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UNIVERSIDAD NACIONAL DEL CALLAO
FACULTAD DE CIENCIAS CONTABLES
INSTITUTO DE INVESTIGACION
“LA INCIDENCIA DE LOS INGRESOS EN EL RESULTADO DE UN PERIODOCONTABLE EN LAS EMPRESAS PRIVADAS DEL PERU”
CPC RAUL WALTER CABALLERO MONTAÑEZ
Del 01/01/2011 al 31/12/2011
Resolución Rectoral Nº 049-2011-R
Bellavista, Diciembre 2011
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A.INDICE
Pág.
B. RESUMEN ................................................................................. 3
C. INTRODUCCION ........................................................................ 4
D. MARCO TEORICO ..................................................................... 5
E. MATERIALES Y METODOS ........................................................ 30
F. RESULTADOS ........................................................................... 32
G. DISCUSION.............................................................................. 43
H. REFERENCIALES........................................................................ 44
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B. RESUMEN
El presente trabajo responde a la necesidad urgente de tener mayores herramientasde gestión para hacer frente a las exigencias actuales en el marco de la globalización yla modernidad.
Siendo los Estados Financieros, un medio para informar lo que pasa en una empresa,éstas deben estar adecuadamente valuadas y presentadas oportunamente.
Siendo los ingresos un elemento preponderante dentro de los elementos del Estado deGanancias y Pérdidas consideramos que es de vital importancias el momento de sureconocimiento dentro del Estado de Ganancias y pérdidas a fin de medirrazonablemente la gestión de una empresa de un periodo determinado.
En la primera parte del presente trabajo se hace un análisis del Marco Conceptual enlos párrafos pertinentes relacionado a los Ingresos y Costos información que nos damayores alcances sobre el tratamiento de los ingresos durante un periodo de gestión.
Luego hacemos un análisis de la NIC 18 que habla de los Ingresos Ordinarios así comola NIC 1 en el párrafo que corresponde.
También hacemos un análisis de las NIICs para PYMES relacionando con eltratamiento con los ingresos.
Finalmente, tomando en cuenta todo el marco teórico desarrollado se plantea lanecesidad de presentar los ingresos dentro del ciclo normal de operaciones a fin de nodistorsionar los resultados de un periodo.
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C. INTRODUCCIÓN
El proceso de globalización económica, con mercados cada vez más exigentes y consumidoresque buscan la mayor satisfacción al menor precio, impone cambios radicales en la estructura yla estrategia, en la forma de hacer las cosas, con el fin de presentar al mercado, además de unproducto de excelente calidad, un servicio eficiente y sin reparos que logren satisfacertotalmente las expectativas y exigencias impuestas por los nuevos clientes.
Los nuevos avances tecnológicos han transformado totalmente el mundo de los negocios. Hoyvivimos en una economía basada en los conocimientos y la información, siendo estos factoresclaves, en la generación de la riqueza.
Hoy día se reconoce ampliamente que para la gerencia son indispensables los sistemas deinformación, porque casi todas las organizaciones necesitan este tipo de sistema para podersobrevivir y prosperar.
En este contexto la información contable juega un rol relevante, ya que debe formar parte delsistema de información general de la empresa para responder con oportunidad a estos nuevoscambios.
El Estado de Ganancias y Pérdidas hoy llamado por lo nuevo NIC 1 Estado de ResultadosIntegrales, nos brinda una información útil para la toma de decisiones, relacionados a lagestión de un periodo determinado. Los elementos que lo conforman cada uno de ellos debenser reconocidos y valuados oportunamente a fin de dar lectura adecuada de los Ingresos yEgresos de un periodo determinado,
Es por esta razón el elemento Ingresos es conveniente ser analizado cuidadosamente para veren que momento se incorpora dentro de los ingresos de un periodo determinado para lo cualsustentaremos nuestro trabajo en el marco de la normatividad existente.
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D. MARCO TEORICO
D.1 MARCO CONCEPTUAL Y EL RECONOCIMIENTO DE INGRESOS
C/GASTOS
70. DEFINICION DE INGRESOS Y GASTOS
En el párrafo 70 del Marco Conceptual se definen los elementos denominados ingresos y
gastos:
a) ingresos: Son los incrementos en los beneficios económicos, producidos a lo largo del
ejercicio, en forma de:
Entradas o incrementos de valor de los activos una maquinaria recibida en
donación el aumento de una cuenta por cobrar por diferencia de cambio
Como disminuciones de las obligaciones una condonación de deudas
Que dan como resultado aumentos del patrimonio neto. No están
relacionados con las aportaciones de los propietarios a este patrimonio.
b) Gastos; Son las disminuciones en los beneficios económicos, producidos a lo largo del
ejercicio, en forma de:
Salidas o disminuciones del valor de los activos
- venta de mercaderías
- morosidad de dientes
- depreciación de activos fijos
De nacimiento o aumento de los pasivos
- consumo de energía eléctrica
- aumento de una cuenta por pagar por diferencia de cambio
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Que dan como resultado disminuciones en el patrimonio neto. No están relacionados con las
distribuciones realizadas a los propietarios de este patrimonio.
71. La definición de ingresos y gastos está en función a sus características esenciales
En el párrafo 71 del Marco Conceptual se señala que tas definiciones de ingresos y gastos
están en función a sus características esenciales, pero no pretenden especificar las condiciones
a cumplir para que tales elementos se reconozcan en el estado de resultados. Las condiciones
para el reconocimiento de ingresos y gastos se presentan en los párrafos 82 a 98.
72. Formas de presentación de los ingresos y gastos
En el párrafo 72 del Marco Conceptual se señala que los ingresos y gastos pueden presentarse
de diferentes formas, en el estado de ganancias y pérdidas, con el objeto de suministrar
información relevante para la toma de decisiones económicas.
Ejemplo:
Es una práctica común distinguir entre aquellas partidas de ingresos y gastos
que surgen en el curso de las actividades ordinarias de la empresa y aquellas
otras que no.
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Esta distinción se hace sobre la base de que informar acerca de la procedencia
de una partida, es relevante al evaluar la capacidad de la empresa para generar
efectivo y otras partidas líquidas en el futuro.
Las actividades esporádicas como la venta de una inversión a largo plazo, es
improbable que se produzcan de forma recurrente.
Al proceder a distinguir las partidas de esta manera, es necesario tener en cuenta la naturaleza
de la empresa y de sus operaciones. Las partidas que surgen de la actividad ordinaria en una
determinada empresa pueden no ser habituales en otra.
73. Combinación de ingresos y gastos para una mejor información
En el párrafo 73 del Marco Conceptual se señala que realizar distinciones entre partidas de
ingresos y gastos, y combinarlas de diferentes formas, también permite que se presenten
diversas mediciones o valoraciones del resultado. Estas mediciones o valoraciones se
diferencian en cuanto a las partidas que incluyen.
Ejemplo:
En el estado de ganancias y pérdidas se puede presentar el margen bruto, el resultado de
operaciones, el resultado antes de impuestos y el resultado neto del ejercicio.
Ingresos
74. El concepto de ingresos incluye el concepto de ganancia y otros nombres que recibe.
En el párrafo 74 del Marco Conceptual se señala que la definición de ingresos incluye tanto a
los ingresos ordinarios como las ganancias.
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Los ingresos ordinarios surgen en el curso de las actividades ordinarias de la empresa, y
corresponden a una variada gama de denominaciones, tales como ventas, honorarios,
intereses, dividendos, alquileres y regalías.
75. Las ganancias también provienen de las actividades no ordinarias
En el párrafo 75 del Marco Conceptual se señala que son ganancias otras partidas que,
cumpliendo la definición de ingresos, pueden o no surgir de las actividades ordinarias llevadas
a cabo por la empresa. Las ganancias suponen incrementos en los beneficios económicos y,
como tales, no son diferentes en su naturaleza de los ingresos ordinarios. Por lo tanto, en el
Marco Conceptual no se considera que constituyan un elemento diferente.
Ejemplo:
Las ganancias pueden provenir de la venta de activos fijos, valores, etc. por encima de su valor
en libros.
76. Ganancias no realizadas y presentación de ganancias netas de sus gastos relacionados
En el párrafo 76 del Marco Conceptual se señala que entre las ganancias se encuentran, por
ejemplo, las obtenidas por la venta de activos no corrientes- La definición de ingresos incluye
también las ganancias no realizadas; por ejemplo aquéllas que surgen por la revalorización de
los títulos cotizados o los incrementos de importe en libros de los activos a largo plazo.
Si las ganancias se reconocen en el estado de ganancias y pérdidas, es usual presentarlas por
separado, puesto que el conocimiento de las mismas es útil para los propósitos de toma de
decisiones económicas. Las ganancias suelen presentarse netas de los gastos relacionados con
ellas.
Ejemplo:
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La NIC 41 Agricultura requiere que los activos biológicos se midan o valúen a
sus valores razonables y las variaciones hacia arriba se reconozcan como ingre-
sos (ganancias no realizadas), sin esperar la venta de los productos.
La ganancia en la venta de un activo fijo por encima de su valor en libros debe
presentarse neto de su costo no depreciado.
77. Origen de los ingresos
En el párrafo 77 del Marco Conceptual se señala que al generarse un ingreso, puede recibirse o
incrementar su valor diferentes tipos de activos; como ejemplo puede mencionarse el efectivo,
las cuentas por cobrar y los bienes y servicios recibidos a cambio de los bienes o servicios
suministrados. Los ingresos pueden también producirse al ser canceladas las obligaciones.
Ejemplo:
Una empresa puede suministrar bienes y servicios a un prestamista, en pago por la obligación
de reembolsar el capital vigente de un préstamo.
Gastos
78. El concepto de gastos incluye el concepto de pérdida
En el párrafo 78 del Marco Conceptual se señala que la definición de gastos incluye tanto las
pérdidas como los gastos que surgen en las actividades ordinarias de la empresa. Entre los
gastos de la actividad ordinaria se encuentran, por ejemplo, el costo de las ventas, los salarios
y la depreciación. Generalmente, los gastos toman la forma de una salida o depreciación de
activos, tales como efectivo y otras partidas equivalentes al efectivo, existencias o inmuebles,
maquinaria y equipo.
79. Las pérdidas también provienen de las actividades no ordinarias
En el párrafo 79 del Marco Conceptual se señala que también son pérdidas otras partidas que,
cumpliendo la definición de gastos, pueden o no surgir de las actividades ordinarias de la
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empresa. Las pérdidas representan disminuciones en los beneficios económicos y, como tales,
no son diferentes en su naturaleza de cualquier otro gasto. Por lo tanto, en el Marco
Conceptual no se considera que constituyan un elemento diferente.
Ejemplo:
Las pérdidas pueden provenir de la venta de activos fijos, valores, etc. por debajo de su valor
en libros.
80. Tipos de pérdidas, pérdidas no realizadas y presentación de pérdidas netas de sus
ingresos relacionados
En el párrafo 80 del Marco Conceptual se señala que entre las pérdidas se encuentran, por
ejemplo, las que resultan de siniestros tales como incendios o inundaciones, así como, las
obtenidas por la venta de activos no comentes. La definición de gastos también incluye a las
pérdidas no realizadas, por ejemplo, aquéllas que surgen por el efecto que los incrementos en
el tipo de cambio de una determinada divisa tienen sobre los préstamos tomados por la
empresa en esa moneda. Si las pérdidas se reconocen en el estado de ganancias y pérdidas, es
usual presentarlas por separado, puesto que el conocimiento de las mismas es útil para los
propósitos de toma de decisiones económicas. Los perdidos suelen presentarse netas délos
ingresos relacionados con ellas.
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Ejemplo:
La N1C 41 Agricultura requiere que los activos biológicos se midan o valúen a sus
valores razonables y las variaciones hacía abajo se reconozcan como pérdidas, sin
esperar la venta de los productos.
Los gastos por intereses deben presentarse netos de los ingresos por intereses.
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Ajustes por mantenimiento del capital
81. Los aumentos o reexpresión del valor de los activos y pasivos no necesariamente origina
su reconocimiento en resultados
En el párrafo 81 del Marco Conceptual se señala que la revalorización o reexpresión del valor
de los activos y pasivos da lugar a incrementos o disminuciones en el patrimonio neto. Aún
cuando tales incrementos y disminuciones cumplan la definición de ingresos y gastos,
respectivamente, no son incluidos dentro del estado de ganancias y pérdidas bajo ciertos
conceptos de mantenimiento del capital. Estos conceptos son objeto de análisis en los párrafos
102 a 110 del presente Marco Conceptual.
Reconocimiento de los elementos de los estados financieros
82. Significado de la palabra reconocimiento
En el párrafo 82 del Marco Conceptual se señala que se denomina reconocimiento al proceso
de incorporación, en el balance general o en el estado de ganancias y pérdidas, de una partida
que cumpla la definición del elemento correspondiente, satisfaciendo además los criterios
para su reconocimiento establecidos en e! párrafo 83.
Ello implica la descripción de la partida con palabras y por medio de una cantidad monetaria,
así como, la inclusión de la partida en cuestión en los totales del balance general o del estado
de ganancias y pérdidas- La falta de reconocimiento de estas partidas no se puede paliar
mediante la descripción de las políticas contables seguidas, ni tampoco a través de notas u
otro material explicativo.
83. Requisitos para reconocer un elemento o una partida
En el párrafo 83 del Marco Conceptual se señala que debe ser objeto de reconocimiento toda
partida que cumpla la definición de elemento siempre que:
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a) Sea probable que cualquier beneficio económico asociado con la partida llegue, o salga
de la empresa; y
b) La partida tenga un costo o valor que pueda ser valorado con fiabilidad.
Además, se requiere que la operación o transacción que la origine sea lícita.
84. Requisito de materialidad e interrelación de elementos
En el párrafo 84 del Marco Conceptual se señala que al evaluar sí una partida cumple estos
criterios y, por tanto, está calificada para su reconocimiento en los estados financieros, es
necesario tener en cuenta las condiciones de materialidad contenidas en los párrafos 29 y 30.
La interrelación entre los elementos significa que toda partida que cumpla las condiciones de
definición y reconocimiento para ser un determinado elemento, por ejemplo, un activo, exige
automática y paralelamente el reconocimiento de otro elemento relacionado con ella por
ejemplo, un ingreso o un pasivo (partida doble).
La probabilidad de obtener beneficios económicos futuros
85. Concepto de probabilidad de obtener beneficios económicos futuros
En el párrafo 85 del Marco Conceptual se señala que el concepto de probabilidad se utiliza en
el criterio para su reconocimiento, para referirse al grado de Incertidumbre con que los
beneficios económicos futuros asociados al mismo llegarán o saldrán de la empresa.
El concepto tiene en cuenta la Incertidumbre que caracteriza el entorno en que opera la
empresa. La medición o valoración del grado de incertidumbre correspondiente al flujo de los
beneficios futuros se hace a partir de la evidencia disponible cuando se preparan los estados
financieros.
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Ejemplo:
Cuando es probable que una partida por cobrar a otra empresa vaya a ser pagada por
ésta, es Justificable, en ausencia de cualquier evidencia en contrario, reconocer tal
partida por cobrar como un activo.
No obstante, en la mayoría de las cuentas por cobrar, se considera probable un cierto
grado de impago, y por tanto, se reconoce un gasto que representa la reducción
esperada en los beneficios económicos por tal motivo.
Fiabilidad de la medición o valoración
86. Requisito de la medición o valoración
En el párrafo 86 del Marco Conceptual se señala que la segunda condición para el
reconocimiento de la partida es que posea un costo o valor que pueda ser determinado de
forma fiable, tal y como este concepto de fiabilidad se presenta en los párrafos 31 a 38 del
Marco Conceptual. En muchos casos, cuando el costo o valor debe estimarse, el uso de
estimaciones razonables es una parte esencial de la preparación de los estados financieros, y
no debe menoscabar su fiabilidad.
No obstante, cuando no puede hacerse una estimación razonable, la partida no se reconoce en
el balance general ni en el estado de ganancias y pérdidas.
Ejemplo:
Las indemnizaciones esperadas de un litigio ante los tribunales pueden cumplir las definiciones
tanto de activo como de ingreso, así como, la condición de probabilidad para ser reconocidas;
sin embargo, si no es posible valorar de forma fiable la reclamación, no debe reconocerse ni el
activo ni el ingreso. A pesar de ello, la existencia de la reclamación puede ser revelada por
medio de notas, material explicativo o cuadros complementarios.
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87. Excepciones para el reconocimiento de una partida o elemento
En el párrafo 87 del Marco Conceptual se señala que una partida que en un determinado
momento no cumpla las condiciones para su reconocimiento establecidas en el párrafo 83,
puede, sin embargo, quedar calificada para ser reconocida como consecuencia de
circunstancias o sucesos producidos en un momento posterior en el tiempo.
88. Revelación en notas a los estados financieros
En el párrafo 88 del Marco Conceptual se señala que puede estar Justificado que una partida a
la que, aún poseyendo las características esenciales para ser un elemento, le falten por cumplir
las condiciones para su reconocimiento, sea revelada a través de notas, cuadros u otro
material informativo dentro de los estados financieros. Ello es apropiado cuando el
reconocimiento de tal partida se considere relevante, en relación a los usuarios de los estados
financieros, para la evaluación de la situación financiera, los resultados y los flujos de fondos
de una empresa.
Reconocimiento de activos
89. Requisitos para reconocer un activo
En el párrafo 89 del Marco Conceptual se señala que se reconoce un activo en el balance
general cuando es probable que se obtengan de los mismos beneficios económicos futuros
para la empresa, y además el activo tiene un costo o valor que puede ser determinado con
fiabilidad.
Ejemplo:
Si la Empresa PETHOUSE S.A. dedicada a la crianza y venta de perros y gatos, adquiere
animales reproductores, dicha operación se reconoce como un activo, pues ellos originarán
beneficios económicos futuros.
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90. Transacción que no genera beneficios económicos futuros es gasto
En el párrafo 90 del Marco Conceptual se señala que un activo no es objeto de reconocimiento
en el balance general cuando se considera improbable que, del desembolso correspondiente,
se vayan a obtener beneficios económicos en el futuro- En lugar de ello, tal transacción lleva al
reconocimiento de un gasto en el estado de ganancias y pérdidas. Este tratamiento contable
no implica que la intención de la gerencia, al hacer el desembolso, fuera otra que la de generar
beneficios económicos en el futuro, o que la gerencia estuviera equivocada al hacerlo. La única
consecuencia de lo anterior es que el grado de certeza, sobre los beneficios económicos que
van a llegar a la empresa, después del presente ejercicio, es insuficiente para justificar el
reconocimiento del activo.
Ejemplo:
Si la Empresa Textil Oriente S.A. adquiere perros como medida de seguridad, dicha operación
se reconoce como un gasto, pues ellos NO originarán beneficios económicos futuros.
Reconocimiento de pasivos
91. Requisitos para reconocer un pasivo
En el párrafo 91 del Marco Conceptual se señala que se reconoce un pasivo en el balance
general, cuando es probable que, del pago de esa obligación presente, se derive la salida de
recursos que lleven incorporados beneficios económicos, y además la cuantía del desembolso
a realizar pueda ser valorada con fiabilidad.
En la práctica, las obligaciones derivadas de contratos, en la parte proporcional todavía no
cumplida de los mismos (por ejemplo las deudas por existencias encargadas, pero no recibidas
todavía) no se reconocen como obligaciones en los estados financieros.
No obstante, tales deudas pueden cumplir la definición de pasivos y, puesto que satisfacen las
condiciones para ser reconocidas en sus circunstancias particulares, pueden quedar calificadas
para su reconocimiento en los estados financieros. En tales circunstancias, el hecho de
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reconocer los pasivos impone también el reconocimiento de activos o gastos
correspondientes.
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Reconocimiento de ingresos
92. Requisitos para reconocer un ingreso
En el párrafo 92 del Marco Conceptual se señala que se reconoce un ingreso en el estado de
ganancias y pérdidas cuando ha surgido un incremento en los beneficios económicos futuros,
relacionado con un incremento en los activos o una disminución en los pasivos, y además el
importe del ingreso pueda valorarse con fiabilidad.
En definitiva, esto significa que tal reconocimiento del ingreso ocurre simultáneamente con el
reconocimiento de incrementos de activos o disminuciones de pasivos.
Ejemplo:
El incremento neto de activos derivado de una venta de bienes y servicios, o la disminución en
los pasivos resultante de la renuncia al derecho de cobro por parte del acreedor (condonación
de deudas).
93. Base del devengado para reconocer ingresos
En el párrafo 93 del Marco Conceptual se señala que los procedimientos adoptados
normalmente en la práctica para reconocer ingresos, por ejemplo, el requisito de que los
mismos deben estar devengados, son aplicaciones de las condiciones para el reconocimiento
fijadas en el Marco Conceptual. Generalmente, tales procedimientos van dirigidos a restringir
el reconocimiento como ingresos sólo a aquellas partidas que, pudiendo ser valoradas con
fiabilidad, posean un grado de certidumbre suficiente.
Ejemplo:
Si la Empresa Textil Oriente S.A. efectúa depósitos a plazo en entidades financieras que le
rinden un interés, esta ganancia se debe reconocer conforme se vaya devengando el derecho a
cobrarlos.
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Reconocimiento de gastos
94. Requisitos para reconocer un gasto
En el párrafo 94 del Marco Conceptual se señala que se reconoce un gasto en el estado de
ganancias y pérdidas cuando ha surgido una disminución en los beneficios económicos futuros,
relacionado con una disminución en los activos o un incremento en los pasivos, y además el
gasto puede valorarse con fiabilidad. En definitiva, esto significa que tal reconocimiento del
gasto ocurre simultáneamente con el reconocimiento de incrementos en las obligaciones o
disminuciones en los activos.
Ejemplo:
El devengado de sueldos y salarios o bien la depreciación del equipo.
95. Asociación de costos, gastos e ingresos
En el párrafo 95 del Marco Conceptual se señala que los gastos se reconocen en el estado de
ganancias y pérdidas sobre la base de una asociación directa entre los costos incurridos y la
obtención de partidas específicas de ingresos.
Este proceso, al que se denomina comúnmente correlación de gastos con ingresos, implica el
reconocimiento simultáneo o combinado de unos y otros si surgen directa y conjuntamente de
las mismas transacciones u otros sucesos.
Ejemplo:
Los diversos componentes de gasto que constituyen el costo de las existencias vendidas se
reconocen al mismo tiempo que el ingreso derivado de la venta de los bienes. No obstante, la
aplicación del proceso de correlación, bajo el Marco Conceptual, no permite el reconocimiento
de partidas en el balance general que no cumplan la definición de activo o de pasivo.
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96. Distribución de gastos en más de un ejercicio
En el párrafo 96 del Marco Conceptual se señala que cuando se espera que los beneficios
económicos surjan a lo largo de varios ejercicios, y la asociación con los ingresos puede
determinarse únicamente de forma genérica o indirecta, los gastos se reconocen en el estado
de ganancias y pérdidas utilizando procedimientos sistemáticos y racionales de distribución.
Esto es, necesario para el reconocimiento de los gastos relacionados con el uso de activos tales
como los que componen inmuebles, maquinaria y equipo, así como, con el fondo de comercio,
las patentes y las marcas, denominándose en estos casos al gasto correspondiente
depreciación o amortización. Los procedimientos de distribución están diseñados a fin de que
se reconozca el gasto en los ejercicios en que se consumen o expiran los beneficios
económicos relacionados con estas partidas.
97. Desembolsos que no producen beneficios son gastos
En el párrafo 97 del Marco Conceptual se señala que dentro del estado de ganancias y
pérdidas, se reconoce inmediatamente como tal un gasto cuando el desembolso
correspondiente no produce beneficios económicos futuros, o cuando, y en la medida que,
tales beneficios futuros no cumplen o dejan de cumplir las condiciones para su reconocimiento
como activos en el balance general.
Ejemplo:
Si la Empresa Textil Oriente S.A. adquiere perros como medida de seguridad, dicha operación
se reconoce como un gasto, pues ellos NO originarán beneficios económicos futuros.
98. Reconocer un pasivo sin relación a un activo, también puede ser gasto
En el párrafo 98 del Marco Conceptual se señala que se reconoce también un gasto en el
estado de ganancias y pérdidas en aquellos casos en que se incurre en un pasivo sin reconocer
un activo correlacionado, y también cuando surge una obligación derivada de la garantía de un
producto.
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Ejemplo:
Si la Empresa Lima S.A. vende artefactos eléctricos con una garantía de 6 meses para cubrir
fallas de fabricación, se debe reconocer un pasivo que tendrá como contrapartida un gasto.
D.2 NORMAS INTERNACIONALES DE CONTABILIDAD 18
INGRESOS DE ACTIVIDADES ORDINARIAS
OBJETIVO
Los ingresos son definidos, en el Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de
Estados Financieros, como incrementos en los beneficios económicos, producidos a lo largo del
periodo contable, en forma de entradas o incrementos de valor de los activos, o bien como
disminuciones de los pasivos, que dan como resultado aumentos del patrimonio y no están
relacionados con las aportaciones de los propietarios de la entidad. El concepto de ingreso
comprende tanto los ingresos de actividades ordinarias como las ganancias. Los ingresos de
actividades ordinarias propiamente dichos surgen en el curso de las actividades ordinarias de
la entidad y adoptan una gran variedad de nombres, tales como ventas, comisiones, intereses,
dividendos y regalías. El objetivo de esta Norma es establecer el tratamiento contable de los
ingresos de actividades ordinarias que surgen de ciertos tipos de transacciones y otros
eventos.
La principal preocupación en la contabilización de ingresos de actividades ordinarias es
determinar cuándo deben ser reconocidos. El ingreso de actividades ordinarias es reconocido
cuando es probable que los beneficios económicos futuros fluyan a la entidad y estos
beneficios puedan ser medidos con fiabilidad. Esta Norma identifica las circunstancias en las
cuales se cumplen estos criterios para que los ingresos de actividades ordinarias sean
reconocidos. También suministra una guía práctica sobre la aplicación de tales criterios.
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ALCANCE
1. Esta Norma debe ser aplicada al contabilizar ingresos de actividades ordinarias
procedentes de las siguientes transacciones y sucesos:
(a) venta de bienes;
(b) -
(c) el uso, por parte de terceros, de activos de la entidad que produzcan
intereses, regalías y dividendos.
2. Esta Norma deroga la anterior NIC 18 Reconocimiento de los Ingresos, aprobada en
1982.
3. El termino "productos" incluye tanto los producidos por la entidad para ser vendidos,
como los adquiridos para su reventa, tales como las mercaderías de los comercios al
por menor o los terrenos u otras propiedades que se tienen para revenderlas a
terceros.
4. La prestación de servicios implica, normalmente, la ejecución, por parte de la entidad,
de un conjunto de tareas acordadas en un contrato, con una duración determinada en
el tiempo. Los servicios pueden prestarse en el transcurso de un único periodo o a lo
largo de varios periodos contables. Algunos contratos para la prestación de servicios se
relacionan directamente con contratos de construcción, por ejemplo aquéllos que
realizan los arquitectos o la gerencia de los proyectos. Los ingresos de actividades
ordinarias derivados de tales contratos no son abordados en esta Norma, sino que se
contabilizan de acuerdo con los requisitos que, para los contratos de construcción, se
especifican en la NIC 11 Contratos de Construcción.
5. El uso, por parte de terceros, de activos de la entidad, da lugar a ingresos que adoptan
la forma de:
(a) intereses-cargos por el uso de efectivo, de equivalentes a! efectivo o por el
mantenimiento de deudas para con la entidad;
(b) regalías-cargos por el uso de activos a largo plazo de la entidad, tales como
patentes, marcas, derechos de autor o aplicaciones informáticas; y
(c) dividendos-distribuciones de ganancias a los poseedores de participaciones
en la propiedad de las entidades, en proporción al porcentaje que supongan
sobre el capital o sobre una clase particular del mismo.
6. Esta Norma no trata de los ingresos de actividades ordinarias procedentes de:
(a) contratos de arrendamiento financiero (véase la NIC 17 Arrendamientos);
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(b) dividendos producto de inversiones financieras llevadas por el método de la
participación (véase la NIC 28 Contabilización de Inversiones en Asociadas)',
(c) contratos de seguro bajo el alcance de la NIIF 4 Contratos de Seguros;
(d) cambios en el valor razonable de activos y pasivos financieros, o productos
derivados de su venta (véase la NIC 39 Instrumentos Financieros:
Reconocimiento y Medición);
(e) cambios en el valor de otros activos comentes;
(f) reconocimiento inicial y cambios en el valor razonable de los activos
biológicos relacionados con la actividad agrícola (véase la NIC 41 Agricultura);
(g) reconocimiento inicial de los productos agrícolas (véase la NIC 41), y
(h) extracción de minerales en yacimientos.
DEFINICIONES
7. Los términos siguientes se usan, en esta Norma, con los significados que a
continuación se especifica:
Ingreso de actividades ordinarias es la entrada bruta de beneficios económicos,
durante el periodo, surgidos en el curso de las actividades ordinarias de una entidad,
siempre que tal entrada de lugar a un aumento en el patrimonio, que no esté
relacionado con las aportaciones de los propietarios de ese patrimonio.
Valor razonable es el importe por el cual puede ser intercambiado un activo, o
cancelado un pasivo, entre un comprador y un vendedor interesado y debidamente
informado, que realizan una transacción libre.
8. Los ingresos de actividades ordinarias comprenden solamente las entradas brutas de
beneficios económicos recibidos y por recibir, por parte de la entidad, por cuenta
propia. Las cantidades recibidas por cuenta de terceros, tales como impuestos sobre
las ventas, sobre productos o servicios o sobre el valor añadido, no constituyen
entradas de beneficios económicos para la entidad y no producen aumentos en su
patrimonio. Por tanto, tales entradas se excluirán de los ingresos de actividades
ordinarias. De la misma forma, en una relación de comisión, entre un principal y un
comisionista, las entradas brutas de beneficios económicos del comisionista incluyen
importes recibidos por cuenta del principal, que no suponen aumentos en el
patrimonio de la entidad. Los importes recibidos por cuenta del principal no son
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ingresos de actividades ordinarias. En vez de ello, el ingreso es el importe de la
comisión.
MEDICIÓN DE LOS INGREOS DE ACTIVIDDES ORDINARIAS
9. La medición de los ingresos de actividades ordinarias debe hacerse utilizando el valor
razonable de la contrapartida, recibida o por recibir, derivada de los mismos.
10. El importe de los ingresos de actividades ordinarias derivados de una transacción se
determina, normalmente, por acuerdo entre la entidad y el vendedor o usuario del
activo. Se medirán al valor razonable de la contrapartida, recibida o por recibir,
teniendo en cuenta el importe de cualquier descuento, bonificación o rebaja comercial
que la entidad pueda otorgar.
11. En la mayoría de los casos, la contrapartida revestirá la forma de .efectivo o
equivalentes al efectivo, y por tanto el ingreso de actividades ordinarias se mide por la
cantidad de efectivo o equivalentes al efectivo, recibidos o por recibir. No obstante,
cuando la entrada de efectivo o de equivalentes al efectivo se difiera en el tiempo, el
valor razonable de la contrapartida puede ser menor que la cantidad nominal de
efectivo cobrada o por cobrar. Por ejemplo, la entidad puede conceder al cliente un
crédito sin intereses o acordar la recepción de un efecto comercial, cargando una tasa
de interés menor que la del mercado, como contrapartida de la venta de bienes.
Cuando el acuerdo constituye efectivamente una transacción financiera, el valor
razonable de la contrapartida se determinará por medio del descuento de todos los
cobros futuros, utilizando una tasa de interés imputada para la actualización. La tasa
de interés imputada a la operación será, de entre las dos siguientes, la que mejor se
pueda determinar:
(a) o bien la tasa vigente para un instrumento similar cuya calificación crediticia
sea parecida a la que tiene el cliente que lo acepta; o
(b) o bien la tasa de interés que iguala el nominal del instrumento utilizado,
debidamente descontado, al precio al contado de los bienes o servicios
vendidos.
La diferencia entre el valor razonable y el importe nominal de la contrapartida se
reconoce como ingreso de actividades ordinarias por intereses, de acuerdo con los
párrafos 29 y 30 de esta Norma, y de acuerdo con la NIC 39.
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12. Cuando se intercambien o permuten bienes o servicios por otros bienes o servicios de
naturaleza similar, tal cambio no se considerará como una transacción que produce
ingresos de actividades ordinarias- Con frecuencia, este es el caso de mercaderías
como el aceite o la leche, en las que los proveedores intercambian o permutan
inventarios en diversos lugares, con el fin de satisfacer pedidos en un determinado
lugar. Cuando los bienes se vendan, o los servicios se presten, recibiendo en
contrapartida bienes o servicios de naturaleza diferente, el intercambio se considera
como una transacción que produce ingresos de actividades ordinarias. Tales ingresos
de actividades ordinarias se miden por el valor razonable de los bienes o servicios
recibidos, ajustado por cualquier eventual cantidad de efectivo u otros medios
equivalentes transferidos en la operación. En el caso de no poder medir con fiabilidad
el valor de los bienes o servicios recibidos, los ingresos de actividades ordinarias se
medirán según el valor razonable de los bienes o servicios entregados, ajustado
igualmente por cualquier eventual importe de efectivo u otros medios equivalentes al
efectivo transferidos en la operación.
IDENTIFICACIÓN DE LA TRANSACCIÓN
13. Normalmente, el criterio usado para el reconocimiento de ingresos de actividades
ordinarias en esta Norma se aplicará por separado a cada transacción. No obstante, en
determinadas circunstancias, es necesario aplicar tal criterio de reconocimiento, por
separado, a los componentes identificables de una única transacción, con el fin de
reflejar la sustancia de la operación. Por ejemplo, cuando el precio de venta de un
producto incluye una cantidad identificable a cambio de algún servicio futuro, tal
importe se diferirá y reconocerá como ingreso en el intervalo de tiempo durante el
que tal servicio será ejecutado. A la inversa, el criterio de reconocimiento será de
aplicación a dos o más transacciones, conjuntamente, cuando las mismas están ligadas
de manera que el efecto comercial no puede ser entendido sin referencia al conjunto
completo de transacciones. Por ejemplo, una entidad puede vender bienes y. al mismo
tiempo, hacer un contrato para recomprar esos bienes más tarde, con lo que se niega
el efecto sustantivo de la operación, en cuyo caso las dos transacciones han de ser
contabilizadas de forma conjunta
26
VENTA DE BIENES
14. Los ingresos de actividades ordinarias procedentes de la venta de bienes deben ser
reconocidos y registrados en los estados financieros cuando se cumplen todas y cada
una de las siguientes condiciones:
(a) la entidad ha transferido al comprador los riesgos y ventajas, de tipo
significativo, derivados de la propiedad de los bienes;
(b) la entidad no conserva para sí ninguna implicación en la gestión corriente de
los bienes vendidos, en el grado usualmente asociado con la propiedad, ni
retiene el control efectivo sobre los mismos;
(c) el importe de los ingresos de actividades ordinarias pueda medirse con
Habilidad;
(d) sea probable que la entidad reciba los beneficios económicos asociados con
(e) los costos incurridos, o por incurrir, en relación con la transacción pueden ser
medidos con Habilidad.
15. El proceso de evaluación de cuándo una entidad ha transferido al comprador los
riesgos y ventajas significativos, que implica la propiedad, requiere un examen de las
circunstancias de la transacción. En la mayoría de los casos, la transferencia de los
riesgos y ventajas de la propiedad coincidirá con la transferencia de la titularidad legal
o el traspaso de la posesión al comprador. Este es el caso en la mayor parte de las
ventas al por menor. En otros casos, por el contrario, la transferencia de los riesgos y
las ventajas de la propiedad tendrá lugar en un momento diferente del
correspondiente a la transferencia de la titularidad legal o el traspaso de la posesión
de los bienes.
16. Si la entidad retiene, de forma significativa, riesgos de la propiedad, la transacción no
será una venta y por tanto no se reconocerán los ingresos de actividades ordinarias.
Una entidad puede retener riesgos significativos de diferentes formas. Ejemplos de
situaciones en las que la entidad puede conservar riesgos y ventajas significativas,
correspondientes a la propiedad, son los siguientes:
(a) cuando la entidad asume obligaciones derivadas del funcionamiento
insatisfactorio de los productos, que no entran en las condiciones normales
de garantía;
(b) cuando la recepción de los ingresos de actividades ordinarias de una
determinada venta es de naturaleza contingente porque depende de la
27
obtención, por parte del comprador, de ingresos de actividades ordinarias
derivados de la venta posterior de los bienes;
(c) cuando los bienes se venden junto con la instalación de los mismos y la
instalación es una parte sustancial del contrato, siempre que ésta no haya
sido todavía completada por parte de la entidad; y
(d) cuando el comprador tiene el derecho de rescindir la operación por una
razón especificada en el contrato de venta y la entidad tiene incertidumbre
acerca de la probabilidad de devolución.
17. Sí una entidad conserva sólo una parte insignificante de los riesgos y las ventajas
derivados de la propiedad, la transacción es una venta y por tanto se procederá a
reconocer los ingresos de actividades ordinarias. Por ejemplo, un vendedor puede
retener, con el único propósito de asegurar el cobro de la deuda, la titularidad legal de
los bienes. En tal caso, si la entidad ha transferido los riesgos y ventajas significativos,
derivados de la propiedad, la transacción es una venta y se procede a reconocer los
ingresos de actividades ordinarias derivados de la misma. Otro ejemplo de una entidad
que retiene sólo una parte insignificante del riesgo que comporta la propiedad, puede
ser la venta al por menor, cuando se garantiza la devolución del importe si el
consumidor no queda satisfecho. En estos casos, los ingresos de actividades ordinarias
se reconocen en el momento de la venta, siempre que el vendedor pueda estimar con
fiabilidad las devoluciones futuras, y reconozca una deuda por los reembolsos a
efectuar, basándose en su experiencia previa o en otros factores relevantes.
18. Los ingresos de actividades ordinarias se reconocerán sólo cuando sea probable que
los beneficios económicos asociados con la transacción fluyan a la entidad- En algunos
casos, esto puede no ser probable hasta que se reciba la contraprestación o hasta que
desaparezca una determinada incertidumbre. Por ejemplo, en una venta a un país
extranjero puede existir incertidumbre sobre si el gobierno extranjero concederá
permiso para que la contrapartida sea remitida. Cuando tal permiso se conceda, la
incertidumbre desaparecerá y se procederá entonces al reconocimiento del ingreso.
No obstante, cuando surge alguna incertidumbre sobre el grado de recuperabilidad de
un saldo ya incluido entre los ingresos de actividades ordinarias, la cantidad incobrable
o la cantidad respecto a la cual el cobro ha dejado de ser probable se procede a
reconocerlo como un gasto, en lugar de ajustar el importe del ingreso originalmente
reconocido.
28
19. Los ingresos de actividades ordinarias y los gastos, relacionados con una misma
transacción o evento, se reconocerán de forma simultánea; este proceso se denomina
habitualmente con el nombre de correlación de gastos con ingresos. Los gastos, junto
con las garantías y otros costos a incurrir tras la entrega de los bienes, podrán ser
medidos con fiabilidad cuando las otras condiciones para el reconocimiento de los
ingresos de actividades ordinarias hayan sido cumplidas. No obstante, los ingresos de
actividades ordinarias no pueden reconocerse cuando los gastos correlacionados no
puedan ser medidos con fiabilidad; en tales casos, cualquier contraprestación ya
recibida por la venta de los bienes se registrará como un pasivo.
PRESTACIÓN DE SERVICIOS
20. Cuando el resultado de una transacción, que suponga la prestación de servicios, pueda
ser estimado con Habilidad, los ingresos de actividades ordinarias asociados con la
operación deben reconocerse, considerando el grado de terminación de la prestación
final del periodo sobre el que se informa. El resultado de una transacción puede ser
estimado con Habilidad cuando se cumplen todas y cada una de las siguientes
condiciones:
(a) el importe de los ingresos de actividades ordinarias pueda medirse con
fiabilidad;
(b) sea probable que la entidad reciba los beneficios económicos asociados con
la transa
(c) el grado de realización de la transacción, al final del periodo sobre el que se
informa, pueda ser medido con fiabilidad; y
(d) los costos ya incurridos en la prestación, así como los que quedan por incurrir
hasta completarla, puedan ser medidos con fiabilidad.
21. El reconocimiento de los ingresos de actividades ordinarias por referencia al grado de
realización de una transacción se denomina habitualmente con el nombre de método
del porcentaje de realización. Bajo este método, los ingresos de actividades ordinarias
se reconocen en los periodos contables en los cuales tiene lugar la prestación del
servicio. El reconocimiento de los ingresos de actividades ordinarias con esta base
suministrará información útil sobre la medida de la actividad de servicio y su ejecución
en un determinado periodo. La NIC 11, exige también la utilización de esta base de
reconocimiento de los ingresos de actividades ordinarias- Los requerimientos de esa
29
Norma son, por lo general, aplicables al reconocimiento de los ingresos de actividades
ordinarias y gastos asociados con una operación que implique prestación de servicios.
22. Los ingresos de actividades ordinarias se reconocerán sólo cuando sea probable que
los beneficios económicos asociados con la transacción fluyan a la entidad. No
obstante, cuando surge alguna incertidumbre sobre el grado de recuperabilidad de un
saldo ya incluido entre los ingresos de actividades ordinarias, la cantidad incobrable o
la cantidad respecto a la cual el cobro ha dejado de ser probable se procede a
reconocerlo como un gasto, en lugar de ajustar el importe del ingreso originalmente
reconocido.
23. Una entidad será, por lo general, capaz de hacer estimaciones fiables después de que
ha acordado, con las otras partes de la operación, los siguientes extremos:
(a) los derechos exigibles por cada uno de los implicados, acerca del servicio que
las partes han de suministrar o recibir;
(b) la contrapartida del intercambio; y
(c) la forma y plazos de pago.
Normalmente, es también necesario para la entidad disponer de un sistema
presupuestario financiero y un sistema de información que sean efectivos. La entidad
revisará y, si es necesario, modificará las estimaciones del ingreso de actividades
ordinarias por recibir a medida que el servicio se va prestando. La necesidad de tales
revisiones no índica, necesariamente, que el desenlace de la operación de prestación
no pueda ser estimado con fiabilidad.
24. El grado de realización de una transacción puede determinarse mediante varios
métodos- Cada entidad usa el método que mide con más fiabilidad los servicios
ejecutados. Entre los métodos a emplear se encuentran, dependiendo de la naturaleza
de la operación:
(a) a inspección de los trabajos ejecutados;
(b) la proporción que los servicios ejecutados hasta la fecha como porcentaje del
total de servicios a prestar; o
(c) la proporción que los costos incurridos hasta la fecha suponen sobre el costo
total estimado de la operación, calculada de manera que sólo los costos que
reflejen servicios ya ejecutados se incluyan entre los costos incurridos hasta
la fecha y sólo los costos que reflejan servicios ejecutados o por ejecutar se
incluyan en la estimación de los costos totales de la operación.
30
Ni los pagos a cuenta ni los anticipos recibidos de los clientes reflejan, forzosamente, el
porcentaje del servicio prestado hasta la fecha.
25. A efectos prácticos, en el caso de que los servicios se presten a través de un número
indeterminado de actos, a lo largo de un periodo de tiempo especificado, los ingresos
de actividades ordinarias se podrán reconocer de forma lineal a lo largo del intervalo
de tiempo citado, a menos que haya evidencia de que otro método representa mejor
el porcentaje de realización en cada momento. Cuando un acto específico sea mucho
más significativo que el resto de los actos, el reconocimiento de los ingresos de
actividades ordinarias se pospondrá hasta que el mismo haya sido ejecutado.
26. Cuando el resultado de una transacción, que implique la prestación de servicios, no
pueda ser estimado de forma fiable, los ingresos de actividades ordinarias
correspondientes deben ser reconocidos como tales sólo en la cuantía de los gastos
reconocidos que se consideren recuperables.
27. Durante los primeros momentos de una transacción que implique prestación de
servicios, se da a menudo el caso de que el desenlace de la misma no puede ser
estimado de forma fiable- No obstante, puede ser probable que la entidad recupere
los costos incurridos en la operación. En tal caso, se reconocerán los ingresos de
actividades ordinarias solo en la cuantía de los costos incurridos que se espere
recuperar. Dado que el desenlace de la transacción no puede estimarse de forma
fiable, no se reconocerá ganancia alguna procedente de la misma.
28. Cuando el resultado final de una transacción no pueda estimarse de forma fiable, y no
sea probable que se recuperen tampoco los costos incurridos en la misma, no se
reconocerán ingresos de actividades ordinarias, pero se procederá a reconocer los
costos incurridos como gastos del periodo. Cuando desaparezcan las incertidumbres
que impedían la estimación fiable del correcto desenlace del contrato, se procederá a
reconocer los ingresos de actividades ordinarias derivados, pero utilizando lo previsto
en el párrafo 20, en lugar de lo establecido en el párrafo 26.
INTERESES, REGALÍAS Y DIVIDENDOS
29. Los ingresos de actividades ordinarias derivados del uso, por parte de terceros, de
activos de la entidad que producen intereses, regalías y dividendos deben ser
reconocidos de acuerdo con las bases establecidas en el párrafo 30, siempre que:
31
(a) sea probable que la entidad reciba los beneficios económicos asociados con
(b) el importe de los ingresos de actividades ordinarias pueda ser medido de
forma fiable.
30. Los ingresos de actividades ordinarias deben reconocerse de acuerdo con las
siguientes bases:
(a) los intereses deberán reconocerse utilizando el método del tipo de interés
(b) las regalías deben ser reconocidas utilizando la base de acumulación (o
devengo), de acuerdo con la sustancia del acuerdo en que se basan; y
(c) los dividendos deben reconocerse cuando se establezca el derecho a
recibirlos por parte del accionista.
31. [Eliminado]-
32. Cuando se cobran los intereses de una determinada inversión, y parte de los mismos
se han acumulado (o devengado) con anterioridad a su adquisición, se procederá a
distribuir el interés total entre los periodos pre y post adquisición, procediendo a
reconocer como ingresos de actividades ordinarias sólo los que corresponden al
periodo posterior a la adquisición.
33. Las regalías se consideran acumuladas (o devengadas) de acuerdo con los términos del
acuerdo en que se basan y son reconocidas como tales con este criterio, a menos que,
considerando la sustancia del susodicho acuerdo, sea más apropiado reconocer los
ingresos de actividades ordinarias derivados utilizando otro criterio más sistemático y
racional.
34. Los ingresos de actividades ordinarias se reconocerán sólo cuando sea probable que
los beneficios económicos asociados con la transacción fluyan a la entidad. No
obstante, cuando surge alguna incertidumbre sobre el grado de recuperabilidad de un
saldo ya incluido entre los ingresos de actividades ordinarias, la cantidad incobrable o
la cantidad respecto a la cual el cobro ha dejado de ser probable se procede a
reconocerlo como un gasto, en lugar de ajustar el importe del ingreso originalmente
reconocido.
INFORMACIÓN A REVELAR
35. Una entidad revelará:
(a) las políticas contables adoptadas para el reconocimiento de los ingresos de
actividades ordinarias, incluyendo los métodos utilizados para determinar
32
(b) la cuantía de cada categoría significativa de ingresos de actividades
ordinarias, reconocida durante el periodo, con indicación expresa de los
ingresos de actividades ordinarias procedentes de:
i) venta de bienes; (")
ii)
iii) intereses;
iv)
v) dividendos; y
(c) el importe de los ingresos de actividades ordinarias producidos por
intercambios de bienes o servicios incluidos en cada una de las categorías
anteriores de ingresos de actividades ordinarias.
36. La entidad revelará en sus estados financieros cualquier tipo de pasivos contingentes y
activos contingentes, de acuerdo con la N1C 37 Provisiones, Pasivos Contingentes y
Activos Contingentes. Los activos y pasivos de tipo contingente pueden surgir de
partidas tales como costos de garantías, reclamaciones, multas o pérdidas eventuales.
FECHA DE VIGENCIA
37. Esta Norma Internacional de Contabilidad tendrá vigencia para los estados financieros
que cubran periodos que comiencen a partir del 1 de enero de 1995.
38. Costo de una Inversión en una Subsidiaria, Entidad Controlada de Forma Conjunta o
Asociada (Modificaciones a la NIIF 1 Adopción por Primera vez de las Normas
Internacionales de Información Financiera y NIC 27 Estados Financieros Consolidados y
Separados), emitido en mayo de 2008, modificó el párrafo 32. una entidad aplicará
esas modificaciones de forma prospectiva en los periodos anuales que comiencen a
partir del 1 de enero de 2009. se permite su aplicación anticipada. Si una entidad
aplicara a periodos anteriores las modificaciones correspondientes de los párrafos 4 y
38A de la NIC 27 a periodos anteriores, aplicará el mismo tiempo, las modificaciones
del párrafo 32.
33
D.4 NIIF PARA LAS PYMES Y LOS INGRESOS DE ACTIVIDADES
ORDINARIAS
La NIIF para las Pymes es obligatoria a partir del 1 de enero de 2011 y puede ser empleada por
aquellas empresas que generen ingresos anuales por ventas de bienes y/o servicios o posean
activos, en ambos casos, que no superen las 3,000 UIT al cierre del ejercicio anterior (S/.
10´8000,000). En esta oportunidad analizaremos el capítulo referido a los ingresos de
actividades ordinarias.
I. ALCANCE DE ESTA SECCIÓN
Esta sección se aplicará al contabilizar ingresos de actividades ordinarias procedentes de las
siguientes transacciones y sucesos:
a) La venta de bienes (si los produce o no la entidad para-su venta o los adquiere para su
reventa).
b) La prestación de servidos.
c) Los contratos de construcción en los que la entidad es el contratista.
d) El uso, por parte de terceros, de activos de la entidad que produzcan intereses;
regalías o dividendos.
II. MEDICIÓN DE LOS INGRESOS DE ACTIVIDADES ORDINARIAS
Una entidad medirá los ingresos de actividades ordinarias al valor razonable de la
contraprestación recibida o por recibir, los valores así determinados deben tener en cuenta él
importe de cualquier tipo de descuentos comerciales, de descuentos por pronto pagó y rebajas
por volumen de ventas qué sean practicados por la entidad.
Una entidad incluirá en los ingresos de actividades ordinarias solamente las entradas, brutas
de beneficios económicos recibidos y por recibir por parte de la entidad, por su cuenta propia.
Una entidad excluirá de los ingresos de actividades ordinarias todos los importes recibidos por
34
cuenta de terceras partes tales como impuestos sobre las ventas, impuestos sobre productos o
servicios o impuestos sobre el valor añadido. En una relación de agencia, una entidad incluirá
en los ingresos de actividades ordinarias solo el importe de su comisión.
Los importes, recibidos por cuenta del, principal no son ingresos de actividades ordinarias de la
entidad.
1. Pago diferido
Cuando se .difieren las entradas de efectivo o equivalentes al efectivo y el acuerdo constituye
.efectivamente una transacción financiera, el valor razonable de la contraprestación es el valor
presente de todos los cobros futuros determinados utilizando una tasa de interés imputada.
Una transacción financiera surge cuando, por ejemplo, una entidad concede un crédito sin
intereses al comprador o acepta un efecto comercial, cargando al comprador una tasa de
interés menor que la del mercado, como contraprestación por la venta de bienes. La tasa, de
interés imputada será, de entre las dos siguientes, la que mejor se pueda determinar:
a) la tasa vigente, para un instrumento similar de un emisor con una calificación crediticia
similar, o
b) la tasa de interés que iguala el importe nominal del instrumento con el precio, de
venta en efectivo actual, de los bienes o servicios.
Una entidad reconocerá la diferencia entre el valor presenté de todos los cobros futuros y el
importe nominal de la contraprestación como ingreso dé actividades ordinarias por intereses,
de acuerdo con los párrafos del punto III.4.
2. Intercambios de bienes o servicios
Una entidad no reconocerá ingresos de actividades ordinarias:
a) cuando se intercambien bienes o servicios por bienes o servicios de naturaleza y valor
similar, o
b) cuando se intercambien bienes o servicios por bienes o servicios de naturaleza
diferente, pero la transacción carezca de carácter comercial
35
Una entidad reconocerá ingresos de actividades ordinarias cuando tos bienes, se vendan o los
servicios se intercambien por bienes o servicios de naturaleza diferente en una transacción de
carácter comercial. En ese caso la entidad medirá la transacción:
a) al valor razonable de los bienes o servicios recibidos, ajustado por el importe de
cualquier efectivo o equivalentes al efectivo transferidos o
b) si el importe según a), no se puede medir confiabilidad, entonces por el valor
razonable de los bienes o servicios entregados, ajustado por el importe de cualquier
efectivo o equivalentes al efectivo transferidos; o
c) si no se puede medir con Habilidad el valor razonable ni de los activos recibidos ni de
los activos entrega dos, entonces por el valor de los activos entregados, ajustado por el
.importe de cualquier-efectivo equivalentes al efectivo transferidos.
III. IDENTIFICACIÓN DE LA TRANSACCIÓN DE INGRESOS DE ACTIVIDADES ORDINARIAS
Normalmente, una entidad aplicará los criterios de reconocimiento de ingresos de actividades
ordinarias de está sección por separado a cada transacción. Sin embargo, una entidad aplicara
los criterios de reconocimiento a los componentes identificables por separado de una única
transacción cuando sea necesario para reflejar la esencia de esta. Por ejemplo, una entidad
aplicará los criterios de reconocimiento a' los componentes identificables de forma separada
de una única transacción cuando el precio de venta de un producto incluya un importe
identificable por servicios posteriores. Por el contrario una entidad aplicará los criterios de
reconocimiento a dos o más transacciones, conjuntamente, cuando estén ligadas de forma que
el efecto comercial no pueda ser entendido sin referencia al conjunto completo de
transacciones.
Por ejemplo, una entidad aplicara los criterios de reconocimiento a dos o más .transacciones
de forma conjunta cuando venda bienes y, al mismo tiempo, tome un acuerdo separado para
recomprar esos bienes en una fecha posterior, con lo que se niega el efecto sustantivo .de la
transacción.
36
A veces, como parte de una transacción de venta, una entidad concede a su cliente un premio
por fidelización que este puede canjear en el futuro en forma de bienes o servicios gratuitos o
descuentos sobre estos. En este caso, la entidad contabilizará los créditos premios como un
componente identificable de forma separada de la transacción de ventas inicial. La entidad
distribuirá el valor razonable de la contra prestación recibida o por recibir por la venta inicial
entre los crédito-premios y otros componentes de la venta. La contra prestación distribuida
entre los crédito-premios se medirá tomando como referencia su valor razonable, es decir,
según el importe por el que los crédito, premios podrían venderse por separado.
1. Ventas de bienes
Una entidad reconocerá ingresos de actividades ordinarias procedentes de la venta de bienes
cuando se satisfagan todas y cada una de las siguientes condiciones:
a) La entidad haya transferido al comprador los riesgos y ventajas inherentes a la
propiedad de los bienes,
b) La entidad no conserve ninguna participación en la gestión deforma continua en el
grado usualmente asociado con la propiedad, ni retenga el control efectivo sobre los
bienes vendidos.
c) El importe de los ingresos de actividades ordinarias pueda medirse con fiabilidad.
d) Sea probable que la entidad obtenga los beneficios económicos asociados de la
transacción
e) Los costos incurridos, o por incurrir, en relación con la transacción puedan ser medidos
con fiabilidad.
La evaluación de cuándo ha transferido una entidad al comprador los riesgos y ventajas
inherentes a la propiedad requiere un examen de las circunstancias de la transacción. En la
mayoría de los casos, la transferencia de los riesgos y ventajas inherentes a la propiedad coin-
cidirá con la transferencia de la titularidad legal o el traspaso de la posesión, al, comprador.
Este es el caso en la mayor parte de las ventas al por menor. En otros casos, la transferencia de
los riesgos y las ventajas inherentes a la propiedad tendrá lugar en un momento diferente del
de la transferencia de la titularidad legal o del-traspaso de la posesión de los bienes.
37
Una entidad no reconocerá ingresos de actividades ordinarias si conserva riesgos significativos
inherentes a la propiedad. Ejemplos de situaciones en las que la entidad puede, conservar
riesgos y ventajas inherentes a la propiedad, son:
a) Cuando la entidad conserva una obligación por funcionamiento insatisfactorio no
cubierta por las condiciones normales de garantía.
b) Cuando el cobro de ingresos de actividades ordinarias procedentes de una
determinada venta está condicionado a la venta por parte del comprador de los
bienes.
c) Cuando tos bienes se venden sujetos a instalación y esta es una parte sustancial del
contrato que no se ha completado todavía.
d) Cuando el comprador tiene el derecho de rescindir la compra por una razón
especificada en el contrato de venta, o a discreción exclusiva del comprador sin
ningún motivo, y la entidad tiene incertidumbre acerca de la probabilidad de
devolución.
Si una entidad conserva solo una parte insignificante de la propiedad, la transacción, es una
venta y la entidad reconocerá tos ingresos de actividades ordinarias, Por ejemplo, un vendedor
reconocerá los ingresos de .actividades ordinarias cuando conserve la titularidad legal de los
bienes con el único propósito de asegurar el cobro, de la deuda. De forma similar, una entidad
reconocerá los ingresos de actividades ordinarias cuando ofrezca una devolución si los bienes
están defectuosos o si el cliente no está satisfecho por otros motivos, y la entidad pueda
estimar con fiabilidad las devoluciones. En estos casos, la entidad reconocerá una provisión
por devoluciones de acuerdo con la Sección 21 Provisiones y Contingencias
2. Prestación de servicios
Cuando el resultado de una transacción que involucre la prestación de servidos pueda ser
estimado con fiabilidad, una entidad reconocerá los ingresos de actividades ordinarias
asociados con la transacción, por referencia al grado "'de terminación de a transacción al final
del periodo sobre el que se informa (a veces conocida como el método del porcentaje de
terminación). El resultado de una transacción puede ser estimado con fiabilidad cuando sé
cumplan todas las condiciones siguientes:
38
a) El importe de los ingresos de actividades ordinarias pueda medirse con fiabilidad.
b) Es probable que la entidad obtenga los beneficios económicos derivados de la
transacción.
c) degrado de terminación de la transacción, al final del periodo sobre el que se informa,
pueda ser medido con fiabilidad.
d) Los costos incurridos en la transacción, y los costos para completarla, puedan medirse
con fiabilidad.
Cuando los servicios se presten a través de un número indeterminado de actos a lo largo de un
periodo especificado, una entidad reconocerá los ingresos de actividades ordinarias de forma
lineal a lo largo del periodo especificado, a menos que haya evidencia de que otro método
representa mejor el grado de terminación. Cuando un acto específico sea mucho más
significativo que el resto, la entidad pospondrá el reconocimiento de tos ingresos de
actividades ordinarias hasta que este se ejecute.
Cuando el resultado de la transacción que involucre la prestación de servicios no pueda
estimarse de forma fiable, una entidad reconocerá los ingresos de actividades ordinarias solo
en la medida de los gastos reconocidos que se consideren recuperables.
3. Contratos de construcción
Cuando el resultado de un contrato de construcción pueda estimarse con fiabilidad, una
entidad reconocerá, los ingresos de actividades ordinarias del contrato y los costos del
contrato asociados con el contrato de construcción como ingresos de actividades ordinarias y
gastos por referencia al grado de terminación de la actividad del contrato al final del periodo
sobre el que se informa (a veces conocido como el método del porcentaje de terminación). La
estimación fiable del resultado requiere estimaciones fiables del grado de terminación, costos
futuros y cobrabilidad de certificaciones.
Generalmente, los requerimientos de esta sección se aplicarán por separado a cada contrato
de construcción. Sin embargo, en ciertas circunstancias, es necesario aplicar esta secciona los
39
componentes identificables por separado de un único contrato, o a un grupo de contratos para
reflejar mejor la esencia económica de estos.
Si un contrato cubre varios activos, la construcción de cada activo deberá tratarse como un
contrato de construcción separado cuando:
a) se han presentado propuestas económicas separadas para cada activo;
b) cada activo ha estado sujeto a negociación separada, y el constructor y e! cliente
tienen la posibilidad de aceptar o rechazar la parte del contrato relacionada con cada
activo; y
c) pueden identificarse los ingresos de actividades ordinarias y los costos de cada activo.
Un grupo de contratos, con uno o más clientes, deberá tratarse como un único contrato de
construcción cuando:
a) el grupo de contratos se negocia como un único paquete;
b) los contratos están tan estrechamente relacionados que son, efectivamente, parte de
un único proyecto con un margen de beneficio global; y
c) los contratos se ejecutan simultáneamente, o bien, en una secuencia continua,
3.1 Método del porcentaje de terminación
Este método se utiliza para reconocer los ingresos de actividades ordinarias por prestación de
servicios y por contratos de construcción- Una entidad examinará y, cuando sea necesario,
revisará las estimaciones de ingresos de actividades ordinarias y los costos a medida que
avance la transacción del servicio o el contrato de construcción.
Una entidad determinará el grado de terminación de una transacción o contrato utilizando el
método que mida con mayor fiabilidad el trabajo ejecutado. Los métodos posibles incluyen:
a) La proporción de los costos incurridos por el trabajo ejecutado hasta la fecha, en
relación con los costos totales estimados. Los costos incurridos por el trabajo
ejecutado no incluyen los costos relacionados con actividades futuras, tales como ma-
teriales o pagos anticipados.
40
b) Inspecciones del trabajo ejecutado.
c) La terminación de una proporción "física de la transacción del servicio o del contrato
de trabajo.
Los anticipos y los pagos recibidos del cliente no reflejan, necesariamente, la proporción del
trabajo ejecutado.
Una entidad reconocerá los costos relacionados con la actividad futura de la transacción o e5
contrato, tales como materiales o pagos anticipados, como un activo si es probable que los
costos se recuperen.
Una entidad reconocerá inmediatamente como gasto cualquier costo cuya recuperación no
sea probable.
Cuando el desenlace de un contrato de .construcción no pueda estimarse con suficiente
fiabilidad:
a) una entidad reconocerá los ingresos de actividades ordinarias solo en la medida en
que sea probable recuperar los costos del contrato incurridos, y
b) la entidad reconocerá los costos del contrato como un gasto en el periodo en que se
hayan incurrido.
Cuando sea probable que los costos totales del contrato de construcción vayan a exceder los
ingresos de actividades ordinarias totales del contrato, las pérdidas esperadas se reconocerán
inmediatamente como un gasto, con la provisión correspondiente por un contrato oneroso.
Si la cobrabilidad de un importe ya reconocido como un ingreso de actividades ordinarias de
un contrato deja de ser probable, la entidad reconocerá el importe incobrable como un gasto y
no como un ajuste del importe de ingresos de actividades ordinarias del contrato.
4. Intereses, regalías y dividendos
Una entidad reconocerá los ingresos de actividades ordinarias procedentes del uso por
terceros de activos de la entidad que producen intereses, regalías y dividendos cuando:
41
a) sea probable que la entidad obtenga los beneficios económicos asociados con la
transacción, y
b) el importe de los ingresos de actividades ordinarias pueda ser medido de forma fiable.
Una entidad reconocerá los ingresos de actividades ordinarias de acuerdo con las siguientes
bases:
a) Los intereses se reconocerán utilizando el método del interés efectivo.
b) Las regaifas se reconocerán utilizando la base de acumulación (o devengo), de acuerdo
con la esencia del acuerdo correspondiente.
c) Los dividendos se reconocerán cuando se establezca el derecho recibirlos por parte del
accionista.
IV. INFORMACIÓN A REVELAR
1. Información general a revelar sobre los ingresos de actividades ordinarias
Una entidad revelará:
a) Las políticas contables adoptadas para el reconocimiento de los ingresos de
actividades ordinarias, incluyendo los métodos utilizados para determinar el
porcentaje de terminación de las transacciones involucradas en la prestación de
servicios.
b) El importe de cada categoría de ingresos de actividades ordinarias reconocida durante
el periodo, que mostrará de forma separada como mínimo los ingresos de actividades,
ordinarias procedentes de:
i) La venta de bienes.
ii) La prestación de servicios.
iii) Intereses.
iv) Regalías.
v) Dividendos.
vi) Comisiones.
vii) Subvenciones del gobierno.
viii) Cualesquiera otros tipos de ingresos de actividades ordinarias significativos.
42
2. Información a revelar relacionada con los ingresos de actividades ordinarias procedentes de
contratos de construcción
Una entidad revelará la siguiente información:
a) El importe de los ingresos de actividades ordinarias de contratos reconocidos en el
periodo.
b) Los métodos utilizados para determinar los ingresos de actividades ordinarias del
contrato reconocidos en el periodo.
c) Los métodos usados para determinar el grado de realización del contrato en proceso.
Una entidad presentará:
a) Los importes brutos debidos por los clientes por contratos ejecutados, como un activo.
b) Los importes brutos debidos a los clientes por contratos ejecutados como un pasivo.
D 5. PRINCIPALES DIFERENCIAS ENTRE LA CONTABILIDAD GERENCIAL Y LA CONTABILIDADNORMATIVA – FINANCIERA
Las diferencias se dan de acuerdo a las siguientes características:
PRINCIPALES DIRERENCIAS
CONTABILIDAD NORMATIVA FINANCIERA CONTABILIDAD GERENCIAL
A. TIPO DE INFORMACIÓNInformación externa de carácter informativo
A. TIPO DE INFORMACIÓNInformación interna para la toma dedecisiones
B. TIEMPOHecho históricos
B. TIEMPOEnfocado hacia el futuro
C. NORMAS DE REGULARIZACIÓNEstá regulado por entes externos a fin de queexista uniformidad.
C. NORMAS DE REGULARIZACIÓNNo está regulada, responde a las necesidadesde la empresa.
D. OBLIGATORIEDADSi es obligatorio
D. OBLIGATORIEDADNo es obligatorio
E. PRECISIÓNSi intenta informar con precisión
E. PRECISIÓNOtorga más relevancia a la parte cualitativano pretende informar con exactitud losreportes.
F. AREA DE LA EMPRESALa información es en forma global.
F. AREA DE LA EMPRESAHace hincapié en las áreas de la empresacomo centros de información para la toma dedecisiones
G. TIPOS DE ESTADOS FINANCIEROSExisten 4 Estados Financieros
G. TIPOS DE ESTADOS FINANCIEROSNo hay límite del número de EstadosFinancieros
43
D.6 PARRAFO 68 DE LA NIC 1:
El ciclo normal de operaciones de una entidad es el periodo comprendido entre la adquisición
de los activos que entran en el proceso productivo, y su realización en efectivo o equivalente
de efectivo. Cuando el ciclo normal de la operación no sea claramente identificable, se
supondrá que su duración es doce meses. Los activos corrientes incluyen activos (tales como
inventarios y deudores comerciales) que se venden, consumen o comercializan, dentro del
ciclo normal de la operación, incluso cuando no se espere su realización dentro del periodo de
los 12 meses a partir de la fecha del periodo sobre el que se informan. Los activos corrientes
también incluyen activos que se mantienen fundamentalmente para negociar ( por ejemplo
algunos activos financieros clasificados como mantenidos para negociar de acuerdo con la NIC
39) y la parte corriente de los activos financieros no corrientes.
E. MATERIALES Y METODOS:
TECNICAS DE RECOPILACION DE DATOS:
Se ha recolectado material bibliográfico y experiencias sobre la materia para analizar el
tema planteado.
TECNICAS ESTADISTICAS:
Por el tipo de investigación no ha sido necesario.
F. RESULTADOS
1.GENERALIDADES
El reconocimiento de ingresos bajo las NlIFs (incluidas las NICs) constituye un reto para los
contadores, considerando la realización en algunos casos de transacciones complejas,
resultando fundamental la debida aplicación de la Hipótesis del Devengo así como el análisis
de los principios generales y requisitos establecidos en la NIC 18: ingresos, a fin de que la
Gerencia de cada empresa fije las Políticas Contables idóneas que aunados a un debido criterio
y juicio profesional orienten la imputación de los ingresos, al ejercicio gravable respectivo,
según las actividades o transacciones (que se realicen). "En función a ello, en el presente
trabajo se desarrollan dichos tópicos (devengo y reconocimientos de Ingresos) planteando
44
ejemplos o casos prácticos que permitan apreciar la importancia de su análisis tanto a nivel
financiero como tributario.
2. ANALISIS
Dado que el ingreso debe estar relacionado con un periodo específico, la principal
preocupación en la contabilización de los ingresos es determinar cuándo deben ser
reconocidos, para ello, resulta de suma importancia aplicar la Base de la Acumulación o
Devengo que de conformidad con el párrafo 22 del Marco Conceptual para la Preparación y
Presentación de los Estados Financieros constituye una de las Hipótesis Fundamentales pasa la
preparación de los estados financieros, por la cual "los efectos de tas transacciones y demás
sucesos se reconocen cuando ocurren (y no cuando se recibe o paga dinero u otro equivalente
de efectivo), asimismo se registran en los libros contables y se informa sobre ellos en los
estados financieros de los periodos con los cuales se relacionan. Teniendo presente la Partida
Doble, es atendible lo señalado en el párrafo 92 del Marco Conceptual que el reconocimiento
de un ingreso en el estado de ganancias y pérdidas procede cuando ha surgido un incremento
en los beneficios futuros relacionado con un incremento en !os activos o un decremento en tos
pasivos y además el importe de del ingreso puede medirse confiablemente- En base a lo
anterior, resulta atendible lo señalado en el párrafo 26 de la NIC 1 (Modificada en 2003).
Presentación de Estados Financieros en el que se señala que "Cuando se emplea la base
contable de acumulación (o devengo), las partidas se reconocerán como activos, pasivos,
patrimonio neto, ingresos y gastos (los elementos de los estados financieros), cuando
satisfagan las definiciones y los criterios de reconocimiento previstos en el Marco Conceptual
para tales elementos".
3. RECONOCIMIENTO DEL INGRESO
A tenor de lo señalado en el punto anterior, se debe indicar que el párrafo 83 del Marco
Conceptual indica que debe ser objeto de reconocimiento toda partida que cumpla la
definición de elemento que;
a) Sea probable que cualquier beneficio económico asociado con la partida llegue a, o
salga de !a empresa; y
45
b) La partida tenga un costo o valor que pueda ser medido confiablemente.
En el caso específico de los ingresos, el párrafo 92 del Marco Conceptual señala que se debe
reconocer en el estado de resultados cuando ha surgido un incremento en los beneficios
económicos futuros, relacionado con un incremento en los activos o un decremento en los
pasivos, y además el importe del ingreso puede medirse confiablemente. Según el párrafo 93
del Marco los procedimientos adoptados normalmente en la práctica para reconocer ingresos
ordinarios, en general, van dirigidos a restringir el reconocimiento como ingreso sólo a
aquellas partidas que, pudiendo ser medidas con Habitualidad, posean un grado de
certidumbre suficiente. Específicamente dentro de las normas aplicables por el IASB se tiene la
NIC 18: ingresos, como la norma que regula la oportunidad de reconocimiento de! ingreso sea
por transacción en conjunto o por separado según la esencia de la transacción, sin embargo, es
pertinente hacer la aclaración que existen otras NlIFs que cubren otros aspectos del
reconocimiento de ingresos, por las cuales existen pronunciamientos específicos en las NlIFs
como es el caso de la NIC 11: Contratos de Construcción y la NIC 17: Arrendamientos.
4. INGRESOS PROVENIENTES DE VENTAS DE BIENES
La NIC 18, señala que para efectos de reconocer el ingreso en el, caso de la Venta de Bienes
deben cumplirse todos los requisitos siguientes:
46
A continuación procederemos a analizar cada uno de estos criterios:
4.1. Transferencia de riesgos y beneficios de propiedad al comprador
El traslado de los riesgos y beneficios de la propiedad se concreta conjuntamente con la
entrega del título legal o, con el pase de dominio al comprador para disponer de los bienes.
Este reconocimiento se produce cuando se trata, en la mayoría de los casos, de venta de
bienes al por menor.
En otros casos, el traslado de riesgos y beneficios de la propiedad pueden ocurrir en un tiempo
diferente al de la entrega del título legal o pase de dominio. Como por ejemplo la venta a
entera satisfacción, venta al por mayor donde se entregan los bienes en parte o en lotes, venta
a través de suscripciones, venta en consignación, etc. Por ello, a efectos de un reconocimiento
adecuado del ingreso, es necesario revisar y analizar los contratos así, el Tribunal Fiscal en un
caso de consignación señaló (RTF 0374-2-2004) que el ingreso debe reconocerse cuando los
bienes sean vendidos por el comprador a terceros, antes entiende retiene el control.
47
Comúnmente, los riesgos significativos se originan por acuerdos que rigen luego de la entrega
de los bienes, por los cuales el vendedor tiene la completa responsabilidad de satisfacer al
comprador. En el caso de una venía internacional acordada bajo términos FOB, el Tribunal
Fiscal, en la RTF 7898-4-2001, ha señalado que la responsabilidad del vendedor permanece
únicamente hasta que los bienes son colocados a bordo de la nave. Al respecto, la NIC 18
precisa que si la empresa retiene riesgos significativos de propiedad, la transacción no es una
venta y los ingresos no son reconocidos.
EJEMPLOS POR LOS QUE SE RETIENE UN RIESGO SIGNIFICATIVO
Cuando la empresa retiene una obligación por rendimiento insatisfactorio del bien
transferido, no cubierto por estipulaciones normales de garantía. Puede que ocurra el
ofrecimiento de una garantía anormal, que se ha pactado para efectos de transferir un
bien y la empresa no puede determinar el pasivo que probablemente origine.
Cuando la percepción de los ingresos provenientes de una venta en particular es
contingente o depende de la generación de ingresos por el comprador por la venta de
sus bienes. Un caso atípico, pero que puede ocurrir, es el relacionado a aquellos
contratos en donde la venta sólo se concretará cuando el comprador cobre o venda a
sus clientes los productos que recibió del vendedor. La venta pudiera ser contingente
si esta sujeta a condición cuyo resultado final, sólo se confirmará si acontecen, o dejan
de acontecer, uno o más sucesos futuros inciertos.
Cuando los bienes son embarcados sujetos a la instalación y la instalación es una parte
significativa del contrato que todavía no ha sido concluido por la empresa.
Cuando el comprador tiene derecho de rescindir la compra por una razón especificada
en el contrato de compraventa y la empresa tiene dudas sobre la probabilidad de la no
devolución.
En el caso que la empresa retenga solamente un riesgo insignificante de propiedad, la
transacción es considerada como una venta y los ingresos son reconocidos. Un ejemplo sería
cuando un vendedor puede retener el título legal de los bienes únicamente para proteger la
cobranza del monto deudor. En tal caso, si la empresa ha transferido los riesgos y beneficios de
propiedad, la transacción es una venta y los ingresos son reconocidos.
48
4.2. Transferencia sin retención de implicancia gerencial Continua y/o control efectivo
Para reconocer el ingreso, el vendedor debe transferir los bienes, sin ninguna restricción
relacionada a la propiedad; es decir, los bienes materia de la venta deberán estar exentos de
problemas judiciales, garantías, tales como entrega en prenda jurídica, warrant u otras, antes
de la venta o de la transferencia en propiedad al comprador. En todo caso, la venta se deberá
efectuar con bienes sobre los cuales no recaiga ningún obstáculo que restrinja la transferencia
y que por ende impida el reconocimiento de un ingreso.
Por otro lado, no se reconocerá el ingreso, cuando el vendedor establezca limitaciones en
cuanto al control efectivo de los bienes y que impida al comprador gozar de los beneficios
inherentes a los mismos. Según el artículo 923º del Código Civil, la propiedad es el poder
jurídico que permite usar, disfrutar y disponer un bien. Por ello, si la empresa que transfiere
los bienes, impide cualquiera de estas acciones no podrá considerar tal operación como una
venta realizada- Debe tenerse en cuenta que en nuestro país, en virtud de lo establecido en el
artículo 882º de la norma antes citada, no es posible establecer contractualmente la
prohibición de disponer, o sea enajenar o gravar los bienes; por [o que bajo este requisito
únicamente se podría estar hablando de prohibiciones tales como las de usar y disfrutar.
4.3. Ingresos estimados confiablemente
Según Eldon S. Hendriksen, este requisito de realización se divide en otros dos importantes. El
primero, que el ingreso sea susceptible de medición, aunque esta medición por necesidad sea
una estimación y, el segundo, que la medición sea verificable con base en una transacción de
mercado.
4.4. Los beneficios económicos fluirán a la empresa
Otro de los requisitos básicos para el reconocimiento de los ingresos, es que sea probable que
los beneficios económicos relacionados con la transacción fluyan a la empresa. En general,
49
cuando una empresa encuentre motivos suficientes para considerar riesgosa la probabilidad
de la venta, postergará su reconocimiento como ingreso.
De acuerdo con la NIC 18, en algunos casos este requisito puede no ser probable hasta recibir
el pago o hasta que la duda haya desaparecido.
4.5. Costos de la operación estimados confiablemente
Como último requisito para el reconocimiento del ingreso, según lo establecido por la NIC 18,
es el referido a que los costos incurridos o por incurrir con respecto a la transacción puedan
estimarse confiablemente.
Según la referida NIC, los ingresos y gastos que se relacionan con la misma transacción u otro
evento deben ser reconocidos simultáneamente; este proceso es referido comúnmente como
la correspondencia de ingresos y gastos. En este sentido, los ingresos no pueden ser
reconocidos cuando los gastos no se puedan estimar confiablemente; en tales situaciones,
cualquier pago ya recibido por la venía de los bienes es reconocido como un pasivo
(entiéndase anticipo).
5. El DEVENGO COMO CRITERIO EMPLEADO PARA FINES TRIBUTARIOS
Para fines tributarios, con el fin de imputar los ingresos de los generadores de rentas de
tercera categoría a un periodo o ejercicio, se ha establecido en el literal a) del artículo 57º del
TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado mediante Decreto Supremo No 179-2004-EF,
en adelante TUO LIR, que "los ingresos se considerarán producidos en el ejercicio gravable en
que se devenguen". Acorde con lo anterior, se puede afirmar que también para efectos
tributarios se debe aplicar el criterio del Devengo de acuerdo a lo desarrollado en los
numerales anteriores.
Teniendo en cuenta lo anterior, debe considerarse que un inadecuado reconocimiento del
ingreso tal como el reconocimiento prematuro o con retraso puede afectar un periodo y
50
además de generar estados financieros engañosos al sobrevalorar la ganancia (o disminuir la
pérdida) en un periodo afectando el resultado del siguiente periodo; puede originar la
aplicación de sanciones administrativas por parte de la SUNAT.
6. DEMOSTRACIONES PRACTICAS
CASO PRÁCTICO No 1
RECONOCIMIENTO DE INGRESOS EN LA TRANSFERENCIA DE UN TERRENO
Enunciado
Una empresa en el mes de diciembre ha celebrado un contrato de compraventa para entregar
un terreno. ¿En qué momento debe reconocer el ingreso?
Solución
Aquel las empresas que se dedican a la venta o enajenación de bienes muebles o
inmuebles, a efectos de determinar la oportunidad del reconocimiento del ingreso
deben aplicar la NIC 18 (Modificada en 1993); Ingresos, específicamente el párrafo 14
de esta norma que contiene las condiciones que deben cumplirse totalmente para ello
y que han sido previamente analizados,
Al respecto, de conformidad con el numeral 9 del Apéndice de la NIC 18 que muestra
algunos ejemplos de cómo aplicar esta norma para reconocer ingresos, se señala que
en términos generales en el caso de venta de bienes inmuebles, se reconoce
normalmente el ingreso cuando la titularidad legal pasa al comprador e incluso antes.
Por ello se señala que en tales casos suponiendo que al vendedor no le queden
actuaciones sustanciales para completar su compromiso, se debe reconocer el ingreso
inmediatamente, a menos que estando obligado a realizar actuaciones sustanciales
tras el traspaso (como es el caso de un edificio u otro activo cuya construcción no ha
sido terminada) se difiera el reconocimiento hasta que tales activos sean ejecutados.
Refuerza lo anterior desde la perspectiva fiscal, el criterio jurisprudencial vertido en la
RTF No 1203-2-2008,
51
INGRESOS CUANDO EXISTEN
ACTUACIONES POSTERIORES AL CONTRATO
Si bien respecto de los bienes muebles la tradición se realiza mediante la entrega del
bien a quien debe recibirlo o a la persona designada por él o por la ley y con las
formalidades que ésta establezca, respecto de los bienes inmuebles es distinta, tal
como se advierte en el artículo 949° del Código Civil donde se señala que la sola
obligación de enajenar un inmueble determinado hace al acreedor propietario de él,
salvo disposición legal diferente o pacto en contrario.
Para efectos tributarios, el reconocimiento del ingreso correspondiente se efectúa
según lo establecido en el literal a) del artículo 57º del TUO LIR, en el ejercicio
comercial en que se devenguen, es decir el determinado de acuerdo a lo indicado en
las normas contables.
Consecuencia de lo anterior, se tiene que para efectos tributarios se deberá proceder
teniendo en cuenta lo dispuesto en las normas contables,
En tal sentido, a la operación planteada, se requiere examinar las circunstancias de
cada transacción manifiestas en el contrato a fin de establecer si el vendedor tiene o
no que realizar actos posteriores al contrato para completar su compromiso. En caso
ello no sea así, procede reconocer el ingreso.
Respecto al IGV, procede indicar que la venta de terrenos se encuentra inafecta a
dicho tributo.
52
CASO PRÁCTICO No 2
VENTA A SATISFACCIÓN DEL COMPRADOR O CLIENTE
Enunciado
La empresa EDIVAD SAC, dedicada a la venta de libros, envía a finales del mes de octubre dos
juegos de enciclopedias (A y B), cuyo valor en libros asciende a S/. 940.00 y S/. 780-00
respectivamente, ha pedido de su cliente para que sea revisada por éste (en un tiempo
prudencial) antes de su adquisición. Para ello se emitió una guía de remisión donde entre otras
cosas se detalla lo siguiente:
- Motivo de traslado "venta sujeta a confirmación del comprador".
- Datos del bien transportado: Enciclopedias A y B (tres tomos c/u).
A principios del mes de noviembre, el cliente informa al proveedor que ha decidido quedarse
con una de ellas (la de menor costo), cuyo valor de mercado asciende a S/. 1,100.00.
Se pide:
1. ¿En qué oportunidad corresponde reconocer e! ingreso?
2. ¿Cuál sería el tratamiento tributario a aplicar?
Solución
1. Alcances de la transacción efectuada
Para poder efectuar el registro de la transacción, es necesario en primer lugar comprender el
significado de este tipo de operación para lo cual revisaremos lo que señala nuestro
ordenamiento legal sobre la materia. En este orden de ideas debemos manifestar que la
operación descrita en la consulta corresponde a un contrato nominado y típico denominado
compra-venta a satisfacción, reglado según el artículo 1571º del Código Civil, que a la letra
establece "La compraventa de bienes a satisfacción del comprador se perfecciona sólo en e!
momento en que éste declara su conformidad. El comprador debe hacer su declaración dentro
53
del plazo estipulado en el contrato o por los usos o, en su defecto dentro de un plazo
prudencial fijado por el vendedor".
Como vemos, se trata de una operación de compraventa en el cuál la transferencia de
propiedad de los bienes no se produce dado que esta queda supeditada a la conformidad del
cliente. En este orden de ideas, al momento en que entrega la empresa vendedora (EDIVAD
SAC) los bienes objeto del contrato (colecciones) no puede dar de baja todavía dichas
existencias, dado que de conformidad con el párrafo 34 de la NIC 2 (Revisada en 2003):
Existencias el gasto se reconoce en el período en que se reconoce el correspondiente ingreso;
situación que no se produce aún al no quedar satisfechas todas las condiciones señaladas en el
párrafo 14 de la N1C 18.
2. Impuesto a la Renta
Para efectos de este tributo, igualmente no procede reconocer ingreso cuando se entregó el
bien, dado que no se ha configurado la transferencia de propiedad, lo cual implica que aún no
se ha devengado. Al respecto, debemos enfatizar que ello se aplica tanto para efectos de la
determinación de la renta neta anual como del pago a cuenta, en virtud a los artículos 57º y
85º TUO LIR, respectivamente. En este sentido, resulta plenamente aplicable la NIC 18, para
efectos de reconocer el ingreso (y la consecuente cuenta por cobrar, producto del nacimiento
del derecho de cobro por parte del vendedor); así en el caso de contrato de compraventa a
satisfacción del comprador la venta se da en la medida que éste último deseara quedarse con
alguno o la totalidad de los bienes, es decir, en el momento en que éste expresa su
conformidad.
3. Impuesto General a las Ventas
En el caso planteado, cabe referir que para efectos del Impuesto General a las Ventas, no
obstante, cumplir uno de los supuestos de hecho de este tributo; a saber, transferencia de
bienes muebles en el país, no se afecta con dicho tributo. Ello, debido a que los libros para
instituciones educativas así como publicaciones culturales se encuentran exonerados de este
impuesto por encontrarse en el artículo 19° de la Ley No 28086 y en el Anexo B del
Reglamento de la Ley de Democratización del Libro y de Fomento de la Lectura (aprobado por
Decreto Supremo No 008-2004-ED), en tanto se observen los requisitos y formalidades
exigidos por la Ley referida.
54
4. Comprobantes de Pago
Respecto a la emisión del comprobante de pago debe tenerse presente que en el caso de la
transferencia de bienes muebles, la oportunidad de entrega de los mismos se da en el
momento en que se entrega el bien (entiéndase en propiedad) o en el momento en que se
efectúe el pago, lo que ocurra primero. En el caso planteado, dado que, aún no se ha
transferido la propiedad de los bienes queda pendiente este punto hasta que el cliente acepte
todos o una parte de los bienes entregados. Por consiguiente a la fecha de entrega de los
bienes sólo se tendrá la obligación de emitir guía de remisión. De acuerdo a los datos que nos
proporciona la empresa EDIVAD SAC entendemos que ha procedido de conformidad a lo que
señala el artículo 1 7º del Reglamento de Comprobante de Pago, es decir, emitió la respectiva
guía de remisión que sustenta el traslado de los bienes, cuyo número de guía será consignado
en el comprobante de pago que se emita con posterioridad, a pesar que el comprador no
adquiriera el total de los productos, señalados en el mismo.
5. Registro contable
Básicamente, no se ha transferido al comprador los riesgos significativos y los beneficios de
propiedad del bien; reteniéndolos EDIVAD SAC, no obstante no encontrarse los bienes en sus
locales. Por consiguiente, lo recomendable a la fecha en que se entregan los mismos para la
verificación de la persona que pueda adquirirlos, es efectuar el control de dichos inventarios a
nivel de cuentas de orden.
Asimismo, una vez que el cliente declara su conformidad respecto de los bienes recibidos, ya
sea en forma total o parcial, deberá reconocerse el perfeccionamiento de la compraventa con
los consiguientes asientos por la venta (Ingresos) y salida de las existencias (Costo de Ventas):
55
REGISTRO CONTABLE
-----------------------X ------------------
12 CUENTAS POR COBRAR
COMERCIALES – TERCEROS
1,100.00
121 Facturas. Boletas y otros
comprobantes por cobrar
1212 Emitidas en cartera
70 VENTAS 1,100.00
701 Mercaderías
7011 Mercaderías manufacturada
70111 Terceros
x/x Por el reconocimiento del
ingreso, por los bienes transferidos
de acuerdo a la conformidad del
cliente
-----------------------X ------------------
69 COSTO DE VENTAS 780.00
691 Mercadería
6911 Mercaderías
69111 Terceros
20 MERCADERÍAS 780.00
201 Mercaderías manufacturadas
2011 Mercaderías manufacturadas
20111 Costo
x/x Por el costo de venta de la
enciclopedia vendida.
56
G. DISCUCION
1. Por la velocidad de los cambios impuestos por el fenómeno de la globalización,los usuarios requieren, cada vez más, eficaces herramientas de gestión,hecho a la medida de cada empresa.
2. La normativa vigente, no obstante el gran avance que ha tenido al respecto,,éstos no son suficientes para resolver con oportunidad las necesidades deinformación contable a la luz de la modernidad y de la globalización engeneral.
3. La información gerencial, apegado a la realidad de cada empresa, sobre la basede la normativa contable vigente, juega un rol importante en este escenario,situación que los contadores debemos promover y potenciar a fin de dotar delas herramientas necesarias, a la gerencia, para que tome decisionesoportunas.
4. Los Ingresos en el resultado de un período tendrá una incidencia importantepor lo que éstos deben calificarse adecuadamente y deben responder al ciclonormal de operaciones de una empresa.
57
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