Stručni studij za računovodstvo i financijeak. god. 2006./07.

Seminarski rad

Računovodstvene politike

Kolegij: Osnove računovodstva

Studenti:

Mentor:

Zagreb, studeni 2006.

1

Sadržaj

1. Pravni okvir

1.1. Međunarodni računovodstveni standardi

1.1.1. Razlozi uvođenja MRS-ova

1.1.2. Povijesni razvoj

1.1.3. Primjena MRS-a u BiH

2. Računovodstvene politike

2.1. Što su računovodstvene politike

2.2. Novi MRS-ovi i obveze društva za donošenje računovodstvenih politika

2.2.1. Cilj MRS- a 1

2.2.2. Najčešći propusti uprave

2.2.3. Postupak donošenja odluka o računovodstvenim politikama

3. Praktični primjeri donošenja računovodstvenih politika

3.1. Politika iskazivanja dugoročnih rezerviranja za troškove restrukturiranja MRS 37

3.1.1. Dugoročna rezerviranja

3.1.2. Priznavanje dugoročnih rezerviranja

3.1.3. Mjerenje dugoročnih rezerviranja

3.1.4. Objavljivanje dugoročnih rezerviranja

3.1.5. Rashodi za koje su potrebna dugoročna rezerviranja

3.1.5.1.Budući gubici u poslovanju

3.1.5.2.Troškovi restrukturiranja

3.1.6. Zemlje u tranziciji i dugoročna rezerviranja za troškove restrukturiranja

3.1.7. Troškovi zaštite okoliša

3.2. Politika iskazivanja zaliha- procjena i vrijednosno usklađenje MRS 2 Zalihe

3.2.1. Iskazivanje zaliha u bilanci

3.2.2. Metode obračuna utroška prodaje zaliha

3.2.3. Vrijednosno usklađenje zaliha

3.3. Financijski učinci primjene računovodstvene politike amortizacije

3.3.1. Definiranje pojma amortizacije

3.3.2. Financijski učinak amortizacije na financijski trošak

3.3.3. Amortizacija kao stalni trošak

2

3.3.4 Amortizacija kao promjenjivi trošak

3.3.5. Metode obračuna amortizacije

3.3.6 Usporedba amortizacijskih metoda

3.3.7. Financijski učinak amortizacije na novčane tijekove i financiranja

3.3.7.1. Amortizacija i financiranje poduzeća

3.3.7.2. Politika amortizacije u Hrvatskoj

4. Zaključak

5. Literatura

3

1. PRAVNI OKVIR

Člankom 36. Zakona o računovodstvu (ZOR) određeno je da su bilješke temeljno

financijsko izvješće koje su dužni sastavljati svi poduzetnici bez obzira na veličinu i

organizacijski oblik, tj. svi koji su u obvezi primjenjivati ZOR.

Stupanjem na snagu novog Međunarodnog računovodstvenog standarda 1 (MRS 1.)

Prezentiranje financijskih izvještaja, računovodstvene politike, zajedno s bilješkama

uz financijske izvještaje, postale su zasebni temeljni financijski izvještaj.

Kako računovodstvene politike izravno utiču na finansijski rezultat i finansijski položaj

društva za koje se odnose, bitno je odabrati primjerene i odgovarajuće politike,

posebice pri izboru određenih metoda priznavanja i mjerenja elemenata finansijskih

izvještaja (koje moraju biti u skladu s MRS-ovima i Okvirom za sastavljanje i

prezentiranje finansijskih izvještaja.

1.1. MEĐUNARODNI RAČUNOVODSTVENI STANDARDI

1.1.1. RAZLOZI UVOĐENJA MRS-ova

Zbog sve većeg porasta međunarodne saradnje i internacionalizacije tržišta stvorila

se potreba za što sličnijim finansijskim izvještajima kako bi isti bili dostupni za

upotrebu, a posebice kako bi se povećala i pojednostavila ulaganja u tranzicijske

zemlje.

Iz navedenog se može istaknuti nekoliko bitnih razloga uvođenja MRS-ova:

- integracijski procesi nacionalnih privreda na međunarodnom tržištu

- internacionalizacija aktivnosti poslovnih sustava

- proces globalizacije i harmonizacije

- potreba standardizacije računovodstvenih kategorija u međunarodnom

informacijskom prostoru

- kompleksnost internog i eksternog obračuna

- potreba usklađivanja nacionalnih računovodstava

4

1.1.2.HISTORIJSKI RAZVOJ

International Accounting Standards Committee(IASC), je Međunarodni komitet za

računovodstvene standarde i osnovan je u Londonu 29.06.1973.

Zemlje osnivači bile su Australija, Njemačka, Francuska, Velika Britanija, Japan,

Kanada, Meksiko, Nizozemska i USA.

MRS (IAS) predstavlja novi pristup u sastavljanju i prezentiranju temeljnih izvještaja u

međunarodnom informacijskom prostoru, nastao je zbog uviđanja poteškoća u

razumijevanju i sadržaju godišnjih izvještaja kod prezentiranja na međunarodnoj

razini i smatra se svjetski prihvatljivim standardom računovodstvenog izvješćivanja.

1997. osnovan SIC (Standing Interpretations Committee), Odbor za tumačenje

standarda, kako bi se osigurale pretpostavke za osiguranje usporedivosti

računovodstvenih izvještaja.

2000. IAS (MRS) se prihvaća kao standard izvješćivanja za sve poslovne sustave

koji kotiraju na burzi i sastavljaju prekogranične izvještaje.

Do 2005. bilo je zadano vrijeme prilagodbe, budući da je tendencija da se MRS-om

zamijeni nacionalno zakonodavstvo i u tom smislu ga preporučuju mnoge nacionalne

i međunarodne organizacije.

1.1.3. PRIMJENA MRS-a U BiH

U Bosni i Hercegovini je MRS općeprihvaćen standard i polazište za sastavljanje

temeljnih financijskih izvještaja , kako u nacionalnom, tako i u međunarodnom

informacijskom prostoru.

Računovodstvene politike su prema tome posebna načela, osnove dogovora i praksa

koju je usvojilo poduzeće u sastavljanju i prezentiranju računovodstvenih izvještaja

5

2. RAČUNOVODSTVENE POLITIKE

2.1 ŠTO SU RAČUNOVODSTVENE POLITIKE

Prema Međunarodnom računovodstvenom standardu 1. Prezentiranje financijskih

izvještaja Računovodstvene politike su posebna načela, osnove, dogovori, i

praksa koje je prihvatilo trgovačko društvo u sastavljanju i prikazivanju

financijskih izvještaja. No, kako bi se računovodstvene politike mogle dosljedno

primjenjivati kod financijskog izvještavanja, nužno je temeljna načela donijeta u

računovodstvenim politikama primjenjivati kontinuirano tijekom razdoblja. Tako se

npr. u računovodstvenim politikama iskazivanja dugotrajne imovine, politikama

vrednovanja zaliha ili politikama priznavanja prihoda i rashoda nalaze temeljna

pravila koja se koriste već pri bilježenju poslovnih događaja u svezi s ovom imovinom

tijekom obračunskog razdoblja. Spomenuta pravila utvrđena su ne samo prema

odredbama MSFI-ova, odnosno MRS-ova, već i prema hrvatskim propisima,

posebno prema Zakonu o računovodstvu i poreznim propisima - Zakonu o porezu na

dobit, Zakonu o porezu na dohodak i dr.

Primjena računovodstvenih politika za svako pojedino trgovačko društvo u

konačnici dolazi do izražaja pri sastavljanju njegovih temeljnim financijskih izvještaja.

Prema MRS-u 1 cjelovit skup financijskih izvještaja je slijedeći:

a) BILANCA

b) RAČUN DOBITI I GUBITKA

c) PROMJENE GLAVNICE

- izvještaj o svim promjenama glavnice

- ili izvještaj o promjeni glavnice osim promjena nastali iz kapitalnih transakcija

s vlasnicima i raspodjele vlasnicima

d) IZVJEŠTAJ O NOVČANOM TIJEKU

e) RAČUNOVODSTVENE POLITIKE I BILJEŠKE UZ FINANCIJSKE

IZVJEŠTAJE

6

2.2. NOVI MRS-ovi I OBVEZE DRUŠTVA ZA DONOŠENJE RAČUNOVODSTVENIH

POLITIKA

2.2.1. CILJ MRS- a 1

Cilj financijskih izvještaja je pružiti informaciju o financijskom položaju poduzeća,

njegovoj uspješnosti i novčanom tijeku, a kao podloga za donošenje poslovnih

odluka.

Za sastavljanje i prezentiranje financijskih izvještaja odgovoran je menadžment

(odbor direktora ili drugo upravljačko tijelo)

Korisnici temeljnih financijskih izvještaja su investitori, zaposlenici, kreditori,

dobavljači i ostali vjerovnici, kupci, vlada i vladine institucije i javnost.

Cilj MRS-a 1 je propisati osnovu za prezentiranje temeljnih računovodstvenih

izvještaja, kako bi se osigurala usporedivost sa prethodnim razdobljima i drugim

poslovnim sustavima.

Propisati opća načela, upute za strukturu i minimum zahtjeva za sadržaj

računovodstvenih izvještaja.

Pojašnjenje priznavanja, mjerenja i objavljivanje transakcija i poslovnih promjena

koje reguliraju drugi MRS-ovi.

MRS-om 1 definirano je i obvezno donošenje računovodstvenih politika, a

menadžment poduzeća treba odabrati i primjenjivati računovodstvene politike, tako

da financijski izvještaji budu u skladu sa svim zahtjevima svakog primjenjivanog

MRS-a o objašnjenja SIC-a(Odbora za tumačenja).

Menadžment je obavezan utvrditi politike koje omogućuju da financijski izvještaji daju

informacije tako da:

1. vjerno predočuju rezultate i financijski položaj poduzeća

2. odražavaju ekonomsku bit poslovnih događaja i transakcija, a ne samo

zakonsku formu

3. budu neutralne i nepristrane

4. oprezne

5. cjelovite u svim važnim dijelovima

Iz svega navedenog proizlazi značaj ispravno definiranih računovodstvenih

politika, za koje je odgovorna Uprava društva, budući da je svako neodgovorno i

nerealno predočenje financijskih izvještaja te rezultata poslovanja kažnjivo po

zakonu(kao rezultat odabira ili nedosljednosti u vođenju računovodstvene politike

7

2.2.2.. NAJČEŠĆI PROPUSTI UPRAVE PRI DONOŠENJU I PROVOĐENJU

RAČUNOVODSTVENIH POLITIKA:

Iz svega navedenog proizlazi značaj ispravno definiranih računovodstvenih politika,

za koje je odgovorna Uprava društva, budući da je svako neodgovorno i nerealno

predočenje financijskih izvještaja te rezultata poslovanja kažnjivo po zakonu(kao

rezultat odabira ili nedosljednosti u vođenju računovodstvene politike

Najčešći propusti Uprave:

1. nije realizirana / donesena RP – “nesavjesni gospodarstvenik”

2. neobjektivno prosuđivanje: latentne pričuve ili gubitci- lažne informacije.

3. zanemarivanje promjena u MRS-ima / međunarodni računski standardi /.

1. Nije realizirana / donesena RP – “nesavjesni gospodarstvenik”

„Svaki poduzetnik čije je sjedište u RH obvezan je voditi poslovne knjige i sastavljati

financijske izvještaje prema načelima urednog knjigovodstva, tako da u njima budu

vidljivi njegovi poslovi i stanje imovine „ ( Zakon o radu – 1 .članak)

2. Neobjektivno prosuđivanje: latentne pričuve ili gubitci-lažne informacije.

Latentne pričuve javljaju se u slučajevima podcijenjenosti imovine; npr. U

slučajevima kada vrijednosti zaliha ne pridodamo zavisne troškove / usluge špedicije

i sl. / vrijednost zaliha će biti podcijenjena. Također čest slučaj podcijenjenosti

imovine se javlja u uvjetima rasta vrijednosti nekretnina koje su iskazane u

dugotrajnoj imovini, a neispravljanjem njihovih vrijednosti pojavljuju se tzv. latentne

pričuve.

Latentni / skriveni / gubitci javljaju se precijenjenošću aktive. Primjer za to jest

kupovina robe sa popustom od dobavljača. U slučajevima kada se navedena roba

knjiži na zalihe u punoj vrijednosti, bez popusta, a isti se knjiži kao prihod - zalihe

ostaju precijenjene.

Jednostavniji primjer je također ne usklađenje vrijednosti imovine / zaliha robe / koje

duže vrijeme nije moguće prodati na tržištu zbog prevelike iskazane vrijednosti. Npr.

osobna računala koja smo nabavili za daljnju prodaju po cijeni od HRK=15.000,00/

po komadu, doživjela su pad vrijednosti na tržištu izlaskom novog modela. U slučaju

ne usklađenja vrijednosti navedenih zaliha ili čak i otpis na teret rashoda postoji

velika vjerojatnost od skrivenih gubitaka.

2. Zanemarivanje promjena u MRS-ima / međunarodni računski standardi /.

U primjeru latentnih pričuva kada račun za špediciju ne knjižimo na povećanje

vrijednosti zaliha već na stavke troškova, dolazi do krivog obračuna dobitka

( smanjen) kao i eventualnog poreza na dobitak.

8

Navedeni propusti uzrokuju materijalnu štetu vlasnicima i državi!

2.2.3. POSTUPAK DONOŠENJA ODLUKA O RAČUNOVODSTVENIM POLITIKAMA

1) Pripreme prijedloga odluka

U ovom postupku direktor imenuje povjerenstvo, to su u pravilu menadžeri- voditelji

pojedinih poslovnih funkcija.

- Menadžer računovodstva ima dužnost tumačiti zahtjeve MRS-ova koji su od

značaja za prijedloge, utvrđuje za koje stavke financijskih izvještaja treba odabrati

računovodstvenu politiku, upoznaje ostale s MRS-ovima, usklađuje rad, informira o

računovodstveno-financijskim i poreznim propisima od utjecaja na donošenje

računovodstvenih politika

- Menadžer financija predlaže sadržaje vezane za politiku iskazivanja i procjene

kapitala, obveze za zajmove, ulaganja u druga društva, troškove istraživanja i

razvoja, kapitalizacije troškova posudbe, drugih obveza, tečajnih razlika…

- Menadžer nabave predlaže politike i procjene zaliha sirovina, materijala i rezervnih

dijelova, utvrđivanje kriterija za usklađivanje vrijednosti zastarjelog materijala i drugih

zaliha, daje mišljenje o odabiru metoda izračuna utroška materijala, utvrđivanja neto

vrijednosti , koja se može realizirati, predlaže kriterije za utvrđivanje kala, rasipa,

loma

-Menadžer proizvodnje daje procjenu trajanja dugotrajne materijalne imovine,

predlaže minimalni kapacitet, fiksne i varijabilne troškove pogona, normative utroška

u proizvodnji i škarta u proizvodnji, stupanj dovršenosti zaliha nedovršene

proizvodnje, troškove dovršenja polu proizvodnje

-Menadžer prodaje procjenjuje naplativost potraživanja od kupaca, prznavanja

prihoda od prodaje, usklađivanje vrijednosti zaliha gotovih proizvoda i trgovačke

robe, normative štete u manipulaciji gotovim proizvodima , otprema robe, utvrđivanje

neto vrijednosti kojom se mogu realizirati zalihe gotovih proizvoda i zaliha robe,

utvrđivanje troškova prodaje idr.

-Pravnik priprema oblikovanje teksta, kako bi se zadovoljili sve elementi potrebni za

valjanost odluke

2) Oblik i sadržaj odluke

Uvod sadržava propise, statute, ugovore i drugo na temelju čega se odluka donosi,

naziv i sjedište društva, dAtum i mjesto donošenja odluke

Dispozitiv sadržava naziv, razradu odluke, kraće obrazloženje primjene, a ako se

donosi jednostrana odluka sadržaj es razrađuje na poglavlja

9

Politika iskazivanja potraživanja za upisani, a neuplaćeni kapital

Politika iskazivanja dugotrajne nematerijalne imovine

Politika iskazivanja dugotrajne materijalne imovine

Politika iskazivanja dugotrajnih potraživanja

Politika iskazivanja zaliha sirovina i materijala, proizvodnje u tijeku, trgovačke robe,

gotovih proizvoda i predujmova

Politika iskazivanja kratkotrajnih potraživanja

Politika iskazivanja kratkotrajne financijske imovine

Politika iskazivanja novca u blagajni

Politika iskazivanja plaćenih troškova budućeg razdoblja i nedospjele naplate

prihoda

Politika iskazivanja kapitala i zaliha

Politika iskazivanja dugoročnih rezerviranja za troškove

Politika iskazivanja dugoročnih obveza

Politika iskazivanja kratkoročnih obveza

Politika iskazivanja odgođenog plaćanja troškova i prihoda budućih razdoblja

Politika iskazivanja prihoda

Politika iskazivanja rashoda

Politika iskazivanja dobitka prije oporezivanja

Datum stupanja na snagu

Potpis zakonitog predstavnika

3. POLITIKA ISKAZIVANJA DUGOROČNIH REZERVIRANJA ZA

TROŠKOVE RESTRUKTURIRANJA MRS 37

MRS 37 – Rezerviranja, buduće obveze i buduća imovina, odnosi se na priznavanje i

mjerenje obveza i troškova koji se odnose na tekuće razdoblje, a smanjenje

ekonomskih koristi trgovačkog društva žrtvovanjem njegove imovine nastat će u

budućim razdobljima.

U praksi se ove materijalno bitne stavke uglavnom shvaćaju i knjiže progresivno

(praksa rezerviranja se priznaje već onda kada društvo namjerava poduzeti aktivnost

u kojoj će nastati rashod, a ne onda kad je nastala obveza).

3.1.DUGOROČNA REZERVIRANJA

10

Buduće obveze za koje je iznos ili vrijeme nastanka, te identitet dužnika za rashod

koji će nastati neizvjestan.

Buduće obveze; pretpostavka je da će se za dugoročna rezerviranja osigurati izvori

pokrića budućih obveza , obveza koje još nisu nastale, ali se mogu podvesti pod

pojam“ konstruktivne obveze“

Nepoznat iznos, vrijeme nastanka, dužnik, ali je izvjesno da će obaveza nastati

Rashod koji će nastati, nastat će ili kao povećanje duga ili smanjenje imovine ili

smanjenje glavnice nastat će kao rezultat sadašnje aktivnosti, pa ga treba vremenski

alocirati na teret sadašnjeg prihoda.

3.1.2. PRIZNAVANJE DUGOROČNIH REZERVIRANJA

Priznavanje dugoročnih rezerviranja moguće je u računovodstvu prikazati kao

obveza ako

- društvo ima sadašnju obvezu kao rezultat prošlih događaja

- vjerojatno da će podmirenje obveze zahtijevati odljev resursa s ekonomskim

koristima

- pouzdanom procjenom može se utvrditi svota obveze

3.1.3. MJERENJE DUGOROČNIH REZERVIRANJA

Mjerenje dugoročnih rezerviranja je „najbolja procjena“ rashoda, no s obzirom da je

to obveza koja će nastati u dugom razdoblju, a ima materijalnu važnost, procijenjenu

svotu potrebno je diskontirati kako bi bila prikazana po „fer vrijednosti“

3.1.4. OBJAVLJIVANJE DUGOROČNIH REZERVIRANJA

Objavljivanje dugoročnih rezerviranja mora biti iskazano u temeljnim financijskim

izvještajima kao ukupna svota dugoročnih rezerviranja, te sva povećanja i smanjenja

rezerviranja tijekom godine

3.2. RASHODI ZA KOJE SU POTREBNA DUGOROČNA REZERVIRANJA

3.2.1. BUDUĆI GUBICI U POSLOVANJU

11

Budući gubici u poslovanju su očekivani gubitak zbog obveze prema posebno teškim

ugovorima u poslovanju, koje će imati utjecaja na buduće poslovanje, pa je potrebno

izdvojiti dio sadašnjeg prihoda za pokriće budućih obveza

3.2.2. TROŠKOVI RESTRUKTURIRANJA

Troškovi restrukturiranja ; najvažniji posebno za društva u tranziciji

3.2.2.1. ZEMLJE U TRANZICIJI I DUGOROČNA REZERVIRANJA ZA TROŠKOVE

RESTRUKTURIRANJA

Restrukturiranje je program koji planira i kontrolira menadžment, a odnosi se na bitne

promjene u području djelatnosti društva ili bitne promjene u načinu upravljanja

poduzećem.

- ako je nužno zbog izmijenjenih uvjeta poslovanja, na tržištu ili načinu

upravljanja društvima zbog izmijenjene strukture vlasništva ili ispravka

pogrešnih procjena u prošlosti , aktivnosti restrukturiranja treba financirati iz

sadašnjeg prihoda, a ne na teret budućih prihoda, pa se primjenjuje

računovodstvena politika dugoročnih rezerviranja na teret tekućeg prihoda

kojima će se financirati budući troškovi restrukturiranja

- ako su troškovi restrukturiranja poznati i očekivani unaprijed (investicija

ograničena trajanja) trebalo bi primijeniti kapitalizaciju tih troškova i tako

financirati aktivnosti restrukturiranja iz budućih prihoda, zbog čijeg će

ostvarenja troškovi rekonstruiranja nastati

Uvjeti priznavanja dugoročnih obveza za troškove restrukturiranja

- društvo ima razrađen formalni plan restrukturiranja, tj. postoji poslovni proces

ili dio poslovnog procesa koji će se restrukturirati

- točno određena glavna lokacija na koju se plan odnosi

- lokaciju, funkciju i broj radnika kojima treba nadoknaditi troškove gubitka

radnog mjesta

- predviđenu svotu troškova

- rok u kojima će se provesti

- da je društvo zaista počelo provoditi plan restrukturiranja ili objavilo osnovna

obilježja dijela poslovanja na koje te aktivnosti utječu

dakle, ako je počelo ili postavilo plan rekonstruiranja iz kojeg je vidljivo da će se

isto provesti prikazat će se u obračunskom razdoblju kao predvidljiva obveza….

12

13

3.2.3. TROŠKOVI ZAŠTITE OKOLIŠA

Troškove zaštite okoliša koji se odnose na troškove uređenje okoliša nakon

napuštanja djelatnosti treba priznati u punoj svoti čim je narušen okoliš, ti troškovi

sustavno terete rashode tijekom čitavog korisnog vijeka trajanja

4. POLITIKA ISKAZIVANJA ZALIHA –PROCJENA I VRIJEDNOSNO

USKLAĐENJE - MRS 2 Zalihe

MRS 2 – Zalihe

Zalihe su sva roba kupljena za daljnju prodaju, ali i oblici dugotrajne imovine / npr.

zemljišta, zgrade i sl. / koje su kupljene u svrhu daljnje prodaje.

MRS 2 definira što se unutar računovodstvenih politika smatra troškom zaliha :

trošak kupnje, svi troškovi nastali transportom zaliha na sadašnju lokaciju, kao i

eventualni troškovi konverzije.

4.1. ISKAZIVANJE ZALIHA U BILANCI

a) po trošku nabave iskazujemo sve zalihe sirovina i materijala

b) po trošku proizvodnje iskazujemo gotove proizvode, poluproizvode i

proizvodnju u tijeku

Zalihe u trgovinama na veliko vode se po trošku nabave ili prodajnoj cijeni koja

uključuje trgovačku maržu i PDV, no vrijednost zaliha time u bilanci ne smije biti

iskazana u većoj vrijednosti, odnosno mora biti ispravljena na razinu povijesnih /

stvarnih / troškova pomoću korektivnih računa.

Pitanja vezana uz problematiku knjiženja zaliha koja se javljaju u praksi:

- VALUTNA KLAUZULA - Prilikom plaćanje robe u inozemstvu česta je pojava

valutnih razlika. Npr. Plaćamo li na određeni dan EUR=10.000,00, po važećem tečaju

od 7,40 HRK=1 EUR teretit ćemo žiro račun za ukupno HRK=74.000,00. Kroz

određeno vremensko razdoblje roba nam je isporučena i tečaj iznosi 7,50 HRK.

Zalihe robe nije ispravno knjižiti kao vrijednost na navedeni dan (75.000,00 HRK),

uvećano za troškove špedicije, prijevoza i sl., već se navedena razlika knjiži u korist

prihoda od tečajnih razlika.

14

- VLASTITI ZAVISNI TROŠKOVI – prilikom zavisnih troškova transporta robe

pravilo je da u slučaju upotrebe vlastitih prijevoznih sredstava iskazani trošak koji

povećava vrijednost zaliha ne može biti veći od stvarnih troškova, odnosno

prosječnih troškova koji bi nastali u slučaju upotrebe vanjskih subjekata.

- RASPOREĐIVANJE TROŠKOVA NABAVE – javljaju se prilikom rasporeda

troškova koji su prouzročeni kupnjom više vrsta roba na temelju jednog računa te

se u praksi raspored troškova računa temeljem jedne od slijedećih načina:

a) Težinska ili ponderirana metoda primjenjuje se kada se prevozi roba bitno

različite težine ili obujma pa se raspored troškova radi na slijedeći način:

Težinski faktor=zavisni trošak:ukupnom težinom robe

b) Postotna metoda primjenjuje se kod roba sličnih vanjskih obilježbi / težina i

obujam/, ali vrlo različite cijene. Postotnom metodom veća vrijednost robe

prihvaća i veću vrijednost troška i to na slijedeći način:

% udjela robe „A“ = vrijednost robe „A“ : ukupnim troškom x 100

4.2. METODE OBRAČUNA UTROŠKA PRODAJE ZALIHA

Općenito postoje tri metode obračuna utroška zaliha:

- FIFO ( First In – First Out )

- LIFO ( Last in - First Out)

- Metoda prosječne ponderirane cijene

a) FIFO – metoda temelji se na načelu evidentiranja vrijednosti robe na način da

je prva cijena ulaza istovjetna prvoj sjeni izlaza zaliha sa skladišta.

Navedenom metodom može doći do precijenjenosti zaliha uz eventualne

skrivene gubitke.

b) LIFO – metoda temelji se na načelu da je posljednja cijena ulaza robe prva

izlaza. Navedenom metodom može doći do podcijenjenosti zaliha ( tzv.

„ latentne pričuve „). Revidirani MRS 2 više ne dopušta primjenu metode

LIFO

c) Metoda prosječne ponderirane cijene – temelji se na prosječnoj

ponderiranoj cijeni zaliha na način da se knjigovodstveni saldo podijeli sa

količinom robe. U praksi je navedena metoda najčešća i daje najrealnija stanja

( negdje između prethodno opisane dvije metode).

Načini iskazivanja vrijednosti zaliha mogu bitno utjecati na rezultat poslovanja, dobiti

ili gubitka, kao i obračuna eventualnog poreza na dobitak. Time se također mogu

javljati latentni gubici ili pričuve, a time društvu i državi nanijeti štetu.

15

4.3. VRIJEDNOSNO USKLAĐENJE ZALIHA

U slučaju kada je evidentno kako vrijednost robe na skladištu premašuje moguću

cijenu na tržištu potrebno je uskladiti vrijednost zaliha. Zalihe se u pravilu usklađuju

djelomičnim otpisom do vrijednosti koja se može realizirati na tržištu. Vrijednosno

usklađenje zaliha „ prema niže“ provodi se terećenjem rashoda tekućeg razdoblja a

prema načelima „ bit je važnija od forme“,„ savjesnog gospodarstvenika“ i sl.

Navedeno vrijednosno usklađenje temelji se na računovodstvenim politikama te

Odluci o vrijednosnom usklađenju zaliha koju potpisuje ovlaštena osoba.

Svrha vrijednosnog usklađenja zaliha / kratkotrajne imovine / ne smije biti povećanje

rashoda radi smanjenja dobitka tekuće godine

Vrijednosna usklađenja zaliha koje se drže radi ulaganja u proizvodnju ne otpisuju se

ispod nabavne vrijednosti u slučajevima kada je moguće pretpostaviti da će krajnji

proizvod biti prodan po cijeni u visini troška ili iznad njega.

5. FINANCIJSKI UČINCI PRIMJENE RAČUNOVODSTVENE POLITIKE

AMORTIZACIJE - MRS 1 Objavljivanje računovodstvenih politika, MRS 4

Računovodstvo amortizacije i MRS 16 Računovodstvo nekretnina, postrojenja i

opreme

5.1 DEFINIRANJE POJMA AMORTIZACIJE

MRS-om 4. definirano je da je amortizacija raspored iznosa za koji se sredstvo

amortizira tijekom procijenjenog vijeka trajanja. Amortizacija za obračunsko razdoblje

tereti prihod izravno i neizravno.

Sredstva koja podliježu amortizaciji su ona:

a) za koja se očekuje da će se koristiti duže od jednog obračunskog razdoblja

b) koja imaju ograničen vijek trajanja

c) koja društvo drži za upotrebu u proizvodnji ili prodaji robe i pružanju usluga za

iznajmljivanje drugima ili za administrativne svrhe

Koristan vijek je:

a) razdoblje u kojem se očekuje da će poduzeće upotrebljavati sredstvo koje se

amortizira

b) broj proizvoda ili sličnih jedinica za koje se očekuje da će ih društvo ostvariti

tim sredstvom16

Koristan vijek temelji se najčešće na temelju prosudbi temeljenih na iskustvu sa

sličnim vrstama sredstava. On može biti kraći od fizičkog trajanja, jer ovisi o mnogim

čimbenicima , kao što su radni čimbenici, zastarijevanje zbog tehnoloških promjena,

poboljšanja u proizvodnji, zastarijevanja zbog promjena u potražnji na tržištu ili

usluga koje se proizvode tim sredstvom, te zakonskog ograničenja kao što je

primjerice istek najma.

Amortizacijski iznos sredstva koje se amortizira je njegova nabavna vrijednost ili

drugi iznos koji zamjenjuje nabavnu cijenu u financijskom izvještaju umanjen za

ostatak vrijednosti. Treba ga rasporediti na svako obračunsko razdoblje tijekom

korisnog vijeka trajanja sredstva.

Sredstva koja podliježu amortizaciji čine značajan dio imovine društva, stoga

amortizacija ima značajan utjecaj na utvrđivanju i prezentiranju financijskog položaja

društva i rezultate poslovanja.

Koristan vijek treba s vremena na vrijeme preispitati, a stope amortizacije uskladiti za

tekuća i buduća razdoblja, u koliko su očekivanja različita od procjena

Za svaku značajniju skupinu sredstava koja podliježu amortizaciji treba objaviti

sljedeće:

a) korištenje metode amortizacije

b) korisni vijek trajanja i primijenjenu stopu amortizacije za to razdoblje

c) ukupno raspoređenu amortizaciju za to razdoblje

d) nabavnu vrijednost sredstva koje podliježe amortizaciji i odgovarajući ispravak

vrijednosti

5.2. FINANCIJSKI UČINAK AMORTIZACIJE NA FINANCIJSKI TROŠAK

Zbog sve većeg ulaganja u dugotrajnu imovinu (osnovna sredstva) vrlo je važno

računovodstvenim politikama definirati stope amortizacije. Kako MRS-ovima one

nisu propisane, tako je od velike financijske važnosti ispravno definirati stope

amortizacije za pojedina osnovna sredstva.

Amortizacija je specifičan trošak dugotrajne imovine , jer se ona troši postupno ,

razmjerno fizičkom i ekonomskom trošenju.

17

5.2.1. AMORTIZACIJA KAO STALNI TROŠAK

U pravilu amortizacija ulazi u stalne(fiksne) troškove, jer ti troškovi ne ovise o obimu

proizvodnje, međutim promatrano na duži rok, a zbog promjena proizvodnih

kapaciteta mijenja se i vrijednost dugotrajne imovine , te se stoga neminovno

povećava i amortizacija.

5.2.2. AMORTIZACIJA KAO PROMJENJIVI TROŠAK

Promatrano s aspekta proizvodnje gotovih proizvoda, povećanjem obujma

proizvodnje, trošak amortizacije raspoređuje se na veću količinu proizvoda, postaje

manji po jedinici proizvoda.

Ovisno o primijenjenoj politici amortizacije trošak amortizacije, osim u slučaju

primjene ravnomjerne amortizacije, varira po godinama i utječe na financijski rezultat

i rentabilnost.

5.2.3. METODE OBRAČUNA AMORTIZACIJE

a) Ravnomjerna (linearna) amortizacija, najjednostavnija je i najčešće

primjenjivana, a polazi od pretpostavke da sredstvo gubi jednak dio svoje vrijednosti

u svim amortizacijskim razdobljima, a godišnji iznosi amortizacije su konstantni u

svim razdobljima amortizacije sredstva, osim u slučaju revalorizacije.

amortizacijska osnova = bruto knjigovodstvena vrijednost-bruto ostatak vrijednosti

uvećan za očekivane troškove likvidacije

godišnji iznos amortizacije = amortizacijska osnova / korisni vijek trajanja

nabavna vrijednost sredstva 5.000, vijek korištenje 5 godina

Godina Stopa amortizacije (%) Godišnja amortizacija

Otpisana vrijednost sredstva

Neamortizirani iznos

1.2.3.4.5.

20,0020,0020,0020,0020,00

1.0001.0001.0001.0001.000

1.0002.0003.0004.0005.000

4.0003.0002.0001.0001.000

Ukupno 5.000 - -Odnosi između troška amortizacije i financijskog rezultata su stalni.

18

b) Rastuća (progresivna) amortizacija pretpostavlja veću potrošnju u kasnijim

nego u ranijim razdobljima vijaka trajanja, financijski se rezultat smanjuje iz godine u

godinu, a otežava zamjenu odnosno povećava greške pogrešne procjene vijeka

trajanja sredstva. Može biti geometrijska i aritmetička.

nabavna vrijednost sredstva 5.000,00 kn, vijek korištenje 5 godina

Godina Stopa amortizacije (%) Godišnja amortizacija

Otpisana vrijednost sredstva

Neamortizirani iznos

1.2.3.4.5.

6,6613,3420,0026,6633,34

333667

1.0001.3331.667

3331.0002.0003.3335.000

4.6674.0003.0001.667

0Ukupno 5.000 - -

Trošak amortizacije raste progresivno, u prvoj godini najmanji u zadnjoj najveći.

b) Padajuća (degresivna) amortizacija godišnji trošak amortizacije pada

degresivno, tako da je u prvoj godini najveći , a u zadnjoj najmanji

nabavna vrijednost sredstva 5.000, vijek korištenje 5 godina

Godina Stopa amortizacije (%) Godišnja amortizacija

Otpisana vrijednost sredstva

Neamortizirani iznos

1.2.3.4.5.

33,3426,6620,0013,34 6.66

1.6671.3331.000

667333

1.6673.0004.0004.6675.000

3.3332.0001.000

3330

Ukupno 5.000 - -Trošak amortizacije raste progresivno, u prvoj godini najveći u zadnjoj najmanji.

5.2.4. USPOREDBA AMORTIZACIJSKIH METODA

Godina Linearna metoda Progresivna metoda Degresivna metoda1.2.3.4.5.

20 % 1.00020 % 1.00020 % 1.00020 % 1.00020 % 1.000

6,66 % 33313,34 % 66720,00 % 1.00026,66 % 1.33333,34 % 1.667

33,34 % 1.66726,66 % 1.33320,00 % 1.00013,34 % 667 6.66 % 333

Ukupno 5.000 5.000 5.000

Iz tablice je razvidno da se primjenom određene politike amortizacije ne može

„stvarati“ financijski rezultat nego se on samo vremenski premješta u drugo

vremensko razdoblje, a kod linearne je uvijek isti.

Postoji uzročna veza između amortizacijske stope i veličine financijskog rezultata

(dobitka ili gubitka)

Rastućom metodom stvara se mogućnost većeg zadržavanja dobitka i jačanja

temeljnog kapitala, isplate dividendi, a koriste ju tvrtke koje žele što prije iskazati bolji

financijski rezultat, t. privući ulagatelje u povećanje kapaciteta i obujma proizvodnje.

19

Ta se politika provodi u kriznim situacijama , kad se želi smanjiti negativan učinak

troška amortizacija na financijski rezultat.

Također je vidljivo da je sa stajališta financijskog rezultata manje prihvatljiva politika

degresivnog i ubrzanog obračuna amortizacije.

5.2.5. FINANCIJSKI UČINAK AMORTIZACIJE NA NOVČANE TIJEKOVE I

FINANCIRANJA

Iako je amortizacija specifičan trošak i ne utječe na financijski rezultat društva,

poželjan je trošak jer ne uzrokuje novčane izdatke.

5.2.5. AMORTIZACIJA I FINANCIRANJE PODUZEĆA

U najrazvijenijim zemljama ubrzana amortizacija u velikim tvrtkama je pravilo , stoga

se čak stimulira ekonomskom politikom zemlje.

Glavni razlozi:

a) Brzi razvoj tehnologije

b) Stvaranje dodatnog izvora financiranja (obračunom i naplatom ubrzane

amortizacije u cijeni gotovih proizvoda brže se vraća novac uložen u dugotrajnu

imovinu) , te se ona koristi u funkciji priskrbljivanja jeftinijeg novca (nije opterećena

kamatama na tržištu kapitala).

Budući da je naplaćena amortizacija u novčanom obliku i kumulira se na računu

tvrtke , omogućuje privremenu uporabu tih sredstava za financiranje kratkotrajne i

dugotrajne imovine.

5.2.6. POLITIKA AMORTIZACIJE U HRVATSKOJ

Hrvatskim zakonodavstvom propisano je da je odabir politika amortizacije u

nadležnosti uprave društva, uz obvezu usuglašavanja sa MRS-ovima .

Hrvatska društva mogu birati politike amortizacije tako da je:

a) Trošak amortizacije jednak dopuštenom (ravnomjerna metoda) Priznaje se kao

rashod u poreznoj prijavi, ali je upitno da li je prilagođena potrebama društva.

b) Trošak amortizacije veći od dopuštenog razlika između obračuna po pravilniku i

onog koji provodi tvrtka pripisuje se poreznoj osnovici

20

c) Trošak amortizacije manji od dopuštenog, umanjuje se financijski rezultat,

povećava porezna osnovica i produžava vijek amortizacije

Iz navedenog se nameće zaključak da je na području politike amortizacijskih stopa u

hrvatskom zakonodavstvu nužno napraviti korjenite promjene (Pravilnik o

amortizaciji štiti prvenstveno fiskalni interes države), te poticati one stope

amortizacije koje će najviše pridonositi razvoju društva, amortizacije, odnosno onu

koja u danim uvjetima na tržištu i u zavisnosti od onoga što društvo preferira

( financijski rezultat, rentabilnost, solventnost, sposobnost financiranja ili poreznu

uštedu) dati najbolji ekonomski rezultat.

Primjer:

Izmjena računovodstvenih politika leasing društva u području amortizacijskih stopa.

Prvotnim računovodstvenim politikama propisana stopa amortizacije za osobne

automobile dane u operativni leasing iznosila je 20 %.

Na kraju godine stopa je promijenjena na 30 %.

Sukladno MRS-u 16. Nekretnine, postrojenja i oprema točka 6, 42, 49 i 52 korisni

vijek trajanja dugotrajne materijalne imovine dane u operativni leasing procjenjuje se

sukladno pojedinačno ugovorenom vijeku trajanja operativnog najma.

Po novim stopama sada je definirano:

50 % za osobna vozila u operativnom leasingu na period financiranja 24 mjeseca

33,33 % za osobna vozila u operativnom leasingu na period financiranja 36 mjeseci

25% za osobna vozila u operativnom leasingu na period financiranja 48 mjeseci

20 % za osobna vozila u operativnom leasingu na period financiranja 60 mjeseci

U objašnjenju izmjene postojećih računovodstvenih odluka društvo se pozvalo na

MRS 8 Neto dobit ili gubitak u poslovanju, temeljne pogreške i promjene

računovodstvenih politika, točka 19 zbog većeg iskustva u poslovanju i točka 38 radi

dobivanja relevantnih informacija o financijskom položaju, uspješnosti i novčanim

tijekovima poduzeća, te MRS - 16 Nekretnine postrojenja i oprema točka 6, 14, 49 i

52 i MRS-a 17 Najmovi točka 41 i 44.

Cilj izmjena je promjena računovodstvenih politika kojima se utvrđuje različita visina

amortizacije. Stopa ovisno o periodu trajanja ugovora, je bitna promjena,ali je još

važnije što se izmjenom računovodstvenih politika promijenila metoda obračuna

amortizacije na način da SE OSTATAK VRIJEDNOSTI NE AMORTIZIRA!!!!!

Znači kod te promijene su bile ključne dvije stvari:

Prešlo se sa primjene  linearne metode obračuna po jedinstvenoj stopi od 20% na

cjelokupnu nabavnu vrijednost osnovnog sredstva i za sve ugovore neovisno o roku

trajanja, na metodu obračuna (linearna metoda), ali na nabavnu vrijednost osnovnog

21

sredstva umanjenu za ostatak vrijednosti i primjenu različitih amortizacijskih stopa

ovisno o periodu trajanja ugovora.

Izmjenom načina obračuna amortizacije realnije se iskazuje poslovni rezultat,

ravnomjerno se sučeljavaju prihodi i rashodi (onaj dio vrijednosti imovine koji se ne

prihoduje kroz ugovor o lesingu-u ostatak vrijednosti, ne opterećuje tekuće

poslovanje troškom te imovine).

Ukratko glavni razlog izmjene je bio fer i objektivno iskazivanje vrijednosti i

uspješnosti poduzeća, radi interesa svih strana zainteresiranih za poslovni rezultat

(vlasnika, menadžmenta, države i zaposlenih).   

5. ZAKLJUČAK

Uvođenjem i primjenom računovodstvenih politika hrvatsko gospodarstvo pridružuje

se procesima integracije i globalizacije na svjetskom tržištu.

Odabirom prikladnih računovodstvenih politika menadžment tvrtke u poziciji je da

položaj svog društva na tržištu prikaže u što transparentnijem obliku, a istodobno da

odabirom odgovarajućih metoda i tehnika za tvrtku odabere najoptimalniju politiku

razvoja.

Osoba koja je odgovorna u društvu da se sve poslovne transakcije društva prikažu

točno i potpuno je menadžer računovodstva.

Njegov je zadatak zato osigurati:

a) ispunjavanje svih zakonskih obveza

b) predočenje različitih varijanti upravi, zajedno s posljedicama koje izazivaju

c) neovisne analize utemeljene na činjenicama i pouzdanim podacima

d) točan prikaz negativnih posljedica

e) iskorištavanje svih zakonskih prednosti

f) javnost računovodstvenih politika i stalnost njihove uporabe

Primjenom različitih načela i knjigovodstvenih politika poslovni rezultati mogu biti

različito iskazani, a tada su neminovno ugroženi interesi vlasnika tvrtke i njegove

imovine, zaposlenika i njihove socijalne i imovinske sigurnosti, te države odnosno

šire društvene zajednice i naplate porez i doprinosa.

22

Literatura:

● Grupa autora, uredio Prof.dr.sc. Habek Mladen, RAČUNOVODSTVENE POLITIKE

I ODGOVORNOST UPRAVE ZA NJIHOV ODABIR TE PRIMJENU

MEĐUNARODNIH RAČUNOVODSTVENIH STANDARDA U MAKSIMIZIRANJU

DOBITKA (referati za savjetovanje), Zagreb, „Hrvatski računovođa“neovisna udruga

računovođa, poreznih savjetnika i financijskih djelatnika, 1999. g.

● Grupa autora; Mr. Hrvoje Zgombić, dipl.oec., Željko Faber, dipl. oec, Gregor

Vidmar, dipl. oec, Vedrana Jelušić, dipl. oec, RAČUNOVODSTVENI STANDARDI

KOMENTAR I PRIMJENA, Zagreb, Faber & Zgombić Plus d.o.o., 1994. g.

● Domazet Tihomir, MEĐUNARODNI STANDARDI RAČUNOVODSTVENOG

IZVJEŠĆIVANJA 2006/2007 Primjena računovodstva EU u Hrvatskoj, Zagreb,

Zgombić & Partneri- nakladništvo i informatika d.o.o., 2006. g.

● Milena Peršić, IAS-MRS 1 PREZENTIRANJE FINANCIJSKIH IZVJEŠTAJA

(BILANCA), Pover point asterix.fthm.hr/virtualna/osobne/upload/

● IASCF, autorska prava ovlaštenog prijevoda na hrvatski Hrvatska zajednica

ovlaštenih računovođa i financijskih djelatnika Zagreb, MEĐUNARODNI

STANDARDI FINANCIJSKOG IZVJEŠTAVANJA(MSFI) uključujući međunarodne

računovodstvene standarde i objašnjenja do ožujka 2004., London, 2004.g.

23