i978-3-7910-3359-4 kpmg ag wirtschaftsprüfungsgesellschaft (hrsg.), ifrs visuell/ 6 ... · 2014....
TRANSCRIPT
-
I
FoersterTextfeld978-3-7910-3359-4 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft (Hrsg.), IFRS visuell/6., überarbeitete Auflage © 2014 Schäffer-Poeschel Verlag (www.schaeffer-poeschel.de)
-
1
I. Einleitung
Gegenstand des Buches IFRS visuell in der 6. Auflage sind alle bis zum 24. Juli 2014 durch das IASB veröffentlichten Standards (International Accounting Standards (IAS) und International Financial Reporting Standards (IFRS)) sowie die vom IFRIC veröf-fentlichten Interpretationen.
Diese Vorschriften bilden zugleich die Grundlage für diejenigen IFRS-Konzernabschlüsse, die auf Basis des § 315a HGB erstellt werden. Diese Vorschrift verlangt für Konzernabschlüsse der kapitalmarktorientierten Unternehmen die Anwendung der von der EU im Rahmen des Endorsement- bzw. Kommitologieverfahrens übernommenen IFRS-Vorschriften. Zum aktuellen Stand des Endorsementverfahrens verweisen wir auf die Darstellung auf der Homepage der European Financial Reporting Advisory Group (EFRAG) unter www.efrag.org.
Grundsätzlich werden die Standards und Interpretationen in der Fassung dargestellt, wie sie unter Berücksichtigung aller Folgeänderungen (consequential amendments) aus Vorschriften, die bis zum 24. Juli 2014 veröffentlicht wurden, unabhängig von ihrem jeweiligen Erstanwendungszeitpunkt zukünftig anzuwenden sind. Eine Ausnahme hier-von haben wir in Bezug auf die Folgeänderungen aus IFRS 9 Finanzinstrumente und IFRS 15 Umsatzerlöse aus Verträgen mit Kunden gemacht: die Standards selbst sind zwar im Buch dargestellt, da sie bis zum 24. Juli 2014 veröffentlicht waren, doch haben wir aufgrund der späten Erstanwendungszeitpunkte dieser Vorschriften alle übrigen Standards und Interpretationen ohne den Einfluss von IFRS 9 und IFRS 15 dargestellt. Mit Anwendung des IFRS 15 sind folgende Standards und Interpretationen nicht mehr anzuwenden: IAS 11, IAS 18, IFRIC 13, IFRIC 15, IFRIC 18. Mit Anwendung des IFRS 9 (2014) sind folgende Standards und Interpretationen nicht mehr anzuwenden: ein Großteil des IAS 39, frühere Versionen des IFRS 9, IFRIC 9.
Aufgrund der historisch entwickelten Nummerierung der Standards, die inhaltlich ohne Bedeutung ist, unterstützt die (vereinfachende) Abbildung »Zuordnung der Standards zu den Posten des Jahresabschlusses« eine für den Leser ziel- und problemorientierte Herangehensweise (siehe Seite 3−7).
Im Hauptteil des Buches werden die einzelnen Standards und Interpretationen nach identischem Muster dargestellt:
Zu Beginn jeder Vorschrift informiert eine kurze verbale Darstellung nicht nur über die wesentlichen Kernaussagen, sondern bei den Standards auch über den Anwendungsbereich bzw. über die Themen, die nicht in den Anwendungsbereich fal-len (Abgrenzung zum Anwendungsbereich). Bei den Interpretationen wird dargestellt, zu welchem Standard sie gehören. Für Unternehmen, die IFRS bereits anwenden, ist zudem von Bedeutung, ab welchem Geschäftsjahr eine neue Regelung anzuwenden ist. Grundsätzlich sind alle Standards von allen Unternehmen anzuwenden. Besonderheiten
-
2
ergeben sich bei IFRS 8 Geschäftssegmente und IAS 33 Ergebnis je Aktie, die nur von kapitalmarktorientierten Unternehmen anzuwenden sind.
Die grafischen Darstellungen geben fokussiert Auskunft über die Zusammenhänge und Strukturen der wesentlichen Regelungsinhalte. Soweit möglich wurde in Grundsätze und Ausnahmen unterschieden und Wahlrechte sind besonders hervorgehoben. Um die Übersichtlichkeit zu wahren sind bewusst nicht alle Detail- und Ausnahmeregelungen wiedergegeben.
Zur Erfassung sämtlicher Details und Ausnahmeregelungen und zum Treffen von Entscheidungen über das Abbilden eines Sachverhalts in der Finanzberichterstattung ist daher unbedingt der Standard bzw. die Interpretation sowie ggf. zusätzlich eine einschlägige Kommentierung heranzuziehen. Wir verweisen auf die Publikation KPMG Insights into IFRS – KPMG’s practical guide to International Financial Reporting Standards, 10th Edition 2013/14.
Der Aufbau der Grafiken orientiert sich am Aufbau des jeweiligen Standards bzw. der Interpretation. Regelungsinhalte, die auf Folgeseiten zum gleichen Standard wei-ter ausgeführt werden, sind durch ein Verknüpfungssymbol zur entsprechenden Seite gekennzeichnet. Bsp.: Der Kreis mit dem Inhalt »8/9« auf Seite 1 der Grafiken zum IFRS 2 Anteilsbasierte Vergütung bedeutet, dass der Regelungsinhalt zu »Anteilsbasierten Vergütungen mit Erfüllungswahlrecht« auf Seite 8 zum gleichen Standard näher erläu-tert wird.
Die dargestellten Aussagen sind jeweils mit der entsprechenden Fundstelle im Standard bzw. in der Interpretation versehen, um weiterführende Literaturrecherche zu ermöglichen. Bsp.: Die erste Grafik zu IAS 2 Vorräte enthält einen Kasten mit der Bezeichnung »Anschaffungskosten (11)«. Das bedeutet, dass die Vorschriften zu Anschaffungskosten im Rahmen von Vorräten in Paragraph 11 des IAS 2 zu finden sind.
Es wird grundsätzlich darauf verzichtet, die Anhangangaben darzustellen, es sei denn, es handelt sich um einen Standard, der ausschließlich Anhangangaben zum Inhalt hat. Hier kann auf die zahlreich existierenden Anhangchecklisten zurückgegriffen werden.
Abschließend sei darauf hingewiesen, dass Unternehmen, die einen IFRS-Konzernabschluss nach § 315a HGB aufstellen, bei der Erstellung und Offenlegung des Abschlusses weitere, über die IFRS hinausgehende HGB-Vorschriften –insbesondere Anhangangaben und Lagebericht – zu beachten haben.
Einleitung
-
3
Zuordnung der Standards zu den Posten des AbschlussesZu
ordn
ung
der
Stan
dard
s zu
den
Pos
ten
des
Jahr
esab
schl
usse
s (1
/5):
Bila
nz
• Sa
chan
lage
n
• A
ls F
inan
zinv
estit
ion
geha
ltene
Imm
obili
en
• Im
mat
erie
lle V
erm
ögen
swer
te
• Fi
nanz
ielle
Ver
mög
ensw
erte
• A
t eq
uity
bew
erte
te F
inan
zanl
agen
• Bi
olog
isch
e V
erm
ögen
swer
te
• V
orrä
te
• Fo
rder
unge
n
• Za
hlun
gsm
ittel
und
Zah
lung
smitt
eläq
uiva
lent
e
• Ta
tsäc
hlic
he S
teue
rfor
deru
ngen
• La
tent
e St
euer
ford
erun
gen
• Zu
r V
eräu
ßeru
ng g
ehal
tene
lang
fris
tige
V
erm
ögen
swer
te
IAS
39/
IFR
S 9
IAS
16,3
6•
Eige
nkap
ital d
er G
esel
lsch
afte
r
des
Mut
teru
nter
nehm
ens
• A
ntei
le n
icht
beh
errs
chen
der
Ges
ells
chaf
ter
(in
nerh
alb
des
Eige
nkap
itals
)
• R
ücks
tellu
ngen
• Fi
nanz
verb
indl
ichk
eite
n
• A
nder
e V
erbi
ndlic
hkei
ten
• Ta
tsäc
hlic
he S
teue
rver
bind
lichk
eite
n
• La
tent
e St
euer
verb
indl
ichk
eite
n
• Sc
huld
en im
Zus
amm
enha
ng m
it
zur
Ver
äuße
rung
geh
alte
nen
lang
-
fris
tigen
Ver
mög
ensw
erte
n
IAS
40
IAS
38,3
6
IAS
28
IAS
41
IAS
2,11
IAS
39
IAS
39
IAS
12
IAS
12
IFR
S 5
IAS
1, 3
2
IFR
S 10
IAS
19,3
7
IAS
39
IAS
39
IAS
12
IAS
12
AK
TIV
APA
SSIV
A
Übe
rgeo
rdne
te S
tand
ards
:IA
S 1
IAS
8IA
S 10
IAS
20IA
S 21
IAS
23
IFR
S 10
IFR
S 11
IAS
17
IFR
S 1
IFR
S 2
IFR
S 3
IFR
S 4 IFR
S 5
IFR
S 6
IFR
S 13
-
4 Zuordnung der Standards zu den Posten des Abschlusses
Zuor
dnun
g de
r St
anda
rds
zu d
en P
oste
n de
s Ja
hres
absc
hlus
ses
(2/5
): G
esam
terg
ebni
srec
hnun
g
• U
msa
tzer
löse
• Fi
nanz
ieru
ngsa
ufw
endu
ngen
• G
ewin
n- u
nd V
erlu
stan
teile
a
us d
er E
quity
-Bew
ertu
ng
• St
euer
aufw
endu
ngen
• N
achs
teue
rerg
ebni
s au
s
auf
gege
bene
n G
esch
äfts
bere
iche
n
• G
ewin
n od
er V
erlu
st
IAS
11, 1
8
IAS
23
IAS
28
IAS
12
IFR
S 5
Übe
rgeo
rdne
te S
tand
ards
: IA
S 1
IAS
8
• G
ewin
n od
er V
erlu
st
• B
esta
ndte
ile d
es s
onst
igen
Erg
ebni
sses
*
a)
zu r
ekla
ssifi
zier
ende
Pos
ten
– W
ähru
ngsd
iffer
enze
n
–
zur
Ver
äuße
rung
ver
fügb
are
finan
ziel
le
V
erm
ögen
swer
te
– C
ashf
low
Abs
iche
rung
en
b)
nich
t zu
rek
lass
ifizi
eren
de P
oste
n
–
Neu
bew
ertu
ngen
nac
h IA
S 16
, IA
S 38
–
Neu
bew
ertu
ngse
rgeb
nis
nach
IAS
19
Sum
me
sons
tiges
Erg
ebni
s •
Ges
amte
rgeb
nis
• Er
gebn
is je
Akt
ie
* Je
wei
ls d
er im
son
stig
en E
rgeb
nis
ausz
uwei
send
e A
ntei
l gem
äß d
er e
insc
hläg
igen
IFR
S
IAS
1 iV
m.
IAS
23
IAS
39
IAS
39
IAS
16, 3
8
IAS
19
IAS
33
Kan
n in
ein
er o
der
in
zw
ei R
echn
unge
n da
rges
tellt
wer
den
»Gewinn- und Verlustrechnung« »Gesamtergebnisrechnung«
IFR
S 10
-
5Zuordnung der Standards zu den Posten des Abschlusses
Zuor
dnun
g de
r St
anda
rds
zu d
en P
oste
n de
s Ja
hres
absc
hlus
ses
(3/5
): E
igen
kapi
talv
erän
deru
ngsr
echn
ung
IAS
1IF
RS
10K
ompo
nent
en d
es E
igen
kapi
tals
Entwicklung im Laufe des Jahres
Sald
o zu
Beg
inn
des
Jahr
es
Rück
wirk
ende
Ä
nder
unge
n
Geä
nder
teSa
lden
Änd
erun
gen
im Ja
hr:
– D
ivid
ende
n–
Einl
agen
– Ä
nder
unge
n de
r An-
te
ilsve
rhäl
tniss
e in
To
chte
runt
erne
hmen
– G
ewin
n od
er V
erlu
st–
Best
andt
eile
des
so
nstig
en E
rgeb
niss
es–
Ges
amte
rgeb
nis
Sald
o am
End
e de
s Ja
hres
GezeichnetesKapital
Rücklagen
Währungs-differenzen
Zur Veräuße-rung verfügbarefinanzielleVemögenswerte
Cashflow-Absicherungen
Neubewertungs-rücklagen
Summe
Anteile nicht beherrschender Gesellschafter
Gesamtsumme
-
6 Zuordnung der Standards zu den Posten des Abschlusses
Zuor
dnun
g de
r St
anda
rds
zu d
en P
oste
n de
s Ja
hres
absc
hlus
ses
(4/5
): K
apit
alfl
ussr
echn
ung
IAS
7
Kap
ital
flus
srec
hnun
g
Mit
telh
erku
nfts
-/M
itte
lver
wen
dung
srec
hnun
g
Ver
ände
rung
des
Fin
anzm
itte
lbes
tand
es
Cas
hflo
ws
aus
betr
iebl
iche
r Tä
tigk
eit
Cas
hflo
ws
aus
Inve
stit
ions
täti
gkei
t
Cas
hflo
ws
aus
Fina
nzie
rung
sstä
tigk
eit
Wec
hsel
kurs
einf
lüss
e au
f Fi
nanz
mitt
elbe
stan
d
-
7Zuordnung der Standards zu den Posten des Abschlusses
Zuor
dnun
g de
r St
anda
rds
zu d
en P
oste
n de
s Ja
hres
absc
hlus
ses
(5/5
): A
nhan
g
• A
ngew
andt
e R
echn
ungs
legu
ng u
nd a
ngew
andt
e B
ilanz
ieru
ngs-
und
Bew
ertu
ngsm
etho
den
• V
on a
nder
en S
tand
ards
ver
lang
te e
rgän
zend
e
Info
rmat
ione
n zu
den
Pos
ten
des
Abs
chlu
sses
• V
on a
nder
en S
tand
ards
wei
tere
ver
lang
te In
form
atio
nen
• Er
läut
erun
gen
zur
Kap
italfl
ussr
echn
ung
• Se
gmen
tber
icht
erst
attu
ng
Wei
tere
Ang
aben
:•
zum
Kap
italm
anag
emen
t
• zu
nac
h de
m B
ilanz
stic
htag
bes
chlo
ssen
en o
der
vor
gesc
hlag
ene
Div
iden
den
• zu
Erm
esse
nsen
tsch
eidu
ngen
und
Sch
ätzu
ngsu
nsic
herh
eite
n•
zum
Unt
erne
hmen
Segm
entb
eric
hter
stat
tung
Seg
men
t
I
II II
I IV
K
onze
rn
A B C D
IFR
S 8
Übe
rgeo
rdne
te S
tand
ards
:IA
S 1
IAS
7
alle
IAS
37, I
FRS
7
alle
IAS
1
• zu
kün
dbar
en E
K-I
nstr
umen
ten
-
8
Typischer Aufbau eines Standards
Typi
sche
rA
ufba
uei
nes
Stan
dard
s1)
Typi
sche
r A
ufba
u ei
nes
Stan
dard
s
Ziel
setz
ung
Anw
endu
ngsb
erei
ch
Def
init
ione
n
Ans
atz
und
erst
mal
ige
Bew
ertu
ng
Folg
ebew
ertu
ng
Anh
anga
ngab
en
Übe
rgan
gsvo
rsch
rift
en
Zeit
punk
tde
sIn
kraf
ttre
tens
Sehr
kurz
eD
arst
ellu
ng,
wom
itsi
chde
rSt
anda
rdbe
schä
ftig
t.
Dar
stel
lung
der
Sac
hver
halte
(zu
mei
st b
ilanz
post
enor
ient
iert
), d
ie in
den
Reg
elun
gsbe
reic
hde
s St
anda
rds
falle
n, s
owie
der
jeni
gen,
die
nic
ht h
ieru
nter
fal
len.
Erlä
uter
ung
der
Def
initi
onen
für
grun
dleg
ende
Schl
üsse
lwör
ter
des
Stan
dard
s.2)
Dar
stel
lung
und
Erlä
uter
ung
der
Ans
atzk
riter
ien,
Besc
hrei
bung
der
Bew
ertu
ngsm
etho
deim
Zeitp
unkt
des
Ans
atze
s.
Besc
hrei
bung
der
Bew
ertu
ngsm
etho
deab
dem
erst
enSt
icht
agna
chde
mer
stm
alig
enA
nsat
z.H
äufig
sepa
rate
Dar
stel
lung
von
zwei
unte
rsch
iedl
iche
nM
etho
den.
Dar
stel
lung
der
Pflic
htan
gabe
nun
dde
rem
pfoh
lene
nA
ngab
enfü
rde
nA
nhan
g.
Besc
hrei
bung
der
Vor
gehe
nsw
eise
beie
rstm
alig
erA
nwen
dung
des
Stan
dard
s.
Nen
nung
des
Ges
chäf
tsja
hres
, ab
dem
der
Sta
ndar
d pf
licht
gem
äß a
nzuw
ende
n is
t,un
dob
eine
früh
ere
Anw
endu
ngzu
läss
igis
t.
2) D
ie n
euen
IFR
S st
elle
n di
e D
efin
ition
en je
wei
ls im
Anh
ang
dar.
1) M
anch
e St
anda
rds
verf
ügen
übe
r A
nwen
dung
slei
tlini
en, d
ie e
inen
inte
gral
en B
esta
ndte
il de
s St
anda
rds
dars
telle
n.
-
9
II. Die International Financial Reporting Standards
-
11
IAS 1 Darstellung des Abschlusses (geändert 2012)
Anwendungsbereich: Grundsätzliche Vorschriften zur Erstellung und Darstellung von Abschlüssen
Negative Abgrenzung zum Anwendungs-bereich: –
Kernaussagen: Ein Abschluss besteht aus Bilanz, Gesamtergebnisrechnung, Eigenkapitalveränderungsrechnung, Kapitalflussrechnung und Anhangangaben.
Für die Gesamtergebnisrechnung besteht ein Wahlrecht, diese entweder in einer Rechnung oder in zwei Rechnungen darzustellen.
Ein Abschluss hat die folgenden grundlegenden Überle-gungen zu berücksichtigen: Abschlüsse haben die Vermö-gens-, Finanz- und Ertragslage sowie die Cashflows eines Unternehmens den tatsächlichen Verhältnissen entsprechend darzustellen; es ist eine Einschätzung über die Fähigkeit der Unternehmensfortführung zu treffen; der Abschluss ist mit Ausnahme der Kapitalflussrechnung nach dem Konzept der Periodenabgrenzung aufzustellen; die Darstellung und der Ausweis von Posten sind stetig vorzunehmen; jeder wesentliche Posten ist in einem Abschluss gesondert darzu-stellen; Vermögenswerte und Schulden dürfen nur saldiert werden, soweit dies ausdrücklich erlaubt oder gefordert ist; grds. sind für alle Informationen Vergleichsinformationen für die dargestellten Vorperioden zu geben; in besonderen Fällen (bei rückwirkender Änderung aufgrund einer neuen oder geänderten Bilanzierungs- oder Bewertungsmethode, Fehlerberichtigung oder Umklassifizierung) ist zusätzlich eine Bilanz für den Beginn der Vorperiode aufzustellen, sofern sich die Rückwirkung wesentlich auswirkt.
Verpflichtende Grds. Geschäftsjahre, die am oder nach dem 1. Januar 2009 be-Anwendung: ginnen; eine frühere Anwendung ist zulässig. Diverse Einzel-
regelungen mit späterer Anwendung.
Kreis der Unternehmen: Alle Unternehmen
-
12 IAS 1 Darstellung des Abschlusses (geändert 2012)
Bes
tand
teile
ein
es A
bsch
luss
es
IAS
1 D
arst
ellu
ng d
es A
bsch
luss
es (
1/7)
Bila
nz (
10 (
a))
Ges
amte
rgeb
nisr
echn
ung
(10
(b))
Eige
nkap
ital
verä
nder
ungs
rech
nung
(10
(c)
)
Kap
ital
flus
srec
hnun
g (1
0 (d
))
Anh
ang
(10
(e))
Man
agem
ent-
Beric
ht
zur
Lage
des
Unt
erne
hmen
s (1
3)
Um
wel
tber
icht
(14
)
Wer
tsch
öpfu
ngsr
echn
ung
(14)
1 2 3 4 5
Pflic
htbe
stan
dtei
le
mög
lich;
Dar
stel
lung
auß
erha
lb d
es A
bsch
luss
es
Bila
nz a
uf d
en B
egin
n de
r V
ergl
eich
s-pe
riod
e (1
0 (f
))6
Zusä
tzlic
her
Pflic
htbe
stan
dtei
l bei
rüc
kwirk
ende
n Fe
hler
korr
ektu
ren,
A
usw
eisä
nder
unge
n od
er A
nsat
z- o
der
Bew
ertu
ngsä
nder
unge
n
Die
Beze
ichn
ung
der
Best
andt
eile
darf
von
der
Vor
gabe
in IA
S 1
abw
eich
en(1
0)