Universit de Marne-La-Valle

UFR dconomie et de Gestion

DESS Expertise conomique et Sociale et Gouvernance dEntreprise

Linfluence du contrle de gestion sur les comportementsindividuels

Prsent par : Francis UNAL

Sous la direction de : Jean-Claude ROUHER

Session de septembre 2004

Remerciements

Je tiens remercier mon tuteur, Monsieur Jean-Claude Rouher, pour la confiance

quil ma tmoigne et pour avoir guid ma rflexion, ainsi que les contrleurs de gestion qui

ont pris le temps de me recevoir et de rpondre mon questionnaire.

Mes remerciements vont galement ma famille et mes proches pour leur prsence

et leur soutien.

Enfin, je remercie Tu-My Tran, Hawa Sylla, Samuel Presle, Valentine Piekarz,

Alexandre Milheiras, Anglique Busca et David Brulin pour leur amiti tout au long de cette

anne, ainsi que ma camarade Linda Arroudj.

2

Table des matires

Remerciements............................................................................................................................2Table des matires.......................................................................................................................3Introduction.................................................................................................................................4Premire partie Le contrle de gestion et les comportements individuels..................................71 Le contrle de gestion..........................................................................................................8

1.1 Prsentation gnrale du contrle de gestion..............................................................81.2 Les missions du contrleur de gestion........................................................................91.3 Contrle de gestion et structure, lapport dHenry Mintzberg..................................11

2 Le contrle de gestion comme outil dorientation des comportements.............................132.1 La vision de Robert N. Anthony...............................................................................132.2 Le contrle de gestion vu par Henri Bouquin...........................................................15

2.2.1 Le contrle organisationnel...................................................................................152.2.2 Les trois niveaux de contrle................................................................................17

2.3 Le contrle de gestion selon Burlaud........................................................................18Deuxime partie Les diffrentes visions du contrle................................................................211 La vision de Burlaud : le contrle de gestion oppos dautres formes de contrle.........222 Les dimensions du contrle..........................................................................................253 Les systmes de contrle selon Bouquin............................................................................294 Lapproche configurationnelle de Simons..........................................................................31Troisime partie Les contrleurs de gestion : une tude de terrain..........................................361 Mthodologie.....................................................................................................................372 Synthse des rsultats des entretiens..................................................................................383 Analyse sur linfluence du contrle de gestion sur les comportements individuels..........444 Conclusion..........................................................................................................................46Conclusion................................................................................................................................47Bibliographie.............................................................................................................................50Annexes.....................................................................................................................................53Annexe 1 Questionnaire prsent aux contrleurs de gestion..................................................54

3

Introduction

4

Le service contrle de gestion est devenu de plus en plus incontournable dans les grandes

entreprises, et mmes dans certaines PME. Pour Mintzberg1, il se trouve dans la

technostructure dune organisation. Cest--dire quil sert lorganisation en agissant sur le

travail des autres.

Son objectif est de participer aux performances bien quil ne cre pas de valeur lui-mme. On

a tendance en avoir une image conomique qui se rsumerait lutilisation dun ensemble

doutils de gestion permettant dassurer la qualit des choix de gestion.

Il existe une deuxime approche du contrle de gestion. Elle consiste voir le contrle de

gestion comme un moyen dassurer la convergence des comportements des acteurs, dans le

but datteindre les objectifs dune organisation, un comportement pouvant tre dfini comme

lensemble des ractions, des conduites conscientes et inconscientes. La dimension

sociologique est alors primordiale.

Cela signifie que le contrle de gestion est peru comme un organe influenant le

comportement de ses salaris volontairement, dans le sens dsir. Le fait quil puisse avoir cet

objectif peut sembler surprenant. On imagine volontiers un contrleur de gestion comme une

personne manipulant les chiffres, laissant aux seuls soins du service ressources humaines la

gestion des hommes.

Pourtant, des auteurs, spcialistes en gestion, affirment que le contrle de gestion est un

moyen dinfluencer le comportement des salaris. Anthony2 dfinit le contrle de gestion

comme un processus par lequel les managers influencent dautres membres de

lorganisation pour mettre en uvre les stratgies de lorganisation . Pour Burlaud3, le

contrle de gestion est un systme de rgulation des comportements de lindividu dans

lexercice de sa profession, et plus prcisment, lorsque celui-ci a lieu dans le cadre dune

organisation, par exemple une entreprise, un service public ou une association .

1 MINTZBERG Henry - Structure et dynamique des organisations - Les ditions dorganisation, 1981

2 ANTHONY R.N. - Planning and control systems : a framework for analysis - Harvard University, 19653 BURLAUD Alain - Le contrle de gestion - Editions la dcouverte, 1997

5

Mais il ne faudrait pas rsumer le contrle de gestion au contrle des individus par les

comportements. Sa mission premire tant de contrler les rsultats, nous pouvons dire quil

est un outil de contrle par les rsultats. De mme, il ne faudrait pas penser quil nexiste que

deux formes de contrle des individus.

Linfluence du contrle de gestion sur les comportements constitue lobjet de ce mmoire.

Comment peut-il influencer les comportements ? Quelle est sa place dans lensemble des

moyens de contrle des comportements ? Quelle est sa place parmi lensemble des moyens de

contrle des individus ?

Plus gnralement, nous chercherons comprendre dans quelle mesure le contrle de gestion

influence les comportements ?

Pour rpondre cette question, nous allons mener une tude thorique sur la base dune

recherche bibliographique tendue (livres tels Structure et dynamique des organisations de H.

Mintzberg, rapports, mmoires), puis une tude empirique qui consistera faire une analyse

base sur des entretiens avec des contrleurs de gestion.

Nous montrerons dans une premire partie de quelles faons le contrle de gestion est

susceptible dinfluencer les comportements. Pour ce faire, nous nous aiderons des analyses de

Mintzberg, Anthony, Bouquin et Burlaud, aprs avoir dfinis lactivit contrle de gestion, ses

rles et missions.

Dans une deuxime partie, nous montrerons que le contrle de gestion est un outil parmi

dautres de contrle des comportements. Nous montrerons galement que le contrle par les

comportements nest pas la seule stratgie de contrle. Enfin, nous verrons que le contrle de

gestion peut tre un outil pour dautres stratgies.

Dans une dernire partie, nous tenterons dapporter une rponse empirique la problmatique

de ce mmoire. Nous effectuerons une analyse base sur les rsultats dun questionnaire

utilis auprs de cinq contrleurs de gestion, en nous appuyant sur les donnes thoriques que

nous aurons rcoltes.

6

Premire partieLe contrle de gestion et les comportements

individuels

7

Dans cette partie, nous allons voir en quoi le contrle de gestion peut influencer les

comportements des salaris. Pour ce faire, nous commencerons par dfinir ce quest le

contrle de gestion et en quoi il consiste. Ensuite, nous le resituerons au sein de la structure de

lentreprise laide de la vision de Mintzberg. Enfin, nous nous aiderons des auteurs que sont

Anthony, Bouquin et Burlaud pour rpondre la problmatique de cette partie.

1 Le contrle de gestion

1.1 Prsentation gnrale du contrle de gestion

Pour Anderson et Oliver4 contrler consiste, pour une organisation, adopter un ensemble de

procdures pour vrifier, diriger, valuer et rmunrer ses employs. Cette dfinition met en

relation des moyens, des procdures et des objectifs.

Le plan comptable dfinit le contrle de gestion comme lensemble des dispositions prises

pour fournir aux dirigeants et aux divers responsables des donnes chiffres priodiques

caractrisant la marche de lentreprise. La comparaison avec les donnes passes ou prvues

peut, le cas chant, inciter les dirigeants dclencher rapidement les mesures correctives

appropries 5.

Le terme contrle de gestion renvoie au pilotage. Il correspond larticulation dun systme

dinformation au service de la dcision afin de permettre une intervention des agents avant,

pendant, et aprs laction. Il permet la centralisation, la synthse et linterprtation de

lensemble des donnes sur la performance des activits ou des fonctions de lentreprise. Le

pilotage fournit donc des outils daide la dcision, de prparation puis dvaluation des

actions. Le contrle de gestion reprsente donc plus quune simple surveillance, plus que

vrifier que les choses se passent comme on le souhaite.

4 ANDERSON E. & OLIVER R. - Perspectives on behaviour-based versus outcome-based salesforce control systems - Journal of marketing, 19875 Plan comptable gnral, Conseil national de la comptabilit.

8

1.2 Les missions du contrleur de gestion

Le contrleur de gestion exerce une fonction d'aide au pilotage de l'entreprise, dans le but

d'optimiser ses rsultats court, moyen ou long terme. Le service contrle de gestion dpend

soit de la direction financire, soit directement de la direction gnrale. Il labore des

prvisions de budget en liaison avec les responsables oprationnels, participe aux choix des

objectifs stratgiques et labore un projet de plan indiquant le niveau de production

atteindre, ainsi que les moyens mettre en uvre. Il doit notamment mettre en place et

interprter les tableaux de bord qui permettent de piloter l'entreprise, en suivant l'volution de

la fabrication, des ventes, des stocks, de la rentabilit des investissements, analyser les carts

constats, ajuster les prvisions et jouer un rle de conseil auprs des dcideurs.

Inventaire des missions et responsabilits du contrleur de gestion :

Il doit mettre en place et suivre le systme dinformation de gestion, un systme

dinformation tant un ensemble de donnes qui pourra permettre de dcrire,

dexpliquer, de prdire et si possible dagir sur les phnomnes, tant donn quil faut

des outils de gestion et de prvisions fiables. Il doit mettre au point les procdures de

collecte dinformation, afin que ces informations soient disponibles au moment voulu

et que les mthodes soient cohrentes.

Il doit dresser le reporting, cest--dire faire parvenir linformation financire vers le

sige ou la socit mre dune entreprise.

Il doit effectuer le contrle, autrement dit dtecter les anomalies, court, moyen ou

long terme. Ce qui correspond la mise en place et au suivi de toutes les procdures

internes permettant de contrler en permanence les rsultats de lentreprise, activit

par activit, conformment aux prvisions budgtaires. La mise en place de tableaux

de bord par activit et par socit offre des observations rgulires du fonctionnement

de lentreprise, et permet de mesurer les carts entre les objectifs prvus et les rsultats

constats.

9

Il doit prvoir, laide de llaboration de budgets, corrigs quelques fois au cours de

lanne, et de plans de financement.

Il doit conseiller les responsables oprationnels, cest--dire assister les directeurs et

interlocuteurs de terrain concernant la mise en place doutils de gestion, lanalyse des

carts observs, la mise en uvre dactions correctives, des mthodes de prvision,

des choix des indicateurs de performance.

Il est noter que, comme le dit Acho Baho6, sur le terrain, le contrleur de gestion a une

place diffrente suivant les entreprises. Il peut tre un simple oprationnel, une minence grise

ou un contre-pouvoir officiel.

Quand il est simple oprationnel, il est un expert comptent qui matrise les chiffres, les

tableaux de bord, mais na pas de rel pouvoir dcisionnel. Il se contente de faire circuler

linformation, dtablir les calendriers budgtaires et de veiller la remonte de linformation.

Il donne une forme aux chiffres, il na pas se soucier du contenu ni donner son avis.

Lorsquil est contre-pouvoir, le contrleur de gestion est un codcideur. Le choix de lune ou

de lautre solution, ou dune variante intermdiaire dpend la fois des caractristiques de

lentreprise et de son style de management.

En gnral, le contrleur de gestion fournit des tats de contrle et les commente. Il arrive

quil demande des explications aux responsables. Le rle est avant tout celui dun conseiller.

Il runit les donnes ncessaires la rflexion de sa direction pour oprer les orientations

stratgiques et piloter lentreprise de sorte dviter les cueils. Il dfinit les informations quil

juge ncessaires la prise de dcision. Il met en place le systme dinformation correspondant

quil utilise pour finalement proposer la direction une stratgie adapte.

6 Mmoire de Acho Baho, Le contrle de gestion chez Hachette Multimdia, 2003

10

1.3 Contrle de gestion et structure, lapport dHenry Mintzberg7

Pour Mintzberg, les organisations sont composes de cinq lments de base :

Le centre oprationnel

Le sommet stratgique

La ligne hirarchique qui joint le sommet stratgique au centre oprationnel

Les units fonctionnelles logistiques

La technostructure

Technostructure Fonction de soutien logistique

La technostructure est compose danalystes qui servent lorganisation en agissant sur le

travail des autres. Ils sont dissocis du flux direct du travail, ils ne le font pas eux-mmes. On

compte les analystes de planification et de contrle dans la technostructure. Le contrle de

gestion se trouve donc dans la technostructure. Il aide la ligne hirarchique et le centre

oprationnel, et influence les autres lments. Il assure une fonction de coordinatrice des

informations de gestion.

Le contrle de gestion se situe dans le contexte dune organisation poursuivant ses finalits,

dote dune stratgie et dune structure. La structure dune organisation peut tre dfinie7 MINTZBERG Henry - Structure et dynamique des organisations - Les ditions dorganisation, 1981

11

Centres oprationnels

Sommetstratgique

Lignehirarchique

comme une rpartition horizontale des tches, une division verticale des pouvoirs et des

mcanismes de coordination. Cette triple dfinition de la structure fait apparatre une relation

entre elle et le contrle de gestion. En effet, le contrle de gestion reprsente un moyen de

standardiser les rsultats attendus, et est par consquent un mcanisme de coordination.

Mintzberg a dduit quil existait cinq formes de configurations structurelles parmi lesquelles

on peut classer toutes les organisations. En gnral, on distingue trois structures

fondamentales dorganisation, la fonctionnelle, la divisionnelle et la matricielle. Ces modles

ont des relations diffrentes avec le contrle de gestion. En effet, les besoins de coordination

sont diffrents dune structure lautre. En simplifiant, les besoins de coordination, et donc de

contrle de gestion, vont croissant en allant de la structure fonctionnelle la divisionnelle.

Pour Mintzberg, il est possible de distinguer deux types de systmes de planification et de

contrle. Le systme de contrle des performances et la planification des actions. Le premier

est de nature gnrale et sintresse aux consquences des actions, le second intervient avant

les faits et sintresse aux actions. Le contrle des performances est un moyen qui ne sert qu

standardiser les produits, alors que la planification est galement un moyen de formaliser les

comportements. Un point que nous allons dvelopper par la suite.

Mintzberg pense que trois personnages types sont en relation. Tout dabord, le responsable qui

utilise les informations pour dfendre ses projets et autocontrler son primtre de gestion.

Ensuite, le suprieur hirarchique, dont lexercice du contrle dpend de la conception que

lentreprise et lui ont du commandement. Par exemple, il peut sagir dun contrle

surveillance ou dune dlgation de pouvoirs. Enfin, le contrleur de gestion, dont la nature et

limportance des relations dpendent, en particulier, de la situation de responsable fonctionnel

ou de membre de ltat-major quil occupe.

12

Suprieur hirarchique

Contrle hirarchique

Mintzberg nous apporte des lments pour comprendre en quoi le contrle de gestion peut

influencer les comportements. Il permet la coordination, mais surtout, sil fait partie de la

planification, il peut alors formaliser les comportements, ce qui revient les influencer. Cela

dit, Mintzberg ne sintresse que peu cette problmatique, et na donc pas dvelopp ce

point, contrairement Anthony et Bouquin.

2 Le contrle de gestion comme outil dorientation des comportements

2.1 La vision de Robert N. Anthony8

La premire dfinition du contrle de gestion a t propose par Anthony. Il le dfinit comme

le processus selon lequel les dirigeants sassurent que les ressources sont utilises de

manire efficace et efficiente pour des objectifs de lorganisation . Quand il parlait de

ressources, Anthony soulignait la fonction conomique du contrle de gestion, ce dernier tait

alors rduit une dimension comptable et financire. Mais linformation saisit en units

montaires lest souvent tardivement, tant donn que les donnes physiques existent avant

les comptables, et imparfaitement, puisque lunit montaire nexprime pas tous les

vnements. Ce qui est important, cest que la performance financire a pour source des

oprations physiques.

8 R. N. Anthony, Planning and control systems : a framework for analysis, Harvard Business School, 1965.13

Contrleur de gestion

Responsable (auto-contrle)

Dans sa typologie, Anthony a distingu, au sein des processus qui permettent une direction

gnrale davoir le contrle , trois sous-systmes, qui correspondent trois phases niveaux

de responsabilit dans la structure divisionnelle. Il sagit de la planification stratgique, du

contrle oprationnel et du contrle de gestion.

La planification stratgique est un domaine rserv de la direction gnrale. Elle consiste

dfinir les objectifs de lorganisation et les ressources allouer. Elle consiste aussi mesurer

qualitativement et quantitativement les rsultats. Le contrle oprationnel gre les tches

rptitives, programmes et dfinit les procdures de routines. Il permet davoir lassurance

que de telles tches sont effectues de manire efficace et efficiente. On parle galement de

contrle dexcution ou de contrle des tches. Il est un pralable tout contrle de gestion.

Ce dernier sinsre entre les choix stratgiques et les actions de routines. Il est form des

processus permettant aux dirigeants de sassurer que les choix stratgiques et les tches

quotidiennes sont cohrents entre eux. Son objectif est la mise en uvre de la stratgie.

La dfinition dAnthony du contrle de gestion insiste sur trois ides cls. Tout dabord, cette

discipline sadresse aux managers dfinis comme des personnes qui doivent obtenir des

rsultats partir du travail dautres personnes. Ensuite, le contrle de gestion est subordonn

la stratgie, il prend en charge sa ralisation. Enfin, les critres importants sont lefficience et

lefficacit dans lutilisation des moyens confis.

La dfinition du contrle de gestion dAnthony volua dans les annes 1980. Il sagit

dornavant dun processus par lequel les managers influencent dautres membres de

lorganisation pour mettre en uvre les stratgies de lorganisation . Lide importante est

celle de stratgie. Il sagit moins de sintresser la consommation des ressources que

dapporter lassurance dun respect de la stratgie. Le contrle de gestion est devenu un

moyen dinfluencer des individus dans un sens voulu par la direction. Cela conduit dcrire

cette fonction comme vecteur de rgulation des comportements.

14

Sur les moyens pour y arriver, Anthony pense que les hommes doivent suivre des ordres ou

respecter des procdures, mais aussi tre conscients dtre responsables de latteinte

dobjectifs.

2.2 Le contrle de gestion vu par Henri Bouquin9

2.2.1 Le contrle organisationnel

Bouquin sinspire directement des travaux dAnthony. Il limite lanalyse du contrle aux

organisations, cest--dire aux groupes de personnes. Pour cet auteur, on dispose du contrle

lorsquon a la matrise des dcisions, des actions, des vnements qui conditionnent latteinte

des objectifs, quelles que soient les personnes qui ont fixes ces derniers. Lorsque lon

contrle, on ne se contente pas seulement de vrifier, on matrise galement. La vrification

nest quune des conditions de la matrise.

Il a largit le domaine dintrt du contrle de gestion, ce qui se traduit par lvolution des

termes, lexpression de contrle de gestion est de moins en moins utilise au profit des

expressions de contrle organisationnel ou tout simplement de contrle .

Le contrle organisationnel est au service des dirigeants dune entreprise. Il doit orienter les

actions. Le contrle de gestion en est un des lments. Il a pour but de permettre aux

dirigeants dtre assurs de la cohrence entre les actions quotidiennes et les stratgies. Il sert

les dirigeants de deux faons. Tout dabord, il pousse les salaris cooprer, alors quils

poursuivent des objectifs diffrents. Ensuite, il permet de matriser les relations avec les

clients, les fournisseurs, les contractants extrieurs.

9 BOUQUIN Henri - Les fondements du contrle de gestion - Presses universitaires de France, 1997

15

On voit que Bouquin a repris la dfinition dAnthony du contrle de gestion, notamment le

fait que ce dernier puisse influencer les salaris. Il est toutefois plus explicite en affirmant que

les salaris sont pousss cooprer ensemble, mais aussi que les relations sont compltement

matrises.

La matrise ne peut avoir lieu sans vrification. Cette dernire na de sens que si, avant

laction, les conditions ncessaires latteinte des objectifs ont t runies. Ces conditions

sont prvues dans le fonctionnement du contrle organisationnel qui est dcrit dans un

processus, dont chaque phase est galement un processus, un processus tant un ensemble

dactivits organises dans le temps qui permet datteindre un tat.

Bouquin estime quil existe trois phases dans le processus de contrle. Avant laction, le

processus de contrle intgre la dfinition des finalits et la traduction de celles-ci en

objectifs, il parle de finalisation. Pendant laction, le contrle assure le pilotage, cest--dire

lorganisation du suivi, lanticipation et la mise en place des actions correctrices. Aprs

laction, le contrle consiste mesurer les rsultats, cest la postvaluation.

Il existe deux conditions au bon fonctionnement de ce processus. Premirement, chaque sous-

processus doit tre ralisable. Il se peut, par exemple, que la finalisation soit dfaillante, mal

nonce ou combattue, ou que laction corrective ne soit pas adapte parce que difficile

dterminer. Deuximement, dfaut de pouvoir mener les trois sous-processus, une

dfaillance dans lun deux doit pouvoir tre compense par le renforcement dau moins un des

deux autres.

Bouquin groupe les modes opratoires de contrle en cinq catgories :

16

Des objectifs atteindre sur un horizon dfini

Des dfinitions de fonctions et de lignes hirarchiques

Des politiques

Des rgles qui dfinissent lenchanement des tches

Des outils daide la dcision et dvaluation des rsultats

Ces cinq modes sont utiliss par toutes les entreprises, mais ni de la mme manire, ni la

mme frquence. Il sagit des moyens quont les entreprises pour influencer les salaris

daprs Bouquin.

2.2.2 Les trois niveaux de contrle

Henri Bouquin prouva des difficults a distinguer contrle de gestion et contrle

oprationnel. Il avana alors trois postulats. Tout dabord, comme pour Anthony, il existe une

hirarchie entre les trois contrles. Il ny a pas de contrle de gestion sans contrle

oprationnel (ou dexcution), ni de contrle stratgique sans contrle de gestion. Ensuite,

chaque contrle peut finaliser, piloter, postvaluer, mais il est lui-mme finalis, pilot,

postvalu par le contrle de rang suprieur. Enfin, les trois niveaux de contrle peuvent

fonctionner sparment, mais en gnral, ils fonctionnent en interrelation.

Le contrle dexcution est form des processus et des systmes conus pour garantir

le fait que les actions seront, sont et ont t mises en uvre conformment aux

objectifs, sans que les responsables contrlent directement ces actions.

Le contrle de gestion est form par les processus et systmes qui permettent aux

dirigeants dtre srs que les choix stratgiques et les actions courantes seront, sont et

ont t cohrents. Il exerce une fonction de vigilance qui en fait le garant de la

cohrence entre la stratgie et le quotidien.

17

Le contrle stratgique est, quant lui, form des processus et systmes qui

permettent la direction de dcider des missions, mtiers, domaines dactivit et

facteurs cls de succs.

Nous venons de voir que le contrle de gestion est une part dun ensemble plus vaste, le

contrle organisationnel, quil se voyait confier la gestion des interactions entre la stratgie et

les oprations courantes, mais aussi quil existait cinq leviers de contrle.

2.3 Le contrle de gestion selon Burlaud10

Pour Burlaud, le contrle de gestion est un systme de rgulation des comportements de

lindividu dans lexercice de sa profession, et plus prcisment, lorsque celui-ci a lieu dans le

cadre dune organisation, par exemple une entreprise, un service public ou une association .

Il dit clairement que le contrle de gestion influence les comportements.

Le contrle de gestion est un contrle finalis. Lautorit qui le met en place doit avoir des

objectifs quelle doit pouvoir et vouloir communiquer. Elle doit avoir une vision des

volutions moyen et long terme et une volont de cheminement. En fait, le contrle de

gestion est au service de la stratgie.

Le contrle de gestion sappuie sur un ensemble de techniques qui ont en commun de

concourir un contrle distance des comportements, dans une optique telle que le lien de

subordination demeure et brise lautonomie du salari. Limiter cette dernire permet en effet

de mieux orienter les comportements, laide de moyens tels que la standardisation des

activits. Lchange se rsume un peu plus dautonomie contre un peu plus de

responsabilit. La dlgation saccompagne de lobligation de rendre compte, sur latteinte

dun objectif, sur les modalits dvaluation, et sur lvaluation des performances a posteriori.

Mme si laccord nest pas toujours librement consenti, il y a une forme plus ou moins

parfaite dchange.

10 BURLAUD Alain - Le contrle de gestion - Editions la dcouverte, 199718

Larticulation entre contrle de gestion et contrle des comportements est assure par le

langage, vhicule dune culture et instrument dintgration porteur dun systme de valeurs,

favorisant par consquent certains comportements . Il exerce un pouvoir sur ceux qui

lutilisent car une langue porte dj en elle une vision du monde quadoptent ncessairement

ceux qui la parlent . Pour tre efficace, ce langage doit tre la fois suffisamment naturel

et suffisamment culturel . Dans notre cas, il est naturel car il vhicule des normes externes

lentreprise et culturel car il concerne les valeurs produites dans lentreprise. Une langue se

compose dune smantique, cest--dire des mots et un vocabulaire, et dune syntaxe,

autrement dit une grammaire et des rgles de combinaison. Au travers des mots quil impose,

le contrle de gestion unifie les proccupations et les comportements. Cela a dautant plus

dimportance quand le groupe est grand, diversifi et gographiquement clat. Si le contrle

de gestion impose des mots, cest parce que un phare nest utile pour le navigateur que sil

est reconnaissable et permet de se positionner. Les mots doivent alors avoir une

signification clair et concise pour permettre un contrle des comportements.

Toutefois, tous les salaris ne parlent pas forcment la mme langue au sein de lentreprise. Il

sagit plus dune approximation. En effet, ct defforts dunification, par la scolarit

notamment, des formes dclines de la langue apparaissent en fonction de diffrentes

particularits, telles que rgionales, professionnelles ou sociales.

Dans cette partie, nous venons de dfinir ce qutait le contrle de gestion, ainsi que ses rles

et missions. Il semble quun contrleur de gestion puisse tre un copilote, un surveillant, ou

mi-chemin entre les deux. Nous avons, laide de trois auteurs que sont Bouquin, Anthony et

Burlaud, vu que le contrle de gestion faisait parti dun ensemble plus vaste quest le contrle

organisationnel et quil tait charg dassurer le suivi entre la stratgie et les oprationnels.

Nous avons galement vu comment il influence le comportement des salaris. Bouquin a

distingu cinq modes opratoires de contrle, mais le principal levier semble tre un ensemble

de normes et de procdures qui rduisent lautonomie et poussent agir tel quune direction le

souhaite. Le concept de langage de Burlaud est galement un moyen de matriser les

comportements. Il est porteur de valeurs les unifiant. Mais nexiste-t-il pas dautres moyens

pour influencer les comportements ?19

20

Deuxime partieLes diffrentes visions du contrle

21

Aprs avoir vu en quoi le contrle de gestion influence les comportements, nous allons voir

quels sont les autres moyens qui permettent de faire de mme, afin de remettre en perspective

son influence. Nous allons ensuite montrer quil existe plusieurs objets au contrle des

individus, outre le contrle par les comportements. Nous nous aiderons de la notion de

systme de contrle et dauteurs tels quAnderson et Oliver, Ouchi ou Simons. Nous verrons

ainsi quelle est la place du contrle de gestion dans lensemble de ces types de contrle.

1 La vision de Burlaud11 : le contrle de gestion oppos dautres formes de contrle

Le contrle de gestion nest pas le seul mcanisme de contrle des comportements. En effet,

pour que ce soit le cas, il faudrait que soient runies les quatre conditions suivantes daprs

Hofstede :

Le caractre non ambigu des objectifs

La possibilit de mesurer les effets

La possibilit de prvoir les effets des actions correctives

La rptitivit de lactivit ou, au minimum, la possibilit de capitaliser une exprience

Ces diffrentes conditions tant rarement runies, le contrle de gestion coexiste avec bien

dautres formes de contrle des comportements.

1. Le contrle par la hirarchie est le premier mcanisme de rgulation qui vient

lesprit quand on considre lhomme dans son milieu professionnel. Il sagit dun

pilotage direct rduisant au maximum lautonomie des acteurs. Bien utilis, le contrle11 BURLAUD Alain - Le contrle de gestion - Editions la dcouverte, 1997

22

par la hirarchie apporte un quilibre entre linitiative individuelle, qui ne peut jamais

totalement disparatre, et une coordination ncessaire. Le contrle de gestion ne se

substitue pas compltement au contrle par la hirarchie, mais vient en attnuer

certaines caractristiques. En effet, il allge les contrles par la hirarchie et permet

une acclration des processus de prises de dcision ainsi quune meilleure motivation

et responsabilisation des personnels.

2. Le contrle par le rglement et les procdures est caractristique des organisations

bureaucratiques. Il correspond un pilotage mcanique. Il simpose dans certaines

formes dorganisation, notamment dans les services publics o la lgitimit du pouvoir

des lus a besoin dun rglement qui encadre les jugements. Il existe aussi dans toutes

les entreprises qui ont des procdures de contrle interne qui ont pour but dviter les

erreurs ainsi que les tentations de fraude, et dont la bonne application est vrifie par

le service daudit interne. Les limites de ce mode de contrle tiennent au fait quil ne

porte pas sur laction elle-mme mais sur la procdure par laquelle chaque acteur

dfinit son action. Ce contrle est peu compatible avec la flexibilit requise par une

concurrence active et une mobilisation des capacits de cration du personnel.

3. Laudit est lune des formes de contrle par le rglement les plus populaires depuis le

dbut des annes soixante. Bouquin dfinit laudit comme lactivit qui applique en

toute indpendance des procdures cohrentes et des normes dexamen en vue

dvaluer ladquation et le fonctionnement de tout ou partie des oprations menes

dans une organisation par rfrence des normes . Il se dcline sous diffrentes

formes :

audit comptable ou financier, cest--dire la conformit des comptes annuels avec le

droit comptable ou avec des normes comptables internes un groupe, une entreprise

ou un rseau.

23

audit interne, autrement dit la conformit du systme dinformations de gestion aux

rgles et procdures internes lentreprise.

audit fiscal et juridique. Il sagit du contrle de la bonne application des diffrentes

rgles de droit.

Le sens du mot sest largi et il englobe galement aujourdhui des activits

dvaluation par rapport des objectifs (fin) et non plus seulement par rapport des

normes portant sur le mode de production de linformation (moyen). On parle alors

daudit oprationnel, cest--dire la manire dont les objectifs sont fixs et atteints

ainsi que les risques qui psent sur la capacit de lentreprise dfinir les objectifs

pertinents et les atteindre. On peut aussi parler daudit stratgique, voire mme

daudit total. Le systme de contrle de gestion peut faire lobjet dun audit.

Thoriquement, on pourrait aussi concevoir un audit des activits daudit.

4. Le contrle par le march permet de mettre le personnel sous pression, ainsi quune

flexibilit maximale. Il suppose le dcoupage de lorganisation en de multiples entits

autonomes (filiales ou divisions) ayant chacune un compte dexploitation ou de

rsultat. Chaque filiale peut sapprovisionner ou vendre librement lintrieur ou en

dehors du groupe. La socit holding gre un portefeuille de participations et se dfait

des filiales les moins rentables pour en acqurir dautres. Sous peine de sanction, dans

chacune des filiales le cot doit rester infrieur au prix du march. Ce type de contrle

est souple, clair et efficace. Cependant, il ne peut traduire une stratgie industrielle ou

commerciale long terme pouvant supporter pendants plusieurs annes des dficits en

vue dun avantage futur. Les changements de frontires du groupe sopposent aussi

un apprentissage organisationnel source de gains de productivit. Les effets de

synergie sont minimes.

24

5. Le contrle par la culture dentreprise sappuie sur un ensemble de valeurs

gnralement partages par le personnel dune organisation ou un sous-ensemble de ce

personnel se reconnaissant dans un mtier, un service ou une fonction. Pour une part,

ces valeurs mergent et se construisent progressivement au sein de la collectivit,

refltant lexprience du groupe. Mais pour une autre part, ces valeurs peuvent tre

modeles. La cration dun langage commun mettant la mode des expressions orales,

gestuelles ou vestimentaires est un instrument essentiel de contrle de la culture, tant

donn que le langage faonne la pense. Par exemple, en introduisant le langage de la

finance dans une organisation, on place sur le devant de la scne les proccupations

financires et on ouvre la porte des stratgies financires. Les grandes rformes ou

les grandes mutations comportent presque toujours un volet smantique selon Burlaud.

6. Enfin, lthique est galement une forme de contrle des comportements de plus en

plus prsente qui emprunte au contrle par le rglement, tant donn quelle est

codifie, au contrle par la culture interne ou externe une organisation et au contrle

clanique lorsquelle est lorigine de lidentit et de la lgitimit dune profession.

Le contrle de gestion et les formes alternatives de contrle coexistent dans la ralit. Il ny a

que les proportions, les combinaisons de chacune dentre elles qui varient et font la spcificit

de chaque organisation. Cependant, nous ne nous basons que sur le contrle par les

comportements, alors quil existe dautres formes de contrle en entreprise.

2 Les dimensions du contrle

Les objets du contrle sont aussi appels dimensions . En gnral, il sagit de lopposition

entre la dimension contrle par les rsultats et la dimension contrle par les comportements.

Les deux ont pour objectif dobtenir les comportements souhaits. Dans le premier cas en

surveillant ou contraignant directement les comportements, et dans le second en rcompensant

les rsultats de faon slective. Mais cette dichotomie est rductrice, dautres dimensions

25

doivent tre prises en compte. Nous allons nous baser sur la rflexion thorique dAnderson et

Oliver12 pour dvelopper cette partie.

Il existe de nombreux outils ou moyens de contrle la disposition des managers qui peuvent

tre utiliss en fonction de la stratgie de contrle par les comportements ou par les rsultats

qui sera choisie. Nous allons nous aider de la notion de systme de contrle, cest--dire un

processus de mesure, dvaluation et de rtribution de la performance. Il est possible de

qualifier un systme de contrle en fonction de limportance accorde aux diffrents outils.

Un contrle fond sur un nombre de clients visiter et sur des argumentaires de vente

standardiss sera qualifi de comportemental. Par contre, un systme reposant sur des

commissions sur les ventes et des outils de mesures de la satisfaction des clients sera qualifi

de contrle par les rsultats. Les deux formes de contrle dcrites par Anderson et Oliver sont

des strotypes, la plupart des systmes de contrle seraient des combinaisons de ces deux

formes extrmes.

Anderson et Oliver font explicitement rfrence la typologie des systmes de contrles

dveloppe par Ouchi13. Celui-ci noppose pas deux formes de contrle, mais il voque trois

mcanismes complmentaires, les contrles par les comportements, par les rsultats et le

contrle clanique. Ce dernier a souvent un rle intgrateur. Il a pour finalit dapporter en peu

de temps, des normes, des valeurs, des objectifs communs. Nanmoins, il est rarement

dominant. Mais il ne doit pas tre nglig car il peut tre un levier daction beaucoup moins

onreux que les rmunrations.

Pour Ouchi, en fonction de lactivit contrler, certaines dimensions du contrle doivent tre

privilgies. Lactivit est caractrise par deux critres, la connaissance du processus de

transformation ou de production et la capacit mesurer la performance. Il en dduit trois

types de stratgies de contrle, par les comportements, par les rsultats et par le clan.

Connaissance du processus de transformation

12 ANDERSON E. & OLIVER R. - Perspectives on behaviour-based versus outcome-based salesforce controlsystems - Journal of marketing, 1987

13 OUCHI W. - A conceptual framework for the design of organizational control mechanisms - Management science, 1979

26

Parfaite Imparfaite

Possibilit

de mesurer

les

rsultats

Bonne

Contrle des comportements ou

des rsultats

Contrle des rsultats

Mauvaise Contrle des comportements Contrle clanique

Macintosh propose cinq grands types de contrle. En plus des trois formes dcrites par Ouchi,

les contrles charismatique et collgial sont voqus. Dans la littrature, dautres formes sont

encore tudies comme lauto-contrle par Kirsh et le parrainage ou mentoring par Covaleski,

par exemple. Ces diffrentes formes de contrle ne sappuient pas directement sur les

comportements ou sur les rsultats, mais sur une relation sociale forte, sur la manire dtre

des individus, conciliant autonomie et contraintes.

Challagalla et Shervani introduisent aux cts des deux formes de contrle avances par

Anderson et Oliver, le contrle par les comptences. Cette forme de contrle implique une

gestion des comptences qui se traduit par leur valuation et leur mise niveau. On incite et

on sanctionne pour atteindre les buts fixs. Cest une forme de contrle diffrente des

premires car elle ne concerne pas un rsultat final, ni un comportement, mais se situe en

amont. On peut sattendre ce quun tel contrle sexerce l o on exige des comptences

particulires. On peut citer lexemple des vendeurs de la FNAC. Le contrle seffectue sur la

comptence des vendeurs, cest--dire sur leurs connaissances de la mode musicale. Ce nest

pas par leurs rsultats, qui peuvent tre masqus par des tendances du march, ni par leurs

comportements, qui sont difficilement prescriptibles, que lon pourra contrler les vendeurs.

Par contre, leurs comptences sont les objets du contrle.

Sur un plan thorique, si le modle dichotomique est insuffisant, on ne voit pas trs clairement

encore combien de dimensions doivent tre effectivement retenues. En ce qui nous concerne,

nous allons en distinguer six, le contrle par la performance, par les comportements, par les

normes, par les comptences, par le collge et le charismatique.

27

Les principaux objets du contrle :

Le contrle par les comportements : Le contrle sexerce par la prescription de

comportements dont on vrifie quils sont respects. Paralllement, lorgane de

contrle doit sassurer que les comportements prescrits gnrent de bons rsultats.

Le contrle par les rsultats : le contrle vient dune incitation atteindre un certain

nombre de rsultats. Lagent est responsable de lutilisation des moyens allous pour

atteindre les rsultats fixs.

Les normes et valeurs (clan) : le contrle a pour source linculcation de valeurs et de

normes sociales dont lintgration pousse agir de manire identique.

Les comptences : le contrle sexerce sur les comptences de lagent. Elles

permettent dagir durablement sur les comportements laide de programmes de

formation par exemple.

Le collge : le contrle vient du collge, qui dtermine ses propres rgles de

fonctionnement. Il concerne aussi bien les rsultas, les comportements, les

comptences que les valeurs.

Le contrle charismatique : il est adapt aux situations dans lesquelles les objectifs

sont clairement dfinis et lorsque les moyens de les atteindre sont incertains. Le leader

indique simplement ce quil veut, et parfois comment le faire, en sachant que ce sera

fait.

Cette proposition de typologie nest pas absolument exacte. Elle indique toutefois que bien

plus de deux dimensions sont ncessaires pour dcrire les systmes de contrle. De plus,

partir de ce que nous avons vu dans la premire partie, nous pouvons dduire que le contrle

de gestion participe aux trois premiers objets du contrle, cest--dire le contrle par les

comportements, le contrle par les rsultats et le contrle par les normes et valeurs. Nous

avons montr que le contrle de gestion participe au contrle par les comportements. Il

semble vident quil participe au contrle par les rsultats, tant donn que cest sa raison

dtre. Enfin, nous avons vu avec Burlaud quil contribue au contrle par les normes en

inculquant un langage commun.

28

3 Les systmes de contrle selon Bouquin14

La pratique a montr quil existait des mcanismes informels de contrle. On peut chercher

contrler par la mise en uvre de rseaux dinfluence. Dailleurs, les personnes que lon

cherche contrler peuvent penser quun lien juridique ne suffit pas justifier le contrle. Ils

peuvent ne laccepter que sils adhrent au projet (do limportance de la culture

dentreprise) des individus qui cherchent contrler.

Les facteurs qui orientent les actions et les comportements sont de deux ordres, le contrle

formel et ce que Bouquin appelle le contrle invisible.

Le systme de contrle formel

Il est constitu des dispositifs senss permettre aux dirigeants de matriser les dcisions, les

actions, les comportements, les vnements qui conditionnent latteinte des objectifs, ainsi

que leurs consquences. Dans une organisation, toute activit est assure par un systme,

cest--dire un ensemble dlments finaliss et en interaction, ouvert sur lextrieur et

comportant trois sous-systmes, le systme technique, le systme de pilotage et le systme

dinformation.

Le systme de contrle invisible

Il est form des facteurs psychologiques et socioculturels qui influencent les actions et

comportements des individus .

14 BOUQUIN Henri - Les fondements du contrle de gestion - Presses universitaires de France, 1997

29

De faon gnrale, nous pouvons dire que ce qui intervient ici, ce sont les caractristiques de

personnalit des acteurs et les dimensions sociologiques. Les premires tant tudies par la

psychologie des organisations, et les secondes par la sociologie des organisations.

La psychologie sintresse aux dterminants individuels, tels que le besoin, la satisfaction ou

la motivation, sur les comportements, les attitudes, les actions. La sociologie sattache aux

dterminants collectifs. Pour elle, lorganisation est une microsocit o se dveloppent des

interactions informelles dans une logique daction collective oriente par des normes de

groupe.

Ces deux disciplines ont des frontires assez floues. En effet, les comportements, les attitudes,

ou les actions observes ont des dimensions communes aux deux approches. De plus, il est

difficile de dvelopper lune indpendamment de lautre.

La psychologie des organisations a permis de crer de nombreux outils pratiques. Quant aux

sociologues, ils ont montr que la force des normes de groupe remettait en cause les

mcanismes formels de contrle. Le pouvoir nest pas lautorit et les acteurs ont des

stratgies dans ce domaine. De plus, les normes sociales gardent leur force face aux principes

de gestion et de contrle. Elles peuvent en dterminer lefficacit, notamment en ce qui

concerne lacceptation de lautorit, des rgles, du risque, du conflit, de la relation entre

performances et sanctions.

Bouquin justifie le contrle clanique dOuchi, tout en revenant aux deux systmes de contrle

traditionnels que sont les contrles par les rsultats et par les comportements. Aux rflexions

en termes de dimensions, ont succd les rflexions en termes de finalits et de

configurations, notamment proposes par Simons.

30

4 Lapproche configurationnelle de Simons15

Lapproche propose par Simons est une approche configurationnelle, un systme de contrle

est caractris par le rle jou par les diffrents outils de contrle. Cette proposition repose

sur lopposition de deux catgories de systmes de contrle, les systmes contraignants et les

systmes stimulants. Cette opposition est ajouter la traditionnelle opposition entre le

contrle de gestion et le contrle stratgique. Le schma suivant synthtise la vision de

Simons :

15 SIMONS R. - Level of control: how managers use innovative control systems to drive strategic renewal -Harvard Business School Press, 1995

31

Les composants des systmes de contrle chez Simons

Simons a une approche globale du processus de contrle. Les systmes de contrle sont ainsi

dfinis comme les routines dinformation et les procdures formelles utilises par les

dirigeants pour maintenir ou modifier les modles de lactivit organisationnelle . Simons

dnombre quatre leviers de contrle, aucun ne pouvant tre nglig :

32

Stratgie

Valeurs

Systmes de croyance

Systmes stimulants

Systmes traditionnels de

contrle

Risques viter

Systmes de barrires

Contrle stratgique

Contrle de gestion

Incertitude stratgique

Systmes interactifs de

contrle

Domaines de performance

critiques

Systmes de diagnostics/contrle

Contrle oprationnel Contrle interne

Les systmes de croyances sont utiliss pour inspirer et diriger la recherche de

nouvelles opportunits. Ils dfinissent les domaines daction de lorganisation et les

objectifs moyens/long terme. Par exemple, une banque peut avoir pour objectif de

toujours mieux servir ses clients en innovant continuellement, tant dans le domaine

des produits que dans celui des canaux de distribution.

Les systmes de barrires sont utiliss pour limiter les recherches dopportunits. Par

exemple, des objectifs gnraux peuvent tre fixs pour lensemble des activits

dgager une rentabilit des capitaux propres de 10 % avec un taux de croissance du

PNB dau moins 15 %.

Les systmes de diagnostics/contrle sont utiliss pour motiver, suivre et rcompenser

latteinte des objectifs. Ils sont trs nombreux puisquil sagit de lensemble des outils

qui constitue le systme de contrle de gestion que nous avons vu prcdemment.

Les systmes de contrle interactifs sont utiliss pour stimuler lapprentissage

organisationnel, ainsi que lmergence de nouvelles ides et de nouvelles stratgies.

Selon Simons, il existe dans chaque organisation un systme de diagnostic/contrle

qui est utilis de manire interactive.

Les systmes de croyances et de barrires sont assimilables la culture. Les systmes de

diagnostics/contrle correspondent au contrle de gestion. Ce dernier est donc toujours utilis

dans les systmes de contrle, seule sa contribution varie. Les systmes classiques que sont

les contrles par les comportements ou par les rsultats ne sont plus opposs lapproche

culturelle.

Le second apport de Simons concerne les systmes de contrle interactifs. Un des systmes de

contrle doit occuper une place centrale. Il doit jouer un rle de signal qui amorce le

dialogue et le dbat, les conclusions de ce dbat devant tre transmises lensemble de

lorganisation , cest le systme interactif de contrle.

Un aspect particulier de cette vision des systmes de contrle est la remise en cause de la

relation entre stratgie et contrle. Depuis Anthony, le contrle avait pour but essentiel

33

dassurer la mise en uvre de la stratgie, il en est la consquence. Pour Simons, les systmes

de contrle ne sont pas seulement importants pour la mise en uvre de la stratgie mais aussi

pour sa formulation.

Stratgie Incertitudes stratgiques

Vision des dirigeants

Apprentissage Choix des dirigeants

Dbat et dialogue Systme interactif de contrle

Transmission de signaux

Lutilisation des systmes interactifs de contrle pour transformer la vision des dirigeants en

nouvelles stratgies (Simons)

En choisissant dutiliser de manire interactive un systme particulier de contrle, les

dirigeants expriment leurs prfrences dans la recherche de solutions nouvelles, la validation

des dcisions importantes et le maintien dune surveillance travers toute lorganisation. Tous

les dcideurs des niveaux intermdiaires sont engags dans le dialogue. Grce ce dialogue,

le dbat sengage et initie un processus dapprentissage qui fait merger de nouvelles

stratgies. Lattention est focalise sur le systme interactif, tous les autres systmes tant

utiliss des fins de diagnostic.

Donc, si lorganisation dispose de n systmes de contrle, un seul sera utilis de manire

interactive et n-1 des fins de diagnostic. Exceptionnellement, en priode de crise, plusieurs

systmes peuvent tre utiliss de manire interactive, ce qui peut devenir risqu moyen

terme en paralysant le diagnostic et le dbat.

La proposition de Simons illustre le passage dune analyse statique une analyse plus

dynamique des relations entre la stratgie et le systme de contrle. La premire est conforme

la vision du contrle propose par Anthony : le contrle de gestion est le processus par34

lequel les dirigeants influencent dautres membres de lorganisation pour mettre en uvre les

stratgies de lorganisation . On sinscrit alors dans un modle conservateur, la stratgie tant

dfinie par le sommet et devant tre mise en uvre par la base. Par contre, la remise en cause

de la stratgie apparat dans lanalyse de Simons comme une des finalits explicites des

systmes de contrle. Les deux visions peuvent tre reprsentes ainsi :

Stratgie Stratgie

Systme de contrle Systme de contrle

(Anthony) (Simons)

Deux visions concurrentes du contrle

Les finalits du contrle voluent. La vision de Simons ajoute une finalit complmentaire,

ladaptation. Cette dernire est cependant contradictoire avec la finalit plus traditionnelle de

lefficience. Une des cls de lanalyse de Simons rside dans sa vision politique de

lorganisation et de la stratgie, le contrle ntant plus seulement un systme contraignant

mais aussi un gnrateur de contre-pouvoirs. Cest un arbitrage entre les deux finalits que

sont lefficience et ladaptation qui est propos par Simons.

Nous venons de voir que le contrle par les comportements pouvait tre atteint par bien

dautres faons que par le contrle de gestion laide de la typologie de Burlaud. Nous nous

sommes ensuite intresss aux diffrentes dimensions du contrle, pour en distinguer six, dont

le contrle par les comportements. Nous avons vu, par la suite, que les systmes de contrle

sont constitus dun ou de plusieurs de ces lments, et que trois de ces lments peuvent

utiliser le contrle de gestion comme outil de contrle.

Selon la vision de Simons, nous avons constat que les systmes de contrle pouvaient

toujours tre constitus de quatre leviers de contrle. Lun de ces leviers est le systme de

35

diagnostic/contrle qui correspond au contrle de gestion. Celui-ci fait donc toujours partie

intgrante du contrle des individus en entreprise.

Il serait intressant de voir comment les contrleurs de gestion peroivent leur activit, en

particulier vis--vis de la rgulation des comportements.

36

Troisime partieLes contrleurs de gestion : une tude de

terrain

37

Cette partie a pour but dapporter une rponse plus personnelle la problmatique de ce

mmoire, cest--dire dans quelle mesure le contrle de gestion participe la matrise des

comportements. Pour voir cela, nous avons eu des entretiens auprs de contrleurs de gestions

ou de membres de services contrle de gestion. Nous allons maintenant faire une synthse

suivie dune analyse des rponses.

1 Mthodologie

Pour pouvoir faire une analyse, il nous a sembl plus intressant davoir des entretiens avec

des contrleurs de gestion ou des membres de services contrle de gestion. Ils sont les

premiers concerns. Ils voient les rsultas de leur travail auprs des salaris. Pouvoir

comparer leurs points de vue avec le rsultat des recherches thoriques tait par consquent le

plus indiqu.

Les entretiens taient semi-directifs. Pour Wacheux16, il sagit de relations de face--face avec

des acteurs, ici des contrleurs de gestion. Ces derniers sexpriment librement mais sur des

questions prcises. Les entretiens ont toujours eu lieu partir du mme questionnaire que lon

trouve en annexe 1. Ils ont tous dur environ 35 minutes.

Les entretiens que jai eus sont au nombre de cinq. Ils ont eu lieu avec Madame Cline Verhne

de la Macif, Madame Martine Hunaux de Alpha, Madame Marie-Hlne Lanao, Madame

Catherine Malvaux du Groupe Eyrolles et Madame Monika Pucha de William Saurin.

2 Synthse des rsultats des entretiens

La synthse se fera question par question afin de permettre la meilleure analyse possible par la

suite.

16 Wacheux F., Mthodes qualitatives et recherche en gestion, 199638

1. Pourriez-vous me donner les trois principaux buts de lactivit contrle de gestion ?

A cette question, les rponses ont t peu prs les mmes. Mais surtout, elles correspondent

aux dfinitions donnes dans ce mmoire.

Le contrle de gestion doit fournir des indicateurs et des informations, de sorte que les

directions puissent prendre des dcisions. Il doit apporter du soutien aux oprationnels comme

le service production ou le service marketing. Il doit tre le gardien des procdures. Il doit

permettre de baisser les cots et donner des gains de productivit. Il doit contrler

lavancement et la ralisation des objectifs fixs. Plus globalement, il doit permettre la mise

en uvre des moyens ncessaires la ralisation dun objectif commun.

On ma cit une fois le fait que le contrle de gestion dtermine les impacts conomiques des

volutions subies et gnres par lentreprise.

Le contrleur de gestion apparat bien comme un surveillant. Il correspond tout fait la

vision dAnthony et de Bouquin, car il permet la stratgie dtre respecte.

2. Le contrle de gestion a-t-il volu ces dernires annes ?

Les rponses ont toutes t positives, mais les raisons donnes ont toujours t diffrentes.

Les outils du contrle de gestion auraient volu en raison des technologies de linformation

et de la communication. Laccs linformation est plus ais, en particulier grce aux bases

de donnes et aux outils de simulation.

Le contrle de gestion serait de plus en plus prospectif et de moins en moins rtrospectif. Il

intgrerait de plus en plus les modles amricains de reporting.

Cette question avait pour but damorcer sur la question suivante, le fait que les rponses

naient pas t satisfaisantes ne pose donc pas de problme.

39

3. Sintresse-t-il au volet financier dune entreprise, de sorte quil donne de la valeur

pour lactionnaire ? Comment cela se manifeste-t-il ?

Les rponses ont t ngatives. Le contrle de gestion a un objectif de performance. Les

contrleurs de gestion ne sont pas des financiers. Ils ont toutefois concd le fait quen tant

que garant des rsultats, ils avaient une influence sur les finances des entreprises.

4. Pensez-vous que le contrle de gestion ait une influence, volontaire ou involontaire,

directe ou indirecte, sur le comportement des salaris ?

Si oui, de quelle faon fonctionne-t-elle, et par quels moyens ?

Dans ce cas, pourriez-vous tenter de la quantifier sur une chelle de 1 10 ;

10 tant une matrise parfaite du comportement des salaris ?

Si non, pourquoi ?

Un des cinq contrleurs de gestion pense que sa discipline na quun impact mesur sur le

comportement des salaris, un deuxime pense quil dpend de certaines conditions, et les

trois derniers pensent que le contrle de gestion entrane une matrise quasi-totale des salaris

dans le sens voulu par lentreprise.

Pourtant, les cinq citent les mmes facteurs dinfluence, cest--dire les normes induites par le

contrle de gestion. Ils nestiment cependant pas les rsultats de la mme faon.

Le contrleur qui pense que linfluence de sa discipline dpend de conditions, estime que les

objectifs doivent tre clairs, et quil y ait une adhsion globale. Nous avons vu cela avec

Bouquin et Anthony.

Pour les contrleurs qui pensent que le contrle de gestion a un trs fort impact sur le

comportement des salaris, ils estiment que le fait quil ait un rle structurant, quil impose

des objectifs, des rgles et des normes est suffisant.

40

Deux des contrleurs de gestion ont toutefois ajout que ces rgles pouvaient tre manipules.

Quil pouvait y avoir de la triche . Par exemple, un commercial qui aurait atteint ses

objectifs serait tent de reporter ses nouvelles commandes sur lexercice suivant.

Enfin, un autre contrleur a not quau niveau budgtaire, lencadrement tait dj strict dun

point de vue lgal. Le contrle de gestion est lui-mme influenc par lextrieur.

5. Quels sont les facteurs qui influencent le niveau defficacit du contrle de gestion sur

le comportement des salaris ?

Le poids du contrle de gestion dans une socit a une influence. Sil nest pas important,

bien sr, les comportements ne seront que peu matriss. De plus, lorganisation de ce service

a aussi un rle. Si le contrle de gestion nest quascendant, leffet ne sera pas aussi important

sur les salaris. Il doit tre un support aux oprationnels. Linfluence dpend beaucoup de la

faon dont la direction gnrale peroit le contrle de gestion, sil sappuie dessus, il renforce

son poids. De plus, la personnalit du contrleur de gestion a aussi un rle jouer.

Il sagit galement dexpliquer aux salaris ce quest le contrle de gestion, sa dmarche. Par

exemple, on peut montrer les rsultats que le contrle de gestion a permis dobtenir ou

dviter. On ma cit plusieurs fois le fait quil ne faille pas que les salaris se sentent

fliqus .

Un contrleur de gestion ma cit des facteurs lis la motivation. Il sagit de rcompenser et

de sanctionner.

Ce qui ressort des rponses cette question, cest que lefficacit du contrle de gestion

dpend dj des objectifs attribus au contrle de gestion. Nous avons vu quun service

contrle de gestion navait pas forcment les mmes buts, il pouvait tre simple surveillant ou

copilote. Il semblerait que mme en tant que surveillant, son influence ne puisse tre que

minime si la direction dune socit ne sy intresse pas.

6. Pensez-vous que le contrle de gestion induit des normes et des valeurs culturelles,

une sorte de langage commun, qui unifierait les comportements ?

41

Cette question dcoule directement de la thorie de Burlaud sur le langage. Les contrleurs de

gestion ne sont pas des sociologues. Ils se sont contents de rpondre par laffirmative sans

aucune autre prcision.

7. Daprs vous, comment le contrle de gestion est-il ressenti par les membres dune

entreprise, selon quils sont :

Employs

Les contrleurs sont daccord pour dire que les employs ne ressentent pas le contrle de

gestion. Pour eux, il sagit dans le pire des cas dune contrainte en raison des vrifications

quelle impose.

Cadres

Les cadres sont la fois les destinataires et les sources dinformations. La relation est

quilibre avec le service contrle de gestion, il sagit dun change.

Directeurs

Ce sont eux qui mettent au point les rgles. Ils dcident si le service contrle de gestion est un

partenaire ou un intendant . Les relations sont donc bonnes.

8. Existe-t-il des rsistances de la part de chacune de ces catgories de salari envers le

contrle de gestion ? Si oui, comment se manifestent-elles ?

Employs

Il ny a que peu de rsistances de la part des employs. Ce qui rejoint la rponse de la

question prcdente. Il sagit dun exercice impos auquel il faut se plier.

Cadres

42

Il peut exister des difficults si les cadres se sentent dpossds de leurs pouvoirs de direction.

Mais les contrleurs de gestion semblent plutt penser quil ny a pas de rsistances.

Directeurs

Pour cette catgorie, les contrleurs de gestion sont tout fait daccord. Ils estiment quil ne

peut y avoir de difficults que sil existe un dsaccord sur les normes de gestion. Cela peut se

manifester par des luttes de pouvoir, un affrontement larv ou direct.

On notera que cette rponse ne concorde pas avec ce qui a t dclar la question

prcdente. Le contrle de gestion avait alors plutt t prsent comme servant la direction.

9. Quels moyens les entreprises peuvent-elles utiliser pour rguler le comportement des

salaris, outre le contrle de gestion ?

Les rponses donnes ont t peu prs semblables. Le service ressources humaines y tient

une grande place. Cest lui qui impose une grande partie des rgles en entreprise. Les

conditions de travail, les incitations financires et tout ce qui est ambiance et relationnel ont

t plusieurs fois rptes.

Un contrleur a cit les rgles de scurit, laudit, le contrle qualit, les enqutes de

satisfaction, le management de proximit, les objectifs individuels relays par lencadrement.

10. Il existe plusieurs dimensions au contrle. On peut notamment distinguer :

le contrle par les comportements

le contrle par les rsultats

le contrle par les normes et valeurs

le contrle par les comptences

le contrle collgial (par le groupe)

le contrle charismatique (par un leader)

43

Selon vous, le contrle de gestion se trouve-t-il dans lune ou plusieurs de ces

catgories, et pour quelles raisons ?

Les rponses donnes ont t assez diffrentes. Le contrle de gestion participe au contrle

par le comportement pour tous les contrleurs interrogs, une exception prs. Cette rponse

peut sembler logique aprs ce questionnaire. Les contrleurs ne se sont pas attards dessus.

Le contrle de gestion se trouve aussi dans la dimension du contrle par les rsultats. Il sagit

de la base du contrle de gestion, son objectif premier.

Le contrle par les normes et valeurs est galement influenc par le contrle de gestion.

Cependant, la question 6 qui traite du langage de Burlaud a d influencer ces rponses. En

gnral, on ma rpondu que le contrle de gestion participait au contrle par les normes au

travers des normes de gestion. Toutefois, le contrleur qui a estim que le contrle par les

comportements tait peu influenc par le contrle de gestion a, au contraire, estim que ce

dernier jouait normment sur le contrle par les normes et valeurs.

En ce qui concerne le contrle par les comptences, le contrle collgial et le contrle

charismatique, les contrleurs de gestion ont tous estim que le contrle de gestion ny

participe pas.

3 Analyse sur linfluence du contrle de gestion sur les comportements individuels

44

Les donnes rcoltes vont maintenant nous permettre deffectuer une analyse portant sur

linfluence du contrle de gestion sur les comportements individuels. Une analyse pour

Wacheux17 consiste comprendre, dcrire et prdire.

Les entretiens ont prsent le contrle de gestion comme une discipline devant avant tout faire

circuler linformation et contrler le travail des salaris. Les contrleurs de gestion se

peroivent comme de simples oprationnels, des surveillants, en aucun cas des copilotes.

Dans le meilleur des scnarios, ils se voient tels de simples conseillers quon peut trs bien ne

pas couter. Le contrleur de gestion na en tout cas pas de pouvoir de dcision. Il ne se voit

dailleurs pas non plus comme devant participer la cration de valeur pour lactionnaire. Il

est strictement en charge de missions de contrle et de vrification.

En ce qui concerne linfluence du contrle de gestion sur les salaris, tous les contrleurs ont

dclar, une exception prs, quelle existait. Ils pensent que le fait dimposer des objectifs,

des rgles et des normes permet de baisser lautonomie des salaris, et de rguler le

comportement des individus. Cependant, il ny a que trois contrleurs sur les cinq interrogs

qui pensent que le contrle de gestion permet une matrise importante des comportements. Le

quatrime pense que la matrise existe, mais est peu importante. Le cinquime contrleur

pense que sa discipline permet de crer des normes mais pas dinfluer sur les comportements.

Cependant, partir de lensemble des lments que nous avons pu rcolter, nous allons

appliquer une simplification et estimer que le contrle de gestion permet de rguler les

comportements, mme si le niveau de contrle sur les salaris reste indtermin.

Les entretiens ont montr quil existait de nombreuses conditions ncessaires la russite de

la matrise du contrle de gestion sur les membres des organisations. Il y a tout dabord une

question de lgitimit. Les salaris acceptent dadopter un comportement en sachant que cela

leur est impos par la direction pour le bien de lentreprise. Celle-ci doit donc faire

comprendre que le service contrle de gestion est important, quelle sappuie dessus. Les

salaris doivent aussi adhrer au projet de leur entreprise. Le fait quils comprennent quoi

17 Wacheux F., Mthodes qualitatives et recherche en gestion, 1996

45

sert le contrle de gestion leur permet de mieux sy soumettre. En fait, ils doivent accepter le

contrle de gestion ainsi que ses recommandations. Ce qui peut demander un travail de

pdagogie et de comprhension, que les contrleurs de gestion semblent faire volontiers.

Dans les faits, il semble que le contrle de gestion ne soit pas accept facilement par tous les

salaris. Bien quils se dfinissent comme de simples oprationnels, les contrleurs sentent

quils sont juste supports par les employs. On peut alors remettre en question linfluence du

contrle de gestion sur les comportements de ces derniers. En effet, si les recommandations

des contrleurs ne sont pas acceptes, alors pourquoi les salaris accepteraient de se

conformer aux rgles. Dans ce cas, comment peuvent-ils voir leurs comportements rguls.

Toutefois, daprs les mmes contrleurs, il ny a pas vraiment de rsistances de la part des

salaris, quels quils soient. Peut-tre parce quils semblent attacher une place importante aux

bonnes relations avec lensemble des employs. Il est possible quil y ait eu des difficults

une poque qui les pousserait aujourdhui faire en sorte dtre toujours en bons termes.

Les entretiens ont permis de faire ressortir le fait que le contrle de gestion ne semble pas

avoir rellement volu. Dans le fond, dans ce qui lui est demand, il ny a eu aucun

changement. En revanche, les outils ont pu voluer, tels que le reporting, les bases de

donnes, les outils de simulation et lensemble des technologies de linformation et de la

communication.

Les relations entre le contrleur de gestion et les salaris ont par contre trs bien pu voluer.

Les nouveaux outils cits ont pu entraner un contrle plus important, avec lInternet et

lensemble des moyens de communication, les contrleurs peuvent tre plus prsents. Il nen a

pas t question lors des entretiens. Mais on peut penser que le contrle serait plus important,

donc que les salaris verraient leurs comportements plus facilement rguls. Il ne faudrait pas

pour autant quil y ait de rejet. On en revient au fait que le contrle de gestion doit se faire

accepter, ou tre clairement impos par la direction.

46

Enfin, nous pouvons dire que le contrle de gestion, daprs les contrleurs, est un moyen de

contrler par les comportements, les rsultats et les normes et valeurs, conformment ce que

nous pensions. Nous pouvons noter quil est un outil pour contrler par les normes et valeurs

bien plus efficace que nous pouvions le penser au dbut. Sa participation la culture

dentreprise semble tre un moyen trs apprci par les entreprises pour influencer le

comportement des salaris. Il existe diffrents leviers la motivation, la culture dentreprise

en est un des meilleurs.

Toutefois, les contrleurs de gestion ne se voient absolument pas comme ayant pour objectifs

de rguler les comportements, contrairement aux dfinitions dauteurs que nous avons cits.

Pourtant, ils le font, et en sont conscients. Il semble, de plus, que cela ne doive pas changer.

4 Conclusion

Les entretiens avec des contrleurs de gestion nous ont permis de conforter les ides que nous

avions aprs la partie thorique de ce mmoire. Le contrle de gestion influence bien le

comportement des salaris, mme si nous ne savons pas dans quelles proportions. Toutefois,

nous avons not quil existait plusieurs facteurs qui peuvent jouer sur le niveau dinfluence. Il

est ncessaire que les salaris acceptent le service contrle de gestion. Cela peut venir de la

direction qui fait comprendre limportance dun tel service, ou des contrleurs qui essaient

dtablir de bonnes relations et font un travail de pdagogie sur lutilit de leurs tches.

Nous avons vu que le contrle de gestion est un outil de contrle par les comportements, les

rsultats et les normes et valeurs, ce dont nous nous attendions. Ce qui nous a surpris, cest

limportance que reprsente le contrle de gestion dans le contrle par les normes et valeurs.

47

Conclusion

48

A travers ce mmoire, nous avons voulu montrer en quoi le contrle de gestion pouvait

influencer les comportements, mais aussi quelle tait sa place parmi lensemble des moyens

de contrle des individus.

Nous avons alors dfini le contrle de gestion, donn ses diffrents rles et missions. A laide

dauteur tels que Bouquin Anthony et Burlaud, nous lui avons donn des dfinitions plus

sociologiques. Nous retiendrons notamment celle dAnthony qui dfinit le contrle de gestion

comme un processus par lequel les managers influencent dautres membres de

lorganisation pour mettre en uvre les stratgies de lorganisation . Il devient ainsi une

activit qui sintresse aux individus et na pas une approche purement conomique.

Les mmes auteurs nous ont permis de comprendre comment le contrle de gestion pouvait

influencer les individus. Ils nous ont permis de distinguer deux grandes faons. Tout dabord,

le contrle de gestion, par les rgles, normes et procdures quil impose, rduit lautonomie et

pousse donc les comportements des individus converger dans le sens voulu par une

entreprise. Ensuite, le contrle de gestion impose un langage commun qui pousse avoir des

valeurs communes, valeurs qui se traduisent par des comportements similaires.

Ces lments nous ont t confirms par les contrleurs de gestion avec qui nous avons eu des

entretiens.

Nous avons galement vu quil existait de nombreux outils pour contrler les comportements

grce la typologie de Burlaud, et quil existait plusieurs dimensions du contrle. Nous en

avons distingu six, mais trois nous ont paru particulirement importantes. Il sagit du

contrle par les comportements, du contrle par les rsultats et du contrle clanique dOuchi.

Ces trois dimensions du contrle sont intressantes parce que le contrle de gestion peut

participer chacune delles. Ce qui nous a galement t confirm par les contrleurs de

gestion interrogs.

En effet, le contrle de gestion est un outil de contrle par les comportements comme nous

venons de lexpliquer. Sa raison dtre est de contrler les rsultats. Et, comme nous venons

de le voir avec Burlaud, il impose des valeurs communes. Lune des surprises des entretiens a

t que le contrle de gestion semblait tre un outil trs efficace de contrle par les valeurs.

Celles quil impose semblent tre trs respectes.49

Il ne nous est pas possible de quantifier linfluence du contrle de gestion sur les

comportements, mais nous avons dtermin des lments qui contribuaient son efficacit.

En particulier le fait que les salaris doivent accepter le contrle de gestion, et ne pas lutter

contre. Plus la collaboration avec le service contrle de gestion est spontane, plus linfluence

de celui-ci est grande.

Le contrle de gestion a donc une grande utilit en tant quoutil de contrle, bien quil ne soit

pas le seul. Mais tant donn que plusieurs entreprises nont pas de service contrle de

gestion, nous pouvons penser quil nest pas indispensable.

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Bibliographie

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Ouvrages imprims

ANDERSON E. & OLIVER R. - Perspectives on behaviour-based versus outcome-based

salesforce control systems - Journal of marketing, 1987

ANTHONY R.N. - Planning and control systems : a framework for analysis - Harvard

University, 1965

BOUQUIN Henri - Les fondements du contrle de gestion - Presses universitaires de France,

1997

BURLAUD Alain - Le contrle de gestion - Editions la dcouverte, 1997

DUPUY Yves & ROLLAND Grard - Contrle de gestion - DUNOD, 1994

GUEDJ Norbert - Le contrle de gestion - Les ditions dorganisation, 1998

KERJEAN Alain - Les nouveaux comportements dans lentreprise - Les ditions

dorganisation, 2000

MARTORY Bernard - Contrle de gestion sociale - Vuibert, 2003

MINTZBERG Henry - Structure et dynamique des organisations - Les ditions

dorganisation, 1981

OUCHI W. - A conceptual framework for the design of organizational control mechanisms -

Management science, 1979

SIMONS R. - Level of control: how managers use innovative control systems to drive

strategic renewal - Harvard Business School Press, 1995

WEISS Dimitri - Les ressources humaines - Les ditions dorganisation, 1999

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Rapports

BATAC Julien & CARASSUS David - De lexistence dun contrle apprenant dans les

organisations publiques : le cas dune municipalit de taille moyenne

MARQUET-P0NDEVILLE Sophie - Le contrle de gestion environnementale dune

entreprise

SOLLE Guy - Concilier autonomie et contrle : lapport de lABC

Travaux universitaires

Baho Acho - Le contrle de gestion chez Hachette Multimdia - Universit de Marne-la-

Valle, 2003

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Annexes

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Annexe 1Questionnaire prsent aux contrleurs de gestion

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1. Pourriez-vous me donner les trois principaux buts de lactivit contrle de gestion ?

2. Le contrle de gestion a-t-il volu ces dernires annes ?

3. Sintresse-t-il au volet financier dune entreprise, de sorte quil donne de la valeurpour lactionnaire ? Comment cela se manifeste-t-il ?

4. Pensez-vous que le contrle de gestion ait une influence, volontaire ou involontaire,directe ou indirecte, sur le comportement des salaris ?

Si oui, de quelle faon fonctionne-t-elle, et par quels moyens ? Dans ce cas, pourriez-vous tenter de la quantifier sur une chelle de 1 10 ; 10

tant une matrise parfaite du comportement des salaris ? Si non, pourquoi ?

5. Quels sont les facteurs qui influencent le niveau defficacit du contrle de gestion surle comportement des salaris ?

6. Pensez-vous que le contrle de gestion induit des normes et des valeurs culturelles,une sorte de langage commun, qui unifierait les comportements ?

7. Daprs vous, comment le contrle de gestion est-il ressenti par les membres duneentreprise, selon quils sont :

Employs Cadres Directeurs

8. Existe-t-il des rsistances de la part de chacune de ces catgories de salari envers lecontrle de gestion ? Si oui, comment se manifestent-elles ?

9. Quels moyens les entreprises peuvent-elles utiliser pour rguler le comportement dessalaris, outre le contrle de gestion ?

10. Il existe plusieurs dimensions au contrle. On peut notamment distinguer :

le contrle par les comportements le contrle par les rsultats le contrle par les normes et valeurs le contrle par les comptences le contrle collgial (par le groupe) le contrle charismatique (par un leader)

Selon vous, le contrle de gestion participe-t-il une ou plusieurs de ces catgories, etpour quelles raisons ?

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1 Le contrle de gestion1.1 Prsentation gnrale du contrle de gestion1.2 Les missions du contrleur de gestion1.3 Contrle de gestion et structure, lapport dHenry Mintzberg

2 Le contrle de gestioncomme outil dorientation des comportements2.1 La vision de Robert N. Anthony2.2 Le contrle de gestion vu par Henri Bouquin2.2.1 Le contrle organisationnel2.2.2 Les trois niveaux de contrle

2.3 Le contrle de gestion selon Burlaud

1 La vision de Burlaud: le contrle de gestion oppos dautres formes de contrle2 Les dimensions du contrle3 Les systmes de contrle selon Bouquin4 Lapproche configurationnellede Simons1 Mthodologie2 Synthse des rsultats des entretiens3 Analyse sur linfluence du contrle de gestion sur les comportements individuels4 Conclusion