UNIVERZA V MARIBORU EKONOMSKO-POSLOVNA FAKULTETA

DIPLOMSKO DELO

KNJIGOVODENJE POLJEDELSKE IN ŽIVINOREJSKE DEJAVNOSTI NA KMETIJI

Kandidatka: Milena Mikola Študentka rednega študija Številka indeksa: 81604508 Program: visokošolski strokovni Študijska smer: računovodstvo Mentor: prof. dr. Franc Koletnik

Vaneča, marec 2007

2

PREDGOVOR V kmetijski dejavnosti se kmetije srečujejo s prepletenostjo različnih dejavnikov, ki vplivajo na poslovanje kmetije. Razdrobljena posestna in parcelna struktura, pretežno neugodne naravne razmere, obremenjenost s stalnimi stroški osnovnih sredstev, neorganiziranost kmetij ter ne dovolj zaščitna kmetijska politika botrujejo neugodnemu dohodkovnemu položaju kmetij v Sloveniji. Še posebej za zasebno kmetijstvo velja, da se je v razmerah hitrih sprememb poleg vseh težav znašlo v pomanjkanju podatkov in informacij, s pomočjo katerih bi lahko sklepalo poslovne odločitve za prihodnost. Da bi kmetije lahko poslovale uspešno, učinkovito in gospodarno, je potrebno sprejeti prave poslovne odločitve. Za sprejetje teh pa je potrebna podlaga, ki podpre določeno alternativo kot boljšo izbiro. Zato si mora kmet razvidovati poslovna dogajanja na kmetiji ter na podlagi preučitve tega in informacij iz okolja sprejeti za njegovo kmetijo najboljše odločitve, ki se mu ponujajo. Pomembno za kmeta je, da ima vzpostavljeno računovodstvo, ki ustreza njegovemu poslovanju. Poslovanje kmetij ureja zakonodaja, katero mora kmet pri svojem poslovanju tudi upoštevati. Tako ureja zakonodaja samo poslovanje v poljedelski in živinorejski dejavnosti, kot je ravnanje z živalmi, higienski minimumi ter drugo. Kmet pa mora upoštevati tudi zakonodajo pri samem knjigovodenju, predvsem pa pri knjigovodenju za davčne namene. Obdavčitev kmetije je odvisno od statusa kmeta ter od načina ugotavljanja dohodka kmeta. Knjigovodenje za poslovne namene je namenjeno za presojanje učinkovitosti in uspešnosti, zagotavljanje plačilne sposobnosti kmetije, načrtovanje prihodnosti kmetije ter za druge poslovne odločitve, ki se nanašajo na kmetijo. Samo poslovanje kmetije je zahtevno, saj je potrebno veliko znanja o delu in tudi o računovodstvu, kajti noben kmet ne bo delal tistega, kar mu ne prinaša donosa.

3

KAZALO 1 UVOD................................................................................................................................. 5

1.1 Opredelitev problema ............................................................................................... 5 1.2 Namen, cilji in trditve diplomskega dela................................................................. 5

1.2.1 Namen................................................................................................................... 5 1.2.2 Cilji ....................................................................................................................... 5 1.2.3 Trditve .................................................................................................................. 6

1.3 Predpostavke in omejitve.......................................................................................... 6 1.4. Metode raziskovanja ................................................................................................ 6

2 POLJEDELSKA IN ŽIVINOREJSKA DEJAVNOST ...................................................... 7

2.1 Poljedelska dejavnost ................................................................................................ 8 2.1.1 Značilnosti proizvodnje oziroma pridelave .......................................................... 8

2.2 Živinorejska dejavnost .............................................................................................. 8 2.2.1 Značilnosti proizvodnje oziroma prireje............................................................... 9

3 DAVČNI VIDIK KNJIGOVODENJA ............................................................................ 10

3.1 Kmetijski predpisi ................................................................................................... 10 3.1.1 Nosilec kmetijskega gospodarstva...................................................................... 11

3.2 Davčna zakonodaja ................................................................................................. 11 3.3 Vrste obdavčitve kmetijske dejavnosti .................................................................. 12

3.2.1 Samoobdavčitev - obdavčitev na podlagi dejanskih prihodkov in odhodkov.... 12 3.2.2 Davčna napoved ................................................................................................. 13 3.2.3 Obdavčitev na podlagi normiranih stroškov....................................................... 14

3.4 Enostavno knjigovodstvo ........................................................................................ 15 3.4.1 Poslovne knjige .................................................................................................. 15 3.4.2 Letno poročilo..................................................................................................... 16

3.5. Dvostavno knjigovodstvo ....................................................................................... 17 3.5.1 Poslovne knjige .................................................................................................. 17 3.5.2 Računovodsko obračunavanje ............................................................................ 18 3.5.3 Letno poročilo..................................................................................................... 19

3.6 Davek na dodano vrednost ..................................................................................... 19 3.7 Trošarine .................................................................................................................. 21

4 POSLOVNI VIDIK KNJIGOVODENJA ........................................................................ 22

4.1 Pojem in namen poslovnega knjigovodstva za kmeta .......................................... 22 4.2 Način poslovnega knjigovodenja............................................................................ 23

4.2.1 Knjigovodstvo opredmetenih osnovnih sredstev................................................ 23 4.2.2 Knjigovodstvo materiala .................................................................................... 24 4.2.3 Knjigovodstvo plač............................................................................................. 25 4.2.4 Knjigovodstvo storitev ....................................................................................... 25 4.2.5 Knjigovodstvo ustvarjanja poslovnih učinkov ................................................... 26 4.2.6 Knjigovodstvo gotovih proizvodov in nedokončane proizvodnje...................... 28 4.2.7 Knjigovodenje finančne in poslovne uspešnosti ................................................ 29

4

5 KNJIGOVODENJE PRI KMETU S POLJEDELSKO IN ŽIVINOREJSKO DEJAVNOSTJO.................................................................................................................. 31

5.1 Predstavitev kmetije X ............................................................................................ 31 5.2 Davčno knjigovodenje pri kmetu X ....................................................................... 31 5.3 Poslovno knjigovodenje pri kmetu X..................................................................... 33

5.3.1 Knjigovodenje ustvarjanja učinkov pri kmetu X................................................ 34

6 SKLEP.............................................................................................................................. 41

7 POVZETEK ..................................................................................................................... 43

8 LITERATURA IN VIRI................................................................................................... 44

5

1 UVOD V uvodnem delu bomo predstavili in opisali problem raziskovanja, določili namen, cilje in omejitve ter postavili predpostavke in teze, ki jih bomo z ustreznimi načini in metodami raziskovanja potrdili ali ovrgli.

1.1 Opredelitev problema Področje našega raziskovanja bo knjigovodstvo v poljedelski in živinorejski dejavnosti. Problem, ki ga bomo raziskali, je ugotoviti, kakšno knjigovodstvo naj ima kmet s poljedelsko in živinorejsko dejavnostjo za davčne in poslovne potrebe. Pri tem se bomo soočili s problemom smotrnega razvidovanja poslovnih dogodkov za davčne in poslovne namene. Vsekakor mora kmet pri knjigovodstvu upoštevati tudi same značilnosti poljedelske in živinorejske dejavnosti. Knjigovodenje je nujno za uspešno poslovanje, postavlja se le vprašanje, kaj je v poljedelski in živinorejski dejavnosti idealno knjigovodenje in kako ga organizirati ter voditi. Pravilna organizacija davčnega in poslovnega knjigovodenja je za posameznega kmeta pomembna, saj na eni strani mora zadostiti davčnim predpisom, na drugi pa svojim poslovnim potrebam po določenih podatkih.

1.2 Namen, cilji in trditve diplomskega dela

1.2.1 Namen Namen diplomskega dela je seznaniti se s poljedelsko in živinorejsko dejavnostjo, zakonskimi pravili, ki urejajo to področje, ter samim knjigovodenjem. Ugotoviti želimo, kakšno knjigovodenje naj ima kmet s poljedelsko in živinorejsko dejavnostjo, da bo zadostil davčnim predpisom in da bo na podlagi svojega poslovnega računovodstva sprejemal pravilne izvedbene in strateške odločitve. Ugotovili bomo, kaj je za kmeta obvezno voditi ter kaj je za njega še smiselno, da pri svojem poslovanju upošteva. Samo knjigovodenje bomo prikazali na praktičnem primeru kmeta, ki si želi, da bi si vpeljal ustrezno knjigovodenje.

1.2.2 Cilji Cilj diplomskega dela je prikazati, kakšno knjigovodstvo naj ima kmet s poljedelsko in živinorejsko dejavnostjo. Ugotovili bomo, kaj kmetu narekuje zakonodaja ter kakšne podatke potrebuje za sklepanje izvedbenih in strateških odločitev. Poudariti želimo tudi potrebo po knjigovodstvu ustvarjanja učinkov, ki ima pomembno vlogo pri samem kmetovanju. Želimo ugotoviti razlike med knjigovodenjem za davčne namene in knjigovodenjem za poslovne potrebe in kako se sama specifičnost poljedelske in živinorejske dejavnosti odraža v knjigovodstvu.

6

1.2.3 Trditve • Poljedelska in živinorejska dejavnost ima posebne značilnosti poslovanja, ki v

računovodstvu zahtevajo posebno obravnavanje. • Glede na današnje razmere, ki zahtevajo natančen vpogled v vse procese poslovanja

kakor tudi natančne informacije za prihodnje odločanje, je vsekakor potrebno vpeljati dvostavno knjigovodstvo, kajti enostavno knjigovodstvo ne nudi zadostnega vpogleda v poslovanje.

• Poslovno knjigovodstvo je izrednega pomena za kmeta, kajti na podlagi svojih podatkov in s spremljanjem okolja proučuje dosedanje in prihodnje kmetovanje. V poljedelski in živinorejski dejavnosti ima kmet potrebo po knjigovodenju po stroškovnih mestih in nosilcih.

1.3 Predpostavke in omejitve Pri proučevanju zadanega problema upoštevamo, da so vsi podatki in informacije, ki nam jih je posredoval obravnavani kmet, verodostojne in poštene. Uporabljamo predvsem domačo literaturo, saj gre za specifično področje v kmetijstvu, ki ga ureja domača zakonodaja. Uporabljamo predvsem zakonska pravila ter strokovne članke, ki predstavljajo tudi omejitev, kajti zakonodaja se hitro spreminja in postane precej hitro neuporabna. Vendar smo pri sami problematiki upoštevali najnovejše predpise, da bi se vplivu sprememb v čim večji meri izognili. Prav tako predstavlja omejitev tudi obravnavani kmet, kajti pri njem smo pokazali, kako knjigovodstvo bi bilo zanj smiselno oblikovati, to pa še ne pomeni, da je to za vsako dejavnost v kmetijstvu idealna rešitev. Ker se bo praktični primer nanašal na kmeta, ki se bo preoblikoval iz fizične osebe v samostojnega podjetnika, bomo predstavili predvsem zakonodajo in druga pravila, ki se nanašajo na samostojnega podjetnika.

1.4. Metode raziskovanja Raziskava je osredotočena na funkcijo knjigovodenja. Pri proučevanju in reševanju poslovnega problema smo se lotili poslovne raziskave. Celotna naloga je statičnega značaja. Pristop k proučevanju problema je deskriptiven in vključuje metode deskripcije, klasifikacije in kompilacije.

7

2 POLJEDELSKA IN ŽIVINOREJSKA DEJAVNOST Zakon o kmetijstvu (Uradni list RS št. 51/06) opredeljuje kmetijsko dejavnost kot gospodarsko panogo, ki obsega pridelovanje kmetijskih rastlin oziroma živinorejo ter storitve za rastlinsko pridelavo oziroma živinorejo, razen veterinarskih storitev. Obsega dejavnosti, ki so v predpisih o standardni klasifikaciji dejavnosti navedene: 01.1 Pridelovanje kmetijskih rastlin, 01.2 Živinoreja, 01.3 Mešano kmetijstvo, 01.4 Storitve za rastlinsko pridelavo in živinorejo, razen veterinarskih storitev. Mednarodni računovodski standard 41. opredeljuje nekatere pojme. Kmetijsko dejavnost opredeljuje kot uravnavanje biološkega preobražanja bioloških sredstev v podjetju za prodajo v kmetijske pridelke ali dodatna biološka sredstva. Kmetijski pridelek je pospravljen proizvod bioloških sredstev podjetja, biološko sredstvo je pa živa žival ali rastlina. Biološko preobražanje obsega rast, propadanje, proizvajanja in razplod, ki povzročajo kakovostne ali količinske spremembe biološkega sredstva. Temelja naloga kmetijstva je pridelovanje živil, prideluje pa še številne surovine za živilsko, tekstilno in druge industrije. Razvojna funkcija kmetijstva se dotika vsebine in narave proizvodno-ekonomskega koncepta, saj kmetijstvo v določenem gospodarskem sistemu prispeva dva ključna dejavnika, potrebna za delovanje vitalnih gospodarskih subjektov, to sta hrana in raznovrstni resursi iz kmetijstva za potrebe industrije (Turk 2001, 14-15). Poleg splošnih in skupnih lastnosti, ki so značilne za druge gospodarske dejavnosti, ima kmetijska dejavnost še nekatere specifične značilnosti, po katerih se razlikuje od drugih dejavnosti. Le-te izvirajo iz tesne prepletenosti kmetovanja in narave: 1. kmetijska proizvodnja je pridelovanje gojenih rastlin in vzreja domačih živali, zato je

organske narave, 2. sama kmetijska dejavnost je močno odvisna od naravnega okolja. Prva skupina značilnosti se kaže pri predmetih dela, načinu in postopku obnavljanja proizvodnje in reprodukcije ter pri organizaciji dela. Vpliv narave na kmetijsko dejavnost je velik in raznovrsten, kar vpliva na poslovno uspešnost same dejavnosti. (Vadnal in Gliha 1991, 6-7) Ekstenzivno kmetijstvo lahko opišemo kot pridelavo vsega po malem. V ekstenzivnem kmetijstvu je večja potreba po delovni sili, ponavadi je tehnološko slabše opremljeno in je manj konkurenčno. Medtem ko je intenzivno kmetijstvo usmerjeno v eno dejavnost (npr. vzreja prašičev), je specializirano in sodobno tehnološko opremljeno. Trije poglavitni proizvodni dejavniki v kmetijstvu so: • delo, • tla oziroma zemlja, • sredstva (kapital). Najugodnejša kombinacija vseh treh dejavnikov je za kmeta pravilna pridelovalna usmeritev. Delo v kmetijstvu je lahko neposredno in posredno. Neposredno delo je oranje, setev, škropljenje, gnojenje in podobno, posredno delo je upravno ter strokovno delo

8

(režijsko). V sodobnem kmetijstvu narašča pomen in delež posrednega dela. Z razvojem znanosti in pridelovalnih postopkov (tehnologij) postaja delo v kmetijstvu vse bolj zahtevno. Poleg naravoslovnega je potrebno tudi vse več tehniškega in družboslovnega znanja. Proizvodna moč tal je praktično neuničljiva in zato zemljišča kot osnovnega sredstva ne amortiziramo. Sredstva se glede na fizično stanje pojavljajo v treh oblikah: • v stvarni ali materialni obliki, • v obračunski obliki (terjatve), • v denarni obliki. (Vadnal in Gliha 1991, 63-65)

2.1 Poljedelska dejavnost Poljedelstvo je temelj kmetijstva. Osnovna naloga poljedelstva je zagotavljanje hrane, njegova pomembna vloga pa je tudi pri ohranjanju izgleda kulturne krajine. Poljedelstvo se ukvarja s pridelavo pravih žit (pšenica, ječmen, rž, oves), prosatih žit (koruza, proso, ajda), oljnic in predivnic (sončnica, oljna ogrščica, oljna repica, buče) rastlin za podor in zeleno gnojenje, posebnih poljščin, zrnastih stročnic (fižol, soja, leča), korenovk in gomoljnic (krompir, sladkorna pesa, krmna pesa, rdeča pesa).

2.1.1 Značilnosti proizvodnje oziroma pridelave Poljedelska dejavnost je vezana na zemljo oziroma na njivske površine. Kmet ima lahko zemljo v lasti ali pa ima zemljo v najemu. Za kmeta je pomembno, da ima dovolj velike njivske površine, katerih obdelovanje ni težavno.V poljedelski dejavnosti mora kmet za prihodnje leto izdelati kolobarni oziroma vrstilni načrt. To je načrt poljščin, ki jih bo prideloval v naslednjem letu. Ni vseeno, kako vrstimo poljščine na njivi, nekatere se lahko vračajo šele čez nekaj let. Pri odločitvi glede pridelave poljščin pa mora upoštevati tudi prihodnja leta poslovanja. Kmet mora poznati kolobarni sistem ter imeti v mislih, kaj bo prideloval v prihodnjih letih, da ne bi prišel navzkriž s kolobarjem. Izdelava kolobarjev in gnojilnih načrtov je torej pomembna, kajti kmet mora upoštevati tudi razmere na trgu in v določenem letu pridelovati pravo poljščino, ki bo v skladu s kolobarjem. Kmet mora izbrati primerno rastišče in primerno obdelati tla za posamezno poljščino, da bo ta kar najbolje uspevala. Poljščino je potrebno primerno oskrbovati, da bo pridelek zdrav in v obsegu, ki bo kmetu prinesel primeren zaslužek. Vsekakor kmet potrebuje veliko strokovnega znanja iz kmetijstva, prav tako pa tudi iz računovodstva, kajti njegova dejavnost mora biti uspešna, učinkovita, gospodarna ter mora zagotavljati plačilno sposobnost.

2.2 Živinorejska dejavnost

Živinoreja ostaja najpomembnejša panoga slovenskega kmetijstva. Največji delež ima govedoreja, sledita ji prašičereja in perutninarstvo. Druge vrste živinoreje (reja drobnice, konjereja, kuncereja, čebelarstvo, ribogojništvo, ipd.) so manj razširjene in po obsegu skromnejše.

9

Nauk o živinoreji nas uči, kako lahko živali gospodarno izkoriščamo, vendar v skladu z zakonskimi določbami, ki obravnavajo to področje. Živinorejo delimo na: • splošno živinorejo, • posebno živinorejo. Splošna živinoreja nas seznanja z naravnimi zakoni, ki vplivajo na razvoj in spreminjanje domačih živali. Splošna živinoreja raziskuje razmnoževanje in rast, prenašanje lastnosti na potomce, vplive okolja, rejske metode, ukrepe za pospeševanje, itd. Posebna ali specialna živinoreja preučuje uporabo splošnih bioloških spoznanj in tehnologijo proizvodnje pri posameznih vrstah in kategorijah domačih živali, da bi v obstoječih razmerah rejci dosegli boljši gospodarski učinek. (Zabavnik-Cmok 1997, 5)

2.2.1 Značilnosti proizvodnje oziroma prireje V živinoreji potrebujemo nadpovprečno količino kapitala in sorazmerno več dela in zemlje, če kmet sam prideluje krmo, oziroma zelo malo dela, če se živali pita s kupljeno oziroma močno krmo (perutnina, prašiči). V živinorejski dejavnosti kot osnovno sredstvo izstopa predvsem osnovna čreda. K osnovni čredi sodijo krave, delovni konji, plemenski biki in plemenske svinje. Živina za pitanje ne sodi med osnova sredstva. V živinorejski dejavnosti je potrebno znanje o pripravi krme, prehrani živali, poznavanje higienskih in preventivno zdravstvenih ukrepov. Potrebno pa je tudi zagotavljanje dobrega počutja živali, ravnati v skladu z evropskimi standardi obremenitve površin, skladiščenja gnoja, gnojnice in gnojevke ter gnojenje in iskanje tehnično-tehnoloških rešitev pri načrtovanju reje živali.

10

3 DAVČNI VIDIK KNJIGOVODENJA Da bi na kmetiji zagotovili računovodske podatke in informacije o spremembah v določenem obdobju ter o stanjih ekonomskih kategorij kmetije na določen trenutek, je potrebno organizirati ustrezne poslovne razvide. Davčno knjigovodenje je urejanje, obdelovanje podatkov ter obravnava podatkov, ki se nanašajo na oblikovanje davčne osnove ter odločanja o davkih. Zakon o davčnem postopku določa, da so davčni zavezanci zaradi davčnega nadzora dolžni voditi poslovne knjige in razvide. Davčno knjigovodstvo služi za namene obdavčitve, tako davka od dobička kot davka na dodano vrednost ter tudi za dohodninsko napoved. Za vodenje davčnega knjigovodenja je potrebno upoštevati zakonska pravila, ki urejajo razvidovanje poslovnih dogodkov, vodenje poslovnih knjig, roke za oddajo obračunov in podobno. Davčno knjigovodenje je pomembno glede odločanja o davkih in obdavčitvi.

3.1 Kmetijski predpisi Obdavčitev kmetijske dejavnosti je odvisna od oblike organiziranja kmetije in glede na to se mora kmet ozirati na predpise, ki urejajo njegovo poslovanje. Ker se bo praktični primer nanašal na kmeta, ki se bo preoblikoval iz fizične osebe v samostojnega podjetnika oziroma bo kmetijsko dejavnost opravljal kot podjetniško dejavnost, bomo predstavili predvsem zakonodajo, računovodske usmeritve in problematiko, ki se nanaša na kmeta kot samostojnega podjetnika. Pojem zasebnika je širok. Z davčno zakonodajo sta namreč za zasebnike poenotena način vodenja poslovnih knjig in ugotavljanje davčne osnove, predpisane pa so določene izjeme. Samostojni podjetniki oziroma zasebniki so dolžni voditi poslovne knjige zaradi zagotavljanja podatkov za sestavitev letnega poročila, dolžni pa so jih zagotoviti tudi zaradi napovedi davka od dohodkov iz dejavnosti in davčnega nadzora. Zavezanci za DDV pa so dolžni še zagotavljati tudi podatke za obračun DDV. (Drobež, Korbar in Macarol, 2003, 35) Za vodenje poslovnih knjig, izdelavo letnih poročil in sestavljanje davčnega obračuna samostojni podjetnik s poljedelsko in živinorejsko dejavnostjo mora upoštevati naslednje pravne predpise in strokovna pravila: • Slovenske računovodske standarde - pomemben standard 39. (Ur. l., št. 118/2005), • Zakon o gospodarskih družbah (Ur. l., št. 42/2006), • Zakon o dohodnini (Ur. l., št. 117/2006), • Zakon o davku od dohodkov pravnih oseb (Ur. l., št. 117/2006), • Zakon o davčnem postopku (Ur. l., št. 117/2006), • Zakon o davku na dodano vrednost (Ur. l., št. 117/2006), • Pravilnik o vodenju poslovnih knjig in sestavljanju letnega poročila za samostojnega

podjetnika posameznika (Ur. l., št. 5/1995), • druge izvedbene predpise, izdane na podlagi navedenih zakonov.

11

3.1.1 Nosilec kmetijskega gospodarstva Nosilec kmetijskega gospodarstva je fizična ali pravna oseba, ki je pooblaščena oziroma upravičena, da za kmetijsko gospodarstvo vloži zahtevek za pridobitev sredstev iz ukrepov kmetijske politike oziroma sodeluje v izvajanju ukrepov kmetijske politike ter je vpisana v register kmetijskih gospodarstev na Ministrstvu za kmetijstvo, gozdarstvo in prehrano. Kmetijsko gospodarstvo je organizacijsko in poslovno zaokrožena gospodarska celota na ozemlju Republike Slovenije, ki obsega eno ali več proizvodnih enot, se ukvarja s kmetijsko oziroma gozdarsko dejavnostjo, ima enotno vodstvo, naslov oziroma sedež, ime oziroma firmo in je organizirano v eni od naslednjih oblik: a) pravna oseba, b) samostojni podjetnik posameznik, c) kmetija, ki ni pravna oseba ali samostojni podjetnik posameznik, pri čemer za kmetijo šteje tudi čebelar, ki ni samostojni podjetnik posameznik, d) društvo, kadar opravlja kmetijsko dejavnost v skladu s predpisi, ki urejajo delovanje društev, e) izobraževalna ustanova, ki se ukvarja tudi s kmetijsko dejavnostjo, f) agrarna ali pašna skupnost. (Uredba o izvedbi ukrepov kmetijske politike za leto 2006, 2.člen) Za kmeta se šteje oseba, ki izpolnjuje naslednje pogoje: • z osebnim delom obdeluje kmetijsko zemljišče, na katerem ima kdo lastninsko pravico; • za to obdelovanje mora biti strokovno usposobljen in • mu kmetijska dejavnost pomeni glavno oziroma dopolnilno dejavnost (Kukec, 2004,

345).

3.2 Davčna zakonodaja Davčna zakonodaja v okviru kmetijske dejavnosti razlikuje osnovno kmetijsko dejavnost, ki jo kmet opravlja v kmečkem gospodinjstvu, in osnovno kmetijsko dejavnost, ki se opravlja kot podjetniška dejavnost. Osnovna kmetijska dejavnost v kmečkem gospodinjstvu je obdavčena v okviru dohodnine po dohodku iz osnovne kmetijske dejavnosti. Davčna osnova od dohodkov iz osnovne kmetijske dejavnosti je za pridelavo na zemljiščih katastrski dohodek, ki vključuje tudi druge dohodke, pripisane zemljiščem, kot je ugotovljen po predpisih o ugotavljanju katastrskega dohodka na dan 30. junija leta, za katero se dohodek ugotavlja. Gospodinjstvo, ki ima na dan 30. junija v uporabi najmanj toliko kmetijskih in gozdnih zemljišč, da znaša njihov skupni katastrski dohodek najmanj 200 evrov, šteje kot kmečko gospodinjstvo, pod tem pragom pa so člani gospodinjstva izvzeti iz obdavčitve kot kmetijski zavezanci. V kolikor pa se davčna osnova od dohodka iz osnovne kmetijske dejavnosti ugotavlja na podlagi dejanskih prihodkov in odhodkov ali na podlagi dejanskih prihodkov in normiranih odhodkov, se dohodki obdavčijo na podlagi dohodka iz dejavnosti. V tem primeru mora en član kmečkega gospodinjstva postati zavezanec za dohodnino od dohodka iz osnovne kmetijske dejavnosti, to dejavnost priglasiti davčnemu organu ter se zavezati, da bo dohodek iz dejavnosti na izbran način ugotavljal najmanj pet let. V primeru, da je kmet pravna oseba, ne upošteva Zakona o dohodnini, pač pa Zakon o gospodarskih družbah in Zakon o davku od dohodkov pravnih oseb. Sama obdavčitev je odvisna od statusnopravne organiziranosti kmetije. Obravnavani

12

kmet se namerava preoblikovati v samostojnega podjetnika in proučevali bomo knjigovodstvo le-tega. Od velikosti samostojnega podjetnika (majhen, srednji, veliki) je odvisno, kakšne strokovne in pravne podlage uporablja za vodenje poslovnih knjig. Prav tako je velikost samostojnega podjetnika merilo, ki določa način vodenja poslovnih knjig ter začetek in prenehanje opravljanja dejavnosti (Drobež, Korbar in Macarol, 2003, 18). Podjetnik, katerega podjetje ustreza merilom za srednje ali velike družbe, smiselno uporablja pri vodenju poslovnih knjig in izdelavi letnih poročil določbe osmega poglavja Zakona o gospodarskih družbah, razen 57. člena osmega poglavja Zakona o gospodarskih družbah, kar pomeni, da srednji in veliki samostojni podjetniki vodijo poslovne knjige na enak način in z uporabo enakih pravnih podlag kot gospodarske družbe. V skladu z zakonom o gospodarskih družbah pa velja za majhne samostojne podjetnike poseben način vodenja poslovnih knjig. Računovodstvo malih samostojnih podjetnikov posameznikov ureja Slovenski računovodski standard 39.

3.3 Vrste obdavčitve kmetijske dejavnosti Eden izmed poglavitnih ciljev vsakega poslovnega subjekta je, med ostalimi, tudi optimizirati davčno obremenitev, to je plačati čim nižje dajatve, ne da bi pri tem kakorkoli kršili veljavne davčne predpise. Navedeno od kmetij, ki jim kmetijstvo predstavlja pomemben dohodek, zahteva resen razmislek o ugotavljanju dejanskega dohodkovnega položaja in plačevanje davkov na podlagi dejanskega dohodka. Podjetnik posameznik je lahko obdavčen na podlagi upoštevanja normiranih odhodkov ali pa z upoštevanjem dejanskih prihodkov in odhodkov. Seveda pa mora prav tako vložiti dohodninsko napoved. Za posamezno vrsto obdavčitev mora voditi tudi ustrezno knjigovodstvo in zadostiti davčnim predpisom.

3.2.1 Samoobdavčitev - obdavčitev na podlagi dejanskih prihodkov in odhodkov Obdavčitev na podlagi dejanskih prihodkov in odhodkov pomeni za kmeta, da se za ugotovitev davčne osnove uporabljajo dejansko nastali prihodki in odhodki. Kmet kot davčni zavezanec sam obračunava in plačuje davek iz dejavnosti na podlagi davčnega obračuna, vendar pa mora zagotoviti podatke o poslovanju, potrebne za ugotavljanje davčne obveznosti, na način in obseg, kot je to določeno z Zakonom o davčnem postopku, z računovodskimi standardi in z zakonom, ki ureja davek od dohodka pravnih oseb. Davčni obračun (Priloga 1) vlagajo tisti zavezanci, ki v skladu z zakonom, ki ureja dohodnino, ugotavljajo davčno osnovo od dohodka, doseženega z opravljanjem dejavnosti, na podlagi dejanskih prihodkov in odhodkov. Zavezanci sami izračunavajo akontacijo dohodnine od dohodka, doseženega z opravljanem dejavnosti, v davčnem obračunu. Davčni obračun predloži do 31. marca tekočega leta za preteklo leto. Davčna osnova od dohodka, doseženega z opravljanjem dejavnosti, je dobiček, ki se ugotovi kot razlika med prihodki in odhodki, doseženimi v zvezi z opravljanjem dejavnosti. Za ugotavljanje prihodkov in odhodkov se uporabljajo predpisi o obdavčitvi dohodkov pravnih oseb ter Zakon o dohodnini. Nepriznani odhodki so opredeljeni v 30. členu Zakona o davku od dohodkov

13

pravnih oseb, kot tudi vse druge priznane in nepriznane postavke (amortizacijske stopnje, prihodki, itd.) ter tudi davčne olajšave. S spremembo Zakona o davčnem postopku se je za zavezance, ki opravljajo dejavnost spremenil celoten sistem ugotavljanja davčne osnove ter davčne obveznosti za davek dohodkov iz dejavnosti. Poleg novega načina ugotavljanja davčne obveznosti za davek iz dejavnosti se je z letom 2005 ukinila obveznost oziroma dvojno oddajanje bilance stanja in izkaza poslovnega izida. Bilanca stanja in izkaz poslovnega izida nista obvezni prilogi davčnega obračuna, če je davčni zavezanec v skladu z zakonom, ki ureja gospodarske družbe, del podatkov predložil Agenciji Republike Slovenije za javnopravne evidence in storitve (v nadaljnjem besedilu: AJPES), vendar pa mora v davčnem obračunu to izrecno navesti. Kot priloge ni potrebno več oddajati obračuna amortizacije osnovnih sredstev in neopredmetenih osnovnih sredstev, popisnih listov sredstev, zalog in drugo. (Djukić, 2006, 46) Davek od dejavnosti je odvisen od davčne osnove, davčna stopnja pa je med 16% in 41%. Obdavčitev samostojnih podjetnikov ureja zakon o dohodnini. TABELA 1: STOPNJA DOHODNINE ZA DAVČNO LETO 2006 če znaša neto letna davčna osnova v evrih znaša davek v evrih

nad do 6.800 16%

6.800 13.600 1.088 + 27% nad 6.800 13.600 617.200 + 41% nad 13.600

Vir: Zakon o dohodnini, 122.člen, Ur. l. 117/2006 Splošni načeli, ki ju upoštevajo podjetniki pri sestavljanju računovodskih izkazov in pri snovanju usmeritev, sta načeli strogega upoštevanja nastanka poslovnega dogodka in previdnosti. Ti načeli sta z davčnega vidika precej manj ustrezni kot z računovodskega. Načelo upoštevanja poslovnega dogodka namreč zahteva, da se prihodki in odhodki izkazujejo v zneskih, ki se nanašajo na pretečeno obdobje, ne glede na to, ali so že bili plačani ali ne, načelo previdnosti pa zahteva, da podjetnik pri vključevanju svojih prihodkov v svoje računovodske izkaze upošteva verjetnost njihove realizacije in jih v primeru dvoma razmeji, med odhodke pa vključi vse tiste, ki temeljijo na že nastalih ali bodočih obveznostih, ki jih podjetnik s precejšnjo gotovostjo lahko predvidi. Tako so različna gledanja na računovodski in obdavčljivi dobiček, ki temeljijo na davčnih predpisih. Ti namreč na svoj način predpisujejo ugotavljanje davčne osnove, zaradi česar prihaja do tako imenovanih stalnih in časovnousklajevalnih razlik med računovodskim in obdavčljivim dobičkom. (Hieg in Zolokar, 1997, 317-318)

3.2.2 Davčna napoved Obdavčitev samostojnih podjetnikov posameznikov temelji na Zakonu o dohodnini in ti plačujejo davek od dohodkov iz dejavnosti. Poleg obračuna, ki ga mora zavezanec oddati do 31. marca, mora prav tako oddati tudi dohodninsko napoved. V dohodninski napovedi navede dohodek iz dejavnosti in akontacijo, ki jo je plačal, prav tako pa navede še druge

14

prihodke, ki jih je med letom prejel. V davčni napovedi pa lahko uveljavlja olajšave, ki so nastopile med letom (npr.olajšava za otroke). Stopnja davka je progresivna in je odvisna od doseženega dohodka, znaša od 16 do 41%, glede na ustvarjeni dohodek.

3.2.3 Obdavčitev na podlagi normiranih stroškov Zavezanec, ki izpolnjuje naslednje pogoje: 1. zanj ne obstaja obveznost vodenja poslovnih knjig in evidenc po drugih predpisih in ne

vodi poslovnih knjig in evidenc po drugih predpisih; za druge predpise se ne štejejo davčni predpisi,

2. njegovi prihodki iz dejavnosti v zadnjih zaporednih 12 mesecih, z vključno mesecem oktobrom tekočega leta, ne presegajo 42.000 evrov,

3. ne zaposluje delavcev, lahko pri ugotavljanju davčne osnove naslednjega davčnega leta zahteva upoštevanje normiranih odhodkov v višini, določeni v 59. členu Zakona o dohodnini (48. člen Zakona o dohodnini, Ur. list št. 117/2006). Ne glede na te omejitve lahko zavezanec, ki je na novo začel z opravljanjem dejavnosti in izpolnjuje pogoja iz 1. in 3. točke tretjega odstavka 48.člena Zakona o dohodnini, pri ugotavljanju davčne osnove v prvem davčnem letu in v drugem davčnem letu, če je začel z opravljanjem dejavnosti v zadnjih šestih mesecih prvega davčnega leta, zahteva upoštevanje normiranih odhodkov v višini, določeni v 59. členu tega zakona. 59. člen Zakona o dohodnini opredeljuje upoštevanje normiranih odhodkov v višini 25% ustvarjenih prihodkov. Za izdelavo ali prodajo izdelkov domače in umetne obrti, za katere ima veljavno pozitivno mnenje pristojne komisije Obrtne zbornice Slovenije, se upoštevajo normirani odhodki v višini 70% ustvarjenih prihodkov. Prav tako se za opravljanje kmetijske, gozdarske in dopolnilne dejavnosti na kmetiji upoštevajo normirani odhodki v višini 70% ustvarjenih prihodkov. Zavezanci, ki ugotavljajo davčno osnovo od dohodka, doseženega z opravljanjem dejavnosti z upoštevanjem normiranih odhodkov, vodijo le evidenco izdanih knjigovodskih listin ter evidenco osnovnih sredstev. Zavezanci vodijo evidenco, v katero vpisujejo izdane knjigovodske listine. Evidenca mora vsebovati zaporedno številko listine in znesek, opis poslovnega dogodka ter datum vpisa. Evidenca lahko vsebuje tudi druge podatke, vodi pa se po časovnem zaporedju. Z zaporedno številko, s katero je listina vpisana v evidenco, je zavezanec dolžan označiti tudi listino in jo v takem vrstnem redu priložiti evidenci. (2. in 4. člen Pravilnika o poslovnih knjigah in drugih davčnih evidencah za osebe, ki dosegajo dohodek z opravljanjem dejavnosti, Ur. list št. 130/2004) Evidenca izdanih knjigovodskih listin se zaključuje s stanjem na dan 31. december, v primeru prenehanja opravljanja dejavnosti oziroma statusne spremembe pa z dnem takšne spremembe. Evidenca osnovnih sredstev mora vsebovati zaporedno številko osnovnega sredstva, vpisanega v evidenco, opis osnovnega sredstva, stanje in gibanje osnovnega sredstva, zlasti datum pridobitve in datum izločitve oziroma odtujitve, podatke o listini o pridobitvi oziroma izločitvi ali odtujitvi ter nabavno vrednost osnovnega sredstva. V evidenco osnovnih sredstev se vpisujejo vse prejete listine, ki se nanašajo na nabavo

15

osnovnih sredstev, in tiste, ki vplivajo na povečanje nabavne vrednosti, v skladu s slovenskim računovodskim standardom 39. Zavezanci so dolžni voditi evidenco knjigovodskih listin pretokov (denarnih in nedenarnih transakcij) iz podjetja v gospodinjstvo lastnika podjetja in iz gospodinjstva lastnika podjetja v podjetje.

3.4 Enostavno knjigovodstvo V Slovenskih računovodskih standardih ni posebej opredeljen standard za poslovanje kmetij, zato se kmet v neki meri enači s samostojnim podjetnikom posameznikom ter se nanaša na zakonodajo, ki obravnava samostojnega podjetnika posameznika. Tako enačimo kmeta s samostojnim podjetnikom. Način vodenja poslovnih knjig in sestavljanja računovodskih izkazov podjetnika, katerega podjetje ustreza merilom za majhne družbe, ureja poseben Slovenski računovodski standard 39. Ne glede na tretji odstavek 54. člena Zakona o gospodarskih družbah, ki pravi, da morajo poslovne knjige biti vodene po sistemu dvostavnega knjigovodstva, lahko v nekaterih primerih vodi poslovne knjige tudi po enostavnem knjigovodstvu. 73.člen Zakona o gospodarskih družbah navaja, da lahko podjetnik vodi poslovne knjige po sistemu enostavnega knjigovodstva v skladu s posebnim standardom, če ni prekoračil dveh od naštetih kriterijev: • da povprečno število zaposlenih ne presega tri, • da so letni prihodki nižji od 42.000 evrov, • da povprečna vrednost aktive, izračunana kot polovica seštevka vrednosti aktive na

prvi in zadnji dan poslovnega leta, ne presega 25.000 evrov. To velja tudi za podjetnika, ki začne opravljati dejavnost in v prvem poslovnem letu ne zaposluje povprečno več kot tri delavce. Merila za določitev sistema vodenja poslovnih knjig se določijo na podlagi podatkov iz zadnje odmerne odločbe za davek iz dejavnosti in podatka o povprečni vrednosti aktive v poslovnem letu (izračunane kot polovica seštevka vrednosti aktive na prvi in zadnji dan poslovnega leta). Podjetnik lahko vodi poslovne knjige po načelih enostavnega knjigovodstva, če ne prekorači dva od zgoraj naštetih kriterijev. Pri tem upošteva SRS 39, rešitve, ki se nanašajo na poslovne knjige v enostavnem knjigovodstvu.

3.4.1 Poslovne knjige Samostojni podjetnik kmet z enostavnim knjigovodstvom uporablja tri poslovne knjige. Že njihova imena povedo, katere poslovne dogodke vpisuje v posamezne knjige. Poslovne knjige po načelih enostavnega knjigovodstva so knjiga prihodkov in odhodkov z vključeno ali posebej vodeno evidenco terjatev do kupcev in obveznosti do dobaviteljev, knjiga ostalih terjatev, knjiga ostalih obveznosti in register opredmetenih osnovnih sredstev. Z vodenjem knjige prihodkov in odhodkov zagotavlja podatke o prihodkih in stroških, lahko pa tudi podatke o terjatvah in obveznostih. Knjiga prihodkov in odhodkov ima stolpce najmanj po vrstah prihodkov in odhodkov, kar skupaj z drugimi evidencami ter popisom sredstev in obveznosti do njihovih virov omogoča sestavitev izkaza poslovnega

16

izida. V knjigo prihodkov in odhodkov se vpisujejo podatki o listini in zneskih, razčlenjenih na: prihodke od prodaje in druge prihodke, stroške materiala in blaga, stroške storitev, stroške dela, dajatve in nadomestila podjetnika, stroške obresti ter druge stroške in odhodke. V knjigo ostalih terjatev in ostalih obveznosti se ločeno evidentirajo posamezne vrste terjatev in obveznosti, katerih posledica niso prihodki in odhodki. Teh knjig ni treba voditi, če se v evidenci terjatev in obveznosti iz kupoprodajnih razmerij zagotavljajo tudi podatki o ostalih terjatvah in obveznostih. V register osnovnih sredstev se vpisujejo podatki o registrski številki osnovnega sredstva, datum pridobitve, naziv, podatek o listini o pridobitvi, prvotna nabavna vrednost in podatki o njegovi odtujitvi. V register osnovnih sredstev se ne vpisujejo rezultati revalorizacije (izjema so osnovna sredstva v pridobivanju) in popravki vrednosti, ker se to opravi v okviru vsakoletnega popisa na posebnem popisnem listu. Zemljišča ocenimo in jih evidentiramo v poslovne knjige, vendar jih ne amortiziramo. S predpisano obvezno vsebino se zagotavljajo le osnovni podatki. To pomeni, da si lahko zasebniki sami načrtujejo poslovne knjige, ki so prilagojene njihovim poslovnim in davčnim potrebam oziroma lahko kupijo ustrezni računalniški program. Pri izkazovanju poslovnih dogodkov v zvezi z davčno omejenimi odhodki in prihodki, ki niso davčno priznani, so zasebniki dolžni upoštevati tudi določbe zakona o dohodku pravnih oseb, če z zakonom o dohodnini ni drugače določeno. To pomeni, da zasebniki z enostavnim knjigovodstvom izkazujejo davčno omejene odhodke v posebnih stolpcih knjige prihodkov in odhodkov. Le na ta način lahko zasebniki istočasno zagotavljajo podatke za davčni obračun akontacije dohodnine od dohodka, doseženega z opravljanjem dejavnosti in za sestavitev letnega poročila. (Župančič in Macarol, 2001, 15-16) V poslovnih knjigah enostavnega knjigovodstva se urejajo in obdelujejo podatki o poslovnih dogodkih, ne da bi se upoštevalo načelo povezanosti gospodarskih kategorij. Zato v poslovnih knjigah ni mogoče najti medsebojne povezanosti podatkov o poslovnem dogodku med različnimi gospodarskimi kategorijami ter ni mogoče najti vseh poslovnih dogodkov določenega razdobja. Organizacija poslovnih knjig temelji v sistemu enostavnega knjigovodenja le na pomožnih poslovnih knjigah. (Kokotec-Novak, Majda, Korošec, Bojana in Dane, Melavc 2002, 125)

3.4.2 Letno poročilo Podjetnik sestavi na podlagi podatkov iz poslovnih knjig in opravljenega popisa ob koncu leta letno poročilo, ki obsega: • bilanco stanja, ki prikazuje stanje sredstev in obveznosti do virov sredstev ob koncu

koledarskega leta, in • bilanco uspeha, ki prikazuje stroške, donose in poslovni izid v koledarskem letu. Pri pripravi računovodskih izkazov mora upoštevati temeljne računovodske predpostavke, in sicer: upoštevanje nastanka poslovnih dogodkov, upoštevanje časovne neomejenosti

17

delovanja ter upoštevanje resnične in poštene predstavitve v razmerah spreminjanja vrednosti evra in posamičnih cen. Prav tako pa mora upoštevati tudi kakovostne značilnosti: razumljivost, ustreznost, zanesljivost in primerljivost.

3.5. Dvostavno knjigovodstvo Slovenski računovodski standard 39, ki predpisuje računovodske rešitve pri malih samostojnih podjetnikih posameznikih, je začel veljati s 1. 1. 2003, ko je zamenjal do tedaj veljavni Pravilnik o vodenju poslovnih knjig in sestavljanju letnega poročila za samostojnega podjetnika posameznika. Pri vodenju poslovnih knjig in evidenc zasebniki upoštevajo tudi določbe, odredbe o poslovnih knjigah ter posebne predpise s področja njihovega poslovanja. Pomembna novost v SRS 39 je, da mora podjetnik sprejemati računovodske usmeritve s sklepi, ki ne potrebujejo notarske overitve. Vsak sklep mora biti označen z zaporedno številko po časovnem zaporedju. Že sprejete računovodske usmeritve je mogoče spremeniti samo z novimi sklepi. Vse sklepe je treba hraniti še 10 let po prenehanju opravljanja dejavnosti. Podjetnik mora voditi poslovne knjige po kontnem načrtu, ki ga zasnuje na podlagi kontnega okvira, ki ga pripravi Slovenski inštitut za revizijo. Podjetnik ga ustrezno razčleni, pri tem pa upošteva SRS 22.10. Kontni načrt obsega pregled kontov glavne knjige, in to bilančnega in zunajbilančnega dela. Za vsak konto se navedejo označevalni znak (šifra), ime in vsebina. Označevalni znaki se določajo na podlagi desetiškega označevanja. Kmetije, ki prejemajo investicijske podpore iz sredstev SAPARD1 in EPD2, so namreč dolžne voditi knjigovodske podatke po FADN3 metodologiji, ne glede na to, ali so vključene v mrežo knjigovodskih kmetij. Rezultati tega knjigovodstva so namreč potrebni za ugotavljanje indikatorjev uspešnosti investicije po koncu obdobja.

3.5.1 Poslovne knjige Poslovne knjige so temeljne knjige in pomožne knjige. Temeljni knjigi sta dnevnik in glavna knjiga. Pomožne knjige pa so razčlenjevalni razvidi (analitični razvidi) in druge pomožne knjige. Razčlenjevalni razvidi vsebujejo razčlenitvene (analitične) konte, ki pojasnjujejo temeljne konte glavne knjige (npr. osnovnih sredstev, materiala, proizvodov, kupcev, dobaviteljev). Druge pomožne knjige dopolnjujejo temeljne konte glavne knjige (npr. register osnovnih sredstev, blagajniška knjiga, knjiga prejetih računov in druge po potrebah). Vodenje temeljnih knjig je obvezno, vodenje pomožnih pa samo, če se verodostojni podatki, ki se ponavadi dobivajo na podlagi pomožnih knjig, ne zagotavljajo drugače. 1 Special Accession Programme for Agriculture and Rural Developmenjt - je predpristopna pomoč EU za področje kmetijstva in razvoja podeželja, ki je namenjena državam kandidatkam za vstop v EU. 2 enotni programski dokument – v EPD so opredeljeni cilji, ki jih namerava država prejemnica z dodeljenimi srestvi doseči. 3 Farm Accountancy Data Network - mreža knjigovodskih podatkov s kmetij.

18

Register osnovnih sredstev pa je obvezen. Oblika glavne knjige je odvisna od tehnike in metode vnašanja knjigovodskih podatkov vanjo. Računalniško vodena glavna knjiga mora kadarkoli omogočati kontroliranje knjiženja pa tudi prikaz kateregakoli konta in/ali celotne glavne knjige na zaslonu oziroma odtis na papirju. Ob letnem obračunu je natis računalniško vodene glavne knjige s popolnim pregledom vseh kontov obvezen. V živinorejski dejavnosti mora kmet voditi še register živali, v okviru poljedelske dejavnosti pa za pridobitev državnih oziroma evropskih subvencij pravilno izvajati njivsko kolobarjenje (GERK – grafične enote rabe kmetijskih gospodarstev). Kmet lahko vodenje poslovnih knjig zaupa drugi strokovno usposobljeni pravni ali fizični osebi ali pa si knjigovodenje vodi sam.

3.5.2 Računovodsko obračunavanje V poljedelski in živinorejski dejavnosti se pojavljajo značilnosti v poslovanju, katere zahtevajo tudi v okviru računovodstva posebno obravnavanje. Tako je recimo vrednotenje in knjiženje prirasti živali in poljščin. Prirast pomeni, za koliko kilogramov se je žival zredila. Razviduje se v poslovnih knjigah za določeno obdobje. Obdobje razvidovanja prirasti je lahko mesec ali tudi daljše obdobje. Pri nakupu živali se lahko vodi razvid kot razlika med vhodno ceno in prodajno ceno. Seveda razvidovanje prirasti za vsak mesec zagotavlja boljši pregled nad vzrejo živali. Problem, ki se pojavlja v zvezi s knjiženjem prirasti, je, ali je ta prirast denarno primerno oziroma realno ovrednotena. Zato se uporabljajo splošno znani standardi, ki povedo, koliko kilogramov se je žival v določen času zredila. Če nastopi izpad (pogin živali), se knjiži odpis. V kmetijstvu je pomembno obračunavanje amortizacije. Amortizacija je strošek, ki je vedno bolj pomemben, saj sodobno kmetijstvo zahteva veliko strojev, sodobnih zgradb, kakovostno plemensko živino in druga osnovna sredstva. Sprotno ohranjanje te vrednosti zahteva dosledno obračunavanje amortizacije. Najbolj običajen način je izračunavanje časovne amortizacije. Pri časovni amortizaciji je letni odpis enak (odvisno seveda od metode obračunavanja), ne glede na to, ali osnovno sredstvo uporabljamo malo ali veliko. Zato pravimo, da je amortizacija stalen strošek. Funkcionalna amortizacija je povezana s stopnjo rabe in obrabe osnovnega sredstva. Obraba je odvisna ob obsega proizvodnje, zato moramo vnaprej predvidevati količino pridelkov ali izdelkov (ali možne ure obratovanja ali število opravljenih storitev), ki jih bomo pridobili z določenim osnovnim sredstvom v njegovi življenjski dobi. Amortizacija na enoto pridelka ali izdelka se izračuna tako, da nabavno vrednost delimo s številom možnih enot v življenjski dobi osnovnega sredstva. Funkcionalni način obračunavanja v kmetijstvu je primeren za prevozna sredstva (traktorji) in samohodne (motorne) stroje. Na posebnost pri obračunavanju letnih odpisov naletimo v kmetijstvu pri amortiziranju živali, ki spadajo v osnovno čredo (krave, plemenske svinje, vprežne živali). Ta posebnost izhaja iz dejstva, da nabavno vrednost sestavljata klavna in plemenska vrednost. Čeprav je recimo krava že stara in izločena, ima še vedno svojo klavno vrednost, to pa je vrednost

19

mesa, ki ga dobimo ob zakolu. Torej amortiziramo samo plemensko vrednost, kar pomeni, da je amortizacijska osnova za klavno vrednost zmanjšana nabavna vrednost.

3.5.3 Letno poročilo Letno poročilo zajema bilanco stanja in izkaz poslovnega izida. Majhni podjetniki, razen podjetnikov, ki so v skladu s predpisi, ki urejajo davek od dohodkov iz dejavnosti, obdavčeni na podlagi ugotovljenega dobička z upoštevanjem normiranih odhodkov, morajo AJPES-u predložiti:

a) za državno statistiko: • podatke iz letnega poročila na poenotenih obrazcih, in to: podatke iz bilance

stanja (Priloga 2) in iz izkaza poslovnega izida (Priloga 3); b) za javno objavo:

• letno poročilo, ki obsega bilanco stanja in izkaz poslovnega izida.

3.6 Davek na dodano vrednost Kmetije v Sloveniji se lahko glede na sistem DDV znajdejo v treh različnih položajih, in sicer kot obvezni ali prostovoljni zavezanci v sistemu DDV, lahko poslujejo povsem izven sistema DDV ali pa bodo ob izpolnjevanju predpisanih pogojev izkoristile možnost za uveljavljanje pravice do pavšalnega nadomestila. Obračunavanja DDV je oproščena dobava blaga in storitev v okviru osnovne kmetijske in osnovne gozdarske dejavnosti, če se zanjo dohodek ne ugotavlja na podlagi dejanskih prihodkov in odhodkov ali dejanskih prihodkov in normiranih odhodkov in če katastrski dohodek vseh članov kmečkega gospodinjstva za zadnje koledarsko leto ne presega 7.500 evrov. Davčni zavezanec, za katerega se ugotavlja dohodek na podlagi dejanskih prihodkov in odhodkov ali dejanskih prihodkov in normiranih odhodkov, je oproščen obračunavanja DDV, če v obdobju zadnjih 12 mesecev ni presegel oziroma ni verjetno, da bo presegel znesek 25.000 evrov obdavčljivega prometa. Izvzetje posamezne dejavnosti iz sistema DDV ima praviloma za posledico njen slabši konkurenčni položaj, saj jo ves njen vstopni davek bremeni kot strošek. Zakon o davku na dodano vrednost zato tudi malim zavezancem omogoča, da se lahko prostovoljno vključijo v sistem DDV. Vendar izkušnje kažejo, da se med malimi kmetijami le malokatera odloči za prostovoljni vstop v sistem DDV; kot razlog navajajo breme vodenja zahtevnih evidenc in raznoliko pridelavo. Vendar pa se je v okviru sistema DDV posebej za kmete uzakonila shema, ki takim zavezancem, čeprav ne vodijo predpisanih evidenc, omogoča pridobiti nazaj vsaj del vstopnega davka in s tem nekoliko popraviti negativni učinek statusa davčnega zavezanca izven sistema DDV. (MKGP, 1999, 11) Ob dobavi kmetijskih in gozdarskih pridelkov ter kmetijskih in gozdarskih storitev, ki so rezultat dejavnosti, za katero se plačuje davek od dohodka po katastrskem dohodku kmetijskih in gozdnih zemljišč, ima kmet pravico do pavšalnega nadomestila vstopnega DDV. Pravico do pavšalnega nadomestila imajo le tisti davčni zavezanci, ki opravijo promet blaga in storitev z davčnimi zavezanci, ki morajo obračunavati in plačevati DDV v

20

skladu z Zakon o davku na dodano vrednost. Davčni zavezanci – kupci blaga oziroma naročniki storitev so dolžni plačilu za ta promet prišteti znesek pavšalnega nadomestila v višini 4% od odkupne vrednosti. Pravico do pavšalnega nadomestila imajo le, če so predhodno pridobili dovoljenje davčnega organa. Imetnik dovoljenja mora za obdobje veljavnosti dovoljenja sestaviti obračun pavšalnega nadomestila in ga predložiti davčnemu organu do 31. januarja tekočega leta za preteklo koledarsko leto. Namen pavšalnega nadomestila je kmetom, ki ne bodo v sistemu DDV, povrniti vsaj del njihovega vstopnega davka, ne da bi se od njih zahtevalo izpolnjevanje obveznosti vodenja knjig in izstavljanja računov. DDV se obračunava in plačuje po splošni stopnji 20% od davčne osnove in je enak za dobavo blaga in storitev in znižani stopnji 8.5% za dobavo blaga in storitev, ki jih navaja Zakon o davku na dodano vrednost. V okviru poljedelske in živinorejske dejavnosti je pomembno predvsem, da se po 8.5 % obračunava in plačuje DDV na: • dobavo vode, • hrano za živali, semena, rastline in primesi, ki so namenjene za pripravo hrane, • živali za pitanje, semena, sadike, gnojila, fitofarmacevtska sredstva ter storitve, ki so

namenjene izključno uporabi v kmetijstvu, gozdarstvu in ribištvu. Kmetje, ki so obvezni ali prostovoljni zavezanci za DDV, so dolžni v svojem knjigovodstvu zagotoviti vse podatke, potrebne za pravilno in pravočasno obračunavanje in plačevanje DDV, še posebej pa podatke: 1. o skupni vrednosti opravljenega prometa blaga oziroma storitev; vrednosti prometa blaga oziroma storitev po različnih stopnjah DDV; vrednosti opravljenega prometa blaga oziroma storitev, za katerega je predpisana oprostitev DDV; 2. o obračunanem DDV po izdanih računih za opravljen promet blaga oziroma storitev; 3. o skupni vrednosti prejetega blaga oziroma storitev; vrednosti prejetega blaga oziroma storitev z zaračunanim DDV po predpisanih stopnjah; vrednosti prejetega blaga oziroma storitev brez DDV; 4. o obračunanem DDV na računih za prejeto blago in storitve (vstopni DDV); 5. o obveznosti za plačilo in o plačilu DDV; 6. o terjatvah za vračilo vstopnega DDV ter o njegovem plačilu oziroma prenosu v naslednje davčno obdobje. Zaradi zagotovitve podatkov o izdanih in prejetih računih je davčni zavezanec dolžan voditi knjigo izdanih računov in knjigo prejetih računov. Vsebino knjige prejetih in knjige izdanih računov predpiše minister, pristojen za finance. Vodenje knjig prejetih in izdanih računov je zelo primerno za zasebnike z enostavnim knjigovodstvom, kajti v poslovnih knjigah zasebniki ne izkazujejo vseh podatkov, potrebnih za obračun DDV-ja. V pravilniku o DDV-ju je posebej določeno, da zavezancem za DDV, ki v svojih knjigah zagotavljajo vse podatke, potrebne za zagotavljanje pravilnega in pravočasnega obračunavanja in plačevanja DDV-ja, ni treba voditi knjig prejetih in izdanih računov. Knjige in razvidi se lahko prilagajajo računalniški obdelavi podatkov, vendar se morajo zagotoviti najmanj predpisani podatki. Podlaga za knjigovodsko razvidovanje davčno pomembnih dogodkov, sprememb in dejstev so ustrezne listine (izdani in prejeti računi, vse druge listine, ki so pomembne za obračun in plačilo DDV ter odbitek vstopnega DDV).

21

Kmetije, ki bodo vstopile v sistem DDV-ja, bodo imele enake obveznosti in pravice kot vsi drugi zavezanci za DDV. Njihova osnovna obveznost bo izdajanje računov v najmanj dveh izvodih, in sicer za vsako dobavo blaga ali storitev, pa tudi za vsako predplačilo ali naknadno spremembo davčne osnove. Teoretično je status davčnega zavezanca v sistemu ekonomsko ugodnejši. Vendar je položaj kmetij v sistemu DDV nekoliko specifičen. Praviloma je del njihove pridelave namenjen samooskrbi. Kot dobava za plačilo se šteje tudi poraba pridelkov ali storitev, ki so rezultat lastne dejavnosti, za zasebne namene, kar pomeni, da bi bilo potrebno npr. za vsako jemanje blaga za porabo v gospodinjstvu samemu sebi izdati račun oziroma računu podobno knjigovodsko listino. (MKGP, 1999, 13) Če je kmetijski poslovni sistem zavezanec za plačilo DDV-ja in kupuje zaloge materiala, vstopni DDV tako ali tako v večini primerov ne knjiži na konte zalog, temveč na konte terjatev do države. Če gre za nakupe, pri katerih zaračunanega DDV-ja ne more v celoti ali delno šteti kot odbitni DDV, je prav, da je tak DDV del izvirne nabavne cene oziroma vrednosti nabavljenih zalog. (Koželj 2002, 37) Davčni zavezanec obračunava DDV na podlagi zneskov na izdanih računih za opravljen promet blaga oziroma storitev v davčnem obdobju. Davčni zavezanec sme odbiti vstopni DDV ne prej kot v davčnem obdobju, v katerem je prejel račune za njemu opravljen promet blaga in storitev oziroma carinske deklaracije za uvoženo blago. Pravica do odbitka vstopnega DDV nastane v trenutku, ko nastane obveznost obračuna DDV. Če ni z zakonom drugače določeno, sme davčni zavezanec od svoje davčne obveznosti odbiti DDV (vstopni DDV), ki ga je dolžan ali ga je plačal pri nabavah blaga oziroma storitev, če je to blago oziroma storitve uporabil oziroma jih bo uporabil za namene svojih obdavčenih transakcij.

3.7 Trošarine Ker se v kmetijski dejavnosti porabljajo mineralna olja (predvsem v poljedelstvu), je za kmeta pomembna Odredba o pogojih za vračilo in načinu vračila trošarine za mineralna olja, ki se porabijo za pogon kmetijske in gozdarske mehanizacije. Ta odredba kmetu omogoča, da ob izpolnjevanju določenih pogojev dobi povrnjeni del trošarin. Po določbah odredbe imajo pravico do vračila trošarine za mineralna olja za pogon kmetijske in gozdarske mehanizacije tako fizične kot pravne osebe, ki izpolnjujejo z odredbo določene pogoje. Za pridobitev pravice do vračila se upoštevajo količine vseh vrst mineralnih olj, le da so porabljena za predpisan namen. Vendar se vse prijavljene količine v postopku uveljavljanja pravice do vračila 50% trošarine upoštevajo kot plinsko olje za pogonski namen, za določitev zneska vračila pa se upošteva trošarina, ki velja za plinsko olje. Odredba določa, da se vračilo 50% trošarine vsem upravičencem prizna za dejansko porabo, vendar največ do normativne porabe. (MKGP, 1999, 58)

22

4 POSLOVNI VIDIK KNJIGOVODENJA Kmetije se soočajo s potrošniki, ki so vedno bolj zahtevni tako glede kakovosti, prehranske varnosti kakor tudi sezonske in cenovne dostopnosti prehranskih izdelkov. Hrana naj bo stoodstotno varna, po zunanjem videzu kot s slike sneta, vedno na voljo ne glede na letni čas in, kar je vedno bolj pomembno, kar se da poceni. Zahtevnim potrošnikom se pridružijo še naravne nesreče, kot so suša, ujme, pozebe in kot pika na i še kakšna prehranska afera, končni rezultat sta pa tako nižja cena kot manjša prodaja, kar se skupaj pokaže kot negativno poslovanje kmetije. Vsi ti dejavniki kmeta prisilijo v zelo preudarno poslovanje. Kmet ima potrebo po stalnem vpogledu v poslovanje in spremljanje stroškov poslovanja.

4.1 Pojem in namen poslovnega knjigovodstva za kmeta Poslovno knjigovodenje oziroma knjigovodenje za lastne potrebe s starani zakonodaje ni obvezno. Obvezno knjigovodenje oziroma davčno knjigovodenje kmetu ne nudi zadostnega vpogleda v poslovanje, zato pa je smiselno, da oblikuje še knjigovodenje, ki ga oskrbuje z vsemi potrebnimi podatki in informacijami za poslovne odločitve. Namen poslovnega knjigovodstva za kmeta s poljedelsko in živinorejsko dejavnostjo je predvsem imeti stalen vpogled v premoženjsko in finančno stanje ter v poslovno in finančno uspešnost kmetije. Poslovno knjigovodenje razviduje poslovne dogodke v zvezi: • s sredstvi in prvinami poslovnega procesa, • z gotovimi proizvodi, • ustvarjanjem učinkov ter • notranjo poslovno uspešnostjo. Poslovne odločitve lahko bistveno vplivajo na obstoj in samo poslovanje kmetije. Pri svojih odločitvah potrebuje kmet verodostojne podatke in informacije iz okolja in iz svoje dejavnosti. Razsežnost in vsebina teh podatkov in informacij je različna, odvisna pa predvsem od tega, ali gre za kratkoročne ali dolgoročne odločitve. Računovodski podatki in informacije se uporabljajo tako izven kot znotraj kmetije oziroma kmetijskega poslovnega sistema. Notranji uporabnik računovodskih podatkov na kmetiji je kmet, ki je največkrat lastnik in upravitelj kmetije hkrati. Zanj je pomembno: • spremljanje stanja in sprememb nedokončane proizvodnje in naložb ter ugotavljanje

uspeha poslovanja, • imeti računovodske podatke in informacije o kmetiji ter informacije iz okolja, za

presojanje in načrtovanje poslovne dejavnosti kmetije ter priprava poslovnih poročil. Izvedbeno knjigovodstvo je usmerjeno v poslovno učinkovitost, gospodarnost in uspešnost poslovanja ter premoženjsko finančno trdnost. Pomen kratkoročnega knjigovodenja je v pripravi spoznavnih podlag za kratkoročne usmerjevalne in usklajevalne oziroma pripravljalne odločitve. (Koletnik, 2004, 46-47) Kmet s poljedelsko in živinorejsko dejavnostjo mora spremljati poslovno učinkovitost, gospodarnost, uspešnost ter premoženjsko in finančno trdnost kmetije.

23

4.2 Način poslovnega knjigovodenja V kmetijskem poslovnem sistemu oziroma na kmetiji je potrebno zaradi obstoja specifičnih ekonomskih kategorij, specifične narave pridelave oziroma proizvodnje tržno sposobnih kakor tudi nesposobnih učinkov ter potreb po polnem in ažurnem razvidovanju vseh poslovnih dogodkov, ki povzročajo spremembe stanj obstoječih ekonomskih kategorij kmetije, organizirati specifične razčlenjevalne razvide ter druge pomožne poslovne knjige. Ti razčlenjavelani razvidi dopolnjujejo konte glavne knjige in kmetu zagotavljajo podrobnejši vpogled v posamezno ekonomsko kategorijo. Kmet oblikuje tiste razčlenjevalne razvide, za katere ima potrebo oziroma kateri mu nudijo podatke in informacije za sprotno poslovanje. Razčlenjevalni razvidi kmetu zagotavljajo (npr. mesečni) vpogled sprememb in stanj posameznih ekonomskih kategorij ter spremljanje stroškov po stroškovnih mestih in nosilcih. Razčlenjevalni razvidi, ki služijo za poslovne namene kmeta, se nanašajo na: • opredmetena osnovna sredstva, • material, • plače, • storitve, • stroške ustvarjanja učinkov, • dokončano proizvodnjo in nedokončano proizvodnjo, • terjatve in dolgove, • prejemke in izdatke, • ter drugo.

4.2.1 Knjigovodstvo opredmetenih osnovnih sredstev Sodoben način kmetovanja zahteva veliko opredmetenih osnovnih sredstev. V kmetijski poslovni proces vstopajo in izstopajo različne vrste opredmetenih osnovnih sredstev ter nastajajo različne spremembe pri obstoječih. V zvezi z opredmeteni osnovnimi sredstvi se pojavljajo poslovni dogodki, ki izkazujejo priskrbo, usposobitev, prenos, obrabo, izločitev, predajo, izničenje in odtujitev. Sam obstoj in razvoj kmetije zahtevata stalno možnost vpogleda v stanje in gibanje opredmetenih osnovnih sredstev. Knjigovodenje opredmetenih osnovnih sredstev kmetu zagotavlja vpogled v razpoložljivost opredmetenih osnovnih sredstev in njihovo obrabo v procesu. Pri knjigovodskem razvidovanju opredmetenih osnovnih sredstev se uporabljajo knjigovodske listine, ki so nosilci podatkov o poslovnih dogodkih, ki povzročajo spremembe na sredstvu ali strošek, povezan z njim. Uporabljajo se izvirne in izpeljane knjigovodske listine, ki izpričujejo resničen poslovni dogodek. Predvsem obraba opredmetenih osnovnih sredstev oziroma amortizacija je tista vrsta stroškov, ki se v kmetijski dejavnosti pojavlja v velikem obsegu in jo je potrebno imeti na vpogled. Pri knjigovodenju opredmetenih osnovnih sredstev ima lahko kmet oblikovano: • razčlenjevalni razvid: analitični razvid opredmetenih osnovnih sredstev po stvarni

ureditvi in časovni ureditvi; • pomožni knjigovodski razvid: register osnovnih sredstev.

24

V razvide se vnašajo stalni in gibljivi podatki o opredmetenem osnovnem sredstvu. Stalni podatki zajemajo ime opredmetenega osnovnega sredstva, inventurno številko, konto, amortizacijsko dobo, nahajališče in uporabnik (stroškovno mesto). Amortizacijska stopnja se določi glede na dobo koristnosti oziroma glede na obseg proizvodnje. Gibljivi podatki pa so datum, številka in ime knjigovodske listine, opis poslovnega dogodka. V živinorejski dejavnosti se v okviru opredmetenih osnovnih sredstvih zaradi prehranske varnosti morajo voditi dodatne knjige. Plemenske živali morajo biti označene na predpisan način, imeti morajo poznano poreklo, vpisane morajo biti v rodovniško knjigo in zanje se mora voditi predpisana rejska dokumentacija. V rodovniško knjigo se vpiše vsako plemensko žival, ki izpolnjuje predpisane pogoje. Rodovniške knjige se vodijo za čistopasemske živali v skladu s pravilniki, ki določajo pogoje za vpis čistopasemskih živali v rodovniško knjigo. Rodovniška knjiga je glede na poreklo in značilnosti domačih živali razdeljena na glavne in dodatne razdelke. V glavne razdelke rodovniške knjige se vpiše vsako plemensko žival, ki izpolnjuje predpisane pogoje rejskega programa in je v času spolne zrelosti sposobna razmnoževanja. Živali, ki pogojev ne izpolnjujejo, se zabeležijo v dodatni del. Knjigovodenje osnovnih sredstev zagotavlja kmetu vpogled v knjigovodski razvid in mu zagotavlja obračunska poročila o stanju in gibanju opredmetenih osnovnih sredstvih in stroških, ki se pojavljajo v posamezni fazah dobe koristnosti vsakega osnovnega sredstva.

4.2.2 Knjigovodstvo materiala V poljedelski in živinorejski dejavnosti se porablja velika količina materiala. V poljedelski dejavnosti se material, kot so semena, mineralna gnojila in fitofarmacevtska sredstva nabavlja, tik pred uporabo. Za poljedelsko dejavnost je značilno, da se v času setve potrebuje skoraj ves material za pridelavo poljščin, le fitofarmacevtska sredstva se porabljajo skozi življenjski ciklus pridelave poljščin. Samo nabavljanje materiala v poljedelstvu je just in time – nabava materiala tik pred uporabo. Kmet nabavlja material tik pred dejansko rabo in sicer ter v takšnih količinah, kot ga potrebuje. Skladiščenje materiala ni racionalno, kajti s skladiščenjem material izgublja na kakovosti. Potrebe po knjigovodenju materiala v poljedelski dejavnosti ni, je pa potrebno predvsem dobro predračunavanje porabe in nabave materiala. V živinorejski dejavnosti pa ni možna nabava just in time, kajti proces vzreje živali zahteva nenehno dostopnost do materiala (npr. krmila in krmni dodatki). Kmet mora ohranjati minimalne zaloge materiala, da ne prihaja do motenj v prireji živali. Za spremljanje gibanja in stanja materiala je potrebo vzpostaviti knjigovodstvo materiala, ki razviduje material kot prvino poslovnega procesa. Kmet mora razvidovati kot prvino poslovnega procesa še goriva in maziva. Potreben je pregled nad porabo goriv in maziv za stroje. Lahko pa še razviduje nadomestne in sestavne dele strojev, če vodi zaloge le-tega. Knjigovodski razvid o materialu je razčlenjevalni razvid materiala po stvarni in časovni ureditvi, ki se odpre in zapre na začetku in na koncu poslovnega leta. Če ima kmet potrebo po dodatnih razvidih, lahko vodi ločene razvide o materialu na poti, v zalogi, v dodelavi (npr. krmilo, ki se meša s pšenico in koruzo) in njegovo trošenje. Kmet mora imeti v razvidih zagotovljene stalne in gibljive podatke za posamezno vrsto materiala. Stalni

25

podatki so ime materiala, šifra materiala, konto materiala, merska enota in nahajališče. Gibljivi podatki se pa nanašajo na poslovne dogodke v zvezi z materialom. Pri zapisovanju podatkov o poslovnih dogodkih v razčlenjevalne razvide se uporabljajo knjigovodske listine, ki izpričujejo resnične poslovne dogodke o materialu, ki so izraženi v denarju. Pri knjigovodskem razvidovanju materiala se uporabljajo listine o priskrbi, dodelavi, porabi, izločitvi, izničenju in odtujitvi.

4.2.3 Knjigovodstvo plač Na kmetijah je večinoma delovno aktivna celotna družina in posameznim družinskim članom se ne izplačujejo plače. Na večjih kmetijah zaposlujejo delavce, vendar pa večinoma predvsem ob sezonskih delih oziroma ko nastopijo potrebe po delovni sili. Če obrat zaposluje večje število delavcev, vodi razčlenjevalni razvid plač po stvarni ureditvi in časovni ureditvi. Ker je pa zaposlovanja delovne sile na kmetiji malo, ni potrebe po vodenju posebnega knjigovodstva za plače. Kmet pa plačuje obvezno in prostovoljno (dopolnilno in dodatno) zdravstveno zavarovanje zase in za druge člane gospodarstev oziroma kmetije ter prispevke za pokojninsko in invalidsko zavarovanje. Kmetje in člani kmečkih gospodarstev, ki samostojno opravljajo kmetijsko dejavnost kot edini ali glavni poklic, se obvezno pokojninsko in invalidsko zavarujejo, če ob vložitvi prijave v zavarovanje: • niso mlajši od 15 let in imajo zdravstveno sposobnost za opravljanje kmetijske

dejavnosti, ki jo ugotavlja služba medicine dela, in • na zavarovanega člana dosegajo najmanj tolikšen katastrski dohodek ali drug dohodek

kmečkega gospodarstva, ki ustreza znesku minimalne plače. Kmetje, ki ne dosegajo predvidene višine katastrskega dohodka, imajo možnost, da se pokojninsko in invalidsko ter zdravstveno zavarujejo tako, da prostovoljno vstopijo v sistem obveznega pokojninsko-invalidskega zavarovanja in si izberejo pokojninsko osnovo. Ta jim od leta 2004 omogoča enake pravice tudi na področju zdravstvenega zavarovanja. Po zakonu o starševskem varstvu in družinskih prejemkih so do porodniškega dopusta upravičeni le kmetje, ki opravljajo kmetijsko dejavnost in so vključeni v obvezno pokojninsko in invalidsko zavarovanje. Obvezno pokojninsko in invalidsko se zavarujejo tudi osebe, ki kot svoj edini ali glavni poklic opravljajo pridobitno dejavnost kot samostojni podjetniki posamezniki po Zakonu o gospodarskih družbah, vključno s fizičnimi osebami, ki se štejejo za obrtnike ali zasebne trgovce v skladu z zakonodajo, veljavno pred uveljavitvijo Zakona o gospodarskih družbah.

4.2.4 Knjigovodstvo storitev Storitve, ki se pojavljajo v kmetijski dejavnosti, so predvsem veterinarske in druge storitve (popravilo strojev). Knjigovodstvo storitev razviduje vse pretekle dogodke pri posameznih vrstah sprotnih zunanjih storitev, ki so po naravi izvirni stroški, in sicer na knjigovodskih listinah in razčlenjevalnih razvidih (Koletnik, 2004, 166). Knjigovodstvo storitev zagotavlja časovni in stvarni vpogled v storitve. Razvidovanje storitev bo kmetu dalo možnost vpogleda v gibaje storitev v določenem obdobju.

26

4.2.5 Knjigovodstvo ustvarjanja poslovnih učinkov Prodajne cene kmetijskih pridelkov praviloma ne oblikuje pridelovalec kmet, ampak se določijo na podlagi ponudbe več pridelovalcev ter povpraševanja. Kmet pogosto nima vpliva na prodajne cene in ne more nastalih stroškov v celoti pokriti s prodajno ceno. Vpliva pa lahko na stroške in si prizadeva, da bi bili stroški ustvarjanja učinkov čim manjši in tako večja razlika do prodajne cene. V sistemu tržnega gospodarstva si kmet pridelovalec zagotovi obstoj samo, če so stroški njegovih proizvodov manjši od prodajne cene. Konkurenca in določitev cen na trgu kmeta prisilijo, da si izgradi ustrezno knjigovodstvo ustvarjanja učinkov in se tako oskrbuje z informacijami o učinkovitosti in uspešnosti poslovanja v poljedelski in živinorejski dejavnosti. Knjigovodstvo ustvarjanja učinkov razviduje vse stroške v proizvajalnih in neproizvajalnih procesih, ki sodelujejo pri ustvarjanju poslovnih učinkov. Obračun knjigovodstva ustvarjanja učinkov ima več zaporednih stopenj, in sicer: • zajemanje izvirnih stroškov po stroškovnih vrstah in mestih, • razdeljevanje izvedenih stroškov po stroškovnih mestih, • razdeljevanje izvirnih in izvedenih stroškov po stroškovnih nosilcih, • obračunavanje dokončanih poslovnih učinkov. Za razvidovanje stroškov po stroškovnih vrstah, mestih in nosilcih potrebujemo razčlenjevalne razvide stroškov po mestih in nosilcih. V knjigovodstvu proizvodnje imamo tri analitične razvide: • knjigovodstvo stroškov po stroškovnih mestih, • knjigovodstvo stroškov po stroškovnih nosilcih, • knjigovodstvo polproizvodov in sestavnih delov. (Koletnik, 2004, 198-237) Da bi lahko pravilno opredelili povzročitelje stroškov v poljedelski in živinorejski dejavnosti, moramo uvesti ustrezna stroškovna mesta. Za vsak strošek je potrebno ugotoviti mesto na kmetiji, kjer je strošek nastal. Tudi v poljedelski in živinorejski dejavnosti lahko delimo stroškovna mesta na proizvajalna in neproizvajalna, prav tako pa tudi na osnova, pomožna in stranska stroškovna mesta. Število in velikost stroškovnih mest sta odvisna od velikosti in organizacijske sestave kmetije, posebnosti poslovanja poljedelske in živinorejske dejavnosti in od uporabljene metode obračunavanja. Za opredelitev stroškovnih mest na kmetiji s poljedelsko in živinorejsko dejavnostjo je potrebno dobro poznavanje tehnološkega procesa proizvodnje in prepletenost poljedelstva z živinorejo. Razvid stroškov po stroškovnih mestih omogoča kmetu analizo poslovanja za posamezno stroškovno mesto. Čeprav je za razmejitev stroškov potrebno natančno spremljanje ter dobro poznavanje nastanka stroškov, si kmet s tem zagotovi natančnejši obračun stroškov po stroškovnih nosilcih, razmejitev stroškov glede na nastanek ter lažji nadzor stroškov. Pri stroškovnem knjigovodenju se uporablja Slovenski računovodski standard 16. Stroškovni nosilci v poljedelski in živinorejski dejavnosti so pitane živali (kg žive teže govedi oziroma prašiča) in pridelane poljščine (1kg ali 1 tona pšenice oziroma druge poljščine). Knjigovodstvo stroškovnih nosilcev razviduje vse neposredne in splošne stroške, katerih seštevek predstavlja lastno ceno učinka, ki jo izkazujemo v kosovnem obračunskem listu ali kalkulaciji. Neposredne stroške je mogoče takoj usmeriti k stroškovnih nosilcem, saj je iz proizvajalne dokumentacije mogoče videti, za katere učinke

27

smo jih porabili oziroma obrabili neko prvino. Drugače je s splošnimi stroški, ki jih ni mogoče neposredno usmeriti na stroškovni nosilec. Splošni stroški nastajajo v posameznih delih proizvajalnega procesa in niso neposredno vezani nanj. Te stroške je naprej potrebno razvidovati po ustreznih dejavnostih in jih šele nato preusmeriti na stroškovne nosilce. Stroškovno mesto je zbiratelj tistih stroškov, za katere je odgovorno. (Koletnik, 2004, 187-188) Pri razporeditvi stroškov, ki jih ni mogoče neposredno pripisati določenemu stroškovnemu nosilcu, se stroški lahko razporedijo: • na podlagi količinsko usmerjenih učinkov, • razporeditev s pomočjo ključev. Postavitev podlag oziroma ključev za razvrstitev mora določiti oseba, ki pozna proces proizvodnje in ki najbolje pozna, koliko koristi ima posamezno stroškovno mesto od drugih stroškovnih mest. Stroški, ki jih usmerimo na stroškovne nosilce, tvorijo lastno ceno stroškovnega nosilca. Sestavine lastne cene so odvisne od izbranega sistema in obračunavanja poslovanja. Pri spremljanju in proučevanju proizvodnje in z njo povezanih stroškov so nam na voljo različni sistemi in metode obračunavanja in spremljanja stroškov po vrstah, mestih in nosilcih. Poslovne učinke lahko spremljamo: • po dejanskih in popolnih stroških, • po ocenjenih in standardnih stroških, • po proizvajalnih stroških in • po spremenljivih stroških. (Koletnik, 2001, 52-62) Glede na nizko dobičkonostnost v kmetijski dejavnosti in velikem deležu stalnih stroškov je za kmeta smiselno, da si izračunava popolno lastno ceno, torej da na stroškovne nosilce prenese vse dejanske in popolne stroške. S popolno lastno ceno ugotovi vse stroške, ki jih mora prenesti poslovni učinek. S obračunsko polno lastno ceno tako lahko vidi, koliko ima dejanskega dobička na en stroškovni nosilec. Obračunska polna lastna cena ima tudi slabosti; to je, da je ta izračun možen šele, ko so vsi stroški zapisani v poslovno knjige ter da splošne stroške razporejajo ob pomoči stopenj dodatkov, ki pa vselej niso objektivni. Kljub slabostim je za kmeta popolna lastna cena pomembna za presojo o uspešnosti poslovanja. Rezultat knjigovodstva stroškovnih mest in nosilcev so obračunska poročila o stroških po stroškovnih mestih in nosilcih. V okviru poljedelske in živinorejske dejavnosti pri proizvodnem procesu glavnega proizvoda nastaja v nekaterih primerih še stranski proizvod. V poljedelstvu ob proizvodnji pšenice nastaja slama kot stranski proizvod, katero se lahko proda ali pa uporabi za namene v živinoreji (nastiljanje). V živinorejski dejavnosti je stranski učinek gnojevka, ki se uporablja za gnojenje njiv. Poljedelska in živinorejska dejavnost sta med seboj povezani, zato je potrebno dobro poznavanje poljedelstva in živinoreje in prepletenost med obema, da v okviru stroškovnega računovodstva dobimo realno sliko. Seveda je obseg stroškov pomemben za kmeta, vendar pa se kmet zaveda, da ni bistveno samo zmanjševanje stroškov, pač pa tudi zagotavljanje kakovosti v vseh procesih proizvodnje. Glede na kakovost proizvodov so odkupne cene različne. Iz tega razloga mora kmet opredeliti, koliko bo vložil v proizvodnjo, da bo kvaliteta na najvišji ravni in da bodo

28

stroški glede na postavljeno kakovost čim nižji. Kakovost mesa se določa po kriterijih, kot so zamaščenost in izraščenost, za poljščine pa vsebovanost beljakovin in vlage. Kočni cilj računovodskih poročil in obračunov je zmanjšanje negotovosti pri odločanju. Tudi če gre za čista rutinska poročila, jim sledi neka odločitev, neka sprememba. (Kavčič, 1997, 308)

4.2.6 Knjigovodstvo gotovih proizvodov in nedokončane proizvodnje Za kmetijsko proizvodnjo je značilno, da skladiščenje dokončane proizvodnje zmanjšuje kvaliteto ter še dodatno bremeni kmetijo. Vzrejeni prašiči se ob nepravočasni prodaji zamastijo in dodatna reja predstavlja strošek. Kmetije dokončano proizvodnjo čim hitreje prodajo, da se ne zmanjšuje kvaliteta ter da ne nastajajo dodatni stroški. Da ne prihaja do motenj v živinorejski dejavnosti, je potrebno imeti podroben pregled nad procesom prireje živali. Za te namene je za kmeta smotrno, da ima oblikovane pomožne knjige in razvide. V primeru, če kmet redi živino z domačo pridelano krmo, mora le-to tudi skladiščiti in imeti pregled nad gotovimi proizvodi iz poljedelske dejavnosti. Knjigovodstvo gotovih proizvodov v poljedelski in živinorejski dejavnosti razviduje poslovne dogodke, povezane s končno prirejo živali in pridelavo poljščin. Knjigovodstvo gotovih proizvodov omogoča vpogled v obseg gotovih proizvodov ter morebitne izgube (kalo, razsip). Z namenom varovanje zdravja ljudi in živali se v Republiki Sloveniji vzdržuje sistem sledljivosti živali od rojstva do zakola oziroma od prejema/uvoza do odpreme/izvoza. Rejci živali morajo po Zakonu o živinoreji voditi predpisane evidence, registre in druge zbirke podatkov, ki so povezani s področjem živinoreje. Dolžni so voditi predpisano hlevsko knjigo in druge predpisane zbirke podatkov ter sporočati podatke na predpisan način. Skrbnik živali vodi hlevsko knjigo v skladu s predpisom, ki ureja izjemno uporabo zdravil za zdravljenje živali in evidence o zdravljenju živali ter redno vpisuje pogine živali. Vsak imetnik prašičev, z izjemo prevoznikov, mora voditi ažuren register prašičev na gospodarstvu. Iz registra morajo biti jasno razvidni trenutni stalež živali in kronološko vodeni zapisi o prihodih živali na gospodarstvo, odhodih živali z gospodarstva ter o ponovnih označitvah živali. Vse spremembe morajo biti vpisane redno, najpozneje v sedmih dneh. Na vsakem gospodarstvu, kjer se redi govedo, je imetnik živali dolžan voditi register govedi na gospodarstvu. Vanj sproti vpisuje podatke o vseh dogodkih na gospodarstvu: rojstvih, premikih in poginih. Za vsako žival se vpiše ena vrstica v knjigi, vpišejo pa se: rojstni podatki, oče in mati, podatki o nakupu ter podatki o prodaji. Skoraj samo po sebi je razumljivo, da rejec, ki svojo čredo "dobro pozna", vodi proizvodnjo učinkoviteje od rejca, ki ne ve, kje v čredi so problemi, kaj se da dobro izkoristiti in na kaj je treba biti pri vodenju proizvodnje pozoren. Rejci živali so že relativno zgodaj "izumili" beleženje tekočih dogodkov. Rejska dokumentacija kmetu olajša delo. Kmet s prašičerejsko dejavnostjo tako lahko vodi: • dnevnik prasitev4 (Priloga 4), • dnevnik tetoviranja5 (Priloga 5),

4 prasitev je izid, ko svinja po normalni dolžini brejosti prasi. 5 tetoviranje je označevanje, s čim je zagotovljena identifikacija živali.

29

• dnevnik odstavitev (Priloga 6), • dnevnik izločitev (Priloga 7) ter • druge evidence. Z opazovanjem zapisanih podatkov je mogoče ugotoviti določene zakonitosti v reji posamezne vrste živali in z njihovo uporabo izboljšati proizvodnjo.

4.2.7 Knjigovodenje finančne in poslovne uspešnosti Za kmeta je pomembno, kolikšne stroške ima s pridelavo določenih poljščin in živine, prav tako pomembno pa je tudi zagotavljanje plačilne sposobnosti kmetije. Kmet mora razlikovati med prejemki in izdatki ter med prihodki in odhodki. Medtem ko imajo prvi vpliv na denarna sredstva in s tem na samo plačilno sposobnost, imajo prihodki in odhodki vpliv na poslovni izid kmetije. Knjigovodstvo prihodkov kmetu zagotavlja razčlenjevalni razvid poslovnih prihodkov od prodanih poljščin in živali ter razvid finančnih in izrednih prihodkov. Za razvidovanje poslovnih prihodkov se uporabljajo dobavnice in računi, ki izpričujejo količino in prodajno vrednost. Knjigovodstvo poslovnih prihodkov kmetu nudi kosovni in obdobni obračunski poročili o prodanih učinkih. Kosovni obračun kmetu zagotavlja podatke o prodanih učinkih, plačanih in neplačanih prodanih učinkih, o količinah in vrednosti prodanih proizvodov. Za kmeta ni bistveno, ali prihodek prihaja iz naslova ukrepov kmetijske politike, dotacije, donacije, denarne pomoči zaradi naravne ali druge nesreče in druga plačila. Bistveno za kmeta je, da mu poljedelska in živinorejska dejavnost zagotavljata zadovoljiv dobiček. Knjigovodstvo odhodkov pa razviduje poslovne, finančne in izredne odhodke. Knjigovodstvo poslovne uspešnosti kmetu zagotavlja podroben razvid o poslovni uspešnosti prodanih poslovnih učinkov ter vpogled v medletno ali letno uspešnost. Poslovanje kmetije je drugačno od drugih poslovnih subjektov, kajti pri kmetu ni vsakodnevnih – mesečnih prejemkov, prav tako je v poljedelski in živinorejski dejavnosti večja verjetnost izpada končnega izdelka. Vsekakor mora kmet upoštevati različne dejavnike pri poslovanju in tudi zagotavljanju plačilne sposobnosti. Kmet mora zelo dobro poznati pretekle denarne tokove na kmetiji, predvsem pa predvideti bodoče denarne tokove. Kmet potrebuje natančen vpogled nad prejemki in izdatki na kmetiji ter informacije o pričakovanih prejemkih in izdatkih. Prejemki na kmetiji so lahko različnega izvora: prejemki iz poslovanja, prejemki iz investicijske dejavnosti in drugi prejemki (subvencije, podpore, prejemki iz dejavnosti financiranja). Kmet z delitvijo prejemkov vidi, koliko mu zagotavlja denarna sredstva osnovna dejavnost ter koliko znašajo ostali prejemki. Čisti denarni tok kmetu kaže, koliko denarnih sredstev je pridobil v okviru redne dejavnosti. Izračuna ga s pomočjo podatkov o prilivih in odlivih, za katere vodi ustrezno evidenco. Če dopolni čisti denarni tok z odlivi, ki so povezani s investicijami in definanciranjem, ter s prilivi, ki so povezani z investicijami in financiranjem dobi, razpoložljivi denarni tok. Seveda pa lahko s pomočjo čistega denarnega toka izračune določene kazalnike (pokritje čistih investicij, stopnja razdolžitve, stopnja zadolžitve). Optimalna plačilna sposobnost je dosežena tedaj, ko obseg denarnih sredstev zadošča za kritje obveznosti. Vendar pa na kmetiji lahko nastanejo nepredvidljivih dogodki, ki v večini zahtevajo hitro reagiranje. Potrebno je oblikovati rezervna sredstva. To so denarna sredstva, ki se ne porabijo, dokler ne nastane potreba po njih. Namenjena so predvsem

30

nadomestitvi poslovnih sredstev, ki so zmanjšana zaradi izgube ali slabega poslovanja. Potrebno je sproti spremljati denarne tokove in po potrebi sprejeti določene ukrepe, kajti le zdrav finančni položaj omogoča nemoteno poslovanje kmetije. Velik problem pri zagotavljanju plačilne sposobnosti v poljedelski in živinorejski dejavnosti je predvsem dolg rok vzreje oziroma pridelave. Z ekonomskega vidika se kaže predvsem v počasnem obračanju sredstev, vloženih v kmetijsko proizvodnjo. Pri tem je ekonomska donosnost pridelovanja manjša, slabša je učinkovitost naložb, kar zavira vlaganje sredstev in zaostruje posojilne pogoje. Dolgotrajni proizvodni proces in izpostavljenost neugodnim učinkom narave povečujeta tveganje kmetijske proizvodnje, ki tudi zavira vlaganja v kmetijstvo. V kmetijski dejavnosti je proizvodni proces daljši od delovnega procesa. Tako recimo za 100 kg pšenice, katere pridelovanje traja med 8 do 9 mesecev, porabimo le dve uri dela. Torej od setve do žetve in s tem tudi do prodaje pšenice traja približno 9 mesecev, k katerim je potrebno prišteti še roke plačila zadrug kmetom, ki so med 30 in 45 dni. Tako ima kmet dobrih 10 mesecev vezana sredstva, ki jih je vložil v pridelavo pšenice, prav tako pa je izpostavljen tudi tveganju, da pridelek izpade. Tudi v živinorejski dejavnosti traja vzreja živali več mesecev, odvisno pa je to predvsem od vrste živali ter od tega do kake teže jih želimo vzrediti. Tako na primer za prašiča okrog 150 kg potrebuje 6 mesec. Tudi v tem primeru je potrebno upoštevati, kdaj točno kmet dobi plačilo. V kmetijstvu je zaradi dolgega proizvodnega ciklusa koeficient obračanja ena. Hitrejše je obračanje sredstev pri prireji mleka, počasnejše pa v rastlinski proizvodnji, kjer se sredstva obrnejo le enkrat na leto. Potrebno je dobro poznati pretekle denarne tokove in predvideti prihodnje, kajti v setveni sezoni ne sme zmanjkati denarja za seme in gnojila. Iz tega izhaja, da kmet brez dobrega načrtovanja ne more poslovati nemoteno. Za kmeta s poljedelsko in živinorejsko dejavnostjo je pomembno, da zagotavlja tako finančno in poslovno uspešnost kmetije, kajti le tako ima kmetija možnosti za nadaljni obstoj in razvoj.

31

5 KNJIGOVODENJE PRI KMETU S POLJEDELSKO IN ŽIVINOREJSKO DEJAVNOSTJO Prikazati želimo knjigovodenje za davčne in poslovne namene ter obračunske kalkulacije kmetijskih proizvodov konkretnega kmeta.

5.1 Predstavitev kmetije X Kmetija X, katera nam je posredovala podatke o velikosti kmetijskega obrata in o poslovnem procesu, ne želi biti imenovana, zato to tudi upoštevamo ter podatke in informacije uporabimo samo za namen diplomske naloge. Kmetija X se že od nekdaj ukvarja s kmetijstvom. Po besedah lastnika kmetije so še pred leti imeli ekstenzivno kmetijstvo, kar pa ni prinašalo zadovoljivega dobička in ni bilo konkurenčno. Kmetija X se je v okviru kmetijske dejavnosti specializirala na poljedelstvo in živinorejo. V okviru poljedelstva prideluje predvsem pšenico, koruzo, tritikalo6 in oljno repico. Sedaj obdelujejo okrog 108,3 ha zemlje, od tega je približno 30% v lasti kmeta, ostalo pa ima v najemu. Obseg obdelovalne površine kmet povečuje, kolikor mu to omogočajo finančne zmožnosti. V živinorejski dejavnosti se je obravnavani kmet osredotočil na prašičerejo, čeprav je pred leti bil specializiran na piščančjerejo. V lasti ima 36 plemenskih svinj, katere mu zagotavljajo normalno proizvodnjo prašičev (bekonov) od teže 100 kg do 150 kg. Poljedelska dejavnost mu zagotavlja del poljščin, ki jih namenja za vzrejo prašičev. Glede na to, da se ukvarja s poljedelsko in prašičerejsko dejavnostjo, bi bilo smotrno razdeliti kmetijsko dejavnost na tri enote, in sicer: • poljedelstvo (pridelava poljščin), • prašičereja (vzreja prašičev), • vozni park (omogoča nemoteno poslovanje poljedelstva in prašičereje). Razdelitev kmetije na tri dele bo kmetu omogočala lažji pregled nad stroški in pregled nad donosnostjo posamezne dejavnosti.

5.2 Davčno knjigovodenje pri kmetu X Obravnavana kmetija je sedaj obremenjena z davki od dohodka iz osnovne kmetijske in osnovne gozdarske dejavnosti. Davčna osnova od dohodkov proizvedenih proizvodov je katastrski dohodek, ugotovljen po predpisih o ugotavljanju katastrskega dohodka. Davčna osnova od drugih prihodkov je vsak posamezni prihodek. Ti prihodki zajemajo tudi prihodke iz naslova ukrepov kmetijske politike, dotacije, donacije, denarne pomoči zaradi naravne ali druge nesreče na podlagi posebnih predpisov in druga plačila iz naslova državnih pomoči, izplačana v povezavi z osnovno kmetijsko in osnovno gozdarsko dejavnostjo. Kmet X se bo preoblikoval iz statusa kmeta kot fizična oseba v Kmetijo X s.p in tako prešel na drugo obdavčitev.

6 žito, križano med moškimi partnerji pšenice in ženskimi partnerji rž-a. Uporablja se kot krma v živinoreji ter je surovina za peko, pivo in kaše.

32

Za kmetijo X ni smrtno, da bi bila obdavčena po normiranih odhodkih, kajti v poljedelski in živinorejski dejavnosti nastajajo bistveno večji odhodki. Za kmetijo je smiselno, da ugotavlja obdavčljivi dohodek na podlagi dejanskih prihodkov in odhodkov. Večina nastalih odhodkov v poljedelski in živinorejski dejavnosti je davčno priznanih, kajti nastali odhodki so potrebni za pridobitev prihodkov. Za obdavčitev kmetije po dejanskih stroških je potrebno vodenje poslovnih knjig po sistemu enostavnega ali dvostavnega knjigovodenja. Na podlagi kmetovega dosedanjega poslovanja in njegovih realnih ocen kmetija ne presega kriterije, ki jih določa 73. člen Zakona o gospodarskih družbah. Kmetija X tako izpolnjuje pogoje za vodenje poslovnih knjig po sistemu enostavnega knjigovodenja, vendar pa sistem enostavnega knjigovodenja morebiti ne da zadostnega vpogleda v poslovanje poljedelske in živinorejske dejavnosti. Ker kmet kot samostojni podjetnik odgovarja za obveznosti svoje kmetije z vsem svojim premoženjem, je pomembno, da dobro spremlja likvidnost kmetije in finančne tokove. Tega pa mu ne zagotavlja enostavno knjigovodstvo. Kmetija X bo torej poslovne knjige vodila po sistemu dvostavnega knjigovodstva in pri tem upoštevala Slovenski računovodski standard 39, pri obdavčitvi oziroma sestavljanju davčnega obračuna pa Zakon o davčnem postopku in določila, ki se nanašajo na dohodke pravnih oseb. Davčni zavezanec oziroma kmet X za davek od dohodkov iz dejavnosti sestavi in predloži davčnemu organu davčni obračun akontacije dohodnine od dohodka, doseženega z opravljanjem dejavnosti na obrazcu, ki je Priloga 1 diplomske naloge. V okviru temeljnih knjig mora obravnavani kmet voditi glavno knjigo in dnevnik. V glavni knjigi bo razvidoval poslovne dogodke, ki se nanašajo na sredstva, obveznosti do virov sredstev, stroške, prihodke itd. Glavna knjiga bo kmetu nudila možnost vpogleda v posamezno ekonomsko kategorijo ter zagotavljala podatke za sestavitev davčnega obračuna. V dnevniku bo imel kmet razporejene poslovne dogodke po časovnem zaporedju. Smotrnost vpisovanja poslovnih dogodkov v poslovne knjige na kmetiji je odvisno od poslovnega dogodka. Vpišejo se poslovni dogodki: • ki so se zares zgodili in spadajo v preteklo poslovanje, • katerih učinke je možno izraziti v denarnih zneskih (na kmetiji je včasih težko

ovrednotiti npr. prirast) in so povzročili spremembe, ki so vplivale na kontne postavke, • ki so izkazani z verodostojnimi knjigovodskimi listinami. Pomožne knjige je potrebno voditi, če se v glavni knjigi ne da zagotoviti ustreznih podatkov. Na podlagi temeljnih in pomožnih knjig mora kmet X sestaviti davčni obračun, ki je v skladu z Zakonom o davčnem postopku in Zakonom o davku od dohodkov pravnih oseb. Po predpisih o davku na dodano vrednost je kmet dolžan voditi knjigo prejetih in knjigo izdanih računov. V primeru, da bi kmet uvažal blago, bi bil dolžan voditi posebno evidenco o vstopnem DDV-ju, plačanem pri uvozu blaga. Plačila na kmetijo X pritekajo preko transakcijskega računa, zato ni potrebe, da bi kmetija imela blagajno in ni potrebe po vodenju blagajniškega dnevnika. Vsekakor je potrebno spremljati prilive in odlive, ki potekajo prek transakcijskega računa za ohranjanje plačilne sposobnosti. Kmet X lahko vodi poslovne knjige računalniško ali pa papirno. Računalniško vodenje je dražje, vendar pa ima določene prednosti pri samem vpogledu v poslovne knjige. Tako

33

računalniško vodenje poslovnih knjig omogoča, da se v glavno knjigo stekajo podatki iz vseh pomožnih knjig. Prepisi iz pomožnih knjig niso potrebni, saj se vpisi v glavno knjigo dodajajo sproti ob vnosih dokumentov v pomožne knjige. Na ta način je zagotovljena skladnost med pomožnimi knjigami in glavno knjigo. Tudi popravki v pomožnih knjigah se samodejno odražajo v glavni knjigi. Pri ročnem knjiženju pa je potrebno vnašati spremembe posebej v ustrezno temeljno oziroma pomožno knjigo. Za kmeta X je pomembna odločitev, ali voditi knjigovodstvo v lastni režiji ali svoje poslovanje zaupati računovodskemu servisu. Prednosti samostojnega vodenja poslovnih knjig sta: • stalen in takojšen pregled in nadzor nad stanjem poslovanja, • dostop do trenutnega poslovnega rezultata kadarkoli. Kot alternativo za vodenje poslovnih knjig ima tudi računovodski servis. Prednost je predvsem neobremenjenost z vodenjem poslovnih knjig. V tem primeru bi moral kmet X z izvajalcem računovodskih del skleniti pogodbo, v kateri bi opredelila medsebojna razmerja in sklenila dogovor o izvajanju knjigovodenja. V pogodbi je potrebno nadrobno opredeliti prenesene naloge od kmeta X na izvajalca, odgovornost, roke, pripravljanje knjigovodskih listin, sestavljanje računovodskih izkazov. Seveda lahko kmet določena opravila opravlja sam, vendar s tem nima celotnega vpogleda v dogajanje. Ker je vodenje knjigovodenja zahtevno in je potrebno dobro poznavanje davčne zakonodaje, Slovenskih računovodskih standardov in drugih pravil ter spremljanje sprememb na tem področju, je za obravnavanega kmeta smotrno, da knjigovodneje zaupa računovodskemu servisu. Ta bo vodil davčno in poslovno knjigovodstvo. Obravnavani kmet si mora sestaviti (ali za njega to naredi računovodski servis) pravilnik o računovodstvu, v katerem opredeli svoje računovodske usmeritve (Priloga 9).

5.3 Poslovno knjigovodenje pri kmetu X Poslovno računovodstvo je namenjeno kmetovim potrebam za poslovne odločitve. Pri tem se nanaša na davčno knjigovodstvo, ki mu prav tako zagotavlja vpogled v poslovanje, le da mora v okviru davčnega računovodstva zagotavljati podatke, ki se nanašajo na obdavčitev, ter pri ugotavljanju davčne osnove dosledno upoštevati določbe davčnih predpisov, ki se nanašajo na davčno priznavanje prihodkov in odhodkov. Kmet X si za poslovne namene lahko vodi dodatne poslovne knjige, ki niso povezne s davčnim knjigovodstvom. Tako si lahko posebej vodi poslovne dogodke, ki se nanašajo na poljedelstvo, in poslovne dogodke, ki se nanašajo na prašičerejo, ter si posebej evidentira prehode men enim in drugim. Za poslovne namene kmet X potrebuje: • knjigo osnovnih sredstev, • dnevnik dolgov dobaviteljem, • dnevnik prejemkov in izdatkov, • dnevnik terjatev do kupcev, • dnevnik materiala – krmila, • dnevnik plinskega olja za pogonski namen, • razvid stroškov po stroškovnih mestih in nosilcih

34

• ter druge evidence, za katere se pojavi potreba. V okviru poslovnega računovodstva kmeta X zanima učinkovitost, gospodarnost, uspešnost ter to, ali je kmetija X plačilno sposobna. Za spremljanje proizvodnje pa bo oblikoval še dnevnik prasitev, dnevnik odstavitve, dnevnik prestavitve živali in dnevnik izločitve.

5.3.1 Knjigovodenje ustvarjanja učinkov pri kmetu X Za obravnavanega kmeta je najpomembnejša informacija o poslovnem izidu na enoto izdelka. Za pridobitev teh informacij pa mora vzpostaviti knjigovodneje ustvarjanja učinkov. Kmet mora določiti stroškovna mesta, nosilce, knjigovodske listine in razvide, metodo spremljanja proizvajalnega procesa in osnovo za prenos splošnih strokov na stroškovne nosilce. Za knjigovodenje po stroškovnih mestih in nosilcih mora kmet X najprej opredeliti stroškovne mesta in nosilce. V okviru poljedelske in prašičerejske dejavnosti kmetije X so stroškovna mesta razdeljena na: • stroškovni mesti glavne dejavnosti:

♦ poljedelstvo (SM1), kjer se proizvaja poljščine za potrebe prašičereje in za prodajo;

♦ prašičereja (SM2), kjer se proizvajajo prašiči; • stroškovno mesto pomožne dejavnosti:

♦ vozni park (SM3), ki omogoča nemoteno poslovanje glavnih dveh dejavnosti.

Stroškovni nosilci kmetije X za leto 2006 so bili: • pšenica (SN1), • koruza v zrnju (SN2), • oljna ogrščica (SN3), • prašiči – kg žive živali (SN4). Vsako leto se v poljedelstvo spreminjajo stroškovni nosilci, kar je pogojeno s samo proizvodnjo v poljedelstvu. Poljščine se prideluje po vrstilnem načrtu oziroma kolobarju in tako se stroškovni nosilci spreminjajo glede na vrstilni načrt, ki ga ima kmet za posamezno leto. Za zapisovanje podatkov o stroških po stroškovnih mestih potrebuje kmet pregled in opis knjigovodskih listin. Prikazujemo praktični primer izračuna polne lastne cene izdelkov kmetije X po podatkih, ki nam jih je posredoval obravnavi kmet. Listine, ki nam jih je posredoval kmet, so predvsem računi. Cene stroškov veljajo za kmetijo, ki je v letu 2006 nastopala v sistemu DDV. Kmetija s statusom zavezanca ima pravico do poračuna vstopnega DDV. Cene kupljenega materiala in tujih storitev so zato upoštevane brez DDV-ja. Zmogljivosti v poljedelski in živinorejski dejavnosti ter načrt vrstenja obravnavanega kmeta so iz leta 2006. Pri spremljanju stroškov po stroškovnih mestih in nosilcih smo razporedili popolne in dejanske stroške.

35

Neposredne stroške razporedimo takoj na stroškovne nosilce. V kmetijstvu so to stroški, za katere vemo, da v celoti bremenijo končni izdelek. To so recimo stroški semen, mineralnih gnojil, fitofarmacevtskih sredstev, krmil, zdravil, itd. Višina teh stroškov na enoto (npr. kg izdelka) pa je odvisno od pridobljenih količin izdelkov v poljedelstvu in v prašičereji. TABELA 2: RAZPOREDITEV STROŠKOV PO STROŠKOVNIH MESTIH (V EUR) Zap. št. SM SKUPAJ

SM1 - poljedelstvo

SM2 - prašičereja

SM3 - vozni park

Vrsta stroška 1. Stroški zakupa njiv 5.542,00 5.542,00 2. Stroški storitev 2.466,79 327,15 704,64 1.435,00 3. Čistila 87,93 74,35 13,58 4. Električna energija 520,29 393,87 126,42 5. Komunalne storitve 305,70 106,57 185,08 14,05 6. Stroški dela 4.568,00 228,40 1.142,00 3.197,60 7. Amortizacija 16.983,79 5.050,51 11.933,28 8. Zavarovanje 1.867,86 1.329,00 110,86 428,00 9. Mineralna olja 9.726,28 9.726,28 10. Maziva 109,59 109,59 Skupaj 42.178,23 7.533,12 7.661,31 26.983,80 11. SM3 26.983,80 24.285,42 2.698,38 Skupaj 42.178,23 31.818,54 10.359,69

1. Stroški zakupa njiv oziroma najemnine v celoti bremenijo stroškovno mesto poljedelstvo SM1.

2. Pod stroške storitve spada servisiranje kmetijske mehanizacije (SM3), veterinarske

storitve (SM2) in analize zemlje in pridelkov (SM1). Iz posameznih storitev je razvidno, katero stroškovno mesta bremenijo.

3. Čistila se uporabljajo za čiščenje delovnih sredstev in za čiščenje hlevov. Ker se za

čiščenje strojev uporabljajo drugačna čistila kot za čiščenje hlevov, lahko z lahkoto razporedimo stroške na njihova stroškovna mesta.

4. Stroški električne energije zajemajo priključnino in porabljeno električno energijo v

svinjskem hlevu, skladišču in garaži voznega parka. Stroški električne energije so ločeni od gospodinjskega dela, kajti kmet X ima posebej električni števec za gospodinjstvo in za kmetijsko dejavnost. Strošek priključnine razdelimo na stroškovno mesto prašičereja SM2 in vozni park SM3, in sicer v istem razmerju, kajti ta strošek je neodvisen od porabe električne energije. Strošek priključnine: 138,22 EUR/2 = 69.11 EUR na SM2 in prav tako na SM3 Strošek porabljene električne energije smo razporedili na stroškovna mesta na podlagi kmetove ocene o porabi električne energije po posameznih stroškovnih mestih. Električno energijo smo razporedili tako:

36

• 85% vseh stroškov električne energije na stroškovno mesto prašičereja SM2 in

• 15% vseh stroškov električne energije na stroškovno mesto vozni park SM3.

Skupni znesek porabljene električne energije znaša 382.07 EUR. SM2 85% porabljene električne energije + priključnina 324,76 EUR + 69,11 EUR = 393,87 EUR SM3 15% porabljene električne energije + priključnina 57,31 EUR + 69,11EUR = 126,42 EUR

5. Komunalne storitve zajemajo stroške, ki so povezni z oskrbo vode. Strošek vzdrževanje vodovodnega priklopa znaša 25,32 EUR in je razdeljen na vsa stroškovna mesta po enak delež. Skupni strošek porabljene vode znaša 280,38 EUR. Porabljeno vodo smo razdelili glede na ocenjeno količino porabe vode na posamezno stroškovno mesto. Stroškovnemu mestu poljedelstvo pripisujemo 35% porabljene vode, prašičereji pa 63% in voznemu parku 2%.

6. V okviru stroškov dela upoštevamo le stroške plačne delovne sile, ki so za kmetijo

predstavljali izdatek. Kmetija X zaposluje delavce predvsem v času sezone, kot so žetev, setev oziroma v času pospravlja poljščin. Delavci na kmetiji X ne delajo izključno samo na enem stroškovnem mestu, pač pa poprimejo za delo tam, kjer je v tistem času najbolj nujno. Tako stroške dela razdelimo glede na to, kako je posamezno stroškovno mesto delovno intenzivno. Stroški dela so znašali 4.568 EUR in smo jih razporedili tako:

• SM1 - poljedelstvo 5% stroškov dela, čeprav je za poljedelstvo potrebno veliko dela, je pa to delo večinoma strojno in ga vključimo v vozni park,

• SM2 – prašičereja 25%, • SM3 - vozni park 70%.

7. Kmet X nam ni mogel posredovati natančnih podatkov za izračun amortizacije,

zato pri izračunu amortizacije uporabimo ocenjene vrednosti osnovnih sredstev. Amortizacija se glede na različna stroškovna mesta različno razporedi. Amortizacija smo obračunali na podlagi enakomerne časovne amortizacije. Amortizacija garaže, v kateri so parkirani traktorji in pospravljeni stroji, se pripiše voznemu parku, zgradbe, v katerem se redijo prašiči, se razporedi na stroškovno mesto prašičereja SM2. Zgradba za sušenje in shrambo poljščin pa se pripiše stroškovnemu mestu prašičereja SM2. Dobo koristnosti smo določili na podlagi kmetove presoje o koristnost osnovnih sredstev ter ob pomoči kmetijsko svetovalne službe Murska Sobota. Doba koristnost je naslednja:

• za zgradbe (svinjski hlev, skladišče, garaža) 40 let, • mehanizacije (dva traktorja, stroji) 12 let, • plemenske svinje 3 leta (dve prasitvi na leto, 5 do 6 prasitev na življenjsko

dobo).

37

Stroškovno mesto prašičereja SM2 Strošek amortizacije stroškovnega mesta prašičereja SM2 zajema amortizacijo svinjskega hleva in skladišča krmil in pridelanih poljščin, ki so namenjeni za prašičerejo ter tudi amortizacijo plemenskih svinj. Amortizacija svinjskega hleva in skladišča: (Ocenjena nabavna vrednost) 119.554 EUR *0,025 = 2.988,85 EUR Amortizacija plemenskih svinj: Pri amortizaciji plemenskih svinj amortiziramo samo plemensko vrednost, ne pa tudi klavno. Nabavna vrednost plemenskih svinj je 8.721 EUR. Vrednost, ki jo moramo odpisati oziroma plemenska vrednost, pa znaša 6.185 EUR za dobo 3 let. 6.185 EUR * 0,333333 = 2.061,66 EUR 2.061,66 EUR + 2.988.85 EUR = 5050,51 EUR bremeni stroškovno mesto SM2 Stroškovno mesto vozni park SM3 Stroški amortizacije, ki bremenijo stroškovno mesto vozni park, so stroški amortizacije garaže in stroški mehanizacije (traktorjev, stroji). Amortizacija garaže (Ocenjena nabavna vrednost) 20.400 EUR * 0,025 = 510 EUR Amortizacija mehanizacije (Ocenjena nabavna vrednost vse mehanizacije) 137.080 EUR * 0,083333 = 11.423,28 EUR 510 EUR + 11.423,28 EUR = 11.933,28 EUR bremeni stroškovno mesto vozni park SM3

8. Stroški zavarovanja: • dveh traktorjev (obvezno zavarovanje in zavarovanje voznika) - SM3, • posevkov ( zavarovanja posevkov zajema zavarovanje proti toči) - SM1, • hleva (zavarovanje hleva zajema požar in vihar) - SM2.

9. Mineralna olja v celoti bremenijo vozni park SM3.

Pri izračunu upoštevamo zakonsko opredeljeno možnost do vračila 50% trošarine za mineralna olja. Vračilo se priznava za dejansko porabo goriva, nabavljenega v RS, vendar največ do normativne porabe, ki je v letu 2006 znašala 200 litrov na hektar njive in travnika. Strošek mineralnih olj je z odštetjem vrnjene trošarine znašal 9.726,28 EUR.

10. Maziva za stroje v celoti bremenijo vozni park SM3.

11. Razporeditev stroškov po stroškovnih mestih Stroški s stroškovnega mesta vozni park se razporedijo na stroškovno mesto poljedelstvo SM1 in prašičereja SM2 glede na rabo pomožnega stroškovnega mesta SM3. Ker nam kmet ni mogel posredovati delovnih ur, ki so bile porabljene za posamezno stroškovno mesto, bomo stroške razporedili tako:

38

• 90% stroškov stroškovnega mesta vozni park SM3 bomo prenesli na stroškovno mesto poljedelstvo SM1, kajti največ storitev voznega parka je potrebno za normalno proizvodnjo poljščin,

• 10% stroškov stroškovnega mesta vozni park SM3 pa pripisali prašičereji SM2.

Stroškovni nosilci v poljedelstvu Stroške stroškovnih mest prenesemo na stroškovne nosilce s pomočjo stopnje dodatka splošnih stroškov. Osnovo za razporeditev splošnih stroškov vzamemo neposredne stroške. Stopnja dodatka splošnih stroškov SM1 = 31.818,54 / (8.458,56 + 13.858,26 + 4.675,77) = 1,17878796 • SN1 1,17878796*8.458,56 = 9.970,85 • SN2 1,17878796*13.858,26 = 16.335,95 • SN3 1,17878796*4.675,77 = 5.511,74 TABELA 3: PRENOS STROŠKOV NA STROŠKOVNE NOSILCE V POLJEDELSTVU (V EUR) Zap. št.

SN

SKUPAJ

SN1 - pšenica

SN2 - koruza

SN3 - olj. ogrščica

I. Neposredni stroški 26.992,59 8.458,56 13.858,26 4.675,77 1. Seme 9.422,69 3.177,61 5.460,72 784,362. Mineralna gnojila 11.636,75 3.385,26 5.467,24 2.784,253. Fitofarmacevtska sredstva 5.933,15 1.895,69 2.930,30 1.107,16II. Posredni stroški 31.818,54 9.970,85 16.335,95 5.511,74III. Skupaj (I. + II.) 58.811,13 18.429,41 30.194,21 10.187,51IV. Proizvedena količina v kg 137.654 273.650 59.160V. Lastna cena na kg (III. / IV.) 0,133882 0,110339 0,172203VI. Odkupna cena 7 0,112670 0,102240 0,179450VII. Dobiček (VI. – V.) -0,021212 -0,008099 0,007247 Oljna ogrščica SN4 je v celoti namenjen prodaji, pšenica SN2 in SN3 pa le delno, kajti del proizvedene koruze in pšenice se uporabi za pitanje prašičev. Na višino stroškov na enoto pridelkov pomembno vpliva višina doseženega pridelka. Z rastjo pridelka sicer stroški na hektar rastejo (večja poraba mineralnih gnojil, večja poraba dela, storitev, itd.), vendar pa se na enoto pridelka zmanjšujejo. Seveda kmet lahko vloži največji obseg dela, največjo količino mineralnih gnojil za pridelavo določene poljščine, vendar pa to kmetu ne zagotavlja večje količine pridelka. Kot že rečeno, je poljedelstvo odvisno od višje sile - vremenskih razmer. Pomemben dejavnik višine stroškov je tudi velikost parcele. Večje parcele omogočajo boljšo produktivnost in s tem nižje stroške. Kmet X je glede na pridelane količine imel le eno poljščino, ki mu je zagotavljala dobiček. Ostale poljščine so na enoto povzročile več stroškov, kot je pa njihova odkupna cena. Seveda je to bilo pogojeno z vremenskimi vplivi v letu 2006 in samo lego njiv. Kmetu je poljedelska dejavnost prinesla izgubo, vendar pa to izgubo izravnajo oziroma še prikažejo rahel dobiček neposredna plačila – subvencije. 7 odkupne cene za najvišjo kakovost.

39

V poljedelski dejavnosti nastajajo tudi stranski pridelki. Stranski pridelek v poljedelski dejavnosti je slama (slama od pšenice in oljne ogrščice ter ostanki koruzne rastline). Kmetija X stranske pridelke iz poljedelske dejavnosti zaorava in služijo kot gnojenje njiv. Te stranske proizvode je potrebno ovrednoti glede na vsebovanost čistih hranil, ne pa tudi glede na vrednost organskih snovi. Vrednost posameznih hranil je: • dušik (N) 0,71 EUR/kg • fosfor (P2O5) 0,66 EUR/kg • kalij (K2O) 0,43 EUR/kg

Produktivnost poljščine vpliva na obseg stranskih proizvodov in s tem na vsebovanost izkoristljivih snovi. Če je npr. pšenica bolj rodovitna, je tudi več stranskega učinka slame. Pri hranilnih snoveh upoštevamo 100% izkoristlijivost, razen pri dušiku, kjer upoštevamo 30% izkoristljivost. Vsebnost izkoristljivih hranil za stranske proizvode glede na obseg pridelanih poljščin in vrednost teh snovi za obravnavanega kmeta prikazujemo v spodnji tabeli. TABELA 4: VSEBOVANOST IZKORISTLJIVIH SNOVI STRANSKIH PROIZVODOV TER NJIHOVA VREDNOST V EUR

Pšenica Koruza Oljna ogrščica Organske

snovi kg/ha kg na

37,2 ha vrednost v EUR kg/ha

kg na 46,5 ha

vrednost v EUR kg/ha

kg na 20,4ha

vrednost v EUR

dušik 31,8 1.182,96 839,90 28,2 1.311,3 931,02 32,1 654,84 464,94fosfor 35 1.302 859,32 46 2.139 1.411,74 53 1.081,2 713,59kalij 31 1.153,2 495,88 31 1.441,5 619,85 35 714 307,02Skupaj 2.195,10 2.962,61 1.485,55 Ti stranski proizvodi niso namenjeni prodaji, pač pa služijo kot gnojilo. Če kmet ne bi imel teh stranskih proizvodov, bi bil prisiljen kupiti več mineralnih gnojil in bi bila poslovna izguba še večja. Stroškovni nosilec v prašičereji Stroškovno mesto SM1 proizvaja del poljščin oziroma materiala, ki je potreben za normalno obratovanje stroškovnega mesta prašičereja SM2 in s tem proizvajanje prašičev SN4. Kmet X pri proizvodnji prašičev porablja kupljena krmila ter jim dodaja lastno pridelane poljščine (pšenica, koruza, ječmen - odvisno od vsakoletne pridelave). Delež poljščin, ki jih nameni prodaji, je odvisen od letine oziroma od pridelane količine. Delež, ki ga nameni prašičereji, je pa odvisen od trenutne proizvodnje prašičev. Ker je del poljščin za vzrejo prašičev pridelanih v letu 2005, smo za ceno teh poljščin predpostavili, da se ujema s polno lastno ceno iz leta 2006 (pšenica, koruza – Tabela 3). Kmet je porabil 31.650 kg pšenice in 24.890 kg koruze za vzrejo 228 prašičev ter za hrano plemenskih svinj. Za izračun lastne cene na kg (žive teže) prašiča smo vzeli neposredne stroške, ki so nastali za vzrejo 228 prašičev. Podatke o neposrednih stroških nam je posredoval kmet. Za vzrejo prašičev kmet porablja lastno pridelane poljščine (koruza, pšenica) ter jih meša z kupljenim krmilom in krmnimi dodatki.

40

TABELA 5: PRENOS STROŠKOV NA STROŠKOVNE NOSILCE V PRAŠIČEREJI (V EUR) Zap. št. SN N4 - prašiči I. Neposredni stroški 16.198,291. Krmila in krmni dodatki 6.946,332. Zdravila 2.268,254. SN1 - pšenica 4.237,375. SN2 - koruza 2.746,34II. Posredni stroški 10.359,69III. Skupaj (I. + II.) 26.557,98IV. Proizvedena količina žive teže v kg 31.664,00V. Lastna cena na kg (III. / IV.) 0,838744VI. Odkupna cena žive teže na kg 1,251877VII. Dobiček 0,413133 V prašičerejski dejavnosti se kmet spopada z negotovostjo o končni količini vzrejenih prašičev in kakovosti (pogin, bolezni). Kmetu X največje pokritje zagotavlja prašičerejska dejavnost. Stranski proizvod v prašičereji je gnojevka. Gnojevka se trosi nerazredčena pred osnovno obdelavo tal. Vsebnost izkoristljivih hranil m3 gnojevke je 2,4 kg N – 3 kg P2O5 – 1,8 kg K2O. Relativna vrednost m3 svinjske gnojevke je 4,46 EUR. Kmet X je imel z rejo prašičev 462 m3 gnojevke, vrednost katere je 2.059,59 EUR. Vendar nastanejo s prevozom in raztrosom gnojevke stroški, ki jih je potrebno upoštevati. Stroški prevoza in raztrosa so zajeti v voznem parku. Ker je zadnje desetletje kmetijstvo izpostavljeno izredno velikemu znižanju odkupnih cen kmetijskih pridelkov, mora kmet zelo dobro spremljati stroške, ki nastanejo s pridelavo. Za kmeta X je v okviru poslovnega knjigovodenja najpomembnejše spremljanje stroškov, ki nastajajo v poljedelski in prašičerejski dejavnosti, ter poslovni izid, ki ga dosega. Zanima ga, katero stroškovno mesto glavne dejavnosti je bolj donosno in kateri stroškovni nosilec prinaša največji dobiček.

41

6 SKLEP Poslovanje kmetij v Sloveniji je vedno bolj negotovo, stop na evropski trg, kmetijska politika v Sloveniji, vremenske razmere in finančne zmožnosti kmeta so faktorji, ki vplivajo na poslovanje kmetij oziroma na njihov obstoj. Rast kmetijskih obratov pripelje k slabi preglednosti, kar pa lahko povzroči entropijo kmetijskega obrata. Zahtevni in diferencirani procesi proizvodnje zahtevajo sistematične kontrole ekonomskih izidov v poljedelstvu in v živinoreji ter iskanje kritičnih točk na kmetiji. Poleg internih razlogov za knjigovodenje v kmetijstvu je obvezno še knjigovodenje izven potreb kmetijskega obrata, to je za namene obdavčitve. Davčno knjigovodstvo služi za namene obdavčitve poljedelske in živinorejske dejavnosti. Zakon o davčnem postopku določa, da so davčni zavezanci zaradi davčnega nadzora dolžni voditi poslovne knjige in razvide. Kmet kot samostojni podjetnik je lahko obdavčen na podlagi upoštevanja normiranih stroškov, če izpolnjuje določene kriterije, ali pa je obdavčen na podlagi dejanskih prihodkov in odhodkov. Da pa je lahko obdavčen po dejanskih prihodkih in odhodkih, mora voditi ustrezno knjigovodstvo. Podjetnik lahko vodi poslovne knjige po načelih enostavnega knjigovodstva, če ne prekorači dveh kriterijev, ki sta navedena v 73.členu Zakona o gospodarskih družbah. Ker se v enostavnem knjigovodstvu obdelujejo podatki o posameznih poslovnih dogodkih, se ne upošteva načelo povezanosti gospodarskih kategorij. Zato v poslovnih knjigah ni mogoče najti vseh podatkov o poslovnih dogodkih določenega razdobja, niti medsebojne povezanosti podatkov o posameznem poslovnem dogodku med različnimi gospodarskimi kategorijami kmetije. Prav tako se v organiziranem enostavnem knjigovodstvu ne evidentirajo finančni tokovi. V poljedelski in živinorejski dejavnosti pa je pomembno spremljanje finančnih tokov in medsebojne povezanosti podatkov o poslovnih dogodkih med različnimi gospodarskimi kategorijami kmetijskega sistema. To pa zagotavlja dvostavno knjigovodstvo, ki zahteva več dela in znanja, vendar pa ima kmetija boljši vpogled v poslovanje. Na podlagi davčnega knjigovodenja mora samostojni podjetnik s poljedelsko in živinorejsko dejavnostjo izdelati davčni obračun. Bilanca stanja in izkaz poslovnega izida nista obvezni prilogi davčnega obračuna, če je davčni zavezanec v skladu z zakonom, ki ureja gospodarske družbe, del podatkov predložil AJPES-u. V okviru vodenja poslovnih knjig, izdelave letnih poročil in sestavljanja davčnega obračuna se samostojni podjetnik s poljedelsko in živinorejsko dejavnostjo mora opirati na Zakon o dohodnini, Zakonom o davčnem postopku, Slovenske računovodske standarde, Zakon o gospodarskih družbah in Zakon o davku od dohodkov pravnih oseb. Medtem ko davčno knjigovodenje služi za namene ugotavljanje davčne osnove in davka, služi poslovno knjigovodstvo za potrebe zagotavljana informacij in podatkov o poslovanju kmetije, ki so pomembni pri sprejemanju poslovnih odločitev. Razsežnost in vsebina teh podatkov in informacij je odvisna predvsem od tega ali gre za izvedbene ali strateške odločitve. Naloga poslovnega knjigovodstva je razvidovanje gospodarskega položaja in uspeha kmetije. Usmerjeno je v poslovno učinkovitost, gospodarnost in uspešnost poslovanja ter premoženjsko finančno trdnost. Za kmeta je pomembno, koliko stroškov povzroča njegova proizvodnja, koliko stroškov povzroča posamezno stroškovno mesto in koliko stroškov mora prenesti stroškovni nosilec. Pravilna določitev stroškovnih mest in

42

pravilna izbira načina razdelitve stroškov na stroškovne nosilce sta izrednega pomena za ugotavljanje dejanskih stroškov posameznih pridelkov. Za kmeta X je smotrno, da je obdavčen po dejanskih odhodkih, kajti v kmetijski dejavnosti se pojavlja velik obseg davčno priznanih odhodkov. Za namene davčnega knjigovodstva mora upoštevati davčne predpise. V okviru poslovnega knjigovodenja pa je za obravnavanega kmeta pomembno predvsem dobro organiziranje knjigovodstva ustvarjanja učinkov. Praktični primer izračuna polne lastne cene za leto 2006 nam je pokazal, da je poljedelska dejavnost slabo donosna ter da je donosnost odvisna od različnih faktorjev (vremenskih razmer, kakovosti). Trditev, da ima poljedelska in živinorejska dejavnost posebne značilnosti poslovanja, ki v računovodstvu zahtevajo posebno obravnavanje, se je pokazala kot pravilna. Tako je potrebno pri knjiženju prirasti živali upoštevati značilnosti živinorejske dejavnosti. Tudi pri amortizaciji živali, ki predstavljajo osnovno čredo, je potrebno odpisati samo plemensko vrednost. Razmere v kmetijstvu, kot so nizka cena izdelkov, kmetijska politika ter drugi dejavniki, zahtevajo natančen vpogled v vse procese poslovanja kakor tudi natančne informacije za prihodnje odločanje. Enostavno knjigovodstvo ne nudi zadostnega vpogleda v poslovanje, zato je potrebno vpeljati sistem dvostavnega knjgovodstva. Poslovno knjigovodstvo služi za namene poslovnega odločanja, pri tem ima najpomembnejšo vlogo računovodstvo ustvarjanja učinkov. Za uspešno vodenje kmetije, odličnost v poslovanju in v nastopu do konkurence ter predvsem zaradi interne preglednosti in eksternega zadovoljevanja države in njenega davčno-finančnega aparata so pravilno obračunane davčne obveznosti zgolj posledica vestnega vodenja poslovnih knjig. Tako dobro vodenje knjig postane trdna osnova dobrega poslovanja, knjigovodstvo pa nepogrešljivi element dela slehernega podjetnika.

43

7 POVZETEK Knjigovodenje je urejanje in obdelovanje poslovnih dogodkov, ki so nastali v poslovnem sistemu. V okviru poljedelske in živinorejske dejavnosti se pojavljajo posebne značilnosti, ki v računovodstvu zahtevajo posebno obravnavanje. Za davčne namene je potrebno zagotoviti ustrezno davčno knjigovodstvo, da se ugotovi davčna osnova in davek. V današnjih razmerah je potrebno ravnati preudarno, racionalno in dokaj hitro. Cilj vsakega poslovnega sistema, tudi kmetije, je, da ustvarja pozitivni poslovni izid. Ker se v kmetijski dejavnosti pojavlja veliko stroškov, je potrebno učinkovito spremljanje stroškov. Za potrebe poslovnega odločanja se kmet opira na poslovno knjigovodenje in informacije iz okolja. S poslovnega vidika je za kmeta bistveno stroškovno stanje in dobičkonosnost posameznih izdelkov. Vodenje kmetijskega obrata zahteva dobro poznavanje procesa proizvodnje, poznavanje zakonodaje ter predvsem preudarno in racionalno ravnanje pri poslovnih odločitvah. Ključne besede: enostavno knjigovodstvo, dvostavno knjigovostvo, davčno knjigovodenje, poslovno knjigovodenje DIE ZUSAMMENFASSUNG Die Buchführung ist das Ordnen und die Bearbeitung der Geschäftvorfälle, die in einem Geschäftsystem entstehen. In der landwirtschaftlichen und Viehzuchttätigkeit machen sich besondere Eigenschaften bemerkbar, die in der Buchhaltung besondere Betrachtung fordern. Für die Steuerzwecke muss entsprechende steuerliche Buchführung versichert werden, aufgrund der man die Besteuerungsgrundlage und die Steuer feststellen kann. In heutigen Umständen muss man umsichtig, rationell und ziemlich schnell handeln. Das Ziel jedes Geschäftssystems, auch des Bauernhofes, ist, dass man einen positives Ergebnis macht. Weil sich in der landwirtschaftlichen Tätigkeit viele Kosten bemerkbar machen, ist es nötig die Kosten wirksam beaufsichtigen. Für die Bedürfnisse der Geschäftsentscheidungen bezieht sich der Landwirt an die Geschäftsbuchführung und auf die Informationen aus der Umwelt. Aus dem Geschäftsgesichtspunkt ist für den Landwirt der Kostenstand und die Einträglichkeit einzelnen Produktes das wichtigste. Um einen landwirtschaftlichen Betrieb zu leiten, braucht man Kenntnisse über den Prozess der Herstellung, Kenntnisse über die Gesetzgebung und vor allem muss man umsichtig und rationell handeln bei den Geschäftsentscheidungen. Schlüsselworter: einfaches Buchführung, doppeltes Buchführung, steuerliches Buchführung, Geschäftsbuchführung

44

8 LITERATURA IN VIRI Literatura: • Djukić, Tatjana. 2006. Priloge davčnega obračuna za leto 2005. Obrtnikov svetovalec.

2, 30-35. • Drobež, Mateja. Korbar, Jasna in Božena, Macarol. 2003. Dvostavno knjigovodstvo

zasevnikov s štirimi in več mestnim kontnim načrtom. Ljubljana: tiskarna Povše. • Hieg, Romana in Nuša, Zolokar. 1997. Problemi poslovnih poročil iz računovodstva. .

simpozij o sodobnih metodah v računovodstvu in poslovnih financah. Portorož. • International Accounting Standards Board. Publications Department. 2001.

Mednarodni računovodski standardi. Ljubljana: Zveza računovodij, finančnikov in revizorjev Slovenije.

• Kavčič, Slavka. 1997. Zbornik referatov, 29. simpozij o sodobnih metodah v računovodstvu in poslovnih financah. Portorož.

• Kokotec-Novak, Majda, Korošec, Bojana in Dane, Melavc. 2002. Osnove računovodstva za bilanciranjem. Kranj: Moderna organizacija.

• Koletnik, Franc. 2004. Računovodstvo za notranje uporabnike informacij. Ljubljana: Zveza računovodij, finančnikov in revizorjev Slovenije.

• Koletnik, Franc. 2001. Poslovodno računovodstvo v kmetijstvu II. Maribor: Fakulteta za kmetijstvo.

• Koželj, Stanko. 2002. Izkaz stanja-sredstva. Revija za računovodstvo in finance IKS 1-2.

• Kukec, Bojan. 2004. Veliki družinski pravni priročnik. Ljubljana: Prešernova družba. • MKGP. Uprava Republike Slovenije za pospeševanje kmetijstva. 1999. Davek na

dodano vrednost in kmetije. • Turk, Jernej. 2001. Teoretične in empirične analize v agrarni ekonomiki. Maribor:

Fakulteta za kmetijstvo. • Schwarzmann, Andreja in Urška, Premk. 2005. Pravilnik o računovodstvu – Vzorci

sklepov in primeri iz prakse. Ljubljana: Primath. • Slovenski inštitut za revizijo. 2006. Slovenski računovodski standardi. Ljubljana:

Zveza računovodij, finančnikov in revizorjev Slovenije. • Vadnal, Katja in Slavko, Gliha. 1991. Ekonomika in organizacija kmetijske

proizvodnje. Ljubljana: DZS. • Zabavnik-Cmok, Nevenka. 1997. Splošna živinoreja: biološke osnove živinoreje.

Ljubljana: DZS. • Zupančič, Vera in Božena, Macarol. 2001. Knjigovodstvo in obdavčitev zasebnikov.

Ljubljana: Zveza računovodij, finančnikov in revizorjev Slovenije. Viri: • Metodološko navodilo za predložitev letnih poročil in drugih podatkov gospodarskih

družb in samostojnih podjetnikov posameznikov (Uradni list RS, št.112/2005). • Pravilnik o davčnem obračunu davka od dohodkov pravnih oseb (Uradni list RS,

št.18/2006).

45

• Pravilnik o obrazcu za davčni obračun akontacije dohodnine od dohodka, doseženega z opravljanjem dejavnosti (Uradni list RS, 21/2006).

• Pravilnik o poslovnih knjigah in drugih davčnih evidencah (Uradni list RS, št. 130/2004).

• Pravilnik o vodenju poslovnih knjig in sestavljanju letnega poročila za samostojnega podjetnika posameznika (Uradni list RS, št. 5/95).

• Uredba o izvedbi ukrepov kmetijske politike za leto 2006 (Uradni list RS, št.9/2006). • Zakon o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 21/2006). • Zakon o davku na dodano vrednost (Uradni list RS. št. 21/2006). • Zakon o davku na dodano vrednost (Uradni list RS. št. 117/2006). • Zakon o davku od dohodkov pravnih oseb (Uradni list RS, št. 17/2005). • Zakon o dohodnini (Uradni list RS, št. 117/2006). • Zakon o pokojninskem in invalidskem zavarovanju (Uradni list RS, št. 20/2004). • Zakon o zdravstvenem varstvu in zdravstvenem zavarovanju (Uradni list RS, št.

100/2005).

46

SEZNAM TABEL TABELA 1: Stopnja dohodnine za davčno leto 2006………………………………...….. 13 TABELA 2: Razporeditev stroškov po stroškovnih mestih…………………………….... 35 TABELA 3: Prenos stroškov na stroškovne nosilce v poljedelstvu……………………… 38 TABELA 4: Vsebovanost izkoristljivih snovi stranskih proizvodov ter njihova vrednost v EUR………………………………………………………………………………………. 39 TABELA 5: Prenos stroškov na stroškovne nosilce v prašičereji……………………...… 40 PRILOGE PRILOGA 1: Davčni obračun akontacije dohodnine od dohodka, doseženega z opravljanjem dejavnosti za obdobje od …… do …… PRILOGA 2: (Priloga 6A): Podatki iz bilance stanja, ki jih je potrebno predložiti AJPES-u PRILOGA 3: (Priloga 6b): Podatki iz izkaza poslovnega izida, ki jih je potrebno predložiti AJPES-u PRILOGA 4: Dnevnik prasitev PRILOGA 5: Dnevnik tetoviranja PRILOGA 6: Dnevnik odstavitev PRILOGA 7: Dnevnik izločitev PRILOGA 8: Pravilnik o računovodstvu kmetije X s.p.