universidade federal da fronteira sul campus cerro … · s355g schmitz, diana. gestão de custos...
TRANSCRIPT
UNIVERSIDADE FEDERAL DA FRONTEIRA SUL
CAMPUS CERRO LARGO
CURSO DE ADMINISTRAÇÃO
DIANA SCHMITZ
GESTÃO DE CUSTOS RURAIS: APLICABILIDADE DOS CONCEITOS EM
GRANDES EMPRESAS RURAIS E UMA PROPRIEDADE DA AGRICULTURA
FAMILIAR
CERRO LARGO
2018
DIANA SCHMITZ
GESTÃO DE CUSTOS RURAIS: APLICABILIDADE DOS CONCEITOS EM
GRANDES EMPRESAS RURAIS E UMA PROPRIEDADE DA AGRICULTURA
FAMILIAR
Trabalho de Conclusão de Curso apresentado ao Curso de
Administração da Universidade Federal da Fronteira Sul
como requisito parcial para obtenção do título de Bacharel
em Administração.
Orientador: Prof. Dr. Ari Söthe
CERRO LARGO
2018
S355g SCHMITZ, Diana.
Gestão de custos rurais: aplicabilidade dos conceitos em grandes empresas rurais e uma propriedade da agricultura
familiar / Diana Schmitz.-- 2018. 81 f. ; il.
Orientador: Prof. Dr. Ari Söthe.
Trabalho de conclusão de curso (graduação) – Universidade Federal da Fronteira Sul, Bacharel em Administração, Cerro Largo, RS, 2018.
1. Agronegócio. 2. Agricultura familiar. 3. Custo econômico. I. Söthe, Ari orient. II. Universidade Federal da Fronteira Sul. III. Título.
CDD: 630.71
Ficha Catalográfica elaborada pelo Bibliotecário Rafael P. de Almeida – CRB10/2448
Campus Cerro Largo
Universidade Federal da Fronteira Sul - UFFS
Ficha Catalográfica elaborada pelo Bibliotecário Rafael P. de Almeida – CR
AGRADECIMENTOS
A Deus, por estar presente em cada momento da minha vida, e fazer com que eu
chegasse até aqui.
A meus pais, Cleci Nelci Immig Schmitz e Guido Aloísio Schmitz, pelo apoio e
incentivo em todos os momentos da minha vida.
A minha irmã Andrieli Schmitz, pelo incentivo, compreensão e ajuda em cada momento
da minha vida.
Ao meu namorado Maiquel Adams, pela força, incentivo e carinho ao longo dessa
caminhada.
A minha cunhada Kedlen Adams, pela amizade e carona todos os dias até a UFFS.
Ao orientador Prof. Dr. Ari Söthe, pela ajuda, dedicação, disponibilidade e paciência
durante a realização desse trabalho.
A Universidade Federal da Fronteira Sul, seu corpo docente, direção e administração
pela oportunidade de estudo e formação superior.
E a todos que de uma ou de outra forma me auxiliaram e apoiaram na realização deste
trabalho, meu muito obrigada.
“A persistência é o caminho do êxito”.
Charles Chaplin
RESUMO
A gestão de custos pode ser utilizada por pequenas e grandes empresas, sendo que cada uma
tem suas próprias características, dependendo da atividade que exerce. Qualquer
empreendimento necessita de gerenciamento e controle dos custos, ajudando o gestor no
momento da tomada de decisão. Nesse sentido, o estudo teve como objetivo geral, aplicar os
conceitos da gestão de custos à grandes empresas rurais listadas na BOVESPA e às atividades
de uma propriedade da agricultura familiar da região das Missões/RS a partir dos dados
disponibilizados. Para responder o problema da pesquisa e atingir o objetivo do trabalho, foi
utilizada a abordagem qualitativa de cunho descritivo, buscando informações dos relatórios de
Administração de uma empresa de cada segmento: agrícola, pecuária e agroindustrial. Em
complemento foram utilizadas informações documentais de uma propriedade da agricultura
familiar, assim como, a aplicação de um questionário ao gestor. Para o estudo foram utilizadas
empresas rurais listadas na BOVESPA com finalidade de verificar através da análise de
conteúdo quais conceitos de gestão de custos são possíveis de aplicar. Posteriormente, a
aplicação de estudo de caso em uma propriedade da agricultura familiar da região das
Missões/RS, também com intuito de verificar se os conceitos de gestão de custos são aplicáveis.
Os resultados da pesquisa demonstraram que conceitos como custo do produto, rentabilidade e
lucratividade são considerados importantes, tanto para aplicação nas empresas rurais listadas
na BOVESPA, quanto na propriedade da agricultura familiar. Destaca-se também que na visão
do gestor os conceitos de lucratividade, rentabilidade, custo do produto, margem de segurança
e análise custo/volume/lucro trazem resultados importantes para a propriedade no
desenvolvimento de suas atividades. Conclui-se que um conjunto de conceitos de gestão de
custos podem ser utilizados tanto em grandes e pequenas propriedades rurais pela diversidade
de informações geradas.
Palavras-chave: Atividade rural. Agronegócio. Conceitos de custos.
ABSTRACT
Cost management can be used by small and large companies, each of which has its own
characteristics, depending on the activity it carries out. Any enterprise needs management and
control of costs, helping the manager at the moment of decision making.
In this sense, the main objective of the study was to apply the concepts of cost management to
the large rural companies listed on the BOVESPA and to the activities of a family farm in the
Region of Missões/RS, based on the data available. In order to answer the research problem
and to reach the objective of the work, a descriptive qualitative approach was used, seeking
information from the management reports of a company from each segment: agricultural,
livestock and agroindustrial. In addition, documentary information on a family farm property
was used, as well as the application of a questionnaire to the manager. For the study, rural
companies listed on the BOVESPA were used to verify through content analysis which
concepts of cost management are possible to apply. Subsequently, the application of a case
study in a family farm property of the Missões/RS region, also in order to verify if the concepts
of cost management are applicable. The research results showed that concepts such as product
cost, profitability and profitability are considered important, both for application in rural
companies listed on the BOVESPA and in the ownership of family agriculture. It is also
highlighted that in the manager's view the concepts of profitability, profitability, product cost,
margin of safety and cost/volume/profit analysis bring important results for the property in the
development of its activities. We conclude that a set of cost management concepts can be used
both in large and small rural properties for the diversity of information generated.
Keywords: Rural Activity. Agribusiness. Cost Concepts.
LISTA DE GRÁFICOS
Gráfico 1 - Comportamento dos custos fixos e variáveis ......................................................... 21
LISTA DE FIGURAS
Figura 1 - Componentes da análise custo/volume/lucro ........................................................... 25
Figura 2 - Diferença do custeio-meta em relação à visão tradicional ...................................... 30
LISTA DE QUADROS
Quadro 1 - Três grandes ramos da atividade rural.................................................................... 32
Quadro 2 - Conceitos de gestão de custos aplicáveis às empresas rurais listadas na BOVESPA
a partir dos dados disponibilizados. .......................................................................................... 45
Quadro 3 - Aplicação dos conceitos de gestão de custos para a empresa SLC Agrícola. ........ 46
Quadro 4 - Aplicação dos conceitos de gestão de custos para a empresa Minerva Foods. ...... 47
Quadro 5 - Aplicação dos conceitos de gestão de custos para a empresa Raízen Energia S.A.
.................................................................................................................................................. 48
Quadro 6 - Conceitos de gestão de custos aplicáveis às atividades da propriedade da
agricultura familiar a partir dos dados disponibilizados. .......................................................... 49
Quadro 7 - Aplicação dos conceitos de gestão de custos para a produção de milho. .............. 50
Quadro 8 - Aplicação dos conceitos de gestão de custos para a produção de leite. ................. 51
Quadro 9 - Aplicação dos conceitos de gestão de custos para a produção de melado. ............ 53
Quadro 10 - Comparação dos conceitos de gestão de custos aplicados às empresas listadas na
BOVESPA e à propriedade da agricultura familiar.................................................................. 54
Quadro 11 - Conceitos de gestão de custos considerados importantes para aplicação na
propriedade. .............................................................................................................................. 56
Quadro 12 - Conceitos de gestão de custos considerados importantes após a aplicação na
propriedade. .............................................................................................................................. 57
LISTA DE EQUAÇÕES
Equação 1 - Margem de contribuição ....................................................................................... 22
Equação 2 - Margem de segurança ........................................................................................... 22
Equação 3 - Grau de alavancagem ........................................................................................... 23
Equação 4 - Ponto de equilíbrio contábil ................................................................................. 23
Equação 5 - Ponto de equilíbrio econômico ............................................................................. 23
Equação 6 - Ponto de equilíbrio financeiro .............................................................................. 24
Equação 7 - Rentabilidade ........................................................................................................ 26
Equação 8 - Lucratividade ........................................................................................................ 26
LISTA DE SIGLAS
ABC Activity-Based Costing
BOVESPA Bolsa de Valores de São Paulo
BDTD Biblioteca Digital Brasileira de Teses e Dissertações
CAPES Coordenação de Aperfeiçoamento de Pessoal de Nível Superior
CEP Comitê de Ética de Pesquisa
COOPERCUC Cooperativa Agropecuária Familiar de Canudos
ECT Economia dos Custos de Transação
FECOAGRO Federação das Cooperativas Agropecuárias de Santa Catarina
GCI Gestão de Custos Interorganizacionais
I Investimento
IOF Investor-Owned Firms
IRAMUTEQ Interface de R pour les Analyses Multidimensionnelles de Textes et de
Questionnaires
L Lucro
MC Margem de Contribuição
PEC Ponto de Equilíbrio Contábil
PEE Ponto de Equilíbrio Econômico
PEF Ponto de Equilíbrio Financeiro
PIB Produto Interno Bruto
RT Receita Total
SEAPA Secretária de Agricultura, Pecuária e Abastecimento
TCLE Termo de Consentimento Livre e Esclarecido
UFFS Universidade Federal da Fronteira Sul
UFRGS Universidade Federal do Rio Grande do Sul
SUMÁRIO
1 INTRODUÇÃO ........................................................................................................ 15
1.1 TEMA ........................................................................................................................ 16
1.1.1 Problema de pesquisa ............................................................................................... 16
1.2 OBJETIVOS .............................................................................................................. 16
1.2.1 Objetivo geral ........................................................................................................... 16
1.2.2 Objetivos específicos................................................................................................. 16
1.3 JUSTIFICATIVA ...................................................................................................... 17
1.4 ESTRUTURA DO TRABALHO .............................................................................. 18
2 REFERENCIAL TEÓRICO ................................................................................... 19
2.1 CONCEITOS DE GESTÃO DE CUSTOS ............................................................... 19
2.1.1 Classificação de Custos ............................................................................................ 19
2.1.1.1 Custos diretos e indiretos ........................................................................................... 20
2.1.1.2 Custos fixos e variáveis .............................................................................................. 20
2.1.2 Indicadores de desempenho ..................................................................................... 22
2.2 SISTEMAS E MÉTODOS DE ACUMULAÇÃO DE CUSTOS .............................. 27
2.2.1 Sistemas de acumulação contínua e por ordem ..................................................... 27
2.2.2 Custeio por absorção ................................................................................................ 28
2.2.3 Custeio ABC .............................................................................................................. 28
2.2.4 Custeio variável ou direto ........................................................................................ 29
2.2.5 Custeio-meta ou custeio-alvo ................................................................................... 29
2.2.6 Custeio padrão .......................................................................................................... 30
2.2.7 Custeio kaizen ........................................................................................................... 31
2.3 GESTÃO DE CUSTOS NA ATIVIDADE RURAL ................................................. 32
2.4 ESTUDOS ANTERIORES SOBRE GESTÃO DE CUSTOS NO AGRONEGÓCIO
................ .................................................................................................................................. 34
2.5 ESTUDOS ANTERIORES SOBRE GESTÃO DE CUSTOS NA AGRICULTURA
FAMILIAR ................................................................................................................. 36
3 METODOLOGIA .................................................................................................... 39
3.1 CLASSIFICAÇÃO DA PESQUISA ......................................................................... 39
3.2 INSTRUMENTO DE COLETA DE DADOS ........................................................... 40
3.3 ANÁLISE E INTERPRETAÇÃO DOS DADOS ..................................................... 41
3.4 DEFINIÇÃO DOS OBJETOS DE ESTUDO ............................................................ 41
3.4.1 Empresas selecionadas listadas na BOVESPA ...................................................... 41
3.4.2 Propriedade da agricultura familiar ...................................................................... 42
3.5 LIMITAÇÕES DA PESQUISA ................................................................................ 43
4 RESULTADOS E DISCUSSÕES ........................................................................... 44
4.1 CONCEITOS DE GESTÃO DE CUSTOS APLICÁVEIS ÀS EMPRESAS RURAIS
LISTADAS NA BOVESPA A PARTIR DOS DADOS DISPONIBILIZADOS ...... 44
4.2 APLICAÇÃO DOS CONCEITOS DE GESTÃO DE CUSTOS ÀS EMPRESAS
RURAIS LISTADAS NA BOVESPA A PARTIR DOS DADOS
DISPONIBILIZADOS ............................................................................................... 46
4.3 APLICAÇÃO DOS CONCEITOS DE GESTÃO DE CUSTOS EM UMA
PROPRIEDADE DA AGRICULTURA FAMILIAR A PARTIR DOS DADOS
DISPONIBILIZADOS ............................................................................................... 48
4.4 COMPARAÇÃO DOS CONCEITOS UTILIZADOS PELAS EMPRESAS
SELECIONADAS DA BOVESPA E A PROPRIEDADE DA AGRICULTURA
FAMILIAR ................................................................................................................. 54
4.4 IMPORTÂNCIA DAS INFORMAÇÕES DE GESTÃO DE CUSTOS PARA O
GESTOR DA PROPRIEDADE DA AGRICULTURA FAMILIAR A PARTIR DOS
RESULTADOS ENCONTRADOS ........................................................................... 55
5 CONCLUSÃO .......................................................................................................... 59
REFERÊNCIAS ....................................................................................................... 61
APÊNDICE A – TERMO DE CONSENTIMENTO LIVRE E ESCLARECIDO
(TCLE) ...................................................................................................................... 67
APÊNDICE B – QUESTIONÁRIO DA PESQUISA ............................................ 70
APÊNDICE C – DADOS UTILIZADOS PARA CÁLCULO DOS CONCEITOS
DE GESTÃO DE CUSTOS DAS EMPRESAS RURAIS LISTADAS NA
BOVESPA ................................................................................................................. 73
APÊNDICE D – DADOS UTILIZADOS PARA CÁLCULO DOS CONCEITOS
DE GESTÃO DE CUSTOS DA PROPRIEDADE DA AGRICULTURA
FAMILIAR ............................................................................................................... 75
APÊNDICE E – CÁLCULO DOS CONCEITOS DE GESTÃO DE CUSTOS
DAS EMPRESAS RURAIS LISTADAS NA BOVESPA ..................................... 78
APÊNDICE F – CÁLCULO DOS CONCEITOS DE GESTÃO DE CUSTOS
DA PROPPRIEDADE DA AGRICULTURA FAMILIAR .................................. 80
15
1 INTRODUÇÃO
A gestão de custos é um mecanismo aplicável a pequenas e grandes empresas. No
entanto, assim como nas demais atividades produtivas, na atividade rural predomina a sua
utilização em grandes empresas rurais. Apesar de os custos utilizados na agricultura familiar
serem semelhantes aos das empresas do agronegócio, cada propriedade tem suas próprias
características, dependendo da atividade que esta exerce (FRANCO, 1988 apud CALLADO;
CALLADO, 1999).
Segundo Martins (2010), deve-se ter conhecimento dos custos dos produtos para saber
se, a determinado preço eles são lucrativos ou, se existem possibilidades de redução dos custos
quando estes são muito altos. Marion (2010) complementa que a contabilização dos custos é
fundamental para a administração de empresas e propriedades, principalmente quando se
relacionam ao meio rural por terem períodos de produção e vendas diferentes de outros
segmentos. Além disso, a gestão de custos é essencial para a propriedade que busca se manter
ao longo dos anos, pois, ela ajuda no momento de tomada de decisão, devido ao conjunto de
informações que disponibiliza (PASA; NASCIMENTO; CORREIO, 2017).
Vorpagel, Hofer e Sontag (2017) ressaltam que todo e qualquer empreendimento
necessita de gerenciamento e controle dos custos, mesmo quando se remete a uma propriedade
rural de pequena complexidade. Portanto, a gestão de custos deve ser utilizada tanto no
agronegócio, quanto na agricultura familiar. Através desse gerenciamento, o proprietário
consegue ter um controle de custos que trará informações relevantes para a tomada de decisão
(LEAL et al., 2015).
Portanto, a contabilidade é um fator importante para o gerenciamento das propriedades
rurais, devido à complexidade de informações geradas. Além disso, percebe-se o aumento de
tecnologias e competitividade no meio rural, e isso obriga os produtores a estarem atentos as
mudanças, para conseguir continuar produzindo com eficiência e custos baixos (CUNHA,
2011).
Os estudos de Cunha (2011), Hofer et al. (2006), Süptitz, Wobeto e Hofer (2009),
Danieli et al. (2017), relatam a falta de controle dos custos, tanto em grandes, quanto pequenas
propriedades devido a falta de conhecimento para aplicação dos conceitos de custos. Para tanto,
necessita-se criar um mecanismo que ajude os produtores no cálculo do custo dos produtos e
entendimento desses cálculos, para que estes saibam tomar as decisões certas a partir dos
resultados encontrados.
16
1.1 TEMA
O tema está voltado à aplicabilidade dos conceitos da gestão de custos nas grandes
empresas do segmento rural e às propriedades da agricultura familiar.
1.1.1 Problema de pesquisa
Quais conceitos da gestão de custos são aplicáveis à grandes empresas do segmento
rural e às atividades de uma propriedade da agricultura familiar a partir dos dados
disponibilizados?
1.2 OBJETIVOS
Segundo Prodanov e Freitas (2013, p. 94), “o objetivo do estudo vincula-se diretamente
à própria significação da tese proposta pelo pesquisador e à colocação de propósitos que estão
diretamente relacionados com o problema de pesquisa”. Com isso, os objetivos estão
classificados em geral e específicos.
1.2.1 Objetivo geral
Aplicar os conceitos da gestão de custos à grandes empresas rurais listadas na
BOVESPA e às atividades de uma propriedade da agricultura familiar da região das Missões/RS
a partir dos dados disponibilizados.
1.2.2 Objetivos específicos
i. Identificar os conceitos de gestão de custos aplicáveis às empresas rurais listadas na
BOVESPA a partir dos dados disponibilizados;
ii. Aplicar os conceitos de gestão de custos às empresas rurais listadas na BOVESPA a
partir dos dados disponibilizados;
iii. Aplicar os conceitos de gestão de custos em uma propriedade da agricultura familiar
a partir dos dados disponibilizados;
iv. Identificar a importância das informações de gestão de custos para o gestor da
propriedade da agricultura familiar a partir dos resultados encontrados.
17
1.3 JUSTIFICATIVA
Torna-se relevante a realização deste estudo para demonstrar que a gestão de custos é
aplicável tanto em grandes, quanto pequenas propriedades rurais. Em complemento, a maioria
dos usuários da informação desconhecem as formas de apuração dos custos em suas
propriedades. Desse modo, este trabalho apresenta no referencial teórico conceitos sobre as
variáveis utilizadas para calcular os custos de produção das diversas atividades do meio rural,
como a atividade agrícola, pecuária e agroindustrial, assim como sua aplicabilidade em grandes
empresas do segmento rural e as propriedades da agricultura familiar.
O estudo ganha importância por estar sendo realizado em uma pequena propriedade da
região Missões/RS, apresentando-se poucos trabalhos sobre o tema. Ressalta-se que a gestão
rural ajuda os agricultores na tomada de decisão, e devido as constantes mudanças no meio
rural, os produtores precisam estar atentos à alteração de preços dos produtos e serviços
necessários para continuar produzindo no meio rural e ter um resultado econômico positivo
(CUNHA, 2011).
Além disso, é importante destacar que as atividades agropecuárias são consideradas uma
alternativa de trabalho e renda, por reter pessoas no campo, e a apuração dos custos contribui
para a avaliação da atividade agropecuária. De acordo com a Agência IBGE Notícias (2018), o
setor agropecuário é um grande produtor de alimentos, gerando riqueza para o país e formação
do PIB (Produto Interno Bruto), contribuindo na alta do PIB no ano de 2017.
Crepaldi (2011) ressalta a importância da contabilidade no meio rural, pois através dela
é possível gerenciar os custos da propriedade, que são fundamentais para ter sucesso na
atividade que exerce. Santos, Marion e Segatti (2002) complementam que existem muitos
problemas devido a utilização incorreta ou não utilização das ferramentas administrativas.
Além disso, muitos produtores acreditam que a experiência e recursos para produzir são os
suficientes, identificando problemas somente no momento em que a atividade econômica já se
tornou economicamente inviável. Com isso, percebe-se que a gestão de custos deve fazer parte
do dia a dia do produtor rural, para auxiliá-lo no momento de tomada de decisão. Portanto, este
estudo se justifica em diversos aspectos, trazendo novos conhecimentos e sua aplicação na
prática.
Por fim, vale destacar que foram selecionadas três empresas listadas na BOVESPA do
segmento rural: agrícola, pecuária e agroindustrial, pois a propriedade da agricultura familiar
selecionada apresenta estas três atividades, servindo assim de parâmetro para comparação entre
as empresas da BOVESPA e agricultura familiar.
18
1.4 ESTRUTURA DO TRABALHO
Com o objetivo de atingir os objetivos propostos, o presente trabalho está estruturado
em cinco capítulos. O primeiro capítulo apresenta a introdução do trabalho, que contextualiza
o tema da pesquisa, o problema, o objetivo geral, os objetivos específicos e a justificativa para
realização do trabalho. O segundo capítulo apresenta o referencial teórico, onde são abordados
conceitos de gestão de custos, sistemas e métodos de acumulação de custos, custos na atividade
rural, estudos anteriores sobre a gestão de custos no agronegócio e estudos anteriores sobre a
gestão de custos na agricultura familiar. O terceiro capítulo aborda a metodologia do trabalho,
sendo descritos os procedimentos para realização da pesquisa e coleta dos dados. No quarto
capítulo são apresentados os resultados e discussões. No quinto e último capítulo são
apresentadas as conclusões do trabalho.
19
2 REFERENCIAL TEÓRICO
Este trabalho abrange a gestão de custos para as atividades rurais de pequeno e grande
porte, para tanto, nesse capítulo, são apresentadas cinco seções, abordando-se conceitos de
gestão de custos, sistemas e métodos de acumulação de custos e a gestão de custos na atividade
rural. Em seguida são apresentados estudos anteriores sobre gestão de custos no agronegócio e
por último, estudos anteriores sobre gestão de custos na agricultura familiar.
2.1 CONCEITOS DE GESTÃO DE CUSTOS
A contabilidade de custos surgiu a partir da contabilidade financeira, como forma de
controlar o custo dos estoques (MARTINS, 2010). Atualmente, a contabilidade de custos é
utilizada na gerência de organizações e empresas, ajudando-as no planejamento, controle de
suas atividades e tomada de decisão (LEONE; LEONE, 2010). Através do controle de custos,
é possível ter uma visão clara de quais problemas de ordem financeira estão afetando a
organização. Além disso, as informações de custos auxiliam no processo de tomada de decisão
(BORNIA, 2010).
Para Maher (2001, p. 38), “a contabilidade de custos é o ramo da contabilidade que
mede, regista e relata informações sobre os custos”. A gestão de custos abrange apenas as
questões internas da empresa, pois identifica e coleta informações que ajudem os gestores a
tomar decisões. Para que seja possível fazer esse gerenciamento, é preciso ter uma noção dos
custos da organização (HANSEN; MOWEN, 2010).
Callado e Callado (2006) ressaltam que a utilização da contabilidade de custos é uma
necessidade para todas as empresas que desejam se manter competitivas e permanecer no
mercado. No entanto, no meio rural ela deve ser mais rígida, pois cada propriedade possui
características específicas, que precisam ser levadas em consideração para o cálculo e controle
dos custos. Assim sendo, existem vários conceitos diferentes utilizados na gestão de custos, os
quais são abordados a seguir.
2.1.1 Classificação de Custos
De acordo com Perez Jr., Oliveira e Costa (2011), custos são os gastos para produção
de um determinado bem ou serviço, como por exemplo, a matéria-prima. Maher (2001) utiliza
como exemplo, as coisas que compramos no dia-a-dia, como livros, roupas, alimentos, pois
20
precisamos fazer um esforço para conseguir adquiri-las, pois pagamos um preço por isso.
Martins (2010) complementa que o custo é considerado um gasto no momento da aquisição, e
só se transforma em custo quando é utilizado para fazer um produto.
Por sua vez, despesa é valor gasto com a administração da empresa e não está
relacionado a fabricação de um produto (BORNIA, 2010). Para Souza e Clemente (2011, p.
18), “por despesas, tradicionalmente, entende-se o valor dos bens e serviços não diretamente
relacionados com a produção de outros bens ou serviços, consumidos num determinado
período”. Como exemplo, o microcomputador da secretária, inicialmente era um investimento,
que em parte se transformou como despesa devido a sua depreciação (MARTINS, 2010).
2.1.1.1 Custos diretos e indiretos
Custo direto é aquele que está diretamente relacionado ao produto (MAHER, 2001). Os
custos diretos não utilizam critérios de rateio para sua alocação aos produtos finais, pois são de
fácil identificação. Na maioria das vezes referem-se aos materiais diretos e mão de obra direta.
Como exemplo de materiais diretos, temos a madeira e o couro em uma fábrica de móveis, e a
mão de obra direta em uma firma de auditoria seriam os salários e os encargos dos funcionários
(PEREZ JR.; OLIVEIRA; COSTA, 2011).
De outro lado, o custo indireto é aquele que não está ligado ao produto (MAHER, 2001).
Estes, por sua vez precisam ser apropriados aos produtos através de um critério de rateio, como
a mão de obra indireta de uma indústria, os materiais indiretos que auxiliam na manutenção e
limpeza das máquinas da indústria e outros custos indiretos, como por exemplo, a depreciação
destas máquinas e equipamentos (PEREZ JR.; OLIVEIRA; COSTA, 2011).
Souza e Clemente (2011, p. 28) remetem a ideia de que, “para a gestão de custos, a
classificação de uma espécie de custo em direto ou indireto depende da forma de utilização do
recurso, isso é, depende do processo de produção”. Isto quer dizer que o mesmo equipamento
ou produto pode ser caracterizado como um custo direto ou indireto, dependendo da forma que
for utilizado.
2.1.1.2 Custos fixos e variáveis
Para Leone e Leone (2010), custos variáveis são aqueles que se alteram de acordo com
a quantidade produzida, como por exemplo, a água, a energia, o vapor e os insumos utilizados
no processo. E custos fixos são aqueles que não mudam de acordo com a quantidade produzida.
21
De acordo com Martins (2010), os custos fixos serão sempre os mesmos, no entanto, o valor
poderá mudar devido a variação de preços.
Portanto, Martins (2010) dá o exemplo da energia elétrica que é considerada tanto um
custo fixo, quanto custo variável. Fixo, pois, terá que pagar uma taxa todo mês, independente
do quanto irá gastar, e variável, que depende do consumo do mês. Souza e Clemente (2011)
alertam da importância de definir quais os custos fixos e variáveis antes da implantação do
projeto, para que seja possível prever quanta receita será necessária no período para que a
produção da empresa não seja afetada. O comportamento dos custos fixos e variáveis pode ser
observado através do Gráfico 1 de BORNIA (2010).
Gráfico 1 - Comportamento dos custos fixos e variáveis
Fonte: Adaptado de BORNIA, 2010.
Warren, Reeve e Fess (2003, p. 93) ressaltam que “o custo misto tem características
tanto do custo fixo como do custo variável”. Padoveze (2010) complementa que muitas vezes
estes custos são chamados de custos semivariáveis ou semifixos. Além disso, estes custos
variam de acordo com a quantidade produzida ou utilizada, como por exemplo, custos com a
água e telefone.
22
2.1.2 Indicadores de desempenho
Os indicadores de desempenho são utilizados para avaliação do resultado econômico e
financeiro da empresa. Entre os indicadores de desempenho, destacam-se a margem de
contribuição, a margem de segurança, o grau de alavancagem, o ponto de equilíbrio, a relação
custo/volume/lucro, custo de oportunidade, índices de rentabilidade e lucratividade.
Para Martins (2010, p. 179), a margem de contribuição “é a diferença entre o preço de
venda e o custo variável de cada produto”, ou seja, através dela é possível saber qual o retorno
que cada produto trouxe, levando em conta a receita e o custo para produzir determinado bem
ou serviço. Souza e Clemente (2011) complementam que através da margem de contribuição é
possível estimar quanto cada produto irá contribuir para empresa, sem levar em conta os custos
fixos. Wernke (2001) ainda complementa que a margem de contribuição é utilizada para tomar
decisões a curto prazo. Bornia (2010) apresenta a equação da margem de contribuição:
Margem de Contribuição = Preço - Custos Variáveis Unitários (1)
Outro indicador de desempenho é a margem de segurança. De acordo com Maher
(2001), a margem de segurança representa o excedente das vendas sobre o ponto de equilíbrio,
ou seja, é o mínimo que a empresa precisa vender para não ter prejuízo. “Chama-se margem de
segurança porque mostra o espaço que a empresa tem para fazer lucros após o ponto de
equilíbrio” (LEONE; LEONE, 2010, p. 352). A equação da margem de segurança é apresentada
por Warren, Reeve e Fess (2003).
Margem de Segurança =Vendas - Vendas no Ponto de Equilíbrio
Vendas
(2)
De outro modo, o grau de alavancagem está ligado aos custos fixos e a margem de
contribuição (PEREZ JR.; OLIVEIRA; COSTA, 2011). De acordo com Warrren, Reeve e Fess
(2003):
Os gerentes podem usar a alavancagem operacional para medir o impacto das
variações das vendas sobre o lucro operacional. A alavancagem operacional elevada
indica que um pequeno aumento nas vendas ocasionará um aumento bem maior no
lucro operacional. Entretanto, baixa alavancagem operacional indica que é necessário
um grande aumento nas vendas para ocasionar um significativo aumento no lucro
operacional. [...] (WARREN; REEVE; FESS, 2003, p. 110).
23
Através da alavancagem operacional, a empresa poderá obter maiores lucros, se elencar
de forma correta os custos fixos da empresa (PADOVEZE, 2010). Assaf Neto e Lima (2010)
apresentam a equação do grau de alavancagem:
Grau de alavancagem = Variação no lucro operacional
Variação no volume de atividade
(3)
Em complemento, o ponto de equilíbrio é o ponto onde a empresa não tem lucro, nem
prejuízo (PEREZ JR.; OLIVEIRA; COSTA, 2011). O ponto de equilíbrio pode ser apresentado
de três formas: ponto de equilíbrio contábil, econômico e financeiro, conforme Martins (2010).
No ponto de equilíbrio contábil os custos e despesas são iguais a receita, conforme
demonstrado na equação:
PEC = Custos e Despesas Fixos Totais
MC unitária
(4)
Onde:
PEC = ponto de equilíbrio contábil
MC = margem de contribuição
Wernke (2001) em outras palavras, aborda o ponto de equilíbrio contábil utilizando se
a quantidade que deve ser produzida para que não se tenha lucro nem prejuízo.
O ponto de equilíbrio econômico mede qual o ponto em que a empresa alcança o lucro
que ela deseja, conforme demonstrado na equação:
PEE = Custos e Despesas Fixos Totais + Lucro Desejado
MC unitária
(5)
Onde:
PEE = ponto de equilíbrio econômico
MC = margem de contribuição
Vale destacar que o lucro desejado, representa o percentual do lucro buscado pelos
investidores da empresa.
24
O ponto de equilíbrio econômico demonstra a quantidade a ser vendida para atingir os
objetivos dos sócios (WERNKE, 2001).
Por último o ponto de equilíbrio financeiro demonstra as necessidades econômicas da
empresa para que não sofra prejuízo, conforme apresentado na equação:
PEF = Custos e Despesas Fixos Totais - Despesas não desembolsáveis
MC unitária
(6)
Onde:
PEF = ponto de equilíbrio financeiro
MC = margem de contribuição
As despesas não desembolsáveis, representam o total dos custos e despesas com
depreciação, amortização, exaustão, assim como, provisão para devedores duvidosos.
O ponto de equilíbrio financeiro determina quantas atividades devem ser realizadas para
pagamento de despesas, custos, empréstimos e financiamentos no mês de referência
(WERNKE, 2001).
Outro indicador econômico importante é a análise custo/volume/lucro, onde é possível
verificar qual a variação dos custos e lucros de determinada atividade (SOUZA; CLEMENTE,
2011).
Com relação ao exemplo da indústria automobilística, os executivos precisavam
entender a relação entre os preços de vendas, receitas, volumes e custos. Eles também
precisavam entender quais custos variam com alterações no volume e quais custos não
variam. Sem esse tipo de análise, eles não poderiam estimar o efeito de alterações no
preço, no volume e nos custos sobre o lucro operacional da companhia (MAHER,
2001, p. 432).
A análise custo/volume/lucro é de grande valia para que os gestores consigam planejar
e tomar as melhores decisões. Através dela também é possível verificar o tamanho do problema
(HANSEN; MOWEN, 2010). Wernke (2001) apresenta na Figura 1 os componentes da análise
custo/volume/lucro.
25
Figura 1 - Componentes da análise custo/volume/lucro
Fonte: Adaptado de WERNKE, 2001.
O autor também ressalta que a análise custo/volume/lucro demonstra que os custos, a
quantidade de vendas e o lucro estão interligados (WERNKE, 2001). Sendo assim, a empresa
saberá o que acontecerá com os lucros quando terá um aumento ou redução de custos e
quantidade vendida, além das variações nos preços de venda.
Outro indicador econômico é o custo de oportunidade. De acordo com Bornia (2010, p.
22), “os custos de oportunidade são custos que não representam o consumo dos insumos pela
empresa, mas o quanto se deixou de ganhar pelo fato de ter optado por um investimento ao
invés de outro”. Como por exemplo, quando uma empresa decide produzir sorvetes, ela terá
custos para compra de máquinas para a produção, o que fará com que ela deixe de receber certa
quantia por não ter aplicado esse valor em outro projeto (MARTINS, 2010). Souza e Clemente
(2011) complementam que se deve considerar o quanto a empresa ganhará se investir em uma
alternativa, ao invés de outra.
Por sua vez, o índice de rentabilidade demonstra se a empresa está tendo lucros a partir
dos valores investidos e quanto esses investimentos trouxeram de retorno para a empresa
(VIEIRA et al., 2011). Braga (2011, p. 30) conceitua rentabilidade como “o grau de êxito
econômico obtido por uma empresa em relação ao capital nela investido”. O índice de
rentabilidade pode ser calculado pela equação:
26
Rentabilidade= L x 100
I
(7)
Onde:
L = lucro
I = investimento
Através da análise dos dados gerenciais da empresa pode-se verificar como está a
situação financeira e comparar os resultados reais com o que foi planejado, para poder tomar
melhores decisões a respeito de investimentos futuros para a empresa (LINHARES, 2003 apud
MAGRO et. al, 2013). Matarazzo (2010) ainda destaca que o cálculo da rentabilidade é
utilizado quando se deseja verificar a viabilidade de um novo negócio, pois demonstra se o
capital investido trará sucesso para a empresa.
Já o índice de lucratividade, demonstra o quanto que a empresa obterá de lucro com as
vendas (ASSAF NETO; LIMA, 2010). O índice de lucratividade pode ser calculado pela
equação:
Lucratividade = L x 100
RT
(8)
Onde:
L = lucro
RT = receita total
Bruni (2010) destaca que através do cálculo da lucratividade, ou margem de lucro, pode-
se ver quanto terá de lucro de cada produto vendido, tirando os custos e despesas com o produto.
Além disso, “[...] quanto mais alta a margem líquida, melhor a situação financeira da empresa”
(BRUNI, 2010, p. 169). Esses índices se diferenciam pelo fato de que, a rentabilidade
demonstra qual o ganho sobre o investimento e a lucratividade, qual o ganho que terá sobre as
vendas.
27
2.2 SISTEMAS E MÉTODOS DE ACUMULAÇÃO DE CUSTOS
Cada sistema e método de acumulação de custos surgiu para uma finalidade e em épocas
diferentes. Alguns são mais utilizados do que outros, conforme a necessidade das empresas.
Sendo assim, nessa seção são abordados os sistemas de acumulação contínua ou em série e por
ordem ou encomenda, os métodos de custeio por absorção, custeio ABC, custeio variável ou
direto, custeio meta ou custeio-alvo, custeio padrão e o custeio kaizen.
2.2.1 Sistemas de acumulação contínua e por ordem
No sistema de acumulação contínua, ou em série, a empresa produz paa estoque
(WARREN; REEVE; FESS; 2003). Nesse sistema, o produto produzido sempre será o mesmo,
e é utilizado por grandes empresas que utilizam processo padronizado e a produção é constante
(BORNIA, 2010).
O sistema de acumulação por ordem também conhecido como sistema de custos por
encomenda é utilizado quando as empresas produzem de acordo com a necessidade do cliente.
Nesse sistema é possível calcular o custo e preço de cada produto separado (WARREN;
REEVE; FESS; 2003). Este por sua vez é ideal para as empresas menores, que produzem apenas
sob encomenda aquilo que o cliente deseja. Cada pedido terá um custo diferente de produção
(BORNIA, 2010).
Martins (2010, p. 145) diferencia os dois sistemas: “Na Produção por Ordem, os
custos são acumulados numa conta específica para cada ordem ou encomenda. Essa conta só
pára de receber custos quando a ordem estiver encerrada [...]”.
Na Produção Contínua, os custos são acumulados em contas representativas das
diversas linhas de produção; são encerradas essas contas sempre no fim do período
(mês, semana, trimestre ou ano, conforme o período mínimo contábil de custos da
empresa). [...] na apuração por Processo não se avaliam custos por unidade, e sim à
base do custo médio do período (com a divisão do custo total pela quantidade
produzida) (MARTINS, 2010, p. 145).
Martins (2010) ainda traz alguns exemplos para cada tipo de sistema, no sistema de
acumulação contínua ou em série pode-se elencar as indústrias que fazem cimento, indústrias
que fabricam o açúcar e petróleo. E no sistema de produção por ordem ou por encomenda tem-
se os escritórios de engenharia e consultoria.
28
2.2.2 Custeio por absorção
O custeio por absorção surgiu por volta de 1920, na Alemanha, a partir de conceitos
contábeis utilizados na época (EYERKAUFER; COSTA; FARIA, 2007). O método de custeio
por absorção “consiste na apropriação de todos os custos de produção aos bens elaborados, e
só os de produção; todos os gastos relativos ao esforço de produção são distribuídos para todos
os produtos ou serviços feitos” (MARTINS, 2010, p. 37). Além disso, a depreciação dos
equipamentos utilizados na produção deve ser distribuída entre todos os produtos que o
utilizaram.
Souza e Clemente (2011) mostram que no custeio por absorção, primeiro deve-se
separar os custos em diretos e indiretos. Essa separação surgiu do pensamento taylorista, onde
tudo poderia ser medido e controlado. Mas de um modo geral, nesse método, os custos são
direcionados aos produtos. No custeio por absorção, os custos fixos são considerados como
unitários para cada produto (MAHER, 2001). De acordo com Crepaldi (2011), o custeio por
absorção segue os seguintes passos: primeiro é feito a separação dos gastos em custos e
despesas, depois esses custos são classificados em diretos e indiretos, em seguida, é feita a
apropriação dos custos diretos aos produtos e por último, a apropriação, através de rateio, dos
custos indiretos de produção.
2.2.3 Custeio ABC
O custeio ABC, também chamado custeio baseado em atividades, surgiu nos Estados
Unidos por volta da década de 1980, desenvolvido por Devlin, Cooper e Kaplan. Seu
surgimento está vinculado ao grande número de distorções nos resultados contábeis, fazendo
com que as empresas tomassem decisões precipitadas. O custeio ABC “baseia-se na premissa
de que são as atividades, e não os produtos, que provocam o consumo dos recursos e, estas
atividades, conforme são requeridas, é que formarão o custo dos produtos” (CREPALDI, 2011,
p. 319). Ele é bastante utilizado pelas empresas, pois considera os custos fixos e variáveis e as
despesas.
De acordo com Martins (2010), o custeio baseado em atividades não está relacionado
apenas ao custeio dos produtos, mas é uma ferramenta importante na gestão de custos. Para
Maher (2001), primeiro os custos são alocados as atividades e depois aos produtos, de acordo
com o consumo de cada atividade. Esse método fornece informações mais detalhadas dos
custos, também fornece informações ao marketing, fazendo com que consiga estabelecer
29
melhores preços e eliminar produtos, para o setor de produção fornece informações dos custos
de cada atividade.
Para Nakagawa (2012, p. 30), “o ABC tem como objetivo facilitar a mudança de atitudes
dos gestores de uma empresa, a fim de que estes, paralelamente à otimização de lucros para os
investidores, busquem também a otimização do valor dos produtos para os clientes (internos e
externos)”. O método ABC considera as atividades que tem maior importância para a fabricação
de um produto ou serviço.
2.2.4 Custeio variável ou direto
O custeio direto ou variável originou-se na sociedade norte-americana no início dos anos
30 por Jonathan N. Harris (SOUZA; CLEMENTE, 2011). A grande mudança neste tipo de
custeio é que apenas os custos variáveis são apropriados aos produtos, sem considerar os custos
fixos (MARTINS, 2010). No entanto, o custeio variável não é aceito legalmente por apenas
considerar os custos variáveis. Para Leone e Leone (2010), o custeio variável:
[...] fundamenta-se na ideia de que os custos e as despesas que devem ser
inventariáveis (debitados aos produtos em processamento e acabados) serão apenas
aqueles diretamente identificados com a atividade produtiva e que sejam variáveis em
relação a uma medida (referência, base, volume) dessa atividade. Os demais custos de
produção, definidos como periódicos, repetitivos e fixos, serão debitados diretamente
contra o resultado do período. O critério, por causa desse procedimento básico, é
chamado, também, de critério de custo parcial. O critério do custeio variável é muito
útil para intervir no processo de planejamento e de tomada de decisões, até porque
uma de suas potencialidades está centrada na análise da variabilidade das despesas e
dos custos[...] (LEONE; LEONE, 2010, p. 320).
Bornia (2010) frisa que na maioria das vezes esse método é utilizado quando pretende-
se tomar decisões a curto prazo, fazendo com que apenas os custos variáveis tenham
importância. Nakagawa (2012, p. 54) complementa que “o método de custeio variável (também
chamado de direto) visa dar maior flexibilidade a análise de custos para controle e decisões”.
2.2.5 Custeio-meta ou custeio-alvo
O custeio-alvo surgiu por volta dos anos 60 e 70 por empresas japonesas, tentando
superar as condições precárias do mercado naquela época (CRUZ; ROCHA, 2008). No custeio-
meta define-se primeiro qual o custo máximo que pode ser alocado ao produto (MARTINS,
2010). “Um custo-alvo é a diferença entre o preço de venda necessário para se capturar uma
30
fatia predeterminada de mercado e o lucro desejado por unidade” (HANSEN; MOWEN, 2010,
p. 443).
O custeio-alvo ou meta é o custo que determinado produto ou serviço pode ter, fazendo
com que a empresa se torne competitiva e ainda consiga ter um bom lucro (COLAURO;
BEUREN; ROCHA, 2004). Através da figura 2, Wernke (2001) apresenta a diferença do
custeio-meta em relação a visão tradicional.
Figura 2 - Diferença do custeio-meta em relação à visão tradicional
Fonte: Adaptado de WERNE, 2001.
O autor ainda complementa que no custeio-meta é considerado o preço que o cliente
pretende pagar, por isso a organização está sempre se esforçando, para produzir com baixo
custo e entregar o produto pelo preço meta (WERNKE, 2001). Perez Jr., Oliveira e Costa (2011)
destacam que nem sempre é possível iniciar a produção com o custo desejado, na maioria das
vezes o custeio-alvo só é atingido ao longo do tempo.
2.2.6 Custeio padrão
Este tipo de custeio foi introduzido a partir da revolução científica de Taylor que
instituiu os tempos padrão como meios de controlar a produção (ESTEVES, 2013). O custeio
padrão é utilizado para planejamento e controle dos custos. É um método que não tem
importância se for utilizado sozinho, ele precisa ser implantado junto com outro método de
custeio (LEONE; LEONE, 2010). Martins (2010, p. 317) complementa que o custeio “Padrão
é uma base de comparação para o Real, e só tem de fato utilidade à medida que a empresa tem
um bom sistema de Custo Real”. Através deste método é possível determinar o custo de venda
31
e fabricação (MAHER, 2001). Coronetti, Beuren e Souza (2003) descrevem a finalidade do
custo padrão:
A finalidade principal do custo padrão é fornecer aos gestores, através do controle dos
custos de produção, as variações dos custos reais com os predeterminados. Desse
modo, saberá qual o produto ou linha de produtos que está com o custo de fabricação
acima ou abaixo do previsto, inclusive as variações físicas (CORONETTI; BEUREN;
SOUZA, 2003, p. 6).
Além disso, através do custo-padrão também é possível diminuir o número de falhas
dos processos de produção, melhorar o controle, avaliar o desempenho, auxiliar no
aperfeiçoamento do custo real e agilidade de obter informações (PEREZ JR.; OLIVEIRA;
COSTA, 2011). O custeio padrão seque quatro etapas: primeiro é determinado um custo padrão,
que servirá de referência para calcular os custos, depois é determinado o custo real. Feito isso,
é analisado a variação que ocorreu entre o custo padrão e o real, e por fim, encontrar as causas
que levaram a essa variação nos custos (BORNIA, 2010).
2.2.7 Custeio kaizen
Segundo Martins e Laugeni (2005, p. 465), “o kaizen foi introduzido na administração
a partir de 1986 por Masaaki Imai”. O termo kaizen significa melhoria contínua e surgiu da
junção de duas palavras: KAI, que quer dizer modificar e ZEN, para melhor. Através do custeio
kaizen procura-se reduzir as perdas em todos os aspectos da organização, ou até mesmo no lar,
e essas mudanças devem acontecer de forma contínua, para que se tenha cada vez mais
melhorias. Além disso, também está focado na ideia de reduzir os custos que não trazem algum
benefício para o produto. Para que isso aconteça, o kaizen utiliza diversas técnicas, como a
gestão da qualidade total, o just in time (produção no tempo certo, na hora certa), zero defeitos,
kanban (sinal visível), entre outros (MARTINS, LAUGENI, 2005).
De acordo com Hansen e Mowen (2010), este método está baseado na melhoria
contínua, em que se utilizada o ciclo PDCA (Plan-Do-Check-Act). Inicialmente a organização
planeja a redução dos custos e quando que ela irá pôr em prática. Posteriormente vem a etapa
“fazer”, onde são criadas ações de redução dos custos. Em seguida, é verificado como são
comparados os custos reais com os custos planejados. Finalmente, a etapa agir, que é o
momento de pôr em prática e fazer melhorias ao longo do processo. Segundo Maher (2001, p.
617), “o objetivo do kaizen costing é fazer com que o custo de fabricação de um produto sempre
seja inferior ao custo anteriormente atingido”.
32
2.3 GESTÃO DE CUSTOS NA ATIVIDADE RURAL
A administração rural está elencada ao controle e gerenciamento de um grande número
de atividades rurais desenvolvidas em uma única propriedade (ANTUNES, 1999). Sendo assim,
a atividade rural é composta por três grandes ramos: a atividade agrícola, a atividade pecuária
e a atividade agroindustrial.
A atividade agrícola, ou vegetal, engloba a horticultura e forrageira, através da produção
de cereais, como o feijão, a soja, o trigo e o milho, a produção de hortaliças, por exemplo, o
tomate e o pimentão, tubérculos como a batata e a mandioca, as plantas oleaginosas, como o
amendoim, especiarias – cravo e canela, fibras – algodão, floricultura, plantas industriais e a
arboricultura através do reflorestamento, pomares e vinhedos. A atividade pecuária aborda a
apicultura, avicultura, pecuária, piscicultura, entre outros. E por fim, a atividade agroindustrial
aborda o beneficiamento de produtos agrícolas como a soja e o milho, a transformação de
produtos zootécnicos como o mel e laticínios, e na transformação de produtos agrícolas temos
como exemplo a cana-de-açúcar sendo transformada em melado, a soja em óleo e a uva em
vinho (MARION, 2010). Isso pode ser observado através do quadro 1, adaptado de Marion
(2010).
Quadro 1 - Três grandes ramos da atividade rural.
PRODUÇÃO VEGETAL PRODUÇÃO ANIMAL INDÚSTRIAS RURAIS
Temporária Permanente Pequenos
animais
Grandes
animais
Benefici-
amento
Transformação
Zootécnica
Transformação
Agrícola
Milho Café Apicultura Pecuária Arroz Laticínios Cana-de-açúcar
Soja Pomares Avicultura Bovinos Café Casulos de seda Óleo de soja
Alho Refloresta-
mento Cunicultura Suínos Milho Mel Vinho
Batata Cana-de-
açúcar Piscicultura Caprinos Vinagre
Legumes Outros Sericultura Equinos
Ranicultura Ovinos
Outros Muaros
Fonte: Adaptado de MARION, 2010.
O mesmo autor ressalta que, na atividade agrícola, o ano não começa em janeiro e
termina em dezembro, mas sim no período de início e fim da safra, correspondente ao ciclo das
culturas permanentes e temporárias. Além disso, quando a propriedade produz diversas
33
variedades, para fixação do ano agrícola é considerado o produto que traz a maior rentabilidade
(MARION, 2010).
Araújo (2010, p. 41) argumenta que a produção agrícola “compreende o conjunto de
atividades desenvolvidas no campo, necessárias ao preparo do solo, tratos culturais, colheita,
transporte e armazenagem internos, administração e gestão dentro das unidades produtivas (as
fazendas), para a condução de culturas vegetais”. Costa, Libonati e Rodrigues (2004) ressaltam
que as atividades do setor agrícola possuem características próprias, devido as variações
constantes no clima e do tipo de variedade cultivada na propriedade rural.
Algumas características dos produtos agrícolas são: perecibilidade; homogeneidade;
sazonalidade de oferta; mudanças climáticas; baixas elasticidades de demanda; rigidez de
oferta; variabilidade de preços (CALLADO, 2006). Para Crepaldi (2011), as características do
setor agrícola são denominadas como: dependência do clima; correlação tempo de produção
versus tempo de trabalho; dependência de condições biológicas; terra como participante da
produção; sazonalidade da produção; incidência de riscos; sistema de competição econômica;
produtos não uniformes e alto custo de saída e/ou entradas. Como também a questão das
commodities agrícolas, preço determinado no mercado internacional.
Por sua vez, a atividade pecuária está relacionada com a produção de animais para
diversas finalidades, como por exemplo, a produção de leite e o abate. De acordo com Santos,
Marion e Segatti (2002), existem três sistemas de produção na agropecuária: a pecuária
extensiva, a intensiva e a semi-intensiva ou rotacionada.
No sistema extensivo, os animais são geralmente mantidos em pastos nativos, sem
alimentação suplementar (ração, silagem etc.). Esses animais ocupam grande área de
terra, cujo rendimento normalmente é baixo. Quanto ao sistema intensivo, faz- se com
o aumento do número de animais em pequena área útil, com o objetivo de conseguir
bons rendimentos (ganho de peso) e maior rentabilidade, buscando o aprimoramento
técnico, e realiza suas vendas em período de escassez de mercado. O sistema semi-
intensivo ou rotacionado está sendo muito divulgado e aplicado. Por meio dele se
consegue alta produtividade por hectare e aumento da capacidade de cab/ha,
mantendo o gado no pasto (orgânico) com elevado ganho de peso. A tecnologia usada
para esse sistema baseia-se na implantação de cerca elétrica e adubação constante do
capim e irrigação em período de seca (SANTOS; MARION; SEGATTI, 2002, p. 29).
Além disso, na atividade pecuária deve-se conhecer qual o custo de produção de cada
animal, pois é relevante para a gerência, para determinar qual o momento ideal para vendê-lo e
ter uma boa rentabilidade (MARION, 2001).
E por fim, também tem-se na agricultura a atividade agroindustrial, que de acordo com
Araújo (2010) é o local onde os produtos in natura são transformados e processados, ou seja,
todas as etapas, desde a produção até a comercialização. Mior (2007) destaca que as
34
agroindústrias normalmente se encontram em propriedades da agricultura familiar, e que
tiveram um incentivo para sua criação. Os produtos produzidos passam a ser comercializados,
sendo parte da renda desses produtores.
Sendo assim, de uma forma ou de outra, cada atividade da agricultura tem sua utilidade,
sendo na maioria das vezes a única forma de ter renda. Ambas têm características diferentes,
consideradas importantes para seu cultivo ou fabricação.
2.4 ESTUDOS ANTERIORES SOBRE GESTÃO DE CUSTOS NO AGRONEGÓCIO
Nesta seção são apresentados um conjunto de estudos recentes que abordam a gestão de
custos para o agronegócio importantes para evidenciar o atual cenário de publicações sobre o
tema da pesquisa. Estes estudos foram selecionados através das palavras-chave gestão de custos
no agronegócio e gestão de custos em grandes empresas rurais, disponíveis no site da Biblioteca
Digital Brasileira de Teses e Dissertações (BDTD), no repositório digital da Universidade
Federal do Rio Grande do Sul (UFRGS) e do Congresso Brasileiro de Custos.
Cunha (2011) realizou em seu trabalho de conclusão de curso um estudo sobre a gestão
de custo em uma unidade de produção agrícola no município de Capivari do Sul/RS, tendo
como objetivo, analisar os custos e métodos utilizados para controle em uma unidade de
produção agrícola de plantação de 80 ha de arroz irrigado no município de Capivari do Sul/RS.
A metodologia adotada na pesquisa foi bibliométrica e descritiva, através de estudo de caso e
pesquisa de campo, com coleta de dados quantitativos e entrevista com o produtor rural. O autor
concluiu que o produtor não faz gerenciamento e controle de produção e não utiliza as técnicas
de gestão para tomar melhores decisões.
Hofer et al. (2006) abordam no artigo a gestão de custos aplicada ao agronegócio
relacionado às culturas temporárias, tendo como objetivo, elaborar um estudo sobre o custo de
produção aplicado ao agronegócio, relacionado as culturas de trigo e soja, com o intuito de
verificar o resultado por alqueire. O método utilizado na pesquisa foi através de estudo de caso.
Os autores constataram que a propriedade tem um lucro significativo, porém não faz o controle
dos custos.
Callado et al. (2007) realizaram um estudo sobre custos e formação de preços no
agronegócio, com o objetivo de analisar a gestão de custos e o processo de formação de preços
das agroindústrias paraibanas. A metodologia adotada na pesquisa foi exploratória, descritiva,
através de pesquisa de campo e aplicação de questionário. Os principais resultados encontrados
na pesquisa demonstram que algumas das empresas analisadas utilizam algum tipo de sistema
35
de custos, e o responsável por isso é o gestor da mesma, e na maioria das vezes o uso da
contabilidade gerencial é o suficiente, e para calcular o preço das vendas utilizam o indicador
mark-up.
Pereira e Moura (2013) abordam no artigo os custos sobre o agronegócio levando em
conta os estudos feitos sobre o assunto entre os anos de 2003 a 2013. Este trabalho teve como
objetivo analisar a contribuição teórica dos trabalhos publicados em periódico que abordam o
custo no agronegócio. A metodologia utilizada foi quantitativa, qualitativa e pesquisa
exploratória com análise bibliométrica de 90 artigos de periódicos nacionais e internacionais
listados no portal de periódicos da CAPES (Coordenação de Aperfeiçoamento de Pessoal de
Nível Superior), com qualificação mínima de B2 para os artigos nacionais e de 0,95 para os
internacionais. Através do estudo, os autores concluíram que 64,4% dos artigos analisados
trazem alguma contribuição teórica e que os de nível internacionais e com abordagem
quantitativa e qualitativa trazem melhores contribuições.
Duarte (2017) relata em sua tese sobre a gestão de custos interorganizacionais em
organizações cooperativas e investor-owned firms – IOFs no setor de cafeicultura no Brasil.
Teve como objetivo verificar se e como se estabelece a configuração da GCI nas cooperativas
e IOFs da cadeia de valor do café, comparando-se e relacionando as variáveis já discutidas na
literatura de GCI (Gestão de Custos Interorganizacionais), com a base teórica da ECT
(Economia dos Custos de Transação). A metodologia utilizada foi qualitativa, explicativa,
pesquisa de campo através de entrevistas semiestruturadas com os produtores rurais e
representantes das cooperativas e IOFs que vendem café para as regiões do estado de São Paulo
e Minas Gerais e os dados coletados foram analisados pelo software IRAMUTEQ. Traz como
principais contribuições que o preço e a qualidade são essenciais para manter um bom
relacionamento com os produtores e os produtores não sabem como analisar os custos do seu
produto.
Gregori e Flores (2011) abordam no artigo a gestão de riscos e gestão de custos em
cooperativas agropecuárias do Rio Grande do Sul – RS, tendo como objetivos fazer uma análise
da gestão de riscos e custos nessas cooperativas. A metodologia adotada foi a pesquisa
descritiva, com coleta de dados quantitativos e qualitativos através da aplicação de um
questionário. A amostra escolhida foi feita de acordo com os cadastrados na FECOAGRO
(Federação das Cooperativas Agropecuárias de Santa Catarina). Os resultados encontrados
mostram que muitas cooperativas têm medo em investir na produção, pois não utilizam a gestão
de riscos, no entanto, a gestão de custos faz parte da rotina, auxiliando-os na tomada de decisão.
36
Oliveira Filho e Nerger (2004) abordam no artigo a gestão de custos em empresas de
agronegócios das culturas de soja e milho no cerrado brasileiro. O objetivo da pesquisa foi
analisar os resultados econômico e financeiros da cultura da soja e do milho, pois influenciam
na tomada de decisão sobre qual variedade plantar. A metodologia utilizada foi através de
pesquisa de campo. A pesquisa trouxe como resultado que a soja apresentou lucros elevados e
traz melhores retornos e segurança para o produtor.
Percebe-se que a partir dos estudos mencionados, há uma predominância dos temas que
buscam analisar os custos de produção de grandes propriedades rurais e a importância da gestão
de custos para esse setor.
2.5 ESTUDOS ANTERIORES SOBRE GESTÃO DE CUSTOS NA AGRICULTURA
FAMILIAR
Nesta seção são apresentados um conjunto de estudos recentes que abordam a gestão de
custos na agricultura familiar, demonstrando atual cenário de publicações voltados a esse setor.
Estes estudos foram selecionados através das palavras-chave gestão de custos na agricultura
familiar e gestão de custos em pequenas propriedades rurais, disponíveis no site da Biblioteca
Digital Brasileira de Teses e Dissertações (BDTD), no repositório digital da Universidade
Federal do Rio Grande do Sul (UFRGS) e do Congresso Brasileiro de Custos.
Vorpagel, Hofer e Sontag (2017) fizeram um artigo referente a gestão de custos em
pequenas propriedades rurais, tendo como alvo o município de Marechal Cândido Rondon/PR.
O estudo teve como objetivo, verificar se os produtores de Marechal Cândido Rondon/PR
utilizam controle de custos no gerenciamento de suas atividades, identificando o perfil, o porte
das propriedades e de que maneira essas variáveis podem interferir na gestão e controle das
atividades rurais. A metodologia utilizada na pesquisa foi descritiva, de levantamento e os
dados foram coletados através de aplicação de questionário, e estes resultados foram
transformados em dados quantitativos, com análise descritiva. Os resultados encontrados
demonstram que os produtores têm bastante experiência com o ramo em que atuam, no entanto,
sentem dificuldades para gerir a propriedade através de meios mais sofisticados. Os autores
também relatam que o tamanho da propriedade influencia na gestão, e que os grandes
produtores possuem um melhor controle de custos.
Danieli et al. (2017) abordam no artigo a gestão de custos na produção de frutas: um
estudo de caso em uma propriedade rural em Marau/RS. O objetivo deste trabalho foi propor
um método para gestão de custos na produção de pêssegos, ameixas e figos, com o propósito
37
de contribuir para o fornecimento de informações para o gerenciamento das culturas em uma
propriedade rural familiar. A metodologia adotada na pesquisa caracteriza-se como
exploratória, quantitativa e com realização de estudo de caso. Com a realização do estudo, os
autores conseguiram observar como é feita a gestão de custos da propriedade e que o pêssego
traz maior resultado líquido para a mesma. Além disso, os autores apresentaram um método de
custeio que ajudará o proprietário a tomar decisões mais confiáveis e seguras, reforçando assim
a importância de manter um controle adequado de custos em pequenas propriedades rurais.
Torres e Lima (2012) abordam no artigo a gestão de custos em pequenas propriedades
rurais – estudo de caso programa “mais leite”, tendo como objetivo, verificar se o modelo de
produção apresentado pela SEAPA (Secretária de Agricultura, Pecuária e Abastecimento)
representa uma alternativa adequada e rentável ao pequeno produtor. A metodologia utilizada
na pesquisa foi de caráter exploratório com pesquisa de campo e pesquisa bibliográfica,
descritivo devido à realização de entrevista com o veterinário do projeto, e explicativo na
interpretação e análise dos dados. Obtiveram como principais resultados, que programa “mais
leite” é importante quando se têm uma produção de leite de pelo menos vinte e cinco vacas,
pois assim se tornará uma atividade viável e com grande rentabilidade para o produtor rural.
Süptitz, Wobeto e Hofer (2009) trazem no artigo um estudo de caso sobre gestão de
custos na suinocultura, tendo como objetivo, a elaboração de um estudo de caso acerca da
importância e benefícios que a contabilidade de custos proporciona para a atividade rural. A
metodologia aplicada foi através de estudo de caso em duas propriedades, uma atuante no ciclo
inicial e outra de engorda, com coleta de dados e entrevista com os proprietários, e a análise
dos dados foi quantitativa e qualitativa. Por meio do estudo, os autores relatam que ambas as
granjas fazem anotações do que lhes é pedido, mas não tem noção da real importância desses
resultados. Além disso, concluem que a renda proveniente de outras atividades faz com que
consigam permanecer no ramo da suinocultura.
Alves (2010) realizou em sua dissertação um estudo de caso na região do semi-árido
baiano, englobando a agricultura familiar e a gestão de custos. Teve como objetivo conhecer os
controles contábeis e estratégias de planejamento de produção pelos agricultores familiares
cooperados da COOPERCUC (Cooperativa Agropecuária Familiar de Canudos). Utilizou-se o
método qualitativo e quantitativo, baseadas na pesquisa participativa e pesquisa-ação e foram
feitas oficinas para descobrir como estes faziam o controle de custos. A pesquisa demonstra
que os agricultores estão cientes da importância da gestão de custos, mas que muitas vezes não
tem acesso às informações, também deve ser repensado a forma como é feita a gestão dos
custos, englobando a realidade da agricultura familiar.
38
Antonioli e Zambon (2017) fizeram um artigo referente a gestão de custos na pecuária
através de estudo de caso em uma propriedade rural do Rio Grande do Sul, tendo como objetivo
identificar e analisar os custos da engorda do gado de corte em uma propriedade pecuária no
Rio Grande do Sul. A metodologia utilizada na pesquisa foi teórica e aplicada, com realização
de estudo de caso e entrevista semiestruturada com o produtor, além de abordagem qualitativa.
Os resultados encontrados demonstram que o produtor está tendo lucro com a produção de gado
de corte e que a contabilidade de custos deve ser utilizada pelas propriedades rurais.
Metzner et al. (2013) criaram um artigo sobre gestão de custos nas propriedades rurais
de Toledo com o uso das ferramentas contábeis, com o objetivo de analisar quais as formas de
gerenciar os custos das atividades com o intuito de verificar se os conceitos da contabilidade de
custos são aplicados na gestão das propriedades. A metodologia da pesquisa foi exploratória,
com levantamento de dados com os produtores e abordagem quantitativa. Os principais
resultados demonstram que a maioria dos produtores tem conhecimento da gestão de custos e
faz uso delas.
Söthe, Gubiani e Marx (2012) realizaram um estudo sobre os sistemas de custos nas
agroindústrias, aplicando a gestão de custos em uma vinícola de pequeno porte. O trabalho teve
como objetivo avaliar os custos de produção em uma vinícola de pequeno porte por meio da
aplicação de um sistema de gestão de custos. A metodologia utilizada foi descritiva e
quantitativa, através de estudo de caso. Os autores destacam que os custos dos produtos
apurados são distintos, além de margens brutas dos produtos bastante diferentes. Além disso,
concluíram que o sistema de custeio absorção seria bastante útil nessa agroindústria.
Através dos estudos abordados, percebe-se que há uma predominância de estudos que
buscam verificar se os produtores realizam o controle e avaliação de custos, assim como quais
conceitos da gestão de custos são aplicáveis às propriedades.
39
3 METODOLOGIA
Neste capítulo são apresentados os procedimentos seguidos na realização da pesquisa.
Organizados em cinco partes, a primeira é a classificação da pesquisa, a segunda parte explica
o instrumento de coleta dos dados, a terceira parte se remete a análise e interpretação dos dados,
a quarta parte relaciona-se à definição dos objetos de estudo e a quinta e última parte remete-se
às limitações da pesquisa. Segundo Lopes (2001, p. 97), “a metodologia de uma pesquisa é o
instrumento pelo qual a investigação do problema proposto é viabilizada, a fim de que os
objetivos traçados sejam atingidos”.
3.1 CLASSIFICAÇÃO DA PESQUISA
Quanto à abordagem do problema a pesquisa foi qualitativa. Quanto aos objetivos foi
descritiva. Em relação aos procedimentos foi utilizada a pesquisa documental, estudo de caso e
levantamento.
A pesquisa qualitativa procura descrever a relação de algo já existente com algo novo,
e essa relação não é possível ser apresentada em números (PRODANOV; FREITAS, 2013). De
acordo com Cooper e Schindler (2011, p. 164), “a pesquisa qualitativa inclui um conjunto de
técnicas interpretativas que procuram descrever, decodificar, traduzir e, de outra forma,
aprender o significado, e não a frequência, de certos fenômenos ocorrendo de forma mais ou
menos natural no mundo social”. Malhotra (2012, p. 110) complementa que “a pesquisa
qualitativa proporciona melhor visão e compreensão do contexto do problema”.
Por sua vez, “a pesquisa descritiva objetiva escrever as características de um objeto de
estudo” (GONSALVES, 2007, p. 67). Appolinário (2011) complementa que esse tipo de
pesquisa apresenta a verdade sobre os fatos, sem interferir.
A técnica de investigação foi a análise de conteúdo. De acordo com Bardin (2011), a
análise de conteúdo é definida como:
[...] conjunto de técnicas de análise das comunicações, visando a obter, por
procedimentos sistemáticos e objetivos de descrição do conteúdo das mensagens,
indicadores quantitativos ou não, que permitam a inferência de conhecimentos
relativos às condições de produção/recepção (variáveis inferidas) destas mensagens
(BARDIN, 2011, p. 48).
Essa análise de conteúdo foi feita a partir dos relatórios de Administração das empresas
listadas na BOVESPA no ano de 2016 ou 2017. A análise de conteúdo foi acompanhada por
40
um estudo de caso, pois buscou-se aplicar os conceitos da gestão de custos à grandes empresas
rurais listadas na BOVESPA e às atividades de uma propriedade da agricultura familiar da
região das Missões/RS a partir dos dados disponibilizados. Normalmente, os resultados
encontrados no estudo de caso ajudam o gestor no processo de tomada de decisão
(GONSALVES, 2007). Além disso, também é uma pesquisa documental pois foram analisados
os dados da propriedade escolhida. Estes dados são classificados como dados primários, pois
foram originados para abordar o problema de pesquisa (MALHOTRA, 2012). E ainda, a
pesquisa de levantamento, pois envolve interrogação direta com as pessoas (GIL, 2010).
3.2 INSTRUMENTO DE COLETA DE DADOS
Para atingir o primeiro objetivo específico da pesquisa foram buscados nas páginas das
empresas listadas na BOVESPA, dos segmentos agrícola, pecuária e agroindustrial, os
relatórios de Administração que estas empresas divulgam, para verificar através da análise de
conteúdo quais conceitos e informações de custos são aplicáveis a estas empresas a partir das
informações disponibilizadas nesses relatórios.
Para atingir o segundo objetivo específico foi aplicado em uma empresa de cada
segmento da atividade rural: agrícola, pecuária e agroindustrial, dentre as empresas rurais
listadas na BOVESPA, os conceitos de gestão de custos identificados no atendimento ao
primeiro objetivo. Posteriormente, por meio do estudo de caso em uma propriedade da
agricultura familiar foram aplicados os mesmos conceitos, para atingir o terceiro objetivo
específico. Assim, foram coletados por meio de documentos, as informações de custos das
atividades agrícola, pecuária e agroindustrial da propriedade. Essa coleta de dados foi feita na
primeira quinzena do mês de setembro de 2018.
Para atingir o quarto objetivo específico foi aplicado um questionário junto ao gestor da
propriedade, identificando a importância das informações de gestão de custos na visão do gestor
da propriedade da agricultura familiar. De acordo com Gil (2008), o questionário é utilizado
quando pretende-se obter informações específicas. O questionário é composto por um conjunto
de questões abertas e fechadas e foi aplicado na segunda quinzena de setembro de 2018.
O projeto deste trabalho foi enviado e aprovado pelo Comitê de Ética em Pesquisa da
Universidade Federal da Fronteira Sul (CEP/UFFS) conforme protocolo nº
92010518.0.0000.5564, acompanhado do Termo de Consentimento Livre e Esclarecido
(TCLE) que se encontra no Apêndice A, assim como, o questionário aplicado ao gestor da
propriedade investigada (APÊNDICE B).
41
3.3 ANÁLISE E INTERPRETAÇÃO DOS DADOS
Dos dados coletados inicialmente nas empresas rurais listadas da BOVESPA foram
extraídas informações da gestão de custos para verificar quais conceitos de gestão de custos são
aplicáveis a essas empresas rurais a partir dos dados disponibilizados pelas mesmas.
Posteriormente esses conceitos e informações de gestão de custos também foram aplicados nas
três atividades da propriedade da agricultura familiar a partir dos dados disponibilizados, para
verificar a aplicabilidade desses conceitos à grandes empresas rurais listadas na BOVESPA e à
uma propriedade da agricultura familiar.
No terceiro momento, a partir do questionário foi analisado se o gestor está satisfeito
com as informações de custos disponibilizadas e se são suficientes para gerir a propriedade.
Depois de feita a coleta dos dados, esses foram organizados em quadros, com o auxílio do
Writer - Libre Office para posterior análise, interpretação e discussão.
3.4 DEFINIÇÃO DOS OBJETOS DE ESTUDO
Os objetos de estudo desse trabalho se dividem em: três empresas selecionadas listadas
na BOVESPA e uma propriedade da agricultura familiar. Nessa seção são descritas as suas
principais características. Destaca-se que a escolha das empresas listadas na BOVESPA se deve
às atividades que exercem e que se aproximam das atividades desenvolvidas na propriedade
selecionada, correspondendo a produção agrícola, pecuária e agroindustrial.
As empresas listadas na BOVESPA foram selecionadas primeiro em função do
enquadramento com as atividades dos segmentos agrícola, pecuária e agroindustrial e pelo
maior número de informações disponíveis sobre gestão de custos. De outro modo, a propriedade
da agricultura familiar foi selecionada por integrar os ramos da produção rural e por
acessibilidade e conveniência.
3.4.1 Empresas selecionadas listadas na BOVESPA
Entre as empresas listadas na BOVESPA e disponíveis no link1, foram selecionadas as
empresas SLC Agrícola, Raízen Energia S.A e Minerva Foods. A empresa SLC Agrícola é uma
empresa que produz algodão, soja e milho e foi uma das primeiras empresas a ter ações
1 http://www.bmfbovespa.com.br/pt_br/produtos/listados-a-vista-e-derivativos/renda-variavel/empresas-
listadas.htm
42
negociadas na Bolsa de Valores no mundo (SLC Agrícola, 2018). Já a empresa Raízen Energia
S.A., é a “principal fabricante de etanol de cana-de-açúcar do país e a maior exportadora
individual de açúcar de cana no mercado internacional, além de sermos um dos principais
players na distribuição e comercialização de combustíveis no Brasil” (RAÍZEN, 2018). E por
fim, a Minerva Foods “é uma das líderes na América do Sul na produção e comercialização de
carne in natura e seus derivados, exportação de gado vivo, além de atuar também no
processamento de carne bovina, suína e de aves” (MINERVA FOODS, 2018).
3.4.2 Propriedade da agricultura familiar
A propriedade que foi utilizada para a pesquisa está situada no interior da região Missões
do Rio Grande do Sul, Brasil. Ela é considerada uma pequena propriedade da agricultura
familiar, composta por 24 hectares de terra própria e 5 hectares arrendados. A escolha da
propriedade para este estudo se deve ao fato de apresentar as atividades de produção agrícola,
pecuária e agroindustrial.
Na produção pecuária tem-se a produção leiteira e a suinocultura. Na parte da
suinocultura, existem 1000 animais em fase terminação terceirizada a empresa Alibem,
ocupando 0,13 hectare de terra. Na produção leiteira atualmente são 30 animais em lactação.
Para a manutenção desse plantel, utiliza-se a produção agrícola com uma produção de 10
hectares de grama tifton, exclusivos para pastejo e 2 hectares destinados para produção de feno
ou silagem, como complemento na alimentação desses bovinos.
Além disso, existe a plantação de milho em 11 hectares, sendo estes destinados a
produção de grãos para silagem em grão úmido ou silagem de pé inteiro guardado em silo
trincheira coberto com lona plástica, onde fica armazenado até terminar a fermentação e
posteriormente também ser servido de complemento alimentar aos bovinos. A produção de
milho é realizada no período de verão e no período de inverno é implantada aveia que serve de
alimento aos animais, também em forma de silagem. Desses 11 hectares, 5 são arrendados de
terceiros. Ainda, 2 hectares são destinados de potreiro para novilhas.
A propriedade também tem a produção agroindustrial, através de uma agroindústria para
produção de melado, com utilização de matéria-prima própria, e por vezes terceirizada. Para
tanto, 3 hectares são destinados à plantação de cana-de-açúcar. A sede da agroindústria ocupa
aproximadamente 0,12 hectare. E a sede da propriedade ocupa 0,75 hectare.
43
Em síntese, para a produção de milho são destinados 11 hectares, para a produção de
suínos 0,13 hectare, para a produção de leite 14 hectares, para a produção de melado 3,12
hectares e a para a sede da propriedade 0,75 hectare, totalizando 29 hectares.
Para a realização deste estudo foi utilizada a produção leiteira como atividade pecuária,
a plantação de milho na atividade agrícola e a produção de melado na atividade agroindustrial.
Essas três áreas da atividade agrícola, pecuária e agroindustrial foram utilizadas por
representarem os três grandes ramos da atividade agrícola, conforme demonstrado no Quadro
1, de acordo com MARION (2010).
3.5 LIMITAÇÕES DA PESQUISA
A pesquisa apresenta um conjunto de limitações que merecem destaque. A primeira
limitação refere-se à dificuldade e impossibilidade de cálculo de alguns dos conceitos de gestão
de custos para as empresas selecionadas, listadas na BOVESPA, pela falta de informações
disponibilizadas pelas mesmas. A segunda limitação se deve ao fato de que os resultados da
pesquisa não podem ser extrapolados para qualquer propriedade, porque o foco da pesquisa foi
uma propriedade da agricultura familiar. E a terceira limitação foi a dificuldade de acesso às
informações completas das empresas listadas na BOVESPA.
44
4 RESULTADOS E DISCUSSÕES
Inicialmente são descritos e analisados os resultados encontrados através da aplicação
dos conceitos de custos às empresas rurais listadas na BOVESPA. Na sequência, é apresentada
e discutida a aplicação destes conceitos em uma propriedade da agricultura familiar.
Posteriormente, apresenta-se uma comparação dos conceitos utilizados pelas empresas
selecionadas da BOVESPA e das atividades da propriedade da agricultura familiar, sendo por
fim avaliada a importância da gestão de custos para o gestor da propriedade analisada.
4.1 CONCEITOS DE GESTÃO DE CUSTOS APLICÁVEIS ÀS EMPRESAS RURAIS
LISTADAS NA BOVESPA A PARTIR DOS DADOS DISPONIBILIZADOS
Para responder o primeiro objetivo específico, foram selecionadas três empresas que
integram o ramo rural e negociam suas ações na BOVESPA. Sendo assim, buscou-se a amostra
de uma empresa de cada atividade rural, correspondente a agrícola, pecuária e agroindustrial.
Levando em consideração as informações disponibilizadas pelas empresas, o Quadro 2 sintetiza
os conceitos utilizados.
45
Quadro 2 - Conceitos de gestão de custos aplicáveis às empresas rurais listadas na BOVESPA
a partir dos dados disponibilizados.
Conceito
Empresas Selecionadas
SLC AGRÍCOLA MINERVA FOODS RAIZEN ENERGIA S.A.
Atividade Agrícola Atividade Pecuária Atividade
Agroindustrial
Classificação dos custos
(diretos/indiretos) Não aplicável Não aplicável Não aplicável
Classificação dos custos
(fixos/variáveis) Aplicável Não aplicável Não aplicável
Custo do produto Aplicável Aplicável Aplicável
Análise custo/volume/lucro Não aplicável Não aplicável Não aplicável
Margem de contribuição Aplicável Não aplicável Não aplicável
Grau de alavancagem Aplicável Não aplicável Não aplicável
Ponto de equilíbrio
contábil Aplicável Não aplicável Não aplicável
Ponto de equilíbrio
econômico Não aplicável Não aplicável Não aplicável
Ponto de equilíbrio
financeiro Não aplicável Não aplicável Não aplicável
Margem de segurança Aplicável Não aplicável Não aplicável
Lucratividade Aplicável Aplicável Aplicável
Rentabilidade Aplicável Aplicável Aplicável
Custo de oportunidade Não aplicável Não aplicável Não aplicável
Método de custeio variável Não aplicável Não aplicável Não aplicável
Método de custeio por
absorção Não aplicável Não aplicável Não aplicável
Método de custeio ABC Não aplicável Não aplicável Não aplicável
Fonte: elaborado pela autora, 2018.
Percebe-se por meio dos relatórios acessados, que as empresas rurais fornecem
informações padronizadas a partir do que estabelece a legislação. Ambos os relatórios fornecem
basicamente informações gerais de custos, sem dar ênfase às informações mais precisas a
respeito das empresas. Portanto, no Quadro 2, os conceitos de custos foram divididos em
aplicável e não aplicável. Aplicáveis são aqueles conceitos que a partir dos dados
disponibilizados pelas empresas, tornou-se possível o cálculo e identificação das informações
de custos. Por outro lado, não aplicáveis, são aqueles conceitos que não se obteve os dados
necessários para o cálculo e identificação das informações de custos. Destaca-se também que o
46
custo de oportunidade é considerado como não aplicável pois não se obteve as informações
necessárias, a partir dos dados disponibilizados pelas empresas listadas da BOVESPA.
4.2 APLICAÇÃO DOS CONCEITOS DE GESTÃO DE CUSTOS ÀS EMPRESAS RURAIS
LISTADAS NA BOVESPA A PARTIR DOS DADOS DISPONIBILIZADOS
Nesta seção foram aplicados os conceitos de gestão de custos, considerados aplicáveis
a partir das informações disponíveis, conforme demonstrado no Quadro 2. Para tanto, no
Quadro 3, tem-se a aplicação dos conceitos de gestão de custos da empresa SLC Agrícola, que
pertence à atividade agrícola, referente ao ano de 2017.
Quadro 3 - Aplicação dos conceitos de gestão de custos para a empresa SLC Agrícola.
SLC AGRÍCOLA (Exercício/2017)
Conceito Fórmula Algodão em
pluma Soja Milho
Custo do produto
(R$/ton) 3.414 679 266
Margem de
contribuição (R$/ton)
Margem de contribuição =
Preço – Custos Variáveis
Unitários
2.871,97 554,05 111,67
Grau de alavancagem
Grau de alavancagem = MC
(total) / MC (total) – CDF
(total)
1,31 1,51 1,89
Ponto de equilíbrio
contábil (toneladas)
PEC = Custos fixos totais /
MC unitária
33.216,65
toneladas
250.517,88
toneladas
228.703,73
toneladas
Margem de segurança
(%)
Margem de segurança =
Vendas - vendas no PE /
Vendas
0,76 ou 76% 0,66 ou 66% 0,52 ou 52%
Lucratividade (%) L x 100/RT 19,87%
Rentabilidade (%) L x 100/I 13,67%
Fonte: elaborado pela autora, 2018.
Conforme demonstrado no Quadro 3, para a empresa SLC Agrícola, foram utilizados os
valores referentes ao ano de 2017, disponibilizados no site da mesma. Desse modo, é importante
destacar que apesar de o custo total por tonelada do algodão em pluma ser o mais alto dos três
produtos, é também o que possui a maior margem de contribuição, no valor de R$ 2.871,97,
equivalente a 51,19%. Ou seja, é o quanto ainda sobra para a empresa para pagar os custos fixos
e ainda obter lucro sobre o produto (PADOVEZE, 2010).
47
Em seguida, destaca-se que ambos os produtos apresentam um grau de alavancagem
alto, ou seja, Warren, Reeve e Fess (2003) destacam que, se a empresa tiver um pequeno
aumento nas vendas terá um lucro significativo. Por sua vez, a soja apresenta o ponto de
equilíbrio contábil mais baixo, levando em consideração a venda do exercício do ano de 2017,
correspondente à 746.049 toneladas. A partir do conceito de Wernke (2001), se a empresa
vender 250.518 toneladas ela não terá lucro, nem prejuízo.
Além disso, ressalta-se que o algodão em pluma possui a maior margem de segurança.
Isso significa que o produto gera bastante lucro para a empresa, podendo diminuir em 76% as
vendas de algodão sem obter prejuízo (MEGLIORINI, 2006).
Posteriormente, no Quadro 4, tem-se a aplicação dos conceitos de gestão de custos para
a empresa Minerva Foods, que pertence a atividade pecuária, referente ao ano de 2016. Os
resultados encontrados referem-se à produção e comercialização de carnes.
Quadro 4 - Aplicação dos conceitos de gestão de custos para a empresa Minerva Foods.
MINERVA FOODS (Exercício/2016)
Conceito Fórmula Resultado
Custo do produto (R$) CMV/volume 14,16
Lucratividade (%) L x 100/RT 2,02%
Rentabilidade (%) L x 100/I 37,46%
Fonte: elaborado pela autora, 2018.
Para a empresa Minerva Foods, foi levado em consideração o ano de 2016, devido a não
disponibilização dos dados em sua página referente ao ano de 2017 até o momento da coleta de
dados. Sendo assim, vale destacar que o percentual de lucratividade, de acordo com Assaf Neto
e Lima (2010), demonstra o quanto a empresa obterá de lucro com as vendas. Nesse caso, a
lucratividade é de 2,02%, o que significa que a cada R$ 100,00 de vendas a empresa está
obtendo um lucro de R$ 2,02. Também, destaca-se que a rentabilidade de 37,46% demonstra
um bom retorno a partir do capital investido (BRAGA, 2011).
E por fim, no Quadro 5, tem-se a aplicação dos conceitos de gestão de custos para a
empresa Raízen Energia S.A, que pertence à atividade agroindustrial, referente ao ano de 2016.
48
Quadro 5 - Aplicação dos conceitos de gestão de custos para a empresa Raízen Energia S.A.
RAÍZEN ENERGIA S.A (Exercício/2016)
Conceito Fórmula Açúcar Etanol
Custo do produto (R$) CMV/volume 0,82 1,31
Lucratividade (%) L x 100/RT 10,11%
Rentabilidade (%) L x 100/I 14,03%
Fonte: elaborado pela autora, 2018.
Para a empresa Raízen Energia S.A., foram utilizados os valores referentes ao ano de
2016, pois na página da empresa não constavam informações do ano de 2017. Com isso, vale
destacar que a empresa apresenta um retorno de 14,03% para seus investidores, como
demonstra o cálculo da rentabilidade. Os demais cálculos de gestão de custos não foram
possíveis de serem realizados, devido à limitação de informações no relatório da Administração.
4.3 APLICAÇÃO DOS CONCEITOS DE GESTÃO DE CUSTOS EM UMA PROPRIEDADE
DA AGRICULTURA FAMILIAR A PARTIR DOS DADOS DISPONIBILIZADOS
Para responder o terceiro objetivo, primeiramente foi elaborado um quadro para
demonstrar a partir dos documentos e informações obtidas, quais cálculos da gestão de custos
são possíveis aplicar às atividades agrícola, pecuária e agroindustrial da propriedade da
agricultura familiar, conforme apresentado no Quadro 6. Sendo assim, para a atividade agrícola
utilizou-se a produção de milho, para a atividade pecuária a produção de leite e para a atividade
agroindustrial, a produção de melado.
49
Quadro 6 - Conceitos de gestão de custos aplicáveis às atividades da propriedade da
agricultura familiar a partir dos dados disponibilizados.
Conceito
Propriedade da Agricultura Familiar
MILHO LEITE MELADO
Atividade Agrícola Atividade Pecuária Atividade
Agroindustrial
Classificação dos custos
(diretos/indiretos) Não aplicável Não aplicável Não aplicável
Classificação dos custos
(fixos/variáveis) Aplicável Aplicável Aplicável
Custo do produto Aplicável Aplicável Aplicável
Análise custo/volume/lucro Não aplicável Não aplicável Não aplicável
Margem de contribuição Aplicável Aplicável Aplicável
Grau de alavancagem Não aplicável Aplicável Aplicável
Ponto de equilíbrio contábil Não aplicável Aplicável Aplicável
Ponto de equilíbrio
econômico Não aplicável Aplicável Aplicável
Ponto de equilíbrio
financeiro Não aplicável Aplicável Aplicável
Margem de segurança Não aplicável Aplicável Aplicável
Lucratividade Aplicável Aplicável Aplicável
Rentabilidade Não aplicável Aplicável Aplicável
Custo de oportunidade Não aplicável Não aplicável Não aplicável
Método de custeio variável Não aplicável Não aplicável Não aplicável
Método de custeio por
absorção Não aplicável Não aplicável Não aplicável
Método de custeio ABC Não aplicável Não aplicável Não aplicável
Fonte: elaborado pela autora, 2018.
Conforme demonstrado no Quadro 6, para grande parte das atividades da propriedade
da agricultura familiar é possível aplicar os conceitos da gestão de custos. Para o milho, não é
possível aplicar muitos conceitos, pois todos os custos de produção e colheita são variáveis. De
acordo com Leone e Leone (2010), custos variáveis são aqueles que se alteram de acordo com
a quantidade produzida. Destaca-se também que o custo de oportunidade é considerado como
não aplicável pois não se obteve as informações necessárias, a partir dos dados disponibilizados
pelo gestor da propriedade.
A produção de milho, utilizada para fazer silagem em grão, possui custos variáveis como
o diesel para o plantio, mão de obra para plantio, aplicação de herbicidas, aplicação de ureia,
50
sementes e adubos. Além disso, tem-se os custos da colheita e lona plástica para cobertura da
silagem. A mão de obra para produção de milho é considerada totalmente terceirizada. Assim,
no Quadro 7, apresenta-se a aplicação dos conceitos de gestão de custos para a produção de
milho, referentes a produção de milho safra no ano de 2018.
Quadro 7 - Aplicação dos conceitos de gestão de custos para a produção de milho.
Produção de Milho para silagem em grão (MILHO SAFRA/2018)
Conceito Fórmula Resultado
Custos fixos/variáveis (R$) FIXOS: não tem
VARIÁVEIS: 2.234
Custo do produto por ha (R$) 2.234
Margem de contribuição (R$) Margem de Contribuição = Preço - custos
Variáveis Unitários 1.566
Lucratividade (%) Lucratividade = L x 100/RT 41,21%
Fonte: elaborado pela autora, 2018.
Conforme observado no Quadro 7, o custo total do milho por hectare é de R$2.234,
sendo todos esses custos classificados como variáveis, pois, variam de acordo com a quantidade
de hectares plantados. A lucratividade de 41,21%, considerando a produção nos 5 ha de terra
arrendados, demonstra que o milho apresenta um bom retorno para a propriedade, considerando
o preço de mercado. Bruni (2010) destaca que através do cálculo da lucratividade, pode-se
observar quanto a empresa terá de lucro com os produtos vendidos, tirando os custos e despesas
com o produto.
Por sua vez, para os cálculos dos custos da produção de leite, foi levado em consideração
30 animais em período de lactação no mês de setembro de 2018. As vacas são ordenhadas no
início da manhã e ao final da tarde. Duas pessoas da família desenvolvem todas as atividades
necessárias na produção do leite.
Os custos variáveis para a produção do leite são o milho em grão úmido, concentrado,
sal, medicamentos, material para inseminação, pastagem de grama tifton e silagem do pé inteiro
do milho. Os custos fixos são a energia elétrica, manutenção necessária para a ordenha, salário
de duas pessoas, água e detergente para limpar a ordenhadeira e resfriador. A receita líquida no
mês é de R$ 15.000 para 12.000 litros de leite, equivalente a R$ 1,25 por litro. Sendo assim, o
Quadro 8 apresenta a aplicação dos conceitos de gestão de custos para a produção de leite do
mês de setembro de 2018.
51
Quadro 8 - Aplicação dos conceitos de gestão de custos para a produção de leite.
Fonte: elaborado pela autora, 2018.
Conforme apresentado no Quadro 8, os custos fixos e variáveis praticamente se igualam.
Isso se deve ao fato de que boa parte dos custos fixos referem-se a depreciação, pois os
equipamentos e máquinas utilizadas vão perdendo seu valor ao longo dos anos. Ainda, destaca-
se que o produtor precisa de R$ 1,04 de cada litro de leite vendido para pagar os custos
referentes a produção do leite.
Por sua vez, o grau de alavancagem é de 3,45, ou seja, o grau de alavancagem é elevado.
De acordo com Warren, Reeve e Fess (2003), uma alta alavancagem operacional indica que um
pequeno aumento nas vendas ocasiona num grande aumento no lucro operacional, pois toda
vez que a receita de vendas dobra, o lucro aumenta 3,45 vezes.
Outro ponto importante é o ponto de equilíbrio econômico de 22.220 litros. Segundo
Martins (2010), se o gestor quiser obter um lucro de R$ 10.000 mensais, precisa chegar a uma
produção de 22.220 litros por mês, se continuar ganhando R$ 1,25 por litro de leite. Isso
também demonstra que precisa aumentar em quase 50% a produção, para ter o lucro esperado,
sendo considerado praticamente impossível, segundo o gestor da propriedade, pois para
Produção de Leite (Setembro/2018)
Conceito Fórmula Resultado
Custos fixos/variáveis (R$) FIXOS: 6.220,01
VARIÁVEIS: 6.276,20
Custo total do produto (R$) CMV/volume 12.508,21 ou 1,04/lt
Margem de contribuição (R$) Margem de Contribuição = Preço -
Custos Variáveis Unitários 0,73/lt
Grau de alavancagem Grau de alavancagem = MC(Total)
/MC(Total) - CDF(Total) 3,45
Ponto de equilíbrio contábil
(litros)
PEC = Custos e Despesas Fixos Totais
/MC unitária 8.520,56 lt
Ponto de equilíbrio econômico
(litros)
PEE = Custos e Despesas Fixos Totais +
Lucro Desejado/MC unitária 22.219,19 lt
Ponto de equilíbrio financeiro
(litros)
PEF = Custos e Despesas Fixos Totais -
Despesas não desembolsáveis/MC
unitária
3.171,19 lt
Margem de segurança (%) Margem de segurança = Vendas - Vendas
no Ponto de Equilíbrio /Vendas 0,29 ou 29%
Lucratividade (%) Lucratividade = L x 100 /RT 16,61%
Rentabilidade (%) Rentabilidade= L x 100 /I 0,33%
52
aumentar a produção, consequentemente terá que aumentar o plantel de animais ou mudar a
alimentação, o que acarretará uma mudança nos custos fixos e variáveis da produção.
O ponto de equilíbrio financeiro é de 3.172 litros. Ou seja, a propriedade precisa
produzir 3.172 litros para pagar todos os custos e despesas do período, excluindo-se a
depreciação. Bornia (2010) lembra que através do cálculo do ponto de equilíbrio financeiro, a
empresa saberá quanto ela terá que vender para cobrir as necessidades de desembolso.
Por sua vez, a lucratividade é de 16,61%. Bruni (2010, p. 169) destaca que “quanto mais
alta a margem líquida, melhor a situação financeira da empresa”. Já a rentabilidade é de 0,33%,
ou seja, de acordo com Vieira et al., (2010), isso demonstra o percentual de retorno para a
propriedade por mês, a partir dos investimentos feitos, ressaltando que a propriedade precisará
trabalhar muitos anos para obter o retorno dos investimentos realizados.
E por último, para a produção de melado tem-se como custos fixos, luz, salário de duas
pessoas para produzir o melado e alvarás para produzir e vender o melado de forma legal. Os
custos variáveis são a cana-de-açúcar que é comprada de terceiros, mão de obra necessária para
descarregar a cana, lenha e embalagens para armazenar o melado para venda. Os cálculos
referem-se à produção de melado para o mês de setembro de 2018 e podem ser observados
através do Quadro 9.
53
Quadro 9 - Aplicação dos conceitos de gestão de custos para a produção de melado.
Produção de melado (Setembro/2018)
Conceito Fórmula Resultado
Custos fixos/variáveis (R$) FIXOS: 2.456,66
VARIÁVEIS: 8.438
Custo total do produto (R$) 10.894,66 ou 11,67/un
Margem de contribuição
(R$)
Margem de Contribuição = Preço - Custos Variáveis
Unitários 4,96
Grau de alavancagem Grau de alavancagem = MC(Total) /MC(Total) -
CDF(Total) 2,13
Ponto de equilíbrio contábil
(unidades) PEC = Custos e Despesas Fixos Totais/MC unitária 495,29 unidades
Ponto de equilíbrio
econômico (unidades)
PEE = Custos e Despesas Fixos Totais + Lucro
Desejado/MC unitária 3.116,26 unidades
Ponto de equilíbrio
financeiro (unidades)
PEF = Custos e Despesas Fixos Totais - Despesas
não desembolsáveis/MC unitária 404,23 unidades
Margem de segurança (%) Margem de Segurança = Vendas - Vendas no Ponto
de Equilíbrio /Vendas 0,47 ou 47%
Lucratividade (%) Lucratividade = L x 100/RT 16,59%
Rentabilidade (%) Rentabilidade= L x 100/I 1,09%
Fonte: elaborado pela autora, 2018.
A partir do Quadro 9, percebe-se que a produção de melado possui custos variáveis altos
levando em consideração o total dos custos, resultando principalmente do custo da compra da
cana-de-açúcar, matéria-prima para fazer o melado. O ponto de equilíbrio contábil é de 496
unidades, sendo atualmente produzido 933 unidades, conforme Apêndice D, ou seja, demonstra
que a metade do que a empresa produz por mês cobre os custos de produção.
O ponto de equilíbrio econômico é de 3.117 unidades. Conforme Wernke (2010), isto
demonstra a quantidade a ser vendida para atingir os objetivos do gestor da propriedade, com
lucro de R$ 13.000 mensais. Portanto, esse valor é considerado alto, pois a propriedade
precisará aumentar em mais de 100% a sua produção mensal.
A margem de segurança é de 0,47 ou 47%, que demonstra que a produção poderá ser
reduzida em 47% sem trazer prejuízo para a propriedade. A lucratividade de 16,59%, significa
o ganho que a propriedade tem com as vendas (BRUNI, 2010). Além disso, a rentabilidade é
de 1,09% no caso do melado, a partir da análise dos investimentos realizados.
54
4.4 COMPARAÇÃO DOS CONCEITOS UTILIZADOS PELAS EMPRESAS
SELECIONADAS DA BOVESPA E A PROPRIEDADE DA AGRICULTURA FAMILIAR
Nesta seção apresenta-se uma comparação dos conceitos utilizados pelas empresas
rurais listadas na BOVESPA e a propriedade da agricultura familiar. Essa comparação pode ser
melhor observada a partir do Quadro 10, onde foi assinalado com um “X” quais conceitos foram
possíveis calcular para ambas as atividades, tanto das empresas listadas na BOVESPA, quanto
da propriedade da agricultura familiar.
Quadro 10 - Comparação dos conceitos de gestão de custos aplicados às empresas listadas na
BOVESPA e à propriedade da agricultura familiar.
Conceito
Atividade Agrícola Atividade Pecuária Atividade Agroindustrial
Milho SLC
Agrícola Leite
Minerva
Foods Melado
Raízen
Energia S.A.
Classificação dos
custos
(diretos/indiretos)
Classificação dos
custos
(fixos/variáveis)
X X X
Custo do produto X X X X X X
Análise
custo/volume/lucro
Margem de
contribuição X X X X
Grau de alavancagem X X X
Ponto de equilíbrio
contábil X X X
Ponto de equilíbrio
econômico X X X
Ponto de equilíbrio
financeiro X X X
Margem de segurança X X X
Lucratividade X X X X X X
Rentabilidade X X X X X
Custo de oportunidade
Método de custeio
variável
Método de custeio por
absorção
Método de custeio
ABC
Fonte: elaborado pela autora, 2018.
55
De acordo com o Quadro 10, em relação a atividade agrícola, a empresa SLC Agrícola
e a propriedade da agricultura familiar, ambas produzem milho, sendo possível diferenciar os
custos (fixos ou variáveis), a margem de contribuição e o cálculo da lucratividade para ambas.
Na empresa SLC Agrícola, foi possível aplicar um maior número de cálculos por ter seus
próprios equipamentos para produção. Sendo assim, foi possível verificar o percentual dos
custos referentes aos custos fixos de produção, podendo-se obter algumas informações a mais,
tais como ponto de equilíbrio contábil e margem de segurança.
Para a segunda atividade, produção pecuária, foi possível aplicar os conceitos de custo
do produto, lucratividade e rentabilidade para a empresa Minerva Foods, bem como para a
propriedade da agricultura familiar. Os demais cálculos para esse segmento, só foram possíveis
aplicar na propriedade da agricultura familiar, pelo fato de a empresa Minerva Foods trazer em
seu balanço apenas informações básicas, sem publicar informações mais específicas referentes
aos custos sobre a mesma.
Para a última atividade, referente à produção agroindustrial, a empresa Raízen Energia
S.A., listada na BOVESPA apresenta poucas informações comparando-se com as informações
disponíveis referentes à propriedade da agricultura familiar. Deste modo, foi possível obter
somente resultados do custo do produto, rentabilidade e lucratividade para a empresa Raízen
Energia S. A. Por outro lado, na produção de melado, foi possível aplicar grande parte dos
conceitos da gestão de custos apresentados na literatura.
4.4 IMPORTÂNCIA DAS INFORMAÇÕES DE GESTÃO DE CUSTOS PARA O GESTOR
DA PROPRIEDADE DA AGRICULTURA FAMILIAR A PARTIR DOS RESULTADOS
ENCONTRADOS
Para responder o último objetivo da pesquisa foi aplicado um questionário ao gestor da
propriedade da agricultura familiar para verificar se os resultados encontrados têm relevância
para ele e a gestão da propriedade. O gestor da propriedade informou que conhece alguns dos
conceitos de gestão de custos, como classificação dos custos (fixos/variáveis), custo do produto,
análise custo/volume/lucro, lucratividade e rentabilidade.
Além disso, destacou que para a gestão da propriedade utiliza informações referentes ao
custo do produto, sua classificação em custos fixos e variáveis e a análise custo/volume/lucro.
Sendo assim, para o cálculo dos diversos indicadores, os dados são extraídos pelos documentos
da propriedade, como, notas de compras e do bloco do produtor.
56
Por sua vez, na penúltima questão apresentada, buscou-se saber quais conceitos de
custos o gestor considera importante para aplicar na propriedade, podendo ser melhor
observado no Quadro 11, onde o gestor da propriedade assinalou com um “X” os conceitos que
considera importante.
Quadro 11 - Conceitos de gestão de custos considerados importantes para aplicação na
propriedade.
Conceito Atividade Agrícola Atividade Pecuária Atividade Agroindustrial
MILHO LEITE MELADO
Classificação dos custos
(diretos/indiretos) X X X
Classificação dos custos
(fixos/variáveis) X X X
Custo do produto X X X
Análise
custo/volume/lucro X X X
Margem de contribuição X X
Grau de alavancagem X X
Ponto de equilíbrio
contábil X X
Ponto de equilíbrio
econômico X X
Ponto de equilíbrio
financeiro X X
Margem de segurança X X X
Lucratividade X X X
Rentabilidade X X X
Custo de oportunidade X X
Método de custeio
variável X X X
Método de custeio por
absorção X X
Método de custeio ABC X X
Fonte: elaborado pela autora, 2018.
De acordo com o Quadro 11, o gestor considera importante aplicar os conceitos de
gestão de custos em praticamente todas as atividades, pelo fato de que grande parte dos
conceitos traz informações que ele não tem conhecimento. Por sua vez, no Quadro 12, foi
57
realizada a mesma pergunta, mas levando em consideração os resultados2 obtidos através dos
cálculos utilizados para a gestão de custos. Neste quadro, o gestor também marcou com um “X”
o que ele considera importante aplicar após os resultados obtidos.
Quadro 12 - Conceitos de gestão de custos considerados importantes após a aplicação na
propriedade.
Conceito Atividade Agrícola Atividade Pecuária Atividade Agroindustrial
MILHO LEITE MELADO
Classificação dos custos
(diretos/indiretos)
Classificação dos custos
(fixos/variáveis) X X X
Custo do produto X X X
Análise
custo/volume/lucro X X X
Margem de contribuição X X
Grau de alavancagem X
Ponto de equilíbrio
contábil X X
Ponto de equilíbrio
econômico X X
Ponto de equilíbrio
financeiro X X
Margem de segurança X X X
Lucratividade X X X
Rentabilidade X X
Custo de oportunidade
Método de custeio
variável
Método de custeio por
absorção
Método de custeio ABC
Fonte: elaborado pela autora, 2018.
Através do Quadro 12, percebe-se que para o gestor da propriedade alguns conceitos
não são considerados como importantes após a apresentação dos resultados da aplicação dos
2 Os resultados da pesquisa foram apresentados ao gestor da propriedade antes de ele responder a questão 6 do
questionário (APÊNDICE B), devido à necessidade de ter os resultados para respondê-la.
58
conceitos de gestão de custos. Alguns conceitos não foram considerados importantes para
nenhuma atividade da propriedade. Vale ressaltar que o gestor julgava importante alguns casos
do Quadro 11, mas pela impossibilidade de calcular esses conceitos e por não ter essas
informações disponíveis, ele deixou de assinalar como importantes, além de não ter
conhecimento dos resultados.
Percebe-se por meio da comparação dos resultados dos Quadros 11 e 12 que, a partir
dos dados disponíveis na propriedade muitos conceitos que poderiam ser considerados
importantes são desprezados pelo gestor em função da limitação desses dados.
Sendo assim, ressalta-se que a gestão de custos é relevante para o gestor da propriedade.
Caso tiver informações mais precisas a respeito das atividades poderá aplicar os demais
conceitos que julgar importante para a utilização na propriedade.
59
5 CONCLUSÃO
O objetivo geral da pesquisa foi aplicar os conceitos da gestão de custos à grandes
empresas rurais listadas na BOVESPA e às atividades de uma propriedade da agricultura
familiar da região das Missões/RS a partir dos dados disponibilizados. A partir deste, foram
elaborados quatro objetivos específicos para atender o objetivo geral e solucionar o problema
da pesquisa.
O primeiro objetivo específico foi identificar os conceitos de gestão de custos aplicáveis
às empresas rurais listadas na BOVESPA a partir dos dados disponibilizados. Os resultados
encontrados demonstraram que as empresas SLC Agrícola, Raízen Energia S.A. e Minerva
Foods disponibilizam informações gerais, sendo possível identificar o custo do produto, a
lucratividade e a rentabilidade para ambas. Para a empresa SLC Agrícola também foi possível
classificar os custos em fixos e variáveis e aplicar os indicadores de margem de contribuição,
grau de alavancagem, ponto de equilíbrio contábil e margem de segurança.
O segundo objetivo específico foi aplicar os conceitos de gestão de custos às empresas
rurais listadas na BOVESPA a partir dos dados disponibilizados. Destaca-se que os conceitos
de margem de contribuição, grau de alavancagem, margem de segurança, lucratividade e
rentabilidade aplicados para a empresa SLC Agrícola obtiveram resultados significativos para
a pesquisa. Por sua vez, levando em consideração a aplicação dos conceitos para as empresas
Minerva Foods e Raízen Energia S.A., destacam-se como importantes para a pesquisa os
conceitos de lucratividade e rentabilidade.
O terceiro objetivo específico constitui em aplicar os conceitos de gestão de custos em
uma propriedade da agricultura familiar a partir dos dados disponibilizados. O conceito mais
relevante para a produção de milho foi a lucratividade, por apresentar um bom retorno para a
propriedade, considerando o preço de mercado. Além disso, destaca-se que o milho apresenta
apenas custos variáveis. Em relação a produção de leite, conceitos como custo total do produto,
grau de alavancagem, ponto de equilíbrio contábil, lucratividade e rentabilidade são
considerados importantes. E para a produção de melado merecem destaque os custos variáveis,
o grau de alavancagem, o ponto de equilíbrio contábil, o ponto de equilíbrio econômico, a
margem de segurança, a lucratividade e a rentabilidade.
O último objetivo específico buscou identificar a importância das informações de gestão
de custos para o gestor da propriedade da agricultura familiar a partir dos resultados
encontrados. Ressalta-se que ao aplicar os conceitos na propriedade, o gestor elencou como
importantes a classificação dos custos em fixos e variáveis, o custo do produto, a análise
60
custo/volume/lucro, a margem de segurança e a lucratividade para todas as atividades. Já os
conceitos de margem de contribuição, ponto de equilíbrio contábil, financeiro e econômico e
rentabilidade são relevantes para a produção do leite e do melado. E o conceito de grau de
alavancagem apresentou-se como importante apenas para a produção do leite, na visão do gestor
da propriedade. Através dos resultados encontrados na pesquisa, o gestor destacou que é
importante a utilização da gestão de custos na propriedade, pois traz resultados e informações
importantes para o desenvolvimento das atividades.
Levando em consideração as respostas do gestor da propriedade e a teoria sobre os
conceitos de gestão de custos, concorda-se com o gestor sobre a importância de saber classificar
os custos em fixos e variáveis, pois demonstra a variação dos custos ao aumentar ou diminuir a
produção. Além disso, a análise custo/volume/lucro é de grande valia ao utilizá-la na
propriedade, pois conforme Maher (2011), através da análise custo/volume/lucro é possível
planejar e tomar melhores decisões, pois avalia-se a variação do preço do produto, do custo e
do volume sobre o lucro.
Também concorda-se com a importância de ter o conhecimento do percentual da
margem de segurança para as três atividades analisadas, pois será possível saber o quanto a
propriedade poderá diminuir suas vendas sem obter prejuízo (MEGLIORINI, 2006). Por sua
vez, discorda-se com o gestor, por considerar o grau de alavancagem apenas importante para a
produção de leite. Entende-se como importante também a utilização desse conceito para a
produção de melado, pois será possível verificar a variação das vendas sobre o lucro operacional
(WARREN, REEVE, FESS, 2003).
Conclui-se que um significativo conjunto de conceitos de gestão de custos pode ser
utilizada tanto em grandes empresas do segmento rural, assim como são aderentes às pequenas
propriedades rurais. Pela diversidade de custos e conceitos aplicáveis, esses podem trazer
resultados importantes para o desenvolvimento das atividades dos diferentes tipos de empresas.
Recomenda-se que sejam realizados estudos posteriores, levando em consideração a
gestão de custos para mais propriedades da agricultura familiar, com objetivo de verificar as
diferenças e semelhanças que existem ao elencar os custos de produção para atividades
semelhantes em diferentes propriedades.
61
REFERÊNCIAS
ALVES, Carmen A. Agricultura familiar e gestão de custos: um estudo de caso na região
do semi-árido baiano. 2010, 107 f. Dissertação (Mestrado em Agroecologia e
Desenvolvimento Rural) - Programa de Pós-Graduação em Agroecologia e Desenvolvimento
Rural, Universidade Federal de São Carlos, Araras, 2010.
ANTONIOLI, Giulia; ZAMBON, Edson P. Gestão de custos na pecuária: estudo de caso em
uma propriedade rural do Rio Grande do Sul. In: CONGRESSO BRASILEIRO DE CUSTOS,
24., 2017. Florianópolis. Anais eletrônicos... Disponível em:
<https://anaiscbc.emnuvens.com.br/anais/article/view/4301/4301>. Acesso em: 13 abr. 2018.
ANTUNES, Luciano M. Manual de administração rural. 3 ed. rev. e ampl. Guaíba:
Agropecuária, 1999.
APPOLINÁRIO, Fábio. Metodologia da ciência: filosofia e prática da pesquisa. 2. reimp. da
1. ed. de 2006. São Paulo: Cengage Learning, 2011.
ASSAF NETO, Alexandre; LIMA, Fabiano G. Fundamentos de administração
financeira. São Paulo: Atlas, 2010.
ARAÚJO, Massilon J. Fundamentos de agronegócios. 3. ed. rev., ampl. e atual. São Paulo:
Atlas, 2010.
BARDIN, Laurence. Análise de conteúdo. 1. ed. São Paulo: Edições 70, 2011.
BORNIA, Antonio C. Análise gerencial de custos: aplicação em empresas modernas. 3. ed.
Porto Alegre: Bookman, 2010.
BRAGA, Roberto. Fundamentos e técnicas de administração financeira. 1 ed. 20. reimp.
São Paulo: Atlas, 2011.
BRASIL. Agência IBGE Notícias. PIB avança 1,0% em 2017 e fecha ano em R$ 6,6
trilhões. 2018. Disponível em: < https://agenciadenoticias.ibge.gov.br/agencia-sala-de-
imprensa/2013-agencia-de-noticias/releases/20166-pib-avanca-1-0-em-2017-e-fecha-ano-em-
r-6-6-trilhoes> Acesso em: 10 ago. 2018.
BRUNI, Adriano L. A análise contábil e financeira. v. 4. São Paulo: Atlas, 2010.
CALLADO, Antônio A. C.; CALLADO, Aldo L. C. Custos: um desafio para a gestão do
agronegócio. In: CONGRESSO BRASILEIRO DE CUSTOS, 6., 1999, São Paulo. Anais
eletrônicos... Disponível em: <https://anaiscbc.emnuvens.com.br/anais/article/view/3134>.
Acesso em: 18 mar. 2018.
CALLADO, Antônio A. C.; CALLADO, Aldo L. C. Mensuração e controle de custos: um
estudo empírico em empresas agroindustriais. Sistemas & Gestão. [S. l.], v. 1, n. 2, p. 132-
141, mai./ago. 2006. Disponível em:
<www.revistasg.uff.br/index.php/sg/article/download/9/16>. Acesso em: 01 abr 2018.
62
CALLADO, Aldo L. C. et al. Custos e formação de preços no agronegócio. Revista de
Administração FACES Journal. Minas Gerais, v. 6, n. 1, p. 52-61, jan./abr. 2007.
Disponível em: < http://www.redalyc.org/articulo.oa?id=194016881005>. Acesso em: 12
mar. 2018.
CALLADO, Antônio A. C. (Org.). Agronegócio. 1 ed. 2 reimp. São Paulo: Atlas, 2006.
COLAURO, Romualdo D.; BEUREN, Ilse M.; ROCHA, Welington. O custeio variável e o
custeio-alvo como suportes às decisões de investimentos no desenvolvimento de novos
produtos. BASE - Revista de Administração e Contabilidade da Unisinos. [S. l.], v.1, n.2,
p. 33-42, set./dez. 2004. Disponível em:
<revistas.unisinos.br/index.php/base/article/view/6442/358>. Acesso em: 02 abr. 2018.
COOPER, Donald R.; SCHINDLER, Pamela S. Métodos de pesquisa em
administração. 10. ed. Porto Alegre: Bookmann, 2011.
CORONETTI, Jucimar; BEUREN, Ilse M.; SOUZA, Marco A. B. Os métodos de custeio
utilizados nas maiores indústrias de Santa Catarina. In: CONGRESSO BRASILEIRO DE
CUSTOS, 10., 2003, Guarapari. Anais eletrônicos... Disponível em:
<https://anaiscbc.emnuvens.com.br/anais/article/view/2560/2560>. Acesso em: 03 abr. 2018.
COSTA, Maristela S.; LIBONATI, Jeronymo J.; RODRIGUES, Raimundo N.
Conhecimentos sobre particularidades da contabilidade rural: um estudo exploratório com
contadores da região metropolitana de Recife. ConTexto. Porto Alegre, v. 4, n. 7, p. 1-24,
2004. Disponível em: <http://seer.ufrgs.br/index.php/ConTexto/article/view/11275/6665>.
Acesso em: 22 abr. 2018.
CREPALDI, Silvio A. Contabilidade rural: uma abordagem decisorial. 6. ed. rev. atual. de
acordo com as Leis n.º 11. São Paulo: Atlas, 2011.
CRUZ, Cássia V. O. A.; ROCHA, Welington. Custeio-alvo: reflexões sobre definições,
finalidades e procedimentos. Revista Contemporânea de Contabilidade. Florianópolis, v. 5,
n. 10, p. 31-51, jul./dez. 2008. Disponível em:
<http://www.redalyc.org/articulo.oa?id=76212303002>. Acesso em: 02 abr. 2018.
CUNHA, Gilson B. Gestão de custo em uma unidade de produção agrícola no município
de Capivari do Sul – RS. 2011. 48 f. Trabalho de Conclusão (Graduação Tecnológica em
Planejamento e Gestão para o Desenvolvimento Rural) - Universidade Federal do Rio Grande
do Sul, Balneário Pinhal, 2011.
DANIELI, Jomara et al. Gestão de custos na produção de frutas: um estudo de caso em uma
propriedade rural em Marau-RS. In: MOSTRA DE INICIAÇÃO CIENTÍFICA, PÓS-
GRADUAÇÃO, PESQUISA E EXTENSÃO, 17., 2017, [S. l.] Anais eletrônicos...
Disponível em:
<www.ucs.br/etc/conferencias/index.php/mostraucsppga/xviimostrappga/.../1784>. Acesso
em: 30 mar. 2018.
DUARTE, Sérgio L. Gestão de custos interorganizacionais em organizações cooperativas
e investor-owned firms – IOFs no setor de cafeicultura no Brasil. 2017. 302 f. Tese
(Doutorado em Ciências) – Universidade de São Paulo, São Paulo, 2017.
63
ESTEVES, Filipa S. M. A aplicação do sistema de custo padrão na indústria têxtil: o caso
da FISIPE - fibras sintéticas de Portugal, S.A. 2013. 95 f. Dissertação (Mestrado em Gestão
de Empresas) – Departamento de Ciências Econômicas, Empresariais e Tecnológicas,
Universidade Autônoma de Lisboa, Lisboa, 2013.
EYERKAUFER; Marino L.; COSTA; Adilson; FARIA, Ana C. Métodos de custeio por
absorção e variável na ovinocultura de corte: estudo de caso em uma cabanha. Organizações
Rurais & Agroindustriais. Lavras, v. 9, n. 2, p. 202-215, 2007. Disponível em:
<200.131.250.22/revistadae/index.php/ora/article/download/112/110>. Acesso em: 14 abr.
2018.
GIL, Antonio C. Como elaborar projetos de pesquisa. 5. ed. São Paulo: Atlas, 2010.
GIL, Antonio C. Métodos e técnicas de pesquisa social. 6. ed. São Paulo: Atlas, 2008.
GONSALVES, Elisa P. Conversas sobre iniciação à pesquisa científica. 4. ed. rev., ampl.
Campinas, SP: Alínea, 2007.
GREGORI, Roberto; FLORES, Silvia A. M. Gestão de riscos e gestão de custos em
cooperativas agropecuárias do Rio Grande do Sul – RS. Custos e @gronegócio. [S. l.], v. 7,
n. 1, p. 38-55, jan./abr. 2011. Disponível em:
<http://www.custoseagronegocioonline.com.br/numero1v7/riscos%20e%20custos.pdf>.
Acesso em: 03 abr. 2018.
HANSEN, Don R.; MOWEN, Maryanne M. Gestão de custos: contabilidade e controle. 3.
reimp. da 1. ed. de 2001. São Paulo: Cengage Learning, 2010.
HOFER, Elza et al. Gestão de Custos Aplicada ao Agronegócio: culturas temporárias.
Contabilidade Vista & Revista. Minas Gerais, v. 17, n. 1, p. 29-46, jan./mar. 2006.
Disponível em: <http://www.redalyc.org/articulo.oa?id=197014749004>. Acesso em: 06 mar.
2018.
LEAL, Patrícia R. et al. Análise do Processo Gerencial de Propriedades Familiares. In:
SEMINÁRIO INTERNACIONAL SOBRE DESENVOLVIMENTO REGIONAL, 7., 2015,
Rio Grande do Sul. Anais eletrônicos... Disponível
em:<https://online.unisc.br/acadnet/anais/index.php/sidr/article/download/13277/2441>.
Acesso em: 20 mar. 2018.
LEONE, George S. G.; LEONE, Rodrigo J. G. Curso de contabilidade de custos. 4. ed. rev.
São Paulo: Atlas, 2010.
LOPES, Humberto E. G. A força dos contatos: um estudo das redes interpessoais de
profissionais da Região Metropolitana de Belo Horizonte. 2001. 291 p. Tese (Doutorado em
Administração) – Universidade Federal de Minas Gerais, Belo Horizonte, 2001.
MAGRO, Cristian B. D. et. al. Contabilidade rural: comparativo na rentabilidade das
atividades leiteira e avícola. Custos e @gronegócio. [S. l.], v. 9, n. 1, p. 2-22, jan./mar. 2013.
Disponível em:
<http://www.custoseagronegocioonline.com.br/numero1v9/Contabilidade.pdf>. Acesso em:
19 abr. 2018.
64
MAHER, Michael. Contabilidade de custos: criando valor para a administração. 1. ed. 3.
reimp. São Paulo: Atlas, 2001.
MALHOTRA, Naresh K. Pesquisa de marketing: uma orientação aplicada. 6. ed. Porto
Alegre: Bookman, 2012.
MARION, José C. Contabilidade da pecuária. 6. ed. São Paulo: Atlas. 2001.
MARION, José C. Contabilidade rural: contabilidade agrícola, contabilidade da pecuária,
imposto de renda pessoa jurídica. 12. ed. São Paulo: Atlas, 2010.
MARTINS, Eliseu. Contabilidade de custos. 10. ed. São Paulo: Atlas, 2010.
MARTINS, Petrônio G.; LAUGENI, Fernando P. Administração da produção. 2. ed. rev,
ampl. e atual. São Paulo: Saraiva, 2005.
MATARAZZO, Dante C. Análise financeira de balanços: abordagem gerencial. 7. ed. São
Paulo: Atlas, 2010.
METZNER, Cláudio M. et al. Gestão de custos nas propriedades rurais de Toledo com o uso
das ferramentas contábeis. 2013. CAP Accounting and Management. [S. l.], v. 7, n. 7, p.
134-150, 2013. Disponível em:
<revistas.utfpr.edu.br/pb/index.php/CAP/article/viewFile/1667/1176>. Acesso em: 15 abr.
2018.
MEGLIORINI, Evandir. Custos: análise e gestão. 2. ed. rev. e ampl. São Paulo: Person
Prentice Hall, 2006.
MINERVA FOODS. Sobre a Minerva Foods. Disponível em:
<https://portal.minervafoods.com/sobre-minerva-foods>. Acesso em: 10 ago. 2018.
MIOR, Luiz C. Agricultura familiar, agroindústria e desenvolvimento territorial. In:
COLÓQUIO INTERNACIONAL DE DESENVOLVIMENTO RURAL SUSTENTÁVEL,
2007, Florianópolis. Anais eletrônicos... Disponível em:
<http://nmdsc.paginas.ufsc.br/files/2011/05/Mior_Agricultura-
familiar_agroindustria_e_desenvolvimento_territorial.pdf>. Acesso em: 30 abr. 2018.
NAKAGAWA, Masayuki. ABC: custeio baseado em atividades. 2.ed. 9. reimpr. São Paulo:
Atlas, 2012.
OLIVEIRA FILHO, João B.; NERGER, Rodrigo. Gestão de custos em empresas de
agronegócios das culturas de soja e milho no cerrado brasileiro. In: CONGRESSO
BRASILEIRO DE CUSTOS, 11., 2004, Porto Seguro. Anais eletrônicos... Disponível em:
<https://anaiscbc.emnuvens.com.br/anais/article/download/2250/2250>. Acesso em: 02 mai.
2018.
PADOVEZE, Clóvis L. Contabilidade gerencial: um enfoque em sistema de informação
contábil. 7.ed. São Paulo: Atlas, 2010.
65
PASA, Rosane; NASCIMENTO, Sabrina; CORREIO, Inocencia B. D. Gestão estratégica de
custos: análise da produção científica na ABCustos no período de 2006 a 2015. Associação
Brasileira de Custos. São Leopoldo, v. 12, n. 2, p. 82-110, mai./ago. 2017. Disponível em:
<https://abcustos.emnuvens.com.br/abcustos/article/view/437/421>. Acesso em: 19 mar.
2018.
PEREIRA, Nevison A.; MOURA, Marcelino F. Custos no agronegócio: um estudo
bibliométrico dos anos de 2003 a 2013. In: CONGRESSO BRASILEIRO DE CUSTOS, 20.,
2013, Uberlândia. Anais eletrônicos... Disponível em:
<https://anaiscbc.emnuvens.com.br/anais/article/view/129/129 >. Acesso em: 12 mar. 2018.
PEREZ JUNIOR, José H.; OLIVEIRA, Luís M.; COSTA, Rogério G. Gestão estratégica de
custos: textos e teses com respostas. 7. ed. São Paulo: Atlas, 2011.
PRODANOV, Cleber C.; FREITAS, Ernani C. Metodologia do trabalho científico: métodos
e técnicas da pesquisa e do trabalho acadêmico. 2. ed. Novo Hamburgo: Feevale, 2013.
Disponível em: <http://www.feevale.br/Comum/midias/8807f05a-14d0-4d5b-b1ad-
1538f3aef538/E-book%20Metodologia%20do%20Trabalho%20Cientifico.pdf>. Acesso em:
21 mar. 2018.
RAÍZEN. Perfil da empresa. Disponível em: <https://www.raizen.com.br/perfil-da-empresa-
0> Acesso em: 10 ago. 2018.
SANTOS, Gilberto J.; MARION, José C.; SEGATTI, Sônia. Administração de custos na
agropecuária. 3 ed. São Paulo: Atlas, 2002.
SLC Agrícola. Quem somos. Disponível em: <https://www.slcagricola.com.br/quem-
somos/>. Acesso em: 10 ago. 2018.
SOUZA, Alceu; CLEMENTE, Ademir. Gestão de custos: aplicações operacionais e
estratégicas: exercícios resolvidos e propostos com utilização do EXCEL. 2. ed. São Paulo:
Atlas, 2011.
SÖTHE, Ari; GUBIANI, Clésia A.; MARX, Fernando. Costing system in agro indústries: An
application of cost management in a small winery. In: CONTECSI - Conferência
Internacional sobre Sistemas de Informação e Tecnologia de Gestão, 9., 2012, São Paulo.
Anais... São Paulo: USP, 2012. CD-ROM. Disponível em:
http://www.tecsi.fea.usp.br/9contecsi/index.php/envio/article/view/9CONTECSI2012%2FRF-
543. Acesso em: 10 mar. 2018.
SÜPTITZ, Luciane A. S.; WOBETO, Marciani C. R.; HOFER Elza. Gestão de custos na
suinocultura: um estudo de caso. 2009. Custos e @gronegócio. [S. l.], v. 5, n. 1, p. 2-21,
jan./abr. 2009. Disponível em:
<http://www.custoseagronegocioonline.com.br/numero1v5/suinocultura.pdf>. Acesso em: 15
abr. 2018.
TORRES, Nathalia M. F.; LIMA, Aparecida F. A. Gestão de custos em pequenas
propriedades rurais: estudo de caso programa “mais leite”. 2012. Revista UNEMAT de
Contabilidade. [S. l.], v.1, n. 1, p. jun. 2012. Disponível em:
<https://periodicos.unemat.br/index.php/ruc/article/view/741>. Acesso em: 12 mar. 2018.
66
VIEIRA, Camille B. H. A. et al. Índices de rentabilidade: um estudo sobre os indicadores
ROA, ROI E ROE de empresas do subsetor de tecidos, calçados e vestuários listadas na
Bovespa. In: CONVIBRA ADMINISTRAÇÃO – CONGRESSO VIRTUAL BRASILEIRO
DE ADMINISTRAÇÃO, 8., 2011, [S. l.]. Anais eletrônicos...
Disponível em: <www.convibra.com.br/upload/paper/adm/adm_3052.pdf>. Acesso em: 24
abr. 2018.
VORPAGEL, Adriana C. M.; HOFER, Elza; SONTAG, Anderson G. Gestão de custos em
pequenas propriedades rurais: um estudo aplicado no município de Marechal Cândido
Rondon – PR. Associação Brasileira de Custos. São Leopoldo, v. 12, n. 2., p. 111-139,
mai./ago. 2017. Disponível em: <https://revistagt.fpl.edu.br/abcustos/article/view/440/423>.
Acesso em: 19 mar. 2018.
WARREN, Carl S; REEVE, James M; FESS, Philip E. Contabilidade gerencial. Tradução
da 6.ed. São Paulo: Pioneira Thomson Learning, 2003.
WERNKE, Rodney. Gestão de custos: uma abordagem prática. São Paulo: Atlas, 2001.
67
APÊNDICE A – TERMO DE CONSENTIMENTO LIVRE E ESCLARECIDO (TCLE)
Comitê de Ética em Pesquisa – CEP/UFFS
GESTÃO DE CUSTOS RURAIS:
APLICABILIDADE DOS CONCEITOS EM GRANDES EMPRESAS RURAIS E UMA
PROPRIEDADE DA AGRICULTURA FAMILIAR
Prezado participante, você está sendo convidado a participar da pesquisa intitulada
“Gestão de custos rurais: aplicabilidade dos conceitos em grandes empresas rurais e uma
propriedade da agricultura familiar”, desenvolvida por Diana Schmitz, discente do curso de
Graduação em Administração da Universidade Federal da Fronteira Sul (UFFS), Campus de
Cerro Largo, sob orientação do Professor Dr. Ari Söthe.
O objetivo central do estudo é aplicar os conceitos da gestão de custos a grandes
empresas rurais listadas na BOVESPA e as atividades de uma propriedade da agricultura
familiar da região das Missões/RS a partir dos dados disponibilizados. O tema “aplicabilidade
dos conceitos da gestão de custos nas grandes empresas do segmento rural e as propriedades da
agricultura familiar”, foi escolhido para demonstrar que a gestão de custos é aplicável tanto em
grandes, quanto pequenas propriedades.
O convite a sua participação se deve à sua atuação na gestão de custos de uma
propriedade da agricultura familiar que trabalha com os três segmentos da atividade rural. Sua
participação é importante para que, a partir das informações obtidas seja possível verificar a
aplicabilidade dos conceitos de gestão de custos em grandes empresas rurais e à propriedade da
agricultura familiar.
Sua participação não é obrigatória e você tem plena autonomia para decidir se quer ou
não participar, bem como desistir da colaboração neste estudo no momento em que desejar, sem
necessidade de qualquer explicação e sem nenhuma forma de penalização. Você não será
penalizado de nenhuma maneira caso decida não consentir sua participação, ou desista da
mesma. Contudo, ela é muito importante para a execução da pesquisa, relevante pelos seguintes
aspectos: entendimento de quais conceitos da gestão de custos são utilizados em uma
propriedade rural e que possuem similaridade com a gestão de custos de empresas rurais que
comercializam ações na bolsa.
Você não receberá remuneração e nenhum tipo de recompensa nesta pesquisa, sendo
sua participação voluntária. Serão garantidas a confidencialidade e a privacidade das
informações por você prestadas. Qualquer dado que possa identificá-lo será omitido na
68
divulgação dos resultados da pesquisa e o material armazenado em local seguro. A qualquer
momento, durante a pesquisa, ou posteriormente, você poderá solicitar do pesquisador
informações sobre sua participação e/ou sobre a pesquisa, o que poderá ser feito através dos
meios de contato explicitados neste Termo.
A sua participação consistirá em responder a um roteiro de questionário. O questionário
será respondido pelo gestor, sem intervenções da pesquisadora. Caso tiver alguma dúvida ao
responder o questionário, poderá pedir mais informações para a pesquisadora. O tempo
estipulado para responder o questionário é de, aproximadamente, meia hora. Após a aplicação
do questionário, as respostas serão transcritas para analisar o conteúdo destas.
O benefício relacionado com a sua colaboração nesta pesquisa é o de verificar se os
conceitos de gestão de custos podem ser aplicados tanto em grandes, quanto pequenas
propriedades rurais.
A participação na pesquisa poderá causar riscos, como desconforto ao responder o
questionário pois serão solicitados documentos e informações financeiras, para apurar os custos
das atividades agrícola, pecuária e agroindustrial da propriedade. Para minimizar o risco de
desconforto, as perguntas serão de fácil entendimento do respondente, em um local reservado
ou confortável para o respondente e no momento mais adequado, respeitando seus valores
culturais, sociais, e horários de trabalho.
Além disso, o questionário será respondido pelo respondente, sem interferência de
outras pessoas, e caso precisar, a pesquisadora tirará as dúvidas necessárias. Ainda, o
respondente terá o direito de responder as questões que lhe parecerem necessárias e pertinentes.
Caso sentir desconforto ao responder o questionário, será marcada uma nova data, para
respondê-lo, caso o respondente se sentir confortável para isso.
As conclusões obtidas serão divulgadas em eventos sem a divulgação do nome da
propriedade e do respondente. E, também serão repassadas ao gestor da propriedade para que
use do modo que preferir. Contudo, os conhecimentos obtidos através das informações poderão
auxiliar na administração dos processos da propriedade, bem como embasar possíveis estudos
na propriedade em relação à área analisada. Assim, após a conclusão da pesquisa o gestor da
propriedade receberá o retorno a respeito dos resultados encontrados.
Caso concorde em participar, uma via deste termo ficará em seu poder e a outra será
entregue ao pesquisador. Não receberá cópia deste termo, mas apenas uma via. Desde já
agradecemos sua participação!
_________________,____ de ________ de 2018.
69
__________________________________
Prof. Dr. Ari Söthe
Tel: (55 – 49 – 99147-1153)
e-mail: [email protected]
Endereço para correspondência: Universidade Federal da Fronteira Sul / UFFS – Campus Cerro
Largo, Rua Jacoob Reinaldo Haupenthal, 1580, São Pedro, Cerro Largo – RS – CEP: 97900-
000.
Declaro que entendi os objetivos e condições de minha participação na pesquisa e concordo em
participar.
Nome completo do (a) participante:_________________________________________
Assinatura: ____________________________________________________________
Em caso de dúvida quanto à condução ética do estudo, entre em contato com o Comitê de Ética
em Pesquisa da UFFS.
Tel e Fax - (0XX) 49- 2049-3745.
E-Mail: [email protected]
Endereço para correspondência: Universidade Federal da Fronteira Sul/UFFS - Comitê de Ética
em Pesquisa da UFFS, Rodovia SC 484 Km 02, Fronteira Sul,
CEP 89815-899 Chapecó - Santa Catarina – Brasil).
70
APÊNDICE B – QUESTIONÁRIO DA PESQUISA
UNIVERSIDADE FEDERAL DA FRONTEIRA SUL
CAMPUS CERRO LARGO
ACADÊMICA: Diana Schmitz
PROFESSOR ORIENTADOR: Prof. Dr. Ari Söthe
QUESTIONÁRIO DA PESQUISA
O presente questionário faz parte do Trabalho de Curso da Acadêmica Diana Schmitz,
da Universidade Federal da Fronteira Sul – RS.
O referido trabalho tem como título: GESTÃO DE CUSTOS RURAIS:
APLICABILIDADE DOS CONCEITOS EM GRANDES EMPRESAS RURAIS E UMA
PROPRIEDADE DA AGRICULTURA FAMILIAR.
OS DADOS SERÃO UTILIZADOS UNICAMENTE PARA FINS ACADÊMICOS.
Sua contribuição será de enorme valia para o êxito desse trabalho. Agradecemos
antecipadamente a colaboração por responder o questionário.
1. Função do Respondente: __________________________
2. Você conhece algum dos conceitos de gestão de custos?
( ) SIM, QUAIS? ______________________________________
( ) NÃO
3. Você utiliza alguma informação de custos para gestão da propriedade?
( ) SIM, QUAIS? ______________________________________
( ) NÃO
4. Se na questão 3 a resposta foi SIM, de onde você extrai os valores para calcular os custos?
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
71
5. Quais dos conceitos de gestão de custos a seguir você acha importante aplicar nas atividades
da sua propriedade?
Conceito Atividade Agrícola Atividade Pecuária Atividade Agroindustrial
MILHO LEITE MELADO
Classificação dos custos
(diretos/indiretos)
Classificação dos custos
(fixos/variáveis)
Custo do produto
Análise
custo/volume/lucro
Margem de contribuição
Grau de alavancagem
Ponto de equilíbrio
contábil
Ponto de equilíbrio
econômico
Ponto de equilíbrio
financeiro
Margem de segurança
Lucratividade
Rentabilidade
Custo de oportunidade
Método de custeio
variável
Método de custeio por
absorção
Método de custeio ABC
72
6. A partir da aplicação dos conceitos de gestão de custos e dos resultados obtidos. Quais
conceitos você acha importante continuar aplicando em sua propriedade?
Conceito Atividade Agrícola Atividade Pecuária Atividade Agroindustrial
MILHO LEITE MELADO
Classificação dos custos
(diretos/indiretos)
Classificação dos custos
(fixos/variáveis)
Custo do produto
Análise
custo/volume/lucro
Margem de contribuição
Grau de alavancagem
Ponto de equilíbrio
contábil
Ponto de equilíbrio
econômico
Ponto de equilíbrio
financeiro
Margem de segurança
Lucratividade
Rentabilidade
Custo de oportunidade
Método de custeio
variável
Método de custeio por
absorção
Método de custeio ABC
73
APÊNDICE C – DADOS UTILIZADOS PARA CÁLCULO DOS CONCEITOS DE
GESTÃO DE CUSTOS DAS EMPRESAS RURAIS LISTADAS NA BOVESPA
EMPRESA SLC AGRÍCOLA (Exercício/2017)
Lucro líquido (R$) 369.262.000
Receita líquida (total – R$) 1.858.054.000
Volume faturado (toneladas)
Algodão em pluma 141.126
Soja 746.049
Milho 484.912
Preço unitário (R$/ton)
Algodão em pluma 5.610
Soja 1.047
Milho 325
Custo unitário (R$/ton)
Algodão em pluma 3.414
Soja 679
Milho 266
Custos variáveis (%)
Algodão 80,2
Soja 72,6
Milho 80,2
Custos fixos (%)
Algodão 19,8
Soja 27,4
Milho 19,8
PATRIMÔNIO LÍQUIDO (R$) 2.701.827.000
74
EMPRESA RAIZEN ENERGIA S.A (Exercício/2016)
Receita operacional líquida (R$) 11.867.088.000
Volumes vendidos açúcar próprio 4.177.700.000
Volumes vendidos etanol próprio 2.073.900.000
Custo dos produtos vendidos (R$)
Açúcar próprio 3.415.000.000
Etanol próprio 2.719.200.000
Lucro líquido (R$) 1.200.000.000
Patrimônio Líquido (R$) 8.555.233.000
EMPRESA MINERVA FOODS (Exercício/2016)
Receita líquida (R$) 9.648.670
CMV (R$) 7.763.328
Patrimônio líquido (R$) 520.623
Lucro líquido (R$) 195.035
Volume vendas (1.000 ton) 548,1
75
APÊNDICE D – DADOS UTILIZADOS PARA CÁLCULO DOS CONCEITOS DE
GESTÃO DE CUSTOS DA PROPRIEDADE DA AGRICULTURA FAMILIAR
MILHO EM GRÃO (2018)
CUSTOS DO PRODUTO PREÇO TOTAL (R$ MÊS)
Arrendamento de terra 8 sc./soja/há – R$70 560
Custo do plantio/mão de obra 100/há 100
Semente 144/há 144
Adubo 370/há 370
Custo para passar ureia 30/há 30
Ureia 516/há 516
Custo mão de obra/dessecação 40/há 40
Dessecação 50/há 50
Custo mão de obra/pós-emergente 40/há 40
Pós emergente 54/há 54
Colheita 300/há 300
Lona 144/1000 sc. (100 sc ha-14,40) 30
2.234
PREÇO (milho safra) R$38/saca 60 kg 3.800/100 sc.
76
LEITE (Setembro/2018)
CUSTOS DO
PRODUTO PREÇO QUANTIDADE TOTAL (R$ MÊS)
VARIÁVEIS
Grão úmido 0,38/kg 3780 kg 1.436,40
Concentrado 1,79/kg 1620 kg 2.899,80
Sal 40/sc 5 sc 200
Medicamento 5.000/ano 420/mês 420
Pastagem 420/ha/ano 420/mês 420
Silagem pé inteiro 0,05/kg 18 ton/mês 900
6.276,20
FIXOS
Energia elétrica ordenha 37/mês 37
Manutenção ordenha 250/mês 250
Salário serviço 954/mês 2 pessoas 1908
Água 2,20 1,5 metros 3,30
Detergente 700/6 meses 116,67
2.314,97
RECEITA LÍQUIDA 1,25/lt 12.000 lt 15.000
PATRIMÔNIO
LÍQUIDO
560.000 (terra 14 ha)
+ 204.700 764.700
DEPRECIAÇÃO Valor pago (R$) Taxa
depreciação (%)
Vida útil
(anos)
Valor anual
(R$)
Valor
mensal (R$)
Ordenhadeira 9.000 10% 10 900 75
Resfriador 11.000 10% 10 1.100 91,67
Vacas 4.500/vaca 37 (30
lactação)-166.500 20% 5 33.300 2.775
Galpão 5.000 10% 10 500 41,67
Plataforma 4.000 10% 10 400 33,33
Triturão 5.000 10% 10 500 41,67
Misturador de
ração 4.000 10% 10 400 33,37
Carrinho de mão 200 20% 5 40 3,33
3.905,04
77
MELADO – Setembro/2018 (compra cana)
CUSTOS DO PRODUTO PREÇO QUANTIDADE TOTAL (R$ MÊS)
FIXOS
Luz 37/mês 37
Salário serviço 954 2 pessoas 1.908
LICENÇA (alvará municipal
e estadual)
300 p/ano (5
meses/produção) 60
VARIÁVEIS
Cana-de-açúcar 240/t 17 ton 4.080
Frete para trazer a cana-de-
açúcar 17 ton 1.460
Diarista descarrega 150 150
Lenha 70/metro lenha 12,6 m 882
Embalagens 1,8 kg 2/embalagem 933 1.866
PREÇO DE VENDA 14/baldinho (venda
p/ mercado) 933 13.062
PATRIMÔNIO LÍQUIDO 120.000 (terra – 3
há) + 78.200 198.200
DEPRECIAÇÃO Valor pago (R$)
Taxa
depreciação
(%)
Vida útil (anos)
Valor
anual
(R$)
Valor mensal
(R$)
2 Tachos 500/tacho
galvonizado 10% 10 100 8,33
Construção 40.000 4% 25 1.600 133.33
Mesa 1.000 10% 10 100 8,33
Batedor 6.000 10% 10 600 50
Moenda 30.000 10% 10 3.000 250
Pia 200 10% 10 20 1,67
451,66
78
APÊNDICE E – CÁLCULO DOS CONCEITOS DE GESTÃO DE CUSTOS DAS
EMPRESAS RURAIS LISTADAS NA BOVESPA
SLC AGRÍCOLA (Exercício/2017)
Conceito Fórmula Algodão em
pluma Soja Milho
Custo do produto
(R$/ton) 3.414 679 266
Margem de
Contribuição Unitária
(R$/ton)
Margem de
contribuição
unitária = Preço –
Custos variáveis
unitários
5.610 – 2.738,03
= 2871,97
1.047 – 492,95 =
554,05
325 – 213,33 =
111,67
Grau de Alavancagem
Grau de
alavancagem =
MC (total) / MC
(total) – CDF
(total)
405.309.638,2 /
405.309.638,2 –
9.539.7224,47 =
1,31
413.348.448,5 /
413.348.448,5 –
138.799.432,3 =
1,51
54.150.123,04 /
54.150.123,04 –
2.553.9345,22 =
1,89
Ponto de equilíbrio
contábil (toneladas)
PEC = Custos
fixos totais / MC
unitária
(19,8% x 3.414 x
141.126) =
95.397.224,47/
2.871,97 =
33.216,65
toneladas
(27,4% x 679 x
746.049) =
1.387.99432,3/
554,05 =
250.517,88
toneladas
(19,8% x 266 x
484.912) =
25.539.345,22 /
111,67 =
228.703,73
toneladas
Margem de Segurança
(%)
Margem de
Segurança =
Vendas - vendas
no PE / Vendas
141.126 –
33.216,65 /
141.126 = 0,76
ou 76%
746.049 –
250.517,88 /
746.049 = 0,66
ou 66%
484.912 –
228.703,73 /
484.912 = 0,52 ou
52%
Lucratividade (%) L x 100/RT 369.262.000 x 100 / 1.858.054.000 = 19,87%
Rentabilidade (%) L x 100/I 369.262.000 x 100 / 2.701.827.000 = 13,67%
RAIZEN ENERGIA S.A (Exercício/2016)
Conceito Fórmula Açúcar Etanol
Custo do produto (R$) CMV/volume 3.415.000.000/4.177.700.000
= 0,82
2.719.200.000/2.073.900.000
= 1,31
Lucratividade (%) L x 100/RT 1.200.000.000 x 100/11.867.088.000 = 10,11%
Rentabilidade (%) L x 100/I 1.200.000.000 x 100/ 8.555.233.000 = 14,03%
79
MINERVA FOODS (Exercício/2016)
Conceito Fórmula Resultado
Custo do produto (R$) CMV/volume 7.763.328/548.100 = 14,16
Lucratividade (%) L x 100/RT 195.035 x 100/9.648.670 = 2,02%
Rentabilidade (%) L x 100/I 195.035 x 100/520.623 = 37,46%
80
APÊNDICE F – CÁLCULO DOS CONCEITOS DE GESTÃO DE CUSTOS DA
PROPPRIEDADE DA AGRICULTURA FAMILIAR
Produção de Milho para silagem em grão (Milho safra/2018)
Conceito Fórmula Resultado
Custos fixos/ variáveis (R$) FIXOS: não tem
VARIÁVEIS: 2.234
Custo do produto (TOTAL R$) 2.234
Margem de contribuição (R$) Margem de Contribuição = Preço -
Custos Variáveis Unitários 3.800 – 2.234 = 1.566
Lucratividade (%) Lucratividade = L x 100/RT 7.830 x 100/19.000 = 41,21%
Produção de Leite (Setembro/2018)
Conceito Fórmula Resultado
Custos fixos/variáveis (R$) FIXOS: 6.220,01
VARIÁVEIS: 6.276,20
Custo do produto (TOTAL R$) CMV/volume 12.496,21 ou 1,04/lt
Margem de contribuição (R$) Margem de Contribuição = Preço -
Custos Variáveis Unitários 1,25 – 0,52 = 0,73/lt
Grau de alavancagem Grau de alavancagem = MC(Total)
/MC(Total) - CDF(Total)
8.760 / 8.760 – 6.220,01 =
3,45
Ponto de equilíbrio contábil
(litros)
PEC = Custos e Despesas Fixos Totais
/MC unitária 6220,01/0,73 = 8.520,56 lt
Ponto de equilíbrio econômico
(litros)
PEE = Custos e Despesas Fixos Totais
+ Lucro Desejado/MC unitária
6.220,01 + 10.000 / 0,73 =
22.219,19 lt
Ponto de equilíbrio financeiro
(litros)
PEF = Custos e Despesas Fixos Totais
- Despesas não desembolsáveis/MC
unitária
6.220,01 – 3.905,04/0,73 =
3.171,19 lt
Margem de segurança (%)
Margem de Segurança = Vendas -
Vendas no Ponto de Equilíbrio
/Vendas
12.000 – 8.520,56 / 12.000 =
0,29 ou 29%
Lucratividade (%) Lucratividade = L x 100 /RT 2.491,79 x 100 / 15.000 =
16,61%
Rentabilidade (%) Rentabilidade= L x 100 /I 2.491,79 x 100 / 764.700 =
0,33%
81
Produção de melado (Setembro/2018)
Conceito Fórmula Resultado
Custos fixos/variáveis (R$) FIXOS: 2.456,66
VARIÁVEIS: 8.438
Custo do produto (TOTAL R$) 10.894,66
Margem de contribuição (R$) Margem de Contribuição = Preço -
Custos Variáveis Unitários 14 – 9,04 = 4,96
Grau de alavancagem Grau de alavancagem = MC(Total)
/MC(Total) - CDF(Total)
4.627,68/4.627,68 – 2.456,66=
2,13
Ponto de equilíbrio contábil
(unidades)
PEC = Custos e Despesas Fixos
Totais/MC unitária
2.456,66/4,96 = 495,29
unidades
Ponto de equilíbrio econômico
(unidades)
PEE = Custos e Despesas Fixos Totais
+ Lucro Desejado/MC unitária
2.456,66 + 13.000/4,96 =
3.116,26 unidades
Ponto de equilíbrio financeiro
(unidades)
PEF = Custos e Despesas Fixos Totais
- Despesas não desembolsáveis/MC
unitária
2.456,66 – 451,66/4,96 =
404,23 unidades
Margem de segurança (%)
Margem de Segurança =Vendas -
Vendas no Ponto de Equilíbrio
/Vendas
933 – 495,29/933 = 0,47 ou
47%
Lucratividade (%) Lucratividade = L x 100/RT 2.167,34 x 100/13.062 =
16,59%
Rentabilidade (%) Rentabilidade= L x 100/I 2.167,34 x 100/198.200 =
1,09%