراه با

اطالعات مربوط به مدت و مبلغ اجاره ساليانه.

ب.مبالغ اجاره كه به عنوان هزينه دوره شناسايي شده است.

ج . شرح كلي از اهم شرايط اجاره در مورد اجاره كننده از جمله محدوديتهاي

پيش بيني شده در قرارداد اجاره ، شامل محدوديت در تقسيم سود،

استقراضهاي جديد و انعقاد قراردادهاي اجاره جديد.

مقایسه صورتهای مالی برمبنای اجاره عملیاتی وسرمایه ای

هزینه ها در اجاره سرمایه ای در سال اول بیشتر از 1.

اجاره عملیاتی

سود ، در اجاره سرمایه ای کمتر از اجاره عملیاتی .2.

داراییها و بدهی ها در اجاره سرمایه ای بیشتر از اجاره 3.

عملیاتی .

نسبت بدهی به ارزش ویژه در اجاره سرمایه ای بیشتر 4.

از اجاره عملیاتی.

معامالت فروش و اجاره مجدد

در اين نوع معامالت:

دارايي به فروش رفته مجددا توسط فروشنده

اجاره مي شود.

به دليل انجام همزمان مذاکرات، مبالغ اجاره و

قيمت فروش دارايي به هم وابستگي دارند.

نحوه حسابداري اين نوع معامالت بستگي به

نوع اجاره دارد.

نحوه برخورد با مازاد عوايد فروش نسبت به مبلغ دفتري در معامالت فروش و اجاره مجدد )اجاره سرمايه اي(

چنانچه اجاره مجدد در اين نوع معامالت سرمايه اي باشد:

مازاد عوايد فروش نسبت به مبلغ دفتري دارايي نبايد بي درنگ به

عنوان درآمد در صورتهاي مالي فروشنده )اجاره کننده( منعکس شود

بلکه بايد در طي دوره اجاره به عنوان درآمد شناسايي گردد. زيرا:

درواقع معامله اجاره مجدد وسيله اي است که اجاره دهنده با وثيقه

گرفتن دارايي، منابع مالي مورد نياز اجاره کننده را تامين مي کند.

نحوه برخورد با سود وزيان حاصل از معامالت فروش و اجاره مجدد

نحوه حسابداري شرايط

سود وزيان بايد بي درنگ شناسايي شود مگر اينکه زيان حاصل با مبالغ اجاره اي کمتر از نرخ بازار در آينده

جبران شود که در اين حالت، بايد متناسب با مبالغ اجاره طي دوره اي

که انتظار مي رود از دارايي مورد نظر استفاده شود، مستهلک شود.

قيمت فروش > ارزش منصفانه

مازاد بايد طي دوره اي که انتظارمي رود از دارايي مورد اجاره استفاده

شود، مستهلک گردد.

قيمت فروش < ارزش منصفانه

فروش عادي صورت گرفته و هر گونه سود وزيان ناشي ازآن بي درنگ

شناسايي ميشود.

قيمت فروش = ارزش منصفانه

زياني معادل تفاوت مبلغ دفتري و ارزش منصفانه بي درنگ شناسايي

مي شود.

مبلغ دفتري< ارزش منصفانه

دورنمای آتی :

انتقادهای موجود درباره حسابداری قراردادهای اجاره:

v س�رمایه ای تع�دادی از قرارداده�ایی ک�ه بای�د س�رمایه ای محس�وب ش�وند عمال

محس�وب � � نمی ش�وند ب�ه همین دلی�ل م�وجب انتقاده�ایی ازحس�ابداری

اجا�ره �ها شده است.

تمایل دارند که قراردادهای اجاره را سرمایه ای v اجاره دهندگان معموال

محسوب و درآمد فروش شناسایی کنند .

اجاره کنندگان ، تأمین مالی خارج از ترازنامه و احتساب بعنوان اجاره

عملیاتی را ترجیح می دهند. )تالش برای بی اثر کردن آزمون سرمایه ایی(

43

با تشکر از توجه

شما