diferencias entre infracciÓn y delito tributario
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DIFERENCIAS ENTRE
INFRACCIÓN Y DELITO TRIBUTARIO
Daniel Yacolca Estares, Dr ©, Mg.
Catedrático de Derecho Tributario de la UNMSM Director de AIDET
AGENDA
1. Línea del tiempo de la tributación
2. Ciudadanía, tributación y Estado
3. Cumplimiento del pago del tributo
4. Formas de prestación tributaria como conducta formal
5. Concepto de Actitud
6. Concepto de Conducta Formal
7. Conductas anti-sociales
8. Medios de control social
9. Política criminal del Estado
10. Delitos económicos y bienes jurídicos macro sociales
11. Mecanismos para reducir el pago del tributo
12. La evasión tributaria y sus causas
13. Concepto de evasión tributaria
14. Casos de evasión tributaria - conductas anti-sociales
15. Bien jurídico tutelado la Hacienda Pública
16. Concepto de ilícito tributario
17. Diferencia desde los sujetos en la infracción y delito t.
18. Diferencia desde el contenido de la voluntad
AGENDA
19. Teoría ontológica
20. Teoría no ontológica
21. Teoría de las sanciones
22. Teoría desde la perspectiva formal – cuantía
23. Diferencia desde el tributo y la sanción
24. Diferencia procedimental
25. Conclusiones
AGENDA
Tributo = Tribu
= Participación en la
comunidad
Tributo = Cupo
= Signo de dominación
Roma y reinos
Tributo = Aporte
= Contrato Social
Estado de Derecho
Derechos fundamentales
4000 años aC Siglo I aC Siglo XVIII dC
1. LINEA DEL TIEMPO DE LA
TRIBUTACIÓN
Derechos
Obligaciones
Estado Ciudadano
Garantiza
Sostiene
2. CIUDADANÍA, TRIBUTACIÓN Y ESTADO
RELACIÓN
OBLIGACIÓN
- CONTRIBUCIONES
- TASAS TRIBUTOS
VINCULADOS :
Directo - RENTA
IMPUESTO TRIBUTO NO VINCULADO: LEY
TRIBUTARIA HIPÓTESIS
TRIBUTO = RELACIÓN DEBER DE CONTRIBUIR
OTROS
PAGO
EXTINCION SUSTANCIALES
(Económica)) - DAR
FUNCIONALES:
-RETENER
- PERCIBIR
DEUDA
• MATERIAL : - HECHO GEN-IMPONIBLE
- MATERIA IMPONIBLE
ELEMENTOS ESPECIFICOS
• PERSONAL : - ACREEDOR
- DEUDOR
• TEMPORAL : - INMEDIATO
- PERIODICO
MONTO, BASE IMPONIBLE
ALICUOTA O PORCENTAJE • CUANTIA :
- ESPACIAL Y JURISDICCIONAL
OBLIGACIONES
FORMALES
- HACER
- NO HACER
-CONSENTIR
Indirecto – IGV - ISC
3. CUMPLIMIENTO DEL PAGO DEL TRIBUTO
PRESTACIÓN
De dar
-Pago de tributo
-Retención o percepción
-Pago de multas e intereses
-Pago de gastos y costas
Obligación
Sustancial
De
hacer
-Entregar comprobantes de pago
-Presentar declaraciones juradas
-Llevar libros y registros
Obligación
Formal
De no
hacer
-No registrar operaciones en
moneda e idioma extranjeros
Obligación
Formal
De
tolerar
-Permitir las inspecciones
-Acceder a las fiscalizaciones
Obligación
Formal
4. FORMAS DE PRESTACIÓN TRIBUTARIA
COMO CONDUCTA FORMAL
“La actitud es la forma de actuar de una persona,
el comportamiento que emplea un individuo para
hacer las cosas.”(*) en su hogar , trabajo, lugares
públicos, lugares privados.
(**) http://es.wikipedia.org/wiki/Actitud (17/05/2011)
5. CONCEPTO DE ACTITUD
Una conducta humana se considera formal cuando
en el comportamiento se cumplen una serie de reglas
reconocidas como valiosas en una comunidad o
sociedad. En las sociedades occidentales, por
ejemplo, se considera formal ser explícito,
determinado, preciso, serio, puntual. Esta palabra
tiene su base en la aplicación principalmente en la
conducta que tienen las personas con respecto a sus
valores o bienes valiosos.
6. CONCEPTO DE CONDUCTA FORMAL
([1]) http://es.wikipedia.org/wiki/Actitud (17/05/2011)
• Leves = presentar una declaración fuera de plazo
• Graves = omitir ingresos
• Muy graves = defraudar evadiendo tributos con
engaño al fisco.
7. CONDUCTAS ANTI SOCIALES
DERECHO como medio formal de control social, que
se desarrollan a través de estatutos, leyes y
regulaciones contra las conductas no deseadas.
Dichas medidas son respaldadas por el gobierno y
otras instituciones por medios explícitamente
coactivos, que van desde las sanciones
administrativas o hasta el encarcelamiento como
sanciones penales.
8. MEDIOS DE CONTROL SOCIAL
Al respecto, CLAUSS ROXIN dice:
“Para criminalizar una conducta, debe determinarse si es necesario que la defensa del bien jurídico sea a nivel del sistema penal para lograr resultados positivos. Resulta así, que los otros mecanismos de control social son insuficientes para combatir determinadas conductas, y que se requiere del medio más drástico con que cuenta nuestro ordenamiento jurídico, tal cual es, el sistema penal, en virtud de la dureza de las sanciones.”
ROXIN, Claus, Limites y sentido de la Pena Estatal, En: Problemas básicos del derecho penal, Madrid, Reus SA, 1976, pp. 20-26.
9. POLÍTICA CRIMINAL DEL ESTADO
• La Tarea del Derecho Penal – Proteger Bienes jurídicos – Restablecer la vigencia de la norma
• Origen de los Bienes Jurídicos
– La Constitución – Vinculación directa con el ser humano
• Naturaleza de los Bienes Jurídicos
– Individuales o microsociales: la vida, la salud, la integridad etc.
– Supraindiviuales o macrosociales: el medio ambiente, la hacienda pública, etc.
10. DELITOS ECONOMICOS Y BIENES
JURIDICOS MACROSOCIALES
15
MECANISMOS
Economía de opción Elusión Evasión
Escoger el sistema con
más beneficio
Utilizar deficiencia de la norma para
reducir impuesto
Transgredir la norma
Legales Irregulares
Ilegales
11. MECANISMOS DE REDUCIR EL PAGO
DE TRIBUTOS
• Ideológicas o políticas = se para los tributos y no se ve
que el Estado hace obras y hay corrupción.
• Económicas = alícuotas muy altas o beneficios
tributarios que no funcionan por falta de control.
• La técnica jurídica de la Imposición = normas
confusas
• La creación de riesgo = prevención general y especial
mínimo
12. LA EVASIÓN TRIBUTARIA Y SUS
CAUSAS
• ““Evadir” proviene del latín “evadere” que significa
“sustraerse”, irse o marcharse de algo donde se esta
incluido. Aplicando este razonamiento al campo
tributario “evadir” va a tener el significado de
“sustraerse al pago” (dolosamente o no) de un
tributo que se adeuda. En consecuencia la evasión
tributaria es un concepto genérico que engloba tanto al
ilícito tributario (Infracción Tributaria) ilícito tributario
penal (Delito Tributario).
13. CONCEPTO DE EVASIÓN TIRBUTARIA
SANABRIA ORTIZ, Rubén D., Código Tributario y los Ilícitos Tributarios, Editorial San Marcos, Lima, 1997, p. 526.
18
No declarar ventas
No entregar comprobante de pago
No anotar ingresos en los libros y registros contables
Subvaluación o sobrevaluación
Gastos falsos o facturas de favor
Préstamos ficticios para generar intereses a la vinculada
Deducción de gastos sin comprobantes de pago.
14. CASOS DE EVASIÓN TRIBUTARIA
COMO CONDUCTAS ANTISOCIALES
“El proceso recaudatorio en cada tributo y la
correlativa redistribución de lo recaudado”
= Hacienda Pública
15. BIEN JURIDICO TUTELADO HACIENDA
PÚBLICA - MACROSOCIAL
• El término "ilícito" engloba todas las conductas anti-jurídicas en el ámbito tributario, con lo cual se evita, de inicio, su desdoblamiento en delitos, figura propia del ámbito penal, e infracciones o contravenciones administrativas.
• Todo ello sin desconocer que en el derecho positivo, ya se trate de legislación nacional o comparada, se los ubica en una u otra categoría. O aun sin encuadrar metodológicamente el antijurídico, se utiliza indistintamente dichos vocablos (delitos, infracciones, contravenciones) como sinónimos.
16. CONCEPTO DE ILICITO TRIBUTARIO
Presupone siempre la presencia de una relación
jurídico-tributaria. En virtud de ella, un ente público
acreedor (sujeto activo) puede exigir el pago de una
determinada cantidad en concepto de tributo a un
deudor (sujeto pasivo). Los sujetos de la relación
jurídico-tributaria invierten sus papeles en la relación
jurídico-penal, pues el sujeto activo de aquélla (la
Hacienda Pública) pasa a ser convertirse en el sujeto
pasivo de ésta, y viceversa (*).
(*) Cfr. MARTINEZ PEREZ, Carlos, “El delito de defraudación tributaria”, Comentarios a la Legislación Penal, Tomo VII, dirigidos por M. Cobo
del Rosal, Madrid, 1986, pg. 276, pg. 276; BERDUGO GOMEZ DE LA TORRE/FERRE OLIVE, Todo sobre el fraude tributario, pg. 38;
MORALES PRATS, Fermin, en Comentarios al nuevo Código Penal, Gonzalo Quintero Olivares (Director), José Manuel Valle Muñiz
(coordinador), Pamplona, 1996, pg. 1368; APARICIO PEREZ, José, El Delito Fiscal a través de la Jurisprudencia, Pamplona, 1997, pg. 61;
DE JUAN I CASADEVALL, Jorge/GARCIA LLAMAS, María del Camino, en Delitos societarios, de la receptación y contra la Hacienda Pública.
Artículos 290 a 310 del Código Penal, Barcelona, 1998, pg. 281.
17. DIFERENCIA DESDE LOS SUJETOS EN
LA INFRACCIÓN Y EL DELITO
TRIBUTARIO
• DELITO TRIBUTARIO
• Comportamiento:
– Actos fraudulentos que generen como resultado
que se deje de pagar en todo o en parte el tributo o
se obtenga beneficios fiscales indebidos.
• Contenido de Voluntad:
– Dolo y,
– Móvil destinado a obtener ventaja o beneficio
económico en el agente.
18. DIFERENCIA DESDE ÉL CONTENIDO
DE LA VOLUNTAD
• INFRACCIONES TRIBUTARIAS
• Comportamiento:
– Actos fraudulentos que generen como resultado que se deje de pagar en todo o en parte el tributo o se obtenga beneficios fiscales indebidos.
• Contenido de Voluntad: SOLO LO OBJETIVO en el Código Tributario Peruano
– Otros países si se aplica:
• Dolo y,
• Móvil destinado a obtener ventaja o beneficio económico en el agente.
18. DIFERENCIA DESDE ÉL CONTENIDO
DE LA VOLUNTAD
Artículo 164°.- CONCEPTO DE INFRACCIÓN
TRIBUTARIA
Es infracción tributaria, toda acción u omisión que
importe la violación de normas tributarias,
siempre que se encuentre tipificada como tal en el
presente Título o en otras leyes o decretos
legislativos.
18. DIFERENCIA DESDE ÉL CONTENIDO
DE LA VOLUNTAD
Artículo 165º del C.T.
La infracción será determinada en forma
objetiva y sancionada administrativamente con
penas pecuniarias, comiso de bienes,
internamiento temporal de vehículos, cierre
temporal de establecimiento u oficina de
profesionales independientes y suspensión de
licencias, permisos, concesiones o
autorizaciones vigentes otorgadas por entidades
del Estado para el desempeño de actividades o
servicios públicos.
18. DIFERENCIA DESDE ÉL CONTENIDO
DE LA VOLUNTAD
• 1) Desde el punto de vista ontológico, señalan que los
ilícitos penales y administrativos son ontológicamente
iguales. No se puede diferenciar ontológicamente ambos
conceptos, lo que implica que la criminalización o
descriminalización de esas conductas puede
convertirse en un problema de elección legislativa,
esto es, una cuestión político criminal basada en
criterios de oportunidad con amplia libertad para el
legislador.
19. TEORIA ONTOLÓGICA
• Por la primera posición apoya la doctrina mayoritaria, que no encuentra diferencias cualitativas o materiales entre los ilícitos y sostiene la identidad ontológica basando la distinción en el ámbito cuantitativo. Así, dejan al ilícito penal los hechos antijurídicos más graves, mientras el ilícito administrativo acoge a los menos graves.
CEREZO MIR José: Limites entre derecho penal y administrativo, Anuario de Derecho Penal y Ciencias Penales, Madrid, 1975, p. 159.
19. TEORIA ONTOLÓGICA
• Art. 175° del C.T.
• 1. Omitir llevar los libros de contabilidad, u otros libros y/o registros …
• 3. Omitir registrar ingresos, rentas, patrimonio, bienes, ventas, remuneraciones o actos gravados, o registrarlos por montos inferiores.
Art. 5° de la L.P.T.
a) Incumpla totalmente
dicha obligación.
b) No hubiera anotado
actos, operaciones,
ingresos en los libros y
registros contables.
19.1. EJEMPLO DE TEORIA ONTOLÓGICA
• Art. 175° del C.T.
• 4. Usar comprobantes o
documentos falsos,
simulados o adulterados,
para respaldar las
anotaciones en los
libros de contabilidad u
otros libros o registros
Art. 5° de la L.P.T.
c) Realice anotaciones
de cuentas, asientos,
cantidades, nombres y
datos falsos en los
libros y registros
contables.
19.1. EJEMPLO DE TEORIA ONTOLÓGICA
• Quienes apoyan esta concepción indican que sí existen
diferencias ontológicas, porque los delitos lesionan
derechos subjetivos.
• Mientras que “los ilícitos administrativos” no son en
sí antijurídicos e inmorales, sino simples creaciones
del Estado que amenaza con penalidad ciertos
comportamientos peligrosos para la seguridad y el orden
público.
20. TEORIA NO ONTOLÓGICA
• Art. 177° del C.T.
• 7. No comparecer ante la
Administración Tributaria
o comparecer fuera del
plazo establecido para
ello.
• (…).
L.P.T.
No existe como tipo
penal.
20.1. EJEMPLO DE TEORIA NO-ONTOLÓGICA
• Tiedemann sostiene la diferencia cualitativa entre
delitos y contravenciones desde las sanciones, asiendo
el siguiente razonamiento. “Por una parte, si se
considera el injusto en sentido estricto, desligado de la
consecuencia jurídica, podría afirmarse la identidad
material entre ilícitos penales y administrativos. Esto
sería así porque ambos protegen bienes jurídicos. Pero
al considerar la consecuencia jurídica (sanciones),
esto es, la multa, entiende que la multa penal es
diferente que la multa administrativa.”
• Del mismo modo, con las demás sanciones.
21. TEORIA DESDE LAS SANCIONES
TIEDEMANN Klaus, Delitos contra el Orden Económico, Edición Barbero Santos, Madrid, 1982, p. 166.
• C.T.
1. Multas.
2. Comiso de bienes.
3. Internamiento temporal
de vehículos.
4. Cierre temporal de
establecimientos.
5. Suspensión de
licencias, permisos o
autorizaciones
L.P.T.
1. Pena Privativa de
Libertad
2. Días Multa
3. Inhabilitación
21.1. EJEMPLO DE TEORIA DE LAS
SANCIONES
• Art. 168° C.T.
Las normas tributarias
que supriman o reduzcan
sanciones por
infracciones tributarias,
no extinguirán ni
reducirán las que se
encuentren en trámite
o en ejecución.
Art. 6° CODIGO PENAL
(…) se aplicará la más
favorable al reo, en caso de
conflicto en el tiempo de
leyes penales.
Si durante la ejecución de
la sanción se dictare una
ley más favorable al
condenado, el Juez
sustituirá la sanción
impuesta por la que
corresponda, conforme a
la nueva ley.
21.2. EJEMPLO DE TEORIA DE LAS
SANCIONES
• No existe la
retroactividad benigna
en el C.T.
Art. 7° CODIGO PENAL
Retroactividad benigna
Si, según la nueva ley, el
hecho sancionado en una
norma anterior deja de ser
punible, la pena impuesta
y sus efectos se extinguen
de pleno derecho.
21.2. EJEMPLO DE TEORIA DE LAS
SANCIONES
La diferencia formal por excelencia es la cuantía como
una condición objetiva de punibilidad, puesto como
referimos, al igual que la doctrina dominante, tanto el
delito como la infracción tributaria son sustancialmente
lo mismo.
La única excepción está en aquellas infracciones donde
no existe detrás de estas un bien jurídico protegido sino
simples incumplimientos administrativos en la gestión de
los tributos. En las cuales no se necesita la cuantía.
22. TEORIA DESDE PERSPECTIVA
FORMAL - CUANTÍA
• Art. 1° L.P.T.
1. El que, en provecho propio o de un tercero, valiéndose de cualquier artificio, engaño, astucia, ardid u otra forma fraudulenta, deja de pagar en todo o en parte los tributos que establecen las leyes, será reprimido con pena privativa de libertad (…) y con 365 a 730 días-multa
Art. 305° CODIGO PENAL
ESPAÑOL
1. El que, por acción u omisión, defraude a la Hacienda Pública (…), siempre que la cuantía de la cuota defraudada, exceda de 120.000 euros, será castigado con la pena de prisión de uno a cuatro años y multa (…).
22.1. EJEMPLO DE TEORIA FORMAL-CUANTÍA
Elemento Principal Tributo = JUS TRIBUTUM
Multa = JUS PUNIENDI
Elemento Accesorio Interés
moratorio
BASE LEGAL: Artículo 28° del Código Tributario: DEUDA TRIBUTARIA
23. DIFERENCIA DESDE EL TRIBUTO Y LA
SANCIÓN
AUTODETERMINACIÓN
DETERMINACIÓN POR LA
ADMINISTRACIÓN
TRIBUTARIA
REALIZADA POR
EL DEUDOR
TRIBUTARIO
1. PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIÓN
2. PROCEDIMEINTO SANCIONADOR
BASE LEGAL: Artículo 59° del Código Tributario
LA DEUDA TRIBUTARIA
24. DIFERENCIA PROCEDIMENTAL
AUTODETERMINACIÓN
DETERMINACIÓN POR LA
ADMINISTRACIÓN
TRIBUTARIA
REALIZADA POR
EL DEUDOR
TRIBUTARIO
PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIÓN
BASE LEGAL: Artículo 59° del Código Tributario
LA DEUDA TRIBUTARIA
PROCEDIMIENTO SANCIONADOR
24. DIFERENCIA PROCEDIMENTAL
Falta de eficiencia del delito de defraudación tributaria y
del delito contable por:
a) Imposibilidad de distinguir entre infracción y delito
tributario, por falta de una cuantía.
b) Facultad discrecional de la Administración Tributaria
para denunciar delitos o infracción tributaria.
c) Procedimiento administrativo y penal deben ser
paralelos y no juntos. También la fiscalización y el
procedimiento sancionador. Salvo que el
contribuyente renuncie voluntariamente.
d) Mecanismos de control social ineficientes: Falta de
una educación tributaria.
25. CONCLUSIONES
FUENTES
BRAMONT-ARIAS TORRES, Luis Felipe. El delito tributario: criminalización y tipificación.
DÍAZ, Vicente O. Tratado de Tributación. Tomo II. Política y Economía Tributaria. Volumen 2. Editorial ASTREA.
ESCRIBANO, Francisco. Configuración Jurídica del deber de contribuir: aspectos constitucionales, Academia Internacional de Derecho Tributario y Editorial Grijley, 2010.
GÁLVEZ ROSASCO, José. Fiscalización Tributaria. Contadores y Empresa. 1era Edición. 2005
FLORES POLO, Pedro. Delitos económicos y delitos tributarios.
LUNA-VICTORIA LEÓN. El delito tributario. Instituto Peruano de Derecho Tributario.
PÉREZ ROYO, Fernando. Curso de Derecho Financiero. Derecho Tributario (Parte General). 2007. CIVITAS
PÉREZ DE AYALA, José Luís y Jerez de Ayala, Miguel. Fundamentos de Derecho Tributario. 4ta. Edición. EDERSA.
RANCAÑO MARTÍN, María Asunción. El delito de defraudación tributaria. Editorial Marcial Pons, 1997.
ROBLES MORENO, Carmen del Pilar; Ruiz de Castilla Ponce de León, Francisco Javier; Villanueva Gutiérrez, Walker; Bravo Cucci, Jorge Antonio. Código Tributario. Doctrina y Comentarios. Instituto de Investigación El Pacifico. 1era Edición. 2005.
SANABRIA ORTIZ, Rubén D., Código Tributario y los Ilícitos Tributarios, Editorial San Marcos, Lima, 1997,
YACOLCA ESTARES, Daniel. Derecho tributario. El bien jurídico tutelado en los delitos tributarios. Academia Internacional de Derecho tributario y Editorial Grijley. 2009. Lima.
YACOLCA ESTARES, Daniel. Dir, Manual de Procedimientos y Procesos Tributarios. Aproximación al derecho procesal y procedimental tributario. Ara Editores. 2007.
DIFERENCIAS ENTRE
INFRACCIÓN Y DELITO TRIBUTARIO
GRACIAS
Daniel Yacolca Estares, Dr ©, Mg.
Catedrático de Derecho Tributario de la UNMSM Director de AIDET