SVEUČILIŠTE U RIJECI EKONOMSKI FAKULTET

Utjecaj poreznog sustava i dvostrukog oporezivanja u EU na konkurentnost gospodarstva

DIPLOMSKI RAD

Predmet: Mikrosustav EU Mentor: dr. sc. Vinko Kandžija Student: Ognjen Adžaga Studijski smjer: Financije i bankarstvo JMBAG: 008 110 3835

Rijeka,08.2013.

SVEUČILIŠTE U RIJECI EKONOMSKI FAKULTET

Ognjen Adžaga

Utjecaj poreznog sustava i dvostrukog oporezivanja u EU na konkurentnost gospodarstva

DIPLOMSKI RAD

Rijeka, 2013.

SADRŽAJ

1. UVOD ................................................................................................................................. 4

1.1. Problem i predmet istraţivanja .................................................................................... 4

1.2. Temeljna hipoteza ........................................................................................................ 5

1.3. Svrha i ciljevi istraţivanja ........................................................................................... 5

1.4. Metodologija rada ........................................................................................................ 5

1.5. Struktura rada .............................................................................................................. 6

2. TEORIJSKE POSTAVKE POREZA I POREZNIH SUSTAVA .......................................... 8

2.1. Pojam poreza i njegova obiljeţja .................................................................................... 8

2.2. Klasifikacija poreza ......................................................................................................... 9

2.3. Osnove poreznih sustava ............................................................................................... 10

2.4. Čimbenici koji utječu na sustav oporezivanja ............................................................... 12

3. TEMELJI POREZNIH SUSTAVA U EU ........................................................................... 14

3.1. Temeljne značajke europskih poreznih sustava ............................................................ 14

3.2. Zajednička porezna politika EU .................................................................................... 16

3.3. Harmonizacija sustava izravnog oporezivanja u EU ..................................................... 18

4. ANALIZA EUROPSKIH SUSTAVA OPOREZIVANJA .................................................. 19

4.1. Porez na promet u EU ................................................................................................... 20

4.1.1. Europski porez na dodanu vrijednost ..................................................................... 22

4.1.2. Trošarine u EU ....................................................................................................... 27

4.2. Oporezivanje poduzeća u EU .................................................................................... 33

4.3. Oporezivanje pojedinca u EU .................................................................................... 36

5. DVOSTRUKO OPOREZIVANJE U ZEMLJAMA EU ..................................................... 38

5.1. Pojam i vrste dvostrukog oporezivanja ..................................................................... 38

5.2. Mjere za izbjegavanje dvostrukog oporezivanja ....................................................... 41

5.2.1. Unilateralne mjere za izbjegavanje dvostrukog oporezivanja ............................... 41

5.2.2. Bilateralne mjere izbjegavanja dvostrukog oporezivanja ...................................... 43

5.2.3. Multilateralne mjere za izbjegavanje dvostrukog oporezivanja ............................ 43

5.3. Direktive Europske unije ........................................................................................... 44

6. KONKURENTNOST EUROPSKE UNIJE...................................................................... 47

6.1.Pojam konkurentnosti ..................................................................................................... 47

6.2. Lisabonska strategija i Europa «2020» ...................................................................... 49

6.3. Mjerenje konkurentnosti zemalja članica EU-a ............................................................ 51

6.4. Lakoća poslovanja u Europskoj uniji ............................................................................ 56

7. UTJECAJ DVOSTRUKOG OPOREZIVANJA NA GOSPODARSTVO ZEMALJA EU . 60

8. ZAKLJUČAK ...................................................................................................................... 64

POPIS LITERATURE ............................................................................................................. 67

4

1. UVOD

Svaka zemlja članica Europske unije ima svoj porezni sustav sa različitim stopama

oporezivanja te ne postoji zajednički porezni sustav Europske unije, tj. ne postoje dvije

zemlje sa istim sustavom oporezivanja. Porezni sustavi se razlikuju od zemlje do

zemlje, ali postoji nekolicina poreznih oblika koji imaju presudnu ulogu u svim

suvremenim poreznim sustavima (porez na dobit, porez na dohodak, trošarine, porez na

dodanu vrijednost).

Europska unija ima za cilj harmonizaciju poreza u sklopu zajedničke porezne politike.

Porezna harmonizacija (ili porezno usklaĎenje) označava koordinaciju poreznih sustava

drţava članica Europske unije radi izbjegavanja meĎunarodnog dvostrukog

oporezivanja i nacionalnih poreznih mjera koje mogu negativno utjecati na

funkcioniranje unutarnjeg trţišta, tj. na slobodno kretanje roba, usluga, kapitala i ljudi.

1.1. Problem i predmet istraţivanja

Uz neosporne sličnosti europskih poreznih sustava postoje odreĎene, u nekim

slučajevima i neočekivano velike razlike u području oporezivanja.

OdreĎeno usklaĎivanje kod harmonizacije poreza je vidljivo, meĎutim naivno je

očekivati kako je moguće potpuno izjednačavanje poreznih sustava. Problem

harmonizacije povezan je sa rješavanjem brojnih problema, kao npr. problema

meĎunarodnog dvostrukog oporezivanja.

Širenjem meĎunarodnog trţišta, povećanjem meĎunarodne razmjene sve više dolazi do

preklapanja i sukoba interesa nacionalnih poreznih sustava, zbog čega se i u sve većoj

mjeri počelo javljati meĎunarodno dvostruko oporezivanje.

Različitost oporezivanja poreznih sustava te usklaĎivanja poreza unutar Europske unije,

predstavlja problem istraţivanja ovog diplomskog rada. Predmet istraţivanja proizlazi iz

problema istraţivanja, a sastoji se u tome da se istraţe porezni sustavi zemalja članica

Europske unije i dosadašnji napredak u njihovoj harmonizaciji, te načini rješavanja

5

problema meĎunarodnog dvostrukog oporezivanja, radi sveukupnog povećanja

konkurentnosti gospodarstva zemalja članica Europske unije.

1.2. Temeljna hipoteza

Sukladno predmetu istraţivanja moguće je postaviti hipotezu koja glasi da je dvostruko

oporezivanje u korelaciji sa konkurentnosti zemalja članica Europske unije.

1.3. Svrha i ciljevi istraţivanja

Temeljna svrha istraţivanja je ukazati na problematiku usklaĎivanja sustava zemalja

članica Europske unije, u cilju jačanja jedinstvenog unutarnjeg trţišta i veće

konkurentnosti gospodarstva zemalja članica Europske unije. Osnovni cilj je istraţiti i

pokazati razlike u sustavima oporezivanja te detaljno analizirati fenomen

meĎunarodnog dvostrukog oporezivanja, kao i objasniti razloge zbog kojih i dolazi do

dvostrukog oporezivanja u poreznim sustavima drţava članica EU,te načine

izbjegavanja meĎunarodnog dvostrukog oporezivanja. Kako bi se riješio problem

istraţivanja, ostvario predmet istraţivanja, te postigli svrha i cilj istraţivanja, potrebno

je dati odgovore na odreĎena pitanja :

1) Što označavaju pojmovi porezna harmonizacija i meĎunarodno dvostruko

oporezivanje ?

2) Koja je uloga porezne harmonizacije u Europskoj uniji ?

3) Koje su karakteristike harmonizacije direktnih i indirektnih poreza u EU ?

4) Koji su razlozi nastanka meĎunarodnog dvostrukog oporezivanja ?

5) Koje su mjere za izbjegavanje meĎunarodnog dvostrukog oporezivanja ?

6) Kakav utjecaj dvostruko oporezivanje ima na gospodarstvo Europske unije ?

1.4. Metodologija rada

Prilikom obrade teme diplomskog rada korištene su sljedeće znanstvene metode: analiza

i sinteza, indukcija i dedukcija, metoda komparacije, klasifikacije. Pomoću ovih metoda

te uz vlastita teoretska znanja i prikupljenih činjenica ostvaruje se cilj diplomskog rada.

6

Rješavanju predmeta i problema istraţivanja prethodilo je prikupljanje podataka iz

domaće i strane literature.

1.5. Struktura rada

Rad je podijeljen u osam tematskih cjelina.

Prva tematska cjelina koja se naziva Uvod, ukratko objašnjava porezni sustav Europske

unije, te daje se definicija porezne harmonizacije. Nakon toga objašnjeni su problem i

predmet istraţivanja, temeljna hipoteza, svrha i ciljevi istraţivanja, znanstvene metode i

struktura rada.

U drugom dijelu, pod nazivom Teorijske postavke poreza i poreznih sustava, opisana

su osnovna obiljeţja poreza, dana je klasifikacija poreza, te je definiran pojam

poreznog sustava i odreĎeni su čimbenici koji utječu na porezni sustav.

U trećem dijelu, pod nazivom Temelji poreznih sustava u EU, govori se općenito o

poreznim sustavima zemalja članica, te o zajedničkoj poreznoj politici Europske unije i

ukratko o harmonizaciji sustava izravnog oporezivanja u EU.

Četvrti dio, koji nosi naziv Analiza europskih sustava oporezivanja, podijeljen je na 5

dijelova. U prvom dijelu – Porez na promet u EU, definiran je porez na promet kao

porezni oblik, definirana su glavna njegova obiljeţja, te je prikazan primjer obračuna

svefaznog bruto poreza na promet. U drugom dijelu – Europski porez na dodanu

vrijednost, prikazana je povijest harmonizacije poreza na dodanu vrijednost, definiran je

pojam poreza na dodanu vrijednost, njegovi oblici, te su navedeni porezi na dodanu

vrijednost u svim zemljama članicama Europske unije. U trećem dijelu – Trošarine u

EU, objašnjene su trošarine, navedena su obiljeţja trošarina, te su prikazana i objašnjena

tri osnovne trošarinske robe koja se oporezuju u EU. U četvrtom dijelu – Oporezivanje

poduzeća u EU, definiran je porez na dobit, i prikazane su stope poreza na dobit u

7

drţavama članicama EU. U petom dijelu – Oporezivanje pojedinca u EU objašnjen je

porez na dohodak u EU, i navedene su stope poreza na dohodak u drţavama EU.

U petom dijelu, koji nosi naziv Dvostruko oporezivanje u zemljama EU, definirano

je dvostruko oporezivanje, opisane su vrste dvostrukog oporezivanja, detaljno je

objašnjena svaka mjera koja se moţe koristiti za izbjegavanje dvostrukog oporezivanja.

U šestom dijelu, koji nosi naziv Konkurentnost Europske unije, istraţuje se

konkurentnost Europske unije i usporeĎuje se konkurentnost članica EU-a s

najznačajnijim konkurentima na globalnoj sceni, te je objašnjena Lisabonska strategija i

strategija Europa 2020 koja se nadovezuje na nju.

U sedmom dijelu, pod nazivom Učinci dvostrukog oporezivanja na gospodarstvo

zemalja EU, navedene su negativne posljedice koje dvostruko oporezivanje ima na

gospodarstvo EU.

U posljednjem osmom dijelu Zaključku, ukratko je saţeto sve vaţno u radu i dokazana

je postavljena hipoteza.

8

2. TEORIJSKE POSTAVKE POREZA I POREZNIH SUSTAVA

Porezi su meĎu najstarijim oblicima fiskalnog zahvaćanja. Pojavljuju se već u doba

nastanka drţave, kad je tako skupljenim prihodima trebalo financirati javnu vlast. Uloga

poreza rasla je tijekom povijesti, a danas su u većini zemalja najvaţniji oblik fiskalnog

zahvaćenja.

2.1. Pojam poreza i njegova obiljeţja

Porez kao pojam tijekom povijesti nije imao današnja obiljeţja. U antičkoj Grčkoj i

Rimu shvaćan je kao obveza davanja pokorenih zemalja pobjedniku, iako je i od tog

pravila bilo iznimaka, pogotovo u kasnijem razdoblju. Uloga i pojam poreza vremenom

su dobivali drukčija obiljeţja. U početku se prihodima prikupljenim na ime poreza

financirala «javna vlast», a kasnije su potrebe rasle i porezi su dobivali drukčiju ulogu.

Usporedno su se razvijale i teorije opravdavanja uvoĎenja poreza. U skladu s teorijama

opravdavanja ubiranja poreza razvijala se i definicija poreza. Definicija poreza ima jako

puno, neke imaju odreĎene sličnosti, ali i velike razlike. No, bez obzira na to, odreĎena

obiljeţja prihvatila je većina autora. To se odnosi na ova obiljeţja (Roller, D.,

2010:66):

1) Prisila – prisila davanja poreza osnovno je njegovo obiljeţje. Drţava silom vlasti

ubire prihode na ime poreza. Ta prisila moţe ići i do toga da se graĎanin, ako ne

plati poreznu obvezu, u krajnjoj mjeri čak lišava slobode. Porezna je utaja u

većini zemalja kazneno djelo.

2) Davanje bez protunaknade – drugo glavno obiljeţje poreza je davanje bez

protunaknade. Za razliku od pristojbi (taksa), gdje je pristojba naknada za

učinjenu izravnu uslugu, kod poreza nema izravne protunaknade. Doduše, teorije

o opravdanosti plaćanja poreza pronalaze razloge plaćanja poreza, ali zapravo je

u pravilu riječ o neizravnom nadoknaĎivanju plaćanja poreza. Na primjer, korist

od zaštite koju mu pruţa vojska i policija i sl.

3) Preraspodjela nacionalnog dohotka – osobina poreza da gotovo u pravilu tereti

novostvoreni dohodak, odnosno prihod graĎana i drugih gospodarstvenih

9

subjekata, omogućuje preraspodjelu nacionalnog dohotka. Zbog te se osobine,

koja je svojstvena i nekim drugim fiskalnim oblicima, porez počeo koristiti kao

sredstvo ekonomske, socijalne, demografske i drugih politika.

4) Uvodi se radi financiranja javnih potreba – sredstva koja su dobivena na ime

poreza sluţe za financiranje jedne ili više javnih potreba, ovisno o tome je li

riječ o uvoĎenju namjenskog poreza ili o općem porezu. Osim tih osnovnih

obiljeţja, porezi imaju svoja posebna obiljeţja ovisno o predmetu fiskalnog

zahvaćenja, tj. o vrsti poreza.

Porezi zauzimaju bitno mjesto u većini fiskalnih sustava svijeta. Prihodi javnih tijela

prikupljeni ubiranjem poreza izraţeni su u velikim svotama. U pojedinim su

razdobljima zemlje poput Švedske i Danske imale udio poreznih prihoda u BDP-u više

od 50%.

2.2. Klasifikacija poreza

Porezi se mogu podijeliti na više načina:

- prema vrsti porezne osnovice (npr. porez na dohodak, porez na potrošnju)

- prema razini drţavne vlasti kojoj porezni prihod pripada (npr. drţavni porezi)

- prema tome koje kategorije stanovnika više opterećuju (npr. progresivni ili regresivni

porezi).

Ipak se najčešće spominje njihova podjela na izravne i neizravne.

Izravni porezi su oni koje u drţavnu blagajnu uplaćujemo osobno ili ih za nas uplaćuje

poslodavac. Ti se porezi zaračunavaju u odreĎenom postotku na naš dohodak ili

imovinu i po pravilu se ne mogu prevaliti na drugoga. To znači da onaj tko porez plaća,

porez i snosi. Izravni su porezi, na primjer, porez na dohodak koji plaćamo iz plaće,

autorskog honorara ili obrta te porez na dobit koji plaćaju poduzeća.

Neizravne poreze ne snosi onaj tko ih uplaćuje u proračun, već ih najčešće prevaljuje na

druge. Obveznici neizravnih poreza kroz cijenu svojih dobara i usluga prevaljuju teret

tih poreza na krajnjeg potrošača, tj. na graĎane. Najpoznatiji neizravni porez jest porez

na dodanu vrijednost (PDV).

10

2.3. Osnove poreznih sustava

Preraspodjela velikog dijela društvenog proizvoda instrumentima porezne politike u

suvremenim drţavama, mnogobrojni ciljevi koji se ţele i mogu ostvariti oporezivanjem

i raznovrsni učinci koje plaćanje poreza ima na porezne obveznike, uvijek iznova

aktualiziraju potrebu da se preispitaju postojeća i utvrde nova načela oporezivanja. Pri

utvrĎivanju načela oporezivanja, tj. pri utvrĎivanju rukovodnih pravila kojih se pri

oporezivanju treba pridrţavati, treba voditi računa o mjestu i ulozi poreza u

gospodarstvu i društvu. Porezna načela trebaju posluţiti u praksi, pa je zato i

razumljivo, da su predmet stalnog preispitivanja.

Analiza pojedinih načela i ocjena njihove utemeljenosti mora poći od toga, da utvrdi u

kojoj mjeri sustav oporezivanja, koji se temelji na tim načelima, omogućava i osigurava

ostvarenje odreĎenih ciljeva, onih koji se očekuju od primjene tog sustava u točno

odreĎenoj sredini i u točno odreĎenom vremenu. Pojedina porezna načela sadrţe

različite odrednice sukladno cilju odnosno svrsi koja se pojedinim porezima ili

poreznim sustavom u cjelini ţeli realizirati u praksi, odnosno, njihov sadrţaj determinira

kakvi se učinci kako za aktivnog, tako, još i mnogo naglašenije, za pasivnog poreznog

subjekta porezima ţele i trebaju postići, a koje bi trebalo izbjeći, odnosno bar svesti na

najmanju moguću mjeru, onu koja se još uvijek moţe tolerirati kao dopustiv otklon od

nekog optimalnog rezultata (Jelčić B.i B., 1998: 25). Po prirodi stvari, stoga, jedna

porezna načela ne moraju nuţno biti u skladu s drugima, kao posljediva činjenice s

jedne strane da se ona odnose na različita područja na koja odnosno u kojima porezi

djeluju i ostavljaju svoje «tragove», a s druge strane, da ni ciljevi i učinci oporezivanja

nisu identični promatraju li se oni i ocjenjuju sa stajališta pasivnog, odnosno aktivnog

poreznog subjekta, ili pak unutar skupine poreznih obveznika o njima prosuĎuju

različite interesne grupe (ponekad i suprostavljene, kao što su to npr. poslodavatelji s

jedne i posloprimatelji s druge strane, ili pak zaposleni i nezaposleni, pa aktivno

stanovništvo i umirovljenici itd.) .

U proteklih su nekoliko stoljeća brojni autori raspravljali o rukovodnim pravilima kojih

bi se drţava pri oporezivanju trebala pridrţavati.Od svih njih spomenuti ćemo Adama

Smitha i Adolpha Wagnera.

11

Adam Smith je svoja porezna načela formulirao prije više od dva stoljeća u svom

najpoznatijem radu «Istraţivanje o prirodi i uzrocima bogatstva naroda» iz 1776.

godine.

Smith se zalagao da se porezni sustav zasniva na ova četiri načela (Jelčić B.i B.,

1998:26):

1. Ravnomjernost – stanovnici svake drţave duţni su sudjelovati u podmirivanju

njezinih rashoda razmjerno dohotku koji uţivaju pod njezinom zaštitom

2. OdreĎenost – porezna obveza mora biti točno utvrĎena, kako ne bi došlo do

samovolje nadleţnih tijela. Da bi se to postiglo, potrebno je jasno i

nedvosmisleno propisima utvrditi vrijeme plaćanja poreza, porezne oblike i

modalitete ubiranja poreza, te visinu poreznog opterećenja

3. Ugodnost – svaki potez treba ubirati u najpogodnije vrijeme i na način, da je

ubiranje poreza ( relativno ) što ugodnije za porezne obveznike

4. Jeftinoća – troškovi utvrĎivanja poreza i njihova ubiranja moraju biti što niţi.

Zahvaljujući golemom znanstvenom autoritetu koji je Smith uţivao, ta su načela

preuzeli ne samo njegovi suvremenici, nego i mnogi drugi, kako na «starom

kontinentu», tako i preko oceana u SAD, a bez konkurencije su «vladala» gotovo do

kraja prošlog stoljeća.

Za najrasprostranjeniju i najpotpuniju sistematizaciju poreznih načela zasluţan je

zasluţan je velikan financijske znanosti, Nijemac A. Wagner. On je s mnogo

umješanosti prikupio i temeljito obrazloţio porezna načela za koja su se zalagali mnogi

autori i prije njega, kao i njegovi suvremenici, a uvjerljivo je branio i potrebu da se

porezni sustav treba zasnivati i na nekim načelima o kojima prije njega jedva da je bilo

govora. Naime, Wagneru pripada velika zasluga da je afirmirana socijalno – politička

načela oporezivanja, koja su tijekom vremena sve više dobivala na vaţnosti. Wagner je

oblikovao devet rukovodnih pravila kojih se pri oporezivanju treba pridrţavati. Ta je

porezna načela svrstao po odreĎenoj sličnosti, meĎusobnoj povezanosti, u četiri grupe, a

to su (Jelčić B.i B., 1998.: 26,27):

1. Financijsko – politička načela oporezivanja, kojima su obuhvaćena načelo

dostatnosti i načelo prilagodljivosti ( elastičnosti )

12

2. Ekonomsko – politička načela oporezivanja, kojima su obuhvaćena načelo

izbora poreznog izvora i načelo izbora poreznog oblika

3. Socijalno – politička načela oporezivanja, kojima su obuhvaćena načelo

univerzalnosti porezne obveze i načelo ravnomjerne raspodjele poreznog tereta

te

4. Porezno – tehnička načela oporezivanja, kojima su obuhvaćena načelo

odreĎenosti porezne obveze, načelo relativne ugodnosti porezne obveze i načelo

jeftinoće ubiranja poreza.

2.4. Čimbenici koji utječu na sustav oporezivanja

Sustav oporezivanja dio je socio – ekonomskog i političkog sustava svake zemlje,

njegov je derivat i njime je uvjetovan, pa je stoga i odraz i izraz tog sustava.

Promjene u socio – ekonomskom i političkom sustavu ovisno o njihovu intenzitetu,

imaju većeg ili manjeg utjecaja na sustav oporezivanja neke zemlje. Već i površna

analiza sustava oporezivanja pojedinih zemalja, ne samo onih koje ne pripadaju nekim

ekonomski integriranim sustavima, nego i onih koje su članice regionalnih i drugih

ekonomskih asocijacija, ukazuje na činjenicu da ne postoje ni dvije drţave s istim

sustavom oporezivanja, što je i razumljivo, kada se zna da meĎu drţavama postoje

mnogobrojne i raznovrsne razlike koje ih karakteriziraju i koje više ili manje

determiniraju i njihove sustave oporezivanja.

Sustavi oporezivanja pojedinih zemalja meĎusobno se razlikuju danas, kao što su se

razlikovali i ranije, a s velikom se sigurnošću moţe tvrditi da će razlike meĎu njima

postojati i ubuduće, s tim da će proširenje i produbljivanje integracijskih procesa

utjecati na odreĎeno smanjenje tih razlika, ali ne i na njihovo ukidanje.

Na sustav oporezivanja i razlike u tim sustavima meĎu drţavama utječu mnogi

čimbenici, a to su (Jelčić B.i B., 1998: 66):

1) Ustavno ureĎenje, veličina teritorija i broj stanovnika

2) Veličina javnog sektora i obujam nadleţnosti drţave

3) Stupanj centralizacije odnosno decentralizacije

4) Pripadnost političkim i ekonomskim asocijacijama i geopolitički poloţaj

5) Ekonomska razvijenost i dohodak po stanovniku

6) Nezaposlenost

13

7) Zaduţenje drţave u budţetski deficit

8) Povijesni razvitak.

Iako izmeĎu pojedinih poreznih sustava suvremenih drţava postoje odreĎene sličnosti,

meĎu njima su prisutne i manje ili veće razlike, koje proizlaze odnosno mogu se i

shvatiti i objasniti postojanjem razlika u socio – ekonomskom i političkom ţivotu

suvremenih drţava.

14

3. TEMELJI POREZNIH SUSTAVA U EU

Od svog osnutka Europska unija stvara i razvija jedinstveno trţište, koje se odreĎuje

kao područje, bez unutarnjih granica, na kojem se osigurava slobodno kretanje roba,

osoba, usluga i kapitala. Prepreku ostvarenja zajedničkog jedinstvenog trţišta

predstavljaju, izmeĎu ostalog , i različita nacionalna porezna zakonodavstva. Nuţno je

stoga ukazati na fenomen integracije nacionalnih gospodarstava, što se on u većoj ili

manjoj mjeri odraţava na sustav oporezivanja, tj. na porezni sustav, mjere porezne

politike i na poreznu administraciju unutar neke nacionalne ekonomije. Ekonomska

integracija i oporezivanje meĎusobno su povezani i uzročno – posljedično uvjetovani.

Što su nacionalni porezni sustavi različitiji, što su udaljeniji jedan od drugog, to će ih

biti teţe uskladiti. Sustav oporezivanja svake drţave podloţan je manjim ili većim

promjenama. Promjenama se nastoji izgraditi takav sustav oporezivanja koji na najbolji

mogući način osigurava ostvarenje ciljeva koji se pojedinim porezima,kao i primjenom

poreznog sustava u cjelini, ţele postići.

3.1. Temeljne značajke europskih poreznih sustava

Porezni sustavi većine drţava Europske unije uobličeni su u vrijeme relativno skromne

povezanosti gospodarstava pojedinih drţava, u vrijeme malog obujma

vanjskotrgovinske razmjene te ograničenog kretanja kapitala i ljudi, tj. u uvjetima

relativno zatvorenih gospodarstava. I dok su ti sustavi oporezivanja koje su pojedine

drţave EU utvrĎivale na osnovi svog financijskog suvereniteta autonomno, manje- više

uspješno funkcionirali u uvjetima relativno zatvorenih gospodarstava, oni nisu mogli

odgovoriti potrebama i posluţiti ostvarenju ciljeva onda kada su se nacionalna

gospodarstva počela sve intenzivnije i na sve širem području povezivati (Jelčić B.i B.,

1997: 133).

Postoje velike razlike u odnosu na mjesto i ulogu koje pojedini porezi imaju u

sustavima oporezivanja. Karakteristike poreznih sustava zemalja Europske unije očituju

se u različitosti nacionalnih fiskalnih sustava koji su meĎusobno neusklaĎeni, a samim

time i integracijski tokovi su usporeni.

15

Iako se s formalnopravnog stajališta moţe govoriti o odreĎenoj sličnosti, odnosno

pribliţavanju poreznih sustava zemalja Europske unije u stvarnosti postoje velike

razlike meĎu njima. Razlike se odnose na (Hodak, Lj., 2010.: 396):

- broj i visinu poreznih stopa kod odreĎenog poreznog oblika

- broj i vrste poreznih osloboĎenja i olakšica kod odreĎenog poreznog oblika

- sudjelovanje pojedinih poreza u BDP-u i ukupnom poreznim prihodima

- poreznom opterećenju po stanovniku itd.

Porezna struktura označava udio pojedinih poreznih oblika u ukupnim poreznim

prihodima drţava članica. Struktura oporezivanja zemalja EU-a (Grafikon 1.) pokazuje

prevlast neizravnog oporezivanja u odnosu na izravne poreze i doprinose za socijalno

osiguranje (Kandţija, Cvečić, 2011. : 723).

Grafikon 1. : Struktura poreznih prihoda drţava članica Europske unije u 2008.

Izvor: (Kandţija V., Cvečić I.,2011.: 723)

Sva veća ekonomska povezanost drţava, regija i kontinenata sigurno će utjecati na

pribliţavanje poreznih sustava i mjera porezne politike, ali i dalje će postojati znatne

razlike u nacionalnim fiskalnim sustavima jer će svaka drţava najteţe odreći svog

16

fiskalnog suvereniteta. Moţe se slobodno reći da ne postoje dvije drţave u kojima bi se

primjenjivali isti porezni sustavi i iste mjere porezne politike. Razlog tome je

jednostavan: on je u činjenici da ne postoje ni dvije drţave koje bi se mogle po nizu

usporedivih okolnosti nazvati istima. A kako su porezni sustavi i mjere porezne politike

sastavni dio i derivat političkog socio-ekonomskog sustava neke drţave, očito su faktori

koji pojedine drţave razlikuju jednu od druge, dakle faktori koji su odlučujući odnosno

koji imaju utjecaja na socio – ekonomske i političke odnose u nekoj drţavi oni, koji su

istodobno i faktori koji utječu na porezni sustav i mjere porezne politike koji će biti u

uporabi (Jelčić, B., 2001.: 208).

3.2. Zajednička porezna politika EU

Od svog nastanka Europska unija (EU) zasnovana je na tzv. četiri slobode - slobodi

kretanja ljudi, dobara, usluga i kapitala - kao bitnim uvjetima postojanja i uspješnog

djelovanja jedinstvenoga europskog ekonomskog prostora. Stoga su osnovni zadaci

porezne politike EU posljednjih godina usko vezani za razvoj unutarnjeg trţišta, jačanje

monetarne unije i ekonomske integracije. Reguliranjem jedinstvenog trţišta već ranih

1990-ih godina odreĎen je pravni okvir za područje izravnih poreza (za porez na dodanu

vrijednost i trošarine) dok za područje neizravnih poreza (porez na dohodak i porez na

dobit) nije jasno odreĎena pravna podloga. Radi poboljšanja koordinacije i usklaĎivanja

porezne politike izmeĎu zemalja članica, 1997. detaljnije se utvrĎuju osnovni smjerovi

porezne politike (COM (97) 495) koji trebaju poticati stabilizaciju poreznih prihoda

zemalja članica, uklanjanje teškoća u funkcioniranju unutarnjeg trţišta, zapošljavanje.

MeĎutim, različitosti poreznih sustava bile su stalna prepreka punom ostvarenju tih

ciljeva, čije se rješenje treba ostvariti kontinuiranim usklaĎivanjem poreznih sustava

zemalja članica. Pokazalo se, meĎutim, da je takvo usklaĎenje vrlo teško postići na

području oporezivanja u cjelini. Ipak, znatniji rezultati u usklaĎivanju različitih sustava

ostvareni su na području neizravnih poreza. Unutar izravnih poreza učinci su znatno

slabiji. OdreĎeni aspekti na području oporezivanje dohotka i nisu predmetom

harmonizacije te svaka članica ima diskrecijsko pravo vlastitog reguliranja, dok su

odreĎeni rezultati postignuti na području poreza na dobit. Pravni instrument

usklaĎivanja na području oporezivanja meĎu članicama jesu smjernice. Njima se

17

propisuje ureĎenje odreĎenih odnosa, a članice su obvezne u svoja zakonodavstva

unijeti odredbe kojima se postiţu ciljevi odreĎeni smjernicama.

Osnovni cilj i svrha porezne politike jest što jednostavnije, učinkovitije i pravednije

prikupljanje poreznih prihoda kojima se trebaju pokrivati postojeći izdaci za javne

potrebe. Sredstva ubrana oporezivanjem najznačajniji su prihodi drţava, ali ne i

isključivi modaliteti njihovog prikupljanja. Porezi ovisno o pojedinim drţavama, čine

70% i više postotaka javnih prihoda.

Porezne odredbe

Članak 110.

Nijedna drţava članica ne uvodi neposredno ili posredno nacionalne poreze bilo koje

vrste na proizvode drugih drţava članica u većoj mjeri od onih koji su neposredno ili

posredno uvedeni na slične domaće proizvode.

Nadalje, nijedna drţava članica ne uvodi nacionalne poreze na proizvode drugih drţava

članica koji su takve naravi da omogućuju posrednu zaštitu drugih proizvoda.

Članak 111.

Kada se proizvodi izvoze na drţavno područje neke drţave članice, povrat nacionalnih

poreza ne smije prelaziti iznos nacionalnih poreza koji su neposredno ili posredno

uvedeni za te proizvode.

Članak 112.

U slučaju davanja različitih od poreza na promet, trošarina ili drugih oblika posrednog

oporezivanja, ne mogu se odobravati smanjenja i povrati u vezi s izvozom u druge

drţave članice, kao što se u vezi s uvozom iz drţava članica ne mogu naplaćivati ni

kompenzacijske pristojbe, osim ako ih je Vijeće, na prijedlog Komisije, prethodno

odobrilo na ograničeno vrijeme.

Članak 113.

Vijeće, odlučujući jednoglasno, u skladu sa posebnim zakonodavnim postupkom i

nakon savjetovanja sa Europskim parlamentom te Gospodarskim i socijalnim odborom,

donosi odredbe za usklaĎivanje zakonodavstva o porezu na promet, trošarinama i

18

ostalim oblicima posrednih poreza u mjeru u kojoj je takvo usklaĎivanje nuţno da bi se

osigurala uspostava i funkcioniranje unutarnjeg trţišta i kako bi se izbjeglo narušavanje

trţišnog natjecanja.

3.3. Harmonizacija sustava izravnog oporezivanja u EU

Rimskim ugovorom iz 1957. utvrĎene su pravne norme koje se odnose na poreze.

Prema njima svaka članica ima pravo zadrţati vlastiti porezni sustav, pa čak i uvoditi

nove porezne oblike, uz obvezu da neke njihove elemente (porezna stopa, osnovica)

uskladi s odlukama tijela EU. Prema tome, EU u načelu ne moţe uvoditi svoje poreze.

Nametanje poreza je u isključivo nadleţnosti vlada zemalja članica EU, a porezni

propisi pripadaju nacionalnom poreznom sustavu odreĎene zemlje članice. Ipak budući

da je članstvo u EU utemeljeno na meĎunarodnom ugovoru koji za članice sadrţi razna

prava i obveze, njihov porezni suverenitet je ograničen (Šimović J. i H.,2006.: 93).

Za izravne (direktne, neposredne) poreze moţe se reći da je proces harmonizacije

otpočeo tek nakon uspostave relativno visokog stupnja harmonizacije neizravnih poreza.

Razlog tome je tadašnje shvaćanje da je za Europsku uniju od većeg značaja bilo prvo

harmonizirati neizravne poreze (PDV, trošarine), zbog eliminacije poreznih barijera u

slobodnom kretanju «četiriju sloboda». Tako se harmonizacija izravnih poreza ne

spominje u Rimskom ugovoru iz 1957. godine. Tek kasnijih godina Komisija je

predlagala razne programe harmonizacije izravnih poreza.Povijest inicijativa za većom

kordinacijom i usklaĎivanjem općenito sustava oporezivanja u zemljama članicama EU

seţe još od 60-tih godina (Šimović J. i H.,2006:216).

Ozbiljnije razmatranje harmonizacije izravnih poreza veţe se za 1990. kada je osnovana

tzv. Rudingova komisija. Na zahtjev komisije EU, to tijelo je 1992. godine izradilo

izvještaj koji je imao za cilj utvrditi postojanost i jačinu veze izmeĎu oporezivanja

poduzeća u EU i izgradnje unutarnjeg trţišta. Usprkos detaljnim i vrijednim činjenicama

i preporukama proizašlih iz tog izvještaja, za razliku od sustava neizravnih poreza

izozstala je snaţnija potpora za većom harmonizacijom sustava izravnih poreza.

19

4. ANALIZA EUROPSKIH SUSTAVA OPOREZIVANJA

Porezni sustavi zemalja članica EU razlikuju se po broju poreznih oblika, poreznim

stopama, poreznim osnovicama, poreznim olakšicama i osloboĎenjima. Sve te razlike bi

bez postupka harmonizacije utjecale na stvaranje štetne porezne konkurencije.

Porezna harmonizacija (ili porezno usklaĎenje) označava koordinaciju poreznih sustava

drţava članica Europske unije radi izbjegavanja nacionalnih poreznih mjera koje mogu

negativno utjecati na funkcioniranje zajedničkog trţišta, tj. na slobodno kretanje roba,

usluga i kapitala te koje mogu narušiti konkurenciju. Ugovorom o EU utvrĎene su

pravne norme koje se odnose na poreze, a do danas se nisu mijenjale. Prema njima,

svaka drţava članica ima pravo zadrţati vlastiti porezni sustav, pa čak i uvoditi nove

porezne oblike, uz obvezu da neke njihove dijelove (poreznu stopu, osnovicu i sl.)

uskladi s odlukama tijela EU. Europska unija donijela je nekoliko posebnih smjernica

(direktiva) o harmonizaciji pojedinih poreza, te je postignut odreĎeni minimum

usklaĎivanja poreznih sustava. Tako je postignuta djelomična harmonizacija izravnih

poreza, a najdalje se otišlo u harmonizaciji sustava neizravnih poreza, tj. PDV-a i

trošarina. (Kesner – Škreb, 2007 : 305)

U Europskoj uniji teţi se harmonizaciji poreznih sustava radi postizanja sljedećih

ciljeva (Brummerhof, 2000.: 377):

- osnivanje jedinstvenog trţišta i uklanjanje fiskalnih prepreka koje remete

konkurenciju na zajedničkom trţištu

- s tim u vezi, uklanjanje fiskalnih smetnji koje utječu na slobodno kretanje roba, ljudi i

kapitala na cijelom području EU

- postupno meĎunarodno pribliţavanje ekonomskih politika zemalja članica

- omogućiti financiranje EU vlastitim sredstvima

- osigurati ekonomsku neutralnost fiskalnih sustava zemalja članica u pogledu

geografske alokacije resursa i poštivanja načela nediskriminacije poreznih subjekata i

proizvoda u vezi s njihovom rezidencijom i porijeklom

- učiniti harmonizaciju fiskalnih sustava članica EU instrumentom ubrzanja procesa

integriranja i meĎuzavisnosti nacionalnih gospodarstva.

20

4.1. Porez na promet u EU

Porez na promet je porezni oblik čiju osnovicu oporezivanja čini vrijednost ili količina

dobara i usluga namijenjenih brojnoj potrošnji. Zbog toga se ovi porezi nazivaju i porezi

na finalnu potrošnju.

Porez na promet se svrstava u posredne (neizravne) poreze. Plaćanje porezne obveze

nastaje samom činjenicom da netko raspolaţe nekim sredstvima i da ta sredstva pristaje

potrošiti kako bi nabavio neka dobra ili usluge. Plaćajući naknadu za ta isporučena

dobra i obavljene usluge istodobno nastaje i obveza plaćanja poreza na promet.

Pod porezom na promet podrazumijeva se oporezivanje prometa proizvoda i obavljanja

usluga uz naknadu. Oporezivanje prometa proizvoda i obavljanje usluga moţe se

provoditi primjenom većeg broja oblika poreza na promet.

U financijskoj literaturi se susreću različiti kriteriji kojima se vrši sistematizacija

poreznih oblika kojima se oporezuju proizvodi i usluge u prometu.

Evo nekih od tih kriterija (Jelčić B., B.,1997.: 28) :

1. prema broju proizvoda koji se oporezuju primjenom odreĎenog oblika poreza na

promet.Ovaj kriterij obuhvaća proizvod u prometu koji se oporezuju čini se i danas

jako vaţnim jer po tom kriteriju porez na promet se dijeli na : opći porez na

promet, te posebne (pojedinačne) poreze na promet

2. prema broju faza prometnog ciklusa u kojima se vrši oporezivanje (jedna faza,

dvije ili više faza)

3. prema načinu utvrĎivanja poreznog opterećenja (prema vrijednosti proizvoda i

obavljenih usluga ili prema nekoj mjernoj jedinici : komad, kilogram, litra i slično)

4. koja društveno politička zajednica je nadleţna da uvede obvezu ubiranja poreza na

promet pa shodno tome govori se o općinskom, republičkom odnosno saveznom

porezu na promet.

Opći porez na promet je najvaţniji oblik oporezivanja prometa proizvoda i usluga.On je

takav oblik oporezivanja prometa kada se tim porezom oporezuju svi ili najveći broj

proizvoda i usluga u prometu. Oporezivanje prometa općim porezom na promet moţe se

obavljati primjenom različitih oblika općeg poreza na promet. Kao najčešći kriterij za tu

podjelu sluţi broj oporezovanih faza kroz koje se obavlja oporezivanje. S obzirom na taj

21

kriterij, opći porez na promet moguće je podijeliti na slijedeće oblike (Šimović J. i H.,

2006.: 115):

1. svefazni (bruto i neti) porez na promet (Tablica 1.)

2. višefazni (bruto i neto) porez na promet, te

3. jednofazni porezi na promet.

Tablica 1. Svefazni bruto porez na promet – primjer obračuna (proizvod: muške cipele)

Izvor : (Šimović J. i H.,2006: 116)

Bruto svefazni porez na promet je oblik oporezivanja prometa kod kojeg se porez plaća

u svim fazama proizvodno – prometnog lanca, od proizvoĎača do zaključno krajnjeg

potrošača s tim da iznos plaćenog poreza u jednoj fazi ulazi u poreznu osnovicu naredne

faze. S obzirom na činjenicu da porez na promet plaćen u prethodnoj fazi ulazi u

poreznu osnovicu naredne faze porezni teret povećava se povećanjem broja

FAZE Vrijednost

pojedinih faza

Porezna

osnovica

Porezna

stopa

Porezna

obveza

Vrijednost

s porezom

I – STOČAR –

PROIZVOĐAČ

KOŢE

200

200,00

10%

20,00

220,00

II –

INDUSTRIJA

KOŢE

600

820,00

10%

82,00

902,00

III –

TRGOVINA

NA VELIKO

200

1.102,00

10%

110,20

1.212,20

IV –

TRGOVINA

NA MALO

200

1.412,20

10%

141,22

1.553,42

UKUPNO 1200 353, 42

22

oporezovanih faza prometnog ciklusa. To znači da veličina apsolutnog iznosa poreza

ovisi o visini porezne stope, veličini porezne osnovice, te treće o broju prometnih faza

kroz koje je prošao pojedini proizvod.

Iz podataka u danoj tablici je vidljivo da kod primjene bruto – svefaznog poreza na

promet, porezna obveza raste multiplikativno. Kada bi se na ovaj proizvod plaćao porez

na promet primjenom neto – svefaznog poreza na promet u trgovini na malo onda bi

porezna obveza iznosila 120 kuna, (ukupna novostvorena vrijednost iznosi 1200 kuna

uz stopu od 10% porezna obveza bi iznosila 120 kuna), dok primjenom bruto –

svefaznog poreza na promet u ovom slučaju obveza iznosi 353,42 kune. Porezno

opterećenje se povećava , što je veći broj proizvodno – prometnih faza, pa se govori o

kumulativnom karakteru ovog poreza.

Višefazni porez na promet predstavlja takvu vrstu poreza kod kojeg se vrši oporezivanje

više faza u proizvodno – prometnom ciklusu, ali ne svih. Primjena ovog poreza je

napuštena u svim zemljama koje su ga imale u primjeni zbog prelaska na svefazni

netoporez na promet, odnosno porez na dodanu vrijednost.

Jednofazni porez na promet primjenjuje se u vidu jedinstvenog poreza na promet koji se

plaća samo u jednoj od proizvodno – prometnih faza, bilo u proizvodnji bilo u razmjeni.

4.1.1. Europski porez na dodanu vrijednost

Porez na dodanu vrijednost (Value – Added Tax), jest porez koji se obračunava i plaća u

svim fazama proizvodnog i prometnog ciklusa, ali tako da se u svakoj fazi oporezuje

samo iznos dodane vrijednosti koja se ostvarila u toj fazi proizvodno – prometnog

ciklusa. Upravo zbog ove činjenice što se oporezivanje dodane vrijednosti obavlja u

svim fazama proizvodnog i prometnog ciklusa u osnovi se radi o neto svefaznom porezu

na promet (Šimović J. i H., 2006.: 125).

UsklaĎivanje poreza na dodanu vrijednost porezno je područje s kojim je EU daleko

odmakla, te se moţe govoriti o velikom stupnju usklaĎenosti PDV-a izmeĎu drţava

članica. Odnosno PDV je nastao u okviru jedne nadnacionalne tvorevine – EU. Time se

razlikuje od većine ostalih poreza koji potječu iz pojedinih drţava, točnije njihovih

nacionalnih zakonodavstava te su potom preuzimani i preslikavani u porezne sustave

drugih drţava. Presudna godina za stvaranje PDV-a bila je 1967.

23

Posebne zasluge za stvaranje PDV-a pripadaju Neumarkovoj komisiji.Komisija je u

razdoblju od 1959. do 1962. godine osnovala dvije radne skupine sastavljene od

financijskih znanstvenika, poreznih stručnjaka i nacionalne administracije kao i tijela

Europske unije. Njihova je zadaća bila pronaći načine usklaĎivanja posrednih poreza

koji postoje u poreznim sustavima drţava članica. Posebno se istaknula skupina pod

nazivom Porezna i Financijska komisija, pod vodstvom Fritza Neumarka, osnovana

1960. godine. Zadaća te skupine bila je utvrditi postoje li razlike u javnim financijama

drţava članica i ako postoje u kojem opsegu predstavljaju smetnju, te koje mogućnosti

postoje kako bi se otklonile razlike koje ometaju funkcioniranje jedinstvenog trţišta.

Neumarkova komisija je raspravljala o prijedlogu da članice Europske unije svoje

sustave oporezivanja prometa zamijene jednofaznim porezom na promet u trgovini na

malo. Od tog se prijedloga odustalo zbog pretpostavke da bi se primjenom ovog oblika

poreza na promet povećalo sudjelovanje prihoda od poreza na promet u ukupnim

prihodima, što bi iziskivalo primjenu relativno visokih stopa poreza na promet u

trgovini na malo. Visoke porezne stope dovele bi do povećanja otpora plaćanju poreza,

što bi se negativno odrazilo na izdašnost poreza na promet.

Na području općeg poreza na promet Neumarkova komisija se 1962. godine zauzela za

odustajanje od upotrebe bruto – svefaznog poreza na promet i za uvoĎenje neto –

svefaznog poreza na promet tj. poreza na dodanu vrijednost.

Povijesna vaţnost prijedloa Neumarkova komisija sa današnjeg gledišta najmanje je

dvojako : prvo, što su na temelju tog prijedloga zemlje članice Europske ekonomske

zajednice u svoje porezne sustave uvele porez na dodanu vrijednost, te drugo, što je

uvoĎenje poreza na dodanu vrijednost u drugim zemljama u velikoj mjeri pod utjecajem

modela oporezivanja koji je uveden u zemljama Europske unije. Premda u to vrijeme

nije bila članica Europske ekonomske zajednice, Danska je 1967. godine bila prva

zemlja koja je usvojila predloţeni model oporezivanja prometa pomoću neto –

svefaznog poreza na promet. Nedugo iza toga, taj model oporezivanja uvele su u svoje

porezne sustave Francuska i Njemačka od 01. siječnja 1968. godine, a zatim su taj

model oporezivanja uvodile u svoj porezne sustave i druge zemlje : Nizozemska i

Švedska 1969. godine, Luksemburg i Norveška 1970. godine, a Belgija 1971. godine. U

posljednjih 30 godina porez na dodanu vrijednost posta je sastavnim elementom

poreznih sustava u preko stotinu zemalja (Šimović J. i H., 2006.: 127).

24

Okvir kojim je na kraju utemeljen europski sustav poreza na dodanu vrijednost sadrţan

je u Šestoj smjernici 77/388/EC – Zajednički sustav poreza na dodanu vrijednost, od 17.

svibnja 1977. godine, koja je stupila na snagu 1. siječnja 1978. godine, iako stvarna

harmonizacija poreznih stopa nije izvršena sve do 1. siječnja 1999. godine, kada je

počela primjena odluke Europske unije o harmonizaciji poreznih stopa i uvoĎenja

dvostopnog sustava oporezivanja prometa proizvoda i usluga (standardna i povlaštena

stopa). Šesta smjernica zamijenjena je jednostavnijom i kvalitetnijom Smjernicom

2006/112/EC od 28. studenog 2006. godine.

U praksi se najčešće susreće sljedeća sistematizacija poreznih stopa kod višestopnog

sustava poreza na dodanu vrijednost:

- standardna ili opća stopa, po kojoj se oporezuje najveći dio proizvoda i usluga, a mora

iznositi najmanje 15%

- povlaštena ili sniţena stopa, kojom se oporezuju egzistencijalno vaţni proizvodi i oni

s kulturnom svrhom, a iznosi najmanje 5%

- super sniţena stopa, ispod 5%

- nulta stopa, koja označava porezno osloboĎenje s pravom odbitka pretporeza

- parking stopa, za proizvode i usluge za koje je bila dopuštena sniţena stopa prije 1.

siječnja 1991., a mora biti 12% ili viša

- izuzeće od poreza na dodanu vrijednost (tablica 2.).

25

Tablica 2. Porez na dodanu vrijednost u članicama Europske unije 2013. godine

Drţava

članica

Super

sniţena stopa

Sniţena

stopa

Opća

stopa

Parking

stopa

Belgija 6/12 21 12

Bugarska 9 20

Češka 15 21

Danska 25

Njemačka 7 19

Estonija 9 20

Grčka 6,5/13 23

Španjolska 4 10 21

Francuska 2,1 5,5/7 19,6

Hrvatska 5 10 25

Irska 4,8 9/13,5 23 13,5

Italija 4 10 21

Cipar 5/8 18

Latvija 12 21

Litva 5/9 21

Luksemburg 3 6/12 15 12

MaĎarska 5/18 27

Malta 5/7 18

Nizozemska 6 21

Austrija 10 20 12

Poljska 5/8 23

Portugal 6/13 23 13

Rumunjska 5/9 24

Slovenija 8,5 20

Slovačka 10 20

Finska 10/14 24

Švedska 6/12 25

UK 5 20

Izvor : European Commission, 2013.

26

Smjernicom 2006/112/EC utvrĎeno je da opća stopa poreza na dodanu vrijednost ne bi

trebala iznositi ispod 15%, a tu najniţu stopu primjenjuje samo Luksemburg (Tablica

2.). Većina zemalja primjenjje samo opću i jednu sniţenu stopu, dok samo pet zemalja

primjenjuje parking stopu, koja u Irskoj iznosi čak 13,5%,a nakon nje slijedi Portugal sa

13%.Radi se o stopi koja je niţa od standardne stope, a više od sniţene stope PDV-a.

Parking stopa primjenjuje se na odreĎene promete dobara i usluga u onim zemljama

članicama EU koje su imale uveden PDV prije siječnja 1991. godine, te im je

standardna stopa PDV-a za pojedine tuzemne promete bila ispod 15%. Tim zemljama

članicama EU dozvoljeno je prijelazno razdoblje u kojem mogu parking stopu koristiti

na odreĎene promete u tuzemstvu.

Parking stopu primjenjuju Belgija, Irska, Luksemburg, Austrija i Portugal kao što je

vidljivo iz tablice 2.

U Belgiji se parking stopa od 12% primjenjuje na odreĎene energetske proizvode :

kameni ugljen, kruta goriva od kamenog ugljena, smeĎi ugljen, koks dobiven iz

kamenog ugljena, smeĎeg ugljena i treseta, te neke gume i crijeva.

U Irskoj se parking stopa od 13,5% primjenuje na energiju za grijanje i svjetlo,

pokretnine koje se koriste u izgradnji i odrţavanju nekretnina, popravak i odrţavanje

pokretnina, usluge u svezi s brigom o ljudskom tijelu, neke specifične turističke usluge,

uslugeu svezi s fotografijom, usluge dţokeja, umjetničke predmete i starine, kratkotrajni

najmovi (unutar 5 tjedana) : motorna vozila za osobni prijevoz putnika, brodovi koji ne

prelaze 15 tona za prijevoz putnika, sportska vozila uključujući jahte, cruisere, čamce,

kanue i trkaće brodove, karavane, pokretne kuće i šatore, autoškole i profesionalne

usluge veterinara.

U Luksemburgu se parking stopa primjenjuje na kruta mineralna goriva, mineralna ulja

i drvo koji se koriste za gorivo, bezolovni benzin, tiskani propagandni materijal,

komercijalni i slični katalozi, turističke publikacije, usluge putničkih agenata i tour

operatora, propagandne usluge u svezi sa praksom slobodnih zanimanja, nadzor i

upravljanje vrijednosnim papirima i upravljanje kreditima i kreditnim garancijama koje

obavljaju osobe ili organizacije koje nisu dale kredit, pranje i čišćenje, te odreĎena vina.

U Austriji se parking stopa od 12% primjenjuje na vino proizvedeno i isporučeno od

poljoprivrednika.

27

U Portugalu se parking stopa od 13% primjenjuje na vina, aplikacije, postrojenja i

ostalu opremu namijenjenu isključivo ili preteţno za sljedeće svrhe : proizvodnju i

upotrebu solarne energije, energije vjetra i geotermalne energije, proizvodnju i upotrebu

ostalih alternativnih oblika energije, dobivanje energije izgaranje ili drugim procesima

ostataka, smeća i ostalog otpada, eksploatacija i traţenje nafte i poticanja otkrivanja

nafte i prirodnog plina, izbjegavanje ili smanjenje, putem mjerenja i kontrola, bilo

kakvog oblika onečišćenja, poljoprivredni alati, mobilni silosi, traktori, pumpe i ostala

mehanizacija proizvedena isključivo ili preteţno za razvoj poljoprivrede, šumarstva i

uzgoja stoke, te nafta za poljoprivredu.

Super sniţena stopa je stopa manja od 5% ali veća od 0%. Super sniţenu stopu

primjenjuju Španjolska, Francuska, Irska, Italija i Luksemburg kao što je vidljivo iz

tablice 2.

U Španjolskoj se super sniţenom stopom od 4% oporezuje hrana, lijekovi, knjige,

novine, periodični tisak, isporuke novih zgrada, renoviranje i popravak zgrada, te

graĎevinski radovi na novim zgradama.

U Francuskoj se super sniţena stopa od 2,1% primjenjuje na lijekove, novine, periodični

tisak i tv pretplatu,a u Irskoj se primjenjuje na hranu.

U Italiji se super sniţena stopa od 4,8% primjenjuje na hranu, knjige, novine, periodični

tisak, tv pretplatu, isporuke novih zgrada, graĎevinske radove na novim zgradama,

medicinsku opremu, socijalne usluge, pesticide, prirodna i umjetna gnojiva. U

Luksemburgu se ta ista stopa od 3% primjenjuje na hranu, pića – mineralnu vodu,

limunadu, odjeću i obuću za djecu, lijekove, knjige, novine, periodični tisak, hotelske

usluge, ulaznice za kulturne priredbe, korištenje sportskih objekata, pročišćavanje vode

i otpadne vode, sakupljanje kućnog smeća, putnički prijevoz, isporuke novih zgrada,

obnavljanje i popravak, graĎevinske radove na novim zgradama, honorare, medicinsku

opremu, opskrbu vodom, sirovu vunu i poljoprivredne inpute.

4.1.2. Trošarine u EU

Trošarine su poseban oblik su poseban oblik poreza na promet i jedan od najstarijih

poreznih oblika. Kao i kod poreza na promet, usklaĎivanje trošarina bilo je nuţno kako

bi se osiguralo slobodno kretanje dobara, usluga, ljudi i kapitala, odnosno kako bi se

28

osihuralo funkcioniranje jedinstvenog trţišta brisanjem granica i graničnih kontrola

izmeĎu zemalja članica EU.

Trošarine karakteriziraju sljedeća obiljeţja (Šimović J. i H., 2006.: 199):

1. obveza plaćanja trošarina primjenjuje se na točno odreĎeni krug proizvoda

2. fiskalna izdašnost

3. istodobna primjena trošarina i općeg poreza na promet

4. stabilnost prihoda

5. jeftinoća ubiranja prihoda

6. ugodnost plaćanja, te

7. prevarljivost.

Iako se u zemljama EU trošarinama oporezuje velik broj različitih proizvoda, na razini

Unije ureĎeno je oporezivanje triju osnovnih grupa dobara:

- duhanskih proizvoda

- alkohola i alkoholnih pića

- energenata.

Propisi koji ureĎuju oporezivanje trošarinama uglavnom su usvojeni tijekom 1992.

godine. Pravni temelj za uspostavu harmoniziranog sustava trošarina nalazi se u II.

poglavlju – o poreznim odredbama, u članku 93. Ugovora o osnivanju Europske unije.

Smjernicom 92/12/EEZ od 1. siječnja 1993. godine koji je opći, temeljni dokument za

harmonizaciju sustava trošarina ureĎuje se posjedovanje, kretanje i nadgledanje

alkoholnih pića, duhanskih proizvoda i energenata koji se oporezuju trošarinama. Zbog

znatnih poteškoća u procesu harmonizacije, te promjena u političkom i gospodarskom

okruţenju, Smjernica 92/12/EEC nekoliko je puta mijenjana i dopunjavana.

Opće je načelo da se proizvodi koji su proizvedeni u zemlji članici ili uvezeni iz druge

zemlje članice odnosno iz zemalja izvan EU oporezuju u zemlji potrošnje po stopama

koje se primjenjuju u toj zemlji. Zemlje članice mogu zadrţati već postojeće ili uvoditi

nove trošarine na neke druge proizvode za koje svaka zemlja samostalno ureĎuje sustav

oporezivanja, ali uz uvjet da promet tih proizvoda pri prelasku granice ne iziskuje

posebne carinske formalnosti. Dobrima koja se oporezuju trošarinama treba biti

29

omogućeno slobodno kretanje (i neoporezivanje trošarinama) u prekograničnom

prometu izmeĎu zemalja članica.

Trošarinama na duhanske proizvode u EU oporezuju se cigarete, cigare, cigarilosi i

duhan za pušenje. Smjernicom 92/79/EEC o usklaĎivanju poreza na cigarete trošarina

na cigarete obračunava se posebnom i proporcionalnom metodom. Posebnom metodom,

odnosno po jedinici proizvoda (per unit), odreĎen je minimalni iznos trošarine od 60

EUR na 1000 komada cigareta najpopularnije kategorije u prodaji. Proporcionalnom

metodom (ad valorem) utvrĎuje se stopa koja ne bi mogla biti manja od 5% ili veća od

55% iznosa ukupnog poreza sadrţanoga u maksimalnoj maloprodajnoj cijeni.

Uzimajući u obzir oba načina obračuna,propisana je minimalna stopa od 57% od

maloprodajne cijene najpopularnije kategorije cigareta (MPPC– the most popular price

category)

Smjernicom 92/80/EEC odreĎeno je oporezivanje ostalih duhanskih proizvoda.

Trošarine se obračunavaju na tri načina:

1. prema vrijednosti (ad valorem), izračunano u odnosu prema maloprodajnoj

cijeni

2. posebnom metodom, odnosno prema količini proizvoda i

3. kombinacijom te dvije metode.

30

Tablica 3. : Trošarine na cigarete, cigare i cigarilose u Europskoj uniji u 2012. godini

Cigarete Cigare i cigarilosi

Osn

ovic

a

za

izra

ču

n

Cjelokupna

minimalna trošarina

(posebna + ad

valorem) u % MPC

bez PDV-a

Minimalna trošarina

€/ 1000 kom

Posebna

iskazana po

kg ili na

1000

komada

Ad valorem u

% od MPC

uključujući

sve poreze

Min

imal

ni

iznos

troša

rine

57% od MPC, ali ne

manja od 64€/1000

kom

ili ako prelazi

101€/1000 kom ne

mora se udovoljiti

pravilo 57% MPC

57% od MPC, ali ne

manja od 64€/1000

kom ili ako prelazi

101€/1000 kom ne

mora se udovoljiti

pravilo 57% MPC

11€/kg ili

11 €/1000

kom

5% od MPC

Izvor : European Commision, 2012.

MPC – maloprodajna cijena

Oporezivanje alkohola i alkoholnih pića zajednički ureĎeno za zemlje EU primjenjuje

se od 1. siječnja 1993.

Prvom, tj. Smjernicom 92/83/EEC o usklaĎivanju strukture trošarina na alkohol i

alkoholna pića, te na alkohol koji je sastojak drugih proizvoda odreĎuju se:

1. vrste alkoholnih proizvoda koji se oporezuju (pivo, vino, fermentirani proizvodi

koji nisu pivo ili vino, meĎuproizvodi i etilni alkohol sadrţan u pićima)

2. porezna osnovica

3. mogućnost sniţene stope za male neovisne pivarske proizvoĎače i male

destilerije čija godišnja proizvodnja nije veća od 200.000 hektolitara

4. mogućnost primjene sniţene stope za odreĎena pića

5. posebni postupci oporezivanja za odreĎena područja Španjolske

6. dopuštenja izuzeća za neka pića u Ujedinjenom Kraljevstvu

31

7. izuzeće od oporezivanja alkohola koji nije sastojak pića.

Temeljno je načelo oporezivanje alkohola sadrţanoga u pićima, dok je etilni alkohol

koji se rabi u preraĎivačkoj i kemijskoj proizvodnji ili za medicinske potrebe izuzet od

oporezivanja.

Grafikon 2. : Trošarine na pivu u Europskoj uniji u 2012. godini (Euri po hektolitru)

Izvor : Brewers of Europe, 2012., dostupno na : http://www.brewersofeurope.org,

pregledano, 24.05.2013.

32

Iz navedenog grafikona moţe se zaključiti da Finska, Ujedinjeno Kraljevstvo i Švedska

imaju navjeće trošarine na pivu u Europskoj uniji, dok Rumunjska i Bugarska imaju

najniţe.

Smjernicama 92/81/EECi 92/82/EEC te izmjenama sa drţanim u Smjernici 94/74/EC od

31. prosinca 1994. u porezni sustav EU uvodi se oporezivanje energenata. Smjernicama

se odreĎuju oporezivi proizvodi razvrstani sukladno Kombiniranoj nomenklaturi

proizvoda, minimalne stope poreza, postupci oporezivanja te odreĎena izuzeća.

Oporezivi proizvodi obuhvaćaju naftu i naftne derivate, plinsko ulje, kerozin, ukapljeni

naftni plin (LPG – liquid petroleum gas ) i prirodni plin. Na visinu stopa utječe namjena

proizvoda, odnosno činjenica je li riječ o industrijskoj ili komercijalnoj te o poslovnoj,

javnoj ili privatnoj uporabi. Visina stope takoĎer je uvjetovana ekološkim razlozima pri

čemu se ekološki prihvatljivi proizvodi te proizvodi iz ekološki prihvatljivih izvora

oporezuju niţim stopama. Energetska Smjernica 2003/96/EC od 1. siječnja 2004.

zamjenjuje prethodne smjernice i u njoj se proširuje obuhvat oporezivih proizvoda na

sve energente uključujući ugljen, koks, prirodni plin i električnu energiju. Sustav

odreĎuje minimalne stope pri čemu je bitno sluţe li energenti kao pogonsko gorivo ili

kao sredstvo za grijanje (Tablica 4.) Zemlje članice moraju uskladiti visine svojih stopa

s minimalno propisanima, pri čemu gornja granica nije odreĎena i svaka zemlja moţe

autonomno uvoditi i više stope.

33

Tablica 4. : Trošarine na energente u Europskoj uniji u 2013. godini

Energent

Kao

pogonsko

gorivo

Za

industrijsku i

komercijalnu

Za grijanje

Poslovna

upotreba

Neposlovna

upotreba

Benzin 421€/1000 l

Bezolovni

benzin

359€/1000 l

Dizelska

goriva

330€/1000 l 21€/1000 l 21€/1000 l 21€ / 1000 l

Kerozin 330€/1000 l 21€/1000 l 0€/ 1000 l 0€/1000 l

Teško loţivo

ulje

15€/t 15€/t

Ukapljeni

naftni plin

125€/t 41€/t 0€/t 0€/t

Prirodni plin 2,6€/ GJ 0,3€/ GJ 0,15€/GJ 0,3€/GJ

Ugljen i koks 0,15€/GJ 0,3€/GJ

Električna

energija

0,5€/ MWh 1,0€/MWh

Izvor : European Commision, 2013.

4.2. Oporezivanje poduzeća u EU

Na području harmoniziranja oporezivanja, u EU su, imajući u vidu isključivo opće

norme europskog prava, postignuti vrlo različiti rezultati, i to zavisno od vrste poreza: u

slučaju neizravnih poreza (PDV, posebni porezi na promet, tj. trošarine ili akcize),

direktivama je postignuta visoka razina usklaĎenosti, koja gotovo i ne traţi daljnje

zahvate (PDV), ili je njezin stupanj razmjerno visok (trošarine). No kod izravnih poreza

(porez na dohodak, porez na dobit), situacija je bitno drugačija; tako, oporezivanje

dohotka fizičkih osoba uopće nije regulirano općim normama, dok je u slučaju

34

oporezivanja dobiti situacija povoljnija, tj. na snazi su direktive kojima su regulirana

odreĎena specifična pitanja.

Za razliku od poreza na promet, odnosno PDV-a, u EU nije dogovoren zejednički oblik

oporezivanja dobiti tako da se moţe govoriti samo o harmonizaciji pojedinih segmenata

sustava oporezivanja poduzeća, a ne o harmonizaciji poreza na dobit.

Izravni porezi smatraju se bitnim instrumentima drţavne i financijska politike. Stoga

drţave članice nastoje kreirati što povoljniji porezni sustav u odnosu na konkurirajuće

porezne sustave drugih drţava kako ni privukli strani kapital i promicali poduzetničke

djelatnosti.

Tablica 5. : Porez na dobit u članicama Europske unije 2013. godine

Drţave članice Porez na dobit Drţave članice Porez na dobit

Belgija 34,0 Litva 15,0

Bugarska 10,0 Luksemburg 28,8

Češka 19,0 MaĎarska 20,6

Danska 25,0 Malta 35,0

Njemačka 29,8 Nizozemska 25,0

Estonija 21,0 Austrija 25,0

Irska 12,5 Poljska 19,0

Grčka 30,0 Portugal 31,5

Hrvatska 20,0 Rumunjska 16,0

Španjolska 30,0 Slovenija 20,0

Francuska 36,1 Slovačka 19,0

Italija 31,4 Finska 24,5

Cipar 10,0 Švedska 26,3

Latvija 15,0 UK 24,0

Norveška 28,0 EU 28 23,5

Izvor : European Commission, 2013.

Najviše stope poreza na dobit u 2013. godini zabiljeţile su Francuska (36,1 %), Malta

(35,0 %) i Belgija (34,0 %), dok su najniţe zabiljeţene u Bugarskoj i na Cipru (po 10,0

%) odnosno Irskoj (12,5 %).

35

Danas sustav harmonizacije oporezivanja poduzeća u EU obuhvaća smjernice i ostale

porezno – pravne akte i dokumente koje se odnose na pet područja (Šimović J. i

H.,2006.: 218):

1. Oporezivanje matičnih i zavisnih društava ( društva majka – kćer )

2. Porezni tretmana spajanja, dijeljenja te transfera imovine i udjela meĎu

poduzećima

3. Arbitraţni postupak u slučajevima dvostrukog oporezivanja

4. Oporezivanje kamata i autorskih naknada izmeĎu povezanih poduzeća, te

5. Europski model sprečavanja štetne porezne konkurencije (Kodeks ponašanja pri

oporezivanju poduzeća).

Jedna od tih direktiva spomenuta u gornjem tekstu (Direktiva o matičnom i zavisnom

društvu) je jedna od bitnijih smjernica harmonizacije oporezivanja poduzeća u EU. Cilj

je Direktive o matičnom i zavisnom društvu propisati jedinstveni porezno-pravni okvir

za jedan segment kretanja kapitala unutar Europske unije. Radi se o isplatama

raspodijeljene dobiti (dividende) koju zavisna trgovačka društva drţava članica vrše

svojim matičnim društvima koja se nalaze u drugim drţavama članicama EU. Porezna

prepreka, koja je ometala, ako ne i sprječavala, ovakve novčane tokove bilo je

meĎunarodno ekonomsko dvostruko oporezivanje.

Trgovačka društva angaţirana u spomenutim isplatama, bila su, zbog meĎunarodnog

ekonomskog dvostrukog oporezivanja, izloţena povećanom poreznom teretu isključivo

zbog činjenice što su se, prilikom isplate dividendi, nalazila u različitim drţavama. Do

meĎunarodnog ekonomskog dvostrukog oporezivanja je dolazilo tako što bi,prvo,drţava

rezidentnosti zavisnog društva, u slučaju raspodijele dobiti toga društva, oporezovala

raspodijeljenu dobit porezom po odbitku po isplati te dobiti matičnom društvu

rezidentnom u drugoj drţavi članici. Zatim bi ta drţava takoĎer oporezovala

raspodijeljenu dobit na razini matičnog društva kojem je ona isplaćena. Ovakvo

oporezivanje je, putem narušavanja slobode kretanja kapitala, ugroţavalo djelovanje

jedinstvenog trţišta. Direktivom je propisano sprječavanje meĎunarodnog ekonomskog

dvostrukog oporezivanja:

36

1. ukidanjem poreza po odbitku, koji je drţava izvora dividendi naplaćivala zavisnom

društvu koje je vršilo isplatu tih dividendi matičnom društvu, smještenom u drugoj

drţavi članici, dok

2. drţava članica u kojoj je matično društvo rezident mora propisati ili a) izuzimanje od

oporezivanje primljenih dividendi, ili b) mogućnost odbitka poreza na dobit koji je

platilo zavisno društvo u drţavi izvora dobiti od obveze poreza na dobit, te od bilo

kakvog (eventualno postojećeg) poreza po odbitku, u toj drţavi.

4.3. Oporezivanje pojedinca u EU

Na području usklaĎivanja oporezivanja dohotka postignuti su mali uspjesi, više zapravo

najave pravca budućih aktivnosti. Jedno od njih jest i oporezivanje prihoda od kamata.

Danas je uobičajena selidba kapitala u drţave s niskim poreznim stopama, posebice tzv.

poreznim oazama. Istovremeno kapital bjeţi iz drţava gdje je ostvaren. Jedan od oblika

bijega kapitala jest prijenos novca u drţave s većim kamatnim prinosima. Kako je takvo

strujanje kapitala potaknuto iskrivljenom trţišnom konkurencijom, dolazi do

neostvarivanja i suprostavljanja ciljevima jedinstvenog trţišta (Hodak, Lj.,2010: 413).

Ţeleći ukloniti iskrivljeno kretanje kapitala, Vijeće je 3. lipnja 2003. godine donijelo

smjernicu 2003/48/EC o oporezivanju dohotka od štednje, odnosno kamata na štednju.

Cilj Smjernice je da se u budućnosti osigura najmanja razina prekograničnog

oporezivanje kamata u EU. Prema Smjernici sve zemlje članice EU moraju uvesti

automatsku razmjenu informacija o isplatama kamata na štednju nerezidentima. Ona se

odnosi samo na kamate isplaćene fizičkim osobama, odnosno vlasniku beneficije kako

ga definira Smjernica.

37

Tablica 6. : Porez na dohodak u članicama Europske unije 2013. godine

Drţave članice Porez na

dohodak

Drţave članice Porez na

dohodak

Belgija 53,7 Litva 15,0

Bugarska 10,0 Luksemburg 42,1

Češka 15,0 MaĎarska 20,3

Danska 55,4 Malta 35,0

Njemačka 47,5 Nizozemska 52,0

Estonija 21,0 Austrija 50,0

Irska 41,0 Poljska 32,0

Grčka 49,0 Portugal 49,0

Hrvatska 40,0 Rumunjska 16,0

Španjolska 52,0 Slovenija 41,0

Francuska 46,8 Slovačka 19,0

Italija 47,3 Finska 49,0

Cipar 38,5 Švedska 56,6

Latvija 25,0 UK 50,0

Norveška 40,0 EU 28 38,1

Izvor : European Commission, 2013.

Najviše stope poreza na dohodak u 2013. zabiljeţene su u Švedskoj (56,6%), Danskoj

(55,4%), Belgiji (53,7%), Nizozemskoj i Španjolskoj (po 52,0%), Austriji i

Ujedinjenom Kraljevstvu (po 50,0%), a najniţe u Bugarskoj (10,0%), Češkoj i Litvi (po

15,0%), Rumunjskoj (16,0%) i Slovačkoj (19,0%).

38

5. DVOSTRUKO OPOREZIVANJE U ZEMLJAMA EU

Proces europske ekonomske integracije uz mnoge koristi, izaziva i mnoge troškove koje

su posljedica raznih pojava i problema. Jedan od takvih pojava je dvostruko

oporezivanje.

5.1. Pojam i vrste dvostrukog oporezivanja

Dvostruko oporezivanje nastaje kada se na osnovi propisa dviju poreznih vlasti istoga

stupnja za isto vremensko razdoblje oporezuje istim ili istovrsnim porezom isti porezni

obveznik ili porezni objekt. Pojavu dvostrukog oporezivanja nastoje izbjeći sva porezna

zakonodavstva.

Kod dvostrukog oporezivanja javlja se da je porezni obveznik prilikom plaćanja poreza

doveden u lošiju poziciju u odnosu na porezne obveznike koji svoju poreznu obvezu

plaćaju samo jednom.

Elementi koji karakteriziraju dvostruko oporezivanje su sljedeći (Jelčić, 2001.):

1. jedan porezni obveznik

2. isti ili istovrsni porez

3. jedan porezni izvor

4. dva porezna vjerovnika istog stupnja

5. dvokratno istodobno plaćanje.

Do dvostrukog oporezivanja moţe doći zbog brojnih razloa, a neki od njih su da u

svijetu postoje meĎunarodne korporacije, ulaganja koje jedan gospodarski subjekt iz

jedne drţave obavlja u drugoj drţavi, investiranje koje se obavlja u inozemstvu,

nasljeĎivanje imovine koju osoba dobiva od druge osobe koja je u drugoj drţavi i

drugih razloga.

Dvostruko oporezivanje, zapravo se smatra diskriminacijom, no postoje brojne mjere za

otklanjanje dvostrukog oporezivanja jer porezni obveznik ne smije doţivjeti porez kao

kaznu što obavlja djelatnost u inozemstvu.

Postoje tri osnovne vrste dvostrukog oporezivanja, a to su (Kesner – Škreb, 2005.):

1. Pravno dvostruko oporezivanje

2. Ekonomsko dvostruko oporezivanje

39

3. MeĎunarodno dvostruko oporezivanje.

Dvostruko oporezivanje koje nastoje sva zakonodavstva izbjeći, zbog svojih negativnih

posljedica, naziva se pravno odnosno juridičko dvostruko oporezivanje. Pravno

dvostruko oporezivanje najčešće se definira u okviru meĎunarodnog dvostrukog

oporezivanja. Tako je danas općeprihvaćena definicija pravnog dvostrukog

oporezivanja ona koja govori da, pravno dvostruko oporezivanje nastaje kada dvije ili

više poreznih vlasti propišu usporedive poreze na istog poreznog obveznika s obzirom

na isti oporezivi dohodak ili kapital (Kesner – Škreb, 2005.).

Tako se prema gore navedenoj definiciji moţe zaključiti da do pravnog dvostrukog

oporezivanja dolazi kada se zadovolje sljedeće pretpostavke (Lončarić – Horvat i

Arbutina, 2007.):

1. da dvije ili više drţava istim ili istovrsnim porezom oporezuju

2. istog poreznog obveznika

3. isti porezni objekt

4. isto porezno razdoblje.

Kod ekonomskog dvostrukog oporezivanja, najčešće se javlja oporezivanje dividendi. U

klasičnom sustavu oporezivanja dividende se oporezuju dva puta : prvi put se oporezuju

na razini poduzeća, odnosno dioničkog društva, a drugi put se oporezuju na razini

dioničara, kada dioničar plaća porez na vlastiti dohodak. Teoretski i praktičan problem

dvostrukog oporezivanja dividendi odnosno ekonomskog dvostrukog oporezivanja

rezultat je shvaćanja da je korporacija entitet u potpunosti odvojen od svojih dioničara,

te da je stoga treba i posebno oporezivati (Blaţić, 2002.: 364).

Ekonomsko dvostruko oporezivanje zapravo znači dvostruko oporezivanje istog

objekta, ali se oporezuju dva različita porezna obveznika. Za razliku od pravnog

dvostrukog oporezivanja, ovdje je naglasak stavljen na objekt oporezivanja, odnosno

ekonomski dohodak koji je u ovom slučaju isti.

Ekonomsko dvostruko oporezivanje karakterizira (Jelčić, 2001.: 166):

1. dva različita poreza

2. dva različita porezna obveznika

3. jedan nositelj poreznog opterećenja.

40

Prema navedenim karakteristikama ekonomskog dvostrukog oporezivanja mogu se

utvrditi osnovne razlike izmeĎu pravnog i ekonomskog dvostrukog oporezivanja. Kod

ekonomskog dvostrukog oporezivanja prilikom oporezivanja ne javlja se isti porezni

obveznik, već se kao porezni obveznik najprije javlja poduzeće koje plaća porez na

dobit, a zatim se kao porezni obveznik javlja dioničar koji prima dividendu koja se

oporezuje kao dio poreza na dohodak. Kod pravnog dvostrukog oporezivanja javlja se

isti porezni obveznik koji se oporezuje unutar dvije različite drţave. Još jedna razlika

izmeĎu pravnog i ekonomskog dvostrukog oporezivanja je vrsta poreza. Kao što

prethodni dio ukazuje da se kod ekonomskog dvostrukog oporezivanja javljaju i dva

različita poreza, kod pravnog je to isti ili istovrsni porez.

MeĎunarodno dvostruko oporezivanje (dohotka, dobiti, imovine, itd.) je fenomen

meĎunarodnog poreznog prava za koji je karakteristično da polazeći od iste pravne

osnove dva porezna tijela različitih drţava temelje postojanje porezne obveze (Lončarić

– Horvat i Arbutina, 2007.: 11).

Kad se radi o meĎunarodnom dvostrukom oporezivanju zapravo dolazi do preklapanja

ovlaštenja na oporezivanje najmanje dviju drţava. Takvo preklapanje zapravo se dogaĎa

na istoj osobi i to povodom istog razloga i istog poreznog objekta.

Iz definicije meĎunarodnog dvostrukog oporezivanja prizlaze bitna obiljeţja (Lončarić

– Horvat i Arbutina, 2007.: 12):

1. postojanje konkurencije poreznih propisa dviju (ili više) drţava

2. oporezivanje istog poreznog objekta od strane poreznih vlasti tih drţava, kao na

primjer drţava A oporezuje cjelokupni dohodak odreĎene osobe, a drţava B

samo dio dobiti iste osobe

3. oporezivanje istog poreznog subjekta od strane dviju (ili više) drţava što znači

da je ista osoba duţna platiti porez poreznim vlastia različitih drţava

4. istovjetnost poreznog razdoblja, koja je ostvarena ako su porezne vlasti dviju

drţava porez naplatile unutar istog razdoblja, bez obzira kada i na koji način. U

praksi se vrlo često odstupa od ovog obiljeţja dvostrukog oporezivanja i to zbog

toga jer se porezna razdoblja u različitim zemljama računaju na različite načine

5. primjena dva ista ili istovrsna poreza od strane dviju (ili više) drţava znači da se

radi o porezima koji opterećuju isti porezni objekt. Pri tom je bitno da se radi o

41

usporedivosti poreznih objekata koji se opterećuju porezom, ali bez inzistiranja

na potpunoj identičnosti poreza .

S aspekta dvostrukog oporezivanja postavlja se i pitanje kako bi se riješio problem

takvog oporezivanja i koja bi zemlja trebala imati više prevlasti u oporezivanju.

Izbjegavanje dvostrukog oporezivanja moţe se ostvariti različitim mjerama, a o tim

mjerama bit će riječi u daljnjem tekstu diplomskog rada.

5.2.Mjere za izbjegavanje dvostrukog oporezivanja

Pojavljivanje dvostrukog oporezivanja predstavlja prepreku u slobodnom kretanju roba,

usluga, a i ljudi. Mnoge su drţave zbog tih prepreka pokušavale naći načine kako

najbolje otkloniti ovaj problem i fenomen.

Da bi se štetno i nepoţeljno djelovanje dvostrukog oporezivanja spriječilo, odnosno

ograničio njegov intenzitet, poduzimaju se odreĎene mjere, primjena kojih treba stvoriti

uvjete da se pojava takvog oporezivanja izbjegne, odnosno minimiziraju njegove

posljedice, i to (Jelčić B.,B., 1998.: 142):

1. unutar iste drţave, unilateralne mjere za izbjegavanje dvostrukog oporezivanja

2. u odnosima meĎu drţavama

2.1. bilateralne mjere za izbjegavanje dvostrukog oporezivanja

2.2. multilateralne mjere za izbjegavanje dvostrukog oporezivanja.

5.2.1. Unilateralne mjere za izbjegavanje dvostrukog oporezivanja

Svakoj drţavi je u interesu, pa i uz odreĎene ţrtve, da svoje graĎane, koji se bave

prekograničnom djelatnošću, oslobodi dvostrukog poreznog tereta ili barem jednog

njegovog dijela. Time ne pomaţe samo njima nego i cjelokupnom nacionalnom

gospodarstvu. U tu svrhu moţe samostalno donositi propise s učinkom jednostranog

odricanja od poreza. Takve mjere nazivaju se unilateralne mjere za izbjegavanje

dvostrukog oporezivanja (Lončarić – Horvat i Arbutina, 2007.: 24).

Takvim mjerama pojedina drţava moţe samostalno, bez potpisivanja ugovora s drugim

drţavama, izbjeći dvostruko oporezivanje. Unilateralnim mjerama drţave samostalno

odlučuju na koji način isključiti mogućnost da jedan porezni obveznik bude dva puta

42

oporezovan istim ili istovrsnim porezom i te mjere svaka drţava ugraĎuje u svoje

porezno zakonodavstvo.

Najpoznatije unilateralne metode za izbjegavanje ili ublaţavanje dvostrukog

oporezivanja su:

1. metoda izuzimanja

2. metoda uračunavanja

3. metoda odbitka

4. metoda paušaliranja.

Metoda izuzimanja jedna je od metoda koja omogućava sprečavanje dvostrukog

oporezivanja. Korištenjem ove metode izbjegava se dvostruko oporezivanje, na način da

se domicilna drţava odriče oporezivanja dohotka koji je porezni obveznik ostvario u

zemlji izvora, odnosno inozemstvu. To se ostvaruje na način da drţava rezidentnosti

(domicilna drţava) odobri odreĎeno porezno osloboĎenje poreznog obveznika koji

ostvaruje dohodak u inozemstvu. Predmet oporezivanja se izuzme iz neograničene

porezne obveze, tako da se porezni objekt oporezuje samo jednom i to prema propisima

zemlje izvora.

Metoda uračunavanja u osnovi se sastoji u tome, da rezidentna drţava obračunava porez

i utvrĎuje porezni dug na cjelokupni ostvareni dohodak, dakle na svjetski dohodak svog

poreznog obveznika, a zatim u taj porezni dug uračunava, odnosno od njega odbija,

porez plaćen u inozemstvu za onaj dio dohotka koji je tamo i ostvaren (Lončarić –

Horvat i Arbutina, 2007.: 29).

Za metodu odbitka ne moţe se reći da je mjera koja u potpunosti otklanja dvostruko

oporezivanje, ova metoda, naime, samo ublaţava dvostruko oporezivanje. Kod primjene

ove metode inozemni porezi se ne uračunavaju u poreznu osnovicu u tuzemstvu, znači

da se inozemni porez odbija od tuzemne porezne osnovice, a ne od tuzemnog poreznog

duga.

Metoda paušaliranja, kao i metoda odbitka, ne sprječava dvostruko oporezivanje veća

ga samo ublaţava. Prema metodi paušaliranja oporezivanje se provodi putem sniţene

stope poreza (odnosno paušalne stope poreza) koja se primjenjuje na dohodak ili dobit

ostvarenu u inozemstvu i tuzemstvu. Drţava koja oporezuje prema načelu neograničene

43

porezne obveze (najčešće je to drţava rezidentnosti) na svoje porezne osnovice u koje

su u cijelosti uključeni inozemni porezni objekti, primjenjuje sniţenu poreznu stopu.

5.2.2. Bilateralne mjere izbjegavanja dvostrukog oporezivanja

Bilateralne mjere za izbjegavanje odnosno ublaţavanje dvostrukog oporezivanja

utvrĎuju se ugovorima izmeĎu dviju drţava, a ugovori se nazivaju ugovori o

izbjegavanju dvostrukog oporezivanja. Svrha ovakvih ugovora je da se dvostrano

ureĎenom podjelom odnosno dodjelom poreznih objekata i uračunavanjem poreza

ograniči ili u potpunosti izbjegne pravno i ekonomsko dvostruko oporezivanje. Ugovor

o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja je sporazum izmeĎu dviju ili više drţava kojim

one koordiniraju pravo oporezivanja na području svojih pravosuĎa. Ugovor se

primjenjuje na direktne poreze i osim što posebno navodi na koje vrste poreza se

odnosi, sadrţava i odredbu prema kojoj se primjenjuje na druge identične ili u osnovi

iste poreze. Ukoliko je ugovor o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja zaključen

izmeĎu više drţava tada su to multilateralni ugovori, a o njima će nešto više riječi biti u

daljnem tekstu.

Ugovori o dvostrukom oporezivanju definiraju (Jelčić, 2001.: 175):

1. prostornu komponentu dvostrukog oporezivanja, koja se sastoji u tome da se

ugovorom točno odreĎuje na koje se porezne objekte opterećene porezom u

pojedinom zemlji ugovornici mogu primijeniti

2. stvarnu komponentu dvostrukog oporezivanja, tj. pojedine vrste poreza na koje

se oni odnose.

Postoje dvije osnovne vrste meĎunarodnih ugovora o izbjegavanju dvostrukog

oporezivanja (Jelčić, 2001.):

1. ugovori o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja dohotka i imovine

2. ugovori o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja nasljedstva.

5.2.3. Multilateralne mjere za izbjegavanje dvostrukog oporezivanja

O multilateralnim ugovorima o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja radi se kada

ugovor o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja potpiše više zemalja članica. Do danas

44

je sklopljeno 8 multilateralnih ugovora. Prvi multilateralni ugovor sklopljen je 1971.

godine u Limi i to izmeĎu drţava Andske grupe, a to su : Bolivija, Čile, Ekvador,

Kolumbija, Peru, a od 1973. i Venezuela. 1976. godie Čile napušta grupu. Krajem 1973.

godine i arapske drţave Egipat, Iran, Jordan, Kuvajt, Sudan, Sirija, i Arapska republika

Jemen sklapaju ugovor o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja. Zemlje članice bivšeg

Sovjeta za uzajamnu ekonomsku pomoć sklapaju multilateralni ugovor 1977. godine i

to Bugarska, MaĎarska, DDR, Rumunjska, ČSSR, Mongolija, SSSR i Poljska. Članice

Zapadnoafričke ekonomske zajednice sklapaju ugovor o izbjegavanju dvostrukog

oporezivanja 1984. godine.

Nordijske zemlje, Danska, Finska, Norveška i Švedska potpisuju ugovor 1987. godine.

Multilateralni ugovor o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja izmeĎu nordijskih

zemalja koji je sklopljen 1987. godine opravdava da se o nordijskim drţavama govori

kao o drţavama koje su ostvarile najnapredniju kooperaciju u vezi s direktnim porezima

koja je dosad postignuta u svijetu.

5.3. Direktive Europske unije

Direktiva je pravni akt, koji u pravilu, donosi Vijeće EU, a samo iznimno Komisija EU.

Direktivu nije moguće usporediti ni s jednim pravnim aktom u pravim sustavima drţava

– članica. Ona predstavlja kompromis izmeĎu zahtjeva za jedinstvenim pravom unutar

EU, i što je god moguće veće zaštite svojstava nacionalnih pravnih propisa (Lončarić –

Horvat i Arbutina, 2007.: 6).

Za izbjegavanje dvostrukog oporezivanja Vijeće EU donijelo je četiri direktive, a to su :

Direktiva o matičnom i zavisnom društvu (Parent – Subsidiary Directive), Direktiva o

kamatama i autorskim naknadama (Interests and Royalties Directive), Direktiva o

spajanjima (Merger Directive) i Direktiva o transfernim cijenama (Arbitration

Convention).

Direktiva o matičnom i zavisnom društvu (Parent – Subsidiary Directive) je direktiva

koja se primjenjuje na prekogranične raspodjele dobiti izmeĎu matičnih i ovisnih

društava koje su rezidenti zemalja članica Europske unije i ima za cilj eliminiranje

dvostrukog oporezivanja koje nastaje pri isplati dobiti izmeĎu matičnih i ovisnih

45

društava. Znači ovom direktivom ţeli se otkloniti dvostruko oporezivanje onog dijela

dobiti, koje trgovačko društvo – kćerka koja ima sjedište u jednoj drţavi članici, prenosi

na trgovačko društvo – majka, čije je sjedište na području druge drţave članice (Hodak,

Lj., 2010.: 408).

Direktiva sprječava dvostruko oporezivanje tako da se ukida porez po odbitku, koji je

drţava izvora dividendi naplaćivala zavisnom društvu (kćerki) koje je vršilo isplatu

dividendi matičnom društvu (majci), a sjedište se nalazi na području druge drţave

članice. Dvostruko oporezivanje spriječilo bi se na način da bi drţava članica u kojoj je

trgovačko društvo majka rezident morala potpisati ili izuzimanje od oporezivanja

primljenih dividendi ili obvezu priznavanja odbitka poreza na dobit koji je platilo

zavisno društvo u drţavi izvora, od poreza na dobit u drţavi rezidentnosti tvrtke majke

(Lončarić – Horvat i Arbutina, 2007.).

Uvjet za dobivanje ovakve porezne olakšice je da trgovačka društvo majka u

trgovačkom društvu kćerka ima minimalno 10% udjela u kapitalu, ali kako bi se

izbjegla zloupotreba korištenja porezne pogodnosti, potrebno je ispuniti još jedan uvjet,

a to je da trgovačko društvo majka mora biti vlasnik udjela u kapitalu trgovačkog

društva kćerka najmanje dvije godine. Ova direktiva se primjenjuje samo na trgovačka

društva čije je sjedište na području jedne od drţava članica i čiji pravni oblik odgovara

onim pravnim oblicima koja su navedena u direktivi.

Direktiva o kamatama i autorskim naknadama (Interests and Royalties Directive).

Prema ovoj direktivi kamate i autorske naknade koje nastaju u drţavi članici bit će

izuzete od svih poreza nametnutih u toj drţavi članici (Hodak, Lj., 2010.: 412).

Prema navedenome temeljni cilj direktive je da se kamate i autorske naknade oporezuju

samo u drţavi članici u kojoj korisnik tih naknada ima sjedište, a ne u drţavi u kojoj su

one ostvarene. Direktiva se primjenjuje na plaćanja izmeĎu povezanih društava pri

čemu su dva društva povezana ako jedno u drugome ima vlasnički udjel od najmanje

25%.

Direktiva o spajanjima (Merger Directive) primjenjuje se na spajanja, podjele i prijenos

imovine te razmjene dionica izmeĎu trgovačkih društava iz dvije ili više zemalja

članica.

46

Glavni smisao direktive je stvariti uvjete jedinstvenog trţišta kada društva ulaze u

procese poslovnog restrukturiranja odnosno reorganiziranja, vodeći pritom računa o

zaštiti financijskih interesa drţava članica Europske unije.

Cilj direktive je omogućiti prekogranično restrukturiranje trgovačkih društava s

područja dviju ili više drţava. Ova direktiva propisuje da transakcije poslovnih

kombinacija neće potaknuti oporezivanje kapitalne dobiti nastale iz tih transakcija, a

koja je izračunata kao razlika izmeĎu stvarne vrijednosti prenesene imovine i obveza i

njihove vrijednosti u svrhu oporezivanja. Osnovni mehanizmi s kojim direktiva

ostvaruje svoj cilj je odobravanje tzv. olakšice odgode na sve kapitalne dobitke pod

uvjetom da se odrţi veza sa poreznom jurisdikcijom koja odobrava olakšicu odgode

odnosno odgaĎa se oporezivanje čime se omogućava oporezivanje kapitalnih dobitaka u

kasnijim poreznim razdobljima (Hodak, Lj., 2010.: 410).

Direktiva o transfernim cijenama (Arbitration Convention) direktiva je koje je donijelo

Vijeće Europske unije 1990. godine. Ovom direktivom ureĎuje se uklanjanje

dvostrukog oporezivanja u slučaju transfera dobiti odnosno profita izmeĎu povezanih

društava. Ova direktiva podrazumijeva za sprječavanje dvostrukog oporezivanja

obaveznu arbitraţu ukoliko drţave članice EU na različite načine tumače transferne

cijene. Arbitraţni postupak predstavlja osnovu izmirenja drţava ugovornica, kada nije

moguće postići jedinstveno stajalište u postupku zajedničkog dogovaranja (Lončarić –

Horvat i Arbutina, 2007.).

Do danas postoji samo jedan slučaj arbitraţe, što pokazuje da su drţave članice EU u

mnogim slučajevima u mogućnosti pronaći zajednički dogovor, vjerojatno zbog straha

od rezultata arbitraţe.

Iz prijašnjeg teksta moţe se vidjeti da drţave imaju na raspolaganju različite mjere i

metode za izbjegavanje dvostrukog oporezivanja i prema tome utvrĎuju svoje porezno

zakonodavstvo. Drţave se mogu odlučiti za potpuno otklanjanje dvostrukog

oporezivanja ili mogu djelomično otkloniti dvostruko oporezivanje kako bi omogućile

jednak tretman za sve porezne obveznike te na taj način poboljšati gospodarstvo zemalja

EU.

47

6. KONKURENTNOST EUROPSKE UNIJE

Pitanje konkurentnosti aktualno je i jedno od ključnih preduvjeta gospodarskog razvoja.

Razvijene zemlje spoznale su da je konkurentnost sloţen pojam na kojeg utječu brojni

čimbenici pri čemu ključnu ulogu ima ljudski kapital odnosno razina znanja, vještina i

sposobnost kojom on raspolaţe. Zemlje EU-a su upravo zbog svog višegodišnjeg

zaostajanja za razvojem SAD-a i zemljama jugoistočne Azije, donijele Lisabonsku

strategiju 2000. godine s ciljem povećanja konkurentnosti tijekom desetogodišnjeg

razdoblja u kojem bi europsko gospodarstvo trebalo postati najdinamičnije

gospodarstvo na svijetu temeljeno na znanju.

U ovom dijelu istraţuje se konkurentnost Europske unije i rezultati njezinih dosadašnjih

napora u postizanju ciljeva Lisabonske strategije i usporeĎuje se konkurentnost članica

EU-a s najznačajnijim konkurentima na globalnoj sceni. Financijaska i cjelokupna

gospodarska kriza utjecale su na nemogućnost potpune realizacije postavljenih ciljeva te

je stoga tijekom 2010. EU donio novu strategiju razvoja Europa 2020 za razvoj kroz

sljedeće desetljeće. Ona se nadovezuje na Lisabonsku strategiju, ali daje i nove naglaske

s obzirom na izazove s kojima se EU susreće.

6.1.Pojam konkurentnosti

Svjetsko gospodarstvo postalo je pod utjecajem globalizacijskih procesa fleksibilno,

otvoreno i integrirano. Tehnološki napredak, znanje, obrazovanje, stručno

osposobljavanje, slobodno kretanje rada i kapitala i drugi čimbenici kvalitete postali su

generatori rasta koji uzrokuju stalne promjene na putu razvoja i podizanja nacionalne

konkurentnosti.

Konkurentnost je mnogoznačan pojam koji obuhvaća makroekonomsku i

mikroekonomsku sferu. Nema jednoznačne definicije, već se konkurentnost definira

različito ovisno o subjektu koji se promatra, a definicije uključuju sposobnost poduzeća

da konkuriraju na svjetskom trţištu sa globalnom strategijom, pozitivnu

vanjskotrgovinsku bilancu, niske jedinične troškove rada i ravnoteţni/ realni tečaj

(Porter, 1998.). Konkurentnost je sposobnost zemlje da postigne uspjeh na svjetskom

trţištu koji omogućuje bolji ţivotni standard za sve (NVK, 2007).

48

Prema piramidi konkurentnosti koju je razvilo irsko Nacionalno vijeće za konkurentnost

navedeni su svi čimbenici koji utječu na postizanje nacionalne konkurentnosti (Slika 1.).

U temelju te piramide nalaze se čimbenici politike: poslovno okruţenje, fizička

infrastruktura i znanje. U redu iznad inputa nalaze se meĎuproizvodi ( osnovni uvjeti ):

poslovna uspješnost (izvoz), proizvodnost, cijene i troškovi. Na samom vrhu piramide

nalazi se odrţivi rast. (National Competitiveness Council, 2006.).

Slika 1. Piramida konkurentnosti

Izvor : NVK 2009., Godišnje izvješće o konkurentnosti Hrvatske 2008.

Kompleksnost pojma konkurentnosti najbolje je predstavljena kroz Porterov dijamant

konkurentskih prednosti koji obuhvaća četiri meĎusobna povezana elementa.

Nacionalna konkurentnost specifična za svaku zemlju, stvara se uzajamnim djelovanjem

svih skupina činitelja i dvije vanjske varijable. Dvije vanjske varijable su vlada

(regulatorna uloga) i prilike (šanse), dok su elementi dijamanta:

- faktorski uvjeti (ljudski i fizički resursi, tehnologija, kapital, infrastruktura)

- vezane i podrţavajuće industrije (specijalizirani domaći dobavljači, kooperanti i

proizvodnje koje dijele odreĎene zajedničke komponente)

49

- uvjeti potraţnje (napredne potrebe kupaca, veličina domaćeg trţišta, broj

nezavisnih kupaca, rast i stopa domaće potraţnje)

- strategija, struktura i razina konkurencije meĎu poduzećima u industriji (uvjeti

osnivanja, organizacija, upravljanje, strategija, domaća konkurencija, klasteri).

Svojom politikom i djelatnošću vlada vrši utjecaj na sva četiri činitelja. Veze meĎu

čimbenicima su interaktivne, a dobra pozicija jednog čimbenika pozitivno se odraţava i

na druge. Isto tako, slabost u bilo kojem čimbeniku ograničava potencijal svih ostalih.

(Porter, 1998.)

6.2.Lisabonska strategija i Europa «2020»

Istraţivanje o konkurentnosti WEF-a i IMD-a pokazalo je da većina zemlja članica EU-

a zaostaje u konkurentnosti za SAD-om.

Upravo zbog ovog problema Europsko je vijeće na sastanku u oţujku 2000. godine

donijelo Lisabonsku strategiju prema kojoj EU treba postati najkonkurentnije i

najdinamičnije na znanju temeljeno gospodarstvo do 2010. godine koje će biti sposobno

ostvariti odrţivi gospodarski rast s više kvalitetnih radnih mjesta, te većom socijalnom

kohezijom (European Commision, 2000).

Za rast i razvoj gospodarstva nije više dovoljno samo otvaranje granica trgovini robama

i investicijama već se zahtijeva otvorenost idejama, razvoj i primjena novih tehnoloških

dostignuća, poticanje inovativnosti i primjene informacijsko-komunikacijske

tehnologije koja će dovesti do razvoja novih proizvoda. Stoga su mjere unutar

Lisabonske strategije bile podijeljene u mnogobrojna područja aktivnosti :

informacijsko društvo za sve, stvaranje Europskog prostora za istraţivanje i razvoj,

stvaranje poticajnog poduzetničkog okruţja, dovršetak stvaranja jedinstvenog

europskog trţišta, efikasna i integrirana financijska trţišta, izgradnja društva znanja,

osiguranje većeg broja radnih mjesta, mederniziranje socijalne zaštite, poticanje

socijalne uključenosti i omogućavanje odrţivog razvoja. Navedena područja grupirana

su u četiri glavne kategorije (European Commission, 2000.):

1. jačanje unutarnjeg trţišta

2. istraţivanje i razvoj, obrazovanje, inovacije i poduzetništvo

50

3. zaposlenost i socijalna kohezija

4. zaštita okoliša / odrţivi razvoj.

Implementacija Lisabonske strategije uključivala je pretvaranje zaključaka Europskog

vijeća u konkretne mjere u različitim područjima, godišnje praćenje realizacije

postavljenih ciljeva kroz izvještaje o napretku koje izraĎuje Europska komisija, a

odnose se na strukturne indikatore zaposlenosti, inovacije, ekonomske reforme i

kohezije.

Suočavanje sa širenjem i posljedicama globalne ekonomske krize utjecalo je i na

promišljanje čelnika EU-a o promptnoj reakciji za spašavanje i oţivljavanje

gospodarstva. Već je 2008. godine postalo sasvim jasno da se ciljevi Lisabonske

strategije neće ostvariti, te se pojavila potreba veće koordinacije i povezanosti zemalja u

postavljanju i realizaciji ciljeva nacionalnih reformskih programa, ali i pripreme

nacionalnih proračuna.

U oţujku 2010. Europska komisija izradila je prijedlog strategije razvoja EU-a u

razdoblju do 2020. godine pod nazivom «Europe 2020» : a «European strategy for

smart, sustainable and inclusive growth» koja se nadovezuje na Lisabonsku strategiju,

ali istodobno iznalazi odgovore na izazove s kojima se EU susreće, kao što su

financijska kriza, starenje stanovništva, zaštita okoliša (klimatska promjene i izvori

energije).

Usmjerenje ove strategije je na :

1. «pametan» rast (smart growth ; gospodarstvo temeljeno na znanju i inovacijama)

2. odrţivi rast (sustainable growth ; efikasnost upotrebe resursa i konkurentnost)

3. uključiv rast (inclusive growth ; poticanje visoke razine zaposlenosti te socijalnu

i teritorijalnu koheziju).

Naglasak strategije je na većoj koordinaciji nacionalnih i europske gospodarske politike

te na usklaĎivanju nacionalnih i europskih ciljeva. Nova strategija daje rješenje za

neusklaĎenost Lisabonske strategije i njezinih brojnih ciljeva s Paktom o stabilnosti i

rastu koji zahtijeva poštivanje stroge fiskalne discipline. Europsko je vijeće prihvatilo

strategiju razvoja Europa 2020 u lipnju 2010. s ciljem prevladavanja krize i priprema

gospodarstva EU-a za sljedeće desetljeće. Tome treba pridodati i komunikaciju

Europske komisije «Enhancing economic policy coordination for stability, growth and

jobs – Tools for stronger EU economic governance» gdje se ističe potreba za većom

51

koherentnošću, koordinacijom i predviĎanjima u pripremi drţavnog proračuna i

nacionalnih planova reforme kako bi se osigurala financijska stabilnost i postigle više

stope rasta (European Commission, 2010.).

Postavljeni su sljedeći kvantitativni ciljevi koji se trebaju ostvariti do 2020. godine:

1. stope zaposlenosti – 75% stanovništva u dobi 20 – 64 godine treba biti

zaposleno

2. Ulaganje u R&D treba iznositi 3% BDP-a na razini EU-27

3. Ususret klimatskim promjenama «20/20/20» :

- smanjenje emisije stakleničkih plinova za 20%

- poboljšanje efikasnosti upotrebe energije za 20%

- povećanje udjela obnovljivih izvora energije (vjetar, sunce, voda, biogoriva) za

20%

4. stopa ranog napuštanja sustava obrazovanja treba biti ispod 10%, najmanje 40%

mlade generacije (30 – 34 godine) treba završiti tercijarno obrazovanje

5. smanjenje siromaštva za 25% (20 milijuna ljudi manje koji su siromašni ili u

opasnosti da to postanu).

Vrlo je vaţna nacionalna komponenta u realizaciji ovih ciljeva. Svaka članica treba

postaviti svoje nacionalne ciljeve koji trebaju biti ambiciozni, ali istodobno i realno

ostvarivi te detaljno argumentirani u nacionalnim reformskim programima.

6.3. Mjerenje konkurentnosti zemalja članica EU-a

Svjetski ekonomski forum prati uspjeh reformi i napredak zemalja EU-a prema

ciljevima Lisabonske strategije i svake dvije godine publicira izvješće the Lisbon

Review. Korištena je metodologija mjerenja osam zasebnih dimenzija koje obuhvaćaju

kritična područja konkurentnosti (WEF, 2012.) :

1. stvaranje informacijskog društva za sve

2. razvoj europskog prostora inovacija, istraţivanja i razvoja

3. liberalizacija (dovršetak jedinstvenog europskog trţišta, drţavna pomoć i

politika konkurencije)

4. izgradnja mreţe industrija : u telekomunikacijama, komunalnim djelatnostima i

transportu

52

5. stvaranje efikasnih i integriranih financijskih usluga

6. unapreĎenje poslovnog okruţenja

7. povećanje socijalne uključenosti (uključivanje ljudi u radnu snagu, nadogradnja

vještina i modernizacija socijalne zaštite)

8. poboljšanje (osiguranje) odrţivog razvoja.

Izvješće ima tri cilja : usporeĎuje rezultate jedne zemlje s drugom, usporeĎuje EU s

glavnim konkurentima SAD-om i azijskim zemljama. Zanimljivo je što se rezultati

istraţivanja temelje na uobičajenoj metodologiji Svjetskog ekonomskog foruma, a to je

anketiranje uprava poduzeća u analiziranim zemljama, te se stoga rezultati u velikoj

mjeri mogu tumačiti kao percepcija konkurentnosti zemalja EU-a očima poslovne

zajednice.

53

Tablica 7. Rangovi i bodovi(sumarni indeks) zemalja članica EU-a 2011-2012 i 2012-

2013

Rang 2012-2013 Bodovi Rang 2011-2012

Finska 3 5,55 4

Švedska 4 5,53 3

Nizozemska 5 5,50 7

Njemačka 6 5,48 6

UK 8 5,45 10

Danska 12 5,29 8

Norveška 15 5,27 16

Austrija 16 5,22 19

Belgija 17 5,21 15

Francuska 21 5,11 18

Luksemburg 22 5,09 23

Irska 27 4,91 29

Estonija 34 4,64 33

Španjolska 36 4,60 36

Češka 39 4,51 38

Poljska 41 4,46 41

Italija 42 4,46 43

Litva 45 4,41 44

Malta 47 4,41 51

Portugal 49 4,40 45

Latvija 55 4,35 64

Slovenija 56 4,34 57

MaĎarska 60 4,30 48

Bugarska 62 4,27 74

Slovačka 71 4,14 69

Rumunjska 78 4,07 77

Grčka 96 3,86 90

SAD 7 5,47 5

Zemlja istočne Azije 5,38

Izvor: WEF,2013., The Global Competitiveness Report

Što je broj bodova bliţi 7 to je zemlja konkurentnija, što je broj niţi to je zemlja manje

konkurentna. Zemlje istočne Azije obuhvaćaju: Japan, Hong Kong, Juţnu Koreju,

Singapur, Tajvan i Kinu. Tablica prikazuje ukupno ostvarene bodove koji se

54

izračunavaju kao prosjek bodova prikupljenih u svih osam navedenih dimenzija. U

samom se vrhu nalaze Finska, Švedska i Nizozemska koje su i u prethodnom izvješću

zauzimale vodeće pozicije.Prema poposljednjem izvješću na začelju se nalaze Grčka i

Rumunjska. UsporeĎujući ostvarene bodove drţava članica EU i nakon desetogodišnjih

napora u postizanju više razine konkurentnosti i nastojanja da preuzme primat u

konkurentnosti u svjetskim razmjerima. No,ako se promatra detaljnija analiza tada

proizlazi da četiri zemalja EU-a (Finska, Švedska, Nizozemska, Njemačka) ima bolje

pokazatelje od SAD-a i skupine azijskih zemalja.

Porezni sustav moţe utjecati na konkurentost gospodarstva neke zemlje članice. To su

prije svega poticaji u sklopu poreza na dobit kao porezni praznici, razne olakšice po

osnovi ulaganja i sniţena porezna stopa. Porezne poticaje potrebno je promatrati u širem

kontekstu fiskalnih poticaja. Fiskalni poticaji u širem smislu mogu poprimiti razne

forme, a obično se klasificiraju kao izravni (financijski) poticaji i neizravni poticaji

(porezni poticaji ili fiskalni poticaji u uţem smislu). Postoje i oni nefinancijski poticaji

(tzv. rule based incentives), odnosno nenovčani poticaji kao što su razne dozvole za rad,

razna ograničenja i restrikcije za transfer kapitala i sl.

Pod izravne ili financijske poticaje podrazumijevaju se prije svega (proračunske)

subvencije poduzećima. U tu skupinu se ubrajaju i povlašteni krediti, zatim drţava

moţe pristati snositi dio troškova u investicijskoj fazi kao na primjer izgradnja potrebne

infrastrukture ili izobrazba radnika. Ukratko, to su svi oni troškovi financijske naravi

koji se izravno osjete kroz proračun i/ili odreĎene fondove čija su sredstva namijenjena

za ovakve svrhe. Izravni oblici financijske pomoći karakteristični su za razvijene zemlje

za razliku od nerazvijenih zemalja i zemalja u razvoju kojima nedostaje slobodnih

sredstava pa moraju posezati za indirektnim mjerama kao što su porezni poticaji.

S druge strane, pod neizravne poticaje podrazumijevaju se fiskalni poticaji u uţem

smislu, odnosno porezni poticaji. Porezni poticaji je u ovom kontekstu najčešće

korišteni termin u svjetskoj literaturi. Porezni poticaji čine najveći broj fiskalnih

poticaja uopće te se prema tome mogu podijeliti prema mnogim kriterijima. Time su

najvaţniji porezni poticaji su oni koji su sadrţani unutar poreza na dobit kao temeljnog

poreznog oblika koji tangira poslovanje poduzeća s troškovnog i profitnog aspekta.

55

Porezne poticaje kod poreza na dobit smatramo još porezne poticaje u uţem smislu, dok

se ostali porezni poticaji odnose na druge porezne oblike.

U Europi se koristi veliki broj različitih poreznih poticaja koji mogu imati i različiti

učinak na izgradnju konkurentnosti. Kad se općenito govori o poreznim poticajima za

investicije, ukoliko drugačije nije spomenuto onda se prvenstveno misli na instrumente

u okviru poreza na dobit. Od preko stotinu različitih vrsta poreznih poticaja većinu čine

oni u sklopu poreza na dobit, s time da se oni podjednako koriste i u zemljama u razvoju

i razvijenim zemljama. Porezni poticaji kod poreza na dobit mogu poprimiti različite

oblike ali svaki oblik ili obuhvaća sniţavanje porezne stope ili suţavanje porezne

osnovice. Najučestalija podjela dijeli poticaje kod poreza na dobit u tri osnovne

skupine:

1) sniţena stopa poreza na dobit

2) porezni praznici (engl. tax holiday)

3) olakšice po osnovi ulaganja (engl. investment allowances)

Porezna stopa poreza na dobit sama po sebi nije olakšica ili poticaj. No, relativno niske

porezne stope mogu znatnije od bilo kojeg drugog instrumenta pozitivno utjecati na

investicije čime se stopa porezan na dobit u tu svrhu predstavlja kao najjednostavniji ali

i najučinkovitiji instrument (Mintz & Tsiopoulos, 1995).

Sniţene ili povlaštene porezne stope su najjednostavniji ali ujedno i najsuroviji

instrument jer visina poticaja ne varira s visinom investicije. TakoĎer, učinkovitost ovog

instrumenta minimalna je u slučajevima niskih graničnih poreznih stopa. Povlaštene

porezne stope obično se koriste kod poduzeća koja tek započinju s radom.

Konstantno sniţavanje poreznih stopa (tzv. race to the bottom) nije novost meĎu

tranzicijskim zemljama. Isto tako nije novost da menadţeri velikih multinacionalnih

kompanija i meĎunarodnih institucija preferiraju opću nisku stopu poreza na dobit u

odnosu na ostale porezne poticaje. TakoĎer, usporedbom s ostalim poticajima poreza na

dobit opća stopa poreza na dobit neutralnija je u odnosu na ostale porezne poticaje,

zatim jednostavnija i transparentnima kod troškova ispunjavanja porezne obveze i

porezne administracije. Stoga poduzetnici raĎe proširuju svoje poslovanje, otvarajući

nove poslovnice u drţavama s niţim porezom na dobit.

56

6.4. Lakoća poslovanja u Europskoj uniji

Na konkurentnost gospodarstva i poslovnih subjekata utječu brojni faktori. S tim

povezano se mogu promatrati odreĎeni čimbenici koji utječu na lakoću poslovanja na

pojedinom trţištu. Npr. ekonomska aktivnost zahtijeva stimulativnu zakonsku

regulativu na uspostavljanju prava vlasništva, smanjenju troškova rješavanja sporova,

predvidivosti ekonomskih interakcija i provoĎenju ugovornih obaveza. Cilj je stoga da

zakonska regulativa bude kreirana kako bi bila efikasna, dostupna svima i jednostavna u

njihovoj implementaciji. Lakoću poslovanja moţe se promatrati npr. putem sljedećih

indikatora (Doing Business, 2013.):1

1. Početak poslovanja

2. Dobivanje graĎevinskih dozvola

3. Priključenje električne energije

4. Registriranje imovine

5. Mogućnost kreditiranja

6. Zaštita investitora

7. Porezna politika

8. Trgovina s inozemstvom

9. ProvoĎenje ugovora

10. Rješavanje nesolventnosti (prestanak poslovanja).

Porezna politika je bitna kako bi se osigurala adekvatna javna potrošnja, infrastruktura i

neophodne usluge za funkcioniranje gospodarstva. Tako npr. brojne studije i indikatori

pokazuju da je, u ekonomijama gdje su više stope poreza, evidentan veći udio sive

ekonomije. Posljednjih godina više od 60% ekonomija u svijetu su reformama

poboljšale stanje u poreznoj politici.

Ovaj indikator uključuje, izmeĎu ostaloga, broj plaćanja koja poduzetnik mora napraviti

i broj potrošenih sati za pripremanje, popunjavanje obrazaca i plaćanje (Grafikon 3.).

1 „Lakoća poslovanja 2013.“ je dokument koji izraĎuje Svjetska banka. Za 2013. godinu je deseti u seriji

godišnjih izvještaja, koji istraţuje prepreke u poslovanju poslovnih subjekata širom svijeta. Izvještaj

predstavlja kvantitativne pokazatelje o poslovnoj regulativi koja je usporeĎena za 185 zemalja od

Afganistana do Zimbabvea.

57

Grafikon 3. Lakoća plaćanja poreza u Europskoj uniji u 2013. godini

Broj potrebnih plaćanja (godina dana)

Izvor : Doing Business, 2013., dostupno na: http://www.doingbusiness.org, pregledano,

09.09.2013.

Grafikon 3. prikazuje minimalan broj potrebnih plaćanja u vremenskom razdoblju od

godinu dana. Vidljivo je, da Švedska sa samo četiri potrebna plaćanja poreza u godinu

dana predvodi drţave članice Europske unije, dok Rumunjska sa čak četrdeset i jednim

plaćanjem je daleko najgora po lakoći plaćanja u Europskoj uniji.

Grafikon 4. prikazuje koliko je potrebno potrošiti vremena, tj. sati za popunjavanje

raznih obrazaca i plaćanja.

58

Grafikon 4. Lakoća plaćanja poreza u Europskoj uniji u 2013. godini

Vrijeme (sati u godinu dana)

Izvor : Doing Business, 2013., dostupno na: http://www.doingbusiness.org, pregledano,

09.09.2013.

Vidljivo je iz grafikona 4. da se najmanje vremena mora potrošiti u Luksemburgu (59h),

slijedi ga Irska (80h), Estonija (85h) i Finska (93h). U ostalim zemljama Europske unije

potrebno je uloţiti više od 100 sati za rješavanje zakonske regulative. Najgore je u

Bugarskoj u kojoj je čak potrebno 454 sati za popunjavanje obrazaca i plaćanje poreza.

Porezi su izuzetno bitni za svaku zemlju. Bez njih ne bi bilo novca da se osigura

zadovoljenje javnih potreba, ulaganje u infrastrukturu i usluge koje su ključne za

funkcioniranje gospodarstva. Ukoliko je porezno opterećenje visoko i zakonska

regulativa rigidna, poduzetnici će teţiti ka radu u sivoj (neformalnoj) ekonomiji.

Potrebno je omogućiti brţe i lakše plaćanje poreza objedinjavanjem podnošenja prijava,

smanjenjem učestalosti plaćanja ili ponudom elektronskog podnošenja naloga za

plaćanje. Mnoga gospodarstva Europske unije su smanjile porezne stope. Neke

59

ekonomije su pojednostavile plaćanje poreza i uz smanjenje stopa, za rezultat su imale

porast prihoda od poreza.

60

7. UTJECAJ DVOSTRUKOG OPOREZIVANJA NA GOSPODARSTVO ZEMALJA

EU

Dvostruko oporezivanje u EU predstavlja veliki problem. Dvostruko oporezivanje se

sve više počelo isticati s razvojem vanjskotrgovinskog poslovanja, povećanjem

investicija u inozemstvo, radom u inozemstvu, širenjem multinacionalnih kompanija

koja sve više posluju na stranom trţištu, pojavom poduzeća koja imaju sjedište na

području jedne zemlje, ali i posluju u drugoj.

Radi izbjegavanja nepovoljnih gospodarskih posljedica dvostrukog oporezivanja jedne i

slične aktivnosti u više drţava, drţave sklapaju meĎunarodne ugovore o izbjegavanju

dvostrukog oporezivanja, kako bi uklonile teškoće koje su prisutne dulje od 100 godina.

U području izravnih poreza, što nije usklaĎeno sa zakonodavstvom EU-a (kao u

neizrav-nih poreza), drţave članice zadrţavaju svoju poreznu jurisdikciju. Prema

Europskom sudu pravde, iako je izravno oporezivanje u nadleţnosti drţava članica, one

tu nadleţnost moraju provoditi sukladno zakonodavstvu Unije. Kada, dakle, nema

usklaĎenih mjera, drţave članice do odreĎene razine zadrţavaju pravo raspodjele ovlasti

poreznih jurisdikcija na osnovi ugovora o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja, pravo

borbe protiv porezne utaje i izbjegavanja plaćanja poreza, te pravo sprječavati porezne

obveznike, sudionike prekograničnih transakcija koji su stoga često u povoljnijem

poloţaju nego domaći obveznici, jer stječu prednosti od višestrukih poreznih pogodnosti

što ih odobravaju različite porezne jurisdikcije.

Budući da se na području EU-a pojavljuju različita porezna zakonodavstva, kada se radi

o izravnom oporezivanju, vode se brojni postupci pri Europskom sudu pravde koji

presudama nastoji ujednačiti postupanje u ovom području, primjenjujući pristup

neograničavanja i jednakog postupanja (non-restriction and non-discrimination). No,

sudska praksa omogućuje stvaranje pravednih načela presudama u svakome sporu, iako

iz njih ne proizlaze pravila opće naravi kojima bi se moglo točno postići djelokrug i

učinak presuda radi prilagodbe nacionalnog i meĎunarodnoga poreznog zakonodavstva

s europskim zakonodavstvom. (Vrban, 2012., Porezni vjesnik)

Postojanje dvostrukog oporezivanja ozbiljan je nedostatak za razvoj gospodarstva.

Jedan je od primjera u kojima je moguće dvostruko oporezivanje, postojanje različitih

pravila o utvrĎivanju rezidentnosti. Drugi je mogući primjer različito tretiranje dohotka

i dobiti dviju drţava ugovornica (članica EU-a). Prema OECD modelu npr. primitak se

61

u jednoj drţavi smatra dobit od poslovanja te je slijedom toga oporeziv samo u drţavi

rezidentnosti. No, isti primitak druga drţava moţe smatrati naknadom za autorsko

pravo. To se osobito često dogaĎa u vezi s primicima od tzv. tehničke pomoći i

konzultantskih usluga. Postupanje s prekograničnim gubicima sljedeći je oblik

dvostrukog oporezivanja kad ne postoji učinkovita, neposredna olakšica za gubitke

nastale u povezanim društvima u drugim drţavama članicama. Bez učinkovite olakšice

za gubitke unutar grupe trgovačkih društava, grupa će platiti porez na dobit, dok

istodobno u drugoj drţavi članici moţe biti sučeljena s gubicima.

Oporezivanje dividenda u prekograničnom poslovanju takoĎer je velika prepreka

poslovanju. Nabrojene prepreke rezultiraju sve većem broju postupaka na Europskom

sudu pravde. Multinacionalna trgovačka društva tuţe pojedine drţave članice, uz

pozivanje na odredbe Ugovora o Europskoj uniji koje zabranjuju postavljanje

ograničenja temeljnim slobodama što ih jamči Ugovor.

Dvostruko oporezivanje ima mnoge negativne posljedice koje utječu na gospodarstvo

EU, kako na poslovanje poduzeća tako i na ţivot pojedinca, neke od negativnih

posljedica su (Roller, D., 2010: 78):

1. smanjenje rentabilnosti poslovnih projekata u inozemstvu

2. ograničavanje mobilnosti proizvodnje, ujedno i utjecaj na meĎunarodnu podjelu

rada

3. utječe na smanjenje konkurentske sposobnosti (uvoznika kapitala na domaćem

trţištu, te izvoznika na inozemnom trţištu)

4. smanjenje izravnih inozemnih investicija

5. dugoročno manji gospodarski rast.

Kako je već rečeno, cilj je EU-a izbjegavanje dvostrukog oporezivanja, a prema

izrečenoj presudi u slučaju Gilly uklanjanje dvostrukog oporezivanja unutar Unije je

uključeno u ciljeve Ugovora.

No, treba napomenuti kako drţava članica, kao drţava rezidentnosti nema unilateralnu

obvezu ukloniti dvostruko oporezivanje ako ugovor nije sklopljen. Europski sud pravde

dopušta i metodu izuzimanja i metodu uračunavanja kao metode uklanjanja dvostrukog

oporezivanja. U nastavku je primjer navedene problematike iz europske sudske prakse.

62

Europski sud je odbio ukloniti meĎunarodno dvostruko oporezivanje u slučaju

Damseaux. Francuska je, naime, porezom po odbitku oporezovala dividende isplaćene

G. Damseaux, rezidentu Belgije. Belgija nije pristala uračunati porez po odbitku na

dividendu plaćenu u Francuskoj, jer je nakon sklapanja Ugovora o izbjegavanju

dvostrukog oporezivanja s Francuskom promijenila domaće zakonodavstvo. Temelj

rasprave moţe biti pojava poništavanja meĎunarodnog ugovora domaćim

zakonodavstvom. U svakom je slučaju rezultat primjene ugovora u slučaju Damseaux

meĎunarodno dvostruko oporezivanje. MeĎunarodna praksa bi u ovom slučaju dovela

do primjene običnog uračunavanja u Belgiji. Odobravanje običnog uračunavanja

utemeljeno na pravu EU-a bilo bi stoga sukladno sudskoj praksi Europskog suda pravde

u kojemu je prepoznato da je izbjegavanje dvostrukog oporezivanja cilj EU-a, da se

dohodak moţe oporezivati u drţavi u kojoj je nastao, da ugovori o izbjegavanju

dvostrukog oporezivanja imaju cilj ukloniti ili ublaţiti dvostruko oporezivanje. Slučaj

Damseaux pokazao je kako treba ţurno uspostaviti pozitivnu integraciju,

harmonizacijom i koordinacijom, kako bi se dvostruko oporezivanje meĎunarodno-

pravno uistinu spriječilo (Vrban, 2012., Porezni vjesnik).

Dvostruko oporezivanje utječe na smanjenje konkurentske sposobnosti poduzeća.

Drţave članice Europske unije većinom meĎusobno imaju sklopljene ugovore o

izbjegavanju dvostrukog oporezivanja, ali kada to nije slučaj poduzetnici se mogu naći

u nejednakim uvjetima privreĎivanja, npr. ako Francuska i Njemačka imaju sklopljen

ugovor o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja i poduzetnici koju obavljaju svoju

djelatnost u tim zemljama nemaju problema sa dvostrukim oporezivanjem, dok npr.

Bugarska i Latvija nemaju sklopljen bilateralni ugovor o izbjegavanju dvostrukog

oporezivanja, i njihovi poduzetnici koji obavljaju svoje djelatnosti u spomenutim

drţavama nisu zaštićeni kao poduzetnici iz prethodnih drţava. I to izravno utječe na

njihovu konkurentnu sposobnost, koja je zbog plaćanja dvostrukog poreza bitno

smanjena u usporedbi s poduzetnicima koji na isti porezni objekt i za isto porezno

razdoblje plaćaju porez jedanput.

Dvostruko oporezivanje u prekograničnom poslovanju, što je posljedicom

nekonzistentna meĎusobnog utjecaja različitih nacionalnih poreznih sustava, zapreka je

i velik izazov za unutarnje trţište. U vezi s ugovorima, dakle, prepoznata su moguća

63

rješenja te koraci kakve bi trebala poduzeti Europska komisija (Vrban, 2012., Porezni

vjesnik):

− proširenje obuhvata ugovora, odnosno ispunjavanje okvira ugovora o izbjegavanju

dvostrukog oporezivanja na području EU-a što se odnose na okolnosti kakve

obuhvaćaju tri drţave, uz odreĎivanje smjernica o postupanju sa subjektima te porezima

što nisu obuhvaćeni ugovorima

− konzistentnije tumačenje i primjena odredba ugovora u odnosima drţava članica EU-a

na osnovi usklaĎivanja, odnosno osnivanje foruma za predstavnike drţava članica (npr.

o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja) radi rasprava o poreznim pitanjima na razini

EU-a i o prijedlozima za donošenje Kodeksa ponašanja (Code of Conduct) kada se radi

o dvostrukom oporezivanju,

− stvaranje mehanizama za pojednostavnjenje i ubrzanje učinkovita rješavanja slučajeva

dvostrukog oporezivanja u svim područjima izravnog oporezivanja. Nuţno je uskladiti

ugovore sa zakonodavstvom EU-a ili ih uskladiti pozitivnom integracijom u

meĎusobnim odnosima drţava članica. Predloţeno je stoga sklapanje multilateralnog

ugovora o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja, uzimajući u obzir zahtjeve iz Ugovora

o EU, ili prihvaćanje preporuka drţava članica što sadrţe smjernice o najosjetljivijim

pitanjima u ugovorima.

64

8. ZAKLJUČAK

Europska unija se usklaĎivanjem poreza bavi od samog svog osnutka. Riječ je o

zahtjevnom poslu koji sporim koracima ide naprijed. Sustavi oporezivanja formirani su

u vrijeme relativno skromne povezanosti gospodarstava pojedinih zemalja, dok se danas

globalizacijskim i integracijskim procesima postupno otklanjaju brojne barijere. Najveći

uspjesi postignuti su na području općeg poreza na promet, tj. uvoĎenjem i

usklaĎivanjem PDV-a. Koliko je sloţen taj posao, dovoljno ukazuje činjenica da je

usklaĎivanje PDV-a postupak koji traje već pedesetak godina, i unatoč tolikom proteku

vremena i uloţenim naporima, i dalje postoje pojedina područja koja nisu do kraja

usklaĎena. Europska unija ima cilj harmonizirati poreze u sklopu zajedničke porezne

politike. Porezna harmonizacija označava koordinaciju poreznih sustava drţava članica

Europske unije radi izbjegavanja meĎunarodnog dvostrukog oporezivanja koji

negativno utječe na funkcioniranje unutarnjeg trţišta. Dvostruko oporezivanje utječe na

gospodarstvo EU tako da, utječe na smanjenje konkurentske sposobnosti, smanjenje

izravnih inozemnih investicija, smanjenje rentabilnosti poslovnih projekata u

inozemstvu i dugoročno manji gospodarski rast. Iako postoje sličnosti glede strukture

poreznih oblika u zemljama EU-a, postoje značajne razlike u strukturi poreznih sustava

i poreznih prihoda gledano po pojedinim zemljama članicama Europske unije. Zbog sve

prisutnije globalizacije i liberalizacije postoji sve veća potreba za otklanjanjem

dvostrukog oporezivanja. U radu je detaljno definirano dvostruko oporezivanje, opisane

su vrste dvostrukog oporezivanja, objašnjena je svaka mjera koja se moţe koristiti za

izbjegavanje dvostrukog oporezivanja.

Jedna od tih mjera su ugovori o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja. Svrha ugovora

je da se dvostrano ureĎenom podjelom odnosno dodjelom poreznih objekata i

uračunavanjem poreza ograniči ili u potpunosti izbjegne meĎunarodno dvostruko

oporezivanje. Ugovor o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja je sporazum izmeĎu

dviju ili više drţava kojim one koordiniraju pravo oporezivanja na području svojih

pravosuĎa. Stoga su ti ugovori i vrlo vaţan instrument ekonomske politike

uspostavljanja unutarnjeg trţišta Europske unije, budući da unutarnje trţište čini

područje bez unutarnjih granica u kojemu postoji slobodan protok robe, osoba, usluga i

kapitala. Stoga i ugovori o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja i ugovori o djelovanju

EU-a imaju jednake ciljeve: sloboda kretanja što bi imalo pridonijeti učinkovitijoj

65

raspodjeli proizvodnih čimbenika rada i kapitala, što pak pridonosi optimizaciji

ekonomskog blagostanja osoba. Vijeće EU je prepoznalo činjenicu da postojanje

različitih nacionalnih sustava poreza stvara smetnje na unutarnjem trţištu. Kako bi

umanjila smetnje takve vrste, poduzela je odreĎene mjere radi ostvarenja slobodnog

prometa na unutarnjem trţišta. Godine 1990. Vijeće EU donosi paket mjera za

izbjegavanje dvostrukog oporezivanja: Direktiva o matičnom i zavisnom društvu

(Parent – Subsidiary Directive), Direktiva o kamatama i autorskim naknadama (Interests

and Royalties Directive), Direktiva o spajanjima (Merger Directive) i Direktiva o

transfernim cijenama (Arbitration Convention). Direktiva o matičnom i zavisnom

društvu je najvaţnija direktiva za eliminiranje dvostrukog oporezivanja. Ona se

primjenjuje na prekogranične raspodjele dobiti izmeĎu matičnih i ovisnih društava koje

su rezidenti zemalja članica Europske unije. Znači ovom direktivom ţeli se ukloniti

dvostruko oporezivanje onog dijela dobiti, koje trgovačko društvo – kćerka koja ima

sjedište u jednoj drţavi članici, prenosi na trgovačko društvo – majka, čije je sjedište na

području druge drţave članice. Drţave EU imaju na raspolaganju različite mjere i

metode za izbjegavanje dvostrukog oporezivanja i prema tome utvrĎuju svoje porezno

zakonodavstvo. Drţave se mogu odlučiti za potpuno otklanjanje dvostrukog

oporezivanja ili mogu djelomično otkloniti dvostruko oporezivanje kako bi omogućile

jednak tretman za sve porezne obveznike te na taj način poboljšati gospodarstvo zemalja

EU. Dvostruko oporezivanje predstavlja problem koji proizlazi iz preklapanja

jurisdikcija drţava EU. Moţe se govoriti, s jedne strane, o poţeljnosti intenzivne

prekogranične privredne djelatnosti, ali istovremeno, s druge strane, ista se destimulira

upravo putem oporezivanja istog dohotka (ili dobiti) u različitim drţavama. Na ovaj

problem nadovezuje se i pitanje pravednosti o oporezivanju jer ne ukloni li se dvostruko

oporezivanje to za sobom povlači pojavu da će subjekti koji su mu izvrgnuti snositi

veće porezno opterečenje zbog toga što su njima ţivotne prilike usmjerene preko

drţavne granice. Stoga moţe se zaključiti da dvostruko oporezivanje dovodi do

diskriminacije, tj. do nejednakog poreznog tretmana poreznih obveznika i do

narušavanja načela pravednosti u oporezivanju i ravnomjernog rasporeda poreznog

tereta, snaţno utječe na smanjenje konkurentske sposobnosti, dovodi do nejednakih

uvjeta privreĎivanja poreznih obveznika, izravno utjecajući na njihovu konkurentnu

sposobnost, koja je zbog plaćanja dvostrukog poreza bitno smanjena u usporedbi sa

66

poreznim obveznicima koji na isti porezni objekt i za isto vremensko razdoblje plaćaju

porez jedanput. Stoga moţe se zaključiti, da je dvostruko oporezivanje u korelaciji sa

konkurentnosti zemalja članica Europske unije.

Kako bi se očuvala načela pravednosti u oporezivanju i ravnomjernosti u raspodjeli

poreznog tereta, sve zemlje bi trebale suraĎivati i pomoću bilateralnih ugovora, ali i

mjera u vlastitom poreznom sustavu svesti pojavu dvostrukog oporezivanja na

minimum.

67

POPIS LITERATURE

A ) Knjige :

1 ) Blaţić, H., 2002., Ekonomko dvostruko oporezivanje u Hrvatskoj, Ekonomski

fakultet Sveučilišta u Rijeci, Rijeka

2 ) Brummerhof, D., 2000., Javne financije, Mate d.o.o., Zagreb

3 ) Hodak – Mintas, LJ., i suradnici, 2010., Europska unija, Zagreb, Mate d.o.o.:

Zagrebačka škola ekonomije i managementa

4 ) Jelčić, B., 2001., Javne financije, RRIFplus Zagreb

5 ) Jelčić, B., Jelčić, Bo., 1998., Porezni sustav i porezna politika, Informator, Zagreb

6 ) Jelčić, B., 1997., Javne financije, Informator, Zagreb

7 ) Kandţija, V., Cvečić I., 2010., Ekonomika i politika Europske unije, Ekonomski

fakultet Sveučilišta, Rijeka

8 ) Lončarić – Horvat, O., Arbutina, H., 2007., Osnove meĎunarodnog poreznog prava,

Zagreb : Narodne novine

9 ) Porter, M., 1998., The Competitive Advantage of Nations, New York: Palgrave

10 ) Šimović, J., Šimović, H., 2006., Fiskalni sustav I fiskalna politika Europske unije,

Pravni fakultet, Zagreb

B ) ČLANCI, PUBLIKACIJE I OSTALI IZVORI :

11. Doing Business, 2013., dostupno na: http://www.doingbusiness.org, pregledano,

09.09.2013.

12. Excise duty rates for beer in Europe, 2012., www.brewersofeurope.org, pregledano

24.05.2013., dostupno:

http://www.brewersofeurope.org/docs/publications/BED2012.pdf

13. Godišnje izvješće o konkurentnosti Hrvatske, 2008., www.konkurentnost.hr,

pregledano 25.05.2013., dostupno:

http://www.konkurentnost.hr/Default.aspx?sec=90

14. Katarina Ott,2007., Institut za javne financije Zagreb, www.ijf.hr, pregledano

23.05.2013., dostupno:

http://www.ijf.hr/rosen/rosenic/rosenic.pdf

68

15. Making it happen: the European Semester, 2013.,http://ec.europa.eu, pregledano

25.05.2013., dostupno:

http://ec.europa.eu/europe2020/making-it-happen/

16. Marina – Kesner Škreb,2008., Porez na dobit,www.hrcak.srce.hr, pregledano

23.05.2013., dostupno :http://hrcak.srce.hr/file/8878

17. The Global Competitiveness Report 2012-2013., www.weforum.org, pregledano

24.05.2013., dostupno:

http://www3.weforum.org/docs/WEF_GlobalCompetitivenessReport_2012-13.pdf

18. Ugovori o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja i europsko pravo, 2012., Vrban,

pregledano 27.08.2013., dostupno:

http://www.ijf.hr/upload/files/file/PV/2012/10/vrban.pdf

19. Veleučilište u Rijeci, 2012., Višestruko oporezivanje, www.veleri.hr, pregledano

24.05.2013., dostupno:

http://www.veleri.hr/files/datoteke/nastavni_materijali/k_poduzetnistvo_2/5_-

_visestruko_oporez.pdf

20. World Competitiveness Ranking 2013., www.imd.org, pregledano 25.05.2013.,

dostupno:

http://www.imd.org/wcc/news-wcy-ranking/

21. World economic forum, www.weforum.org, pregledano 25.05.2013., dostupno :

http://www.weforum.org/issues/global-competitiveness

69

POPIS TABLICA I GRAFIKONA

Tablica 1. Svefazni bruto porez na promet – primjer obračuna ............................................... 21

Tablica 2. Porez na dodanu vrijednost u članicama Europske unije 2013.godine ................... 25

Tablica 3. Trošarine na cigarete, cigare i cigarilose u Europskoj uniji u 2012.godini ............. 30

Tablica 4. Trošarine na energente u Europskoj uniji u 2013.godini......................................... 33

Tablica 5. Porez na dobit u članicama Europske unije 2013.godine ........................................ 34

Tablica 6.Porez na dohodak u članicama Europske unije 2013.godine ................................... 37

Tablica 7. Rangovi i bodovi zemalja članica EU-a 2011-2012 i 2012-2013 ........................... 53

Grafikon 1.Struktura poreznih prihoda drţava članica Europske unije u 2008........................ 15

Grafikon 2.Trošarine na pivu u Europskoj uniji u 2012.godini ............................................... 31

Grafikon 3. Lakoća plaćanja poreza u Europskoj uniji u 2013. godini .................................... 57

Grafikon 4. Lakoća plaćanja poreza u Europskoj uniji u 2013. godini .................................... 58

Slika 1. Piramida konkurentnosti ............................................................................................. 48

70

IZJAVA

kojom izjavljujem da sam diplomski rad s naslovom Porezni sustavi i dvostruko

oporezivanje u zemljama EU i konkurentnost gospodarstva izradio samostalno pod

voditeljstvom mentora prof. dr. sc. Vinka Kandţije, a pri izradi rada mi je pomogao i

viši asistent dr. sc. Igor Cvečić, primjenjujući metodologiju znanstvenoistraţivačkog

rada i koristeći literaturu koja je navedena na kraju diplomskog rada. TuĎe spoznaje,

stavove, zaključke, teorije i zakonitosti koje sam izravno ili parafrazirajući naveo u

diplomskom radu, na uobičajeni način citirao sam i povezivao referencama s korištenim

bibliografskim jedinicama. Rad sam izradio u skladu s nacionalnim i meĎunarodnim

normama o autorskom radu i djelu.

Suglasan sam s objavom diplomskog rada na sluţbenim stranicama Fakulteta.

Student:

Ognjen Adţaga