balance de la ley de concertacióntributariael porqué de los cambios, y para detectar con claridad...

Balance de la Ley de ConcertaciónTributaria

El trueno de la historia mundial se oye en lapolíticafiscalporquelosimpuestosyel gasto son poderosos instrumentos.

Paul A. Samuelson

Julio Francisco Báez Cortés

Julio Francisco Báez CortésDirector Ejecutivo INIET

Violeta Argüello ArgüelloNora del Carmen TardencillaMaría Elsa Argüello ArgüelloOlivia Báez ArgüelloMaría Félix Estrada AlonzoIngrid Karina Delgado Espinoza

Alejandro Aguilar. Decano Facultad Derecho UAMWendy Álvarez. Coeditora Sección de Activos La PrensaJosé Luis Medal. Economista independienteAdolfo Acevedo. Economista independiente

Instituto Nicaragüense de Investigacionesy Estudios Tributarios (INIET)

Mario Urtecho

CORE [email protected]

Autor

Báez Cortés, Julio Francisco Balance de la Ley de Concertación TributariaJulio Francisco Báez Cortés 1a ed. -- Managua: INIET, 2015. 68 p. ISBN 978-99924-804-7-21. POLITICA FISCAL-NICARAGUA2. REFORMA TRIBUTARIA 3. IMPUESTOS-LEGISLACION-NICARAGUA 4. ANALISIS COMPARATIVO

© Instituto Nicaragüense de Investigaciones y Estudios Tributarios (INIET)Reservados todos los derechos. Queda prohibido la reproducción total o parcial de esta obra, utilizando medios electrónicos o mecánicos, por fotocopia, grabación, información u otro sistema, sin permiso escrito del autor.

Ficha catalográficaN

343.04B142

Investigadores

Edición

Ponencias en el foro de presentación del estudio(UAM, 29 de abril 2015)

Diseño, diagramación e impresión

Revisión editorial

Índice

Presentación ..................................................................................................... 3

A. Dos pilares del estudio ............................................................................. 5 1. Esenciayaparienciadelapolíticafiscal ............................................ 5 2. Trasfondo de los tributos ..................................................................... 6

B. Reformas tributarias 1990-2014 ............................................................. 7 1. Inicio de las transformaciones (1990-1997) ........................................ 8 2. Continuidad y nuevas distorsiones (1997-2001) .................................. 9 3. Asomos del régimen cedular IR (2002-2006) ...................................... 10 4. Ley de Concertación Tributaria (2007 a la fecha) ............................... 11

C. Aspectos estructurales ............................................................................. 15 1. Características esenciales de la LCT .................................................... 17 2. Alcances de la tributación 2004-2014 .................................................. 18

D. Fragilidad jurídica ................................................................................... 25 1. Legalidadfiscalenentredicho .............................................................. 25 2. Vacíos, desacatos y errores en la LCT ................................................. 27

E. Naturaleza y contenido de los impuestos ............................................... 33 1. Impuesto sobre la Renta (IR)................................................................ 33 2. Impuesto al Valor Agregado (IVA) ...................................................... 44 3. Impuesto Selectivo al Consumo (ISC) ................................................ 45

F. Exoneraciones y privilegios especiales ................................................... 47 1. Gasto tributario ..................................................................................... 47 2. Políticanacionaldeincentivosfiscales ................................................ 49 3. Casos típicos ......................................................................................... 52

G. Capital humano y administración tributaria ........................................ 57 1. Carrera administrativa tributaria .......................................................... 57 2. Recaudación y productividad .............................................................. 59 3. ¿Racionalidad presupuestaria en la DGI? ........................................... 60 4. Organización e incidencia del personal ............................................... 61 5.Deudatributariaylocontenciosofiscal .............................................. 61

Propuesta ......................................................................................................... 65 Bibliografía ...................................................................................................... 67

Presentación

El Instituto Nicaragüense de Investigaciones y Estudios Tributarios (INIET) entrega esta evaluación de la Ley de Concertación Tributaria (LCT), una vez transcurridos sus dos primeros años de vigencia y finalizado el cierre del primer trimestre del 2015, período de declaración y pago del Impuesto sobre la Renta correspondiente al año fiscal 2014.

Considerando que los autores de Ley de Concertación Tributaria –Gobierno y élite empresarial– aún no informan ni rinden cuentas de estos cambios en el sistema tributario, la presente investigación persigue dos objetivos:

1. Aportar información actualizada, hasta donde ello es posible en las condiciones actuales del país, y acompañarla de elementos de análisis que puedan contribuir al desarrollo de la conciencia crítica sobre la inpostergable renovación de nuestra realidad fiscal.

2. Promover la difusión del pensamiento y el debate democrático alrededor del sistema tributario, a fin de disponernos en mejores condiciones para la defensa y transformación de una Hacienda Pública regida por los principios de sostenibilidad financiera con equidad social.

Managua, 29 de abril de 2015

A. Dos pilares del estudio

Esencia y apariencia de la política fiscal

Trasfondo de los tributos

1. Esencia y apariencia de la política fiscal

Este balance de la Ley de Concertación Tributaria, LCT (Ley No. 822, publicada en LaGaceta,DiarioOficial,No.241del17dediciembrede2012),tienecomopuntode partida las transformaciones del Estado nicaragüense gestadas principalmente durante los últimos cinco años, por la incidencia de actores privilegiados –gran capital ante todo– en alianza estratégica con un Poder Ejecutivo que excluye por completo al resto de la sociedad. A su vez, en este derrotero de reforma del Estado dichos actores cuentan con instituciones a su servicio, que a través de procesos controlados diseñan y salvaguardan intereses particulares. (Menkos, 2013 -2015).

No hay que llamarse a engaño: toda política pública en general y su correspondiente políticafiscalenparticular–entendidaestaúltimacomolarazónvitaldelasfinanzaspúblicas– constituyen inevitablemente expresiones materiales de relaciones de poder. El caso de la realidad centroamericana es emblemático. Las metamorfosis del Estado siempre resultarán de la interacción de actores hegemónicos, instituciones que estos manejan y procesos mediante los cuales dichos actores producen “sus” políticas públicas (Schneider 2010-2013 e ICEFI 2012).

Pero no se vaya a creer que la premisa esbozada en los dos párrafos anteriores, es una rara abstracción que nos alejará de este balance de la reforma tributaria. Todo lo contrario, vamos a colocarla como el norte del análisis cuyo punto de llegada será palpar, mediante constataciones empíricas, el impacto real de la Ley de Concertación Tributariaysuposiciónfrentealospostuladosdelbuengobiernofiscal.

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Alianza Nicaragüense por la Justicia Fiscal (ANJF)

2. Trasfondo de los tributos

Veamos nuestra segunda tesis introductoria. De la misma manera que, por ejemplo, la computadora se nos presenta como un notable apoyo de la buena escritura –pero ocultando con disimulo el entramado socioeconómico que hizo posible su fabricación–, los impuestos aparentan ser cargas asépticas sin causa ni origen, que la sociedad está obligada a pagar sencillamente porque así lo dispone la ley “en aras del progreso”, descuidándose con ello los entretelones de las políticas públicas que los han determinado.

“El impuesto no es un asunto técnico, sino eminentemente político y filosófico, sin duda el primero de todos. Sin impuestos no puede haber destino ni capacidad colectiva para actuar. Así ha sido siempre. En el centro de toda conmoción política importante encontramos una revolución fiscal”.(Thomas Piketty, El capital en el siglo XXI, 2015).

Por ello, el enfoque de economía política de la fiscalidad es vital para desentrañar el porqué de los cambios, y para detectar con claridad quiénes son los ganadores y perdedores reales de las reformas tributarias. Es condición indispensable para advertir qué son y cómo actúan los lobbies, y cuáles intereses inclinan la balanza a la hora de las decisiones legislativas cruciales.

En cambio, estaríamos ante una situación muy diferente si optamos por permanecer inmóviles y renuentes al análisis frente, por ejemplo, al espejismo de una tasa del IR cuya disminución prometen los gobiernos pero luego aducen mil pretextos para incumplir; o ante la exoneración concedida a unos sí y a otros no; o viendo pasar ingenuamente frente a nuestros hogares la dispensa del 15% del IVAaproductosdelacanastabásica,aunqueirónicamentetalmedidabeneficiemás a ricos que a pobres.

Inicio de las transformaciones (1990-1997)

Continuidad y nuevas distorsiones (1997-2001)

Asomos del régimen cedular IR (2002-2006)

Ley de Concertación Tributaria (2007 a la fecha)

A continuación pasaremos revista de los principales momentos de las reformas tributarias acontecidas durante los últimos 25 años, mediante una somera pincelada técnica que nos sirva de plataforma referencial para luego anclarnos en loquealfinyalcabonosinteresa,comoeslavaloracióndelimpactodelaLeyde Concertación Tributaria luego de sus dos primeros años de existencia (2013-2014),lapsomásquesuficienteparaconocerlosnivelesdemadurezyeficaciadesu desempeño. Esta periodización abarca las siguientes administraciones: Violeta Chamorro, 1990-1997; Arnoldo Alemán, 1997-2001; Enrique Bolaños, 2002-2006; y Daniel Ortega, 2007-2011, incluido su segundo período presidencial sucesivo en curso, 2012-2016.

Sinexcepción,losdiscretosresultados(paracalificarlosconextremabenevolencia)en todas las reformas del último cuarto de siglo, pusieron al desnudo la reincidencia neoliberaldehegemoníadelmercadoacostadelEstado,ydemodificarelsistemade impuestos con exclusivos propósitos recaudatorios a costa de la agudización de inequidades y exclusión social. Los cambios en el Impuesto sobre la Renta, Impuesto al Valor Agregado (antes Impuesto General al Valor, IGV), al comercio exterior, principalmente el Impuesto Selectivo al Consumo (antes Impuesto EspecíficodeConsumo,IEC),ylosarancelesdeproteccióntemporal,aunadosal creciente e incontrolado proceso de otorgamiento de exoneraciones tributarias y tratamientos especiales, caracterizan una tendencia destinada en lo esencial a preservar intereses de élites económicas y políticas en detrimento de sectores medios y de una población altamente vulnerable.

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B. Reformas tributarias 1990-2014

Brillanporsuausencia:políticasfiscalesorientadasalaprogresividadimpositivaasentada en los principios de igualdad, generalidad, neutralidad y capacidad contributiva. En el capítulo C. Aspectos estructurales, explicaremos estos ejes rectores de la tributación.

1. Inicio de las transformaciones (1990-1997)

Con el tránsito de una economía centralizada en lo público, que imperó durante la revolución sandinista (1979-1990), a una de economía de mercado, instaurada como dogma de fe en el período de la presidenta Violeta Chamorro (1990-1997), se inauguró la corriente reformista de la década por medio de medidas desimplificaciónimpositiva,peroantetodoestableciendounsistematributarioencabezado por el impuesto a la renta de personas naturales y empresas (Decreto No. 70-90, de 1990), de naturaleza típicamente personal y global,en sustitución del régimen impositivo atomizado y de multiplicidad de impuestos de los años 80, cuyoexiguorendimientotuvocomocausaprincipalelprocesohiperinflacionariovivido durante la revolución sandinista, que en la práctica operó como el “impuesto madre” de la década. Dieciséis decretos ejecutivos promulgados de manerasucesivaendosperíodosclaramentedefinidos,mayo-septiembrede1990y diciembre del mismo año, constituyeron la punta de lanza de las reformas. Todas ellas fueron publicadas en la edición especial de La Gaceta No. 250 del 28 de diciembre de 1990.

A ello se agregó la ejecución de una violenta oleada de privatización de bienes estatales y servicios públicos, junto a una política de atracción de inversiones cimentadaendesmedidasexoneracionesyprivilegiosfiscales.Parecíaignorarseen esa época que la semilla del gasto tributario, plantada desde entonces sin requisitos ni controles, llegaría a configurar, como adelante explicaremos, unode losmáximos problemas estructurales de nuestro sistema fiscal, cuyo puntoculminante se alcanzó con la Ley de Concertación Tributaria.

Además, cabe destacar en este período la existencia de un procedimiento legislativo excepcional, iniciado en la década de los 80 y convertido en hábito durante la administración Chamorro: la Presidenta de la República, en consenso tácito con la oposición sandinista, legisló de manera exclusiva en materia de impuestos ante el silencioso consentimiento del Poder Legislativo. Esta experiencia única en América Latina persistió hasta la reforma constitucional de 1995, enmienda que retornó la potestad tributaria a la Asamblea Nacional, arrebatada de hecho por la titular del Ejecutivo.

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Instituto Nicaragüense de Investigaciones y Estudios Tributarios (INIET)

Veamos a continuación el impacto en la tributación nacional de la citada reforma a la Constitución Política, realizada en 1995. Sin el ánimo de abundar en repasos históricos que podrían antojarse fuera de contexto, lo exponemos al lector por cuanto hoy en día se vienen detectando alrededor de la Ley de Concertación Tributaria múltiples señales de retorno a esa práctica inconstitucional, mediante la cual el Poder Ejecutivo crea, reforma o deroga tributos, mientras el artículo 114 de la Carta Magna lo prohíbe categóricamente.

Durante el primer quinquenio del período de gobierno de doña Violeta Chamorro (1990-1997), tomó auge una experiencia inédita en el mundo constitucional contemporáneo, relativo al ejercicio del poder tributario, o facultad legislativa de crear, derogar, o reformar tributos. Dicha práctica consistió en que el titular del Ejecutivo tuvo a su cargo de manera exclusiva e indelegable, la potestad tributaria en sustitución de la Asamblea Nacional. Lo anterior derivó de una interpretación política de la Constitución que se impuso al derecho, iniciada a partir de la vigencia de la Carta Magna que a la fecha nos rige (9 de enero 1987), durante el primer gobierno del Presidente Daniel Ortega (1985-1990), y se profundizó en la administración Chamorro. Sin embargo, tal circunstancia de excepción y el correspondiente debate nacional acaecido a lo largo del primer quinquenio de los años 90, sobre el cuestionado ejercicio del poder tributario que ostentaba la Presidenta de la República, fueron superados mediante la Reforma Constitucional de 1995. Así, el artículo 114 de la Carta Magna desde hace 20 años preceptúa: “Corresponde exclusivamente y de forma indelegable a la Asamblea Nacional la potestad para crear, modificar o suprimir tributos”. (Báez, Las tentaciones del poder, 1994).

2. Continuidad y nuevas distorsiones (1997-2001)

La Ley de Justicia Tributaria y Comercial (Ley No. 257, publicada en La Gaceta No. 106 del 6 de junio de 1997), fue la reforma impositiva primordial de la administraciónAlemán. Tres características la definen: a)mantuvo inalterablela continuidad del sistema de imposición a la renta global y personal, iniciada en 1990 por la administración de doña Violeta Chamorro; b) las indiscriminadas políticasdeexoneracionesyprivilegiosfiscalesnosolomantuvieronlatendenciade años anteriores, sino que se profundizaron al extremo de cobrar notoriedad en ese quinquenio de gobierno los reiterados escándalos y actos de corrupción vinculadosalusoyabusodelasfinanzaspúblicas;yc)unsegundo“golpe”de

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cambios impositivos durante el gobierno de Arnoldo Alemán (Ley No. 303, que reformó la Ley de Justicia Tributaria y Comercial, publicada en La Gaceta No. 66 del 12 de abril de 1999), trató infructuosamente de suplir el descenso de los ingresos tributarios causado por la tragedia del huracán Mitch, por cuanto motivó la usurpación de fondos de la cooperación internacional y los consiguientes escándalos de mayúsculas dimensiones.

3. Asomos del régimen cedular IR (2002-2006)

Durante el gobierno de Enrique Bolaños fueron impulsados dos procesos de reforma tributaria. El primero, llamado de tanteo por personeros de esa administración, se expresó en la Ley de Ampliación de la Base Tributaria (Ley No. 439, publicada en La Gaceta No. 177 del 19 de septiembre de 2002). Su objetivoexplícito fueestrictamente recaudatorio,peroalfindecuentas resultófrustrado en su rendimiento. Esta Ley preservó la estructura del Impuesto sobre la Renta establecida por las dos anteriores administraciones, basado en el sistema de renta global y personal. En cambio, la segunda reforma tributaria, Ley de Equidad Fiscal (Ley No. 453, publicada en La Gaceta No. 82 del 6 de mayo de 2003), constituyó la principal apuesta en ese quinquenio de gobierno. Algunos cambios fueron relevantes:

a) Inició la sustitución del sistema de imposición a la renta global y personal, imperante desde 1990, por el sistema de imposición cedular y real. De esta manera se confería a determinados ingresos un trato especial y segregado de lamasagravable global,mediante lafigura de retenciones definitivas. UngazapocuriosoenlaLeydeEquidadFiscalesqueseolvidódefinirquésignificaba retención definitiva, pese a que desde entonces ésta se reputó de hecho como una modalidad de pago del IR total y por una sola vez. La retención definitiva seconstituyeenlafiguratécnica,omodalidadoperativa,que convierte en pago total del IR una simple retención en la fuente. En sentido contrario, la retención a cuenta implica un pago parcial anticipado sujeto a aplicarse en la liquidación anual del IR. Una diferencia cualitativa fundamental.

En el capítulo E. Naturaleza y contenido de los tributos, se explica el sistema de imposición a la renta global y personal, y su contrapartida que es el sistema de imposición cedular y real. La comprensión de ambos regímenes es decisiva al momento de analizar la Ley de Concertación Tributaria.

b) Aunque se intentó, sin buen suceso, reducir las exoneraciones y tratamientos especiales, debe destacarse que esta reforma trajo consigo efectos positivos de aplicación inmediata, tales como: deducción de las cotizaciones de Seguridad Social para el cálculo del IR de los asalariados; aplicación de la tasa 0% únicamente para las exportaciones (devolución del IVA cuando no puede acreditarse); retención definitiva a la renta financiera; y crédito tributariocomo incentivo a exportadores.

4. Ley de Concertación Tributaria (2007 a la fecha)

El análisis de la Ley de Concertación Tributaria (LCT), etapa conclusiva del período objeto de nuestro estudio (1990-2015), no sería posible sin remontarnos al inicio de la gestión presidencial del comandante Daniel Ortega en 2007, es decir, mucho antes de la vigencia de la LCT que tuvo lugar a partir de 2013. En primer término, nuestra hipótesis de trabajo es que esta ley debe interpretarse como un proceso que despunta en 2007 y se extiende en el tiempo, inicialmente bajo un prolongado silencio normativo durante los años 2007, 2008 y 2009, acompañado únicamente depromesasdecambiosintegralesenlafiscalidadnacional.Sinembargo,notodofue inercia, ya que una avanzadilla de leyes y decretos presidenciales de alcance fiscal “resolvían” desordenadamente necesidades coyunturales de gobierno, ocompromisos políticos de ocasión.

La tributación funcionó a lo largo de esos tres años, más como una herramienta práctica del Ejecutivo, que como la articulación de pasos previos a la anunciada reforma tributaria supuestamente llamada a cambiar de raíz el modelo neoliberal de lafiscalidad.Pero no todo fue blancoy negro, pues debe recordarse que afinalesde2008einiciosde2009surgieronlosprimerosindiciosdeatenciónaunproyecto de reforma tributaria que, desde las postrimerías del gobierno Bolaños, venía gestándose con asesoría de organismos multilaterales.

El Ejecutivo expuso excelentes diagnósticos gubernamentales sobre la imposición nacional que, la verdad sea dicha, fueron compartidos públicamente con sectores representativos de la sociedad civil. Sin lugar a dudas, el Ejecutivo se presentaba ante la nación con alentadoras credenciales que avizoraban cambios.

En segundo término, a partir del 2010 inicia la vigencia de tres reformas, a saber: LeyNo.712,quemodificólaLeydeEquidadFiscalafinalesde2009(LaGacetaNo. 241 del 21 de diciembre de 2009); luego se emite la reforma “insignia” de la administración Ortega, Ley No. 822, Ley de Concertación Tributaria de 2012 (LaGacetaNo.241del17dediciembrede2012);yfinalmenteseagregaunareforma reciente a la LCT (Ley No. 891, La Gaceta No. 240 del 18 de diciembre

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de 2014), que terminó de complicar el panorama de inestabilidad legislativa, a la vezqueperpetuólasexoneracionesyafianzóelsistema cedular de tratamientos diferenciados, todo ello en detrimento de la equidad.

Aquí una luz roja que advertimos al lector: recuérdese que precisamente en ese mismo período se viene diseñando el nuevo modelo de alianza estratégica gobierno-gran capital, binomio hegemónico hoy en día. ¿Para qué incorporamos este asterisco “político” en un proceso aparentemente “técnico” que estamos explicando? Sencillamente porque el proyecto de Ley de Concertación Tributaria que discretamente el Ejecutivo sometió a la Asamblea Nacional durante el último trimestre de 2009 –cargado de complejidades técnicas cuestionables, trasplantadas de otras latitudes a nuestra realidad nacional, pero también acompañado de medidas que “pisaban callos” a determinados intereses creados–, en un santiamén fue demolido por las élites, quienes lo enviaron a retiro mientras se reformaba la Ley de Equidad Fiscal, ante la resignada impotencia del Poder Legislativo.

Frentealaeliminacióndeexoneracionesyelcesedeprivilegiosfiscales,comolaBolsa Agropecuaria, entre otras medidas que traía el proyecto y fueron abortadas, merece destacarse que por vez primera los dividendos societarios se gravaban con unaretencióndefinitivadel10%delIR.

ElPresidentedelaRepúblicajustificóelcongelamientodesupropiainiciativade ley,oficialmentepresentadaporélmismoante laAsambleaNacional:“Lostécnicossehanexcedido”.Yalavez,bautizabalareformaquealfinalseaprobócomo “la Reformita” –Ley No. 712, La Gaceta No. 241 del 21 de diciembre de 2009, vigente a partir del 1 de enero de 2010–. En esencia consistió en la versión distorsionada y mutilada del original Proyecto de Ley de Concertación Tributaria. Parafraseando a Karl Kraus, la cúpula empresarial meditaba feliz en su fuero interno: Cuando el sol de la responsabilidad tributaria está bajo, hasta las reformitas proyectan sombra”.

Continuaron los años 2010, 2011 y 2012, salpicados de leyes y decretos sueltos de incidencia tributaria, muchos inconstitucionales, que aumentaban el desorden en un sistemafiscal que aún no se renovaba, además del natural desconciertogenerado por tanta promesa incumplida. Pero el 17 de diciembre de 2012, luego de un proceso nuevamente de puertas cerradas a cargo de los dos actores que ya conocemos, se publicó la Ley No. 822, en La Gaceta No. 241, el 17 de diciembre de 2012. Aquel proyecto de Ley de Concertación Tributaria lanzado como “prueba y error” en el 2009, ahora tomaba vida jurídica, pero desnaturalizado en sus aspectos esenciales.

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Una breve y reveladora historia de este proceso, eminentemente político puede consultarse en la revista Envío: “La increíble y triste historia de la Reforma Tributaria”. (http://www.envio.org.ni/articulo/4157).

Pero no fue suficiente el desmantelamiento de principios fiscales básicos enandas de la LCT, realizado por las élites y el Gobierno. Los autores requerían “perfeccionar” sus conquistas. Es así que, dos años después, la Reforma de la Ley de Concertación Tributaria, Ley No. 891, publicada en La Gaceta No. 240 del 18 de diciembre de 2014, agregaba más inequidad al sistema tributario mediante la perpetuación de exenciones y privilegios especiales, entre otras medidas con dedicatoria. A partir de este momento, la breve evolución de la LCT (diciembre 2012) y su ulterior reforma (diciembre 2014), que hasta aquí hemos expuesto, cederá el paso a los análisis técnicos de contenido en los subsiguientes capítulos.

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C. Aspectos estructurales

Características esenciales de la LCT

Alcances de la tributación 2004-2014

Hemos repasado brevemente la evolución de los procesos de reformas tributarias acontecidas durante el último cuarto de siglo en nuestro país, con énfasis en las etapas de la Ley de Concertación Tributaria. En el presente capítulo enunciaremos los cinco ejes primordiales de esta disposición legal, que en los siguientes capítulos serán objeto de análisis respaldado con hechos y datos.

Pero antes de sustentar nuestras premisas, haremos un alto en el camino para repasar los principios de igualdad, generalidad y equidad, o capacidad contributiva, que dan vida y razón de ser al sistema tributario, en particular al Impuesto sobre la Renta, IR, en su conexión con los tributos al consumo: Impuesto al Valor Agregado, IVA, e Impuesto Selectivo al Consumo, ISC.

Hemos tratado que la presentación de los conceptos del siguiente recuadro, abandonen la rigidez académica, por decirlo de alguna manera, y puedan validarse en la práctica viva de la tributación nicaragüense.

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El principio de igualdad, en su doble condición de igualdad ante la ley, concretado en materia tributaria en la igualdad ante las cargas públicas, y de igualdad de las partes de la relación jurídica tributaria, reivindica la necesidad de asegurar el mismo tratamiento a quienes se encuentren en análogas situaciones. Este principio se establece en la Constitución Política, artículos 27, 48, 104 y 105.

El principio de generalidad es una lógica derivación del anterior principio de igualdad: no se trata de que todos deban, en términos absolutos, pagar tributos sino que nadie debe ser eximido por privilegios personales. El gravamen debe establecerse de tal manera que cualquier persona cuya situación coincida con la señalada como hecho generador, o causa de la obligación impositiva, debe quedar sujeta a él. Consta en el artículo 27 de la Constitución Política.

Principio de capacidad contributiva. Se denomina también principio de proporcionalidad y equidad, establece que los sujetos obligados deben contribuir a los gastos públicos en función de su respectiva capacidad económica, debiendo aportar una cuota justa y adecuada de su renta o riqueza. Nuestra Carta Magna lo consagra en el artículo 114: “El sistema tributario debe tomar en consideración la distribución de la riqueza y de las rentas”.

Se encuentran directamente relacionados con el principio de capacidad contributiva, los conceptos de equidad horizontal –toda persona en situación similar, o esencialmente igual, debe pagar impuestos similares– y de equidad vertical –quienes disfrutan de más bienestar, deben soportar una carga mayor, o sea, tratamiento desigual entre desiguales–. La combinación de estos factores determina que un impuesto sea progresivo cuando extrae más recaudación a medida que la renta aumenta; es proporcional cuando su aporte se mantiene relativamente constante, y es regresivo cuando la carga afecta con mayor fuerza a los contribuyentes o sectores de renta más baja. Este principio de la capacidad de pago se expresa en los impuestos directos, que gravan a las personas o empresas en tanto generadoras de riqueza y de rentas, e indirectos que gravan el consumo de bienes y servicios, y solo afectan “indirectamente” a las personas en tanto consumidores (Báez, 2011).

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1. Características esenciales de la LCT

a) Consolidación del sistema de imposición cedular y real en sustitución del régimen de renta global y personal. Esto significa que el IRintegrado anteriormente de manera conglobada por todo tipo de rentas e ingresos (principalmente en el período 1990-2009), ahora queda sometido a diferentes “cédulas”, o tratamientos diferenciados dentro del mismo IR (dividendos, donaciones, utilidades empresariales, intereses, etc.). He aquí un quiebre estructural en nuestro sistema de impuestos.

b) Otorgamiento_indiscriminado_de_exenciones,_exoneraciones_y tratamientos especiales. Lasexencionesfiscalesconstituyenunrecursotan usado y abusado en Nicaragua por la cúpula gobierno-gran capital, que han llegado incluso a defenderlas públicamente “como un negocio redondo del Estado porque no le cuesta nada concederlas y, en cambio, su propagación obra milagros en la economía”.

La contaminación del sistema tributario a causa de este fenómeno adquiere, en el caso de Nicaragua, niveles alarmantes expresados en un gasto tributario–sacrificiodelEstado por el subsidio que implican estas concesiones al dispensarse el pago de tributos– que nos coloca a la cabeza de América Latina: durante el período 2004-2010 el gasto tributario promedió nada menos que el 9.3% del Producto Interno Bruto (PIB), y junto a la evasión y el contrabando que superan el 10% del PIB (MHCP, 2010; y BID, Nicaragua: Apoyo a la Gestión Fiscal, 2014), nos lleva a erosiones fiscalesabsolutamenteintolerables.

c) Abandono del capital humano de la administración tributaria. Llama poderosamente la atención un hecho que ha caracterizado los procesos de reforma tributaria del período 1990-2015, y de manera especial las últimas reformas que desembocaron en la LCT. Nos referimos al abandono total (con el uso de la palabra total no estamos exagerando), de estrategias de atención, formación, desarrollo y consolidación del contingente que en la práctica hace posible las finanzas públicas. No bastan lasbuenas intenciones, declaraciones, o medidas puntuales de capacitación superficial;esteobjetivodeinterésnacionaldeberesponderaunapolíticapúblicaqueapuestedecididamenteporlosservidoresdelafiscalidad,algoaún inexistente en Nicaragua.

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d) Anti-concertación tributaria. Una situación relevante que caracteriza a la LCT tiene que ver con el proceso antidemocrático llevado a cabo de principioafindurantesuformulación.Fueevidentelanegaciónsistemáticadel derecho de participación en perjuicio de los sectores no oficialistasrepresentativosde lasociedadnicaragüense,afindequesusposicionesfuesen ponderadas en pie de igualdad con los privilegiados negociadores. Gremios, empresarios de todo nivel, académicos, asalariados, profesionales independientes, cooperativas y contribuyentes en general, no fueron escuchados pese a la exaltación retórica de un cliché enarbolado por la élite política y económica: “concertación tributaria”.

Aunada a esta condición impuesta y excluyente, emerge el caso crítico de una Hacienda Pública diligente con la élite empresarial, negociadora a puerta cerrada y arquitecta de leyes con dedicatorias y a la medida. Inevitablemente, el secretismo y la opacidad en el acceso a la información, agudizada en los últimos años, impide conocer el comportamiento de la fiscalidad.Lasevaluacionestécnicas,económicasyjurídicasdelGobiernodelaRepúblicaquejustificanlasreformasysusresultados,soninexistenteso permanecen en el anonimato.

e) Ámbitos de la LCT. Es preciso advertir otra condición excepcional de la LCT: descartó reformar la imposición nacional como un todo, al excluir áreas consanguíneas de la tributación del gobierno central, urgidas de renovación técnica, como lo son el sistema impositivo municipal (Planes de Arbitriosdelasalcaldíasydemástributoslocales),yelcomponentefiscaldel comercio exterior (DGA). Una vez más se despreciaba la oportunidad de realizar una auténtica reforma fiscal. En este mismo sentido, otrarestricción de fondo de la LCT fue la inexistente renovación normativa del ámbito presupuestario y del endeudamiento público que, junto al sistema tributario,conformanlatríadafiscal.(Medal,2012y2013).

2. Alcances de la tributación 2004-2014

La LCT es el punto culminante de un proceso de interrelaciones de los ingresos tributarios con el Producto Interno Bruto (PIB) a través del tiempo, que para los efectos de este análisis principalmente abarcará el período 2004-2014. El motivo de la elección de este decenio, persigue efectos prácticos: desde los primeros dos años de la Ley de Equidad Fiscal (administración Bolaños), se extenderá el análisis hasta los resultados de la aplicación de la LCT, también durante sus primeros dos años de vida.

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restricción de fondo de la LCT fue la inexistente renovación normativa del ámbito presupuestario y del endeudamiento público que, junto al sistema tributario, conforman la tríada fiscal. (Medal, 2012 y 2013).

2. Alcances de la tributación 2004-2014

La LCT es el punto culminante de un proceso de interrelaciones de los ingresos tributarios con el Producto Interno Bruto (PIB)a través del tiempo, que para los efectos de este análisis principalmente abarcará el período 2004-2014. El motivo de la elección de este decenio, persigue efectos prácticos: desde los primeros dos años de la Ley de Equidad Fiscal (administración Bolaños),se extenderá el análisis hasta los resultados de la aplicación de la LCT, también durante sus primeros dos años de vida.

a) Presión tributaria. Una primera categoría que amerita revisión,es la presión tributaria o carga tributaria –que consiste en la proporción del Producto Interno Bruto (PIB) destinada al pago de tributos o, dicho de otra manera, el porcentaje de los ingresos tributarios en el universo del PIB–, la cual se incrementó en 3.3 puntos porcentuales entre 2004 y 2014, luego de alcanzar el 15.4% del PIB en 2014 a partir del 12.1% en 2004. En la representación gráfica del siguiente cuadro, observemos la incidencia de cada impuesto en el ámbito de la presión tributaria nacional.

Fuente: INIET, Acevedo, MHCP y BCN

Impuesto sobre la Renta. El 71.4% de dicho incremento puede atribuirse al incremento en 2.3 puntos en la recaudación del IR. Pasó del 3.4% del PIB al 5.7% del PIB en dicho periodo.

Impuesto al Valor Agregado. Por su parte, el IVA aportó el 41.8%, al incrementarse en 1.3% puntos porcentuales como porcentaje del PIB. Pasó del 5% al 6.3% del PIB.

Impuestos Selectivos. La recaudación del ISC y otros impuestos específicos, se redujo como fracción del PIB. Pasó del 3% al 2.5%, para una reducción de 0.5 puntos porcentuales y una contribución negativa del 15.9% en la variación en la presión tributaria media.

Derechos Arancelaros a la Importación. Finalmente, los DAI y otros impuestos al comercio exterior también mostraron una contribución negativa del 1.5% en la variación de la presión tributaria. Pasó del 0.7% al 0.6% del PIB.

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a) Presión tributaria. Una primera categoría que amerita revisión, es la presión tributaria o carga tributaria –que consiste en la proporción del Producto Interno Bruto (PIB) destinada al pago de tributos o, dicho de otra manera, el porcentaje de los ingresos tributarios en el universo del PIB–, la cual se incrementó en 3.3 puntos porcentuales entre 2004 y 2014, luego de alcanzar el 15.4% del PIB en 2014 a partir del 12.1% en 2004. En la representacióngráficadelsiguientecuadro,observemoslaincidenciadecada impuesto en el ámbito de la presión tributaria nacional.


Impuesto sobre la Renta. El 71.4% de dicho incremento puede atribuirse al incremento en 2.3 puntos en la recaudación del IR. Pasó del 3.4% del PIB al 5.7% del PIB en dicho período.

Impuesto al Valor Agregado. Por su parte, el IVA aportó el 41.8%, al incrementarse en 1.3% puntos porcentuales como porcentaje del PIB. Pasó del 5% al 6.3% del PIB.

Impuestos Selectivos. La recaudación del ISC y otros impuestos específicos,seredujocomofraccióndelPIB.Pasódel3%al2.5%,parauna reducción de 0.5 puntos porcentuales y una contribución negativa del 15.9% en la variación en la presión tributaria media.

Derechos Arancelarios a la Importación. Finalmente, los DAI y otros impuestos al comercio exterior también mostraron una contribución negativa del 1.5% en la variación de la presión tributaria. Pasó del 0.7% al 0.6% del PIB.

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EVOLUCIÓN DE LA PRESION TRIBUTARIA GLOBAL Y POR PRINCIPALES IMPUESTOS


Veamos seguidamente la presión tributaria en el contexto centroamericano (2011-2014):


b) Estructura de la recaudación por impuestos. Una vez estudiado el peso de los impuestos en la producción de la riqueza nacional de bienes y servicios (presióntributarianacionalycentroamericana),pasaremosahoraaidentificarla evolución, transformaciones y estructura de la recaudación impositiva en la década 2004-2014. Advertimos que por la falta de acceso a la información oficial, el Impuesto sobre laRentanoesposibledesagregarloen losaños2011 al 2014, circunstancia que impide conocer los tipos de incidencia de este tributo en los diferentes sectores socioeconómicos.

EVOLUCIÓN DE LA ESTRUCTURA RECAUDATORIA 2004-2014


Veamos seguidamente la presión tributariaen el contexto centroamericano (2011-2014):


b) Estructura de la recaudación por impuestos. Una vez estudiado el peso de los impuestos en la producción de la riqueza nacional de bienes y servicios (presión tributaria nacional y centroamericana), pasaremos ahora a identificar la evolución, transformaciones y estructura de la recaudación impositiva en la década 2004-2014. Advertimos que por la falta de acceso a la información oficial, el Impuesto sobre la Renta no es posible desagregarlo en los años 2011 al 2014, circunstancia que impide conocer los tipos de incidencia de este tributo en los diferentes sectores socioeconómicos.

EVOLUCIÓN DE LA ESTRUCTURA RECAUDATORIA 2004-2014Impuestos 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014

IR 28.35% 28.70% 28.34% 30.39% 32.31% 35.58% 33.22% 35.70% 35.95% 36.46% 37.38%IR Personas 9.84% 9.65% 10.05% 10.52% 11.17% 12.41% 11.52%IR Empresas 18.50% 19.06% 18.29% 19.88% 21.15% 23.17% 21.70%

Total IVA 40.83% 41.16% 41.88% 42.40% 41.56% 40.26% 40.55% 40.55% 40.81% 41.14% 41.04%IVA Doméstico 16.58% 15.74% 16.43% 16.39% 14.48% 17.39% 15.78% 14.50% 14.06% 13.99% 14.35%IVA Importaciones 24.25% 25.42% 25.45% 26.01% 27.08% 22.87% 24.77% 26.05% 26.75% 27.15% 26.69%

Total ISC 25.00% 23.72% 23.99% 21.66% 20.85% 19.93% 21.71% 19.12% 18.54% 17.83% 16.42%ISC Industria Fiscal 5.52% 5.23% 5.54% 4.91% 5.17% 4.82% 4.45% 4.13% 3.99% 4.58% 3.89%ISC Derivados Petróleo 14.44% 12.91% 11.75% 11.14% 9.98% 10.33% 10.57% 8.50% 8.20% 8.40% 8.34%ISC Importaciones 4.85% 5.40% 5.84% 5.42% 5.44% 4.43% 6.10% 5.99% 6.02% 4.73% 4.03%Otros Selectivos 0.19% 0.18% 0.26% 0.20% 0.26% 0.35% 0.58% 0.49% 0.34% 0.12% 0.16%

DAI y Otros 5.70% 6.29% 6.26% 5.44% 5.18% 4.12% 4.45% 4.56% 4.63% 4.38% 4.19%

Otros Impuestos 0.13% 0.12% 0.13% 0.11% 0.10% 0.11% 0.08% 0.07% 0.06% 0.19% 0.98%

Ingresos Tributarios 100% 100% 100% 100% 100% 100% 100% 100% 100% 100% 100% Fuente: INIET, Acevedo, MHCP y BCN

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INGRESOS TRIBUTARIOS COMO PORCENTAJE DEL PIB

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IMPUESTOS 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014

IR 28.35% 28.70% 28.34% 30.39% 32.31% 35.58% 33.22% 35.70% 35.95% 36.46% 37.38%IR Personas 9.84%

9.65% 10.05% 10.52% 11.17% 12.41% 11.52%IR Empresas 18.50%

19.06%

18.29%

19.88%

21.15% 23.17%

21.70%

Total IVA 40.83%

41.16% 41.88% 42.40% 41.56% 40.26% 40.55% 40.55%

40.81%

41.14% 41.04%IVA Doméstico 16.58%

15.74%

16.43%

16.39%

14.48% 17.39%

15.78%

14.50%

14.06%

13.99% 14.35%IVA Importaciones 24.25%

25.42% 25.45% 26.01% 27.08% 22.87% 24.77% 26.05% 26.75%

27.15% 26.69%

Total ISC 25.00% 23.72% 23.99% 21.66% 20.85% 19.93% 21.71% 19.12% 18.54% 17.83% 16.42%ISC Industria Fiscal 5.52%

5.23%

5.54%

4.91%

5.17%

4.82%

4.45%

4.13%

3.99%

4.58% 3.89%

ISC Derivados Petróleo

14.44%

12.91% 11.75% 11.14% 9.98% 10.33% 10.57% 8.50% 8.20%

8.40% 8.34%ISC Importaciones 4.85%

5.40% 5.84% 5.42% 5.44% 4.43% 6.10% 5.99% 6.02%

4.73% 4.03%Otros Selectivos 0.19%

0.18%

0.26%

0.20%

0.26%

0.35%

0.58%

0.49%

0.34%

0.12% 0.16%

DAI y Otros 5.70%

6.29% 6.26% 5.44%

5.18%

4.12%

4.45%

4.56%

4.63%

4.38% 4.19%

Otros Impuestos 0.13% 0.12% 0.13% 0.11% 0.10% 0.11% 0.08% 0.06% 0.19% 0.98%

100% 100% 100% 100% 100% 100% 100% 100% 100% 100% 100%

0.07%

INGRESOS TRIBUTARIOS



Seguidamente exponemos algunas consideraciones derivadasdel comparativo decenal anterior, que les representamos bajo sendas modalidades gráficas:

La recaudación del IR incrementó su participación en dicha estructura del 28.4% de la recaudación total al 37.4% de la misma entre 2004 y 2014.

En tanto, la participación del IVA permaneció sin observar cambios significativos, al pasar del 40.8% en 2004 al 41% en 2014.

En cambio, nótese como el ISC se redujo desde un 25% en 2004 hasta 16.4% en 2014.Finalmente, los DAI y otros impuestos al comercio exterior mantuvieron constante su participación en 1% del PIB.

De esta manera, el IR y el IVA pasaron del 69.9% del total de la recaudación de impuestos en 2004, al 78.5% en 2014, tributos que se han venido consolidando progresivamente a lo largo del período 2004-2014 como los pivotes fundamentales del sistema tributario nicaragüense. Este comportamiento tendencial durante una década, nos lleva de la mano a identificar el peso de cada impuesto en el “pastel” tributario nacional:

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EVOLUCIÓN DE LA ESTRUCTURA RECAUDATORIA 2004-2014


Seguidamente exponemos algunas consideraciones derivadas del comparativo decenalanterior,quelesrepresentamosbajosendasmodalidadesgráficas:

La recaudación del IR incrementó su participación en dicha estructura del 28.4% de la recaudación total al 37.4% de la misma entre 2004 y 2014.

En tanto, la participación del IVA permaneció sin observar cambios significativos,alpasardel40.8%en2004al41%en2014.

En cambio, nótese como el ISC se redujo desde un 25% en 2004 hasta 16.4% en 2014. Finalmente, los DAI y otros impuestos al comercio exterior mantuvieron constante su participación en 1% del PIB.

De esta manera, el IR y el IVA pasaron del 69.9% del total de la recaudación de impuestos en 2004, al 78.5% en 2014, tributos que se han venido consolidando progresivamente a lo largo del período 2004-2014 como los pivotes fundamentales del sistema tributario nicaragüense. Este comportamiento tendencial durante una década,nosllevadelamanoaidentificarelpesodecadaimpuestoenel“pastel”tributario nacional:

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Fuente: INIET y Acevedo

c) Crecimiento decenal y desenlace 2014. A la luz de la economía política de la tributación, un paso decisivo del análisis de la información que venimos presentando en este apartado es la ponderación de los comparativos interanuales, a saber: mientras el promedio porcentual del incremento recaudatorio del período 2004-2012 fue de 16.7%, el correspondiente a los dos años de la Ley de Concertación Tributaria, 2013-2014, fue de 12.8%. Esta situación se torna aún más delicada considerando la relación entre los niveles de recaudación tributaria y el PIB nominal, deteriorada en los dos años de vigencia de la LCT (2013-2014) respecto del período decenal analizado. Por tanto,enausenciadeexternalidadesnegativasquepudieranjustificarlo,todohace indicar que se trata de efectos no deseados de la LCT.

Con el ánimo de calibrar en su justa dimensión el comportamiento de las recaudaciones, agregaremos otro dato valioso que puede contribuir a la objetividad de este balance: si la recaudación en córdobas corrientes se incrementó en 321.5% entre 2004 y 2014, dicho aumento medido en dólares constantes de 2005, solo alcanzó el 76.4%, mecanismo que demuestra la perversidaddel impactode la inflacióny evidencia la influenciade losprecios en el devenir socioeconómico nacional. El siguiente cuadro facilita el examen de los comparativos interanuales 2004-2014, sobre cuya base realizaremos dos comentarios alrededor del IR e ISC:

Fuente: INIET y Acevedo

c) Crecimiento decenaly desenlace 2014. A la luz de la economía política de la tributación, un paso decisivo del análisis de la información que venimos presentando en este apartado es la ponderación de los comparativos interanuales, a saber: mientras el promedio porcentual del incremento recaudatorio del período 2004-2012 fue de 16.7%, el correspondiente a los dos años de la Ley de Concertación Tributaria, 2013-2014, fue de 12.8%. Esta situación se torna aún más delicada considerando la relación entre los niveles de recaudación tributaria y el PIB nominal, deteriorada en los dos años de vigencia de la LCT (2013-2014) respecto del período decenal analizado. Por tanto, en ausencia de externalidades negativas que pudieran justificarlo, todo hace indicar que se trata de efectos no deseados de la LCT.

Con el ánimo de calibrar en su justa dimensión el comportamiento de las recaudaciones, agregaremosotro dato valioso que puede contribuir a la objetividad de este balance: si la recaudación en córdobas corrientes se incrementó en 321.5% entre 2004 y 2014, dicho aumento medido en dólares constantes de 2005, solo alcanzó el 76.4%, mecanismo que demuestra la perversidad del impacto de la inflación yevidencia la influencia de los precios en el devenir socioeconómico nacional. El cuadro infra facilita el examen de los comparativos interanuales 2004-2014, sobre cuya base realizaremos dos comentarios alrededor del IR e ISC:

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ESTRUCTURA DE LA RECAUDACIÓN TRIBUTARIA 2014

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Impuesto sobre la Renta: información oculta y las grandes paradojas. En lo que hace al 2014, que el Gobierno anunció como el año de maduración de la LCT, se observa un importante incremento en la recaudación del Impuesto sobre la Renta respecto del año 2013, cuyo crecimiento fue del 11.1% al 19.1%. No obstante, este sensible crecimiento se relativiza si tomamos en consideración que se trata del primer año de la LCT en que se agregó al caudal recaudatorio del año 2014 el trimestre de declaración ypagodelIRcorrespondientealañofiscal2013.Comosea,dosasuntosprimordiales debemos destacar:

Ante el crecimiento del IR en el 2014 –que podría ser efecto directo de la reformatributaria–esirónicoqueelsecretismooficialimpidaaccederaldatooficialparailustrarconclusionesresponsablementedocumentadas.Porejemplo, resulta imposible distinguir si el repunte de la recaudación del IR durante 2014 se debió a la contribución de los sectores más dinámicos de la economía –que hasta hoy no parecieran exhibir tal virtud–, o si tuvo como causa un aporte superior por rentas del trabajo de los asalariados a quienes la LCT castigó obligándoles a pagar más IR, entre otras causas, cuando se trata de empleos con ingreso variable (comisionista, por ejemplo), o de trabajadores de período incompleto (asalariado que no laboró los 12 meses del año). Dicho tratamiento indebido lo preceptúa el artículo 25 de la LCT y 19 de su Reglamento. Tampoco sería lo mismo el incremento en la recaudación del IR de los Grandes Contribuyentes, que los aumentos de la participación en dicho tributo de los servicios profesionales, o de la pequeña y mediana empresa.

TASAS DE CRECIMIENTO DE LA RECAUDACIÓN TRIBUTARIA, TOTAL Y POR IMPUESTOS

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2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011 2012

29.8 22.9 16.3 26.7 21.7 11.9 8.2 33.7 17.7IR Personas 34.2

19.0 22.7 23.6 21.6 13.0 7.6IR Empresas 27.5

25.0

13.0

28.4

21.8

11.4

8.5

Total IVA 20.0

22.4 19.8 19.6 12.3 -1.5 16.7 24.4 17.7IVA Doméstico 16.3

15.3

22.9

17.9

1.2

22.1

5.1

14.3 13.3

IVA Importaciones 22.6

27.2 17.9 20.7 19.3 -14.2 25.5 30.8 20.1

11.2 15.2 16.1 9.4 10.2 -2.8 26.2 9.5 13.4ISC Industria Fiscal 3.7

15.2

24.6

4.7

20.7

-5.2

6.9

15.6 12.7

ISC Derivados Petróleo

3.3

8.5 7.2 12.0 2.6 5.3 18.6 0.0 12.8ISC Importaciones 166.3

35.1 27.4 9.6 15.1 --17.4 59.8 22.0 17.5Otros Selectivos -85.9

13.6 69.5 -11.1 48.9 39.8 91.8 4.9 --19.4

DAI y Otros 9.4

34.1

17.2

2.7

9.0

-19.1

25.0

27.7 18.6

Otros Impuestos 12.9 12.2 26.8 -3.7 4.9 12.8 -15.6 8.6 6.9

19.3 21.4 17.8 18.1 14.5 1.7 15.9 24.4 16.9

IMPUESTOS 2013 2014

IR 11.1 19.1

10.5 15.89.0 19.1

11.2 14.1

Total ISC 5.4 6.925.9 --1.412.2 15.2

-13.8 -1.1-61.0 58.6

3.7 11.0

228.9 496.6

9.6 16.1INGRESOS TRIBUTARIOS


El misterio del Impuesto Selectivo al Consumo (ISC). Mientras los niveles de recaudación del IR se elevaron moderadamente, y el IVA descendió a un 13.1% en los años 2013 y 2014 respecto del 16.8% del promedio correspondiente al período 2004-2012, no deja de preocupar la baja alarmante de la recaudación del ISC, como no se había observado en los últimos 10 años (a excepción del 2009, afectado por la crisis financierainternacional).

¿Por qué la recaudación en la industria fiscal, a la cabeza los licores, cuyo crecimiento en el 2013 fue del 25.9%, alcanzó en el 2014 un espectacular índice negativo de 1.4%? ¿Por qué el ISC de las importaciones, cuya desgravación es defendida ardorosamente por las autoridades hacendarias y la élite empresarial, alcanzó un saldo negativo promedio en los años 2013 y 2014 de 7.5%, siendo que en el período 2004-2012 el saldo promedio fue positivo en 37.3%?

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D. Fragilidad jurídica

Legalidad fiscal en entredicho

Vacíos, desacatos y errores en la LCT

Para iniciar este capítulo conviene dejar sentada una invariable premisa técnica: tanto en la arquitectura como en el contenido de la Ley de Concertación Tributaria, existen vicios legales de naturaleza estructural que trascienden la impericia, y desmienten el pretexto de que sus autores políticos, para asegurar lo primordial, asumieron el riesgo de la celeridad legislativa sin “formalismos”. Todo lo contrario, esta ley es apenas el rostro maquillado de una realidad con fórceps. “No importa el derecho si se imponen los hechos”. Para el balance de la Ley de Concertación Tributaria no importa ningún análisis jurídico en sí mismo, sino aproximaciones a la demostración de que lo legal será siempre la Cenicienta, ymaltrechoescudo,deinsanaspolíticasfiscales.ElEstadodeDerechotrasciendela fría y discrecional letra de la ley.

Sería inútil, entonces, pretender que mediante cambios formales en la LCT (supuesta legalidad de la reforma tributaria), se obtengan reales transformaciones de nuestro sistema impositivo. Es por lo anterior que, a guisa de ejemplos, abordaremoslassiguientesreflexiones.

1. Legalidad fiscal en entredicho

Aquí presentaremos tres casos representativos de cómo el principio de legalidadfiscalesprisionerodevaivenesycoyunturasalejadasporcompletode loquedebería serun sistemafiscal estableypredecible, con reglasdeljuego claras y de aplicación a todos por igual, conocidas y acatadas por el poder público y los contribuyentes.

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a) Leyes y reglamentos tributarios. Tanto los vacíos que aún persisten en la LCT,comolareglamentaciónextemporáneaoinexistentedeleyesfiscales,debe preocuparnos. Por ejemplo, los 60 días de plazo para reglamentar una ley, preceptuados en el artículo 141 de la Constitución Política, fueron incumplidos en el caso de la reforma de la LCT de diciembre de 2014 (Ley No. 891). Bajo estas circunstancias, nuestra Carta Magna ordena que, ante la inercia del Poder Ejecutivo, la Asamblea Nacional debe resolverlo mediante decreto legislativo. Nada de esto se ha cumplido. Asimismo, las 15 leyes de incidenciafiscalemitidasconposterioridadalavigenciadelaLCT–evidenciade que la reforma tributaria se acompaña de procesos paralelos, permanentes e inesperados–, demuestran claramente que permanecemos a merced de inestabilidades y caprichos del poder, pecado mortal en contra de la sana fiscalidad.Lanulidadde lagranmayoríadedisposicionesadministrativasemitidas a la fecha por la DGI, al no ser divulgadas correctamente, en clara transgresión del principio de publicidad consagrado en los artículos 131 de la Constitución Política, 5 del Código Tributario, y 1 del Decreto No. 20-94, exhibe otra arista de discrecionalidades al margen de la ley.

Enadición,nadieseresponsabilizaporeldesgastealsistemadecuotafija,mediante la doble tributación que provocó la Ley No. 891 (reforma a la LCT, 18 de diciembre de 2014), al confundir con el Impuesto sobre la Renta (IR)el tributoespecíficodeeste régimen,denominadoImpuestodeCuotaFija.¿Sabíaustedqueesterégimensimplificadode90milcontribuyentes,tan perseguido como promisoria veta de ingresos, aportó el 0.83% de la recaudación impositiva de 2014? ¿No será que el problema reside en que la cuotafija es guarida de evasores que la administración tributaria no escapaz,ono tienevoluntadpolítica,decastigar?Enfin,dejemosaquíestaenumeración de ilegalidades, que pareciera interminable, para trasladarnos a dos asuntos por demás interesantes.

b) Valor de la palabra y el doble estándar. Un caso emblemático de inestabilidad institucional y legal, surgió a raíz de la reforma de la LCT, diciembrede2014.EstonosexigeremontarnosalabanderadebeneficiosfiscalesenarboladaporelGobiernoylasélites,para“vender”laLCTen2012.Es la promesa cristalizada en los artículos 23 y 52 de la LCT, consistente en reducir un punto porcentual cada año, a partir del 2016, tanto de la tarifa del IR de los asalariados como de la alícuota del 30% del IR empresarial.

Pero dos años después, la palabra empeñada ante asalariados y empresarios, fue desconocida por la citada reforma de la LCT (Ley No. 891). Los futuros beneficiosde laLCT,pregonadospor susautores, sobre laadecuacióndel

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IR a las condiciones actuales del país, se abortaron sin consultar a nadie. Escuchemos al presidente de la Comisión de Economía y Presupuesto de la Asamblea Nacional, arriando aquella bandera y reconociendo que la productividad del IR en el 2014 acusaba severas deficiencias:“Lo que nosotros tenemos que hacer es no incrementar el Impuesto sobre la Renta, pero tampoco desgravarlo gradualmente, porque va en contra del crecimiento del IR. Si el Impuesto sobre la Renta se nos ha venido disminuyendo, es poco sensato mantener esa medida de desgravación gradual del IR, porque es económicamente contraproducente” (La Prensa, 18 de marzo de 2015).

c) Jugando con dados cargados. El respeto a la legalidad debe imponer límites y condiciones que garanticen el funcionamiento de las instituciones. En tal sentido, es paradójica e insólita la siguiente declaración del presidente del Consejo Superior de la Empresa Privada (COSEP), en el año 2012, durante la celebración del Día del Empresario: “En la búsqueda del marco apropiado que necesitan las empresas para trabajar en base a nuestra visión organizativa y estructura profesional, hoy en día COSEP tiene representación en más de 40 entidades público-privadas (…), siendo el nombramiento más reciente la semana pasada en donde ocupamos un puesto en el Tribunal Aduanero y Tributario Administrativo”. ¿Justicia fiscal“ocupada”porgremiosquesustituyenarepresentantesdeinteresesnacionales, probos y altamente calificados? ¿Meritocracia o desmedido poder de cúpulas?

2. Vacíos, desacatos y errores en la LCT

a) Una confusión legal a favor del cooperativismo. A raíz de la Ley de Concertación Tributaria, el movimiento cooperativo fue uno de los sectores más asediados, tanto al ser promulgada la LCT como durante su reforma del 18 de diciembre de 2014 (Ley No. 891). Veamos tres elementos descollantes: Primero, a partir de cierto límite de ingresos anuales las cooperativas estarán sujetas al pago del Impuesto sobre la Renta, sin importar que su naturaleza jurídica haya sido respetada por todas las reformas acontecidas en el país, a excepción de la LCT, debiendo mencionarseademásqueelanticipodelpagomínimodefinitivodelIResde imposible aplicación práctica. Segundo, el crédito tributario otorgado como incentivo a los exportadores, equivalente al 1.5% del valor FOB de las exportaciones (artículo 273 de la LCT), fue denegado a las cooperativas sin fundamento técnico alguno en la citada reforma. Tercero, es notoria en la Ley de Concertación Tributaria y su reforma, una voluntad política

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dirigida a restringir derechos del movimiento cooperativo, llegándose inclusoalextremodereiterarobligacionesfiscalesdelascooperativasquesiempre han cumplido por estar consignadas en ley.

Pero la contrapartida de estas afectaciones, encuentra algunas ventanas o vacíos que el movimiento cooperativo debe aprovechar, y que oportunamente no previeron la LCT (Ley No. 822) y su reforma (Ley No. 891). Ello abre posibilidades legales a las cooperativas para eludir la arbitraria obligación de pago del IR. Mientras el artículo 32 de la LCT reformado preceptúa que las cooperativas con un monto anual mayor de 40 millones como ingresos brutos, están obligadas al pago del IR por el excedente de dicho límite, por su parte el artículo 35 reformado sustituye el concepto de ingreso bruto anual por el de renta bruta. ¿Cuál es el punto relevante que interesa destacar en esta diferenciación de ingreso bruto y renta bruta? El concepto de ingreso bruto abarca ingresos gravables y no gravables, mientras que la renta bruta únicamente concierne a los ingresos gravables. En consecuencia, la base imponible del IR a las cooperativas solo abarcaría los ingresos gravables, y al mantenerse las cooperativas enelmarcodesusfinespara loscualesfueroncreadasoficialmente,noexistirá aplicación alguna del IR mientras la DGI no demuestre que en sus ingresos brutos existen ingresos gravables.Los intentos por gravar con el IR a las cooperativas más allá de cierto límite de renta bruta, adquiere mayor complejidad cuando estamos en presencia de cooperativas de servicios, o que en su quehacer productivo brindan servicios, cuyos márgenes afectos al IR laDGInopodríafijar arbitrariamenteante laausenciadenormasreglamentarias que aclaren situaciones como la presente.

La gran batalla legal del movimiento cooperativo está en no pagar de manera automática el IR por el simple hecho de que la administración tributaria lo determine imperativamente, sino en demostrar que las actividades propias de su giro no generan ingresos gravables habida cuenta de su naturaleza intrínseca, y de ser parte de una economía social constitucionalmente reconocida. Insistamos, todo acto de comercio se encuentra normado por la legislación mercantil; en cambio, todo acto cooperativo, normado categóricamente por la Ley General de Cooperativas (Ley No. 499, La Gaceta No. 17 del 25 de enero de 2005, y su Reglamento, Decreto No. 91-2007),seencuentrarevestidodefinalidadesnolucrativasydeunamisiónde solidaridad entre sus asociados y la institución cooperativa (Cáceres, 2014). Lo anterior no excluye que las cooperativas puedan estar afectas al IR si se apartan de los principios y normas que las rigen, para incursionar en actividades lucrativas.

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b) Desobediencia y gazapos gubernamentales. La opacidad existente en losnichosfiscalesdomésticos(exoneracionesytratamientosespeciales),alcanza niveles de evidencia incuestionable al examinar el incumplimiento gubernamental concerniente a dos aspectos legales vinculados a la transparenciayaccesoalainformaciónfiscal.

Informe de exoneraciones. El artículo 286 de la Ley de Concertación Tributaria ordena al Ministerio de Hacienda y Crédito Público, en coordinación con la administración tributaria y aduanera, publicar la información sobre las exenciones y exoneraciones otorgadas. Llega incluso esta norma a establecer las condiciones y requisitos de tal publicación: nombre del beneficiario, bienes y montos exonerados,y base legal de soporte, así como la obligación de incorporarlo en los informes de ejecución presupuestaria que el Ejecutivo remite periódicamente a la Asamblea Nacional y Contraloría General de la República. Luego de 2 años y 4 meses de vigencia de la LCT, no existen visos de cumplimiento.

Recaudaciones. Hemos venido señalando a lo largo de este balance, que toda exención o exoneración es un costo del Estado, “correspondiente al conjunto de impuestos y gravámenes que no se generan por estar relacionados con actividades promocionadas, lo cual tiene un costo extra en la administración tributaria, en la medida que exigen que ésta tenga que discernir entre el universo de potenciales contribuyentes, quién se está y quién no se está beneficiando con alguno de losregímenes de incentivos” (Agosin et al, 2005). Por ello, el impacto de las exoneraciones debe analizarse desde el lado de las recaudaciones tributarias no obtenidas o echadas a perder.

A propósito del principio de publicidad que debe regir la gestión pública, veamos el desacato del artículo 290 de la Ley de Concertación Tributaria que ordena al Ministerio de Hacienda y Crédito Público informar públicamente el resultado de las recaudaciones brutas y netas, debiendo detallar las devoluciones, compensaciones, otros créditos tributariosycertificadosdecréditofiscalquesehubierenaplicadoconbase en la ley.Vamás allá esta ordenanza al afirmar que el reporteactualizado de las recaudaciones, debe incorporarse en los informes de ejecución presupuestaria que el MHCP está obligado a remitir periódicamente a la Asamblea Nacional y Contraloría General de la República. Luego de 2 años y 4 meses de vigencia de la LCT, tampoco existen visos de cumplimiento de esta obligación.

29


Continuemos identificando, a título indicativo, tres nuevos casos queponen en entredicho la presunta seriedad de la “concertación tributaria”.

Un nuevo intérprete de la LCT. Preparémonos para abordar una peculiar sorpresa del Ejecutivo: en La Gaceta No. 29, del 13 de febrero de 2014, el Presidente de la República emitió el Decreto No. 06-2014, cuyo contenido y análisis realizaremos desde tres ángulos de interés. En primer lugar, el artículo 1 advirtió que su contenido tendría aplicación retroactiva a partir de la entrada en vigencia de la LCT, o sea, catorce meses antes. La flagranteviolaciónalprincipioconstitucionaldeirretroactividaddelaley,consagrado en el artículo 38 de la Carta Magna, evidenció la automática inviabilidad del Decreto.

En segundo término, el artículo 12 del mismo estableció otra violación constitucional de graves repercusiones, como es el hecho que el Presidente de la República suplantaría a la Asamblea Nacional en su facultad de interpretación auténtica de la ley, según lo preceptúa el numeral 2 del artículo 138 constitucional. ¿Un decreto dirimiendo contradicciones entre dos leyes? En el citado artículo 12 del Decreto No. 06-2014, el Ejecutivo se arrogó la facultad de “resolver” una supuesta contradicción entre dos artículos de la LCT: “En el caso de la antinomia existente entre lo establecido en el numeral 2 del artículo 288 y el artículo 294, ambos de la LCT, prevalecerá lo dispuesto en este último artículo”. (Dejemos al investigador la identificación de los intereses que semovieron para“resolver” dicha antinomia).

En tercer lugar, el desenlace de este caso tan controversial por sus inocultables inconstitucionalidades, adquirió ribetes interesantes al ser derogado el Decreto No. 06-2014 por el Decreto No. 08-2014, publicado en La Gaceta No. 35, del 21 de febrero de 2014. De tal manera que la violación del principio de irretroactividad de la ley y la suplantación de una atribución exclusiva del Poder Legislativo por parte del Presidente de la República para realizar la interpretación auténtica de la ley, fueron desaciertos jurídicos reconocidos por el Ejecutivo, desde luego dejó sin efecto el Decreto No. 06-2014. Más vale tarde que nunca.

Reformas legislativas inconstitucionales mediante fe de erratas. A 18 días de vigencia de la Ley de Concertación Tributaria, los contribuyentes recibieron la noticia que en La Gaceta No. 10, del 18 de enero de 2013, fueron incorporadas veintinueve (29) correcciones de errores,

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quealcontrastarlasconel textooficialen losregistrosde laAsambleaNacional, no existen como tales fallas. Dicho de otra manera, mientras no se demuestre lo contrario, este hecho constituye una evidente reforma legislativade facto realizadaa travésde la rectificaciónde“erroresdedigitación”, como se explicó para salir del paso.

En adición, estos casos resultan agravados por el hecho de que las mencionadas fe de erratas se divulgan en La Gaceta sin que nadie las suscriba, lógico requisito de obligatorio respaldo institucional. Los ejemplos del recuadro adjunto, relacionados con cambios en el Impuesto SelectivoalConsumo(ISC), incluidosendichapublicación,confirmanque tales errores van más allá de simples cuestiones de forma, para convertirse en reformas legislativas de amplio alcance.

Otrocambiolegalsignificativoefectuadomediantela“técnica”delafe

deerratas:lareformaalaLeydeConcertaciónTributariadefinalesdelaño pasado (Ley No. 891, publicada en La Gaceta No. 240, del 18 de diciembre de 2014) disminuyó, para efectos de importación de vehículos automotores usados, la antigüedad de fabricación de 10 a 7 años. Pero la magia de la fe de erratas asomaba de nuevo, y en menos de un mes. La Gaceta No. 10, del 16 de enero de 2015, se revirtió a los 10 años originales el límite de los 7 años establecidos por dicha reforma.

Veamos la razón jurídica de nuestra preocupación, sin perjuicio de que se hayan restablecido beneficios o condiciones favorables existentes:el artículo 45 de la Ley Orgánica del Poder Legislativo (Ley No. 606, reformada por la Ley No. 824), establece como función de la Primera Secretaría de la Asamblea Nacional “poner en conocimiento de la Junta

PRODUCTO TASA EN LCT FE DE ERRATA

Tabaco homogeneizado o reconstituido

Los demás [tabacos]

Perfumes y aguas de tocador

Los demás [diamantes]

Champúes

Cuarzo piezoeléctrico

Catalizadores de platino en forma de tela o enrejado

59%

59%

15%

29%

15%

10%

30%

0%

0%

0%

0%

0%

0%

0%

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Directiva los errores cometidos en la publicación de leyes para solicitar su corrección”, previa constatación de las transcripciones en el Diario de Debates, que realiza un Comité de Estilo encargado de registrar las incidencias en el Plenario de la Asamblea Nacional. ¿Será que en esta verificaciónordenadaporlaleyseescaparonestos29errores?¿PorquétalescorreccionespublicadasenelDiarioOficialnadielassuscribe?

Al respecto, también la Ley del Digesto Jurídico Nicaragüense (Ley No.

826, publicada en La Gaceta, No. 241 del 21 de diciembre de 2012), es cuidadosa en regular el mecanismo oficial para subsanar erroresgramaticalesyortográficosen las leyes, locualparecieraestar alejadodel caso que nos ocupa. Queda en manos del lector concluir si este procedimiento sui géneris encasilla en el artículo 432 del Código Penal (Ley No. 641, publicada en La Gaceta Nos. 83 al 87, del 5 al 9 de mayo de2008),quetipificaeldelitodeAbuso de autoridad o funciones.

Derogación del Impuesto Municipal sobre Ingresos (IMI). Un problema recurrente que por muchos años afectó con este gravamen a los exportadores en los departamentos del país, fue tratado de manera incorrecta en la Ley de Concertación Tributaria, situación que complicó aún más las cosas. Para corregir legalmente esa incongruencia, correspondía en la LCT incorporar la exención del IMI por las exportaciones de bienes y servicios, en vez de cometer el gravísimo error de derogar el impuesto. La falla cometida puede constatarse en el artículo 296 de la LCT que textualmente reza: “Derogaciones. Deróguense las siguientes disposiciones: 6. Todo tributo regional interno o municipal que grave los ingresos por exportaciones de bienes y servicios”.

Si el IMI grava los ingresos por exportaciones en el Plan de Arbitrios Municipal (a diferencia de la capital, cuyo Plan de Arbitrios del Municipio de Managua no obliga a tributarlo), bastaba con exonerar del IMI tales ingresos en lugar de abolir dicho impuesto. En otras palabras, para solucionar la aplicación del gravamen a un caso particular (ingresos por exportaciones), eliminaron dicho impuesto municipal por completo. ¿Puede un mismo tributo considerarse derogado para una actividad y legalmente vigente para otra? Por tanto, con estricto apego al principio de legalidad, el IMI no es obligatorio para ningún contribuyente en concepto de ingresos obtenidos en el territorio nacional, en virtud de que fue derogado en su totalidad. ¿Beneficioaloscontribuyentesogolpealasalcaldías?

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E. Naturaleza y contenido de los

impuestosImpuesto sobre la Renta (IR)

Impuesto al Valor Agregado (IVA)

Impuesto Selectivo al Consumo (ISC)

Este capítulo contiene los principales cambios de la Ley de Concertación Tributaria (LCT) en los tributos nacionales: Impuesto sobre la Renta (IR), Impuesto al Valor Agregado (IVA) e Impuesto Selectivo al Consumo (ISC).

1. Impuesto sobre la Renta (IR)

El cambio fundamental de la LCT, a diferencia de las leyes de reformas tributarias anteriores, se da en el Impuesto sobre la Renta, el cual pasa de un sistema que gravaba la renta de personas (naturales y jurídicas) a otro que grava los diferentes tipos de renta, independientemente de que éstas sean percibidas por personas naturales o jurídicas. La Ley de Concertación Tributaria significó un paso decisivo en el cambio de un sistema de imposición a la renta global y personal, hacia un sistema cedular y real, desnaturalizando así su carácter de impuesto diseñado para propósitos redistributivos (Acevedo, 2014).

Según el principio de equidad vertical, el IR debe ser un impuesto progresivo, o sea su carga relativa debe ser proporcional a los ingresos. El principio de equidad horizontal establece que todos los ingresos de similar cuantía, independientemente de su origen, deben ser objeto de igual tratamiento tributario.

El sistema cedular atenta contra la equidad horizontal ya que dos contribuyentes con el mismo nivel de renta podrían estar pagando diferentes montos de IR si las tasas que gravan los diversos tipos de renta son distintas. Por ejemplo, tenemos a un trabajador que recibe un ingreso neto mensual por salario equivalente a dos mil

33

dólares, éste tendría una carga tributaria del 18% conforme la tarifa progresiva; en cambio, otra persona que recibe este mismo ingreso en concepto de intereses por inversionesrealizadas,estaríasujetoaunaretencióndefinitivadelIRdel10%.

También se rompe la equidad vertical en el caso de un contribuyente que al dividir su renta en distintas cédulas, sujetas a tasas más reducidas, podría terminar pagando una tasa inferior a la que pagaría un individuo con menor renta global.

En la Ley de Equidad Fiscal (LEF), el IR de personas naturales y jurídicas estaba sujeto, en principio, al criterio de renta global, se sumaban las rentas y una vez efectuadas las deducciones permitidas, se aplicaba el gravamen correspondiente. El IR gravaba los ingresos de fuente nicaragüense de las personas naturales, con una tarifa progresiva que establecía una exención en el primer tramo hasta los C$50.000.00 de ingresos anuales, con un alícuota hasta el 30%, mientras a las personas jurídicas se les aplicaba una tasa uniforme del 30%.

Los dividendos no estaban gravados, ni los intereses provenientes de depósitos cuyo saldo promedio mensual fuese menor o igual a $5.000.00, pero sí los interesesconsaldosuperioraestemontoconunaretencióndefinitivadel10%.

La reforma a la LEF aprobada en diciembre 2009 para ser aplicada a partir del 1deenero2010,establecióprincipalmenteretencionesdefinitivasdel10%paralos intereses en general y los dividendos. Esta reforma inició el tránsito de la transformación del IR en un impuesto de carácter cedular, el cual se culmina totalmente con la aprobación de la Ley de Concertación Tributaria vigente a partir delaño2013quecambiaporcompletolanaturalezadelIR,yaquepasaadefiniry gravar de manera separada los siguientes tipos de renta de fuente nicaragüense obtenidas por los contribuyentes, residentes y no residentes:

Cada una de ellas está sujeta a un tratamiento tributario diferente, tanto en alícuotas como en exenciones de tal manera que, sujetos que estén exentos del pago del IR en determinado tipo de renta, no necesariamente están exentos en los restantes.

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El cambio de un impuesto sobre la renta cedular y real significóreducirlacargatributariarelativaypreservary/oexpandir los privilegios tributarios de algunos segmentos sociales, los de mayores ingresos económicamente, mientras que se intentaba captar parte de las diferentes fuentes de renta devengadas por un número más extendido de sectores. El resultado es que la carga del impuesto, en lugar de recaer con mayor peso sobre las personas de mayor capacidad contributiva, tiende a gravar con mayor fuerza a los asalariados y otros elementos de la sociedad no comprendidos en los estratos de mayores ingresos. (Acevedo, 2014).

Seguidamente detallamos los aspectos más importantes en cada tipo de renta:

a) Rentas del trabajo. Los artículos 11, 12 y 17 al 29 de la Ley de Concertación Tributaria regulan las rentas del trabajo, entendiéndose éstas como los ingresos percibidos por personas naturales residentes o no residentes derivados del trabajo desempeñado por cuenta ajena, producto de una relación laboral, no de servicios independientes. Esta Ley amplía el concepto de rentas del trabajo, en las que se incluyen salarios y demás ingresos percibidos por razón del cargo, por ejemplo: sueldos, zonaje, antigüedad, bonos sobre sueldos, reconocimientos al desempeñoycualquierotraformaderemuneraciónadicional.Estadefiniciónno debe tomarse como sinónimo de hecho generador, es decir, no constituye una lista taxativa de los conceptos gravados por el IR de rentas del trabajo, ya que algunos de ellos los considera la Ley como rentas exentas.

Ingresos exentos. Las exenciones relevantes del IR de rentas del trabajo son:

Techo exento: hasta los primeros C$100.000.00 al año.

Las indemnizaciones laborales hasta cinco meses de salarios que contempla el Código del Trabajo e indemnizaciones adicionales hasta C$500,000.00. Si estas indemnizaciones superan este monto, el excedente estaría afecto a unaretencióndefinitivadel10%.

Beneficiosenespeciederivadosdelaconvencióncolectiva.Estamedidaobserva dos debilidades: la primera, únicamente abarca especies, por lo que cualquier emolumento que reciba el trabajador en dinero estaría gravado con el IR.

35


La segunda, es que se requiere la aprobación de una convención colectiva, lo cual crearía una irregularidad con respecto al Código del Trabajo, ya que éste cataloga con rango de Ley los acuerdos tomados entre los trabajadores y el empleador. En otras palabras, hubo una modificación tácita a losconvenios colectivos laborales al momento de entrada en vigencia de la LCT. Cabe destacar también que no en todas las empresas existen sindicatos ni se han aprobado convenciones colectivas; sin embargo, cuentanconreglamentosinternosquecontienentalesbeneficios.

Prestaciones pagadas por los regímenes de seguridad social, únicamente las pensiones y jubilaciones; sin embargo, el Reglamento fue más allá incluyendo los subsidios.

Prestaciones pagadas por fondos de ahorro y/o pensiones distintos de la seguridad social, avalados por autoridad competente. El 14 de octubre del 2013, el Ministerio del Trabajo publicó una normativa que contenía los requisitos para que los contribuyentes obtuvieran de esa institución la aprobación para formalizar sus fondos de ahorro y/o pensiones. Esta normativa fue publicada 10 meses después de la entrada en vigencia de la LCT.

Lo percibido en función del cargo, tales como: viáticos, telefonía, vehículos, combustible, depreciación de vehículo, gastos de representación, entre otros. Este precepto constituye una conquista para el trabajador, ya que antes de la vigencia de la LCT, la Dirección General de Ingresos pretendía gravar con IR los montos que recibían los trabajadores por estos conceptos.

Deducciones. Hasta el año 2012, la Ley de Equidad Fiscal permitía que, para efectos del cálculo del Impuesto sobre la Renta, el trabajador únicamente se dedujera la cuota laboral por cotizaciones a la Seguridad Social. La Ley de Concertación Tributaria agregó:

Aportes a los fondos de ahorro y/o pensiones. Para hacer uso de este beneficio,lostrabajadoresdeberánpresentarDeclaraciónAnualdelIR.

A partir del año 2014, el equivalente al 25% en concepto de gastos por educación, salud o contratación de servicios profesionales, hasta un máximo de C$5,000.00 que aumentará anualmente hasta los C$20,000.00 en el año 2017. Está medida establece como requisito que el trabajador presente su Declaración Anual del IR, y debe adjuntar facturas formales porel100%detalesgastos.Enelperíodofiscal2014nosepudoaplicaresta deducción ya que aún no se cuenta con el reglamento respectivo.

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TECHO SALARIAL EXENTO C$AÑO DIFERENCIA

LO QUE DEBIÓ APROBARSELO APROBADO

--------------

59,045.50

101,697.50

123,614.00

0.00

9,045.50

26,697.50

23,614.00

1992

1999

2009

2013

25,000.00

50,000.00

75,000.00

100,000.00

El siguiente ejemplo muestra cómo la deducción por gastos personales, que sería aplicableenelperíodofiscal2014,no tendríamayor impactoenelahorrodelIR para el sector asalariado (el cálculo se hizo con la deducción máxima en los gastos por C$ 5.000.00):

Tarifas. Las rentas del trabajo están sujetas a la siguiente tarifa progresiva:

Esta tarifa estaba supuesta a bajar en un punto porcentual por cinco años a partir del año 2016, hasta llegar el último estrato al 25%, lo cual fue derogado por la Ley No. 891, Ley de Reforma a la LCT, afectando siempre al sector asalariado.

La tarifa anterior no se adecúa a la realidad económica de los asalariados, ni mucho menos se ajusta al deslizamiento de la moneda. Si tomamos como referencia el techo salarial exento en 1992 de C$25.000.00 (US$5.000.00), el techo salarial exento que debería haberse aprobado en cada reforma tributaria sería el siguiente:

C$ 126,000.00

281,250.00

393,750.00

571,861.44

SALARIO MENSUAL

NETO

SALARIO ANUAL

NETO IR ANUAL

IR ANUAL

(DEDUCCIÓN C$5 MIL)AHORRO EN IR

ANUAL

C$ 10,500.00

32,812.50

C$ 3,900.00

55,937.50

C$ 3,150.00

54,687.50

C$ 750.00

1,250.00

1,500.00

1,000.00

47,655.12 104,058.43 102,558.43

23,437.50 31,250.00 30,250.00

ESTRATOS DE RENTA NETA ANUAL IMPUESTOS

BASE C$PORCENTAJE

APLICABLE %SOBRE EXCESO

DE C$DE C$ HASTA C$

0.01

100,000.01

200,000.01

350,000.01

500,000.01

100,000.00

200,000.00

350,000.00

500,000.00

A más

0

0

15,000.00

45,000.00

82,500.00

0

15

20

25

30

0

100,000.00

200,000.00

350,000.00

500,000.00

37


A continuación se ilustra el efecto del IR con la Ley de Concertación Tributaria en comparación con la Ley de Equidad Fiscal:

Este ejemplo demuestra que existe un ahorro en atención al estrato salarial según el ingreso percibido en concepto de rentas del trabajo. Aunque se denomine tarifa progresiva, desde el punto de vista técnico no cabe tal definición, por cuanto la carga fiscal no se distribuye equitativamenteconforme el nivel de ingreso de cada trabajador.

Para el cálculo del IR de asalariados con período incompleto, el artículo 19 del Reglamento de la LCT, establece que cuando el trabajador labore por unperíodomenoralañofiscal,elempleadordeberácalcularsuexpectativasalarial anual con base en los 12 meses. Lo correcto sería retener el IR por el númerodemeses trabajados.Comoresultado,alfinaldelperíodofiscal, eltrabajador tendrá un saldo a su favor y deberá presentar su Declaración Anual del IR para gestionar su devolución ante la Administración Tributaria.

b) Rentas de actividades económicas. A diferencia del antiguo IR, que gravaba a las personas jurídicas con una tasa uniforme del 30% sobre su renta neta, este impuesto grava las rentas de las actividades económicas independientemente de quienes sean las personas o entidades que las perciban (personas naturales o jurídicas, fondos de inversión, colectividades, residentes, no residentes, etc.). Se excluyen de las rentas de las actividades económicas las rentas de capital y las ganancias de capital, las que serán gravadas separadamente cuando éstas sean iguales o menores al 40% del total de la renta gravable.

Sujetos exentos. El artículo 32 de la Ley de Concertación Tributaria establece que no estarán afectos (se mantienen prácticamente las mismas de la LEF):

Las Universidades y Centros de Educación Técnica Superior. Estas entidades gozan de exoneración del IR por principio constitucional.

El Estado. Se incluyen los Poderes del Estado, ministerios, municipalidades, gobiernos regionales, entes autónomos y descentralizados.

SALARIO NETO IR ANUAL LEF IR ANUAL LCT

AHORRO CON LCT

C$1,875.00

31,500.00 29,000.00

MENSUAL ANUAL

C$0.00

96,858.43101,858.43

C$7,812.50

22,500.00

45,655.12

C$93,750.00

270,000.00

547,861.44

2,500.00

C$1,875.00

5,000.00

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Las iglesias y entidades religiosas que tengan personalidad jurídica. El artículo 25, numeral 2, del Reglamento de la LCT aclaró que estarán exentas las organizaciones religiosas constituidas segun la Ley No. 147, Ley General de Personas Jurídicas sin Fines de Lucro, debido a que anteriormente la DGI no reconocía este derecho a las asociaciones religiosas, alegando que la Ley deEquidadFiscalnolasincluíaendichobeneficio.

Asociaciones civiles sin fines de lucro, incluyendo institucionesartísticas,científicas,educativas,sindicatos,partidospolíticos,CruzRojaNicaragüense, Cuerpo de Bomberos, entre otros, siempre que desarrollen actividadescorrespondientesasusfines.LaReformaenlaLeyNo.891incluyó asociaciones deportivas, gremiales, empresariales y cámaras.

Representaciones diplomáticas, misiones y organismos internacionales.

Cooperativas con renta bruta anual menor o igual a C$40 millones de córdobas.

El Reglamento de la LCT fue más allá de la Ley, al preceptuar en su artículo 25, que las cooperativas con ingresos superiores a los C$40 millones deben pagar el IR por el valor total de la renta bruta percibida, sin embargo la Ley No. 891, de Reforma a la LCT, establece que el IR se pagará solamente por el exceso de esta cantidad, deduciendo la proporcionalidad de costos y gastos y estableciendo que, cuando las cooperativas estén organizadas en uniones y centrales, se tributará de manera individual.

Contribuyentes. La Ley de Concertación Tributaria creó dos tipos de contribuyentes de las rentas de actividades económicas:

Contribuyentes con ingresos brutos anuales menores o iguales a C$12 millones de córdobas. Opera bajo el sistema denominado “flujo deefectivo”, es decir que su base imponible se determina por la diferencia entre la renta bruta percibida menos gastos pagados.

Elartículo35delaLeydeConcertaciónTributariaestableceelbeneficiode la depreciación total de activos en el mismo período en que fueron adquiridos. Este novedoso mecanismo es provechoso, sobre todo a las personas naturales, y particularmente a los prestadores de servicios profesionales,quienesteníandificultadesparaaplicarladepreciacióndeactivos con la Ley de Equidad Fiscal. Estos contribuyentes están sujetos a la aplicación de la siguiente tarifa del IR:

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Contribuyentes con ingresos mayores a C$12 millones de córdobas. Estos contribuyentes tributan en un régimen cuya base imponible resulta de la diferencia entre la renta bruta, percibida o devengada, menos los gastos pagados y causados durante el período.

En este régimen aplica la tasa general del 30%, la cual se reduciría en 1% a partir del año 2016. La Reforma contenida en la Ley No. 891 dejó sin efecto tal disminución.

Deducciones. En cualquiera de estos dos regímenes los contribuyentes pueden deducirse los costos y gastos que cumplan con los requisitos establecidos en los artículos 39 y 42 de la Ley de Concertación Tributaria, es decir:

Que permitan la generación de renta gravable. Que formen parte del período. Que estén debidamente soportados. Que se haya efectuado la retención correspondiente.

La lista establecida en el artículo 39 de la LCT no es taxativa, por el contrario, es una lista indicativa de los costos y gastos que pueden ser deducidos, sin perjuicio de cualquier otro que cumpla con los requisitos mencionados.

ApesardequelaLeydeConcertaciónTributariacontemplalasdefinicionesbásicas sobre la aplicación de los costos y gastos, y una lista a manera de ejemplos, los contribuyentes se enfrentaron al proceso de Declaración Anual delIRalosperíodosfiscales2013y2014sinlasnormativascorrespondientes,por cuanto el Reglamento de la Ley de Concertación Tributaria no reguló este apartado. De hecho los contribuyentes tuvieron que orientarse por el fenecido Reglamento de la Ley de Equidad Fiscal.

ESTRATOS DE RENTA NETA ANUAL PORCENTAJE APLICABLE SOBRE LA

RENTA NETA %DE C$ HASTA C$

10%

15%

20%

25%

30%

100,000.00

200,000.00

350,000.00

500,000.00

A más

0.01

100,000.01

200,000.01

350,000.01

500,000.01

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La LCT incluyó ciertas novedades en materia de gastos acreditables, tal es el caso de la revaluación de activos y la amortización de activos intangibles. Aunque ambos no habían sido reglamentados, algunos contribuyentes aprovecharon esta deducción en la Declaración Anual del período 2013. Sin embargo, la Ley No. 891, de Reforma a la LCT ya no permite la revaluación deactivosconaprovechamientofiscal.

Pago Mínimo Definitivo. El artículo 58 de la LCT establece que los contribuyentes de rentas de actividades económicas estarán sujetos a un Pago MínimoDefinitivodelIR.Estaobligaciónsellevaacabomedianteanticiposmensuales del 1% de la renta bruta.

Al presentar su declaración, el contribuyente tiene derecho a acreditarse las retenciones a cuenta del IR que le hubiesen efectuado en concepto de venta de bienes, servicios y otros créditos autorizados por la DGI (artículo 63). La Ley determina tres casos excepcionales para el cálculo de este pago:

Comisionistas. El 1% recaerá sobre el margen de comercialización, siempre que el proveedor haya anticipado el 1% sobre el bien o servicio provisto.

Grandes recaudadores del ISC e instituciones financieras. Monto resultante de comparar el 30% de las utilidades mensuales con el 1% de la renta bruta mensual.

Cooperativas. Si los ingresos brutos gravables son mayores a los C$ 40 millones, pagará por el excedente o sobre el margen de comercialización, previa aprobación de la DGI.

SialefectuarelcálculodelPagoMínimoDefinitivomensualresultaunsaldo a favor, el contribuyente tendrá derecho de aplicarlo en los meses subsiguientesdelperíodofiscal(artículo63).

En ambos regímenes, al momento de presentar la Declaración Anual del IR, los contribuyentes tienen derecho a deducir anticipos o Pago Mínimo Definitivo reportados mensualmente, retenciones que les efectuaron yotros créditos tributarios autorizados por la Dirección General de Ingresos. Este cálculo ocasiona que el saldo a favor se liquide y no sea trasladado al período siguiente, excepto para las exportaciones.

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c) Rentas de capital y ganancias de capital

Las rentas de capital y ganancias de capital, constituyen el tercer bloque de ingresos gravados con el Impuesto sobre la Renta (IR). Las rentas de capital abarcan la explotación de un bien mueble o inmueble de forma ocasional o secundaria.

En el caso particular de los dividendos, el artículo 12, numeral 5.b, del Reglamento de la Ley de Concertación Tributaria se extralimitó al pretender clasificarloscomomueblesincorporales,portanto,sinderechoaladeduccióndel 50%. Sin embargo, tal postura es ilegal ya que los dividendos se originan de bienes muebles corporales, de conformidad con el artículo 15.I, numeral 2.a, de la Ley de Concertación Tributaria y el artículo 1 de la Ley General de Títulos Valores. La deducción establecida en los artículos 80 y 81 de la LCT no requiere la presentación de pruebas o soportes por parte del contribuyente.

Lasgananciasdecapitalporsuparte,refierenelproductodelatransmisiónde activos o cesión de derechos. En este régimen, nos detenemos con especial énfasis en ganancias de capital generadas por la transmisión de bienes sujetos a registro público. El artículo 87 de la LCT establece que al momento de la venta se deberá efectuar una retención a cuenta del IR de ganancias de capital cuya tasa oscila entre el 1% y el 4%, atendiendo al valor del bien inmueble.

De conformidad con el artículo 92 de la LCT el contribuyente deberá presentar una declaración para completar el restante porcentaje de la tasa general del 10%, excepto las personas naturales sin actividad económica, cuandovendenbienessujetosainscripciónenoficinapública,conalícuotasdeIRdel1%y2%,encuyocasotendráncarácterderetencióndefinitiva.Este proceso resulta engorroso y de difícil control para la Administración Tributariayademásnoexisteunformularioespecíficoparasudeclaracióny el contribuyente tiene que adecuarse al formulario de declaración de retenciones en la fuente mensual, lo cual puede incidir en generar menos recaudación de la estimada.

A continuación presentamos dos tablas que resumen las diversas alícuotas de retenciones del Impuesto sobre la Renta, agrupadas en: retenciones a cuenta y retenciones definitivas; además se indica cómo aplican a los diferentes tipos de rentas.

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GANANCIAS DE CAPITAL

GANANCIAS DE CAPITAL

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RETENCIONES A CUENTA DEL IR

RETENCIONES DEFINITIVAS DEL IR


2. Impuesto al Valor Agregado (IVA)

El Impuesto al Valor Agregado es un impuesto indirecto que grava el consumo general de bienes o mercancías, servicios, y el uso o goce de bienes, mediante la técnica del valor agregado. Grava los actos realizados en territorio nicaragüense de las siguientes actividades y con las alícuotas indicadas:

Enajenación de bienes: 15%. Importación o internación de bienes: 15%. Exportación de bienes y servicios: 0%. Prestación de servicios y uso o goce de bienes: 15%, y 7% energía

eléctrica (para consumo en el rango de 301 a 1.000 Kw/h).

Sujetos pasivos. Personasnaturalesyjurídicas,fideicomisos,fondosdeinversión,entidades y colectividades, así como los establecimientos permanentes que realicen los actos indicados. Incluye los Poderes del Estado, y todos sus organismos de gobiernos nacionales y municipales, entes autónomos, o descentralizados, etc., cuando adquieran o enajenen bienes y reciban o presten servicios que no tengan relación con sus atribuciones y funciones.

Sujetos exentos. Están exentos de pagar el IVA:

Las Universidades y Centros de Educación Técnica Superior, de conformidad con el artículo 125 constitucional y leyes de la materia.

Los Poderes del Estado, en cuanto a donaciones que reciban. El Gobierno Central y sus empresas, los gobiernos municipales y

gobiernos regionales, en cuanto a maquinaria, equipo, asfalto, cemento, adoquines, y de vehículos empleados en la construcción y mantenimiento de carreteras, caminos, calles y en la limpieza pública.

El Ejército de Nicaragua y la Policía Nacional. Los Cuerpos de Bomberos y la Cruz Roja Nicaragüense. Las iglesias, denominaciones, confesiones religiosas constituidas como

asociaciones y fundaciones que tengan personalidad jurídica, en cuanto a losbienesdestinadosexclusivamenteasusfinesreligiosos.

Las cooperativas de transporte, en cuanto a equipos, llantas nuevas, insumos y repuestos, utilizados para servicios de transporte público.

Las representaciones diplomáticas y consulares, y sus representantes, siempre que exista reciprocidad, excepto los nacionales que presten servicio en ellas.

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Las misiones y organismos internacionales, así como sus representantes, excepto los nacionales que presten servicios en dichas representaciones.

Los cambios más relevantes de la Ley de Concertación Tributaria en el Impuesto al Valor Agregado (IVA) fueron:

Auto-traslación. La LCT incorporó la obligación de auto-trasladar este impuesto a cargo del contribuyente recaudador, cuando recibiera servicios de persona natural residente, o natural o jurídica no residente, que no fueran responsables recaudadores del IVA. El monto auto-trasladado, declarado y pagado, sería consideradocomouncréditofiscalelmessiguientedeefectuadaladeclaración.Este absurdo mecanismo fue derogado por la Ley No. 891, de Reforma a la LCT.

Enajenaciones exentas. Las enajenaciones exentas están sujetas a listas taxativas, como las referidas a medicamentos, instrumental y equipo médico quirúrgico, odontológico y de diagnóstico para salud humana; maquinaria y equipos de riego y sus repuestos para la producción agropecuaria, servicios del sector agropecuario, paneles y baterías solares, lámparas y bujías ahorrativas, materiales escolares.

Grava enajenaciones antes exentas. La Reforma de la LCT derogó la exención del IVA para los bienes establecidos en el numeral 13 del Arto. 127, referido a la producción nacional de vestuario y calzado, en detrimento del consumidor ya que severáafectadoporelincrementodelpreciodecompradelproductofinal.

3. Impuesto Selectivo al Consumo (ISC)

El Impuesto Selectivo al Consumo es un tributo indirecto que grava el consumo de bienes o mercancías detallados en anexos de la LCT, sobre las siguientes actividades realizadas en territorio nicaragüense:

Enajenación de bienes. Importación o internación de bienes. Exportación de bienes.

El ISC no será considerado ingreso para los efectos del IR y de tributos municipales, pero formará parte de la base imponible del IVA. Las tasas sobre bienes gravados con ISC son variables y están contenidas en los Anexos I, II y III de la LCT.

Sujetos obligados. La LCT excluyó, como sujetos obligados al pago del ISC a los productores artesanales y a los importadores de bienes de la denominada industria fiscal(bebidasalcohólicas,vinos,rones,cervezas,cigarrillos,puros,aguardientes,

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aguas gaseadas, aguas gaseadas aromatizadas, jugos, bebidas, refrescos, etc.). Esta exclusión se mantuvo vigente hasta el 17 de diciembre 2014, pues la reforma a la LCT los incorporó.

Sujetos exentos. A partir de la vigencia de la LCT se incluyeron como sujetos exentos a las Universidades, Centros de Educación Técnica Superior, poderes del Estado, gobiernos regionales, Ejército de Nicaragua, Policía Nacional, Cuerpos de Bomberos, Cruz Roja Nicaragüense, iglesias y denominaciones, cooperativas de transporte, representaciones diplomáticas y consulares, misiones y organismos internacionales, además de las exoneraciones contenidas en leyes especiales detalladas en el artículo 287 de la LCT. Con la reforma de la LCT del 18 de diciembre 2014 incorporó al Gobierno Central y sus empresas, las agenciasinternacionalesdecooperación,programasyproyectosfinanciadosconla cooperación internacional.

Impuesto Específico Conglobado a los Combustibles. Antes de la vigencia de la LCT, el ISC se aplicaba como impuesto conglobado a los derivados del petróleo. La LCT excluyó la aplicación de este impuesto para esos bienes, pero creóelImpuestoEspecíficoConglobadoalosCombustibles.

Límite a bonificaciones. La LCT limitó a los responsables recaudadores de este impuestoaotorgarbonificacionesanualeshastael5%delvalordeventastotales;elexcedentedebíaasumirloelrecaudador.Lasbonificacionesotorgadasen porcentajes mayores se mantendrían durante el año 2013, la diferencia entre ese porcentaje y el 5% se reduciría proporcionalmente en los años 2014, 2015 y 2016. La reforma a la LCT derogó tal restricción dejando libre el porcentaje.

Desgravación gradual del ISC. La LCT estableció la desgravación gradual del ISC para determinados bienes detallados en el Anexo II de la Ley entre los que se comprenden los yates y helicópteros, a partir del 2017 se reducirían las tasas al 0%. Con la reforma a la LCT, a partir del 18 de diciembre 2014 la tasa del ISC para los yates se redujo del 15% al 0%.

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Gasto tributario

Política nacional de incentivos fiscales

Casos especiales

Sobre el tema de las exoneraciones y tratamientos especiales en Nicaragua, gravitan dos causas que merecen destacarse desde un inicio: a) ausencia de una política nacionaldeincentivosfiscales,nosolodeexoneraciones;yb)desconocimientociudadanodelsacrificiosocialyeconómicoqueimplicaelmanejoanárquicodelas exenciones por parte de quienes unilateralmente pueden “concertar” y decidir en nombre de todos.

1. Gasto tributario

En el capítulo C. Aspectos estructurales, señalamos una característica esencial de la LCT y del sistema tributario en su conjunto, que vamos a reiterar: en el caso de Nicaragua, la contaminación del sistema tributario a causa de las exoneraciones adquiere niveles alarmantes, expresados en un gasto tributario, o sacrificio del Estado por el subsidio que implica esta dispensa de tributos, que nos coloca a la cabeza de América Latina: durante el período 2004-2010 el gasto tributario promedió nada menos que el 9.3% del Producto Interno Bruto (PIB), junto a la evasión y el contrabando que supera el 10% del PIB, para un total de 19.3%., equivalenteaunapérdidafinancierade2mil277millonesdedólares,laquintaparte de la riqueza nacional producida en el país durante el 2014 (MHCP, 2010, y BID, 2014).

Solo por exoneraciones y privilegios especiales, excluyendo la evasión y el contrabando, el gasto tributario ascendió a 1 mil 100 millones de dólares, equivalente a 29 mil 600 millones de córdobas –asumiendo estático dicho

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F. Exoneraciones y privilegios especiales

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sacrificofiscalde9.3%,locualesmuydifícilquenoseincrementeenvistadelaampliación y perpetuación de las exoneraciones que la LCT concedió–, representa nada menos que el 90.8% de la recaudación tributaria neta de la DGI en el 2014, y el 78.1% estimado para el 2015. En otras palabras, de cada 100 córdobas que la DGI recaudó en el 2014, 90.8 córdobas no ingresaron realmente a las arcas públicas o, dicho de manera diferente, se fugaron por las cañerías de subsidios mayoritariamente destinados a sujetos y sectores que no los necesitan.

Semejante gasto fiscal representa el 73.8% del total de ingresos tributariosestimados oficialmente en el Presupuesto General de la República del 2015,y a los actuales presupuestos (2015) de once instituciones ¡juntas!, a saber: Salud; Educación; Mujer; Familia, Adolescencia y Niñez; Juventud; Economía Familiar Comunitaria, Cooperativa y Asociativa; Trabajo; Policía Nacional; Corte Suprema de Justicia; Asamblea Nacional; y Defensa. Frente a esta fuga colosal de fondos públicos, ¿por qué en veinticinco años el Poder Ejecutivo no ha evaluado ypublicadoquéexoneracionessejustificanycuálesno?.

En el río revuelto de exoneraciones incontroladas, cualquier afirmación, por muy ininteligible que sea, resulta “válida”. Escuchemos al COSEP justificando, entre ambigüedades y sinsentidos, la exoneración tributaria por la internación de yates y helicópteros, medida oficializada en la Ley No. 891, diciembre 2014: “Aquí no existe ni un solo yate o un solo avión registrado en Nicaragua que esté generando un peso de impuesto, los yates y aviones están en otros países generando impuestos. (…) Entonces al estar el yate y el avión registrado allá (otro país), el mantenimiento se da allá y se genera empleo, se maneja el consumo de combustible, ahí se genera otro tipo de actividad económica que la estamos perdiendo”. (La Prensa, 19 de junio 2014).

Ninguna empresa seria toma sus decisiones de inversión en razón de las exoneraciones que logre obtener. Las realidades del mundo globalizado y las constatacionesempíricasdelacienciaeconómicaenelcontextodelafiscalidad,y en particular de la política tributaria, demuestran de manera fehaciente que las exenciones y exoneraciones constituyen el peor incentivo que puede otorgarse. Ciertos Estados incurren en la ilusión óptica de promover esta política de subsidios, embobados por el hecho de no considerarlo un gasto, ya que no desembolsan nada en efectivo, pero olvidan deliberadamente que el hecho de no percibir ingresos dispensados, es una forma real de pago.

Veamos otro descuido tanto o más grave que el anterior: muchas empresas exoneradas en nuestro país, por ejemplo las estadounidenses que se rigen por el principio de renta mundial, el IR que no pagan en Nicaragua se convierte en el impuesto a la renta corporativa en los Estados Unidos, que sí tienen la obligación decancelarenvistadequeesepaísnoreconocelosbeneficiosconcedidosporotras jurisdicciones (tax sparing). Esta política ingenua y en apariencia inofensiva, se convierte en una absurda transferencia de recaudación de la Dirección General de Ingresos (DGI) al International Revenue Service (IRS) de los Estados Unidos. ¿Ha evaluado esta situación el Gobierno de la República?

2. Política nacional de incentivos fiscales

Lavisiónintegraldenuestrafiscalidad,productodeunaauténticaconcertacióntributaria, debe transitar por procesos de transparencia y control que posibiliten, entre otros factores, la superación de asimetrías de la información. A continuación, hablan operadores de la élite empresarial, completamente amnésicos en referencia a las exoneraciones que disfrutan: “Lo que le hemos dicho al Gobierno, es que muestren efectivamente dónde están las exoneraciones, o sea, aquí se habla de que hay 450 millones de dólares en exoneraciones, nosotros hemos demandado, y esperamos que en los próximos días el Gobierno presente efectivamente en qué sectores se encuentran”(Confidencial,17deseptiembre2012).

Lacarenciadepolíticasfiscalesarmonizadorasdelquehacertributarioenmateriadeincentivosfiscales,seexpresaenlainerciagubernamentalrenuenteaenfrentarcon firme voluntad política la silenciosa crisis estructural generada por lasexoneraciones. El Gobierno de la República es conocido como excelente alumno de los organismos multilaterales, pero en ocasiones también actúa como un chico mal portado, sin absolver en absoluto a las administraciones anteriores. Este esclarecedor concepto expuesto en el Foro de presentación de este trabajo, ayuda a fundamentar la aseveración anterior (UAM, 29 de abril de 2015): “En el aspecto tributario Nicaragua no ha implementado realmente el ‘modelo neoliberal’. Desde el Consenso de Washington hasta las reiteradas sugerencias del Departamento Fiscal del Fondo Monetario Internacional, especialmente la expresada por una misión de esa entidad en 1995, y con base en el principio de neutralidad y generalidad de los tributos, se insistió en la necesidad de desmantelar las exoneraciones y tratamientos especiales, lo que no se ha logrado por la incidencia de los grupos de presión y la falta de interés del mismo FMI”.

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a) Peso de los sectores y su aporte tributario. Un criterio universalmente válido y recomendado sin excepción para el diseño de una sana política de incentivosfiscales,descansaenlarelacióndelapresenciasectorialdecadaagenteenlaeconomía,visavissucontribuciónfiscal.EnNicaraguaseobservacon facilidad que la mayoría de los sectores más dinámicos de la economía son los que, en términos relativos, menos aportan a la recaudación tributaria; por ejemplo el caso del oro en la minería metálica (recurso natural no renovable), que apenas genera 3,500 empleos en todo el país y en 2014 exportó 271 mil onzas troy. Fue el tercer exportador del país ese año, y segundo en el 2013. Por lasventajasfiscalesrecibidas,suaportetributarioesirrisorio.

ElsiguientecuadroformapartedelosdiagnósticosfiscalesqueelGobiernodel presidente Ortega publicó en el año 2009. El binomio MHCP y BCN así afirmaba en ese entonces: “Tres sectores económicos concentran el72.3%delarecaudacióninterna:industria,comercioyfinanciero.Noexistecorrespondencia entre la importancia sectorial en la economía con respecto a su carga impositiva”.

Fuente: MHCP y BCN 2009

A continuación presentamos el aporte tributario de los diversos sectores de la economía, correspondiente al año 2011 (el Gobierno no actualiza el período 2012-2015), ofrece información complementaria del cuadro anterior, que en lo esencial preserva actualidad:

SECTOR ECONÓMICO

TOTAL VALOR AGREGADO RECAUDADO

/ VALOR AGREGADORECAUDADO ESTRUCTURA VALOR ESTRUCTURA

Total 15,043 100% 116,036 100% 13.0%

Agricultura, ganadería, caza y silv. 339 2.3% 21,049 18.1% 1.6% Minería 114 0.8% 1,419 1.2% 8.0% Industria 4,922 32.7% 20,938 18.0% 23.5% Electricidad, agua y gas 589 3.9% 3,626 3.1% 16.2% Construcción 259 1.7% 6,840 5.9% 3.8% Comercio 3,893 25.9% 16,997 14.6% 22.9% Transporte, almacén y teleco 1,324 8.8% 6,593 5.7% 20.1% Financiero 2,054 13.7% 6,440 5.5% 31.9% Servicio 1,549 10.3% 32,135 27.7% 4.8%

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CONTRIBUCION SECTORIAL A LA RECAUDACIÓN

Fuente: MHCP y BCN

b) Promesas y verdades. A falta de voluntad política y de un marco normativo decontrolqueexpreselosgrandeslineamientosdelosincentivosfiscalesdelGobierno de la República, saltan posiciones dispersas que desafortunadamente mueren en el vacío. Por ejemplo, el Presidente de la República sentenciaba categórico en su discurso de celebración del Día del Periodista, el 1 de marzo de 2007: “Tenemos que hacer un esfuerzo realmente aquí en Nicaragua, para acabar con las exoneraciones, ¡Porque se prestan a todo! ¡Es una desgracia!... ¡Queremos que todo mundo pague! Y realmente, que sea solamente aquello totalmente social, que tenemos que ver bien lo que quedará exonerado”. (www.conamornicaragua.org.ni).

Pero si este señalamiento crítico del Ejecutivo se hubiese convertido en realidad, estaríamos lejos de presenciar una gran paradoja: mientras, por un lado, en la última reforma de la LCT (diciembre 2014) el Gobierno y la cúpula empresarial decidieron romper los plazos de vigencia de las exoneraciones, perpetuándolas mediante la mutilación de los artículos 274 y 288 de la LCT, por el lado de los sectores sociales en situación de vulnerabilidad se hizo lo contrario.

El siguiente gráfico del aporte tributario de los diversos sectores de la economía,correspondiente al año 2011 (el Gobierno no actualiza el período 2012-2015), ofrece información complementaria del cuadro anterior, que en lo esencial preserva actualidad:

CONTRIBUCION SECTORIAL A LA RECAUDACIÓN

Fuente: MHCP y BCN

b) Promesas y verdades

A falta de voluntad política y de un marco normativo de control que exprese los grandes lineamientos de los incentivos fiscales del Gobierno de la República, saltan posiciones dispersas que desafortunadamente mueren en el vacío. Por ejemplo, el 1 de marzo de 2007,el Presidente de la República sentenciaba categórico: “Tenemos que hacer un esfuerzo realmente aquí en Nicaragua, para acabar con (las) exoneraciones, ¡Porque se prestan a todo! ¡Es un desgracia!... ¡Queremos que todo mundo pague! Y realmente, que sea solamente aquello totalmente social, que tenemos que ver bien lo que quedará exonerado”.

Pero si este señalamiento crítico del Ejecutivo se hubiese convertido en realidad, estaríamos lejos de presenciar una gran paradoja: mientras, por un lado,en la última reforma de la LCT (diciembre 2014) el Gobierno y la cúpula empresarial decidieron romper los plazos de vigencia de las exoneraciones, perpetuándolas mediante la mutilación delos artículos 274 y288 de la LCT, por el lado de los sectores sociales en situación de vulnerabilidadse hizo locontrario. El siguiente cuadro enumera con amarga ironía seis ejemplos de exencionesderogadas por haberse “olvidado” su inclusión en el artículo 287 de la LCT, que taxativamente enlista las exenciones y exoneraciones que permanecen vigentes.

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El siguiente cuadro enumera con amarga ironía seis ejemplos de exenciones derogadas por haberse “olvidado” su inclusión en el artículo 287 de la LCT, que taxativamente enlista las exenciones y exoneraciones que permanecen vigentes.

3. Casos típicos

La pérdida fiscal derivada de las exoneraciones se ha incrementado por causade tratamientos y privilegios especiales quea la sombradeartificios legaleseinfluenciasdeinteresescreados,crecenprogresivamenteenelsistematributarionicaragüense.Analizaremostrescasosrelevantesy,finalmente,lagransorpresadelazonafranca,transfiguradaenamenazanteguaridafiscal.

a) Bolsa Agropecuaria. Consiste en un mecanismo gestionado por sociedades anónimas privadas, bajo cuya sombra se realizan transacciones de productos agropecuarios.Elprivilegioespecialquese lesconfiereessuexclusióndel pago del Impuesto sobre la Renta, para sustituir esa obligación del IR, además de la exoneración del IVA y tributos locales, por un impuesto diferente denominado Régimen Simplificado de Retención Definitiva en Bolsas Agropecuarias. Es importante distinguir: las empresas de Bolsas Agropecuarias, como recintos de transacciones que son, se encuentran sujetas al régimen de actividad económica del Impuesto sobre la Renta (es decir, pagan IR), no así las personas naturales y jurídicas que realizan transacciones en ellas, las cuales no pagan IR. Es aquí precisamente donde se encuentra el quid del asunto.

El impuesto a pagar por la venta de bienes agropecuarios transados en dichas Bolsas, corresponde a las siguientes alícuotas de retención definitiva, lo que significa que una vez enterado ese pago, no existe ninguna otraobligación tributaria del vendedor: 1% en el caso del arroz y leche cruda, 1.5% para los bienes agrícolas primarios, y 2% para los demás bienes del

LEY EXENCIÓN DEROGADA

No. 185, Código del Trabajo

Arto. 225. Exenciones fiscales sobre bienes del

sindicato, escuelas industriales o profesionales

No. 452, Ley de Solvencia Municipal

Arto. 17. Exención de Impuesto sobre Bienes

Inmuebles de comunidades indígenas, y áreas

protegidas con fines ambientales

No. 545, Ley de Condonación de Adeudos a

Discapacitados de Guerra

Arto. 9. Exención de Impuesto sobre Bienes

Inmuebles a beneficiarios

No. 309, Ley de Asentamientos Humanos

Espontáneos

Arto. 35. Exoneración de Impuesto sobre Bienes

Inmuebles para lotes pendientes de pago

No. 512, Ley Creadora del Instituto de la

Propiedad Reformada Urbana Rural

Arto. 43. Exención al

Instituto y beneficiarios de

propiedades en lo concerniente a la titulación

No. 655, Ley de Protección a Refugiados

Arto. 29. Exención por Cédula de Residencia

Temporal al refugiado

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sector agropecuario, cuya lista de bienes autorizados según categoría está regulado por el artículo 174 del Reglamento de la LCT.

Cuando el contribuyente amparado en este sistema realiza ventas anuales superiores a los 40 millones de córdobas, se integra al régimen ordinario de renta de actividades económicas y, por tanto, paga IR. Sin embargo, los mecanismos de elusión para nunca rebasar ese límite de los 40 millones de córdobas, se encuentran a la orden del día mediante el artificio dedistribución de los valores transables en múltiples sujetos vendedores. Una sencilla atomización de las transacciones.

Tres puntos medulares destacan en el funcionamiento de este régimen como factor distorsionante del sistema tributario nacional. Primero, si el contribuyente vende sus productos agropecuarios en otra empresa privada o pública, no goza de este beneficio y en consecuencia paga el IR deactividades económicas, pero si lo hace a través de la Bolsa Agropecuaria (empresa privada que nada tiene que ver con el otrora ENABAS, por ejemplo), no paga IR y únicamente se obliga al entero de la retención definitiva arriba explicada.Estaflagrante violación de los principios deigualdad,generalidadyequidad,notienejustificaciónalguna.

Segundo, estas formas de elusión de altos quilates acontecidas en las Bolsas, resultanextremadamentedañinasalfiscoportratarsedetransaccionesquesuperan los 1,500 millones de dólares, que si fuesen contribuyentes del IR bajo el régimen de actividades económicas, obviamente su aporte sería mucho mayor que lo recaudado bajo el sistema de Bolsa Agropecuaria. La cifra global antes mencionada no puede desagregarse para el análisis, ya que a excepción de la empresa denominada Bolsa Agropecuaria de Nicaragua S.A. (BAGSA), ninguna otra empresa de Bolsa publica sus transacciones, mucho menos la Dirección General de Ingresos.

Tercero, se agrava este tratamiento especial, inexplicablemente concedido por el Gobierno de la República desde hace más de una década, al no existir ningún tipo de ley de la República, o reglamento, que ponga orden ante esa dispendiosa situación. Asimismo, mientras el artículo 115 Constitucional advierte sobre el principio de legalidad tributaria, y el artículo 3 del Código Tributario establece que solo mediante ley se pueden otorgar exenciones tributarias, resulta contradictorio que por la vía administrativa se incorporen a este régimen nuevos productos o ampliaciones de listas de bienesagropecuariossujetosalmencionadobeneficio.

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Finalmente, revisemos algo de historias fallidas en el laberinto de las Bolsas Agropecuarias: la propuesta de Ley de Concertación Tributaria que el presidente de la República sometió al Poder Legislativo, desde el año 2009, proponía convertir las retenciones definitivas de las Bolsas en retenciones a cuenta, con lo cual las transacciones en Bolsa caerían automáticamente bajo el régimen de actividades económicas, como en efecto debería ser. Por supuesto que estas buenas intenciones fueron erradicadas por decisión del mismoEjecutivoalahoradelaoficializaciónlegislativa.

b) Revaluación de activos como privilegio fiscal. Un hecho sin precedentes enlahistoriafiscaldenuestropaís,tuvolugarenlaLCTalautorizarsequela revaluacióndeactivos fueseaprovechablefiscalmente,esdecir,que lascuotas de depreciación resultantes del nuevo y mayor valor asignado a los activos, pudiere deducirse de la renta bruta. Ello consta en el numeral 12 del artículo39LCT,apartadoespecíficodecostos y gastos deducibles.

Esta graciosa concesión, hasta entonces inexistente puesto que nunca se habían autorizadoventajasfiscalesporelhechoderevaluaractivos,fueaprovechadapor élites bien informadas. Para mayor seguridad, sectores interesados consultaron a la DGI, de quien recibieron la cumplida ratificación oficial:“De conformidad con el artículo 15, ordinal II, de la Ley No. 822, Ley de Concertación Tributaria, estas variaciones en el valor de los elementos patrimoniales no se encuentran sujetas a la aplicación de rentas de ganancias y pérdidas de capital, debido a que esa variación no es consecuencia de la enajenación de bienes, cesión o traspaso de derechos. De igual forma, no se encuentran sujetas a rentas de capital”.

Pero faltaba la última sorpresa. El siguiente recuadro evidencia cómo en la Comisión de Producción, Economía y Presupuesto del Poder Legislativo, habíallegadolahoradelapenitenciafiscal:el4dediciembrede2014,sereconocía la necesidad de eliminar en la reforma de la LCT (Ley No. 891), la revaluacióndeactivoscomoescudofiscal.

Esta rectificación ocurrió luego de dos años (2013 y 2014) de drenajetributario por causa de esta inexplicable medida según confesión escrita de los propios legisladores. Escuchemos el mea culpa de los representates del pueblo en la Asamblea Nacional:

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“En la reforma se está eliminando la revaluación contable de los activos como deducible de los costos y gastos del Impuesto sobre la Renta que permite la Ley vigente en su numeral 12 del artículo 39. Cabe explicar que revaluar el activo contablemente significaría que el contribuyente tendría que pagar el impuesto de ganancia de capital por el monto adicional en que se revalúa el bien, sin embargo, lo que captaría el Estado sería un ingreso mucho menor si al activo no se le aplica la revaluación. En realidad, la revaluación contable del activo es un escudo fiscal que podría generar cuantiosas pérdidas al Fisco, lo que erosionaría la recaudación fiscal, específicamente el Impuesto sobre la Renta, y por ende disminuiría los recursos financieros que requiere el Estado para destinarlos a las ingentes necesidades del pueblo nicaragüense” (Dictamen legislativo para reformar la LCT, diciembre 2014).

¿Cómo es posible que al “concertarse” la LCT esa medida haya sido considerada “loable para estimular la inversión y la competitividad”, y apenasuntiempitodespuésfuedescalificadaporperversa?¿Interesescreadososabiarectificaciónporqueerraresdehumanos?Vaya usted a saber.

c) La inefable zona franca. Simulación en perjuicio del erario. Además de las bondadosas concesiones que en materia de exenciones otorga el Estado de la República de Nicaragua, estos incentivos se combinan con tratamientos especiales“complementarios”,muchosdeellosilegales,conlafinalidaddeprolongarlaexencióncuandosuperíododevigenciafinalizó.

Un caso ilustrativo consta en el documento oficial del Gobierno de laRepública, presentado en julio de 2012 a propósito de la Ley de Concertación Tributaria que resultó aprobada en diciembre del mismo año. Dicho Proyecto de Ley ofrecía regularizar el estatus legal de empresas de zona franca que habían realizado cambios en su denominación social para renovar los 10 años transcurridos de exención del IR otorgada por el artículo 20 del Decreto No. 46-91, La Gaceta No. 221 del 22 de noviembre de 1991. Sin embargo, la anomalía del Proyecto de Ley reside en que bajo ningún motivo puede legalizarse un acto de simulación en perjuicio de la Hacienda Pública.


Alrespecto,elartículo2220delCódigoCivilcalificaestetipodesimulacióncomo el encubrimiento de un acto bajo la apariencia de otro, constitutivo del delito de Defraudación Tributaria, según el artículo 303 del Código Penal.

¿Nueva guarida fiscal? La última novedad que estremecería nuestro panorama fiscalencasodeconcretarse,fuepresentadaporelEjecutivoantelaAsambleaNacional, el 21 de abril del corriente año, bajo el ropaje de Proyecto de Ley de Reforma al Decreto No. 46-91, “Zonas Francas Industriales de Exportación” (http://www.asamblea.gob.ni/trabajo-legislativo/agenda-legislativa/ultimas-iniciativas-presentadas/).

Segúnelartículo2delproyecto, laprofundamodificacióndelDecretodeZonas Francas que se pretende reformar, consistiría en una extraordinaria ampliación de su cobertura funcional, de zona franca industrial a otras de naturaleza logística, de servicios y de tercerización, “así como otras que se dediquen a la producción y exportación de bienes y/o servicios, bajo un régimen fiscal y aduanero de excepción”. ¿A cuánto asciende el gasto tributario que implicaría esta reforma? ¿Por qué el Ejecutivo no propone leyes integrales en asuntos de interés nacional, que sustituyan parches reformistas como el presente?

Otro tema que por su trascendencia y oscuridad no deja de causar honda preocupación en dicho proyecto de reforma, reza: “Además, se podrá crear una Zona Financiera Internacional Autónoma, en la cual se podrán ofrecer de manera extraterritorial servicios financieros y otras actividades económicas conexas que contribuyan a su desarrollo, la que para todos los efectos deberá ser considerada como situada fuera del territorio nacional, y será creada por una Ley especial que para tales efectos promulgará la Asamblea Nacional”. La densidad de semejante contenido atingente a las finanzaspúblicas,exigeinmediatasprofundizaciones.

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Carrera administrativa tributariaRecaudación y productividad¿Racionalidad presupuestaria en la DGI?Organización e incidencia del personalDeuda tributaria y lo contencioso fiscal

El ámbito más relevante de la Ley de Concertación Tributaria, y en general del sistema impositivo nicaragüense, concierne a la ausencia de una política de Estado dirigidaalacalificaciónprofesionalyespecializacióndelosactoresesencialesdela administración tributaria: su capital humano. Esto implica el estudio de cinco factoresqueratificanentodossustérminoslaanterioraseveración.

1. Carrera administrativa tributaria

A partir de la Ley No. 339, Ley Creadora de la Dirección General de Servicios Aduaneros y de Reforma a la Ley Creadora de la Dirección General de Ingresos, publicada en La Gaceta No. 69 del 6 de abril de 2000, se estableció que la DGA y DGI dispondrían de su propia carrera administrativa y de un sistema integral de profesionalización (artículo 23). Nada de esto fue acatado durante el período de gobierno 1997-2001.

Luego, en el año 2003, la Ley de Equidad Fiscal (Ley No. 453, artículo 141) ordenó al Poder Ejecutivo la presentación ante la Asamblea Nacional, en el plazo de 6 meses, de una iniciativa de Ley de Carrera Administrativa Tributaria. Finalizó el gobierno del presidente Enrique Bolaños en 2006 y el mandato legal fue incumplido en su totalidad. Pero no terminó ahí el asunto. La siguiente administración, del presidente Daniel Ortega, continuó con el desacato del precepto que abogaba por el desarrollo de la administración impositiva, al mantener congelada indefinidamente la oficialización de una Ley de Carrera

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G. Capital humano y administración tributaria

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Administrativa Tributaria. Trece años después de esta inamovilidad legislativa –obligación incumplida desde el año 2000– la Ley de Concertación Tributaria, vigente a partir del 1 de enero de 2013, canceló todo compromiso en tal sentido mediantelaeliminacióndelpreceptolegalqueordenadalaoficializacióndeLeyde Carrera Administrativa Tributaria. Así las cosas, no existe desacato a la ley porque ya no existe ley.

El antecedente explicado, confirma uno de los puntos críticos de la Ley deConcertación Tributaria: ausencia en el sistema tributario de la imprescindible normativa de atención, promoción, capacitación, formación y, en general, desarrollo de su gente que, sin perjuicio de su armonización con la Ley del Servicio Civil y de la Carrera Administrativa (Ley No. 476), haría posible la viabilidad y eficienciadelasfinanzaspúblicasatravésdesuinstitucionalidadadministrativa.Sin una entidad sólida capaz de ejercer la captación y rectoría de los tributos con el debido blindaje legal, cada acción aislada puede ayudarla a sobrevivir, pero jamás a progresar. (Barreix y Velayos, 2012).

En igual sentido, la reiterada demanda de académicos locales e internacionales y múltiples sectores de la sociedad civil, por una administración tributaria robusta, es coincidente con estudios de organismos multilaterales que señalan peligros y fracturas institucionales en Nicaragua. Escuchemos al Fondo Monetario Internacional en su estudio Nicaragua: Fortalecimiento Institucional Administraciones Tributaria y Aduanera, octubre 2011: “El desarrollo de los recursos humanos es un factor clave para la DGI. Más allá de la mejora de los procedimientos y de la puesta en marcha de modernas tecnologías, son los funcionarios quienes tienen a su cargo administrar la compleja relación fisco-contribuyente y son los motores del cambio en la administración tributaria. Es necesario establecer políticas claras respecto a los procesos de reclutamiento y selección, de capacitación, de evaluación del desempeño, de promociones, de remuneraciones y de incentivos”.

Urge el diseño de una política integral orientada exclusivamente a la administración tributaria, cuya base y fundamento resida en su capital humano. Otra vez salta a la palestra el imperativo de renovadas estrategias hacia la construcción de consensos, tanto del lado de los ingresos públicos como en relación al gasto y al proceso presupuestario (Medal, 2012). En consecuencia, resulta inaudito que en la Ley de Concertación Tributaria, defendida a capa y espada por el Gobierno y el gran capital, no se haya incorporado una sola palabra sobre el capital humano de la administración tributaria.

2. Recaudación y productividad

Másalládelaestadísticaensímisma,unaformadecalibrarlaeficienciadel capital humano de la DGI invita a ponderar con integralidad, el costo de su funcionamiento como porcentaje de la recaudación vinculada a resultados tangibles.

Si analizamos el lado de la eficiencia administrativa en laDGI, dividiendo supresupuesto ejecutado entre la recaudación bruta, obtendremos resultados sumamente bajos, tendencia que se ha mantenido prácticamente invariable a la fecha. En 2009, la relación presupuesto-recaudación bruta era de 1.7%; en el 2010 se observó una ligera disminución a 1.6%, para descender en el 2011 a 1.4%. Pues bien, si en el 2011 recaudar un córdoba le costó a la DGI la cantidad de 0.0145 centavos, la gran interrogante es si esta relación presupuesto-recaudación bruta(“ratiodecostedeeficiencia”),queseubicaentrelasmenoresdelámbitocentroamericanoyenel tercio inferiorde16países latinoamericanos,significaexiguo rendimiento tributario, o excelencia administrativa de la DGI, ya que en sí mismo este juego de índices porcentuales debe articularse con otros factores que enseguida veremos.

En promedio, ese costo de administración representa en América Latina el 1.4% de la recaudación, y en los países de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE), es del 1%. Pero el relativamente bajo costo de administración de Nicaragua (1.4%) se relativiza por completo en atención a la estructura interna de su presupuesto: mientras en América Latina los gastos de capital de las administraciones tributarias representan el 3.7% de su presupuesto, loscualesresultan“claramenteinsuficientesyseñalanunaamenazapotencialparael futuro de las administraciones tributarias”, en Nicaragua la DGI fue más allá, destinando para inversiones durante el año 2009 el 0.6% de su presupuesto, y prácticamente nada en el 2010. Los problemas que enfrenta el país por la falta de accesoalainformaciónfiscal,dejalainterrogantedecómohaevolucionadoestatendencia durante los años subsiguientes; “circunstancia que conlleva [en el caso de la DGI] a que no puedan mantenerse en condiciones de operatividad aspectos esenciales de la Administración y que persistan temas importantes incluidos en el Plan Estratégico 2008-2012 que aún no han podido ser abordados”. (No basta recaudar. BID, 2012, y FMI, 2011).

Sin menoscabo de los importantes esfuerzos que a partir de los años 2013 y 2014 viene realizando la DGI para la integración de una cincuentena de jóvenes profesionalescalificadosendiversasespecialidades,ydeavances tecnológicossignificativosquefacilitenelcumplimientovoluntariodeloscontribuyentes,tales

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acciones corren el riesgo de echarse a perder si no responden a una estrategia rigurosa, por el momento inexistente, que garantice su inserción laboral mediante la promoción, selección y control bajo criterios imparciales y sujetos a convocatorias públicas, transparentes y de exclusivo reconocimiento al mérito; en primer lugar, del personal antiguo que en justicia debe ser priorizado, y posteriormente de los profesionales recién integrados.

3. ¿Racionalidad presupuestaria en la DGI?

Convieneexaminarotrasaristasafinesconectadasconelapartadoanteriorafindeaportar nuevos elementos atingentes al capital humano de la administración tributaria. Exploremos, entonces, el ángulo presupuestario global de la DGI, asumiendo que toda política dirigida a servidores públicos, en particular en la gestión administrativa tributaria,exigeunadotaciónpresupuestariaracionalysuficiente.¿Quéhapasadocon esta condición en la DGI? A partir de la vigencia en el año 2000 de la Ley Creadora de la DGA y de Reforma a la Ley Creadora de la DGI, Ley No. 339, su artículo19fijó comoasignaciónpresupuestaria durante el período2000-2005el 3% de la recaudación de la DGI. Finalizado este quinquenio, dicho porcentaje descendería al 2.5%. Luego, el artículo 2 de la Ley de Equidad Fiscal (Ley No. 453, 2003), retornaba al 3% del presupuesto sobre la recaudación bruta, siempre que lo recaudado no fuese inferior al 1.7% del Producto Interno Bruto.

Estos vaivenes de techos salariales porcentuales con cargo a la recaudación bruta, queenaparienciapodríansonarlógicosypositivos,fuerontransfiguradosapartirdel 2005 bajo la forma de bono o compensación salarial, que continúa aplicándose en la actualidad. Constituye un caso concreto de discrecionalidad institucional que, sin perjuicio de las buenas intenciones de mejora en las condiciones laborales del personal de la DGI, denota ausencia de políticas claras y transparentes en materia salarial y de evaluación del desempeño.

Siendo que a la fecha no se cuenta con una estrategia de carrera administrativa yplanificaciónpresupuestariaenlaDGI,muchomenosdeunapolíticasalarialquedesarrolle y dignifique a técnicosy empleados engeneral, ¿cuán lógicoytécnicamente sustentable resulta este método de complementos salariales en la administración tributaria, atado a recaudaciones brutas y ajeno a la lógica del Presupuesto General de la República?

Según el Convenio Colectivo de la DGI, se asigna a los trabajadores este bono equivalente a un mes de salario ordinario, cuando la meta de recaudación anual bruta sea superada en más del 1%. A renglón seguido caben dos interrogantes: ¿paga la DGI al erario el equivalente a las retenciones de ley derivadas de la

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renta gravable por dicho bono? Y aunque así fuera, debe recordarse que en las funciones y facultades legales de la DGI no existe la asunción de impuestos de terceros (sus empleados) en tanto obligación de pago con fondos públicos.

4. Organización e incidencia del personal

En el 2007, año de inicio de la presidencia del comandante Daniel Ortega, el personal de la DGI totalizaba 1,356 empleados. Cuatro años después ascendió a 1,876 trabajadores, para un 38.3%_de incremento. En 2014 observó una disminución de 7.8%, para un total de1,730 empleados en nómina. Pero la revisión de esta tendencia, determinada por las fluctuaciones cuantitativasdel colectivo laboral de la institución, aportaría más y mejores elementos de juicio si nos trasladamos a la organización y estratificación funcional de losempleados, técnicos y funcionarios: mientras en el 2011 la Dirección Superior de la DGI conformaba el 4.1% del total de trabajadores, el área de Asistencia al Contribuyente constituía apenas el 0.2%. Por su parte, 164 fiscalizadoresconcentrados principalmente en las oficinas centrales, excluyendo de manerainexplicable las instancias departamentales, tienen la misión de atender a un total de 180 mil contribuyentes en todo el país, de los cuales el 54% pertenece al Régimen de Cuota Fija, lo que hace material y técnicamente imposible el ejercicio de esta función capital del órgano administrativo tributario.

Si el presupuesto de la DGI está llamado a sustentar el fortalecimiento de la capacidadfiscalfinancieradelEstado,abordemosalgunosejemplosconcernientesasufunciónfiscalizadora,quedijimosdisponíaapenasde164técnicos.Deestecontingente,apenasel2.8%sededicaa laboresnormativasde lafiscalización,circunstancia crítica si tomamos en consideración que el 72% de la recaudación corresponde a los Grandes Contribuyentes, que no sobrepasan las 400 empresas (el grupo de Grandes Contribuyentes por país, más reducido en América Latina, CIAT, 2013). Algo más, ¿sabía usted que esa Dirección especializada en atender a los mayores contribuyentes del país, durante varios años no dispuso, sino hasta el2013,deauditoresporhaberseconcentradolafunciónfiscalizadoraenelnivelcentral de la DGI, además de haberse trasladado sus especialistas a esa entidad? Una vez más, irresponsabilidad burocrática y carencia de políticas.

5. Deuda tributaria y lo contencioso fiscal

Otro aspecto que posibilita tomar el pulso de la administración tributaria, reside en el estado de salud de su cartera y en los rendimientos derivados de los procesos contenciosos administrativos. En otras palabras, debemos auscultar cómo se encuentralacapacidaddelfiscoenlagestióndedeudasycréditosasufavor,yqué resultados puede exhibir en las reclamaciones a los contribuyentes.

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En ambas asignaturas, la DGI tiene muchas tareas pendientes. Abordemos algunas interrogantes que ilustran la necesidad de atender este desafío con la debida prioridad. ¿Por qué razón la mora del Estado con la DGI equivale a la cuarta parte de la mora total de los contribuyentes? ¿Cómo explicaríamos que el saldo de la cartera morosa al 3 de mayo del 2012 ascienda a 4 mil millones de córdobas, y el fiscosóloconsidererecuperableel46%desemejanteadeudo?Elsiguientecuadronos ilustra con claridad:

CARTERA MOROSA AL 3 DE MAYO 2012

Fuente: DGI, Ministerio de Hacienda y Banco Central.

¿Por qué motivo las devoluciones o pagos de impuestos adeudados a los contribuyentes (excluyendo Unión Fenosa e ISC a las alcaldías), en el año 2014 fue de 212 millones de córdobas, equivalente a la mitad de los 423 millones de córdobas pagados el año anterior 2013? Esta relación invertida exige una explicación.

En cuanto al área de los “omisos”, así llamados a los contribuyentes que se alejan del radar de la administración tributaria, la situación del trienio 2008-2010 evidenció un alarmante incremento de la llamada omisidad, año con año. La simple pincelada de vista al cuadro siguiente obliga a indagar a la DGI por qué el 4.6% de los Grandes Contribuyentes que no fueron alcanzados por la administración tributaria en el 2008, insólitamente representaron en el 2010 la cuartapartedeltotal.Noseríaredundanterecordarloafirmadolíneasarriba:el 72% de la recaudación del país la aportan los Grandes Contribuyentes, que no sobrepasan las 400 empresas, el grupo de Grandes Contribuyentes más reducido por país que existe en América Latina.

CONCEPTO MONTO PORCENTAJE

Mora recuperable 1,831.173.191.55 46%

Mora total al 03 de mayo/2012 3,957.617.054.63 100%

Mora pignorada 47,639.960.34 1%

Mora estatal 923,627.729.14 23%

Mora exenta 237,711.546.34 6%

Mora por desact. de cta. cte. 469,901.729.83 12%

Mora cobro judicial 151,414.383.27 4%

Mora a depurar 174,033.201.86 4%

Mora con prórroga 122,115.312.30 3%

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Fuente: “Nicaragua: Fortalecimiento Institucional Administraciones Tributaria y Aduanera”,FMI, octubre 2011.

Otro ángulo del análisis: ante la desobediencia tributaria que habita en la propia DGI –pésimo ejemplo que desestimula el cumplimiento voluntario de los contribuyentes– observamos reiteradas resoluciones del Tribunal Aduanero y Tributario Administrativo (TATA), en las que se reprende con severidad al Director General de Ingresos, advirtiéndole “que se apegue estrictamente a lo dispuesto en la legislación tributaria vigente, en especial a lo establecido en el Código Tributario de la República de Nicaragua”. ¿Serán necesarias nuevas reformas tributarias para corregir “interpretaciones” discrecionales de la DGI, comoloafirmóelGobiernoylacúpulaempresarialendiciembrede2014parajustificarnuevasreformasconmayoresexoneraciones?

El incumplimiento de obligaciones de la administración tributaria aconseja indagar las causas de tal conducta. Una de ellas podría residir en la tendencia creciente de fallos adversos a la DGI, emitidos durante los últimos cinco años porelTribunalAduaneroyTributarioAdministrativo,queparecenreflejar,oalmenosprevenirrazonablemente,insuficienciadepersonalcalificadoynecesidadde formación técnica de sus especialistas.

RESOLUCIONES DEL TRIBUNAL ADUANERO

Y TRIBUTARIO ADMINISTRATIVO (2010-2014)

PORCENTAJE DE OMISIÓN POR SEGMENTO DE CONTRIBUYENTES

TIPO DE CONTRIBUYENTE 2008

% DE OMISIÓN

2009

% DE OMISIÓN

2010

% DE OMISIÓN

Grandes Contribuyentes 4.64% 8.33% 25.13%

Principales Contribuyentes (PRICOS)

2.73% 3.72% 14.42%

Principales Contribuyentes Departamentales (PRICODEP)

2.09% 2.28% 10.06%

26.33% 33.10% 40.94% Pequeños Régimen General

AÑO RESULTADOS DGI PORCENTAJE DGI

FAVORABLE DESFAVORABLE FAVORABLE DESFAVORABLE 2010 40 29 58.% 42% 2011 55 45 55% 45% 2012 44 38 54% 46% 2013 61 85 42% 58% 2014 61 112 35% 65%

Fuente: Tribunal Aduanero y Tributario Administrativo (TATA). http://tta.gob.ni/index.php?option=com_docman&Itemid=71

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Corolario. Estos elocuentes datos oficiales que han enriquecido nuestrareflexión sobre el capital humano y la administración tributaria, aconsejanescuchar otro pasaje interesante del citado informe de asesoría del Fondo Monetario Internacional, presentado a la Dirección General de Ingresos en octubre de 2011: “La ausencia [en Nicaragua] de un dueño empoderado que vigile el funcionamiento del control sobre todos los procesos que interactúan con el contribuyente y que sea capaz de rediseñarlos, la confusión de funciones entre nivel normativo y operativo, la escasa dotación dedicada a tareas normativas, la superposición de acciones de los equipos fiscalizadores, la realización de tareas que son de competencia de la dirección informática, y la escasa infraestructura para desarrollar las labores de fiscalización son consecuencia directa de la ausencia de lineamientos estratégicos para la fiscalización” (FMI, 2011).

Sin el ánimo de incurrir en aparente redundancia, volvamos al concepto que nos permitió iniciar este capítulo y sustentar el porqué de su trascendencia: el ámbito más relevante de la Ley de Concertación Tributaria, y en general del sistema impositivo nicaragüense, concierne a la ausencia de una política de Estado dirigida a la calificación profesional y especialización de los actores esenciales de la administración tributaria: su capital humano.

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Como pudo constatarse a lo largo de los siete capítulos de este Balance de la Ley de Concertación Tributaria, el presente documento contiene opciones de cambio,aportesderectificacióntécnicayoportunasadvertenciassobrepeligrosinminentes. No obstante, los desafíos estructurales de nuestro obsoleto régimen tributario, desbordan los parches reformatorios que durante veinticinco años los gobiernos de turno nos han recetado.

Proponemos,entonces,unaprofundatransformacióndelrégimenfiscalvigente,que ignore el señuelo de reformas cosméticas, hijas de intereses creados, causantes de inequidad y exclusión. No hay más alternativa que luchar sin tregua y denunciar sin concesiones el injusto régimen tributario imperante, mediante alternativas integrales –jurídica y técnicamente sustentadas– representativas de los intereses de nación. Propuestas que aboguen por un sistema impositivo diferente, en el que la renovación de la Hacienda Pública –base primordial del progreso socioeconómico del país– resulte de un Pacto Fiscal, o gran acuerdo democrático que logre dar el salto de la política a la economía, del poder de veto de las élites al poder de un proyecto tributario sostenible, neutral, incluyente y plural. En suma, cohesión social con equidad.

Escondicióndelimprescindiblecambioennuestrafiscalidad,latransformacióndel modelo de Estado gestado por la alianza estratégica Gobierno-gran capital. De no logarse lo anterior, poca cosa es lo que Nicaragua podría esperar en cuanto al nuevo rostro del sistema tributario. Pero como este objetivo no se alcanza en un santiamén, mucho menos esperando de brazos cruzados que alguien lo hagan por nosotros, vamos a enumerar algunos lineamientos de acción de corto plazo que ameritan enfrentarse con carácter de urgencia, no sin antes recordar que muy pronto una atmósfera clientelista engalanará la víspera de elecciones presidenciales (segundo semestre de 2015 y enero-noviembre de 2016), y posiblemente eclipsará aúnmáselestadocríticodelafiscalidaddelpaís.Heaquíunatarea en casa para todos sin exclusión:

Investigar a fondo el comportamiento sectorial y cotos de caza de agentes económicos privilegiados en lo tributario, es misión prioritaria que no debe postergarse:casinos,bancos,zonasfrancaseindustriafiscal,entreotros.

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Propuesta

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Priorizar estudios de índole impositiva en sectores de la sociedad civil, que han sido eternamente ignorados y discriminados por las reformas tributarias, tales como asalariados, pymes, género, juventud, cooperativas, economía informal, y estratos medios y pobres en general.

Realizar y divulgar estudios y propuestas de desarrollo y consolidación del capital humano de la administración tributaria.

Ejecutar planesmasivos de capacitación fiscal en los otros ámbitos deincidencia y sostenibilidad de las administraciones tributarias, sobre todo alcaldías y seguridad social.

Desarrollar programas, planes de estudio y rigurosas investigaciones (tesis de grado en universidades, foros, eventos internacionales, etc.), que faciliten la elaboración de estrategias regionales de interpretación y armonizacióndelofiscalenlosprocesosdeintegracióncentroamericana.

Formular programas de capacitación, y debatirlos a todos los niveles, sobre temas relativamente nuevos en el quehacer tributario nacional, pero quedesdehacemucho tiempovienen socavandonuestro sistemafiscal:preciosdetransferencia,capitalizacióndébil,paraísosfiscales,etc.


Lapresentereflexiónquehaculminadoconunapropuestaintegral,consistenteenelcambioradicaldenuestrafiscalidad(porfavor,quenadiesealarmeconelvocablo radical, tan moderado para las condiciones actuales de la imposición nacional),confirmaelfrágilypreocupanterumbodelpaísenmateriadefinanzaspúblicas, y demuestra de manera palpable cómo la profusión de medidas, de hecho y de derecho, que día a día padecemos en materia de tributación, desborda los precarios límites de la Ley de Concertación Tributaria y nos obliga a retomar de nuevo el concepto medular que orientó el estudio:

No hay que llamarse a engaño: toda política pública en general y su correspondiente política fiscal en particular –entendida esta última como la razón vital de las finanzas públicas– constituyen inevitablemente expresiones materiales de relaciones de poder. La reconstrucción del Estado siempre resultará de la interacción de actores hegemónicos, instituciones que estos manejan, y procesos mediante los cuales dichos actores producen “sus” políticas públicas.

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Bibliografía

balance de la ley de concertacióntributariael porqué de los cambios, y para detectar con claridad...

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