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INSTITUTO POLITÉCNICO NACIONAL
ESCUELA SUPERIOR DE COMERCIO Y ADMINISTRACIÓN
SANTO TOMÁS
SEMINARIO:
ANÁLISIS FINANCIERO PARA LA MEJOR TOMA DE DECISIONES
“ESTUDIO DE LOS PRECIOS DE TRANSFERENCIA”
TRABAJO FINAL
PARA OBTENER EL TÍTULO DE CONTADOR PÚBLICO
PRESENTAN:
YARET HAMIN ESCORCIA GORDIANO
TALIA MARGARITA GALICIA GONZALEZ
GLORIA JESSICA GARCÍA GOMAR
BRENDA BERENICE GARCÍA OLIVERA
ANAHI MORALES VARGAS
CONDUCTOR: C.P. SERGIO ADRIÁN VARGAS PRIOR
MÉXICO D.F. OCTUBRE 2011
Agradezco a mis padres por brindarme su apoyo incondicional, por haberme
mostrado el valor de luchar aunque las circunstancias parecieran inciertas y
sobre todo por el amor tan grande que me han brindado .A mis hermanos Lety,
Julio y Alberto por todos sus consejos y apoyo.
A José por mostrarme que nunca se debe perder la esperanza y por ser siempre
mi soporte.
YARET HAMIN ESCORCIA GORDIANO.
A DIOS, por permitirme estar en este seminario, porque sus tiempos siempre
son exactos y me puso en el lugar y momento indicado, por que ha sido muy
bueno y bondadoso conmigo.
A MIS PADRES, Esperanza Gonzalez y Martin Galicia por darme su apoyo y
amor cuando lo he necesitado por enseñarme a luchar, a ser mejor persona cada
día y a creer que los sueños se hacen realidad. LOS AMO y toda mi vida voy a
estar agradecida con ustedes.
A MIS HERMANOS, Leslie Galicia y Eduardo Rico por hacerme reír cuando
estoy triste, por escucharme, por ser siempre más que hermanos. LOS ADORO
A JUAN RENE GARCIA BAZA, por ser mí amigo, mi novio, mi inspiración para
ser mejor cada día, por enseñarme que no se necesita a nadie más que las
ganas para salir adelante. Sabes que te admiro y gracias por todo tu apoyo en
este tiempo.
A Jessica Gomar y Brenda García, porque más que unas compañeras encontré
unas amigas LAS QUIERO y gracias por su apoyo.
AL PROFESOR SERGIO ADRIAN VARGAS PRIOR, porque me enseño a ver
más allá y me hizo darme cuenta que tengo alas para volar muy alto y alcanzar
lo que me proponga GRACIAS por sus palabras tan sabias.
TALIA MARGARITA GALICIA GONZALEZ
Hoy soy quien soy porque he conocido un par de ángeles en mi camino, y dos
de ellos han sido los faros de mi camino, siempre han estado conmigo
apoyándome, cuidándome hemos compartido alegrías, sonrisas, tristeza y
lagrimas, me han enseñado tantas cosas que no puedo contarlas, por ustedes
soy quien soy y hoy mis logros los hago suyos, porque sé que siempre que doy
un paso hay alguien que vela por mí, existen en mi vida, dos ángeles más, que
mas que ser mi guía han sido mis amigos con los cuales se contare toda la vida
y que siempre han estado a mi lado.
Doy gracias por haber podido llegar a este día y compartirlo con ustedes y sé
que este no es el fin de un proyecto sino el inicio de uno nuevo, gracias por estar
siempre a mi lado a ustedes mis padres Agustín García Aceves y Susana Olivera
Razo y a mis hermanos Agustín Isaac García Olivera y Sandra Renata García
Olivera.
Hay personas que día a día me rodean y que todas ellas me han ayudado a
crecer un poco, con sus consejos, con su apoyo, gracias a esta familia con la
que cuento porque cada uno a su manera han ayudado a mi crecimiento como
persona.
Durante este camino hay personas que no pudieron completarlo conmigo, pero
que se, que donde estén comparten este triunfo conmigo y que la vida diera
estos giros, me ayudo a ser más fuerte. Gracias a ustedes mis ángeles del cielo
a mi prima Guadalupe Olivera y a mi abuelo Antonio García.
Gracias a todos ustedes por ser parte de este camino que recorro día a día.
GARCIA OLIVERA BRENDA BERENICE
Gracias a Dios, por amarme de la manera en que me ama, y por demostrármelo
cada día de mi vida.
A mi esposo Néstor, por ser mi mejor amigo, compañero, cómplice y apoyo en
todo momento, pero sobre todo por ser el gran amor de mi vida.
A mi mamá Gloria, por ser mi mayor ejemplo en todos los sentidos y por
enseñarme que el amor y la perseverancia hacer milagros.
A mi hermano Arturo, por crecer a mi lado, y por tener el amor y paciencia que
sólo un hermano puede brindar.
Al profesor Adrián, por enseñarme a ver más allá de las cosas y por su paciencia
y disposición para enseñar no sólo lo referente a la contabilidad.
A Brenda y a Talia, por enseñarme que un amigo se graba en el corazón no sólo
porque nos conoce, sino por la disposición que tiene de ayudar y escuchar.
A Yareth y Anahi, por su apoyo y por sus ánimos cuando lo necesitaba.
Y a todas aquellas personas que han hecho posible que haya llegado hasta
aquí: gracias de todo corazón. GLORIA JESSICA GARCÍA GOMAR
Dedicado a mi familia; principalmente a mis PADRES, por su apoyo
incondicional, y a quienes sin escatimar esfuerzos y sacrificios ayudaron a lograr
este objetivo… a mis tías Lucy y Licha quienes con su cariño, cuidados y
palabras de aliento supieron dar siempre el impulso necesario para continuar,
por supuesto, a mi hermana y primos que desde lejos siempre creyeron en mi,
esperando que este día llegara.
A quien fue mi compañía durante estos años, desde el primer día de clases
hasta el momento, quien nunca dudo que esta meta la alcanzaría y supo
aconsejarme cuando pensé desistir; gracias Moisés.
Y finalmente pero no menos importante; a quienes desde el cielo, siempre fueron
un aliento para lograr este objetivo, porque durante este largo camino en mis
momentos de soledad, llegue a sentir su presencia conmigo y porque sé que
estarían orgullosos de mi.
MORALES VARGAS ANAHI
ÍNDICE
“ESTUDIO DE LOS PRECIOS DE TRANSFERENCIA”
INTRODUCCIÓN 15
CAPÍTULO I
1. MARCO HISTORICO PRECIOS DE TRANSFERENCIA 19
1.1. ANTECEDENTES 19
1.1.2. LA ORGANIZACIÓN DE COOPERACIÓN PARA EL DESARROLLO
ECONOMICO (O.C.D.E.) COMO ANTECEDENTE EN LOS PRECIOS DE
TRANSFERENCIA 22
1.1.2.1. OBJETIVOS FUNDAMENTALES DE LA ORGANIZACIÓN PARA
LA COOPERACIÒN Y EL DESARROLLO ECONÒMICO (O.C.D.E.) 23
1.1.2.2. INCORPORACIÒN DE MÈXICO A LA O.C.D.E 24
1.2 PRINCIPIO DE LIBRE COMPETENCIA 25
1.3 CONCEPTOS DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA 31
1.3.1 PARTES RELACIONADAS 32
1.3.2 ACUERDO ANTICIPADO DE PRECIOS (A.A.P.) 35
1.4 OBJETIVOS DE LOS PRECIOS DE TRANSFERENCIA 35
1.5 ESTRUCTURA DE UN ESTUDIO DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA 36
CAPÍTULO II
2. MARCO JURIDICO DE LOS PRECIOS DE TRANSFERENCIA 40
2.1. REGULACIÓN INTERNACIONAL POR MEDIO DE LA 40
ORGANIZACIÓN PARA LA COOPERACIÓN Y DESARROLLO
ECONOMICO (O.C.D.E.)
2.2. CONCEPTO ACUERDOS ADELANTADOS SOBRE LOS PRECIOS
DE TRANSFERENCIA (A.P.A.S.) 42
2.2.1. PROCEDIMIENTO PARA LA OBTENCIÓN DE A.P.A.S 43
2.2.3 CLASIFICACIÓN DE LOS A.P.A.S 46
2.2.4 VENTAJAS Y DESVENTAJAS DE LOS A.P.A.S 47
2.2.4.1 VENTAJAS 48
2.2.4.2 DESVENTAJAS 48
2.2.5 MARCO LEGAL DE LAS A.P.A.S. EN MÉXICO 50
2.3 EVOLUCIÓN DE LA NORMATIVIDAD FISCAL EN MEXICO EN
PRECIOS DE TRANSFERENCIA 52
2.4. LEGISLACIÓN MEXICANA EN PRECIOS DE TRASFERENCIA 60
2.5 LEGISLACIÓN PARA MAQUILADORAS 65
CAPÍTULO III
3. MÉTODOS DE LOS PRECIOS DE TRANSFERENCIA 71
3.1. GENERALIDADES 71
3.1.1 LA REGLA DEL MEJOR MÉTODO 72
3.1.2 ANÁLISIS DE COMPARABILIDAD 74
3.1.3 ARM´S LENGTH: SU ALCANCE 77
3.2 MÉTODO DE PRECIO COMPARABLE NO CONTROLADO 78
(COMPARABLE UNCONTROLLED PRICE METHOD / C.U.P.)
3.2.1 VENTAJAS 81
3.2.2 DESVENTAJAS 82
3.2.3. EJEMPLOS 82
3.3 MÉTODO DE PRECIO DE REVENTA (RESALE PRICE METHOD /
RPM 85
3.3.1 VENTAJAS 88
3.3.2 DESVENTAJAS 88
3.3.3 EJEMPLO 89
3.4 MÉTODO DE COSTO ADICIONADO (COST PLUS METHOD / C.P.M.) 90
3.4.1 VENTAJAS 94
3.4.2 DESVENTAJAS 95
3.4.3 EJEMPLO 95
3.5. MÉTODO DE PARTICIÓN DE UTILIDADES 96
3.5.1 VENTAJAS 98
3.5.2 DESVENTAJAS 98
3.5.3. EJEMPLO 99
3.6 MÉTODO RESIDUAL DE PARTICIÓN DE UTILIDADES (M.R.P.U.) 100
3.6.1 EJEMPLO 102
3.7 MÉTODO DE MÁRGENES TRANSACCIONALES DE UTILIDAD DE
OPERACIÓN (M.M.T.U.O.) 103
3.7.1 VENTAJAS 109
3.7.2. DESVENTAJAS 110
3.7.3 EJEMPLO 110
CAPÍTULO IV
4. OTROS METODOS Y AJUSTES EN PRECIOS DE TRANSFERENCIA 113
4.1 OTROS MÉTODOS ESTADÍSTICOS 113
4.1.2 USO DEL PROMEDIO SIMPLE Y PROMEDIO PONDERADO 120
4.2 RANGO INTERCUARTIL 122
4.2.1 MARCO LEGAL 122
4.2.2 DEFINICIONES TECNICAS 126
4.3 AJUSTE CORRESPONDIENTE EN MATERIA DE PRECIOS DE
TRANSFERENCIA - AJUSTE PRIMARIO 133
4.3.1 REGULACIÓN 136
4.4 AJUSTE SECUNDARIO EN MATERIA DE PRECIOS DE
TRANSFERENCIA 136
4.4.1 ORIGEN 136
4.4.2 CONCEPTO 137
4.5 NORMATIVIDAD DESARROLLADA POR LA ORGANIZACIÓN PARA
LA COOPERACION Y EL DESARROLLO ECONOMICO (O.C.D.E.) PARA
EL PROBLEMA DE LA DOBLE TRIBUTACIÓN 138
4.5.1 PROCEDIMIENTO AMISTOSO 142
CAPÍTULO V:
5. CASO PRÁCTICO DE LOS PRECIOS DE TRANSFERENCIA 148
5.1. ANTECEDENTES DE LA COMPAÑÍA 149
5.2 APLICACIÓN DE LOS MÉTODOS 151
5.2.1. MÉTODO DE PRECIO COMPARABLE NO CONTROLADO 152
5.2.2. MÉTODO DE PRECIO DE REVENTA 154
5.2.3. MÉTODO DE COSTO ADICIONADO 156
5.2.4. MÉTODO DE PARTICIPACIÓN DE UTILIDADES 157
5.2.5. MÉTODO DE RESIDUAL DE PARTICIPACIÓN DE UTILIDADES 159
5. 2.6. MÉTODO DE MÁRGENES TRANSACCIONALES 159
5.3. RESULTADOS DE LOS MÉTODOS DE TRANSFERENCIA 161
5.4. MEJOR MÉTODO PARA LA EMPRESA 162
5.5. ANÁLISIS PORCENTUAL 164
CONCLUSIÓN 166
BIBLIOGRAFÍA 168
INTRODUCCIÓN
Durante los últimos años el intercambio de bienes y servicios entre empresas
multinacionales ha crecido de manera exponencial gracias a la globalización del
comercio, y esto ha provocado que las empresas multinacionales trasladen cada
vez con mayor frecuencia centros de producción y distribución de bienes y
servicios de un país a otro. Este fenómeno tiene como consecuencia, que el
intercambio de bienes y servicios entre las subsidiarias de un mismo grupo
multinacional de empresas, se haya incrementado drásticamente debido a que
los grupos multinacionales de empresas desean aprovechar las economías de
escala y dividir las funciones entre las subsidiarias de acuerdo con el mejor
rendimiento de los recursos con que cuentan dichas subsidiarias en cada país.
En consecuencia, el intercambio de todos estos bienes y servicios entre
divisiones de un mismo grupo multinacional de empresas ha dado origen a la
problemática de determinar el precio óptimo de trasferencia fijado entre dichas
empresas. De la misma forma, para las autoridades fiscales, esto trae consigo la
tarea de vigilar que dichas empresas paguen impuestos en su jurisdicción fiscal,
en una base coherente con la utilidad que obtendrían empresas independientes
en el mercado.
Los precios de transferencia proporcionan a las autoridades fiscales de cada
país un control y, por lo tanto, una tranquilidad en el sentido de que las empresas
y sus respectivas subsidiaras multinacionales celebran operaciones entre sí a
valor de mercado y les permite estar en posibilidad de revisar y objetar el valor
de los bienes y servicios que se fijan, ello con la finalidad de abatir impuestos
directos y trasladar a otras regiones las utilidades con una carga impositiva
menor o, en su caso extremo, libre de gravámenes.
La aplicación de los precios de transferencia implica el uso de un conjunto de
normas para controlar sobre qué base se realizan las operaciones entre partes
vinculadas. Mediante éstas se habilita al Fisco a recalcular los efectos
impositivos de esas operaciones cuando las mismas no sean realizadas en las
condiciones con que se harían con partes independientes económicamente.
Existe un organismo internacional que establece las directrices generales para
impedir la tributación inadecuada entre empresas relacionadas, la cual es la
Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE)
establecidas en el Modelo de Convenio para Evitar la Doble Imposición (CDI).
También proporciona los Métodos de Ajuste que podrán ser utilizados por el
contribuyente para determinar los precios de transferencia en esas operaciones y
que se aplicarán en la forma que determine posteriormente la reglamentación, la
cual podrá además establecer otros métodos
En el presente trabajo desarrollaremos los antecedentes que dieron lugar a los
precios de transferencia, así como su normatividad y los métodos para
determinarlos. Concluiremos con un caso práctico en donde se elaborará un
estudio de precios de transferencia, así como la elección del método que se
adecúa a las características de la empresa.
CAPÍTULO I
1. MARCO HISTORICO PRECIOS DE TRANSFERENCIA 19
1.1. ANTECEDENTES 19
1.1.2. LA ORGANIZACIÓN DE COOPERACIÓN PARA EL DESARROLLO
ECONOMICO (O.C.D.E.) COMO ANTECEDENTE EN LOS PRECIOS DE
TRANSFERENCIA 22
1.1.2.1. OBJETIVOS FUNDAMENTALES DE LA ORGANIZACIÓN PARA
LA COOPERACIÒN Y EL DESARROLLO ECONÒMICO (O.C.D.E.) 23
1.1.2.2. INCORPORACIÒN DE MÈXICO A LA O.C.D.E 24
1.2 PRINCIPIO DE LIBRE COMPETENCIA 25
1.3 CONCEPTOS DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA 31
1.3.1 PARTES RELACIONADAS 32
1.3.2 ACUERDO ANTICIPADO DE PRECIOS (A.A.P.) 35
1.4 OBJETIVOS DE LOS PRECIOS DE TRANSFERENCIA 35
1.5 ESTRUCTURA DE UN ESTUDIO DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA 36
19
1. MARCO HISTORICO DE LOS PRECIOS DE TRANSFERENCIA
Los precios de transferencia son los que precios o valores que partes
relacionadas acuerden entre sí en sus transacciones transfronterizas. El
principio esencial que inspira a los precios de transferencia es que las
transacciones entre partes relacionadas deben corresponder a las que partes
independientes hubiesen acordado en circunstancias comparables.
1.1. ANTECEDENTES
Durante la Primera Guerra Mundial, se empezó a regular el término de Precios
de Transferencia. En 1915 Gran Bretaña fue el primer país que utilizó los
precios de transferencia y lo siguió Estados Unidos de América en el año de
1917. A partir de 1950 se inicia el proceso de globalización de la economía
mundial por parte del General Agreementon Tariffs and Trade (G.A.T.T.)1 para
evitar que los comerciantes de todos los países utilicen el comercio de
mercancía con utilidades fiscalmente caras o pérdidas y transferirlas a territorios
que les proporcionen un mayor beneficio desde el punto de vista fiscal.1
Durante la Segunda Guerra Mundial los precios con los que se transferían
servicios intangibles y bienes fueron objeto de manipulaciones, por ello fue difícil
1El General AgreementonTariffs and Trade (GATT) es un acuerdo multilateral, creado en la Conferencia de La
Habana, en 1947, firmado en 1948, por la necesidad de establecer un conjunto de normas comerciales y concesiones arancelarias.
20
determinar la información financiera correcta ya que estaba sujeta a grandes
desviaciones sobre las bases tributarias.
En los años setenta los árabes situaron el mundo con el embargo petrolero,
esto provocó que los grupos multinacionales volvieran a tomar en cuenta el
efecto de las finanzas, la operación fue difícil por las distintas tasas de impuestos
que se obtenían en las fronteras. A raíz de esto las administraciones tributarias
del Reino Unido y de la Unión Americana hicieron métodos para evitar la posible
elusión fiscal.
En la década de los ochenta y noventa se toma más formalmente y se
desarrollan éstos métodos. Al retomar estos problemas con mayor amplitud es
necesario que se incorporen como legislaciones en los países.
En 1991, Harry Sidwick autor de “Los Principios de la Economía Política”,
escribió acerca de las firmas manufactureras del siglo XIX y XX dedicadas a un
solo producto o a una limitada línea de productos, que fueron reemplazando la
pequeña empresa tradicional por la actual multiunidad de empresas de negocio,
dando paso a mayor cantidad de producción, como consecuencia se bajaron los
costos y subió la utilidad como una coordinación por el mecanismo del mercado.
21
En México, nacen los Precios de Transferencia a través del concepto de “valor
de mercado” en base al principio de plena competencia, el cual hace referencia a
que las empresas vinculadas deberán respetar los precios de mercado en
operaciones que realicen entre ellas.
Para 1993 México se adhiere formalmente al G.A.T.T. pero a través del tiempo
ha logrado perfeccionarse conforme a nuestra legislación fiscal a través de los
métodos de los Precios de Transferencia entre partes relacionadas, creados por
la Organización para la Cooperación y Desarrollo Económico (O.C.D.E.). México
se une a la O.C.D.E. en abril de 1994 por medio de una declaración sobre la
aceptación de sus compromisos como educación, turismo, comercio, medio
ambiente, pesca, agricultura, liberalización de los mercados de capitales y de
operaciones corrientes invisibles entre otros, pero es hasta 1997 que el Principio
de Plena Competencia a la legislación fiscal a través del artículo 9 del modelo
de la O.C.D.E., que establece el concepto de Partes Relacionadas y obliga a
tener documentación para soportar las operaciones internacionales que se
realicen entre empresas de un mismo grupo económico, por medio de los
métodos de Precios de Transferencia que se encuentran en la Ley del Impuesto
Sobre la Renta (L.I.S.R.).
Es de suma importancia que en cada país se tengan soportes legales tanto
internos como externos para poder llevar a cabo operaciones con precios de
22
transferencia y que estos permitan ayudar y obligar al contribuyente a tributar
bajo un esquema global o universal, logrando así que se realicen correctamente
las operaciones celebradas y minimizar la base gravable. Es importante que se
realicen convenios para evitar la doble tributación y prevenir la evasión fiscal.
Para 1997 la legislación mexicana realizo una reforma en su artículo 58 fracción
XIV, 64-A, 65 en la Ley del Impuesto Sobre la Renta (L.I.S.R.), con vigencia
hasta el 2001, pasando a ser el artículo 215 Capitulo II del Título VI de la misma
Ley y el artículo 216 que entraron en vigor en Enero del 2002.
1.1.2. LA ORGANIZACIÓN DE COOPERACIÓN PARA EL DESARROLLO
ECONOMICO (O.C.D.E.) COMO ANTECEDENTE EN LOS PRECIOS DE
TRANSFERENCIA
La O.C.D.E. tiene sus inicios en el año de 1948 con el Convenio de Cooperación
Económica Europea para la reconstrucción, agrupando a 18 países y el 14 de
diciembre de 1960 son invitados Estados Unidos y Canadá para crear una
coordinación política entre los países occidentales, surgiendo así la O.C.D.E. que
entra en vigor el 30 de septiembre de 1961, con el fin de establecer y construir lo
que se conoce como “las reglas del juego” que se dedican a la regulación de las
transacciones internacionales.
23
En la actualidad el 70% del comercio mundial está relacionado, por ende las
empresas multinacionales deben saber operar en el extranjero y así emprender
las particularidades del sistema fiscal que afectarían a las transacciones o bien
tener los beneficios económicos en los cuales pueden tener un incremento en el
valor de la inversión de los accionistas.
Esto ha originado que las empresas multinacionales y las administraciones
fiscales no lleven a cabo la determinación correcta de los ingresos y los gastos
que deben ser considerados en las jurisdicciones donde los grupos
multinacionales se hayan constituido.
El artículo 9 del modelo que establece la O.C.D.E. indica que los países
miembros pueden corregir el lugar en donde se alojan las utilidades de sus
empresas y evitar la doble tributación de tal manera que se respete el principio
denominado de plena competencia que significa que los precios pactados sean
precisamente los que hubiesen pactado entre partes no relacionadas en
operaciones similares bajos las mismas condiciones.
1.1.2.1. OBJETIVOS FUNDAMENTALES DE LA ORGANIZACIÓN PARA LA
COOPERACIÒN Y EL DESARROLLO ECONÒMICO (O.C.D.E.)
Impulsar la expansión de la economía y del empleo, a través de:
24
Afinar los sistemas de mercado.
Ampliar el libre comercio.
Promover el bienestar económico y social mediante la coordinación de
políticas entre los países miembros.
Estimular y armonizar esfuerzos para el desarrollo de otros países no
miembros.
Contribuir a una sana expansión económica en los países miembros, así
como no miembros en vías de desarrollo económico.
Favorecer la expansión del comercio mundial sobre una base multilateral y
no discriminatoria conforme a las obligaciones internacionales.
1.1.2.2. INCORPORACIÒN DE MÈXICO A LA O.C.D.E.
El 14 de abril de 1994 México suscribe la declaración en la que acepta sus
obligaciones como miembro de la Organización para la Cooperación y el
Desarrollo Económico O.C.D.E.
El 10 de mayo de 1994 el Senado mexicano aprueba la declaración en la que
acepta sus obligaciones como miembro de la O.C.D.E.
El 5 de julio de 1994 se publica en el Diario Oficial de la Federación (D.O.F.) el
decreto relativo a la promulgación del convenio celebrado con la O.C.D.E.
25
México está dispuesto a poner en práctica la determinación de los precios de
Transferencia entre partes relacionadas, tomando en cuenta sus capacidades
administrativas y tecnológicas.
1.2 PRINCIPIO DE LIBRE COMPETENCIA
El principio de Libre competencia establece que: el precio de un bien o un
servicio en cualquier transacción entre empresas vinculadas debe ser similar al
que se obtenga de un mercado abierto.
Este principio está basado en el principio de “libre mercado” el cual dice que se
debe de tener un rango, es decir un máximo y un mínimo y no un único precio
fijo, y cuando este dentro de este rango entonces se está cumpliendo este
principio.
Es importante hablar de este principio ya que es la respuesta del porqué es
importante regular los precios de transferencia. Según Hubert Hamaerkers, el
origen del principio de plena competencia se dio con los dos diferentes orígenes:
En varios países de la Europa continental el principio de plena competencia es
el fundamento subyacente para el ajuste de la renta de las acciones que
recibieron beneficios extraordinarios procedentes de una compañía que no los ha
declarado oficialmente como dividendos. Los accionistas mayoritarios pueden
26
estar en condiciones de obtener tales beneficios como consecuencia de su
especial posición en la compañía. En esos casos el ajuste es llevado a cabo
sobre la base de considerar esos beneficios como dividendos, denominados
dividendos implícitos o distribuciones escondidas de utilidades, los cuales son
deducibles por la compañía en cuestión.
Originalmente se prestó atención en el orden interno de los países. Este
enfoque es aplicado en Alemania, Austria, Luxemburgo, Países Bajos, Suiza y
otros países europeos.
Normas especiales sobre Precios de Transferencia, con una perspectiva
internacional, fueron primero introducidas durante la Primera Guerra Mundial en
el Reino Unido y en los Estados Unidos. Esas disposiciones para combatir la
elusión tributaria tuvieron el propósito de disuadir a las compañías de su actitud
de trasladar utilidades a compañías vinculadas en el extranjero, por intermedio
de la sub o sobrefacturación en las operaciones internacionales.
El principio de plena competencia se puede traducir como la transacción
correcta, sin ventajas, Herbert Bettinger Barrios señala seis características
fundamentales que se deben observar al momento de su aplicación:
Análisis de la transacción.
27
Comparación.
El acuerdo contractual.
Mercado abierto.
Objetividad.
Análisis funcional.
1. Análisis de la Transacción: esta característica se refleja en el precio de la
operación por lo que la misma debe ser plenamente identificada al respecto de
otras.
2. Comparación: la operación debe permitir ser comparada con otras de la
misma índole, calidad y naturaleza.
3. El acuerdo contractual: el precio determinado se debe tomar en cuenta al
contrato mediante el cual se obligaron las partes; se debe conocer la
transacción desde el punto de vista jurídico y darle el mismo valor a los efectos
fiscales que de dicha operación se puedan derivar.
4. Mercado abierto: el precio debe observarse bajo las condiciones del mercado
y por lo tanto, reflejar las prácticas comerciales que imperen en el momento de la
transacción.
28
5. Objetividad: en la transacción: el precio debe tomar en cuenta las
circunstancias que caracterizan la transacción y analizar el motivo y las
condiciones por las cuales el precio puede variar en el mercado; y
6. Análisis funcional: el precio debe tomar en cuenta lo que el mismo refleje
entre las empresas asociadas.
El principio de plena competencia es considerado un estándar internacional al
que las empresas que componen los grupos internacionales deben apegarse
para evitar que su contabilidad sea corregida por las autoridades administrativas,
ya que trata de determinar los precios de transferencia como si estos hubieran
realizado operaciones internacionales con empresas independientes pero que
tuvieran alguna circunstancia o condición similar.
Algunos de los beneficios del principio de plena competencia son:
-Ofrecer un tratamiento fiscal similar para las empresas multinacionales y las
independientes.
-Facilita el crecimiento del comercio y de las inversiones internacionales.
29
-Es muy eficaz en la gran mayoría de los casos. Pero en otros es muy difícil y
complicado de aplicar (bienes y servicios altamente especializados, intangibles
exclusivos).
-Reconocimiento de las transacciones igual a como fueron estructuradas
legalmente por las partes sin reemplazarla por otra.
-Utiliza la principal característica del mercado abierto: cualquier precio prudente
debe reflejar prácticas comerciales corrientes.
-Disponibilidad de la información por parte del contribuyente.
Al respecto la O.C.D.E. establece lo siguiente:
“Cuando las condiciones son creadas o impuestas entre dos empresas
relacionadas (asociadas) en sus relaciones comerciales y financieras y estas
difieren de aquellas que hubieren ocurrido entre empresas independientes en
estos casos cualquier utilidad que debido a estas condiciones se acumuló en
una de las empresas, pero por razones de esas condiciones no se acumuló,
puede ser incluida en las utilidades de esas empresas y gravada en
consecuencia.”
30
Este principio debe ser respetado por todos los miembros de la O.C.D.E. e
introducirla en su legislación.
Los obligados a aplicar el principio de plena competencia deberán determinar
sus ingresos y deducciones, considerando los precios y montos de
contraprestaciones que hubieran utilizado con partes independientes en
operaciones comparables:
De no cumplir con las obligaciones señaladas, las autoridades fiscales podrán
determinar los ingresos y deducciones de los contribuyentes mediante la
determinación del precio o monto de las contraprestaciones en operaciones
celebradas entre partes relacionadas, considerando para ello los precios y
montos de contraprestaciones que hubieran utilizado partes independientes en
operaciones comparables.
En otras palabras, la Secretaria de Hacienda y Crédito Público (S.H.C.P.)
realizará el estudio de precios de transferencia por las operaciones de la
empresa, con el riesgo de que se realicen ajustes a los precios de las
operaciones lo cual impactaría en ajustes a las utilidades o deducciones
declaradas y el cobro de impuestos por estas diferencias, más actualizaciones y
recargos.
31
1.3 CONCEPTOS DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA
“Son todos aquellos lineamientos que van orientados a evitar, que por actos de
naturaleza comercial o contractual se provoquen efectos fiscales nocivos en el
país donde se generan las utilidades o pérdidas en una actividad empresarial o
de servicios”. Bettinger Barrios Herbert.
“Es la práctica de fijar el precio de los bienes y servicios que se transfieren entre
varios países para los efectos de trasladar (junto con el bien o servicio) utilidades
o pérdidas entre dos o más sociedades”. Otis Rodner James.
“Los precios de transferencia son el proceso de fijar y verificar que los precios
sobre las transferencias internacionales de la venta, licencia o renta de los
bienes o servicios entre las empresas relacionadas sean las que correspondan el
mercado nacional o internacional para determinar las obligaciones fiscales”.
Standard & Poors.
“Son precios de transferencia los acordados para la cesión de productos o
servicios de una empresa a otra filial o dependiente, y también los acordados
para la liquidación de operaciones entre sucursales, secciones o departamentos
de una misma empresa”. Tua y Gonzalo
32
Podemos concluir que los precios de transferencia son la figura que se encargan
de regular utilidades o perdidas en materia fiscal con referencia a actos
comerciales con el extranjero, evitando así evasión fiscal, dando como resultado
el pago apropiado del impuesto.
1.3.1 PARTES RELACIONADAS
De conformidad con las directrices aplicables en materia de precios de
transferencia a empresas multinacionales y administraciones tributarias “se dice
que dos empresas son asociadas una respecto de la otra cuando una de ellas
cumple con los requisitos establecidos en el artículo 9 párrafos 1a) ò 1b) del
Modelo de Convenio Fiscal (Sobre la renta y Sobre el Patrimonio) de la
Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (O.C.D.E) en
relación con la otra empresa”.
Dichos párrafos se transcriben a continuación:
1a) Cuando una empresa de un Estado contratante participe directa o
indirectamente en la dirección, el control o el capital de una empresa del otro
Estado contratante, o
1b) Cuando unas mismas personas participen directa o indirectamente en la
dirección, el control o el capital de una empresa de un Estado contratante y de
33
una empresa del otro Estado contratante, y, en uno y otro caso, las dos
empresas estén, en sus relaciones comerciales o financieras, unidas por
condiciones aceptadas o impuestas que difieran de las que serían acordadas por
empresas independientes, los beneficios que habrían sido obtenidos por una de
las empresas de no existir dichas condiciones, y que de hecho no se han
realizado a causa de las mismas, podrán incluirse en los beneficios de esa
empresa y someterse a imposición en consecuencia.
Según el Artículo 215 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta:
“Se considera que dos o más personas son partes relacionadas, cuando una
participa de manera directa o indirecta de la administración, control o capital de
la otra, o cuando una persona o grupo de personas participe directa o indirecta
en la administración, control o capital de dichas personas. Tratándose de
asociaciones en participación, se consideran como partes relacionadas sus
integrantes, así como las personas que conforme a este párrafo se consideren
partes relacionadas de dicho integrante. Para los efectos de esta ley, se entiende
que las operaciones o las empresas son comparables, cuando no existan
diferencias entre estas que afecten significativamente el precio o monto de la
contraprestación o el margen de la utilidad”.
34
Esto se refiere a que cuando una empresa “A” participa en una “B” esta es
directa y si la empresa “A” quiere llegar a la “C” por medio de la “B” esta se
clasifica como indirecta. Se puede participar mediante el capital por acciones o
mediante la administración ya sea por medio de un contrato o poder.
Las personas morales que tengan operaciones de financiamiento, prestación de
servicios, uso goce o enajenación de bienes tangibles, explotación o transmisión
de la propiedad de un bien intangible y la enajenación de acciones, y la cual
tengan residencia en el extranjero, en la que utilicen precios independientes al
realizar operaciones en la que no afecten el precio de cualquiera de las partes
para que se mantengan en un mismo rango.
Por otro lado, las Normas de Información Financiera hacen especial énfasis a
partes relacionadas. La Norma de Información Financiera C-13
Tiene por objeto establecer las normas particulares de revelación aplicables a las
operaciones con partes relacionadas. Lo anterior, para poner de manifiesto la
posibilidad de que los estados financieros pudieran estar afectados o afectarse
en el futuro por la existencia de partes relacionadas, así como por las
operaciones celebradas y saldos pendientes con éstas.
35
Las disposiciones de esta NIF deben ser aplicadas por todo tipo de entidades
que emitan estados financieros en los términos establecidos por la NIF A-3,
Necesidades de los usuarios y objetivos de los estados financieros. Esta Norma
de Información Financiera no contempla disposiciones relativas a la valuación y
prestación de operaciones entre partes relacionadas.
1.3.2 ACUERDO ANTICIPADO DE PRECIOS (A.P.A.)
Se define como un convenio que permite determinar con la autoridad fiscal, la
metodología de precios de transferencia aplicable a un número determinado de
transacciones controladas en un período de tiempo específico.
Un acuerdo anticipado de precios de transferencia puede ser unilateral;
involucrando únicamente a una sola jurisdicción fiscal, o multilateral; que implica
la participación de dos o más jurisdicciones fiscales.
Genera ventajas, aunque su aceptación no siempre es al 100% por parte de las
autoridades fiscales.
1.4 OBJETIVOS DE LOS PRECIOS DE TRANSFERENCIA
Un precio de transferencia debe conducir a una unidad de negocios a tomar
decisiones que beneficien al consorcio u organización como un todo, observando
los siguientes objetivos:
36
Congruencia organizacional.
Evaluación del desempeño.
Autonomía.
Congruencia organizacional.- Las unidades de negocio deben actuar de tal
forma que sus decisiones beneficien a todo el negocio.
Evaluación del desempeño.- Las unidades deberían ser evaluadas en base al
beneficio de toda la organización, considerando que una unidad no se beneficia
con el deterioro de otra.
Autonomía.- La administración central no debe interferir en la toma de
decisiones de las unidades.
1.5 ESTRUCTURA DE UN ESTUDIO DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA
Para realizar un estudio de precios de transferencia en México se necesita
evaluar la información financiera y descriptiva de las operaciones que las
empresas realicen con partes relacionadas residentes en el extranjero. La
documentación necesaria para analizar estas operaciones se engloban en un
estudio que se conoce como "Estudio de Precios de Transferencia". Este
"estudio" se divide en dos partes: Análisis Funcional-Descriptivo y Análisis
37
Económico-Financiero. El contenido de cada sección se explica brevemente a
continuación.
ANALISIS FUNCIONAL: El propósito del análisis funcional principalmente es
caracterizar a la empresa analizada, así como sus operaciones intercompañía.
En este análisis funcional también se escriben los datos generales de la empresa
analizada y de sus partes relacionadas, tales como: Razón social, residencia
fiscal, etc. Para caracterizar a la empresa es necesario describir cada una de las
áreas funcionales de la empresa y dar una descripción de la participación
accionaria existente con o entre sus partes relacionadas. Por último, para
caracterizar las operaciones intercompañía es necesario describir cada una de
éstas, los montos de las contraprestaciones y decir el nombre y país de la
empresa con la que se está llevando a cabo dicha transacción.
ANÀLISIS ECONOMICO: El propósito del análisis económico es otorgar una
herramienta, de preferencia con métodos estadísticos como los mencionados en
la miscelánea fiscal (rango intercuartil y mediana), que sirva para dar una opinión
del cumplimiento o no del principio de valor de mercado. En el análisis
económico se mencionan los siguientes puntos: operaciones a ser parte del
análisis, partes relacionadas, método aplicado (reconocido en la L.I.S.R.), si
existen operaciones comparables internas o externas, descripción de las
operaciones comparables y/o búsqueda de empresas comparables no
38
controladas que realicen operaciones similares; información financiera de la
empresa analizada (según los Principios de Contabilidad Generalmente
Aceptados) e información financiera y descriptiva de las empresas comparables
utilizadas para llevar a cabo un rango de valores; herramientas estadísticas
utilizadas y finalmente una opinión del cumplimiento o no del principio de valor de
mercado.
39
CAPÍTULO II
2. MARCO JURIDICO DE LOS PRECIOS DE TRANSFERENCIA 40
2.1. REGULACIÓN INTERNACIONAL POR MEDIO DE LA
ORGANIZACIÓN PARA LA COOPERACIÓN Y DESARROLLO
ECONOMICO (O.C.D.E.) 40
2.2. CONCEPTO ACUERDOS ADELANTADOS SOBRE LOS PRECIOS
DE TRANSFERENCIA (A.P.A.S.) 42
2.2.1. PROCEDIMIENTO PARA LA OBTENCIÓN DE A.P.A.S 43
2.2.3 CLASIFICACIÓN DE LOS A.P.A.S 46
2.2.4 VENTAJAS Y DESVENTAJAS DE LOS A.P.A.S 47
2.2.4.1 VENTAJAS 48
2.2.4.2 DESVENTAJAS 48
2.2.5 MARCO LEGAL DE LAS A.P.A.S. EN MÉXICO 50
2.3 EVOLUCIÓN DE LA NORMATIVIDAD FISCAL EN MEXICO EN
PRECIOS DE TRANSFERENCIA 52
2.4. LEGISLACIÓN MEXICANA EN PRECIOS DE TRASFERENCIA 60
2.5 LEGISLACIÓN PARA MAQUILADORAS 65
40
2. MARCO JURIDICO DE LOS PRECIOS DE TRANSFERENCIA
La regulación de los precios de trasferencia surgió debido a la necesidad de las
autoridades fiscales por regular las transacciones que realizan las compañías
con sus partes relacionadas para evitar que entre ellas se otorguen beneficios
adicionales a los del mercado.
2.1. REGULACIÓN INTERNACIONAL POR MEDIO DE LA ORGANIZACIÓN
PARA LA COOPERACIÓN Y DESARROLLO ECONOMICO (O.C.D.E.)
La Organización para lo Cooperación y Desarrollo Económico (O.C.D.E.) sirve
como el foro donde los países que forman parte de esta organización trabajan
en conjunto para afrontar los retos económicos, sociales y ambientales
consecuencia de la globalización.
Los países miembros de la OCDE son:
Australia Corea Italia República Eslovaca
Alemania Eslovenia Japón Suecia
Austria España México Suiza
Bélgica Francia Noruega Turquía
Canadá Grecia Nueva Zelanda Reino Unido
Chile Hungría Países Bajos Estados Unidos
Dinamarca Irlanda Polonia República Checa
Finlandia Islandia Portugal Luxemburgo
41
Las reglas emitidas por la O.C.D.E. son un reporte sobre los precios de
transferencia que fueron aprobados en su versión original por el Comité de
Asuntos Fiscales el 27 de junio de 1995 y por el Consejo de la O.C.D.E. el 13 de
julio de 1995.
Desde su versión original estas reglas han sufrido modificaciones, las mismas
que continuaran siendo actualizadas y revisadas periódicamente.
Como parte de las reglas se encuentran:
El principio de Principio de plena competencia o Arm´s Length,
Los diferentes métodos de análisis de las operaciones entre partes
relacionadas,
Análisis comparable,
Enfoques administrativos para evitar y resolver las disputas sobre precios
de transferencia,
Documentación,
Consideraciones especiales para los bienes intangibles,
Consideraciones especiales para servicios entre grupos,
Preparativos de la contribución de costos,
Aspectos de los precios de transferencia de la reestructuración
empresarial.
42
En la mayoría de los países los contribuyentes deben cumplir con los principios
de plena competencia en las transacciones entre partes relacionadas,
basándose en los lineamientos creados por la O.C.D.E., entre las que se
incluyen los lineamientos en materia de precios de transferencia.
Los grupos multinacionales que hacen negocios por lo general deben tener en
cuenta el marco legal y las normas sobre precios de transferencias emitidas por
la O.C.D.E. a las cuales se encuentran sujetas sus filiales.
De ésta manera, las empresas pueden cumplir debidamente con las normas
locales, implementar políticas fiscales que permitan que los procesos
operacionales sean más eficientes, manejar cualquier tipo de situación fiscal que
las pueda afectar y alcanzar un logro efectivo en caso de un juicio fiscal.
2.2. CONCEPTO ACUERDOS ADELANTADOS SOBRE LOS PRECIOS DE
TRANSFERENCIA (A.P.A.S.)
Son un acuerdo que determina anticipadamente las operaciones controladas, así
como los métodos, comparables y ajustes apropiados adicionando suposiciones
críticas sobre eventos futuros para la determinación del precio de transferencia
para esas transacciones por un periodo determinado de tiempo.
43
2.2.1. PROCEDIMIENTO PARA LA OBTENCIÓN DE A.P.A.S.
Los A.P.A.S., son aquellos que se negocian entre el fisco y el contribuyente, de
acuerdo a la O.C.D.E., representan procedimientos administrativos que se
pueden aplicar para reducir los desacuerdos por precios de transferencia en
operaciones celebradas con partes relacionadas y ayudar a reducir las
controversias entre:
Los contribuyentes y sus administraciones fiscales de cada país miembro
de la O.C.D.E.
Las diferentes administraciones fiscales de cada país donde se encuentre
cada contribuyente (parte relacionada).
Un A.P.A. cubre todos los aspectos relacionados con los precios de transferencia
de un contribuyente, ya que en dicho acuerdo, la autoridad fiscal evalúa y emite
una resolución anticipada, acerca de los precios que se manejaron en las
operaciones celebradas con partes relacionadas.
Un A.P.A. se aplicaría a operaciones y años futuros y el plazo dependería del
sector industrial, los productos o de la naturaleza de las transacciones.
44
Un A.P.A. es formalmente solicitado por el contribuyente cuando esté ya posea
el estudio de transferencias por las operaciones celebradas con sus partes
relacionadas, por un ejercicio fiscal determinado, generalmente se estila sostener
una entrevista informal y anónima con funcionarios de la administración fiscal
local, explicando de manera general, lo siguiente:
El tipo de transacciones que se someterán a estudio.
Las características de las propiedades o servicios en cuestión.
Las funciones, riesgos y propiedades involucradas.
Los términos contractuales entre las partes.
Las circunstancias especiales económicas.
Las estrategias de negocios.
La metodología que se pretende aplicar.
Una vez acordada la metodología entre la autoridad fiscal local y el
contribuyente, se procede a solicitar formalmente, por escrito, con la expedición
de un "Acuerdo Anticipado de Precios", proporcionando la siguiente información:
Información general de las empresas vinculadas que intervienen en las
transacciones controladas.
La información particular con respecto a tales transacciones
La documentación que soporte la petición
45
El estudio económico que, mediante la aplicación de alguno de los
métodos de precios de transferencia, determine el precio que fijarían
empresas independientes comparables de la misma o similar transacción
en condiciones comparables.
Durante el proceso administrativo del "A.P.A.", se sostienen varias reuniones con
los funcionarios de la administración para discutir las controversias que se vayan
presentando, tales como las empresas independientes comparables
seleccionadas para la realización del estudio de precios de transferencia, el
método aplicado o los ajustes efectuados a la información de las comparables.
Cuando finalmente se llega a un acuerdo, la administración fiscal local emite una
resolución anticipada, confirmando que el precio que se considera cumple con el
principio de independencia en la transacción materia de la resolución, con lo cual
evita litigios futuros. Las resoluciones anticipadas suelen expedirse con efectos
retroactivos y retrospectivos por un número de años que varía de país a país.
Al finalizar el proceso administrativo para conceder un A.P.A., las
administraciones fiscales locales deben confirmarles a las empresas asociadas
(partes relacionadas) en sus jurisdicciones que no se efectuará ningún ajuste a
los precios de transferencia mientras el contribuyente se apegue a las
condiciones acordadas.
46
2.2.3 CLASIFICACIÓN DE LOS A.P.A.S.
Los A.P.A.S. son clasificados por la O.C.D.E. como sigue:
A.P.A.S. Unilaterales
Son acuerdos en los que la administración fiscal local y el contribuyente en su
jurisdicción establecen un acuerdo en la que no participará otra administración
fiscal de otro país interesada. Sin embargo, los A.P.A.S. unilaterales puede
afectar el pasivo fiscal de empresas asociadas (parte relacionada) en otras
jurisdicciones fiscales. Aunque los A.P.A.S. unilaterales están permitidos, las
autoridades fiscales de otras jurisdicciones interesadas deben ser informadas
sobre el procedimiento a la brevedad que sea posible para determinar si pueden
considerar un acuerdo bilateral bajo el procedimiento de acuerdo mutuo.
A.P.A.S. Bilaterales o Multilaterales
Son los acuerdos efectuados ante las administraciones fiscales de dos o más
países. Este enfoque tiene una mayor probabilidad de que los acuerdos
reduzcan el riesgo de la doble tributación.
La mayoría de los corporativos multinacionales prefieren A.P.A.S. bilaterales o
multilaterales, ya que tienen una mayor probabilidad de:
Reducir el riesgo de la doble tributación, siendo equitativos para todas las
administraciones fiscales y contribuyentes que participen en el A.P.A.
47
Proporcionar una mayor certeza a los contribuyentes en cuestión, al grado de no
impactar el pasivo fiscal de las empresas asociadas (partes relacionadas) en
otras jurisdicciones fiscales.
Por lo anterior, es preferible solicitar resoluciones anticipadas a las autoridades
fiscales de dos o más países, con el fin de que los precios de transferencia
determinados sean aceptables para todas esas administraciones fiscales.
Debido a que existen varios conflictos entre las administraciones fiscales por lo
que, no siempre es posible que los A.P.A.S. sean aceptados por algunas
autoridades fiscales.
Hay que recordar que uno de los objetivos de los precios de transferencia es el
evitar la doble tributación, a través del adecuado establecimiento de la renta
gravable en cada jurisdicción fiscal.
2.2.4 VENTAJAS Y DESVENTAJAS DE LOS A.P.A.S.
La elección del contribuyente por recurrir a este método puede traer consigo
ciertos beneficios después de la tramitación de un A.P.A sin embargo, los
beneficios no podrán ser aplicables por igual con las diferentes administraciones
fiscales de las partes relacionadas de la persona moral.
48
2.2.4.1 VENTAJAS
Los A.P.A.S. pueden ayudar a los contribuyentes a eliminar la incertidumbre
jurídica, al aumentar la seguridad del tratamiento fiscal para transacciones
internacionales.
Los A.P.A.S. pueden proporcionar una oportunidad a las administraciones
fiscales y a los contribuyentes para hacer consultas colaborando en una relación
en donde no actúen como adversarios, dando la oportunidad para comunicar
puntos de vista en una atmósfera de no confrontación.
Los A.P.A.S. bilaterales y multilaterales reducen substancialmente o eliminan la
posibilidad de la doble tributación.
Los A.P.A.S. ayudan a la autoridad fiscal a tener un mayor conocimiento de las
circunstancias mundiales respecto a los tipos de operaciones de las compañías y
las necesidades que tienen las mismas.
2.2.4.2 DESVENTAJAS
Desde el punto de vista de otras administraciones fiscales, los problemas se
originan porque pueden estar en desacuerdo con las conclusiones de los
A.P.A.S. Unilaterales.
49
Posibilidad de que en los A.P.A.S. se haya formulado una predicción no confiable
sobre las condiciones futuras del mercado sin los supuestos adecuados.
Presiones sobre los recursos de una administración fiscal pueden ser efectuadas
por los contribuyentes que buscan la conclusión lo más temprano posible de su
petición de A.P.A., teniendo presente sus objetivos de negocios y el tiempo de
que disponen, y los A.P.A.S. como un todo, tenderán a ser influidos por las
demandas de la comunidad empresarial.
Existen indicaciones que los contribuyentes que han tenido dificultades con las
administraciones fiscales sobre sus precios de transferencia, y no deseando que
esas dificultades continúen, frecuentemente están interesados en solicitar un
A.P.A.
Existe el grave peligro de que los recursos para hacer auditorías se desvíe a
estos contribuyentes y no se efectúen investigaciones a contribuyentes menos
cumplidos. La experiencia ha demostrado que, frecuentemente, los
contribuyentes a los que les interesan los A.P.A.S. son corporaciones muy
grandes, las cuales son auditadas frecuentemente.
La documentación requerida para un A.P.A. no debería ser más onerosa y difícil
de obtener que la requerida en una revisión, excepto por el hecho de que en un
50
A.P.A. la administración fiscal requerirá un detalle sobre predicciones y la base
de esas predicciones, que podría no ser un asunto esencial en una revisión de
precios de transferencia.
Las administraciones fiscales pueden usar inadecuadamente la información
obtenida para la autorización de los A.P.A.S. Si un contribuyente retira su
petición de un A.P.A. o si la petición del contribuyente es rechazada después de
un examen de la información presentada, no puede ser considerada como
relevante para iniciar una auditoría.
2.2.5 MARCO LEGAL DE LAS A.P.A.S. EN MÉXICO
En México, el Código Fiscal de la Federación, en su Art. 34-A establece lo
siguiente:
Las autoridades fiscales podrán resolver las consultas que formulen los
interesados relativas a la metodología utilizada en la determinación de los
precios o montos de las contraprestaciones, en operaciones con partes
relacionadas, en los términos del artículo 215 de la L.I.S.R., siempre que el
contribuyente presente la información, datos y documentación, necesarios para
la emisión de la resolución correspondiente.
51
Estas resoluciones podrán derivar de un acuerdo con las autoridades
competentes de un país con el que se tenga un tratado para evitar la doble
tributación.
Las resoluciones que en su caso se emitan en los términos de este artículo,
podrán surtir sus efectos en el ejercicio en que se soliciten, en el ejercicio
inmediato anterior y hasta por los tres ejercicios fiscales siguientes a aquél en
que se soliciten. La vigencia podrá ser mayor cuando deriven de un
procedimiento amistoso, en los términos de un tratado internacional de que
México sea parte.
La validez de las resoluciones podrá condicionarse al cumplimiento de requisitos
que demuestren que las operaciones objeto de la resolución, se realizan a
precios o montos de contraprestaciones que hubieran utilizado partes
independientes en operaciones comparables.
En México, la Suprema Corte de Justicia ha indicado que la regulación de la
O.C.D.E., respecto a que los tratados de doble tributación son jerárquicamente
superiores a las leyes reglamentarias domésticas; entendiéndose por tratados
internacionales, los convenios firmados por dos o más Países.
52
2.3 EVOLUCIÓN DE LA NORMATIVIDAD FISCAL EN MEXICO EN PRECIOS
DE TRANSFERENCIA
Aunque desde hace más de 20 años aparece en la legislación mexicana el
concepto: “precios de transferencia”, fue hasta 1995 cuando se le da una
aplicación formal, pero sólo en las empresas denominadas “maquiladoras”. Las
reglas existentes en aquel momento estaban contenidas en la Resolución
Miscelánea Fiscal (R.M.F.), no en la Ley del Impuesto Sobre la Renta (L.I.S.R.).
Las maquiladoras con el objeto de evitar la constitución de establecimiento
permanente en nuestro país para sus contrapartes extranjeras, tenían la opción
de obtener una utilidad superior a 5% del valor de sus activos, la cual se conocía
como un Safe Harbour (Puerto Seguro), o bien, podían obtener un A.P.A., para lo
que se exigía que el precio para evaluar los ingresos y las utilidades tributarias
fuera acorde con el principio de independencia.
Sin embargo, una vez que México empezó a abrir su economía se debían hacer
ajustes no sólo en la legislación fiscal sino en las propias prácticas de la
autoridad para extender la aplicación de esta materia más allá de la industria
maquiladora.
A continuación, se en listan las reglas que se han ido incorporando cada año a
nuestra legislación.
53
La nueva legislación entró en vigor el 1º de enero de 1997. El marco legal de
los precios de transferencia se encontraba en la L.I.S.R., básicamente en los
artículos 58, fracción XIV, 64, 64-A y 65 en el Código Fiscal de la Federación
(C.F.F.) en sus artículos 34 y 76, y en la R.M.F.
Según dispone la L.I.S.R., independientemente de que el contribuyente lleva la
carga de la prueba para demostrar que sus operaciones se llevan a cabo a
valores de mercado, las autoridades fiscales tienen facultades para comprobarlo.
Esta carga de la prueba constituye el cambio trascendental en la legislación
mexicana de 1997, respecto al pasado.
La exposición de motivos para la reforma fiscal de 1997 señalaba lo siguiente:
La mayoría de los países miembros de la Organización para la Cooperación y el
Desarrollo Económico (O.C.D.E.) aplican los lineamientos en materia de precios
de transferencia; resultantes de las recomendaciones emitidas por dicha
organización. Sin embargo la legislación mexicana no prevé algunos de ellos.
Por ello, se sugiere incorporar las disposiciones que contengan la obligación de
conservar la documentación que acredite que el contribuyente efectúa sus
operaciones utilizando los precios que hubieran empleado partes independientes
54
en operaciones comparables, así como los métodos tradicionales y alternativos
aceptados por dicha organización para determinar tales precios.
De dicha exposición nacieron las siguientes disposiciones:
La fracción XIV del artículo 58 de la L.I.S.R., establecía en 1997 que:
Los contribuyentes que obtengan ingresos de los señalados en el Título ll,
además de las obligaciones establecidas en otros artículos de esta ley, tendrán
las siguientes:
XIV. Obtener y conservar la documentación comprobatoria, tratándose de
contribuyentes que celebren operaciones con partes relacionadas residentes en
el extranjero.
Por su parte, el artículo 64-A de la L.I.S.R. establecía que:
Los contribuyentes de este título que celebren operaciones con partes
relacionadas están obligados a determinar sus ingresos acumulables y
deducciones autorizadas utilizando el principio de Arm´s Length, en caso de lo
contrario, las autoridades podrán determinar los ingresos y deducciones
acumulables.
55
El último párrafo de este artículo señalaba que:
Salvo prueba en contrario, se presume que las operaciones entre residentes en
México y sociedades o entidades ubicadas o residentes en jurisdicciones de
baja imposición fiscal, son entre partes relacionadas en las que las
contraprestaciones no se pactan conforme a las que hubieran utilizado partes
independientes en operaciones comparables.
Además, en el artículo 65 de la L.I.S.R. se preveían los métodos para determinar
si en esas operaciones se habían considerado los precios y montos de
contraprestaciones que hubieran utilizado con o entre parte independientes en
operaciones comparables.
Método de precio comparable no controlado
Método de precio de reventa
Método de costo adicionado
Método de participación de utilidades
Método residual de participación de utilidades
Método de márgenes transaccionales de utilidad de operación
De la redacción de la fracción XIV del artículo 58, podía inferirse que era posible
realizar los estudios de precios de transferencia de manera global.
56
Es decir, si una empresa tenía diversos tipos de operaciones intercompañía y se
aplicaba el Método de márgenes transaccionales de utilidad de operación, con
éste se podía probar de manera global e indirecta que algunas o todas las
operaciones intercompañía sujetas al estudio, se encontraban a valores de
mercado.
A partir de 1997 las autoridades fiscales tienen facultades para revisar que las
operaciones con partes relacionadas residentes en el extranjero se hayan
realizado considerando los precios o montos de contraprestaciones que hubieran
utilizado partes independientes en operaciones comparables y en caso de que
juzguen y prueben que no lo están pueden determinar el valor de mercado de
éstas.
En consecuencia, por las diferencias encontradas, podrían entonces requerir el
pago de:
El impuesto omitido, con su respectiva actualización.
Los recargos correspondientes.
Una multa que puede variar entre 70 y 100% del impuesto omitido.
Para el año 2000 la fracción XIV del artículo 58 se reformó para quedar
como sigue:
57
El nombre, denominación o razón social, domicilio y residencia fiscal de las
personas relacionadas con las que se celebren las operaciones.
Información relativa a las funciones o actividades, activos utilizados y riesgos
asumidos por el contribuyente para cada tipo de operación.
Información y documentación sobre las operaciones con partes relacionadas y
sus montos, por parte relacionada y tipo de operación.
El método aplicado conforme al artículo 65 de la Ley.
Esta adición implico que para los estudios correspondientes a 2000 y años
posteriores, los análisis de precios de transferencia tuvieran que realizarse de
manera transaccional.
Además, a partir de ese año nació la fracción XV del mismo artículo 58, en la que
se estableció la obligación de “presentar en el mes de febrero de cada año, la
declaración de operaciones que se realicen con partes relacionadas residentes
en el extranjero.
58
Esta declaración informativa se debía presentar en la forma oficial 55, un formato
impreso que existió hasta 2001, pues a partir de 2002 desapareció para ser un
formato electrónico y múltiple.
En 2002, hubo una reforma fiscal relativamente importante, las obligaciones de
documentación fueron reubicadas en el artículo 86 de la Ley.
Así, la fracción XIV del artículo 58 se convirtió en la fracción XII del artículo 86 y
la fracción XV del mismo artículo 58 se convirtió en la fracción XII del artículo 86.
La exención para hacer estudios se modificó al desaparecer los pagos
provisionales trimestrales.
Surgió la fracción XV del artículo 86 de la L.I.S.R. que establece también como
obligación para los contribuyentes residentes en el país que:
XV. Tratándose de personas morales que celebren operaciones con partes
relacionadas, éstas deberán determinar sus ingresos y deducciones autorizadas,
considerando para esas operaciones los precios o montos de contraprestaciones
que hubieran utilizado partes independientes en operaciones comparables.
59
Esta es la disposición de la que surge la obligación de contar con “Estudios de
precios de transferencia” para operaciones entre partes relacionadas nacionales.
Con motivo de la reforma también se incorporó, entre otras cosas, un último
párrafo al artículo 215 en el que se establece la aplicación de las Guías de la
O.C.D.E. en materia de precios de transferencia, o aquéllas que las sustituyan,
en la medida en que las mismas sean congruentes con las disposiciones de la
Ley y los tratados celebrados por México.
En 2005 se incorporaron las reglas de “capitalización insuficiente” o
“capitalización delgada”.
En la reforma fiscal para 2006 se hicieron modificaciones en el artículo 216 y 86,
fracción XV.
Modificación al artículo 216. Implica la adopción del mejor método que se
contempla en la legislación de los Estados Unidos (Best Method Rule) o la regla
del método más apropiado a que se refieren las Guías de la O.C.D.E.
Modificación a la fracción XV del artículo 86. La regla del mejor método también
resulta aplicable a los estudios de precios de transferencia para operaciones
entre partes relacionadas nacionales.
60
En este año, las reglas de “capitalización insuficiente” sufrieron modificaciones
importantes, pues el tema de no deducibilidad de intereses se focalizó hacia
deudas contratadas con partes relacionadas extranjeras.
En esta reforma fiscal existen modificaciones en materia de precios de
transferencia, son las siguientes:
Tratándose de pérdidas sufridas por enajenación de acciones, la fracción XVII
del artículo 32 de la L.I.S.R., prevé nuevos requisitos para estar en posibilidad de
deducir las pérdidas sufridas en la enajenación de acciones no colocadas entre
el público inversionista.
La fracción VII del artículo 97 señala que las instituciones autorizadas para
recibir donativos deducibles deberán informar a las autoridades fiscales, de las
operaciones que celebren con partes relacionadas. Por su parte las regalías que
se paguen o cobren entre partes relacionadas no son objeto del I.E.T.U. Es
decir, las regalías no constituyen un ingreso gravado, ni una deducción
autorizada.
2.4. LEGISLACIÓN MEXICANA EN PRECIOS DE TRASFERENCIA
Como se ha mencionado en puntos anteriores México forma parte de la O.C.D.E.
sin embargo como el resto de los países que integran esta organización, alinean
61
su legislación tomando como base las reglas que establece la O.C.D.E., pero las
necesidades y economía de cada país es diferente.
La Constitución Política de los Estados Unidos en su artículo 31, fracción IV
establece lo siguiente:
Son obligaciones de los mexicanos:
IV. Contribuir para los gastos públicos, así de la Federación, como del Distrito
Federal o del Estado y Municipio en que residan, de la manera proporcional y
equitativa que dispongan las leyes.
Mientras que en el artículo 133 de la Constitución Política de los Estados Unidos
Mexicanos que “las leyes del Congreso de la Unión que emanen de ella y todos
los tratados que estén de acuerdo con la misma, celebrados y que se celebren
por el Presidente de la República, con aprobación del Senado, serán la Ley
suprema de toda la Unión. Los jueces de cada Estado se arreglarán a dicha
Constitución, leyes y tratados, a pesar de las disposiciones en contrato que
pueda haber en las constituciones o leyes de los Estados”.
Como una normatividad dirigida a las operaciones entre partes relacionadas la
Ley del Impuesto Sobre la Renta establece lo siguiente:
62
En su artículo 86 fracción XII Obtener y conservar la documentación
comprobatoria, tratándose de contribuyentes que celebren operaciones con
partes relacionadas residentes en el extranjero, con la que demuestren que el
monto de sus ingresos y deducciones se efectuaron de acuerdo a los precios o
montos de contraprestaciones que hubieran utilizado partes independientes en
operaciones comparables, la cual deberá contener los siguientes datos:
El nombre, denominación o razón social, domicilio y residencia fiscal, de las
personas relacionadas con las que se celebren operaciones, así como la
documentación que demuestre la participación directa e indirecta entre las partes
relacionadas.
Información relativa a las funciones o actividades, activos utilizados y riesgos
asumidos por el contribuyente por cada tipo de operación.
Información y documentación sobre las operaciones con partes relacionadas y
sus montos, por cada parte relacionada y por cada tipo de operación de acuerdo
a la clasificación y con los datos que establece el artículo 215 de esta Ley.
El método aplicado conforme al artículo 216 de esta Ley, incluyendo la
información y la documentación sobre operaciones o empresas comparables por
cada tipo de operación.
63
En su artículo 215 nos dice que los contribuyentes, que celebren operaciones
con partes relacionadas residentes en el extranjero están obligados, para efectos
de la L.I.S.R., a determinar sus ingresos acumulables y deducciones autorizadas,
considerando para esas operaciones los precios y montos de contraprestaciones
que hubieran utilizado con o entre partes independientes en operaciones
comparables.
En el caso contrario, las autoridades fiscales podrán determinar los ingresos
acumulables y deducciones autorizadas de los contribuyentes, mediante la
determinación del precio o monto de la contraprestación en operaciones
celebradas entre partes relacionadas, considerando para esas operaciones los
precios y montos de contraprestaciones que hubieran utilizado partes
independientes en operaciones comparables, ya sea que éstas sean con
personas morales, residentes en el país o en el extranjero, personas físicas y
establecimientos permanentes en el país de residentes en el extranjero, así
como en el caso de las actividades realizadas a través de fideicomisos.
Para los efectos de la L.I.S.R., se entiende que las operaciones o las empresas
son comparables, cuando no existan diferencias entre éstas que afecten
significativamente el precio o monto de la contraprestación o el margen de
utilidad a que hacen referencia los métodos establecidos en el artículo 216 de
64
esta LISR, y cuando existan dichas diferencias, éstas se eliminen mediante
ajustes razonables.
Para determinar dichos ajustes existen ciertas características de las operaciones
que deben ser consideradas sin embargo este tema será visto a detalle en el
siguiente capítulo.
La LISR en su artículo 216 describe los métodos que deberán ser utilizados para
el análisis de las operaciones entre partes relacionadas.
I. Método de precio comparable no controlado,
II. Método de precio de reventa,
III. Método de costo adicionado,
IV. Método de partición de utilidades,
V. Método residual de partición de utilidades,
VI. Método de márgenes transaccionales de utilidad de operación,
De la aplicación de alguno de los métodos, se podrá obtener un rango de
precios, de montos de las contraprestaciones o de márgenes de utilidad, cuando
existan dos o más operaciones comparables. Estos rangos se ajustarán
mediante la aplicación de métodos estadísticos. Si el precio, monto de la
contraprestación o margen de utilidad del contribuyente se encuentra dentro de
65
estos rangos, dichos precios, montos o márgenes se considerarán como
pactados o utilizados entre partes independientes. En caso de que el
contribuyente se encuentre fuera del rango ajustado, se considerará que el
precio o monto de la contraprestación que hubieran utilizado partes
independientes, es la mediana de dicho rango.
Deberá demostrarse que el método utilizado es el más apropiado o el más
confiable de acuerdo con la información disponible.
2.5 LEGISLACIÓN PARA MAQUILADORAS
La L.I.S.R. en su artículo 216-BIS nos dice que se considerará que las empresas
que llevan a cabo operaciones de maquila cumplen con lo dispuesto en los
artículos 215 y 216 de la L.I.S.R. y que las personas residentes en el extranjero
para las cuales actúan no tienen establecimiento permanente en el país cuando
las empresas maquiladoras cumplan con cualquiera de las siguientes
condiciones:
I. Que conserve la documentación a que se refiere el artículo 86 fracción XII de
esta Ley con la que demuestren que el monto de sus ingresos y deducciones
que celebren con partes relacionadas resultan de la suma de los precios
determinados bajo los principios establecidos en los artículos 215 y 216 de la
L.I.S.R. en conjunto con las guías proporcionadas por la O.C.D.E. y una
66
cantidad equivalente al 1% del valor neto en libros del residente en el extranjero
de la maquinaria y equipo propiedad de residentes en el extranjero cuyo uso se
permita a los residentes en el país en condiciones distintas a las de
arrendamientos.
II. Obtenga una utilidad fiscal que represente, al menos, la cantidad mayor que
resulte de aplicar lo siguiente:
a) El 6.9% sobre el valor total de los activos utilizados en la operación de maquila
durante el ejercicio fiscal, incluyendo los que sean propiedad de la persona
residente en el país, de residentes en el extranjero o de cualquiera de sus partes
relacionadas, incluso cuando hayan sido otorgados en uso o goce temporal a
dicha maquiladora.
b) El 6.5% sobre el monto total de los costos y gastos de operación de la
operación en cuestión, incurridos por la persona residente en el país,
determinados de conformidad con los principios de contabilidad generalmente
aceptados, incluso los incurridos por residentes en el extranjero, excepto por lo
siguiente:
1. No se incluirá el valor que corresponda a la adquisición de mercancías, así
como de materias primas, productos semiterminados o terminados, utilizados en
67
la operación de maquila, que efectúen por cuenta propia residentes en el
extranjero.
2. La depreciación y amortización de los activos fijos, gastos y cargos diferidos
propiedad de la empresa maquiladora, destinados a la operación de maquila, se
calcularán aplicando lo dispuesto en esta Ley.
3. No deberán considerarse los efectos de inflación determinados en los
principios de contabilidad generalmente aceptados.
4. No deberán considerarse los gastos financieros.
5. No deberán considerarse los gastos extraordinarios o no recurrentes de la
operación conforme a principios de contabilidad generalmente aceptados. No se
consideran gastos extraordinarios aquellos respecto de los cuales se hayan
creado reservas y provisiones en los términos de los citados principios de
contabilidad generalmente aceptados y para los cuales la empresa maquiladora
cuente con fondos líquidos expresamente destinados para efectuar su pago.
Cuando los contribuyentes no hubiesen creado las reservas y provisiones citadas
y para los cuales la empresa maquiladora cuente con fondos líquidos
expresamente para efectuar su pago, tampoco considerarán como gastos
68
extraordinarios los pagos que efectúen por los conceptos respecto de los cuales
se debieron constituir las reservas o provisiones citadas.
III. Que conserve la documentación a que se refiere el artículo 86 fracción XII de
esta Ley con la que demuestren que el monto de sus ingresos y deducciones
que celebren con partes relacionadas, se determinan aplicando el método
señalado en la fracción VI del artículo 216 de esta la L.I.S.R. en el cual se
considere la rentabilidad de la maquinaria y equipo propiedad del residente en el
extranjero que sean utilizados en la operación de maquila. La rentabilidad
asociada con los riesgos de financiamiento relacionados con la maquinaria y
equipo propiedad del residente en el extranjero no deberá ser considerada
dentro de la rentabilidad atribuible a la maquiladora.
69
CAPÍTULO III
3. MÉTODOS DE LOS PRECIOS DE TRANSFERENCIA 71
3.1. GENERALIDADES 71
3.1.1 LA REGLA DEL MEJOR MÉTODO 72
3.1.2 ANÁLISIS DE COMPARABILIDAD 74
3.1.3 ARM´S LENGTH: SU ALCANCE 77
3.2 MÉTODO DE PRECIO COMPARABLE NO CONTROLADO
(COMPARABLE UNCONTROLLED PRICE METHOD / C.U.P.) 78
3.2.1 VENTAJAS 81
3.2.2 DESVENTAJAS 82
3.2.3. EJEMPLOS 82
3.3 MÉTODO DE PRECIO DE REVENTA (RESALE PRICE METHOD /
RPM 85
3.3.1 VENTAJAS 88
3.3.2 DESVENTAJAS 88
3.3.3 EJEMPLO 89
3.4 MÉTODO DE COSTO ADICIONADO (COST PLUS METHOD / C.P.M.) 90
3.4.1 VENTAJAS 94
3.4.2 DESVENTAJAS 95
3.4.3 EJEMPLO 95
3.5. MÉTODO DE PARTICIÓN DE UTILIDADES 96
70
3.5.1 VENTAJAS 98
3.5.2 DESVENTAJAS 98
3.5.3. EJEMPLO 99
3.6 MÉTODO RESIDUAL DE PARTICIÓN DE UTILIDADES (M.R.P.U.) 100
3.6.1 EJEMPLO 102
3.7 MÉTODO DE MÁRGENES TRANSACCIONALES DE UTILIDAD DE
OPERACIÓN (M.M.T.U.O.) 103
3.7.1 VENTAJAS 109
3.7.2. DESVENTAJAS 110
3.7.3 EJEMPLO 110
71
3. MÉTODOS DE LOS PRECIOS DE TRANSFERENCIA
A efecto de saber si una empresa está operando a valores de mercado en sus
operaciones con empresas relacionadas, la legislación mexicana provee algunos
métodos, los cuales se basan en gran parte, en las Guías de Precios de
Transferencia de la O.C.D.E., los cuales analizaremos en el capítulo presente.
3.1. GENERALIDADES
El artículo 65 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (L.I.S.R.) establece la
metodología que las autoridades fiscales consideran para determinar el precio de
transferencia apropiado.
Los métodos autorizados de acuerdo a la clasificación de la O.C.D.E. son los
siguientes:
Métodos Tradicionales:
Método Comparable no Controlado
Precio de Reventa
Método de Costo Adicionado
Métodos de Utilidad Transaccional:
Márgenes Transaccionales de Utilidad de Operación
Participación de Utilidades
72
Residual de partición de Utilidades
Todos los métodos deben ser aplicados de acuerdo con:
La regla del mejor método,
El análisis de comparabilidad y
El Alcance del Arm´s Lenght.
3.1.1 LA REGLA DEL MEJOR MÉTODO
A partir del 2006, el artículo 216 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (L.I.S.R.)
explica el proceso de selección del método (Regla del Mejor Método). Los
contribuyentes están obligados a usar primeramente el Método de Precio
Comparable No Controlado o (C.U.P.), por sus siglas en inglés, y solamente
podrán utilizar los demás métodos estipulados en el Artículo 216 de dicha ley
cuando el C.U.P. no sea aplicable para determinar que las operaciones
intercompañías llevadas a cabo, se encuentran a valor de mercado. Es
necesario demostrar que el método utilizado es el más apropiado de acuerdo con
la información disponible y las circunstancias en que se realizaron las
operaciones.
“Los contribuyentes deberán aplicar en primer término el método previsto por la
fracción I de éste artículo, y sólo podrán utilizar los métodos señalados en las
fracciones II, III, IV, V y VI del mismo, cuando el método previsto en la fracción I
73
citada no sea el apropiado para determinar que las operaciones realizadas se
encuentran a precios de mercado de acuerdo con las Guías de Precios de
Trasferencia para Empresas Multinacionales y las Administraciones Fiscales a
que se refiere el último párrafo del artículo 215 de ésta ley.
Para los Efectos de la aplicación de los métodos previstos por las fracciones II,
III, y VI de este artículo, se considerará que se cumple la metodología, siempre
que se demuestre que el costo y precio de venta se encuentran a precios de
mercado. Para estos efectos se entenderán como precios de mercado , los
precios y los montos de contraprestaciones que hubieran utilizado con o entre
partes independientes en operaciones comparables o cuando al contribuyente se
le haya otorgado una resolución favorable en los términos del artículo 34-A del
Código Fiscal de la Federación. Asimismo, deberá demostrarse que el método
utilizado es el más apropiado o el más confiable de acuerdo con la información
disponible, debiendo darse preferencia a los métodos previstos en las fracciones
II y III de éste artículo” L.I.S.R. Art. 216
Para la selección de un método deben der considerados dos importantes
factores: comparabilidad y calidad de información y de los supuestos. Los
métodos que rebosan sobre operaciones no controladas, con el más alto grado
de comparabilidad, han de ser los preferidos.
74
3.1.2 ANÁLISIS DE COMPARABILIDAD
El Análisis de Comparabilidad es una confrontación entre una transacción entre
empresas relacionadas y otra transacción entre empresas independientes. Para
que se dé la comparación las operaciones no necesitan ser idénticas, pero sí
suficientemente similares a fin de ser usadas para la comparación.
El Análisis de Comparabilidad exige verificar cinco factores para determinar si
dos operaciones son equiparables:
Las características específicas de los bienes o servicios objeto de las
operaciones vinculadas: Son características físicas, especialmente su calidad,
funciones del producto o servicio, condiciones de financiación garantías de
deudor, volumen disponible en el mercado, tiempo de realización, y el
conocimiento técnico aplicado en la operación, existencia de marca del producto,
servicios postventa, etc.
Las características de un producto no se miden solo intrínsecamente, sino que
se manifiesta a través de la percepción que tiene el consumidor del producto. En
bienes industriales el proceso de selección dependerá principalmente a la
calidad del producto y su precio ofertado. Por el contrario, en productos de
consumo, el acto de compra responde en mayor medida a condiciones
75
psicológicas del consumidor, que responden al conocimiento del producto que
tiene a través de la marca frente a la calidad intrínseca del producto.
Las funciones asumidas por las partes en relación con las operaciones
objeto de análisis: Se debe identificar los riesgos asumidos y ponderando, en
su caso, los activos utilizados.
La retribución obtenida por cada una que realiza una determinada operación va a
depender básicamente de las funciones desempeñadas por ellas, teniendo en
cuenta principalmente los activos utilizados y los riesgos asumidos en cada caso.
Por lo tanto para determinar si dos operaciones son realmente comparables, es
preciso establecer si son asimismo comparables o similares las funciones
realizadas por las dos empresas que han realizado esas operaciones. Este
análisis funcional ha de atender a la estructura y organización del grupo, a la
figura jurídica del contribuyente que efectúa esas funciones y al tipo de tareas o
actividades realizadas: diseño, actividad manufacturera, montaje, investigación y
desarrollo, prestación de servicios, compra, servicios administrativos,
distribución, promoción, publicidad, transporte, financiación o gestión.
Los términos contractuales: Son los términos, responsabilidades, riesgos y
beneficios que se emplean en los contratos de las empresas para evitar posibles
incertidumbres derivadas de las diferentes interpretaciones de términos
76
comerciales en diferentes países. El análisis a dichos términos ha de considerar
las condiciones reales que han regido las relaciones entre partes vinculadas y no
aquellas que aparentemente hayan sido pactadas.
Las características de los mercados: Es necesario que las operaciones se
hayan realizado en mercados similares para confirmar que las mismas son
realmente comparables, puesto que los precios pueden ser muy diferentes,
incluso en el caso de los mismos bienes o servicios, cuando las condiciones de
mercado difieren. Distintos mercados geográficos justifican precios distintos por
un mismo producto. El mercado relevante para la venta de productos debe ser el
mercado del comprador de la mercancía. En la venta de servicios el mercado es
donde se presten los productos.
Las circunstancias económicas que pueden ser relevantes para determinar la
comparabilidad de los mercados incluyen, entre otros: ubicación geográfica,
tamaño, grado de competencia, la disponibilidad o riesgo por productos
sustitutos o de servicios potencialmente disponibles, el poder de compra del
consumidor, la naturaleza y magnitud de la regulación del mercado por el
Estado, diferencias de legislación, poder de compra del consumidor, preferencias
del consumidor, situación de monopolio o oligopolio, los costos de producción,
incluyendo los costos de terrenos, mano de obra y capital, costos de transporte,
la fecha y época de las transacciones, etc.
77
La estrategia de precios: Una estrategia de precios es un conjunto de
principios, rutas, directrices y límites fundamentales para la fijación de precios
inicial y a lo largo del ciclo de vida del producto, con lo cual, se pretende lograr
los objetivos que se persiguen con el precio seguida por una empresa en un
determinado mercado.
Una empresa puede adoptar una estrategia de precios totalmente diferente a la
adoptada por sus competidores. Así, unos precios fijados por dicha entidad
vinculada inferiores a los precios medios de mercado, no deben llevar a la
administración tributaria a considerarlos como artificiales o catalizadores de
transferencias de beneficios.
3.1.3 ARM´S LENGTH: SU ALCANCE
El alcance del principio de Arm´s Length se deriva de transacciones no
controladas de similar comparabilidad y confiabilidad. Se pueden lograr niveles
equivalentes de comparabilidad realizando los ajustes pertinentes a todas las
diferencias fundamentales; además, es probable que no existan diferencias
fundamentales no identificadas. Todos los aspectos comparables de semejante
naturaleza deben incluirse en el alcance del Arm´s Lenght.
Si estas condiciones no son verificadas, el alcance del Arm´s Lenght se extrae
de los resultados de todos los elementos comparables con los cuales se logre un
78
nivel análogo de comparabilidad y confiabilidad. En lo posible la confiabilidad del
análisis debe de ser incrementada con la aplicación de informaciones
estadísticas para producir el alcance intercuartil. Esta es la franja de los
resultados entre los percentil es de 25% y 75% de los resultados procedentes de
operaciones comparables no controladas.
3.2 MÉTODO DE PRECIO COMPARABLE NO CONTROLADO
(COMPARABLE UNCONTROLLED PRICE METHOD / C.U.P.)
El Método de Precio Comparable (M.P.C.) es el primero de los métodos
proporcionados por la legislación mexicana en materia de precios de
transferencia, y la determinación que utiliza dicho método es para saber si dos o
más empresas están operando a valores de mercado en sus transacciones con
partes relacionadas.
Según el artículo 65 de la L.I.S.R. fracción primera dice lo siguiente respecto al
Método de Precio Comparable no Controlado (C.U.P. por sus siglas en inglés de
Comparable Uncontrolled Price Method):
“Consiste en considerar el precio o el monto de las contraprestaciones que se
hubieran pactado con entre partes independientes en operaciones comparables.”
79
La L.I.S.R. no aporta elementos adicionales para la aplicación y determinación
del M.P.C. Sin embargo, la O.C.D.E. en su Guía de Precios de Transferencia
ofrece elementos adicionales y complementarios. De conformidad con dichas
guías, y de acuerdo a la práctica generalizada de precios de transferencia, éste
método tiene dos maneras básicas de aplicación:
En primer lugar, se puede utilizar al comparar el precio cargado por la
transferencia de bienes o servicios entre partes relacionadas con una
transacción similar llevada a cabo con una entidad no relacionada bajo
circunstancias similares.
Es decir, si la empresa analizada, vende por ejemplo computadoras personales a
una empresa relacionada, y además vende la misma computadora personal a
una empresa no relacionada, en fechas similares, bajo circunstancias similares,
entonces se pueden comparar los precios a los que dicha empresa vende el
producto tanto a su parte relacionada, como a la empresa no relacionada.
De conformidad con el principio Arm´s Length, dichos precios deberían ser muy
similares, en el caso en que las condiciones contractuales, pactadas tanto con
las partes relacionadas, como con las no relacionadas, no llegaran a ser
diferentes en un grado tal que afecten la determinación del precio.
80
b). La segunda forma de aplicar este método, puede ser mediante la
comparación del precio pactado entre dos o más empresas relacionadas en el
intercambio de un producto, con un público competitivo. Es decir, si el producto
intercambiado entre las empresas relacionadas, donde ellas determinan el precio
en torno a una negociación privada, es a la vez cotizado en un mercado público,
donde los precios se forman por muchos agentes participantes en dicho
mercado, entonces se puede establecer una comparación entre el precio
pactado entre las dos partes relacionadas con el precio cotizado en dicho
mercado público en fechas similares.
Si los precios pactados entre las entidades relacionadas son similares a los
precios cotizados en un mercado público competitivo, entonces se considera que
dichos precios entre partes relacionadas, están pactados a valores de mercado.
Si existiera alguna diferencia entre ambos precios, esto podría indicar que las
condiciones de las relaciones comerciales y financieras de las empresas
relacionadas no están sobre una base Arm´s Length, y que el precio de la
transacción controlada debe ser sustituido por el precio que se pactó en la
transacción no controlada.
De acuerdo con los lineamientos de la O.C.D.E. en materia de precios de
transferencia, una transacción no controlada se puede comparar con alguna otra
transacción controlada, siempre y cuando:
81
a) Ninguna de las diferencias entre las transacciones que se están comparando
(en caso de existir) deben afectar “materialmente la calidad de la comparación”.
b) En caso de existir dichas diferencias, se debe tomar en cuenta que se pueden
realizar ajustes razonables para eliminar las diferencias entre los precios que se
están comparando. Asimismo, dichas guías establecen que cuando es posible
encontrar transacciones comparables no controladas, el M.P.C. es la forma más
directa y confiable para saber si una empresa está o no cumpliendo con el
principio Arm´s Length. Por consecuencia, en esos casos el M.P.C. es preferible
sobre todos los demás métodos.
Las fuentes comparables para la aplicación de este método puede provenir de:
Comparables externos. Son los elementos de comparación de precios que se
realiza entre compañías que no están incluidas dentro del grupo económico.
Comparables internos. Son los elementos de comparación que provienen de
transacciones realizadas por la empresa con partes no controladas.
3.2.1 VENTAJAS
- Es el procedimiento de determinación del valor de mercado en las operaciones
entre partes vinculadas con mayor aceptación internacional, y preferido por la
O.C.D.E.
82
- Su análisis se centra en el valor de venta de los productos o servicios
negociados (comparabilidad de transacciones), y no en los activos, funciones y
riesgos asumidos por cada parte analizado (comparabilidad de los sujetos
intervinientes).
- Es ideal para la determinación del valor de mercado de commodities (oro,
plata, cobre, zinc, petróleo, azúcar, arroz, maíz, harina de pescado, harina de
soya).
3.2.2 DESVENTAJAS
A excepción de los commodities, no suele existir información pública de carácter
confiable sobre los valores de mercado de las transacciones.
- Por definición, no es un método fácil de compatibilizar con los objetivos de las
empresas.
- Es inaplicable en el caso de bienes o servicios que lleven incorporado un
intangible valioso.
3.2.3. EJEMPLOS
Los siguientes ejemplos ilustran la aplicación del método del precio libre
comparable, incluyendo situaciones en las que puede resultar necesario realizar
83
ajustes en las operaciones no vinculadas para hacerlas comparables a las
vinculadas.
El método del precio libre comparable es especialmente fiable cuando una
empresa independiente vende el mismo producto que es vendido entre dos
empresas asociadas. Por ejemplo, una empresa independiente vende granos de
café de Colombia sin marca, de clase, calidad y en cantidad similares a los
vendidos entre dos empresas asociadas, suponiendo que la operación vinculada
y la no vinculada tienen lugar más o menos al mismo tiempo, en la misma fase
del proceso de producción, del canal de distribución y en condiciones similares.
Si la única operación independiente de referencia tenía por objeto granos de café
de Brasil sin marca, sería necesario averiguar si la diferencia en los granos de
café afecta materialmente al precio. Por ejemplo, habría que preguntarse si la
procedencia de los granos de café implica una prima o un descuento en el
mercado libre.
Esta información se puede obtener en el mercado de materias primas o se
puede deducir de los precios entre comerciantes. Si esta diferencia tiene un
importante efecto sobre el precio sería apropiado practicar ajustes. Si no se
puede efectuar un ajuste suficientemente preciso se reducirá la fiabilidad de este
84
método, pudiendo plantearse la necesidad de combinar el método con otros
menos directos o de utilizar estos últimos en su lugar.
Un ejemplo ilustrativo donde se requieren ajustes puede darse cuando las
circunstancias que rodean las ventas de empresas asociadas e independientes
son idénticas salvo que el precio de venta de la operación vinculada sea un
precio de entrega y el de venta de la operación no vinculada sea un precio de
fábrica (franco a bordo).
Las diferencias en las condiciones del transporte y del seguro tienen, con
carácter general, un efecto definido y suficientemente cuantificable en el precio.
Por tanto, se deben efectuar ajustes del precio por la diferencia en las
condiciones de la entrega para determinar el precio de las ventas en el mercado
libre.
En otro ejemplo, supongamos que un contribuyente vende 1.000 toneladas de un
producto a 80 $ por tonelada a una empresa asociada de su grupo multinacional
y, al mismo tiempo, 500 toneladas del mismo producto a 100 $ por tonelada a
una empresa independiente. Este caso exige valorar si las diferencias en el
volumen de las ventas deberían dar lugar a un ajuste del precio de transferencia.
85
El mercado relevante debería investigarse, analizando operaciones de productos
similares para conocer los descuentos habituales en función del volumen
suministrado.
3.3 MÉTODO DE PRECIO DE REVENTA (RESALE PRICE METHOD / RPM)
Este método es denominado como Resale Price Method (R.P.M.) en las Guías
de Precios de Transferencia de la O.C.D.E. Asimismo, el artículo 65, fracción
segunda, de la L.I.S.R., menciona lo siguiente en lo referente a dicho método:
“Método de Precio de Reventa, que consiste en determinar el precio de
adquisición de un bien, de la prestación de un servicio o de la contraprestación
de cualquier otra operación entre partes relacionadas, multiplicando el precio de
reventa, o de la prestación del servicio o de la operación de que se trate, fijado
con o entre partes independientes en operaciones comparables por el resultado
de disminuir de la unidad, el porcentaje de utilidad bruta que hubiera sido
pactado con o entre partes independientes en operaciones comparables. Para
efectos de esta fracción, el porcentaje de utilidad bruta se calculará dividiendo la
utilidad bruta entre las ventas netas.”
El método de precio de reventa se puede utilizar cuando la empresa que
estamos examinando compra algún producto a una empresa relacionada y
posteriormente lo revende a una empresa no relacionada.
86
Entonces, lo que éste método determina precisamente es el precio de
adquisición de dicho producto, a través del precio al que la empresa ha vendido
el producto a un tercero independiente. En la siguiente figura ilustra la secuencia
con la que se puede realizar el análisis de precios de transferencia con el uso del
método de precio de reventa:
Podemos observar que las empresas localizadas en los cuadros 2 y 3 son
entidades relacionadas controladas por una empresa común que aquí hemos
denominado “Controladora X,” lo que se indica en dicho cuadro, es que la
empresa controladora posee una empresa que se dedica a la actividad de
manufactura y otra empresa que se dedica a la actividad de distribución.
Controladora X
Cuadro 1
Fábrica X
Cuadro 2
Distribuidora X
Cuadro 3
Tienda de Venta no
relacionada
Cuadro 4
Precio de Venta Precio de Compra Precio de Reventa
87
Las transferencias de bienes entre ambas empresas, podrían ser pactadas a
precios que no respondieran precisamente a las fuerzas determinantes en el
mercado, sino a necesidades corporativas de planeación fiscal. Dichas
necesidades corporativas de planeación podrían ser alcanzadas mediante la
manipulación de los precios transferidos entre las empresas relacionadas,
especialmente si ambas empresas se encuentran en diferentes jurisdicciones
fiscales.
Supongamos que la empresa ubicada en el cuadro 3, es nuestra parte
examinada, el método de precio de reventa establece que si nuestra parte
examinada lleva a cabo la compra de determinado producto a una empresa
relacionada (en este caso la empresa ubicada en el cuadro 2) y a su vez, vende
dicho producto a una empresa no relacionada, el precio de mercado pactado en
dicha operación, debe ser similar al precio con la empresa no relacionada en la
actividad de reventa, menos un margen bruto adecuado que permita al
revendedor (parte examinada) cubrir sus gastos de venta y administración y
además obtener una utilidad apropiada.
Por lo tanto, este método establecería un precio de compra de mercado de la
empresa examinada a la empresa relacionada (en este caso la empresa
manufacturera ubicada en el cuadro 2), a través del precio de venta que
realizaría dicha empresa a una parte no relacionada.
88
3.3.1 VENTAJAS
- Con este método, la comparabilidad en las características de los productos o
servicios transados entre partes vinculadas y no vinculadas es de un menor rigor
que en el método del precio comparable no controlado.
- Este método ofrece buenos resultados cuando su análisis se dirige a la parte
vinculada con menor complejidad en las funciones, activos y riesgos asumidos
(como es el caso del distribuidor mayorista que adquiere productos a su parte
vinculada, para revenderlos en las mismas condiciones en el mercado).
3.3.2 DESVENTAJAS
- Es más difícil utilizar el método del precio de reventa para arribar al valor de
mercado entre partes vinculadas, cuando antes de la venta, los productos
comprados por una empresa a su parte vinculada, son objeto de transformación
o se incorporan a un producto más complejo de tal forma que pierden su
identidad o se transforman
- En vista a que el método del precio de reventa calcula el margen bruto de
utilidad en las operaciones vinculadas y las transacciones independientes, en su
formulación solamente se deben tener en cuenta los costos directos e indirectos,
más no los gastos de investigación y de ventas. Existen ciertos conceptos que
las diferentes prácticas contables de las empresas hacen que sean englobados
89
como costos indirectos en unos casos y en otros como gastos de administración
y de ventas (como sucede en la contabilización de los gastos incurridos por
concepto de garantías), sobretodo en el método del precio de reventa externo
hay que tener mucho cuidado en las técnicas de contabilización que están
utilizando las compañías comparables, a efectos que el valor de mercado hallado
sea más fiable.
3.3.3 EJEMPLO
Un distribuidor vende determinado producto el cual compró de su parte
relacionada, el costo del producto es de $60 pesos y lo revende a sus clientes en
$100 pesos, resultando una utilidad bruta de $40 pesos. El margen bruto de
utilidad es el 40%, éste margen deberá ser comparado respecto de empresas
que se dediquen a distribuir productos similares en condiciones similares.
En caso de no encontrar distribución de productos similares, se deberá comparar
utilizando empresas comparables que se dediquen a la distribución cuyas
funciones y riesgos sean similares a la operación que se analiza.
Es importante considerar elementos como garantías, volumen, contratos de
exclusividad, para evaluar si es necesario o no la realización de ajustes para
lograr o en su caso mejorar la comparabilidad.
90
3.4 MÉTODO DE COSTO ADICIONADO (COST PLUS METHOD / C.P.M.)
El método de costo adicionado es conocido como Cost Plus Method en las Guías
de Precios de Transferencia de la O.C.D.E. Asimismo, en la L.I.S.R. Artículo 65,
fracción tercera, se establece lo siguiente:
“Consiste en multiplicar el costo de los bienes o servicios o cualquier otra
operación por el resultado de sumar a la unidad el porcentaje de utilidad bruta
que hubiera sido pactada con o entre partes independientes en operaciones
comparables. Para los efectos de esta fracción, el porcentaje de utilidad bruta se
calculará dividiendo la utilidad bruta entre el costo de ventas.
Este método es aplicable cuando una empresa vende un producto o presta un
servicio a una empresa relacionada, utilizando componentes o insumos
obtenidos de empresas no relacionadas. Es decir, se parte de los costos de
fabricación, o de aquellos costos incurridos en la prestación de un servicio, entre
empresas relacionadas, para posteriormente agregar un margen de utilidad bruta
que hubiera sido pactado entre empresas no relacionadas.
Como puede observarse en la figura en la parte posterior, las empresas ubicadas
en los cuadros 3 y 4 son entidades relacionadas, ya que ambas están
controladas por una misma empresa. Si suponemos que la empresa examinada
es la ubicada en el cuadro 3 (es decir, Fabricas X). Entonces el precio de
91
transferencia entre Fabricas X y Distribuidora X es el que debe probarse para ver
si está operando a valores de mercado.
Expresado gráficamente, apreciaríamos la aplicación de dicho método de la
siguiente forma:
Lo que nos dice éste método, es que el precio al que Fabricas Lozano debe
vender el producto a su parte relacionada “Distribuidora X” debe ser un precio
suficiente para cubrir los costos y gastos involucrados en la operación,16 más un
margen adecuado de utilidad de mercado que hubieran pactado dos o más
empresas no relacionadas.
Al aplicar el presente método, en primer lugar debe determinarse la utilidad
mínima a distribuirse entre las empresas relacionadas, basado en las funciones
que cada una de las empresas lleva a cabo, y tomando como referencia las
Controladora X
Cuadro 1
Proveedores No
relacionados
Cuadro 2
Fábricas X
Cuadro 3
Distribuidora X
Cuadro 4
Precio de Venta Precio de Compra Precio de Reventa
92
utilidades que hubieran obtenido empresas comparables, bajo circunstancias
similares, que estén operando en condiciones de mercado. Posteriormente, la
utilidad residual debe distribuirse entre todas las partes relacionadas
involucradas en la operación, tomando en cuenta los intangibles significativos
aportados por cada una de ellas, de manera similar a como lo hubieran hecho
empresas independientes operando en condiciones de mercado.
El método del costo incrementado presenta algunas dificultades para su
aplicación correcta, en particular en la determinación de los costos. Aunque sin
duda una empresa debe cubrir sus costos en un determinado período de tiempo
para poder mantener su actividad, esos costos pueden no ser determinantes del
beneficio que deba obtenerse en un caso concreto y en un año cualquiera. En
tanto que las sociedades se ven frecuentemente compelidas por la competencia
a bajar sus precios en relación con los costos de producción de los bienes
pertinentes o de prestación de los servicios también pertinentes, existen otras
circunstancias en las que no se aprecia un vínculo entre el nivel de costos en
que se ha incurrido y un precio de mercado (por ejemplo, cuando se ha realizado
un descubrimiento muy valioso y su propietario ha incurrido en costos de
investigación bajos para lograrlo).
Además, al aplicar el método del coste incrementado se debería prestar atención
y aplicar un margen comparable a una base de costos comparable. Por ejemplo,
93
si el proveedor, al que se hace referencia en la aplicación del método del coste
incrementado, cuando desarrolla su actividad utiliza activos empresariales
arrendados, la base de costos puede no ser comparable sin ajustes si el
suministrador en la operación vinculada es propietario de sus activos. Como
sucede en el método del precio de reventa, el método del coste incrementado se
fundamenta en la comparación del margen del coste incrementado logrado por el
proveedor de bienes o servicios asociado y el obtenido por una o más entidades
independientes respecto de operaciones comparables. Por tanto, deben
analizarse las diferencias entre las operaciones vinculadas y las no vinculadas
que tienen efectos en el importe del margen para determinar qué ajustes
deberían realizarse en los márgenes correspondientes de las operaciones no
vinculadas.
A estos efectos es particularmente importante considerar las diferencias en los
niveles y tipos de gastos -gastos de explotación y otros gastos, incluyéndose los
gastos de financiación- asociados con las funciones desempeñadas y los riesgos
asumidos por las partes o con las operaciones que se comparan. El estudio de
estas diferencias puede poner de manifiesto lo siguiente:
1.- Si los gastos reflejan una diferencia funcional (dados los activos utilizados y
los riesgos asumidos) que no ha sido tenida en cuenta al aplicar el método,
puede resultar necesario realizar un ajuste del margen del coste incrementado.
94
2.- Si los gastos reflejan funciones adicionales distintas de las actividades
verificadas por el método, puede resultar necesario determinar remuneraciones
independientes para esas funciones. Estas últimas pueden consistir, por
ejemplo, en prestaciones de servicios para las que se podrá establecer una
remuneración apropiada. Análogamente, pueden exigir ajustes particulares los
gastos derivados de la estructura de capital que no responden a acuerdos
basados en el principio de plena competencia.
3.- Si las diferencias en los gastos de las partes que se comparan reflejan
simplemente eficiencias o ineficiencias de las empresas (como sería el caso,
normalmente, para los gastos de supervisión, generales y administrativos), no
será necesario realizar ajustes del margen bruto.
En cualquiera de las circunstancias anteriores podrá ser útil complementar los
métodos del coste incrementado y del precio de reventa atendiendo a los
resultados derivados de la aplicación de otros métodos.
3.4.1 VENTAJAS
- Con este método, la comparabilidad en las características de los productos o
servicios transados entre partes vinculadas y no vinculadas es de un menor rigor
que en el método del precio comparable no controlado.
95
3.4.2 DESVENTAJAS
- La dificultad de caracterizar los costos y los problemas de su cálculo, debido a
la existencia de principios y prácticas de contabilidad de costos no normalizadas,
por las estructuras de costos diferenciadas incluso en actividades idénticas, y por
la diversidad de criterio de imputación de los costos indirectos, especialmente en
lo que se refiere a los gastos generales y de administración.
3.4.3 EJEMPLO
La sociedad “A” de un grupo multinacional acuerda con la sociedad B del mismo
grupo realizar una investigación, previo contrato, para esta última.
La sociedad “B” soporta los riesgos del fracaso de la investigación.
Esta sociedad es también propietaria de todos los intangibles desarrollados a
través de la investigación y, por lo tanto, le corresponden también las
perspectivas de los beneficios que se deriven de las investigaciones.
Este es un esquema típico de aplicación del método del coste incrementado. Se
deben retribuir todos los costes de la investigación acordados por las partes
asociadas.
96
El coste incrementado adicional puede reflejar cuán innovadora y compleja es la
investigación desarrollada.
3.5. MÉTODO DE PARTICIÓN DE UTILIDADES
La L.I.S.R., en su artículo 65, fracción quinta, establece lo siguiente para el
presente método:
“Consiste en asignar la utilidad de operación obtenida por partes relacionadas,
en la proporción que hubiera sido asignada con o entre partes independientes
conforme a lo siguiente:
Se determinará la utilidad de operación global mediante la suma de la utilidad de
operación obtenida por cada una de las personas relacionadas involucradas en
la operación;
La utilidad de operación global se asignará a cada una de las personas
relacionadas considerando elementos tales como activos, costos y gastos de
cada una de las personas relacionadas, con respecto a las operaciones entre
dichas partes relacionadas.”
97
La L.I.S.R. no proporciona mayores lineamientos al respecto. Sin embargo, las
Guías de Precios de Transferencia de la O.C.D.E., establecen lo siguiente en
relación a dicho método:
Este método se puede utilizar cuando dos o más operaciones llevadas a cabo
entre empresas relacionadas están íntimamente ligadas, de tal manera que
incluso empresas independientes que operen en condiciones de mercado,
acordarían una especie de “sociedad o alianza estratégica” y posteriormente
acordarían los términos de división de las utilidades entre ellas.
El método de partición de utilidades intenta eliminar el efecto de las condiciones
especiales que pudieran influir en las transacciones entre partes relacionadas,
mediante la determinación de las utilidades que le corresponderían a cada una
de las empresas involucradas en la operación si estuvieran operando en
condiciones de mercado. De ahí que el presente método primero determine la
utilidad global de todas las partes relacionadas involucradas en las operaciones,
para posteriormente dividir dicha utilidad global de conformidad como la hubieran
dividido empresas independientes en condiciones similares.
El método de partición de utilidades, primero identifica la utilidad que se debe
distribuir entre las partes relacionadas. Esta división de utilidades se realiza de
conformidad con la división de utilidades que hubieran realizado empresas
independientes en condiciones de mercado. Esa división de utilidades tiene
98
como base las funciones llevadas a cabo dentro del grupo por cada una de las
empresas. Dichas funciones, deben quedar especificadas en un análisis claro y
detallado de todas las transacciones entre las empresas relacionadas.
3.5.1 VENTAJAS
- Conforme al párrafo 3.7) de las Directrices de la O.C.D.E. sobre Precios de
Transferencia, bajo el método de partición de utilidades (sea el ordinario o el
residual), es poco probable que una de las dos partes en la transacción
controlada tenga una situación extrema y de utilidades poco probables, ya que
las dos partes que participan en la transacción son evaluadas.
- El método de partición de utilidades no necesita de operaciones altamente
comparables, por lo que puede emplearse en supuestos en los que esas
operaciones entre partes independientes no pueden ser identificadas, superando
los problemas de los métodos tradicionales que necesitan obligatoriamente la
existencia de una transacción comparable.
3.5.2 DESVENTAJAS
- Conforme al párrafo 3.8) de las Directrices de la O.C.D.E. sobre Precios de
Transferencia, una desventaja del método de partición de utilidades consiste en
que la información del mercado externo utilizada para valuar la contribución que
cada empresa asociada efectúa a las transacciones controladas, estará menos
99
relacionada a esas transacciones que en el caso de los otros métodos
disponibles. Entre menos se use la información del mercado externo al aplicar el
método de división de utilidades, más subjetiva será la distribución de utilidades.
- Las empresas independientes generalmente no utilizan el método de división
de utilidades para determinar sus precios de transferencia, excepto en el caso de
los consorcios.
- Las empresas asociadas y las administraciones fiscales pueden tener
dificultades para obtener información de las afiliadas extranjeras.
3.5.3. EJEMPLO
Considerando dos empresas, A y B. A es la empresa que manufactura y
desarrolla productos, mientras que B es la empresa que únicamente distribuye el
producto. La utilidad operativa combinada de ambas empresas es del 15%. Esta
utilidad debe ser valorada utilizando información de empresas comparables para
verificar que, efectivamente, sea una utilidad de mercado.
Utilizando ésta metodología, se debe asignar a cada una de las empresas
involucradas, el porcentaje de utilidad que le corresponde en relación con los
activos, riesgos y funciones que asume y desempeña.
100
Una vez realizado el análisis funcional detallado para cada empresa, suponiendo
que el total de los riesgos, activos y funciones, la empresa A es la que asume 2/3
partes de los mismos, le deberá corresponder 2/3 partes del 15%, es decir el
10%de la utilidad operativa. Por su parte, a la empresa distribuidora, dadas las
funciones, activos y riesgos que asume, le corresponderá el restante de 5% de la
utilidad operativa.
3.6 MÉTODO RESIDUAL DE PARTICIÓN DE UTILIDADES (M.R.P.U.)
La L.I.S.R., en su artículo 65, fracción quinta, establece lo siguiente para el
presente método:
“Consiste en asignar la utilidad de operación obtenida por partes relacionadas,
en la proporción que hubiera sido asignada con o entre partes independientes
conforme a lo siguiente:
a) Se determinará la utilidad de operación global mediante la suma de la utilidad
de operación obtenida por cada una de las personas relacionadas involucradas
en la operación;
b) La utilidad de operación global se determinará de la siguiente manera:
101
1. Se determinará la utilidad de operación mínima que corresponda en su caso, a
cada una de las partes relacionadas mediante la aplicación de cualquiera de los
métodos a que se refieren las fracciones I, II, III, IV y VI de este artículo sin tomar
en cuenta la utilización de intangibles significativos.
2. Se determinará la utilidad residual, la cual se obtendrá disminuyendo la
utilidad mínima a que se refiere el apartado 1 anterior, de la utilidad de operación
global. Esta utilidad residual se distribuirá entre las partes relacionadas
involucradas en la operación tomando en cuenta, entre otros elementos, los
intangibles significativos utilizados por cada una de ellas, en la proporción en que
hubiera sido distribuida con o entre partes independientes en operaciones
comparables”.
Como puede observarse en la descripción anterior, éste método es muy similar
al MPU, con la diferencia de que éste método es aplicable para aquellas
empresas que utilizan intangibles significativos en la operación. En lo demás, los
lineamientos expuestos para el M.P.U. son aplicables para éste método.
Dado que pueden existir operaciones entre partes relacionadas en las que esté
involucrado el uso de algún intangible significativo, éste método establece los
lineamientos necesarios para obtener una utilidad de mercado entre partes
relacionadas.
102
Al aplicar el presente método, en primer lugar debe determinarse la utilidad
mínima a distribuirse entre las empresas relacionadas, basado en las funciones
que cada una de las empresas lleva a cabo, y tomando como referencia las
utilidades que hubieran obtenido empresas comparables, bajo circunstancias
similares, que estén operando en condiciones de mercado. Posteriormente, la
utilidad residual debe distribuirse entre todas las partes relacionadas
involucradas en la operación, tomando en cuenta los intangibles significativos
aportados por cada una de ellas, de manera similar a como lo hubieran hecho
empresas independientes operando en condiciones de mercado.
3.6.1 EJEMPLO
Supongamos que la utilidad operativa que generan las dos empresas (A y B), es
del 18% de los cuales, a la empresa A (manufactura) le corresponde 10% de la
utilidad operativa, mientras que a la empresa B (distribución) le corresponde
únicamente 5% de dicha utilidad operativa, dados las diferentes funciones,
activos y riesgos que asumen.
Estas utilidades operativas deberán corresponder a la utilidad operativa mínima
que tanto la empresa manufacturera y la distribuidora deben obtener por las
funciones, activos y riesgos que asumen, de acuerdo con lo establecido por
partes independientes en operaciones comparables.
103
EL 3% de diferencia que existe entre el 15% que ya fue asignado, respecto del
18% de utilidad operativa que generaron en conjunto A y B, es la utilidad
residual, la cual deberá asignarse en función de los activos intangibles que cada
una de las empresas mantenga, los cuales permite generar ésta utilidad residual
adicional al resto del mercado. La utilidad residual deberá distribuirse también
de acuerdo con lo establecido por partes independientes en operaciones
comparables.
3.7 MÉTODO DE MÁRGENES TRANSACCIONALES DE UTILIDAD DE
OPERACIÓN (M.M.T.U.O.)
La L.I.S.R., en el artículo 65, fracción sexta, establece lo siguiente para el
presente método:
“Método de márgenes transaccionales de utilidad de operación, que consiste en
determinar en transacciones entre partes relacionadas, la utilidad de operación
que hubieran obtenido empresas comparables o partes independientes en
operaciones comparables, con base en factores de rentabilidad que toman en
cuenta variables tales como activos, ventas, costos, gastos o flujos de efectivo.”
La L.I.S.R. no establece provisiones adicionales para la aplicación del presente
método.
104
Sin embargo, podemos considerar algunos lineamientos establecidos en las
guías de precios de transferencia de la O.C.D.E.
Frecuentemente, las empresas realizan una gran cantidad de actividades con
sus partes relacionadas. Es decir, normalmente las empresas relacionadas
realizan más de una operación controlada entre ellas, tales como compra y venta
de materias primas, servicios administrativos, pago de regalías, préstamos, etc.
En estos casos, podría ser difícil determinar si una empresa está o no operando
a valores de mercado con sus partes relacionadas, debido a que resulta
complicado y costoso realizar el análisis de las transacciones en forma separada.
Por esta razón, tanto la O.C.D.E. como la L.I.S.R. han establecido una
metodología que permite probar si una empresa está operando a valores de
mercado, a través de la utilidad de operación global de la empresa. Esto
consiste en comparar la utilidad de operación que éste obteniendo la empresa,
con la utilidad de operación que obtengan empresas similares, que no lleven a
cabo transacciones con partes relacionadas.
Por lo tanto, en este método, si la utilidad de operación global de una empresa
está operada a valores de mercado, es decir, si ésta se encuentra dentro de un
rango de utilidades de mercado, entonces se puede concluir, por inferencia, que
105
los precios y montos de contraprestaciones que dieron origen a dicho margen de
operación, también se encuentra a precios de mercado.
Para saber además, si una empresa está operando a valores de mercado, es
necesario medirlo a través de algún indicador de utilidad o de alguna razón
financiera. Los indicadores o razones financieras que más se utilizan para llevar
a cabo la comparación con las empresas independientes, son las siguientes:
a) Margen Bruto (M.B.): Esta razón financiera que está definida como la división
entre la utilidad bruta de una empresa con respecto a sus ventas netas, se usa
comúnmente para el análisis de las actividades de distribución, ya que
representa el retorno sobre el costo de las ventas. Su representación formal es
la siguiente:
M.B. = U.B.
V.N.
Donde:
M.B. = Margen Bruto
U.B. = Utilidad Bruta
V.N. = Ventas Netas
106
b) Margen de Operación (M.O.): El margen de operación está definido como la
razón entre la utilidad de operación21 y las ventas netas de una empresa. El
margen de operación, se utiliza frecuentemente para empresas que se dedican a
las actividades de manufactura, y para aquellas que se dedican a las actividades
de distribución, cuando dichas empresas tienen además erogaciones con partes
relacionadas que se reflejan en la partida de gastos de los Estados Financieros.
M.O. = U.O.
V.N.
Donde:
M.O. = Margen de Operación
U.O. = Utilidad de Operación
V.N. = Ventas Netas
c) Margen de Costo Adicionado Neto (M.C.A.N.): El M.C.A.N. está definido como
la razón de la utilidad de operación de una empresa, sobre la suma de sus
costos y gastos.
Esta razón financiera se utiliza frecuentemente en empresas dedicadas a las
actividades de prestación de servicios, a la prestación de servicios de ensamble
107
y a las actividades de manufactura cuando estas se deben medir como una
proporción de las utilidades sobre costos y gastos.
M.C.A. = U.O.
C. + G.
Donde:
M.C.A.N. = Margen de Costo Adicionado Neto
U.O. = Utilidad de Operación
C. = Costo de Ventas
G. = Gastos de Administración y Ventas.
d) Retorno sobre Activos (R.O.A.): El retorno sobre activos está definido como la
razón de la utilidad de operación entre el nivel de activos utilizados en las
actividades de las empresas. Esta razón financiera se utiliza cuando la empresa
examinada está dedicada a actividades de arrendamiento, o cuando es claro que
la empresa obtiene sus retornos fundamentalmente del uso de sus activos.
R.O.A. = U.O.
Prom. Activos
Donde:
R.O.A. = Retorno sobre Activos
108
U.O. = Utilidad de Operación
Prom. Activos = Total de Activos operados menos efectivo e inversiones
temporales.
e) Berry Ratio: El Berry Ratio está definido como la razón entre el margen bruto
sobre el nivel total de gastos de operación y ventas. Esta razón financiera se
utiliza frecuentemente en los estudios de precios de transferencia para el análisis
de empresas que actúan como comercializadoras, corredores o “broker dealers”.
La diferencia fundamental con una empresa dedicada a las actividades de
distribución es que un comercializador sirve únicamente de contacto entre los
oferentes y los demandantes, por lo que no incurre en el costo de venta de los
bienes y servicio que “vende.
Berry = M.B.
T.G.A.
Donde:
M.B. = Margen Bruto
T.G.A. = Total de Gastos Administrativos = Gastos de administración y ventas
más depreciación y amortización.
109
La elección de una razón financiera para probar si una empresa está o no
operando a valores de mercado es de gran importancia para determinar el grado
de confiabilidad del análisis llevado a cabo.
3.7.1 VENTAJAS
- Acorde al párrafo 3.34) de las Directrices sobre Precios de Transferencia de la
O.C.D.E., es posible que los precios sean influidos por las diferencias en los
productos, y que los márgenes brutos de la operación (método del costo
incrementado y del precio de reventa) estén afectados por las diferencias en las
funciones; sin embargo, las utilidades operacionales no se ven influidas en forma
adversa por estas diferencias.
- No se requiere determinar las funciones efectuadas y responsabilidades
asumidas por más de una de las empresas asociadas. No es necesario realizar
el análisis funcional por cada uno de los sujetos involucrados, sino que la
indagación reposa en la parte vinculada con menor complejidad en sus
funciones, riesgos y activos.
- No resulta necesario poner los libros y registros contables de los participantes
de la actividad mercantil vinculada sobre una base común. En vista a que el
M.N.T. toma en consideración los costos directos, indirectos y los gastos de
administración y de ventas, de poca relevancia resulta que bajo determinadas
110
prácticas contables ciertos conceptos aparezcan en unos casos como formando
parte los costos indirectos, y en otros supuestos integrando los gastos de
administración y de ventas.
3.7.2. DESVENTAJAS
- El método del margen neto transaccional constituye el método con menor
reconocimiento y subsidiario según las Directrices de la O.C.D.E. sobre Precios
de Transferencia. En muchos países, el método del margen neto transaccional
no es aceptado en la determinación del valor de mercado en las operaciones
entre partes vinculadas, por lo que se corre el riesgo que un ajuste en la
operación realizado a un contribuyente de un determinado no sea reconocido por
la Administración Tributaria del otro país.
- No existe mucha información pública de carácter disponible
3.7.3 EJEMPLO
Un distribuidor vende determinado producto el cual compró de su parte
relacionada, el costo del producto es de $60 pesos, los gastos de venta y
administración son $30 pesos. El producto lo revende a sus clientes en $100
pesos, resultando en una utilidad operativa de $10 pesos. Conforme a lo
descrito anteriormente el margen de utilidad operativa es 10%. Este M.O.
111
deberá ser comparado respecto de empresas que se dediquen a distribuir
productos similares en condiciones similares.
112
CAPÍTULO IV
4. OTROS METODOS Y AJUSTES EN PRECIOS DE TRANSFERENCIA 113
4.1 OTROS MÉTODOS ESTADÍSTICOS 113
4.1.2 USO DEL PROMEDIO SIMPLE Y PROMEDIO PONDERADO 120
4.2 RANGO INTERCUARTIL 122
4.2.1 MARCO LEGAL 122
4.2.2 DEFINICIONES TECNICAS 126
4.3 AJUSTE CORRESPONDIENTE EN MATERIA DE PRECIOS DE
TRANSFERENCIA - AJUSTE PRIMARIO 133
4.3.1 REGULACIÓN 136
4.4 AJUSTE SECUNDARIO EN MATERIA DE PRECIOS DE
TRANSFERENCIA 136
4.4.1 ORIGEN 136
4.4.2 CONCEPTO 137
4.5 NORMATIVIDAD DESARROLLADA POR LA ORGANIZACIÓN PARA
LA COOPERACION Y EL DESARROLLO ECONOMICO (O.C.D.E.) PARA
EL PROBLEMA DE LA DOBLE TRIBUTACIÓN 138
4.5.1 PROCEDIMIENTO AMISTOSO 142
113
4. OTROS METODOS Y AJUSTES EN PRECIOS DE TRANSFERENCIA
Los métodos mencionados en el capítulo anterior podrían considerarse como los
medios más directos para lograr determinar si las operaciones entre vinculados
se llevan a cabo bajo el Principio de Plena Competencia; sin embargo, la
complejidad de los negocios hoy en día puede llevar a dificultades prácticas en
su aplicación, si no se cuenta con suficiente información o si la información
disponible no tiene la calidad que se requiere. Es por ello que se ha dado paso a
otros métodos estadísticos.
4.1 OTROS MÉTODOS ESTADÍSTICOS
El documento emitido por la Organización para la Cooperación y Desarrollo
Económico (O.C.D.E.) Comparability: Public Invitation to Comment on a Series
of Draft Issues Notes (Comentarios de la O.C.D.E.) del 10 de mayo de 2006, al
igual que en la Ley y en el Reglamento del Impuesto Sobre la Renta, mencionan
la posibilidad de aplicar otros métodos estadísticos, tales como percentiles,
promedios aritméticos, promedios ponderados, medianas, canasta de
observaciones, etc.
Algunos de ellos:
Media: Es el promedio aritmético de las observaciones. La media constituye
una medida de tenencia central. Este valor tiene la característica de ser único,
114
de cálculo sencillo y de cumplir con propiedades estadísticas que facilitan la
inferencia en modelos paramétricos, que se describirán más adelante; las cuales
escapan del alcance del presente capítulo. La presencia de valores extremos
altera el valor de la media en la medida de la magnitud de dicho valor.
Moda: Es el valor dentro de una muestra que más se repite. La moda
constituye una medida de tendencia central. Este valor no necesariamente es
único, solamente se recomienda cuando se repita considerablemente más veces
que cualquier otro valor. La presencia de valores externos, en general, no altera
su valor. Se puede utilizar para variables cualitativas y cuantitativas.
Mínimo: Es el menos de los valores de una muestra. Este valor se utiliza
cuando el único objetivo del estudio es que todas las variables se encuentren por
encima del cierto valor, luego, si el mínimo cumple esta condición, por extensión,
los demás también lo harán.
Un ejemplo es cuando se analiza la venta de divisas a partes relacionadas
residentes en el extranjero, lo que interesa en principio, es el tipo de cambio al
que se vendió a la parte relacionada en una o más transacciones no sea mayor
que el pactado con partes no relacionadas.
115
Máximo: Es el mayor de los valores de una muestra. Este valor se utiliza
cuando el único objetivo del estudio es que todas las variables se encuentren por
debajo de cierto valor, luego, si el máximo cumple con esta condición, por
extensión, los demás también lo harán. Por ejemplo, cuando se analiza la
compra de divisas a partes relacionadas residentes en el extranjero, lo que
interesa en principio, es que el tipo de cambio al que se compró a la parte
relacionada en una o más transacciones no sea mayor que el pactado con partes
no relacionadas.
Para cualquier medida de tendencia central, se puede construir una medida de
dispersión, la cual, como su nombre lo indica, refleje cuanto se alejan las
observaciones de la medida central.
Por otro lado, las medidas de dispersión más utilizadas son el error absoluto
promedio, el error cuadrático promedio y la desviación estándar. Estas medidas
de dispersión se pueden calcular con respecto a cualquier medida de
localización; sin embargo, para propósitos explicativos de éste capítulo, se
explicará el caso de la dispersión con respecto a la media.
Error absoluto promedio: El error absoluto medio es una medida estadística de
cómo las estimaciones o previsiones están lejos de los valores. Es el promedio
116
del valor absoluto de las distancias de cada observación con respecto a la
media.
Este valor calcula la distancia promedio a la que se encuentran los datos de la
media donde un conjunto es real y el otro es una estimación, pronóstico o
predicción. Siempre es positiva.
Error cuadrático promedio: Es el promedio del cuadrado de las distancias de
cada observación con respecto a la media. Este valor calcula la distancia
cuadrática promedio a la que se encuentran los datos de la media. Siempre es
positiva.
Esta medida tiene propiedades estadísticas más manejables, las cuales no
detallaremos, sin embargo, las unidades que se manejan son cuadráticas; por
ejemplo, si el objetivo de estudio son precios, el error cuadrático promedio
estaría expresado en pesos cuadrados, lo cual carece de sentido. Por ello,
resulta conveniente la siguiente medida:
Desviación Estándar: Es la raíz cuadrada del error cuadrático promedio. Ésta
medida tiene incluso propiedades más manejables que el error cuadrático
promedio y si se encuentra expresada en la unidad del objeto de estudio.
117
Uno de los propósitos estadísticos de las medidas de dispersión consiste en la
construcción de intervalos. Para propósitos de este capítulo, se explicará
únicamente el intervalo que corresponde con la media y la desviación estándar.
Este intervalo constituye un conjunto de datos delimitados de la siguiente
manera.
El menor de ellos resulta de la diferencia entre la media menos la desviación
estándar; el mayor de ellos resulta de la suma de la media más una desviación
estándar.
De esta manera, se tiene un intervalo que abarca cierta cantidad de datos, esta
cantidad dependerá de la manera en que estén distribuidas las observaciones.
Mientras más desviaciones estándar se tomen en la manera de calcular el
intervalo, un mayor porcentaje de datos serán abarcados.
Este tipo de intervalos es utilizado principalmente en la inferencia paramétrica,
de la cual se detallará más adelante.
La dificultad de utilizar este tipo de intervalos radica en la necesidad de conocer
una manera en que se distribuyen los datos para saber qué cantidad de datos
abarca este tipo de intervalos. Por otro lado, es importante mencionar que los
118
intervalos que representan una menor dificultad para ser tratados
matemáticamente son los que involucran a la media y a la desviación estándar.
Derivado de lo anterior, analizaremos el concepto de métodos paramétricos.
Métodos paramétricos: Los modelos paramétricos constituyen una forma de
hacer inferencia mediante el ajuste de una curva a la frecuencia o distribución de
los datos. Dicha cuerva depende de ciertos valores, llamados parámetros.
A esta curva se le denomina la distribución de la variable. Entre las
distribuciones más famosas, se encuentra la distribución normal, la cual tiene
una forma de campana: ella nos dice que la mayoría de los datos se encuentran
centrados en la media; hay un mismo número de datos por encima de la media
que por debajo; la media, la moda y la mediana coinciden, y considera probables
valores extremos tanto negativos como positivos.
A continuación mostraremos gráficamente el párrafo anterior:
119
Media = Moda = Mediana
Los modelos paramétricos representan una aproximación de la distribución de
los datos.
Para que la curva quede completamente determinada es necesario conocer los
valores de los parámetros; por ejemplo, para el caso de la normal, solamente se
necesitan conocer los valores de dos parámetros.
Generalmente, los valores de los parámetros no dependen de toda la muestra,
es decir, no se requieren conocer todas las observaciones; por ejemplo, para el
caso de la normal, los dos parámetros se determinan solamente con el valor de
la media muestral y la desviación estándar muestral.
Una ventaja de los modelos paramétricos sobre la estadística descriptiva simple
es la posibilidad de hacer extrapolaciones. La extrapolación es la definición de
los puntos más allá de una observación extrema. Con la estadística descriptiva,
no se puede aseverar nada acerca de valores más grandes que el máximo
muestral, ni menores que el mínimo muestral; sin embargo, con los modelos
paramétricos, esto no representa dicha dificultad, pues la curva que ajusta a los
datos puede seguir su curso más allá de dichos valores, representando así, una
probabilidad de ocurrencia por encima de los mismos.
120
La versatilidad de los modelos paramétricos alcanza incluso la posibilidad de
describir variables dependientes de otras; por ejemplo, que dependen del tiempo,
es decir, que muestran cierta tendencia. Esto lleva al manejo de series de
tiempo, las cuales son utilizadas comúnmente en el área financiera; sin embargo,
los modelos paramétricos presentan debilidades, ya que la viabilidad de dichos
modelos radica, teóricamente, en la existencia de una gran cantidad de datos.
Por otra parte, la principal ventaja de la estadística descriptiva simple, es que
solamente toma los valores observados, aun cuando su número sea pequeño.
En específico, el método del rango intercuartil es una opción viable en este caso.
Sin embargo, en los casos en los que se pudiera conseguir una muestra
considerablemente grande, los modelos paramétricos constituyen una
herramienta altamente versátil y confiable, siempre y cuando las interpretaciones
se hagan solamente si se sabe el sustento estadístico de ellos.
4.1.2 USO DEL PROMEDIO SIMPLE Y PROMEDIO PONDERADO
El concepto principal que debe quedar claro es que todo promedio es un
promedio ponderado.
Ponderar, simplemente significa dar un peso. En el promedio simple, lo que se
hace es dar el mismo peso a cada elemento por promediar; por ejemplo, si se
121
quisiera calcular el promedio simple de tres tasas de interés se procedería como
sigue:
(4.50% + 5.20% + 4.85%) =4.50% (1/3) + 5.20% (1/3) + 4.85% (1/3) = 4.85%
3
Sin embargo, pudiera darse la situación en la que unos de los datos debiera ser
más representativos que los demás, por ejemplo, que la tasa de 5.20%
represente a un préstamo cuyo valor haya sido mucho más grande que los
correspondientes a los otros dos, de tal manera que fuera ocho veces mayor que
los otros dos. Luego, el cálculo debiera realizarse de la siguiente manera:
4.50% (0.25) + 5.20% (0.5) + 4.85% (.25) = 4.94%
Como se puede observar, el valor que tenga más ponderación o más peso, será
el que domine y el que determine hacia dónde se cargará el promedio
ponderado.
Cabe señalar que el uso del rango intercuartil y el promedio ponderado de los
resultados de una entidad no cumplen necesariamente con el propósito del uso
del rango intercuartil que discrimina las observaciones individuales del periodo y
construye una sola observación por cada entidad o transacción, sacrificando el
122
beneficio de esta herramienta. En cualquier caso, la aplicación del rango
intercuartil y un promedio ponderado de observaciones generan normalmente, un
estándar más rígido en la determinación del rango; es decir, que se pudiera estar
adelgazando el rango en virtud del uso simultáneo de estas dos técnicas.
4.2 RANGO INTERCUARTIL
El Rango Intercuartil es un método estadístico que se emplea para incrementar
el grado de confianza en un análisis específico. Para efectos de precios de
transferencia en México y en otros países, se ha utilizado como una práctica
común que busca incrementar el grado de confianza del análisis económico de
que se trate; por ello, en la mayoría de los casos se recomienda su uso, aunque
no resulta del todo claro que en todos los casos cumpla con la función antes
señalada o, más aun, que desde el punto de vista formal, la redacción de las
disposiciones aplicables capten el objetivo para el cual debería aplicarse el rango
intercuartil.
4.2.1 MARCO LEGAL
Las disposiciones de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (L.I.S.R.) y su
Reglamento que abordan el tema de rango intercuartil no resultan del todo claras
en cuanto a su definición y mecánica de aplicación. Con el fin de evitar
confusiones y propiciar una mejor práctica en el desarrollo de los análisis
económicos de los estudios de precios de transferencia, resulta conveniente que
123
se haga una revisión de la forma en que se enfoca el uso de esta herramienta
conforme a la legislación vigente.
El primer punto que puede originar confusión consiste en definir si el rango
intercuartil es un ajuste razonable en los términos del tercer párrafo del artículo
215 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta es una mecánica de “ajuste”
prácticamente inevitable, establecida por el párrafo siguiente a la fracción VI del
artículo 216 de la misma ley.
El tercer párrafo del artículo 215 replica el concepto de la comparabilidad
contenido en el numero 1.15 de las Guías de la O.C.D.E.; el cual establece que
dos operaciones o empresas son comparables cuando no existan diferencias
entre éstas y que afecten significativamente el precio o el monto de la
contraprestación o el margen de utilidad a que hacen referencia los métodos
establecidos en el artículo 216 de la ley, asimismo cuando existan tales
diferencias, estas se eliminan mediante ajustes razonables.
Por otro lado, el párrafo siguiente a la fracción IV del artículo 216 de la Ley del
Impuesto Sobre la Renta, señala que de la aplicación de alguno de los métodos
señalados en ese artículo, se podrá obtener un rango de precios de monto de
contraprestaciones o de márgenes de utilidad, cuando existan dos o más
operaciones comparables. Se establece que en ese caso esos rangos se
ajustaran mediante la aplicación de métodos estadísticos. La Ley del Impuesto
124
Sobre la Renta no menciona en forma específica la posibilidad de aplicar rangos
cuando se aplique más de un método, situación que pudiera no estar totalmente
en línea con las Guías de la O.C.D.E. (Organización para la Cooperación y el
Desarrollo Económico) en donde se menciona la posibilidad de aplicar
información de más de un método en la interpretación de los resultados de la
entidad o transacción analizada.
Con base en lo anterior el artículo 216 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta,
pareciera imponer la obligación de aplicar un ajuste mediante un método
estadístico después de haber alcanzado el nivel de ser considerado comparable,
ya que señala que se podrá aplicar el rango cuando se tengan dos o más
operaciones comparables; esto quiere decir que primero deben reunir el requisito
de ser comprables y después se aplique el ajuste por medio del método
estadístico, y no que el método estadístico es un ajuste razonable para
incrementar la comparabilidad como se menciona en el artículo 215 de la misma
Ley, lo cual pudiera no ser congruente con el objetivo que presumiblemente
debería tener la aplicación del rango intercuartil o cualquier método estadístico.
Para hacer aun más confuso el entendimiento de la aplicación del rango
intercuartil, el artículo 276 del Reglamento de la Ley del Impuesto Sobre la Renta
compromete aun más la congruencia de las disposiciones aplicables al señalar
por un lado que para los efectos del artículo 216 de la L.I.S.R., penúltimo párrafo,
125
el rango de precios, de monto o contraprestaciones o de márgenes de utilidad, e
podrá ajustar mediante la aplicación de método intercuartil, el cual se describe en
el propio artículo 276 del Reglamento de la L.I.S.R. pareciera dar la opción de
aplicar el rango intercuartil o, en su caso, cualquier otro método estadístico más
adecuado, según el tamaño y las características de la muestra; sin embargo, por
otro lado el último párrafo de ese mismo artículo condena a que cualquier
método estadístico diferente al rango intercuartil podrá ser utilizado por los
contribuyentes (mas no asi por la autoridad cuando la carga de la prueba se
revierte) siempre y cuando dicho método sea acordado en el marco de un
procedimiento amistoso previsto en los tratados para evitar la doble tributación
suscritos por México o cuando dicho método sea utilizado mediante reglas de
carácter general que al efecto expida el Sistema de Administración Tributaria.
Podemos resumir que el Reglamento de la Ley del Impuesto Sobre la Renta no
contribuye a resolver las imprecisiones de la Ley e, inclusive, podría resultar
controversial la aplicación del Reglamento en la forma en que está redactado, ya
que pareciera exceder las disposiciones de la propia Ley.
Independientemente de la discusión formal sobre la aplicación del rango
intercuartil, no se debe perder de vista que el fin que se debiera buscar con su
uso, corresponde al de incrementar el nivel de comparabilidad de una muestra
de observaciones, más que un procedimiento obligatorio que debe aplicarse
126
cuando se tengan dos o más observaciones. Asimismo en algunos casos, es
técnicamente más preciso aplicar otros métodos estadísticos que
circunstancialmente a la fecha no se hayan acordado dentro del marco de un
acuerdo amistoso o que no haya sido autorizado por el Sistema de
Administración Tributaria mediante reglas de carácter general.
4.2.2. DEFINICIONES TECNICAS
Antes de definir el rango intercuartil, se deben de considerar los siguientes
elementos estadísticos:
Mediana.- es aquel valor de la variable donde 50 de las observaciones se
encuentran por debajo de él y el otros 50 por encima de él. Es decir, si la
muestra fuera ordenada de mayor a menor, la mediana seria el valor que se
encuentra a la mitad de la muestra ordenada. La mediana es poco sensible a la
presencia de valores extremos.
Percentil. – son valores de la variable que dividen al número de observaciones
en 100 partes iguales. De esta manera, la mediana se define como el percentil
50, el cuartil inferior se define como el percentil 25 y el cuartil superior se define
como el percentil 75.
Cuartiles. – son los tres valores que dividen al número de observaciones en
cuatro partes iguales:
127
El primer cuartil es el percentil 25.
El segundo cuartil es la mediana o el percentil 50.
El tercer cuartil es el percentil 75.
De esta forma, el rango de las observaciones queda dividido en cuatro
secciones, cada una formada por 25 de las observaciones. Entre el primer y el
tercer cuartil se encuentra 50 central de las observaciones.
Rango. – Es la distancia entre la observación más pequeña y la más grande. El
rango total es poco informativo, sobre todo en muestras con muchas
observaciones o con menos de tres observaciones, ya que es muy sensible a
valores extremos. Estadísticamente, el rango intercuartil se define como la
diferencia entre el tercer y el primer cuartil; es decir, indica la longitud en la que
se concentra 50 central de las observaciones. Asimismo, el intervalo intercuartil
se puede definir como variabilidades conjunto de datos dentro del cual se
concentra 50 central de las observaciones (es decir, 25 por debajo y 25
por encima de la mediana).
Cuando se aplica el rango intercuartil la magnitud de valores extremadamente
grandes o pequeños no alteran a este más de lo que lo haría un valor no tan
excesivo, pues para ambos casos, solamente se cuentan como una observación.
128
Una vez definido el concepto de rango intercuartil, como se menciono
anteriormente, el artículo 216 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta dispone
que:
“De la aplicación de alguno de los métodos se podrá obtener un rango de
precios, montos de las contraprestaciones o márgenes de utilidad, cuando
existan dos o más operaciones comprables. Estos rangos se ajustaran mediante
la aplicación de los métodos estadísticos. Si el precio, monto de la
contraprestación o margen de utilidad del contribuyente se encuentra dentro de
estos rangos, dichos precios, montos o márgenes se consideran como pactados
o utilizados entre partes independientes. En caso de que el contribuyente se
encuentre fuera del rango ajustado, se considera que el precio o monto de la
contra prestación que hubieran utilizado partes independientes, es la mediana de
dicho rango”. Por eso, el método utilizado es el rango intercuartil.
La metodología que se puede encontrar en la literatura estadística para
encontrar el rango (intervalo) intercuartil es la siguiente:
Se ordenan las observaciones de menor a mayor y se enumeran.
-Al número de observaciones se le adiciona la unidad y se divide entre dos. A
este número se le define como el numeral de la mediana.
129
-Cuando el numeral de la mediana sea entero, indicara el número de
observaciones ordenada que se debe tomar como mediana.
-Cuando el numeral de la mediana este formado por una parte entera y una parte
decimal, se deberá encontrar la observación ordenada que coincida con la parte
entera del numeral de la mediana. A esta observación se le adicionara el
número que se obtenga del siguiente procedimiento: una vez obtenida la
observación ordenada anterior, se debe ubicar la observación ordenada superior
inmediata (es decir, la observación ordenada que corresponda con la parte
entera el numeral de la mediana más la unidad), la diferencia entre ambas será
multiplicada por la parte decimal.
Esta metodología es, en principio, aplicada en el Reglamento de la Ley del
Impuesto Sobre la Renta.
Para el primer y el tercer cuartil, Reglamento de la Ley del Impuesto Sobre la
Renta los define de manera incorrecta, pues confunde el concepto de percentil
con el de número entero secuencial.
Una de las maneras de calcular el primer y el tercer cuartil, que es como debería
estar escrita en el reglamento, es la siguiente:
130
Para el primer intercuartil:
-Se localiza la observación ordenada que corresponda con el número que
resulte de la división del numeral de la mediana más la unidad entre dos. A este
número se le llama el numeral del primer cuartil.
-Si el numeral del primer cuartil es entero, indicara el número de observación
ordenada que se debe tomar como primer cuartil.
-Si el numeral del primer cuartil está formado por una parte entera y un decimal,
se deberá encontrar la observación ordenada que coincida con la parte entera
del numeral del primer cuartil. A esta observación se le adicionara el número
que se obtenga del siguiente procedimiento: una vez obtenida la observación
ordenada anterior, se debe ubicar la observación ordenada superior inmediata, la
diferencia entre ambas será multiplicada por la parte decimal del numeral del
primer cuartil.
Para el tercer cuartil (una vez obtenido el numeral del segundo cuartil):
-Se localiza la observación ordenada que corresponda con el numero que
resulta de restar al numeral de la mediana la unidad y sumarle el numeral del
primer cuartil. A este número se le llama el numeral del tercer cuartil.
131
-Si el numeral del tercer cuartil es entero, indicara el número de observación
ordenada que se debe tomar como tercer cuartil.
-Si el numeral del tercer cuartil está formado por una parte entera y un decimal,
se deberá encontrar la observación ordenada que coincida con la parte entera
del numeral del tercer cuartil. A esta observación se le adicionara el número que
se obtenga del siguiente procedimiento: una vez obtenida la observación
ordenada anterior, se debe ubicar la observación ordenada superior inmediata
(es decir, la observación ordenada que corresponda con la parte entera del
numeral del tercer cuartil más la unidad) la diferencia entre ambas será
multiplicada por la parte decimal.
Cuando el percentil no coincide exactamente con una observación; es decir
cuando el numeral del percentil correspondiente contiene una parte decimal, no
existe un único percentil; una de las opciones para proceder es la interpolación,
es decir, la elección de un valor que se encuentre entre dos observaciones
ordenadas consecutivas (que por lo tanto no será una observación en si misma).
De esta manera, se está construyendo un valor ficticio, (pues no es una
observación) entre dos observaciones, que se reporta como si realmente se
hubiera observado. La metodología que se presento anteriormente para
encontrar percentiles cuando el numeral del percentil no era entero constituye
132
una interpolación lineal. Entre dos observaciones, se pueden incorporar tantos
puntos ficticios como se desee, sin embargo, el objeto de contar con
observaciones es que estas se utilicen para conformar los percentiles. Por ende
cuando se utilizan los cuartiles, lo que se espera es que dos cuartiles
consecutivos no se encuentren entre dos observaciones consecutivas, es decir,
que dos curtiles consecutivos no sean ficticios entre dos observaciones. Esto
solamente se logra con tamaños de muestras mayores o iguales a tres
observaciones.
La confiabilidad que se alcanza con cualquier método estadístico, de especificar
un punto entre dos observaciones, es la misma, no importando el método que se
haya utilizado.
Cabe hacer una nota del rango intercuartil: cuando se toma el rango intercuartil
de una muestra, se supone que todas las observaciones provienen de una
misma población, es decir, de un conjunto de datos que tienen propiedades
comunes; luego entonces, no se está suponiendo una tendencia ni en los datos
de la muestra, ni en cualquier predicción que se pudiera hacer a partir de dicha
muestra.
Lo anterior sucede aun cuando la muestra se haya tomado en un periodo largo
de tiempo.
133
4.3 AJUSTE CORRESPONDIENTE EN MATERIA DE PRECIOS DE
TRANSFERENCIA - AJUSTE PRIMARIO
Para comprender el concepto “ajuste correspondiente” es necesario entender la
problemática la cual surge. Supongamos que la revisión practicada por las
autoridades fiscales resulta que una determinada operación controlada, el
contribuyente no cumplió con el principio de plena competencia. En este caso,
de conformidad con el segundo párrafo del artículo 215 de la Ley del Impuesto
Sobre la Renta; “las autoridades fiscales podrán determinar los ingresos
acumulables o las deducciones autorizadas del contribuyente, según
corresponda, mediante la determinación del precio o monto de la
contraprestación de la operación controlada, considerando para tales efectos los
precios y montos de contraprestaciones que hubieran utilizado con o entre partes
independientes en operaciones comparables”.
En otras palabras, mediante la determinación del precio o contraprestación
correspondiente a la operación controlada, las autoridades fiscales modificarán la
utilidad o pérdida fiscal del contribuyente, generalmente para incrementar la
utilidad o reducir la pérdida. Siguiendo la terminología empleada en las Guías de
la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (O.C.D.E.), se
llamara “ajuste primario” al ajuste efectuado por las autoridades fiscales en los
términos antes señalados.
134
Si tomamos en cuenta que en una operación controlada existen dos partes
(relacionadas) involucradas podemos identificar que en realidad el problema no
termina allí, sino que habrá que considerar las consecuencias que el ajuste
practicado por la autoridad puede tener, así como los posibles efectos para la
otra parte involucrada en la transacción.
Al considerar que del otro lado de la transacción, la otra parte relacionada
involucrada reconoció la operación controlada sin el ajuste primario, no es difícil
apreciar que la simetría en la operación se vio afectada por el ajuste primario.
Es decir, el monto del ingreso que originalmente había acumulado una de las
partes equivalía al monto de la erogación que la otra parte había reconocido
para efectos de deducción; sin embargo, por virtud del ajuste que efectuó la
autoridad tributaria al monto del ingreso acumulable derivado de la operación
controlada –el ajuste primario-, éste resultará superior al monto que la otra parte
había reconocido para efectos de la deducción, rompiéndose así la simetría que
originalmente guardaban los ingresos y la deducción reconocida por cada parte
respectivamente.
El ajuste primario puede traer como consecuencia un fenómeno de doble
tributación en su sentido económico, pues por una parte, por virtud de dicho
ajuste, la renta gravable de una parte relacionada se incrementa, mientras que la
otra parte (relacionada) involucrada en la transacción ya pagó el impuesto sobre
135
la misma utilidad, debido a que ella no disminuyó su renta gravable por medio de
una deducción por el monto del citado ajuste.
Una solución de los indeseables efectos del problema de doble tributación, sería
que la autoridad fiscal competente reconociera el efecto del ajuste primario y
permitiera a la otra parte involucrada efectuar un ajuste –al cual denominaremos
“ajuste correspondiente”- en congruencia, a fin de restablecer la simetría que de
otra manera se perdería a causa del ajuste primario. Mediante el ajuste
correspondiente se resolvería el problema de la doble tributación en su sentido
económico.
En términos de lo anterior, podemos aproximarnos al concepto de “ajuste
correspondiente”, diciendo que se trata de un ajuste aceptado por la autoridad
fiscal competente, tendiente a reducir la carga fiscal de una de las partes
relacionadas involucradas en una transacción controlada, con el fin de lograr una
distribución de las utilidades derivadas de dicha transacción entre las partes
relacionadas involucradas, que sea consistente:
-Con el principio de plena competencia, tal como está establecido en la
regulación aplicable.
136
-Con el ajuste primario efectuado por la autoridad fiscal competente al revisar los
precios de transferencia de la otra parte relacionada.
4.3.1 REGULACIÓN
Si consideramos que la regulación en materia de precios de transferencia resulta
aplicable tanto a operaciones realizadas entre partes relacionadas residentes en
México, como a las operaciones realizadas con partes relacionadas residentes
en el extranjero, es claro que este problema se presenta tanto nacional como
internacionalmente.
4.4 AJUSTE SECUNDARIO EN MATERIA DE PRECIOS DE
TRANSFERENCIA
Además de los ajustes primarios existen otros ajustes en materia de Precios de
Transferencia como es el caso de los llamados “ajustes secundarios”, los cuales
detallaremos a continuación:
4.4.1 ORIGEN
Mediante la aplicación de un ajuste primario y su ajuste correspondiente se logra
una correcta asignación de las utilidades entre las distintas empresas del grupo
multinacional a fin de que estas sean debidamente gravadas en el Estado en el
que dichas empresas residan; sin embargo, aun a pesar de dichos ajustes,
subsiste una inconsistencia entre el principio de plena competencia y las
137
utilidades realmente obtenidas por las empresas relacionadas (derivadas de la
transacción efectivamente realizadas entre ellas), pues dichos ajustes solo
afectaron las declaraciones fiscales.
En otras palabras, aunque las empresas relacionadas tributaron sobre utilidades
ajustadas conforme al principio de plena competencia, las utilidades que cada
una de ellas reporta en sus estados financieros son distintas, pues el ajuste
primario y el correspondiente no pueden alterar la transacción si no que solo se
reconocen para efectos del pago del Impuesto Sobre la Renta.
Una forma de resolver este problema es que los contribuyentes modifiquen los
términos convenidos en la transacción, a fin de que estos reflejen el principio de
plena competencia.
Si bien la discrepancia entre las utilidades contables y las fiscales se puede
resolver mediante un ajuste transaccional voluntario, subsiste un problema
importante: la realización de dicho ajuste depende solo de la voluntad de las
partes, no hay ninguna obligación jurídica de llevarlo a cabo.
4.4.2 CONCEPTO
Consistentes de que las empresas relacionadas no necesariamente llevaran a
cabo un ajuste transaccional voluntario y con el fin de alcanzar esa consistencia
138
entre las utilidades gravadas con un ajuste primario y las realmente obtenidas
por las empresas relacionadas, algunos países establecen a través de su
legislación fiscal, la obligación de reconocer una segunda transacción, que surge
de la ficción establecida en la ley y a la que se denominara “transacción
secundaria” mediante la cual se considera que fueron transferidas las utilidades
atribuidas por el ajuste primario y que será gravada en consecuencia.
Mediante la aplicación de estos ajustes secundarios se busca eliminar la
discrepancia entra las utilidades fiscales (que incluyen el ajuste primario) y las
utilidades que fueron reconocidas financieramente por las empresas
relacionadas.
Las transacciones secundarias suelen caracterizarse como dividendos,
aportaciones de capital o préstamos, pues resulta más sencilla la presunción de
las transacciones fictas en la aplicación de estas figuras.
4.5 NORMATIVIDAD DESARROLLADA POR LA ORGANIZACIÓN PARA LA
COOPERACION Y EL DESARROLLO ECONOMICO (O.C.D.E.) PARA EL
PROBLEMA DE LA DOBLE TRIBUTACIÓN
La doble tributación internacional representa un obstáculo para el intercambio
internacional de bienes y servicios, así como para la movilidad de capitales,
139
personas y tecnología, por lo que el Comité de Asuntos Fiscales de la
Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (O.C.D.E.) ha
realizado importantes estudios al respecto y en la búsqueda de soluciones, ha
desarrollado un modelo de convenio para evitar la doble tributación internacional
y prevenir la evasión fiscal (en lo sucesivo, nos referiremos a este documento
como la convención modelo de la Organización para la Cooperación y el
Desarrollo Económico).
Muchos países (entre ellos México) utilizan la convención modelo de la
Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (O.C.D.E.) para la
negociación y celebración de sus tratados o convenios internacionales para
evitar la doble tributación internacional y prevenir la evasión fiscal.
Para abordar la problemática de los precios de transferencia, en la convención
modelo de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico
(O.C.D.E.) se considera a cada una de las empresas del grupo multinacional
como una entidad aislada e independiente que debe tributar por los ingresos que
le correspondan, para lo cual se debe considerar que dichas empresas actúan en
forma independiente y llevan a cabo sus negocios en las mismas condiciones
que lo harían empresas independientes actuando en un mercado bajo
condiciones de plena competencia. Desde luego, habrá casos en los que la
relación entre las empresas de un mismo grupo multinacional las lleve a realizar
140
operaciones que no hubiesen realizado empresas independientes, siendo
entonces necesario eliminar los efectos de las condiciones especiales que
surgen con motivo de la relación entre las empresas a fin de determinar las
utilidades que dichas empresas hubieran obtenido de ser partes independientes
actuando en condiciones de mercado. A este enfoque se le conoce como
principio de plena competencia. Además de plasmar el principio de plena
competencia, el artículo noveno de la convención modelo de la Organización
para la Cooperación y el Desarrollo Económico (O.C.D.E.) recomienda en su
segundo párrafo que cuando las utilidades de una empresa hayan sido ajustadas
para incrementar su base gravable como consecuencia de sus precios de
transferencia y su contraparte en el otro Estado hay sido gravada en forma
ordinaria sobre esa misma utilidad, las autoridades fiscales de este último estado
permitan efectuar un “ajuste correspondiente” en la utilidad gravable de su
contribuyente a fin de no incluir aquellas utilidades que se gravaron por virtud del
ajuste primario determinado (o aceptado) por el otro Estado.
Al respecto el comentario al segundo párrafo del artículo noveno de la
convención modelo de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo
Económico (O.C.D.E.) aclara que el ajuste correspondiente no puede darse en
forma automática y por el simple hecho de que los precios de transferencia en
otro estado fueron objeto de un ajuste primario, sino que se requiere conformidad
141
con que el ajuste primario efectivamente refleja utilidades consistentes con el
principio de plena competencia.
Aunque el segundo párrafo del artículo noveno de la convención modelo de la
Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (O.C.D.E.)
claramente recomienda la realización del ajuste correspondiente a fin de evitar el
problema de la doble tributación, subsiste un problema de suma importancia que
no es aclarado por dicho precepto: ¿Cómo implementarlo? Reconociendo esta
indefinición, el comentario aclara que la convención modelo deja abierta a las
partes la definición de la forma en que éstas acordarán bilateralmente la forma y
métodos en que llevarán a cabo la aplicación de un ajuste correspondiente y, a
manera de ejemplo, cita dos enfoques: en el primero que es el más utilizado, el
ajuste correspondiente se aplica modificando la utilidad de la empresa para
excluir de la utilidad, un monto equivalente al del ajuste primario efectuado a su
contraparte; y otro con el cual el Estado que aplicará el ajuste correspondiente
considera que una parte de las utilidades de su contribuyente fueron gravables
en el Estado que efectuó el ajuste primario y, en consecuencia, otorga un crédito
fiscal o algún otro mecanismo para remediar la doble imposición.
El segundo párrafo del artículo noveno de la convención modelo de la
Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (O.C.D.E.) tampoco
establece un periodo en el que deba aplicarse el ajuste correspondiente. Al
142
respecto, el comentario señala que el tema queda abierto para que los distintos
estados convengan lo que consideran apropiado en sus convenios bilaterales y
menciona, de manera ilustrativa, dos enfoques: no establecer un límite temporal
a la obligación de un Estado para aplicar el ajuste correspondiente; o bien, por
cuestiones de practicidad en la administración tributaria, definir un periodo dentro
del cual el Estado estaría obligado a aplicar el ajuste correspondiente. Otra
cuestión a definir respecto de la aplicación de un ajuste correspondiente es la
forma en que debe solicitarse. Una vez más, el segundo párrafo del artículo
noveno de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico
(O.C.D.E.) es omiso al respecto; sin embargo, el comentario señala que, en caso
de controversia entre los Estados respecto al monto y características del ajuste
correspondiente, habría que llevarse a cabo un procedimiento de acuerdo mutuo.
4.5.1. PROCEDIMIENTO AMISTOSO
Cuando una persona considere que las medidas adoptadas por uno o ambos
estados contratantes implican o pueden implicar para ella una imposición que no
esté conforme con las disposiciones del presente Convenio podrá, con
independencia de los recursos previstos por el derecho interno de esos estados,
someter su caso a la autoridad competente del Estado contratante del que sea
residente o, si fuera aplicable, el apartado 1 del artículo 24, a la del Estado
contratante del que sea nacional. El caso deberá ser planteado dentro de los
143
tres años siguientes a la primera notificación de la medida que implique una
imposición no conforme a las disposiciones del convenio.
La autoridad competente, si la reclamación le parece fundada y si no puede por
sí misma encontrar una solución satisfactoria, hará lo posible por resolver la
cuestión por medio de un acuerdo amistoso con la autoridad competente del otro
Estado contratante, a fin de evitar una imposición que no se ajuste a este
Convenio. El acuerdo será aplicable independientemente de los plazos previstos
por el derecho interno de los estados contratantes.
Las autoridades competentes de los Estados contratantes harán lo posible por
resolver las dificultades o las dudas que plantee la interpretación o aplicación del
Convenio por medio de un acuerdo amistoso. También podrá ponerse de
acuerdo para tratar de eliminar la doble imposición en los casos no previstos en
el Convenio.
A fin de llegar a un acuerdo en el sentido de los aparatados anteriores, las
autoridades competentes de los estados contratantes podrán comunicarse
directamente, incluso en el seno de una comisión mixta integrada por ellas
mismas o sus representantes.
144
De conformidad con la convención modelo de la Organización para la
Cooperación y el Desarrollo Económico (O.C.D.E.) permite a las autoridades
fiscales de los estados consultarse para resolver problemas de doble tributación
– no sólo en su sentido jurídico, sino también en su sentido económico- en el
contexto de los precios de transferencia. Particularmente, señala que el
procedimiento de acuerdo mutuo resulta aplicable para buscar una solución al
problema de la doble imposición – en su sentido económico- derivado de la
aplicación de un ajuste primario, así como a la posibilidad de solicitar un ajuste
correspondiente a la autoridad fiscal del otro Estado.
Por su parte, las Guías de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo
Económico (O.C.D.E.) confirman esta misma conclusión al señalar que un ajuste
correspondiente (que en la práctica puede darse a través del procedimiento
amistoso) puede eliminar (o al menos, atenuar) el problema de la doble
tributación ( en su sentido económico) en los casos en que una administración
tributaria incremente las utilidades de un contribuyente mediante la aplicación de
un ajuste primario conforme al principio de plena competencia, y la
administración tributaria de otro país en el que resida la parte relacionada con la
que se celebró la operación lleve a cabo un ajuste correspondiente.
En este sentido, las Guías de la Organización para la Cooperación y el
Desarrollo Económico (O.C.D.E.) definen al ajuste correspondiente como:
145
“Un ajuste a la baja de la deuda tributaria de esta empresa, efectuado por la
Administración tributaria de la segunda jurisdicción, de manera que la
asignación de utilidades entre las dos Autoridades tributarias esté conforme al
ajuste primario y no se produzca doble imposición”.
Es importante aclarar que el ajuste correspondiente tiene como propósito
eliminar o cuando menos, aliviar parcialmente el problema de la doble
tributación. De ninguna manera tiene como propósito generar un beneficio
mayor al que se hubiera tenido en caso de que las partes relacionadas hubieran
llevado su operación en condiciones de plena competencia desde un principio.
El comentario va más lejos al señalar que esto está implícito en el según do
párrafo del artículo 9, por lo que cualquier convenio bilateral en particular que
incluya el contenido del segundo párrafo del artículo 9 de la convención modelo
de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (O.C.D.E.)
deberá entenderse en este sentido.
El comentario va aún más allá al referirse a aquellos convenios bilaterales que
no incluyan el contenido del segundo párrafo del artículo 9 de la convención del
modelo de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico
(O.C.D.E.) (por ejemplo aquellos firmados antes de 1977), pues señala que la
mera inclusión del primer párrafo del artículo 9 de la convención modelo de la
Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (O.C.D.E.) (en el
146
que se plasme el principio de plena competencia) es indicativa de que los
estados contratantes pretendían cubrir en el convenio al fenómeno de la doble
imposición derivada de un ajuste primario, resultaría contraría al espíritu del
convenio y resultaría aplicable el procedimiento de acuerdo mutuo para buscar
una solución al problema.
En relación con el procedimiento de acuerdo mutuo, es importante tener
presente que el mismo no obliga a las autoridades fiscales de los distintos
estados a llegar necesariamente a un acuerdo para resolver el problema; sino
que únicamente las obliga a consultarse y comunicarse para intentar llegar a una
solución mutuamente satisfactoria.
En el mismo sentido, las Guías de la Organización para la Cooperación y el
Desarrollo Económico (O.C.D.E.) señalan que los ajustes correspondientes no
son obligatorios, sino que sólo se llevarán a cabo si la autoridad fiscal del país en
cuestión considera que el ajuste primario es correcto en cuanto a su monto y la
forma en que fue aplicado el principio de plena competencia en el caso concreto.
147
CAPÍTULO V
5. CASO PRÁCTICO DE LOS PRECIOS DE TRANSFERENCIA 148
5.1. ANTECEDENTES DE LA COMPAÑÍA 149
5.2 APLICACIÓN DE LOS MÉTODOS 151
5.2.1. MÉTODO DE PRECIO COMPARABLE NO CONTROLADO 152
5.2.2. MÉTODO DE PRECIO DE REVENTA 154
5.2.3. MÉTODO DE COSTO ADICIONADO 156
5.2.4. MÉTODO DE PARTICIPACIÓN DE UTILIDADES 157
5.2.5. MÉTODO DE RESIDUAL DE PARTICIPACIÓN DE UTILIDADES 159
5. 2.6. MÉTODO DE MÁRGENES TRANSACCIONALES 159
5.3. RESULTADOS DE LOS MÉTODOS DE TRANSFERENCIA 161
5.4. MEJOR MÉTODO PARA LA EMPRESA 162
5.5. ANÁLISIS PORCENTUAL 164
CONCLUSIÓN 166
BIBLIOGRAFÍA 168
148
5.CASO PRÁCTICO
Cuando se realiza un estudio de precios de transferencia es necesario informar
al lector final de una forma clara y concreta el resultado del análisis de las
operaciones que durante cierto periodo realizo una compañía con sus partes
relacionadas, recordemos que el objeto de este análisis es proporcionar la
evidencia de que sus operaciones se están realizando con base a los precios de
mercado y que las operaciones que son celebradas, no proporcionan beneficios
adicionales a ninguna de las partes involucradas en las transacciones.
Para realizar un análisis de los precios de transferencia es necesario obtener
información cuantitativa y cualitativa de la persona moral a la cual se le realizara
el estudio, cabe mencionar que el uso de esta información es confidencial y
restringido aun dentro de las compañías.
Con el fin de dar un mayor panorama a este proyecto elaboraremos un caso
práctico del cual cabe mencionar los datos presentados a continuación son
meramente informativos y no corresponde a ninguna compañía de la cual
tengamos conocimiento.
Proporcionaremos los estados financieros de la compañía y sus partes
relacionadas e independientes y realizaremos un análisis porcentual para
resaltar algunos de los posibles rubros más importantes para considerar dentro
149
del análisis de precios de transferencia ya que recordemos que para realizar un
análisis financiero es necesario aplicar diferentes métodos pero debido a la
naturaleza de este estudio no es necesario proporcionar la aplicación de estos
métodos.
Para realizar un estudio de precios de transferencia es conveniente dar una
descripción de la persona moral a la cual es realizado el estudio de precios de
trasferencia y de sus partes relacionadas, donde se proporcione información
sobre la constitución, giro, productos, proveedores y clientes de mayor relevancia
en las operaciones de la compañía.
5.1. ANTECEDENTES DE LA COMPAÑÍA
El Mundo Mágico S.A. de C.V., es una empresa cuya actividad principal es la
elaboración y comercialización de perfumes. La compañía fue constituida el 17
de octubre de 1990 en el distrito federal bajo el número de escritura 1,111 ante la
fe del Notario Público número 22 del Distrito Federal (es recomendable
proporcionar el nombre del Notario).
Productos: El Mundo Mágico S.A. de C.V., cuenta con una variedad de
productos que tienen por objeto brindar una variedad de aromas para cualquier
tipo de gusto y ocasión, sus productos se dividen principalmente en dos ramas:
perfumes para dama y perfumes para caballero.
150
Proveedores: Dentro de esta sección es recomendable hacer mención de los
principales proveedores de la compañía y el monto total de las operaciones
celebradas durante el ejercicio.
Clientes: Respecto a la distribución del producto al público, esto es realizado
debido a que la compañía vende el producto a los distribuidores y ellos se
encargan de dar a conocer el producto al público en general, el precio de venta
de salida del producto es establecido por la compañía y dicho precio deja un
margen de ganancia para la distribuidora.
Es importante mencionar dentro de esta sección los clientes y el monto total que
representan con los cuales tuvo sus principales operaciones.
Distinguiremos cuales son las empresas relacionadas y la independiente con las
características de sus productos, recordando que nuestra empresa es:
El Mundo Mágico.
Relacionada: Fantasía………………. Estados Unidos
Relacionada: El Mundo Mágico……. México
Independiente: Magicentro…………. México
Operaciones. La integración de las ventas se muestra a continuación:
151
5.2 APLICACIÓN DE LOS MÉTODOS
La fracción XV del artículo 86 y el artículo 215 de la L.I.S.R. así como la fracción
III del artículo 18 de la L.I.E.T.U., requieren que las personas morales que
celebren operaciones con partes relacionadas determinen sus ingresos
acumulables y deducciones autorizadas, donde se consideren los precios y
montos determinados a un valor similar al del mercado, el análisis de estas
operaciones deberá ser realizado con base a los métodos contenidos en el
artículo 216 de L.I.S.R.
Los seis métodos contenidos en el artículo 216 de la L.I.S.R., los cuales nos
permiten analizar si las transacciones celebradas entre partes relacionadas son
consistentes con el principio de arm´s lenght.
Cifras en millones de pesos al 31 de diciembre de 2009
Ventas del periodo
Origen Importe
Nacional 26,962.00
Exportación 10,803.00
Otros Ingresos 3,689.00
Total 40,454.00
152
El precio es basado conforme a la Procuraduría Federal del Consumidor
(P.R.O.F.E.C.O.), eliminando los impuestos considerados en México para así
poder obtener un precio exportación.
5.2.1. MÉTODO DE PRECIO COMPARABLE NO CONTROLADO
Se realizara la comparación entre partes independientes con operaciones entre
partes no relacionadas.
La parte independiente es la empresa Magicentro la cual participa con sus
productos A y B.
De los productos comparables se tomará un límite superior y uno inferior y se
determinara si el producto de la empresa El Mundo Mágico esta dentro del rango
para considerarlo a un valor de mercado comparable.
Perfume Gold A B
Precio (6 perfumes) 27.08 28.00 29.65
Impuesto 15% IVA 15% IVA 15% IVA
25% IEPS 25% IEPS 25% IEPS
Precio Unitario sin 3.00 3.20 3.90
153
Impuestos
Precio por mil litros 9,000.00 9,600.00 11,700.00
a) El precio por litro de perfume Gold se toma de la siguiente aproximación: 1
botella de 325ml, tiene un costo de 3 pesos, por lo tanto; 3 botellas que
representarían aproximadamente un litro, tendría un costo de 9 pesos.
b) El precio por litro de perfume A se toma de la siguiente aproximación: 1 botella
de 325ml, tiene un costo de 3.20 pesos , por lo tanto; 3 botellas que
representarían aproximadamente un litro, tendría un costo de 9.60 pesos.
c) El precio por litro de perfume B se toma de la siguiente aproximación: 1 botella
de 325ml, tiene un costo de 3.90 pesos, por lo tanto; 3 botellas que
representarían aproximadamente un litro, tendría un costo de 11.70 pesos.
El límite superior es de 3.90
El límite inferior es de 3.20
Mientras que el precio de nuestro producto es de 3 por lo tanto; Al obtener un el
límite superior y límite inferior determinamos al analizar otros productos similares
que nuestro producto está por debajo del rango obtenido mediante la aplicación
del método.
154
El método de precio comparable no controlado (M.P.C.), es aplicable en los
casos donde existe información suficiente que permite analizar y determinar si el
precio, monto o contraprestación cobrada, para este método generalmente se
requiere un detalle mayor sobre la información de las transacciones realizadas,
tanto la L.I.S.R. y las Guías de precios de transferencia de la O.C.D.E.,
reconocen que este es el método más confiable para el análisis de las
operaciones y en los casos donde no se pueda utilizar este método.
5.2.2. MÉTODO DE PRECIO DE REVENTA
En éste método podemos observar cuando la empresa asociada adquiere los
bienes de una empresa relacionada y los vende a clientes que son
independientes.
Porcentaje de exportación de El Mundo Mágico: 26.7%
Porcentaje de exportación del perfume Gold: 75%
Ventas de Perfume:
Ventas 10,803.00 75%
Costo de Venta 4,779.00 75%
Utilidad Bruta 6,024.00
155
El costo de venta para estos efectos se cálculo tomando como base el 26.7% de
exportación.
Magicentro
Porcentaje de exportación: 7%
Porcentaje de exportación del producto A: 11.6%
Porcentaje de exportación del producto B: 23.7%
El punto anterior fue calculado con base a 7% de porcentaje de exportación
sobre el estado de resultados de Magicentro.
La compañía vende el perfume Gold a Estados Unidos en $ 900 el hectolitro y
ellos a su vez lo venden a $ 2,100 el hectolitro.
Gold A B
Ventas 8,102.25 178.02 363.72
Costo de venta 3,584.25 76.53 156.36
Utilidad Bruta 4,518.00 101.49 207.36
Ventas de Perfume:
Ventas 1,534.68 11.60% 23.70%
Costo de Venta 659.75 11.60% 23.70%
Utilidad Bruta $874.93
156
UB/Vtas. 55% 60% 57%
Podemos observar que el límite superior corresponde al 60% y que el límite
inferior corresponde al 57% respecto a los productos similares, lo que nos
permite observar que el perfume Gold está por debajo del rango con un 55%.
Para verificar si el precio de venta es correcto se puede aplicar la siguiente
fórmula:
P= $ 2,100 (1-.55)
P= 945
El precio sigue estando por debajo del rango esto puede ser observado al
comprarlo contra los precios antes mencionados.
5.2.3. MÉTODO DE COSTO ADICIONADO
No es aplicable debido a que cuando se compra materia prima de un proveedor
externo ésta es utilizada inmediatamente para la elaboración de perfumes, y no
es vuelta a vender a una subsidiaria por lo cual no está generando ninguna
transacción y por consecuencia no realiza por éste método ningún precio de
transferencia.
157
5.2.4. MÉTODO DE PARTICIPACIÓN DE UTILIDADES
Se aplicará este método cuando las transacciones están estrechamente
relacionadas y están controladas y una le vende producto a la otra y luego se
dividirán las utilidades obtenidas.
Se tomaran en consideración dos filiales de El Mundo Mágico una será Pegaso
la cual se encuentra en Estados Unidos y la otra es Maple que se encuentra
ubicada en Canadá, estas estarán encargadas de distribuir el perfume de la
compañía en sus respectivos países.
Ventas Hectolitros Precio por hectolitro Total en miles
Pagaso 800,000.00 900 720,200.00
Maple 450,000.00 900 405,800.00
1,125,000.00
Los estados de resultados de las subsidiarias se sacaran conforme al porcentaje
de aplicación del estado de resultado de El Mundo Mágico, esto puede ser
obtenido a través de la aplicación de una regla de tres.
Las ventas de El Mundo Mágico corresponden a 10,803 y estas son equivalentes
al 100%, por lo cual la subsidiaria Pegaso tiene el porcentaje de 800 hectolitros
158
lo cual es correspondiente a un 7.4% del total. A su vez la compañía subsidiaria
Maple tiene el porcentaje equivalente a 450 hectolitros lo cual corresponde a un
4.2% del total.
Ventas Hectolitros Precio por hectolitro Total en miles
Pagaso 800,000.00 900 720,200.00
Maple 450,000.00 900 405,800.00
1,125,000.00
Podemos observar que la utilidad global es de $ 6,269, se utilizara el costo para
prorratear la utilidad, ya que es un rubro en el cual se puede observar con
claridad si se tienen precios de transferencia; la autoridad es la que decide que
rubro deberá ser considerado para este análisis ya sean activos, costos o gastos.
Prorrateo con base en costos
Costo %
El Mundo Mágico 4,779.00 46.29%
Pegaso 3,536.00 34.25%
Maple 2,007.00 19.44%
10,322.00 100%
159
Reasignación de la Utilidad de Operación Global
Utilidad de operación
contribuyente
Utilidad de
operación
reasignada
Diferencia
El Mundo Mágico 2,902 2,902 0
Pegaso 2,148 2,148 0
Maple 1,219 1,219 0
6,269 6,269 0
Podemos observar que conforme éste método no hay utilidad reasignada.
5.2.5. MÉTODO DE RESIDUAL DE PARTICIPACIÓN DE UTILIDADES
No la podemos aplicar debido a que no se cuenta con la información de las
operaciones relacionadas e independientes que se llevan por cada compañía de
grupo para determinarla utilidad de operaciones.
5.2.6. MÉTODO DE MÁRGENES TRANSACCIONALES
Este método revisa la utilidad con base a los costos, activos y ventas; por medio
de razones financieras y para esto aplicaremos cinco razones financieras a la
compañía que estamos analizando y a las empresas comparables que
escogimos con base a las características similares que tienen.
160
Las razones financieras son las siguientes:
Margen Bruto sobre las Ventas
MBV = Utilidad Bruta / Ventas
Margen Operativo sobre Ventas
MOV = Utilidad de Operación / Ventas
Margen Neto sobre Ventas
MNV = Utilidad Neta / Ventas
Rendimiento sobre Inversión
ROI = Utilidad Neta / Capital Contable
Rendimiento sobre Activos
ROA = Utilidad Neta / Activo Total
El Mundo Mágico
MBV = 22,556,639 / 36,764,883 = 61.35%
MOV = 10,886,174 / 36,764,883 = 29.56%
MNV = 6,334,876 / 36,764,883 =17.23%
ROI = 6,334,876 / 39,712,115 = 15.95 %
161
ROA = 6,334,876 / 64,054,513 = 9.88 %
Magicentro
MBV = 36,520 / 75,597 = 48.30%
MOV = 12,084 / 75,597 = 15.98%
MNV = 4,657 / 75,597 = 6.1%
ROI = 4,657 / 48,672 = 9.5%
ROA= 4,657 / 111,653 = 4.1%
No podemos definir si éste método es conveniente para la empresa porque no se
cuenta con otra empresa comparable para sacar un rango arm´s lenght y ver si
esta dentro de este rango.
5.3. RESULTADOS DE LOS MÉTODOS DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA
En el siguiente cuadro podemos observar los resultados aplicados a cada
método.
Método Gold A B
Precio Comparable No Controlado 9,240.00 9,600.00 11,700.00
Precio de Reventa 55% 60% 57%
Costo Adicionado NA NA NA
Participación de Utilidades NA NA NA
162
Residual de participación de utilidades NA NA NA
Márgenes Transaccionales NA NA NA
Observando el cuadro resumen presentado podemos observar que El Mundo
Mágico está por debajo de los límites de las partes independientes aplicadas en
México. Con base al análisis realizado a los diferentes métodos conforme el
artículo 216 de L.I.S.R. se determinara cual es el método más conveniente para
la compañía.
5.4. MEJOR MÉTODO PARA LA EMPRESA
A continuación se da una breve explicación de cual método es el más
conveniente para el estudio de esta compañía.
Precio Comparable No
Controlado
Este método más recomendable para la
compañía ya que se puede comparar con
precios independientes de las empresas y
tiene un buen precio competitivo en el
mercado por su gran volumen de ventas y así
se puede costear por debajo de las marcas
competitivas, teniendo las similitudes en las
características de los perfumes en venta.
163
Precio de Reventa Es un método en el que el precio puede
variar al venderlo y puede haber mayor
manipulación de precio.
Costo Adicionado No se aplica porque la materia prima que se
compra se utiliza inmediatamente en la
producción del perfume por lo que no es
vuelta a vender.
Participación de Utilidades Al analizar este método no se reasigna
ninguna utilidad, por lo cual no se puede en
observar como es repartida la utilidad en sus
subsidiarias.
Residual de Participación de
Utilidades
Es necesario que las operaciones
relacionadas e independientes llevadas por
cada una de las empresas puedan ser
analizadas, al no contar con esta información,
no es posible la aplicación de este método.
Márgenes Transaccionales Al determinar las razones financieras de las
dos compañías podemos observar que la
compañía El Mundo Mágico esta dentro del
rango Arm´s Lenght ya que dentro de este
caso práctico únicamente se comparo con
164
una compañía con dos marcas y para la
aplicación de este método es necesaria la
comparación con más de una compañía, no
se puede realizar la correcta aplicación de
este método.
5.5. ANÁLISIS PORCENTUAL
Realizaremos un análisis de las dos empresas relacionadas y la empresa
independiente sobre sus Estados Financieros en forma porcentual para lograr
una comparación éstos Estados Financieros los encontramos como anexos.
Tomaremos los rubros más importantes para realizar un análisis los cuales se
resaltaran con una franja amarilla.
A continuación se mostrarán los rubros a analizar.
Magicentro El Mundo Mágico Fantasía
Ventas Netas 100 100 100
Costo de Ventas 48 60 52
Utilidad de Operación 29 20 16
165
Impuestos 14 8 4
Utilidad Neta 17 15 6
Al observa los resultados de los porcentajes de las tres empresas, FEMSA tiene
menor porcentaje en los rubros, menos, en el costo de venta que es mayor que
Grupo Modelo, pero Anheuser-Busch y Grupo Modelo tiene un mayor porcentaje
comparado con la empresa independiente, esto nos puede representar que
grupo modelo puede hacer transferencia de sus precios en sus utilidades para no
pagar el impuesto correspondiente que se le asignara en México.
166
CONCLUSION
En los últimos años se han dictado leyes y normas reglamentarias para regular el
mecanismo conocido como “Precios de transferencia” que se emplea en
transacciones entre compañías vinculadas o entre partes relacionadas.
Por tal motivo, en el trabajo presentado se realizó un estudio de los mecanismos
normativos y los métodos de determinación de los Precios de Transferencia;
basándonos esencialmente en los lineamientos de la Organización para la
Cooperación y el Desarrollo Económico (O.C.D.E.) que contempla una
metodología específica para la comprobación de los precios de transferencia,
cuya aplicación ha sido acogida, ampliamente, en el contexto internacional.
Debido a la globalización económica; es de suma importancia conocer las
regulaciones nacionales e internacionales que existen en materia de precios de
transferencia, esto amplía nuestra visión de lo que implican las operaciones
entre partes relacionadas y por lo tanto nos permite tomar mejores decisiones
para el futuro de la empresa.
Por tal razón, ahondamos en materia legal; exponiendo las facultades de las
autoridades fiscales, las sanciones a las que están expuestos los contribuyentes
por no cumplir con las obligaciones y los medios de defensa a que tienen
167
derecho en nuestro país, así como una breve comparación con la legislación de
otros países americanos.
Como resultado del trabajo realizado; podemos concluir que los precios de
transferencia son aquellos que se establecen en transacciones que se realizan
entre diferentes divisiones de una misma empresa o grupo. Sirven como una
herramienta eficaz de control para las autoridades fiscales, ya que salvaguardan
una tributación justa y equitativa para las empresas multinacionales y para los
fiscos de los países en donde operan. Aunque si bien es cierto que los precios
de transferencia tratan de reducir una posible defraudación fiscal, la forma
presuntiva de la autoridad al establecer el monto de los ingresos puede no ser la
correcta, ya que muchas veces lo hacen de manera arbitraria y solo presumiendo
que hubo estos ingresos, por tal motivo, la autoridad debería ser más cuidadosa
en la forma de determinar la base de contribución para no afectar la capacidad
contributiva.
Finalmente; los Precios de Transferencia marcan una tendencia internacional
cuando se trata de operaciones inter-compañía, su adecuada implementación
beneficia tanto a los contribuyentes como a las autoridades tributarias.
168
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