il valore doganale delle merci e l obbligo di …

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In collaborazione con

IL VALORE DOGANALE DELLE MERCI E L’OBBLIGO

DI DICHIARARE LE ROYALTIES IN DOGANAR I M I N I , 1 8 G I U G N O 2 0 1 9

Modulo di formazione aziendale

RELATORIAVV. TOMMASO FONTI, LL.M.

DOTT.SSA CRISTINA PIANGATELLO

PROGRAMMA

1. IL VALORE DELLE MERCI IN DOGANA

2. LE ROYALTIES E VALORE IN DOGANA

2. TRANSFER PRICING E VALORE IN DOGANA

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IL VALORE DOGANALE DELLE MERCI


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• Il valore doganale delle merci è uno degli

elementi essenziali della dichiarazione

doganale, insieme alla classificazione doganale

e all’origine delle merci (nonché alla quantità).

• Una valutazione non corretta può comportare:

➢ sotto il profilo tributario, esposizione al

pagamento di differenze daziarie e onerose

sanzioni, ai sensi dell’art. 303 del TULD;

➢ sotto il profilo commerciale, erronee

valutazioni di opportunità in merito alla

convenienza di acquisti da Paesi ExtraUE.


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• Per valore doganale delle merci si intende il

valore attribuito alle merci all’atto

dell’importazione, al fine di applicare i dazi che,

in ambito comunitario, sono generalmente

calcolati ad valorem.

• Tale valore costituisce, altresì, la base di

partenza per la determinazione dell’Iva

all’importazione.

>> fiscalità di confine


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Per la definizione dell’elemento valore sono stabilite regole

uniformi a livello internazionale.

➢ Art. VII GATT sul valore delle merci in dogana: valore

attuale

➢ Art. 1 Accordo sulla determinazione del valore doganale

in sede WTO(in applicazione dell’art. VII Gatt): valore di

transazione

– art. 2-7 altri criteri consentiti

– art. 7 criteri vietati


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➢ La definizione adottata a livello internazionale è stata

fedelmente recepita anche dalla UE, con l’emanazione

del Reg. CEE 1224/80 del Consiglio, i cui principi sono

stati poi trasfusi nel Codice Doganale Comunitario

(CDC) del 1992 prima, ed oggi nel Codice doganale

Unionale (CDU): valore di transazione

✓ Artt. 69 e ss. CDU (Reg. 952/2013)

✓ Art. 71 RD (Reg. 2446/2015)

✓ Artt. 127-146 RE (Reg. 2447/2015)

✓ Art. 6 RDT - Allegato 8 (Reg. 341/2016)


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❑ METODO PRIMARIO

➢ il valore di transazione (transaction value), ovveroil prezzo effettivamente pagato o da pagare per lemerci importate, eventualmente adeguato.

Tale prezzo comprende la totalità dei pagamenti eseguitio da eseguire come condizione della vendita delle merciimportate dal compratore

❑ METODI SECONDARI (CRITERI ALTERNATIVI)

➢ qualora il valore in dogana delle merci non possaessere determinato sulla base del metodo primario


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❑ PREZZO EFFETTIVAMENTE PAGATO O DAPAGARE

➢ comprende la totalità dei pagamenti eseguiti o daeseguire come condizione della vendita dellemerci importate dal compratore a una delleseguenti persone:

a) il venditore;

b) un terzo a beneficio del venditore;

c) un terzo collegato al venditore;

d) un terzo quando il pagamento a quest’ultimo èeffettuato per soddisfare un obbligo del venditore.


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VALORE DI TRANSAZIONE

➢ E’ necessario che le parti contraenti non si trovino in

determinate condizioni:

a) Non vi siano restrizioni per la cessione o l’utilizzazione

delle merci da parte del compratore al di fuori di quelle

espressamente indicate (ovvero, imposte o richieste

dalla legge o dalle autorità pubbliche nell’Unione, o che

limitano l’area geografica nella quale le merci possono

essere rivendute, oppure che non intaccano

sostanzialmente il loro valore);


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b) la vendita o il prezzo non siano subordinati a condizioni

o prestazioni dal valore non quantificabile;

c) I proventi della successiva rivendita, cessione o

utilizzazione della merce non ritornino al venditore;

d) Il compratore e il venditore non siano legati o la loro

relazione non abbia influito sul prezzo.


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NOVITÀ DEL CDU

✓ Non sarà più possibile dichiarare il valore in

dogana usando la regola della “first sale rule”.

La normativa previgente ammetteva, in caso di vendite

a catene, che l’importatore dichiarasse quale valore di

importazione il prezzo applicato alla prima delle

vendite intercorse, a condizione che essa fosse

finalizzata all’esportazione dei beni verso l’Unione

Europea.


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Esempio di elaborazione dell’ordine e vendita delle merci

A. Un cliente “A” si reca da un concessionario “B” ed ordina una VETTURA X

B. Il concessionario “B” piazza l’ordine presso la ditta olandese – “C”

C. La ditta olandese – “C” invia l’ordine all’impianto di produzione in Giappone – “D”

D. La ditta giapponese –“D” vende alla società d’importazione dell’UE “E”

E. La società d’importazione UE “E” importa la vettura

F. La vettura viene venduta al concessionario “B”

G. Il concessionario vende la vettura al cliente finale “A”


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NOVITÀ DEL CDU

✓Sconti: codificazione della disciplina degli sconti.

Gli sconti possono essere dedotti dal valore da

dichiarare in dogana se contrattualmente previsti e

determinati prima della presentazione della

dichiarazione doganale


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NOVITÀ DEL CDU

✓Merci difettose: le nuove disposizioni ammettono la

valenza, ai fini della determinazione del valore, degli

adeguamenti di prezzo che dipendano dal carattere

difettoso delle merci, a determinate condizioni:

a) le merci erano difettose al momento

dell’accettazione della dichiarazione in dogana per

l’immissione in libera pratica;


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b) il venditore ha effettuato l’adeguamento per

compensare il difetto, al fine di soddisfare una delle

seguenti condizioni:

i) un obbligo contrattuale stipulato prima

dell’accettazione della dichiarazione in dogana;

ii) un obbligo legale applicabile alle merci;

c) l’adeguamento è effettuato entro un periodo di un

anno a decorrere dalla data di accettazione delladichiarazione in dogana.


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NOVITÀ DEL CDU

➢Forfettizzazione: estensione del campo diapplicazione dell’istituto.

La forfettizzazione consente di pre-determinare, inaccordo con l’ufficio competente, il valore dei (soli)elementi da aggiungere o sottrarre al “prezzo pagatoo da pagare” qualora non noti al momentodell’importazione e anche del valore ditransazione stesso.


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FORFETTIZZAZIONE

Condizioni:

- l’applicazione della procedura semplificata comporta un

costo amministrativo sproporzionato

- il valore così determinato non differirà in modo

significativo da quello determinato in assenza di

forfetizzazione

- Il possesso di alcuni requisiti da parte del richiedente


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FORFETTIZZAZIONE E RULING DOGANALE

CIRCOLARE 5/D del 21/4/2017 > dal punto di vista soggettivo il richiedente:

a) non deve avere precedenti per reati gravi o violazioni alla normativa doganale e fiscale;

b) deve dar prova di utilizzare un sistema contabile che faciliti i controlli doganali mediante audit;

c) avere una organizzazione adeguata all’azienda ed un controllo interno per individuare transazioni illegali o irregolari.

Tutti questi criteri sono presunti se il soggetto ècertificato AEO.


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Elementi da aggiungere al valore di transazione

se a carico del compratore, ma non inclusi nel

prezzo di vendita delle merci importate:

• Costo dei contenitori considerati, ai fini doganali, come

formanti un tutt’uno con la merce;

• Costo dell’imballaggio, comprendente sia la manodopera

che i materiali;

• Commissioni e spese di mediazione, escluse le

commissioni di acquisto.


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• Materie, componenti, parti ed elementi similariincorporati nelle merci importate;

• Utensili, matrici, stampi ed oggetti similari utilizzati per laproduzione delle merci importate;

• Materie consumate durante la produzione delle merciimportate;

• Lavori di ingegneria, di studio, di arte e di design,piani e schizzi, eseguiti in un Paese non membro dellaUE e necessari per produrre le merci importate.

Elementi da aggiungere al valore di transazione se

forniti gratuitamente o a costo ridotto dal

compratore ed utilizzati nella produzione delle

merci importate, sempre che non inclusi nel

prezzo di vendita


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• I corrispettivi e i diritti di licenza relativi alle merci

importate, che il compratore è tenuto a pagare

(direttamente o indirettamente) come condizione della

vendita delle merci, nella misura in cui non siano già

incluse nel prezzo di transazione;

• Il valore di tutte le quote dei proventi di qualsiasi ulteriore

rivendita, cessione o utilizzo delle merci importate

spettanti direttamente o indirettamente al venditore;

• Le spese di trasporto e di assicurazione delle merci

importate e le spese di carico e di movimentazione

connesse al trasporto, fino al luogo di introduzione

delle merci nel territorio della UE.

Altri elementi da aggiungere al valore di transazione


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Elementi esclusi dal valore di transazione

• Spese di trasporto delle merci importate dopo il loro ingressonel territorio doganale della UE;

• Spese relative a lavori di costruzione, di installazione, dimontaggio, di manutenzione, di assistenza tecnica iniziatisulle merci dopo la importazione (ad esempio, impianti,macchinari, materiale industriale);

• Commissioni di acquisto;

• Spese relative al diritto di riproduzione nella UE delle merciimportate;

• Interessi conseguenti ad un accordo scritto di finanziamentoconcluso dal compratore e relativo all’acquisto delle merciimportate;

• Dazi all’importazione e gli altri oneri da pagare nella UE amotivo dell’importazione e della vendita delle merci.


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METODI SECONDARI DI DETERMINAZIONE

DEL VALORE DELLE MERCI IN DOGANA

• Valore di transazione di merci identiche;

• Valore di transazioni di merci similari;

• Valore basato sul prezzo di rivendita in UE;

• Valore calcolato o ricostruito sulla base dei costi di

produzione delle merci importate + applicazione di

un congruo margine di profitto (mark-up);

• Criterio residuale

N.B. I suddetti metodi vanno applicati in ordine, fino a

quello che consente di determinare il valore delle

merci


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L’OBBLIGO DI DICHIARARE

LE ROYALTIES IN DOGANA


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CORRISPETTIVI E DIRITTI DI LICENZA (ROYALTIES)

Vanno inclusi nel valore in dogana le royaltiescorrisposte:

A. in relazione alle merci importate: le royaltiescorrisposte devono essere pagate per l’utilizzo diun bene intangibile (es. marchio) applicato suiprodotti di importazione.

B. come condizione per la vendita: la novità delCDU consiste nell’aver esteso il novero delleipotesi in cui si considera concretizzato il requisitodella “condizione per la vendita”.


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Alle merci importate sono correlati royalties e diritti dilicenza se, in particolare, i diritti trasferiti nell’ambitodell’accordo di licenza sono incorporati nelle merci.

Un riferimento diretto alle merci importate è particolarmentechiaro quando le merci stesse costituiscono l’oggetto delcontratto di licenza:

➢ se le merci importate hanno incorporato il marchio per ilquale viene pagato il diritto di licenza questo deve essereconsiderato come correlato alla merce importata.

➢ La stessa correlazione esiste laddove la merce importataè costituita da ingredienti o componenti oggetto dellalicenza.

ROYALTIES CONNESSE ALLE MERCI DA

VALUTARE


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Le royalties sono considerate pagate comecondizione della vendita delle merci importatequando:

a) il venditore o una persona ad esso collegata chiedeall’acquirente di effettuare tale pagamento

oppure

b) il pagamento da parte dell’acquirente è effettuato persoddisfare un obbligo del venditore

oppure

c) le merci non possono essere venduteall’acquirente o da questo acquistate senzaversamento delle royalties.

CONDIZIONE PER LA VENDITA DELLE MERCI IMPORTATE


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CORRISPETTIVI VERSATI A TERZI

Le royalties possono essere pagate al venditore o ad unterzo, che può essere il proprietario o licenziante deidiritti in questione.

➢ Occorre sempre valutare l’impatto (e quindil’applicazione) della “condizione della vendita”.

Ogni situazione deve essere analizzata sulla base di tutti ifatti che concorrono alla vendita e all’importazione di merci,compresi gli obblighi contrattuali e di legge contenute neidocumenti (ad es., l’accordo di vendita e gli accordi sullaprotezione del diritto di licenza)

➢ Controllo sulla produzione VS controllo di qualità delprodotto: solo il primo rende daziabili le royalties indogana


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• La necessità di corrispondere royalties e i diritti di licenzaa fronte di fornitura di prodotti è generalmente indicata inun contratto formale scritto – definito “contratto dilicenza” e separato dal contratto di vendita - chespecifica in dettaglio il prodotto oggetto della licenza,la natura dei diritti assegnati ed il know-how fornito,le responsabilità del licenziante e del licenziatario, ilmetodo di calcolo e di pagamento delle royalties edei diritti di licenza, le conseguenze giuridiche delmancato pagamento degli stessi.

• Tuttavia, occorre considerare anche i termini delcontratto di vendita nonché dei legami esistenti tra ilcontratto di vendita ed il contratto di licenza.


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SCENARIO A DUE PARTI

USA

ITALIA

$ - Royalty

Licenza

Marchio

Vendita

prodotti$ - Prezzo

In tale scenario, quasi sempre il pagamento della royalty costituisce una

condizione della vendita e, quindi, la royalty va inclusa nel valore della merce in

dogana in quanto risulta soddisfatta la condizione che, se l’acquirente/licenziatario

non paga la royalty, il venditore/licenziante non fornirà i beni.


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SCENARIO A TRE PARTI

LUX

ITALIA

$ - Royalty

CINALicenza Marchio

Contratto di fornitura

In tale scenario, andranno attentamente analizzati l’accordo di licenza e quello di

fornitura al fine di appurare se esiste un collegamento (anche solo di fatto) tra il

licenziante ed il produttore ovvero se vi sia un impedimento alla vendita o

all’acquisto della merce nel caso in cui le royalties non siano pagate al licenziante .


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SENTENZA PUMA

Il CDU riconosce come daziabili un’altra famiglia diintangibles, ovvero i lavori di ingegneria, di studio, d’arte e didesign, piani e schizzi.

➢ Differenza tra questi apporti e le royalties:

✓Lavori d’ingegneria, etc..→ elementi intellettuali messia disposizione ai fini della produzione della merce(come brevetti, modelli, disegni)

✓Royalties → elementi immateriali incorporati al fine delfunzionamento della merce importata (es., software difunzionamento di una lavatrice)

GLI APPORTI


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➢ Selling commissions > commissioni di vendita

>> vanno considerate nel valore doganale delle merci

➢ Buying commissions > commissioni di acquisto

>> non vanno considerate nel valore doganale dellemerci (a meno che non siano comprese nel prezzo divendita)

➢ Brokerage > compenso per l’intermediazione

>> vanno considerate nel valore doganale delle merci

LE COMMISSIONI

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Le informazioni vincolanti in tema di valore delle merci

Le Informazioni vincolanti oggi sono previste unicamente in

relazione agli istituti della classificazione (Informazione Tariffaria

Vincolante, ITV) e dell’origine (Informazione Vincolante in materia

di Origine, IVO) delle merci, ma non anche al valore doganale.

La Commissione europea ha condotto un monitoraggio

presso gli Stati membri per conoscere il gradimento degli

operatori economici e delle amministrazioni per un analogo

strumento (IVV).

La risposta è stata nettamente positiva >> è molto probabile che

entro breve saranno apportate modifiche alla normativa unionale

doganale per inserire questo strumento tra quelli a disposizione

degli operatori doganali per accrescere il loro livello di

compliance.


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Modello DV1

➢ Dichiarazione attestante gli elementi relativi al valore indogana dei beni, da compilare sul modello DV1.

• Può essere ancora richiesto in formato cartaceo dalleDogane fino alla fine del periodo transitorio (quando isistemi informatici per l’attuazione di un ambientepaperless saranno a regime)

• A regime, le “indicazioni relative al valore in dogana”potranno essere richieste dalle autorità doganali (ecomunicate dall’operatore) solo per via telematica.

• Valore soglia di 20.000 €


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RISCHI E SANZIONI

➢ Art. 303. co. 1 TULD

>> È prevista una sanzione amministrativa da 103,00 a 516,00

Euro per il dichiarante che ha fornito informazioni inesatte o

erronee su qualità, quantità, valore delle merci in importazione

➢ Art. 303, co. 3 TULD

>> Se l’indicazione errata del valore delle merci abbia

comportato la rideterminazione dei diritti di confine

>> Nel caso in cui i diritti di confine complessivamente dovuti

siano maggiori di quelli calcolati in base alla dichiarazione, e la

differenza superi il 5%, vengono applicate le seguenti sanzioni,

sempreché il fatto non costituisca più grave reato:


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RISCHI E SANZIONI

• per i diritti dovuti fino a 500 Euro → sanzione amministrativa da

103 a 500 Euro

• per i diritti dovuti da 500,1 Euro a 1.000 Euro → si applica la

sanzione amministrativa da 1.000 a 5.000 Euro

• per i diritti dovuti da 1000,1 Euro a 2.000 Euro → si applica la

sanzione amministrativa da 5.000 a 15.000 Euro

• per i diritti dovuti da 2.000,1 Euro a 3.999,99 Euro → si applica

la sanzione amministrativa da 15.000 a 30.000 Euro

• per i diritti dovuti pari o superiori a 4.000 Euro → si applica la

sanzione amministrativa da 30.000 a dieci volte l'importo dei

diritti.


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TRATTAMENTO IVA DELLE

ROYALTIES NEI RAPPORTI DI

LICENZA

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43


QUALIFICAZIONE DELL’OPERAZIONE AI FINI IVA

❑ Ai fini IVA, i rapporti di licenza tra due soggetti passivi IVA, da

cui scaturiscono royalties, sono considerati prestazioni di

servizi, e non cessioni di beni (ex art. 3 co. 2 n. 2 del DPR

633/72).

❑ Più in particolare, si tratta di una prestazione di servizi

"generica" (si veda, in questo senso, la circ. AE 31.12.2009

n. 58, § 1). Si applica, pertanto, il criterio di territorialità

ordinario dei rapporti B2B, contenuto nell'art. 7-ter del DPR

633/72, secondo cui tali prestazioni si considerano effettuate

nel paese in cui è stabilito il committente (nel caso in esame,

il licenziatario).


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LICENZIATARIO LICENZIANTE

ROYALTIES PAGATE ITALIA-SU-ITALIA

ITA Contratto

Licenza d’uso

✓ Emette fattura con addebito dell’IVA

italiana (sistema ordinario della rivalsa);

✓ Liquida e versa l’IVA all’Erario

nell’ambito delle proprie liquidazioni

periodiche IVA.

Royalty

✓ Versa la royalty più l’IVA italiana a

favore del licenziante;

✓ Detrae l’IVA versata al licenziante.


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Regola B2B – Servizio territorialmente rilevante in ITA

Fattura

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LICENZIATARIO LICENZIANTE

ROYALTIES PAGATE DALL’ITALIA VERSO PAESI

UE/EXTRA-UE

ITA UE/EXTRA-UE

Contratto

Licenza d’uso

✓ Emissione della fattura.

Royalty

✓ Se licenziante UE: liquidazione dell’IVA

con il meccanismo del reverse charge ad

opera del licenziatario ITA, ex art. 17,

co. 2 DPR 633/1972 e 46 DL 331/93;

✓ Se licenziante extra-UE: liquidazione

dell’IVA mediante autofattura ad opera

del licenziatario ITA.


Regola B2B – Servizio territorialmente rilevante in ITA

Fattura

I RIFLESSI DELLE ROYALTIES

SULL’IVA ALL’IMPORTAZIONESITUAZIONE PATOLOGICA

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IVA SULLE ROYALTIES PER I BENI IMPORTATI – RISCHIO DI

DOPPIA IMPOSIZIONE

❑ Nel caso in cui le royalties siano da ricomprendere nel valore in

dogana delle merci importate, occorre prestare particolare

attenzione ai profili di doppia imposizione IVA.

❑ In linea di principio, infatti, le royalties sono assoggettate ad

IVA:

• sia in dogana, in quanto il valore in dogana dei beni

importati, assunto ai fini dell’applicazione dei dazi,

costituisce anche la base imponibile dell’IVA

all’importazione, ai sensi dell’art. 69, co.1 DPR 633/72;

• sia, autonomamente, in capo all’acquirente/licenziatario

italiano, in quanto le operazioni di licenza (da cui

scaturiscono le royalties) sono qualificate come prestazioni

di servizi, ai sensi dell’art. 3, co. 2, n. 2) DPR 633/72.


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RISCHIO DI DOPPIA IMPOSIZIONE – ORIENTAMENTO INIZIALE

DI PRASSI E GIURISPRUDENZA

❑ In ordine al profilo della doppia imposizione, in base

all’orientamento iniziale di prassi e giurisprudenza (Cass. n.

12262, 12263 e 12578 del 2010; n. 10734 e 11642 del 2013;

n. 2254/2014) l’IVA all’importazione integrerebbe un tributo

diverso dall’IVA interna, con conseguente possibile

duplicazione dell’imposta.

❑ Conseguentemente, a fronte di una contestazione dell’Autorità

doganale che sanciva la daziabilità in dogana delle royalties,

l’Autorità doganale aveva diritto a richiedere nuovamente il

pagamento dell’IVA, da parte dell’acquirente/licenziatario

italiano, anche qualora la stessa fosse già stata assolta in

fattura o mediante reverse charge.


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RISCHIO DI DOPPIA IMPOSIZIONE – LA SENTENZA EQUOLAND E LE

SUCCESSIVE PRONUNCE GIURISPRUDENZIALI

❑ Il citato orientamento iniziale è stato superato dalla

Corte di Giustizia UE nella sentenza Equoland (causa C-

272/13 del 17.07.2014), la quale ha stabilito che il

pagamento dell’IVA in dogana su di un importo già

assoggettato ad IVA in capo allo stesso acquirente /

licenziatario determinerebbe una doppia imposizione.

❑ Pertanto, nel momento in cui l’acquirente/licenziatario

abbia già assolto l'IVA sulle royalties in fattura o

mediante reverse charge, il medesimo importo non può

essere preteso nuovamente dalla Dogana.


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RISCHIO DI DOPPIA IMPOSIZIONE – LA SENTENZA EQUOLAND E LE

SUCCESSIVE PRONUNCE GIURISPRUDENZIALI – segue

❑ Al contrario – prosegue la CGUE nella sentenza Equoland – per la

determinazione della base imponibile IVA ai fini doganali occorre

sottrarre dal valore del bene (comprensivo delle royalties) l'importo

delle royalties già oggetto di reverse charge o fattura.

❑ In definitiva, in ragione dell’unitarietà dell’IVA (interna e

all’importazione), le royalties vanno assoggettate ad IVA una sola

volta, e cioè o in dogana o in capo all’acquirente/licenziatario, a

mezzo di reverse charge o in fattura.

❑ Ciò, tuttavia, non far venire meno il diritto della Dogana di richiedere il

versamento dell’IVA sui maggiori dazi, dovuti a seguito

dell’inclusione delle royalties nel valore doganale della merce (Cass.

n. 25646/2018).


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RISCHIO DI DOPPIA IMPOSIZIONE – L’ATTUALE POSIZIONE

DELL’AGENZIA DELLE DOGANE

❑ I principi espressi dalla CGUE nella sentenza Equoland sono stati

recepiti, da ultimo, anche dall’Agenzia delle Dogane (con Nota n.

12243/2019) la quale ha definitivamente chiarito che, in caso di

rettifica dei dazi doganali a seguito dell’inclusione nella base

imponibile delle royalties corrisposte al licenziante e non dichiarate in

Dogana, l’Ufficio non può pretendere dall’acquirente /

licenziatario italiano un nuovo versamento dell’IVA, qualora la

stessa sia già stata assolta in fattura o mediante reverse charge.

❑ Ciò a condizione tuttavia che sia debitamente comprovato,

dall’acquirente/licenziatario italiano, la corrispondenza e la

pertinenza dell‘IVA autofatturata rispetto alla maggiore imposta

dovuta all'importazione per effetto dell'inclusione delle royalties nel

valore accertato dalla Dogana.


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I RIFLESSI DELLE ROYALTIES

SULL’IVA ALL’IMPORTAZIONE SITUAZIONE FISIOLOGICA

53

53


LE POSSIBILI SOLUZIONI PER GESTIRE LA DAZIABILITÀ

DELLE ROYALTIES ANTE IMPORTAZIONE

❑ Al fine di superare le criticità connesse alla daziabilità in

dogana delle royalties, ed il conseguente rischio di doppia

imposizione, l’acquirente/licenziatario italiano può ricorrere

alle seguenti procedure volte a semplificare la determinazione

del valore doganale:

1) la procedura di dichiarazione semplificata (artt. 166 e

167 CDU);

2) la nuova procedura di forfetizzazione preventiva (art.

73 del CDU).

❑ Per l’utilizzo di entrambe le procedure sopramenzionate è

necessario ottenere preventivamente, dall’Agenzia delle

Dogane, un’apposita autorizzazione.


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1) LA PROCEDURA DI DICHIARAZIONE SEMPLIFICATA

❑ La procedura di dichiarazione semplificata è prevista dagli artt. 166 e

167 del CDU ed è sostanzialmente analoga alla procedura di

dichiarazione incompleta disciplinata dal previgente CDC all’art. 76, par.

1, lett. a).

❑ È utilizzabile sia per le importazioni che per le esportazioni e

consente all’acquirente/licenziatario italiano di presentare una

dichiarazione doganale con dati ridotti o priva dei documenti di

accompagnamento.

❑ Alla dichiarazione incompleta deve tuttavia seguire, entro 10 giorni o

entro il diverso termine previsto dall’autorizzazione (decorrenti dalla

data di presentazione della dichiarazione), la presentazione in Dogana di

una dichiarazione complementare, in modo da determinare l’ammontare

dei dazi eventualmente dovuti.

❑ L’autorizzazione è di norma concessa dietro presentazione di una

garanzia, sufficiente per tutelare i dazi gravanti sulla merce.


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1) LA PROCEDURA DI DICHIARAZIONE SEMPLIFICATA –

segue❑ Per l’utilizzo della procedura di dichiarazione semplificata devono

ricorrere le condizioni dettate dall’art. 145 del RD (Reg. UE n.

2446/2015), ovverosia che il richiedente:

1) non abbia commesso violazioni gravi o ripetute della normativa

doganale e fiscale (cd. criterio dell’affidabilità previsto anche per

l’AEO ex art. 39, lett. a), CDU);

2) ove applicabile, disponga di procedure idonee per la gestione delle

licenze e delle autorizzazioni concesse nell’ambito degli scambi di

prodotti agricoli;

3) assicuri che i dipendenti siano incaricati di informare le autorità

doganali ogniqualvolta incontrino difficoltà nell’ottemperare alle norme

doganali e stabilisca procedure per informare le autorità doganali di

tali difficoltà;

4) ove applicabile, disponga di procedure idonee per la gestione delle

licenze d’importazione e d’esportazione di merci sottoposte a divieti o

restrizioni.


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2) LA NUOVA PROCEDURA DI FORFETIZZAZIONE

PREVENTIVA

❑ La nuova procedura di forfetizzazione preventiva, di cui all’art.

73 del CDU, consente invece di concordare con l’Agenzia delle

Dogane l’importo delle royalties da addizionare al valore della

merce al momento dell’importazione.

❑ A tal fine, devono ricorrere le condizioni oggettive dettate dall’art.

71 del RD (Reg. UE n. 2446/2015), ovverosia che:

1) l’utilizzo della procedura della dichiarazione semplificata (ex art.

166 CDU) comporterebbe, nel caso di specie, un costo

amministrativo sproporzionato;

2) il valore in dogana della merce non differisca in modo

significativo da quello che sarebbe determinato in assenza di

autorizzazione.


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PREVENTIVA – segue❑ La concessione dell’autorizzazione è subordinata al rispetto, da

parte dell’acquirente/licenziatario italiano richiedente, delle seguenti

condizioni soggettive:

1) assenza di violazioni gravi o ripetute della normativa doganale e

fiscale (cd. criterio dell’affidabilità previsto anche per l’AEO ex art.

39, lett. a), CDU);

2) utilizzo di un sistema contabile che sia compatibile con i principi

contabili generalmente accettati ed applicati nello Stato membro in

cui è tenuta la contabilità e che faciliterà i controlli doganali

mediante audit;

3) possesso di un’organizzazione amministrativa che corrisponde al

tipo ed alla dimensione dell’impresa e che è adatta alla gestione

dei flussi di merci, nonché di un sistema di controllo interno che

permette di individuare le transazioni illegali o irregolari.


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PREVENTIVA – segue

❑ La domanda deve essere presentata tramite il portale

telematico delle decisioni doganali (CDS), allegando il relativo

modello di istanza.

❑ Ottenuta l’autorizzazione, l’acquirente/licenziatario italiano

dovrà aumentare la base imponibile in proporzione all’importo

a forfait, versando i maggiori dazi e l’IVA.


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ULTERIORI POSSIBILI SOLUZIONI ALLA DUPLICAZIONE

DELL’IVA


60

IMPORTAZIONE

DEI BENI

Autofattura/integrazione

tramite reverse charge della

fattura del licenziante prima

dell’importazione dei beni

Ipotesi A Ipotesi B

Il licenziatario ITA

documenta alla Dogana

l’avvenuto assolvimento

dell’IVA dovuta sulle

royalties, in modo che nella

bolletta doganale venga

detratta l’IVA già assolta

Bolletta doganale

d’importazione antecedente

all’autofattura/all’integrazione

tramite reverse charge della

fattura del licenziante

Il licenziatario ITA emette

autofattura senza applicare

l’IVA ITA indicando «IVA

assolta in Dogana con

documento doganale xxxx»


61

TRANSFER PRICING E VALORE

IN DOGANA

CHE COSA E’ IL TP? A CHI SI APPLICA?

• Transfer Pricing = il prezzo al quale i beni o i servizi vengonoscambiati tra imprese dello stesso gruppo multinazionale;

• E’ una normativa che interessa il comparto dell’imposizionediretta e, più precisamente, la tassazione del reddito di impresa(Art. 110 co. 7 TUIR);

• La normativa impone che, ai fini della determinazione della baseimponibile IRES, le imprese correlate applichino alle lorooperazioni commerciali o finanziarie le medesime condizioni e imedesimi prezzi che sarebbero stati pattuiti tra impreseindipendenti operanti in condizioni di libera concorrenza e incircostanze comparabili (arm’s length principle).


62

SOCIETA’ITALIANA

CONTROLLATA ESTERA

ITA


LO SCENARIO OGGETTO DI ANALISI

FORNITORE 2

FORNITORE 1

FORNITORE 2

CINA€

Acquisto

Acq

uis

to

Vendita

Possibili metodi ai fini TP:

- CUP

- COST PLUS

- TNMM ON COSTS

Qual è il valore da attribuire alla merce importata ai fini doganali?

E’ possibile utilizzare la regola primaria del valore di transazione?

63

METODO PRIMARIO: IL VALORE DI TRANSAZIONE

❑ Il valore di transazione (ovverosia il prezzo

effettivamente pagato o da pagare per le

merci importate) si applica purché:

✓ il compratore e il venditore non siano

collegati; oppure, se collegati

✓ il collegamento non abbia influenzato il

prezzo [Art. 70, par. 3, lett. d) CDU].


64

LA DEFINIZIONE DI “LEGAME” TRA ACQUIRENTE E VENDITORE

❑ Ai sensi dell’art. 127 RE, l’acquirente e il venditore sono

considerati legati quando:

✓ L’uno controlla direttamente o indirettamente l’altro;

✓ L’uno e l’altro sono direttamente o indirettamente

controllati da una terza persona;

✓ Essi controllano assieme, direttamente o indirettamente,

una terza persona;

❑ Si ritiene che vi sia “controllo” quando una parte è in

grado, di diritto o di fatto, di imporre orientamenti

all’altra parte.


65

LA RILEVANZA DEL “LEGAME” TRA ACQUIRENTE E VENDITORE - 1 -

❑ Ai fini doganali, il collegamento tra l’acquirente/importatore e ilvenditore rileva per verificare se è possibile applicare il metodoprimario di valutazione delle merci basato sul valore ditransazione;

❑ L’esistenza di un legame tra le parti della transazione non è diper sé motivo sufficiente per disconoscere il valore dellamerce dichiarato al momento dell’importazione;

❑ Se l’AD ha motivo di ritenere che il legame tra le parti abbiainfluenzato il prezzo dei beni importati, di norma vengonoesaminate le circostanze relative alla vendita e il dichiarantepuò fornire informazioni aggiuntive in merito a tali circostanzeal fine di dimostrare la congruità del valore dichiarato rispettoa quello che sarebbe stato dichiarato in caso di vendita tra partinon collegate.


66


❑ Nel dimostrare la congruità del valore dichiarato rispetto a quello che

sarebbe stato dichiarato in caso di vendita tra parti non collegate,

l’acquirente/importatore potrà utilizzare e spendere, nei confronti della

AD, lo studio dallo stesso predisposto in materia di transfer

pricing ai fini delle imposte dirette;

❑ La AD, con la Circ. 16/D del 2015, ha infatti previsto la possibilità di

utilizzare la documentazione TP approntata ai fini delle imposte

dirette (i.e. Masterfile e Documentazione Nazionale) per dimostrare la

congruità del prezzo di vendita tra parti collegate e, quindi, il valore

dichiarato in dogana con riferimento alla merce importata;

❑ La condizione prevista dalla Circ. 16/D del 2015 è che la

documentazione TP fornisca informazioni circa le circostanze della

vendita utili anche ai fini doganali – da ciò deriva l’opportunità di

approntare una apposita appendice alla documentazione TP che

abbia valenza doganale.


67


❑ Nel caso in cui i dubbi della AD circa la correttezza del valore di

transazione dichiarato non sono dissipati, si applicheranno i c.d.

metodi di valutazione alternativi o secondari ex art. 74 CDU,

ovverosia:

✓Metodo del valore in dogana di merci identiche o similari;

✓Metodo deduttivo o basato sul prezzo unitario di rivendita

nell’UE delle merci importate o di merci identiche o similari;

✓Metodo del valore calcolato dato dalla somma: i) dei costi di

produzione sostenuti dal fornitore; ii) di un importo di utile e

spese generali; iii) dei costi di trasporto, assicurazione,

carico e movimentazione della merce fino al luogo di arrivo

nell’UE.


68

METODI A CONFRONTO - 1 -

Valore Doganale

• Valore di transazione dibeni uguali o similari

• Metodo deduttivo

• Valore calcolato

Transfer Price

• Metodo del confronto delprezzo (“CUP”)

• Metodo del prezzo dirivendita (“RP”)

• Metodo del costomaggiorato (C+”)

• TNMM (Transactional NetMargin Method)

• PSM (Profit Split Method)


69

Riconosciuti recentemente con

Circ. 16/D del 2015

❑ La AD con la Circ. n.16/D del 2015 ha riconosciuto

(con delle specifiche e dei distinguo) l’accettazione dei

metodi transfer pricing CUP, RPM, CPM, TNMM e

PSM anche ai fini doganali.

❑ Tuttavia, affinché i metodi TNMM e PSM siano

utilizzabili anche ai fini doganali, l’AD richiede che gli

indici di marginalità netta delle imprese ritenute

comparabili siano riferibili a singole tipologie di

transazioni imprenditoriali;

❑ Per questo motivo, i metodi TNMM e PSM sono

accettabili solo se riferiti ad imprese comparabili

mono-business o mono-prodotto.

METODI A CONFRONTO - 2 -


70

GLI AGGIUSTAMENTI DI PREZZO DI FINE ANNO

71


71

❑ Nell’ambito della gestione dei prezzi di trasferimento da parte di un

gruppo multinazionale d’impresa può accadere di accertare, prima

della fine dell’esercizio fiscale, che alcune transazioni commerciali

già eseguite e regolate tra le parti non rispettino il principio di

libera concorrenza;

❑ Nella prassi, accade spesso che le imprese intervengano con delle

rettifiche contabili (i.e. emissione di note di credito o di debito)

che riportano le marginalità delle singole transazioni o gruppi di

transazioni nell’ambito di un intervallo di valori di marginalità ritenuto

congruo (es. metodi TNMM o PSM);

❑ Si pone allora la questione circa la possibilità di riconciliare in

dogana ex post (i.e. successivamente all’importazione delle merci

nella UE) i suddetti aggiustamenti di TP, operati ai fini della

imposizione diretta.72


72

GLI AGGIUSTAMENTI DI PREZZO E VALORE DOGANALE

❑ Al fine di riconciliare in dogana gli aggiustamenti di TP, è

possibile utilizzare la procedura di revisione della

dichiarazione doganale su istanza di parte?

❑ L’art. 173 CDU prevede che il dichiarante, su richiesta, possa

modificare la dichiarazione doganale già accettata purché la

richiesta sia fatta prima che la dogana:

✓ abbia intrapreso controlli o ispezioni alla merce; o

✓ abbia svincolato le merci.

❑ Sempre su richiesta del dichiarante formulata entro 3 anni, la

modifica della dichiarazione doganale può essere autorizzata

anche dopo lo svincolo delle merci per consentire al

dichiarante di adempiere ai propri obblighi doganali.

LA REVISIONE DELL’ACCERTAMENTO DOGANALE - 1 -


73

❑ L’art. 130 del RE introduce inoltre una nuova disposizione in

materia di riduzione dei prezzi in base alla quale le

sottrazioni delle riduzioni di prezzo dal valore di

transazione dichiarato in dogana:

✓ sono consentite «se, al momento della accettazione della

dichiarazione in dogana, il contratto di vendita prevede la

loro applicazione e il loro importo»; mentre

✓ sono irrilevanti se tali riduzioni derivano da modifiche del

contratto successive al momento della accettazione della

dichiarazione in dogana.



74

❑ Alla luce della nuova normativa doganale (art. 173 CDU e art. 130 RE),

si ritiene pertanto che l’utilizzo della procedura di revisione doganale su

istanza di parte per riconciliare gli aggiustamenti di TP:

✓ Sia possibile quando la rettifica comporti un incremento del valore

di transazione dichiarato in dogana e, quindi, il versamento di

maggiori dazi doganali; mentre

✓ Non sia possibile quando la rettifica comporti un decremento del

valore di transazione dichiarato in dogana e, quindi, il rimborso di

parte dei dazi doganali già assolti.

❑ La possibilità di ricorrere alla revisione della dichiarazione doganale

su istanza di parte per riconciliare ex post gli aggiustamenti di TP

era già stata esclusa dalla Corte di Cassazione (Sentenza n.

7715/2013) e dalla AD nella Circ. 16/D del 2015, entrambe emanate in

vigenza della vecchia normativa doganale (i.e. art. 78 CDC).



75

COME SI PUO’ RICONCILIARE EX ANTE LA POLICY DI TP -

INCLUSI GLI AGGIUSTAMENTI PREZZO DI FINE ANNO - CON IL

VALORE DOGANALE?

76


76


77

IMPORT /

EXPORT e

aggiustamenti

TP

IMPORT e

aggiustamenti

TP

Dichiarazione

incompleta ex

art.166-167 CDU

e Circolare 16D

del 6 novembre

2015

Forfettizzazione

ex art.73 CDU e

Circolare 5D

del 21 aprile

2017

Dichiarazione semplificata

(con autorizzazione delle

Dogane e rilascio di

garanzie), che rinvia

l’accertamento dei dazi

quando tutte le info sugli

aggiustamenti TP sono

definitivi e documentati

Possibilità di forfettizzare il

prezzo della transazione sulla

base di un accordo con

Dogane con analisi di

comparabilità conforme ai

principi dell’ALP. Esibizione

documentazione TP


78

ALCUNE PRONUNCE DELLA

GIURISPRUDENZA

CORTE DI GIUSTIZIA UE 20.12.2017 CASO HAMAMATSU (C-529/16)

❑ Controllata tedesca di società giapponese, con meccanismo di

aggiustamento prezzi a fine anno (c.d. “year-end adjustment”) circa gli

approvvigionamenti operati da quest’ultima, che opera qualora la propria

marginalità si collochi al di fuori di un intervallo di valori risultante da

una apposita analisi di benchmark. Il tutto secondo quanto convenuto in

via preventiva con le Autorità tedesche (“Residual Profit Split” da APA).

❑ La necessità di garantire alla filiale tedesca una marginalità sufficiente

induce le parti ad una rettifica successiva alla chiusura del periodo

d’imposta, di portata retroattiva (i.e. minori costi), da cui scaturisce anche

una richiesta di rimborso di parte dei dazi doganali.

❑ La CGUE, interrogata dalla Commissione tributaria tedesca investita della

causa scaturente dal diniego delle autorità doganali tedesche al rimborso

dei dazi, è così chiamata ad esprimersi sulla materia, giungendo a

conclusioni negative per la ristretta casistica che ammette modifiche

retroattive del valore doganale.79


79

SENTENZA DELLA CORTE DI CASSAZIONE del 27 marzo 2013, n. 7716

❑ I fatti di causa si riferiscono ad operazioni di importazione di

autovetture in Italia, vendute da una capogruppo coreana alla

propria controllante italiana;

❑ Le società del gruppo convenivano di rivedere i prezzi di vendita

delle autovetture importate, in forza di un contratto di TP stipulato

successivamente alle importazioni ma con efficacia retroattiva dal

01.01.2003;

❑ La casa madre coreana emetteva quindi nota di credito

(cumulativa) al fine di rettificare in diminuzione l’importo fatturato

alla controllata italiana;

❑ La controllata italiana presentava all’AD istanza di revisione delle

dichiarazioni doganali di importazione chiedendo il rimborso dei

maggiori dazi pagati sul valore delle merci già dichiarato in dogana.80


80

SENTENZA DELLA CORTE DI CASSAZIONE del 27 marzo 2013, n. 7716 (segue)

❑ Secondo la Corte:

✓ La revisione della dichiarazione doganale può essere effettuata solo afronte di errori, inesattezze od omissioni involontariedell’interessato (quali, ad esempio, differente qualità delle merci,danneggiamento o erronea classificazione delle stesse)

✓ Di contro, la revisione – e la conseguente rettifica del valore dichiaratoall’atto dell’importazione – non può essere operata in base ad unascelta contrattuale volontariamente effettuata da parti private(esportatore e importatore), per lo più appartenenti al medesimo grupposocietario, in un momento successivo alla importazione

❑ Pertanto, la Corte ha concluso che non si può procedere alla revisionedell’accertamento doganale definitivo - e al conseguente rimborso deimaggiori dazi corrisposti - a seguito della stipula di un contratto di TPdal quale è conseguita una riduzione del prezzo delle merci importate e aldi fuori della procedura della dichiarazione incompleta (oggi confluita nellaprocedura della dichiarazione semplificata ex art. 166 CDU).

81


81

SENTENZA DELLA CORTE DI CASSAZIONE SPAGNOLA 11.12.2009, CASO REFRESCOS Y ENVASADOS S.A.

❑ La società iberica, appartenente al gruppo mondiale titolare di

una nota bevanda, presenta ricorso contro un accertamento

transfer pricing: gli esiti della verifica condotta ai fini delle

II.RR., infatti, non coincidono con i risultati (positivi) delle

precedenti ispezioni, condotte dalla “Dependencia Regional de

Aduanas e Impuestos Especiales”, ai fini dell’applicazione dei

dazi doganali.

❑ Il collegio giudicante accoglie il ricorso del contribuente,

affermando l’inammissibilità di una diversa tassazione della

medesima transazione, in relazione al tributo da esigere,

laddove sia richiesto l’utilizzo degli stessi parametri di

valutazione.

82


82


GRAZIE PER L’ATTENZIONE

IL VALORE DOGANALE DELLE MERCI E L’OBBLIGO

DI DICHIARARE LE ROYALTIES IN DOGANA

Modulo di formazione aziendale

CONTATTIAVV. TOMMASO FONTI, LL.M. [email protected]

DOTT.SSA CRISTINA PIANGATELLO [email protected]

83

il valore doganale delle merci e l obbligo di …

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