UNIVERSIDAD MARIANO GALVEZ DE GUATEMALA

FACULTAD DE CIENCIAS JURIDICAS Y SOCIALES

EL COBRO DE INTERESES RESARCITORIOS POR LA AUTORIDAD

TRIBUTARIA, CON CARÁCTER CONFISCATORIO EN CASO DE

REQUERIMIENTO POR INCUMPLIMIENTO DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA.

EDGAR RAFAEL ZAMORA LOPEZ

GUATEMALA, ABRIL DE 2015.

UNIVERSIDAD MARIANO GALVEZ DE GUATEMALA

FACULTAD DE CIENCIAS JURIDICAS Y SOCIALES

EL COBRO DE INTERESES RESARCITORIOS POR LA AUTORIDAD

TRIBUTARIA, CON CARÁCTER CONFISCATORIO EN CASO DE

REQUERIMIENTO POR INCUMPLIMIENTO DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA.

TRABAJO DE GRADUACIÓN PRESENTADO POR:

EDGAR RAFAEL ZAMORA LOPEZ

PREVIO A OPTAR AL GRADO ACADÉMICO DE

LICENCIADO EN CIENCIAS JURIDICAS Y SOCIALES

Y LOS TÍTULOS PROFESIONALES DE

ABOGADO Y NOTARIO

GUATEMALA, ABRIL DE 2015.

iii

AUTORIDADES DE LA FACULTAD, ASESOR Y REVISOR DEL

TRABAJO DEL GRADUCACIÓN

DECANO DE LA FACULTAD: LIC. LUIS ANTONIO RUANO CASTILLO

SECRETARIO DE LA FACULTAD: LIC. OMAR ABEL MORALES LURSSEN

ASESOR: LIC. EDWIN ALBERTO MIS ÁVILA

REVISOR: LIC. BYRON ARTURO PELÉN

MORALES

iv

v

vi

vii

REGLAMENTO DE TESIS

Artículo 8o.: RESPONSABILIDAD

Solamente el autor es responsable de los conceptos expresados en el trabajo de

tesis. Su aprobación en manera alguna implica responsabidad para la Universidad.

viii

ÍNDICE

INTRODUCCIÓN

CAPITULO I

Evolución histórica de los tributos. 1

1.1. Antecedentes históricos del derecho tributario. 1

1.2. Definiciones del derecho tributario. 4

1.3. Autonomía del derecho tributario. 5

1.4. Origen de los tributos. 7

1.4.1. Babilonia. 7

1.4.2. Edad antigua en el pueblo hebreo. 9

1.4.3. En la cultura egipcia. 10

1.4.4. La civilización griega. 10

1.4.5. El imperio romano. 12

1.4.6. Edad media. 14

1.4.7. El feudalismo. 14

1.4.8. Edad moderna. 16

1.5. Definición de tributos. 16

1.6. Necesidad de los tributos. 17

1.6.1. Prestaciones en dinero. 17

1.6.2. Exigidas en ejercicio de poder de imperio. 17

1.6.3. En virtud de una ley. 18

1.6.4. Para cubrir los gastos que demanda el cumplimiento de sus

fines.

18

1.7. Finalidad de los tributos. 19

1.8. Poder o potestad tributaria del Estado. 19

1.8.1. Clases de poder tributario. 20

1.8.2. Limites del poder tributario. 21

1.8.3. Caracteristicas del poder tributario. 21

ix

1.9. Clasificación de los tributos. 22

1.9.1. El impuesto. 22

1.9.2. La tasa. 24

1.9.3. Contribuciones especiales. 25

CAPITULO II

Principios fundamentales del derecho tributario. 27

2.1. Principio de legalidad de los tributos. 27

2.2. Principio de capacidad de pago de los tributos. 32

2.3. Principio de igualdad de los tributos. 33

2.4. Principio de generalidad de los tributos. 35

2.5. Principio de proporcionalidad de los tributos. 37

CAPITULO III

Relación jurídica tributaria. 41

3.1. Definición. 41

3.2. Naturaleza de la relación jurídica tributaria. 42

3.3. Características de la relación jurídica tributaria. 42

3.4. Elementos de la relación jurídica tributaria. 43

3.4.1. Sujetos de la relación jurídica tributaria. 44

3.4.2. El objeto de la obligación tributaria. 45

3.5. Hecho generador del tributo. 45

3.6. Momento en que nace la obligación tributaria. 47

3.7. Infracciones y sanciones tributarias. 48

CAPITULO IV

De los intereses. 51

4.1. Antecedentes de los intereses. 51

x

4.1.1. La roma imperial. 51

4.1.2. La edad media. 52

4.1.3. El renacimiento y el desarrollo del capitalismo. 53

4.1.4. Época contemporánea. 55

4.1.5. Junta Monetaria de Guatemala. 55

4.2. Definición de intereses. 57

4.3. Clases de intereses. 58

4.4. Los intereses en nuestra legislación. 58

4.4.1. El interés legal en el Código Civil. 58

4.4.2. Los intereses en el Código Tributario. 59

CAPITULO V

El cobro de intereses resarcitorios por la autoridad

tributaria, con carácter confiscatorio en caso de

requerimiento por incumplimiento de la obligación

tributaria.

61

5.1. El cobro de intereses resarcitorios por parte de la autoridad

tributaria.

61

5.2. Determinación de los límites cuantitativos frente a los tributos

confiscatorios y el Derecho Comparado.

63

5.3. La confiscación y los principios tributarios. 64

5.4. El carácter confiscatorio por el cobro de intereses resarcitorios

por parte de la autoridad tributaria.

67

5.5. Preceptos constitucionales violados por el cobro de intereses

resarcitorios.

68

CONCLUSIONES 71

RECOMENDACIONES. 73

xi

ANEXO I 75

ANEXO II 76

BIBLIOGRAFÍA. 77

xii

INTRODUCCIÓN

El presente trabajo tiene por objeto realizar un análisis jurídico y doctrinario de

las posturas existentes en relación a la interpretación y aplicación de los intereses

resarcitorios contenidos en el Decreto Número 6-91 del Congreso de la República de

Guatemala, Código Tributario y sus reformas.

En la presente investigación se trata de dejar claro que la Constitución Política

de la República de Guatemala prohíbe el impuesto confiscatorio, es decir, aquel

impuesto excesivo, que produzca efectos indeseables, que excede el límite de lo

razonable o aquellos que sustraigan una parte sustancial de la propiedad o la renta.

En este sentido se ha señalado que en todo sistema constitucional donde se

encuentren establecidos principios rectores del ejercicio del Poder Tributario del

Estado, y se garantice los derechos fundamentales de los ciudadanos, las

tributaciones confiscatorias pueden ser consideradas inconstitucionales.

La relación jurídica tributaria es una obligación de dar o sea de pagar el tributo

y de hacer, es decir declarar una renta o impuesto, que se basa en el poder de

imperio del Estado, vínculo jurídico que se establece entre el Estado actuando como

sujeto activo, acreedor del tributo y el sujeto pasivo o responsable, obligado al

cumplimiento de las prestaciones tributarias.

En las obligaciones fiscales, donde la falta de pago al vencimiento de un

tributo coloca al contribuyente en una situación de mora, lo cual genera la obligación

de resarcir el daño y perjuicio al fisco mediante el respectivo interés.

Por lo que el presente trabajo se trazaron los siguientes objetivos, los cuales

son: a) Objetivo General: Establecer si el cobro de intereses resarcitorios por parte

de la autoridad tributaria, en caso de requerimiento por incumplimiento de la

obligación tributaria es de carácter confiscatorio; b) Objetivos específicos: Analizar el

cobro de intereses resarcitorios por parte de la autoridad tributaria en caso de

requerimiento por incumplimiento de la obligación tributaria; Determinar el carácter

xiii

confiscatorio por el cobro de intereses resarcitorios por parte de la autoridad tributaria

en caso de requerimiento por incumplimiento de la obligación tributaria; Establecer

cuando se da el carácter confiscatorio por el cobro de intereses resarcitorios por

parte de la autoridad tributaria en caso de requerimiento por incumplimiento de la

obligación tributaria; Determinar los preceptos constitucionales violados por el cobro

de intereses resarcitorios con carácter confiscatorio por parte de la autoridad

tributaria en caso de requerimiento por incumplimiento de la obligación tributaria.

Para lograr los resultados de la presente investigación se utilizó el método

científico de investigación, haciendo uso de los diferentes sistemas de compilación

de principios y teorias doctrinarias extraidos de libros de texto y de las leyes

aplicables al tema investigado.

El trabajo de investigación se desarrollo a través, de cinco capítulos de la

forma siguiente: en el capítulo I: Se hace mención de la evolución histórica de los

tributos; en el capítulo II: se hace referencia a los principios fundamentales del

derecho tributario; en el capítulo III se desarrolla el tema de la relación jurídica

tributaria; en el capítulo IV, se hace mención de los intereses; y en el capítulo V, se

desarrolla el análisis referente al cobro de intereses resarcitorios por la autoridad

tributria, con caracter confiscatorio en caso de requerimiento por incumplimiento de la

obligación tributaria.

El trabajo giró en torno a la hipótesis planteada de la siguiente manera: “Los

intereses resarcitorios se caracterizan por las siguientes notas: a) se aplica como una

segunda sanción al comportamiento o conducta del contribuyente o responsable de

pagar el tributo; b) dichos intereses tienden a indemnizar al acreedor no pagado en

término por la privación del uso del capital durante el tiempo que duró la demora o

por el precio que debería pagar en el mercado financiero para hacerse de una

cantidad equivalente en vista de verse privado de esa suma, dichos intereses

resultarían confiscatorios, porque al contribuyente que ha dejado de pagar el

impuesto, se le impone multa o mora, sanciones que se aplicarán sin perjuicio de

xiv

cobrar los intereses resarcitorios, constituyéndose esto como una doble pena, ya que

sería una reiteración del principio de justicia tributaria o una consecuencia lógica del

propio principio de capacidad económica, por lo cual resulta procedente regularizar

los intereses resarcitorios a favor del fisco”.

El presente tema será de mucha importancia, tanto para los profesionales del

Derecho, como estudiantes, contribuyentes y la población en general.

1

CAPITULO I

1. EVOLUCIÓN HISTÓRICA DE LOS TRIBUTOS.

1.1. Antecedentes históricos del derecho tributario.

Desde sus orígenes el hombre vivía en pequeñas comunidades tipo familiar, y que

para subsistir, era básicamente la alimentación y el vestuario. Posteriormente se fue

agrupando en clanes, tribus, hasta llegar a ciudades; con lo que surgieron nuevas

necesidades, entre ellos el mejorar las viviendas, mejorar la defensa, en fin mejorar

la calidad de vida. Mientras el hombre generó recursos para satisfacer sus

necesidades individuales, la comunidad organizada también necesito de recursos

para satisfacer sus necesidades colectivas.

Por lo que se formo el Estado, quien asumiría el cargo de satisfacer las necesidades

públicas, y para ello debería generar recursos, que tomarían el nombre de ingresos

públicos.

El poder de imperio era la facultad del Estado Romano que le permitía el dominio

absoluto sobre los pueblos conquistados sometiéndolos a su autoridad e

imponiéndoles la obligación de aportarle recursos.

Con base a esa idea, el Estado cuenta con la facultad de exigir determinados

recursos a los particulares, denominándole a esta acción ingresos públicos.

Los ingresos públicos pueden ser ordinarios o extraordinarios. En los ordinarios

están las rentas, beneficios o utilidades que generan los bienes de dominio del

Estado que puede ser lo comercial o lo industrial, además de los ingresos

provenientes de las tasas e impuestos; dentro de los ingresos extraordinarios

encontramos los créditos obtenidos por el Estado, la enajenación de bienes del

Estado y los impuestos extraordinarios. Estos ingresos le sirven al Estado para

solventar el gasto público, es decir, el empleo definitivo de riquezas que el Estado

hace para satisfacer las necesidades del país.

Para regular, administrar, determinar y recaudar los recursos económicos que

conforman el patrimonio que el Estado destinará al cumplimiento de sus fines, se

2

requiere que el Estado efectúe actos que no solo se refieren a la obtención y

administración de los recursos, sino que también a su destino final a través del gasto

público, este conjunto de actos constituye la actividad financiera del Estado.

A raíz de la Actividad Financiera del Estado surge el Derecho Financiero; que se

definió de la siguiente manera:

Aftalión citado por el Licenciado Clodoveo Torres Moss define el Derecho Financiero

como el derecho que se “refiere a la percepción, gestión y erogación de los medios

económicos conferido al Estado y a los entes públicos para el desarrollo de sus

actividades.”1

Fernando Sainz de Bujanda, citado por Gladys Monterroso, lo definió de la siguiente

manera: “el Derecho Financiero es la disciplina que tiene por objeto el estudio

sistemático de las normas que regulan los recursos económicos que el Estado y los

demás entes públicos pueden emplear para el cumplimiento de sus fines, así como el

procedimiento jurídico de percepción de los ingresos y de ordenación de los gastos y

pagos que se destinan al cumplimiento de los servicios públicos “el Derecho

Financiero es la disciplina jurídica que estudia los principios y los preceptos legales

que rigen la organización del Estado para la percepción, administración y empleo de

los Recursos Públicos y las relaciones jurídicas a que los impuestos dan origen entre

el Estado y los contribuyentes, como las que se generan entre éstos como

consecuencia de la imposición”.2

Manuel Matus Benavente, define que: “el Derecho Financiero es la disciplina jurídica

que estudia los principios y los preceptos legales que rigen la organización del

Estado para la percepción, administración y empleo de los Recursos Públicos y las

relaciones jurídicas a que los impuestos dan origen entre el Estado y los

1 TORRES MOSS, José Clodoveo. Introducción al Estudio del Derecho, Tomo I. Página 45. 2 MONTERROSO VELÁSQUEZ DE MORALES, Gladys Elizabeth. Derecho Financiero, Parte I, Finanzas Públicas.

Segunda Edición, Guatemala, 2004. Pág. 22.

3

contribuyentes, como las que se generan entre éstos como consecuencia de la

imposición.3

El derecho financiero comprende normas relativas a la obtención, manejo y

aplicación de los recursos del Estado; pero cuando el Estado se enfoca

exclusivamente hacia la obtención de recursos se le llama Derecho Fiscal, el cual

comprende normas que regulan la actuación del Estado para la obtención de los

recursos.

El término fiscal proviene de la voz latina fisco, que significa tesoro del Emperador al

que las provincias pagaban el tributum que les era impuesto. Así también la palabra

fisco se deriva de fiscus, nombre con el que inicialmente se conoció la cesta que

servía de recipiente en la recolección de los higos y que también utilizaban los

recaudadores para recolectar el tributum. Lo que originó que todo tipo de ingreso que

se recibía en el fisco tenía el carácter de ingreso fiscal.

Dentro del Derecho Financiero, nace el Derecho Tributario, el cual fue mucho más

genérico y exacto, ya que la tributación además de indicar la recaudación, implica la

gestión y administración, y tiene como objetivo los recursos que el Estado genera en

el ejercicio de su potestad de imperio, a los que se le denominan en general,

“tributos”.

El Derecho Tributario se divide en dos áreas:

a. Derecho Tributario Sustantivo: El que se ocupa de las normas que establecen

impuestos, como el impuesto a la renta; impuesto al valor agregado; además

se incluye el Derecho Penal Tributario, en el que se contemplan las normas

relativas a las infracciones y sanciones tributarias.

b. Derecho Tributario Adjetivo: Es el que contiene normas de orden

administrativo referidos a la administración de los impuestos y normas

3 MATUS BENAVENTE, Manuel. Finanzas Públicas. Editorial Jurídica de Chile. Tercera edición. Chile, 1964. Pág.

15.

4

procesales aplicables a la solución de controversias surgidas a raíz de la

aplicación de los impuestos y de la comisión de las infracciones.

Antecedentes históricos del Derecho Tributario en Guatemala.

Código Fiscal de 1881: refundía en un solo texto las leyes tributarias,

procedimientos administrativos, infracciones y sanciones. Asimismo, delegaba

facultades de recaudación y administración en las municipalidades y creó

jurisdicciones privativas para juzgar lo relacionado a aspectos fiscales.

Decreto Ley 229 (1963): contenía el Impuesto sobre la Renta.

En 1983 se promulgó el Impuesto al Valor Agregado y se derogó parcialmente

el Impuesto de Papel Sellado y Timbres Fiscales; sin embargo, en 1984 se

retomó este impuesto y se mantuvo coexistiendo con los otros tributos.

Constitución Política de la República de Guatemala de 1985.

Se incorporaron normas que dieron énfasis a los principios de legalidad y

justicia tributaria, lo que se convirtió en un freno legal para el propio órgano

legislativo.

Entre las principales normas aplicables en materia tributaria que se

encuentran en la constitución se pueden señalar el de jerarquía constitucional,

contenido en el artículo 175, el cual declara que serán nulas ipso jure las leyes

que violen o tergiversen los mandatos constitucionales y prescribe que las

leyes no pueden contrariar las disposiciones de la Constitución.

1.2. Definiciones del derecho tributario.

Existen varias definiciones del Derecho Tributario, los cuales se mencionan a

continuación:

El profesor Carlos Guiollani Fonrourge, lo incluye como una rama del Derecho

Financiero y lo identifica con el Derecho Fiscal al exponer que: “el Derecho Tributario

o Derecho Fiscal, es la rama del Derecho Financiero que se propone estudiar el

aspecto jurídico de las tributaciones, en diversas manifestaciones: como actividad del

5

Estado, en las relaciones de éste con los particulares y en las que se susciten entre

estos últimos”.4

El profesor Sergio Francisco de la Garza, expone: “Por derecho Tributario, que es el

conjunto de normas jurídicas que se refieren al establecimiento de los tributos, esto

es, impuestos, derechos o tasas y contribuciones especiales, a las relaciones

jurídicas que se establecen entre la administración y los particulares, con motivo de

su nacimiento, cumplimiento o incumplimiento, a los procedimientos oficiosos y

contenciosos que puedan surgir y a las sanciones establecidas por violación”.5

Adolfo Atchabahian citado por el Licenciado Luis Humberto Delgadillo Gutiérrez,

expone: que el derecho tributario es aquel conjunto de materias exclusivamente

relativas a la actuación del Estado en uso del poder de imposición, esto es, el de

crear tributos, ingresos públicos coactivamente exigibles de los particulares, y a su

actuación, en tanto fisco, o sea entre recaudador de los tributos establecidos”6

1.3. Autonomía del derecho tributario.

El tratadista Luigi de Litala citado por Mario López Larrave, dice que: “el derecho

como conjunto de normas que regulan la actividad humana en la vida individual y

social es unitaria, no obstante su unidad teleológica, de acuerdo con las formas de

vida humana que se propone regular y del fin que se propone alcanzar, se divide,

diferenciándose y especificándose.”7

El Derecho está conceptuado como un todo, pero por su dinámica y evolución se ha

dividió en ramas especializadas, a lo largo de los años, tal como ha sido el camino

para llegar a aceptar que del Derecho Administrativo, nació el Derecho Financiero y

que del Derecho financiero nació el Derecho Tributario.

4 GIULLIANNI FONROUGE, Carlos. Derecho Financiero. Ediciones de Palma, Edición Depalma, Buenos Aires,

Argentina, 1984. Página 40. 5 DE LA GARZA, Sergio Francisco. Derecho financiero mexicano. México: 10ª. Ed. Ed. Porrúa, 1981. Pág. 26. 6 DELGADILLO GUTITÉRREZ, Luis Humberto. Principios de Derecho Tributario. Editores Noriega, México 2000.

Págs. 28 y 29. 7 LÓPEZ LARRAVE, Mario. Introducción al Estudio del Derecho Procesal de Trabajo. Editorial estudiantil fénix,

Guatemala, 2004. Pág. 11.

6

La materia tributaria es tan antigua, que antes del nacimiento del Estado ya existía,

así mismo el Derecho Tributario es integrado por dos aspectos, el económico y el

jurídico, pero el aspecto jurídico ha sido descuidado y no se le daba importancia, al

extremo que sus concepciones doctrinarias que sirven de fundamento para

propugnar su autonomía son recientes.

Algunos autores mencionan que una rama jurídica es autónoma, cuando abarca un

conjunto de principios y de instituciones propias, o como lo expresa el tratadista

Hugo Rocco citado por Trueba Urbina: “Para que una ciencia jurídica pueda decirse

autónoma, es necesario y suficiente que sea bastante extensa, que amerite un

estudio conveniente y particular, que también contenga doctrina homogénea

dominando el concepto general común y distante del concepto general informatorio

de otra disciplina; que posea un método propio, es decir, que adopte procedimientos

especiales para el conocimiento de la verdad constitutiva del objeto de la

indagación”.8

Otros autores estiman que para considerar a una rama del Derecho como autónoma,

esta debe gozar de tres aspectos de la autonomía, como son: autonomía didáctica o

docente, autonomía científica y autonomía legislativa.

La autonomía didáctica o también llamada docente es la que reconoce como único

fin las necesidades de orden práctico y de enseñanza teórica. Una disciplina jurídica

alcanza su autonomía científica cuando tiene un método propio, un campo extenso

de estudio y personas que se dedican al mismo. Y la autonomía legislativa significa

que la ciencia debe tener sus propias leyes tanto sustantivas como procesales.

Existen posiciones divergentes en relación a este punto, y ellas son:

a. Las que niegan todo tipo de autonomía del derecho tributario, que lo

subordinan al derecho financiero, porque la noción del derecho financiero, se

enfoca al conjunto de normas jurídicas que regulan la actividad financiera del

estado.

8 TRUEBA URBINA, Alberto. Derecho procesal del trabajo. México: Ed. Porrúa, 1973. Pág. 25.

7

b. Los que estiman que el derecho tributario es una rama del derecho

administrativo, porque niegan su autonomía argumentando que la actividad

del Estado tendiente a obtener los medios económicos para cumplir sus fines,

así como la administración y empleo de ellos, es una función administrativa

típica que no difiere en su naturaleza de las demás actividades públicas del

Estado regidas por el derecho administrativo.

c. Quienes afirman su dependencia con respecto al derecho privado y le

conceden al derecho tributario tan solo un particularismo exclusivamente legal.

Esto significa que el legislador tributario puede crear regulaciones fiscales

expresas derogatorias del derecho privado, pero si no lo hace, sigue rigiendo

éste.

El Derecho Tributario goza de autonomía didáctica y legislativa, y la autonomía

científica se encuentra en discusión hasta la fecha, el Derecho Tributario también

cumple con la subordinación jerárquica de la norma tributaria a la norma

constitucional respetando todas sus garantías.

Por la misma razón es también legítimo que el derecho tributario adopte conceptos e

instituciones del derecho privado y les dé una acepción diferente de la que tiene en

sus ramas de origen; así como sucede en la venta, permuta, locación de obras,

enajenación inmobiliaria, domicilio, sociedad conyugal, residencia, ausentismo.

Pero lo discutible es que de estas realidades intente extraerse una noción de

autonomía científica del derecho tributario.

1.4. Origen de los tributos.

1.4.1 Babilonia.

Desde la época antigua, en Babilonia ya se pagaban los tributos, por medio de

servicios prestados o en especie, los reyes con el objeto de incrementar su

patrimonio y el de sus súbditos, se mantenían en constantes guerras con los reinos

vecinos, el resultado de la victoria era la obtención de los tesoros del reino derrotado

y la adquisición de nuevas tierras y nuevos súbditos. En algunas oportunidades las

8

guerras se prolongaban por mucho tiempo, entonces las finanzas del Rey se veían

disminuidas que podrían llegar a la bancarrota, situaciones que hicieron que los

Reyes se vieran en la necesidad de solicitar de sus principales nobles la

colaboración para el sostenimiento del reino y de sus ejércitos. Las prestaciones

solicitadas a los principales del reino, crecían demasiado por las guerras, por lo que

los reyes se ven obligados no solo a solicitar a los nobles, sino también hacia los

súbditos en demanda de nuevos recursos.

Como consecuencias de las guerras, los Reyes impusieron su poder sobre sus

súbditos y sobre sus vencidos, y para sostener a sus ejércitos, crearon impuestos

que debieron ser pagados por todos en forma obligatoria.

Los tributos son tan antiguos como el hombre, su origen se remonta al comienzo de

la humanidad.

En el aspecto religioso, el más remoto de los orígenes de los tributos, se originaron

por la necesidad del hombre paleolítico de atenuar sus temores, calmar a los dioses

o manifestarle su agradecimiento mediante ofrendas en especie sacrificios de seres

humanos o animales.

En las diferentes organizaciones sociales de la antigüedad surge la clase sacerdotal

y cada uno de sus miembros, no trabajaba como el resto del grupo, por lo que vivía

de las ofrendas que el pueblo hacía a sus divinidades.

Al evolucionar la sociedad, dichas ofrendas se tornaron obligatorias y la clase

sacerdotal se volvió fuerte y poderosa, ejerciendo gran influencia sobre las

monarquías conjuntamente con la clase de los guerreros o militares con la cual en

ocasiones se confundía, como es el caso de las guerreras promovidas por la Iglesia

que se conocieron como las Cruzadas o la Orden de los Templarios, una

organización que fue fundada en 1119 para defender y proteger a los peregrinos que

visitaban a Jerusalén, luego en Europa llegaron a conformar uno de los poderes

económicos más importantes por sus posesiones, convirtiéndose en un centro

financiero dedicado al préstamo de capital hasta el año 1311 cuando fue abolida por

9

el Concilio de Vieene, se condenaron sus dirigentes y empezaron a expropiarse sus

bienes por las Coronas de Francia y Castilla.

Las tribus fuertes vencían a los débiles, sus prisioneros eran tomados como

esclavos, se apropiaban de sus ganados y demás bienes, hasta llegar a convertir tal

medio en una gran industria dando como consecuencia el pago del tributo por parte

de los vencidos.

1.4.2 Edad antigua en el pueblo hebreo.

De su historia religiosa se extraen los siguientes textos:

“10. Cuando te acerques a una ciudad para combatirla, le intimarás la paz. 11. Y si

respondiere: Paz, y te abriere, todo el pueblo que en ella fuere hallado te será

tributario, y te servirá. 12.... y todo lo que haya en la ciudad, todo su botín tomarás

para ti; y comerás del botín de tus enemigos."9

Los grupos sociales fueron evolucionando, así como también evolucionó la guerra

tornándose cada vez más cruel; los ejecitos primitivos se organizaron en poderosos

ejércitos, el botín de guerra se repartía entre el ejército y el monarca.

El Rey Salomón, sucesor del Rey David, implantó el monopolio para el comercio de

caballos, carros y lino. Constituyendo una forma de pagar los tributos con el trabajo

en las canteras y bosques, de donde se obtenían y movilizaban materiales para las

grandes obras públicas.

Salomón dividió a su reino en doce partes para que cada una le tributara el

mantenimiento suyo y el de su familia durante un mes, y además otros impuestos. A

los pueblos sometidos les imponía fuertes tributos y derechos de pasaje a las

caravanas.

Durante la época de la ocupación romana en el territorio hebreo, era usual el remate

de los impuestos, esto es, entregar al mejor postor el derecho a recaudar los tributos

que correspondían al gobernante de turno, era obvio que para recuperar el valor

pagado, los recaudadores de impuestos acudían a todo tipo de abusos sin que

9 La Biblia. Deuteronomio, capítulo 20, versículos 10, 11 y 12.

10

mediara el más mínimo derecho de los contribuyentes, de ahí las referencias de

profundo odio hacia esas tareas.

1.4.3 En la cultura egipcia.

El imperio egipcio se formó a partir de dos grandes reinos de la antigüedad: el Alto y

el Bajo Egipto. Allí se tenía una clara división de clases sociales: Los funcionarios

reales: nombrados por el Faraón, se encargaban de cobrar los impuestos y vigilar las

tareas agrícolas así como el manejo de los ejércitos. Los sacerdotes: clase

privilegiada que tenía sus propias instituciones tributarias y ejercían gran influencia

sobre el Faraón. Además, estaban: Los militares, quienes hacían la guerra, recogían

y repartían el botín y sometían a los vencidos para que sirvieran y tributaran al

Faraón; los comerciantes, los agricultores, los artesanos, los siervos y los esclavos.

Los egipcios llevaban un sistema de Contabilidad Pública para registrar, controlar y

vigilar los recaudos de impuestos, según consta en papiros que datan de 3,600 años

antes de Cristo.

Los sacerdotes y los funcionarios reales no pagaban impuestos: llegó un momento

en que se declararon clases autónomas y los sacerdotes conformaron bajo su mando

a los ejércitos mercenarios que tampoco pagaban impuestos. El imperio del Faraón

se derrumbaba porque ya no podía cobrar impuestos.

1.4.4 La civilización griega.

Grecia fue cuna de muchos antecedentes culturales, civilización que fue la creadora

de la ciudad, estado o polis. En esta sociedad, el tesoro público era manejado por la

aristocracia cuyo jefe era llamado arconte quien tenía auxiliares encargados de

recaudar los impuestos.

En Esparta, los campesinos, los comerciantes e industriales, eran los únicos que

iban a la guerra y pagaban impuestos; se denominaban periecos que ahora se les

denomina contribuyentes y vivían alrededor de los sectores donde residían los

ciudadanos, la cual constituía una clase social parasitaria que se mantenía de los

tributos y del trabajo de los demás.

11

Atenas, hacia el año 594, gobernada por Solón, tuvo un Código de Leyes que daba

un tratamiento igualitario a los ciudadanos. Dividió la sociedad en cuatro clases y

determinó que las obligaciones tributarias fueran proporcionales a la riqueza poseída.

La cuarta clase, la más pobre, no pagaba impuestos ni prestaba servicio militar, pero

tampoco tenía acceso a los cargos públicos, este fue el primer vestigio del principio

de la progresividad.

Cuando se inicia la lucha contra los persas, en el año 477 antes de Cristo, los

griegos se organizan en confederaciones, así cada ciudad o estado contribuía con

400 talentos y 100 barcos anualmente. Al concluir la guerra, Atenas continúa con

tributos forzosos, pagaderos anualmente y en dinero.

Pendes, gobernante de Atenas, en el periodo de 1495 a 1429 antes de Cristo,

organizó las finanzas públicas clasificando los recursos, así:

a) Ingresos Ordinarios, los cuales son: El tributo anual de las confederaciones, el

producto de explotación de minas de oro, plata y canteras; el derecho de

residencia; el impuesto al consumo el cual es considerado la primera

referencia al Impuesto a las ventas; impuesto a importaciones y

exportaciones; multas y confiscaciones.

b) Ingresos Extraordinarios, entre ellos están: El Impuesto a la renta, que era un

impuesto que se pagaba en caso de guerra y las Liturgias, el cual era

pagadero por los ricos para destinarlo a deportes, teatro, banquetes públicos y

gastos de embajadas.

Posteriormente, Alejandro Magno, en los años 330 y 328 antes de Cristo, fusionó la

cultura griega con la oriental en un vasto imperio. Para el manejo de los recursos no

sólo mantuvo las instituciones tributarias sino que creó el cargo de Inspector de

Finanzas con funciones de vigilancia y control, constituyendo la más remota

referencia a la figura de la Contraloría.

12

1.4.5 El imperio romano.

Roma, fundada en el año 753 antes de Cristo, a orillas del río Tíber por Rómulo y

Remo, según la leyenda. Se basó en las instituciones griegas y etruscas, de cuyos

pueblos tomó la cultura y la organización social, entre ellas, las instituciones

tributarias, especialmente después de dominar a los griegos.

Los botines de guerra, por la expansión del imperio, fueron de tal magnitud que los

romanos disminuyeron los impuestos polarizando de esta forma la fortuna: los ricos

fueron más ricos y los pobres fueron más pobres.

Las regiones vencidas, como Egipto, Grecia, Judea, y otros convertidas en

provincias, pagaban altísimos tributos que muchas veces se despilfarraban y

generaban asesinatos en la cúspide del poder; precisamente Cicerón cuestionó a

Catalina por malos manejos y principalmente por ello, fue elegido para ordenar las

finanzas públicas, utilizó la contabilidad como fuente probatoria en materia tributaria,

área que conocía bastante bien, ya que en su juventud fue cuestor (recaudador de

impuestos).

Posteriormente, Julio César, destacado jefe militar, quien conquistó las Alias,

Germania, Inglaterra y buena parte del Asia Menor, una vez proclamado dictador

vitalicio, modificó el Senado y reorganizó el Estado disminuyendo el número de

funcionarios y retirando a los publicanos la función de cobro de los impuestos y se la

entregó a los cuestores (recaudadores de impuestos). Los impuestos se cobraban

incluso en las colonias del imperio que incluía Jerusalén y se pagaban en numerario,

en cuyas monedas aparecía el César.

Conviene precisar que la actividad del publicano se ejercía por el sistema de contrato

(remate), cuya ganancia consistía en lo que pudiera recaudar por encima de cierta

suma estipulada. Dichos funcionarios eran considerados por el pueblo como

ladrones.

13

El cristianismo, inicialmente perseguido, fue finalmente aceptado por el apoyo de

Pablo de Tarso un militar de Diocleciano, emperador romano que reorganizó el

Estado después de la caída del imperio y la subsecuente invasión de los bárbaros.

Para tal reorganización y a efecto de contener precios y salarios, se estableció una

tributación personal y territorial, así como la rebaja de los impuestos para pequeños

propietarios y se tomaron otras medidas no aceptadas por la clase rica, por lo cual

Diocleciano debió renunciar en el año 305 de nuestra era, generándose una serie de

guerras civiles.

El Clero se formó y adquirió gran fuerza bajo el mandato de Constantino I El Grande:

Emperador Romano que gobernó desde el año 306 al 337 después de Cristo. Hábil

político, advirtió la extraordinaria fuerza de la comunidad cristiana y trató de

convertirla en un puntal del debilitado imperio. En el año 313 después de Cristo, poco

después de la batalla del puente Milvio sobre el Tíber, otorgó el Edicto de Milán, por

el que se proclamaba la libertad de cultos, y en los años siguientes devolvió a los

cristianos los bienes confiscados.

Constantino, adelantó las reformas administrativas y políticas iniciadas por

Diocleciano (284-305), trasladó la capital imperial a Constantinopla, en la antigua

Bizancio, actualmente Estambul, y adoptó los siguientes cambios: Extensión de los

impuestos a todo el territorio, suprimiendo las excepciones que tenía Roma;

unificación del Tesoro Público, llamado fisco, delegación de la cobranza de

impuestos en pequeños propietarios llamados Curiales, los que más tarde para reunir

la cuota fijada por el Estado, se tornaron abusivos y violentos contra los

contribuyentes.

La más remota referencia al Impuesto sobre la Renta, se encuentra en la antigua

Roma donde se cobraban tributos a las industrias, a los prestamistas de capital a

interés, y a los comerciantes; se denominaba lucratis collactio. En la época de

Constantino también existió una especie de impuesto a la renta mobiliaria, llamado

chysargfreí; pagadero cada lustro, pero sin mayores datos sobre su estructura.

14

Por el año 476 después de Cristo, según referencias históricas, se da la caída

definitiva del Imperio Romano, lo que marca el fin de la Edad Antigua. Según la

historia existieron muchas razones de la caída del imperio romano, una de las

razones fueron: la descomposición en la organización social; el empobrecimiento del

campesinado que abandonaba los campos para ir a las ciudades; la violencia contra

el pueblo; y el cobro injusto y violento de los tributos.

1.4.6 Edad media.

Período que va desde la caída del imperio romano, en el año 476, hasta la toma de

Constantinopla, por parte del Sultán Mohamed II al mando del ejército turco en el año

1453 después de Cristo, cuando se inicia la edad moderna.

1.4.7 El feudalismo.

El feudalismo fue una época de la humanidad, como un modo de producción, un

sistema económico de la edad media; de hecho se le define como: Sistema

económico, social y político que caracterizó la baja edad media de Europa

Occidental, en los siglos XI al XIV.

Su sistema económico se basaba en la agricultura, actividad comercial escasa y de

limitada circulación monetaria.

El origen del feudalismo se encuentra en la fusión de la cultura germánica con la

romana; como consecuencia de los frecuentes enfrentamientos entre occidente y

oriente el comercio se vio seriamente afectado dando lugar a un resurgimiento de la

producción agrícola, es decir, se desarrolló la economía a partir del factor tierra, cuyo

principal propietario, después de los monarcas, era la Iglesia.

Los pueblos de Asia y Europa se replegaron a su propia geografía y, en el caso

europeo, generaron guerras entre diferentes señores feudales, quienes armados y

poderosos sometían a los campesinos y les imponían onerosos tributos a cambio de

seguridad; a su vez estos señores feudales reconocían a un rey nominal y por ello

pagaban su propio impuesto.

15

Los tributos pagados por los siervos sin tierra eran, en un principio, en dinero y, luego

fue en especie con frutos de la tierra y trabajo personal, en otras ocasiones fue con

servicio militar.

Así durante le edad media, los impuestos se estructuraron en capitaciones, que eran

el valor del impuesto dividido entre el número de jefes de familia, e impuestos

territoriales.

Los señores feudales cobraban derechos de circulación a las personas y cosas a

través de su territorio, impuesto sobre la transmisión de la propiedad y también sobre

las sucesiones.

En Inglaterra, se firma la Carta Magna en el año 1215, en la cual se estipula el tributo

que deben pagar los nobles de la ciudad de Londres bajo el principio de no

tributación sin representación. Además se establecieron los tributos a pagar por los

vasallos y sus herederos.

En Francia, en el siglo XIII, especialmente en las provincias situadas al norte del

país, se tenía un viejo impuesto feudal aplicable a la renta presunta, bajo el nombre

de "la taille", cuyo significado es tajo, vocablo que provenía del procedimiento

utilizado para comprobar el pago de tributo, y consistía en tomar un trozo largo de

madera y tajarlo en dos partes a lo largo, el cual una para el recaudador y otra para

el contribuyente.

Posteriormente, aparece el cinquantiéme, gravamen al patrimonio y a la renta, así

como también incluyo el trabajo personal.

En los antiguos reinos españoles de León y Castilla, los derechos aduaneros se

denominaban de puertos secos o de puertos mojados, según fueran percibidos por

las aduanas terrestres o por las situadas en los puertos marítimos.

Los árabes tenían un impuesto aduanero progresivo, el almorarifazgo que Fernando

III, El Santo, adoptó para el reino cristiano al conquistar Sevilla en 1248.

16

Alfonso X con el privilegio de mercaderes, en 1281, otorgó la franquicia a las

mercancías extranjeras y suprimió las trabas interiores al tiempo que concedía el

derecho de comercio a todos los puertos de Castilla.

En el reino de Castilla en el año 1342, durante el reinado de Alfonso XI se introdujo

un impuesto al consumo, bajo el nombre de alcabala. Esta figura fue adoptada por

otros reinos de Europa y luego a América.

A finales de esta era de la humanidad, los impuestos más organizados eran los de

Italia, basados en el patrimonio, impuesto saladino, que era aplicado al comercio de

la sal y derechos aduaneros entre otros.

1.4.8 Edad moderna.

Se considera que esta era de la humanidad va desde la caída de Constantinopla en

1453 hasta la Revolución Francesa en 1789.

En esta era en Europa no se presentaron mayores desarrollos en materia tributaria,

debido en buena medida a que vivieron de los recursos provenientes de las colonias

y del gran desarrollo comercial que originaban importantes recaudos por concepto de

las rentas aduaneras, es decir, los tributos que impusieron a los productos objeto de

comercio con los pueblos de ultramar.

Los impuestos están destinados a generar ingresos que financien el gasto del

Estado, producen innumerables efectos en la actividad económica, en la hacienda

pública, en el desarrollo social y en la política.

1.5. Definición de tributos.

Pocas son las definiciones de lo que es el tributo, a continuación algunos autores lo

definen de la siguiente manera:

Para Carlos Guilliani Fonrouge, define que es: a los tributos de la siguiente manera:

“Una prestación obligatoria, comúnmente en dinero, exigida por el Estado en virtud

de su poder de imperio y que da lugar a relaciones jurídicas de derecho.10

10 GIULLIANNI FONROUGE, Carlos. Op. Cit. Pág. 257.

17

Por otro lado, Héctor Villegas, define que: Son las prestaciones en dinero que el

Estado exige en ejercicio de su Poder Imperio en virtud de una Ley y para cubrir los

gastos que le demanda el cumplimiento de sus fines”.11

Dino Jarach, define que el “Tributo es uno de los recursos que se ofrecen al Estado

para lograr los medios pecuniarios necesarios al desarrollo de sus actividades.”12

El decreto 6-91 del Congreso de la República de Guatemala, Código Tributario, en su

artículo 9, establece que: Tributo son las prestaciones comúnmente en dinero que el

Estado exige en ejercicio de su poder tributario, con el objeto de obtener recursos

para el cumplimento de sus fines.

En este sentido se concluye que los tributos, son prestaciones en dinero que el

Estado obtiene del público para el cumplimento de sus fines.

1.6. Necesidad de los tributos.

La importancia de la noción jurídica del tributo radica en que a partir de ella se

pueden establecer las características comunes de cada una de sus especies.

1.6.1 Prestaciones en dinero.

Es una característica de nuestra economía monetaria, que las prestaciones sean en

dinero, aunque no es forzoso que así suceda. Si bien lo normal es que la prestación

sea dineraria, no altera la estructura jurídica básica del tributo que esta se realice en

especie. Es suficiente que la prestación sea pecuniariamente valuable para que

constituya un tributo, siempre que concurran los demás elementos caracterizantes y

siempre que la legislación vigente no disponga lo contrario.

1.6.2 Exigidas en ejercicio de poder de imperio.

Elemento esencial del tributo es la coacción, o sea, la facultad de compeler al pago

de la prestación requerida y que el Estado ejerce en virtud de su poder de imperio o

potestad tributaria. La coacción se manifiesta especialmente en la prescindencia de

la voluntad del obligado en cuanto a la creación del tributo que le será exigible. La

11 VILLEGAS, Héctor. Curso de finanzas, derecho financiero y tributario. Buenos Aires. Ed. Depalma, 1982.

Pág.73. 12

JARACH, Dino. El Hecho Imponible. Tercera Edición. Buenos Aires, Argentina, 1982. Pág. 9.

18

bilateralidad de los negocios jurídicos es sustituida por la unilateralidad en cuanto a

la génesis de la obligación.

1.6.3 En virtud de una ley.

No hay tributo sin ley previa que establezca, lo cual significa un límite formal a la

coacción. El hecho de estar contenido el tributo en ley significa someterlo al principio

de legalidad enunciado en el aforismo latino nullum tributum sine lege. A su vez,

como todas las leyes que establecen obligaciones, la norma tributaria es una regla

hipotética cuyo mandato se concreta cuando ocurre la circunstancia fáctica

condicionante prevista en ella como presupuesto de la obligación.

Esa circunstancia fáctica hipotética y condicionante puede ser de muy variada índole.

Puede consistir en un hecho, un conjunto de hechos, en un resultado, en una

situación en que el obligado se halla o en una situación que se produce, por lo que

se pudiera a veces integrarse a la circunstancia fáctica, con una actividad o gasto

estatal. Circunstancia fáctica, hipotética y condicionante se denomina hecho

imponible, y su acaecimiento en el mundo fenoménico trae como consecuencia

potencial que una persona deba pagar al Estado la prestación tributaria graduada

según los elementos cuantitativos que la ley tributaria también proporciona o

contiene.

1.6.4 Para cubrir los gastos que demanda el cumplimiento de sus fines.

El objetivo del tributo es fiscal, es decir que su cobro tiene su razón en la necesidad

de obtener ingresos para cubrir los gastos que le demanda la satisfacción de las

necesidades públicas.

Cabe destacar que la característica común de la necesidad de los tributarios, son la

obligatoriedad de los mismos que por imperio de la ley, son fuente de obligaciones

tributarias dentro del marco de las facultades y de los límites que establezcan las

constituciones modernas.

19

1.7. Finalidad de los tributos.

El Estado como ente destinado a la atención constante y permanente de los

intereses generales del pueblo, necesita obtener recursos para poder cumplir con su

fin primordial de satisfacer las necesidades públicas, tales como: la defensa de su

territorio, la administración de justicia, comunicaciones, educación, salud pública y

otros que le corresponde.

Los tributos constituyen la más importante clase de ingresos del Estado moderno

para obtener los medios económicos que le permitan realizar sus fines, entre los que

se encuentran la prestación de los servicios públicos y la satisfacción de las

necesidades generales.

Toda esta actividad administrativa tiene un carácter estrictamente instrumental, en

cuanto se dirige a proveer el ente público, los medios necesarios para desarrollar sus

fines institucionales, el tributo tiene por fin general ingresos en dinero para el

cumplimiento de los fines del Estado.

1.8. Poder o potestad tributaria del Estado.

El poder tributario o potestad tributaria se constituye como una de las

manifestaciones del poder de imperio, tal como se define a continuación:

Para Catalina García Vizcaíno “consiste en el poder que tiene el Estado de dictar

normas a efectos de crear unilateralmente tributos y establecer deberes formales,

cuyo pago y cumplimiento será exigido a las personas a él sometidas, según la

competencia espacial estatal atribuida”.13

Para Gladys Monterroso: “es la facultad o la posibilidad jurídica del Estado de exigir

contribuciones conocidas como tributos a personas individuales y jurídicas o bienes

de las mismas que se hallen en su jurisdicción, sea ésta territorial o no.”14

Delgadillo Gutiérrez indica que: “cuando hablamos de la potestad tributaria nos

referimos a un poder que será ejercido discrecionalmente por el órgano legislativo,

13 GARCÍA VIZCAÍNO, Catalina. Derecho Tributario, consideraciones económicas y jurídicas. Tomo I. Parte

General. Segunda Edición. Ediciones Depalma. Buenos Aires, Argentina, 1999. Página 225. 14

MONTERROSO VELASQUEZ DE MORALES, Gladys Elizabeth. Op. Cit. Página 94.

20

dentro de los límites que establece la propia Constitución; este poder culmina con la

emisión de la ley, en la cual se concretiza y concluye.”15

Berliri, citado por Chicas Hernández dice que: “El Poder Tributario es la facultad de

sancionar normas jurídicas de las cuales se derive o pueda derivar, a cargo de

determinados individuos o de determinadas categorías de individuos, la obligación de

pagar un impuesto o de respetar un límite tributario. Es en suma la potestad de

gravar.”16

Por lo tanto, la potestad tributaría es la fuerza que emana la soberanía de Estado,

como un derecho para hacer efectiva la prestación de los tributos por parte de la

población, dicho derecho se encuentra regulado en el artículo 239 de la Constitución

Política de la República de Guatemala, asimismo también es necesario mencionar lo

que establece la Corte de Constitucionalidad en auto de fecha veintitrés de julio del

año dos mil nueve, Gaceta número 93, expediente 3785-2008, “… la potestad

tributaria, se refiere a la atribución otorgada constitucionalmente a los diferentes

niveles de gobierno quienes podrán crear, modificar, suprimir o exonerar tributos y

asimismo obtener coactivamente el cumplimiento de la obligación tributaria, la que

garantizada por el Estado constitucional, la reconoce únicamente como facultad

exclusiva del Congreso de la República de Guatemala y consagrada

constitucionalmente en el artículo 239 del texto supremo…”17

1.8.1 Clases de poder tributario.

El Estado posee dos clases de poder tributario, los cuales son:

a) Originario.

El poder tributario o impositivo le corresponde al Estado en forma originaria, es decir,

que nace originalmente de la Constitución, y que se encuentra supeditado a la misma

y desarrollado por leyes ordinarias no superiores a la Constitución.

15 DELGADILLO GUTITÉRREZ, Luis Humberto. Ob. Cit. Pág. 46. 16 CHICAS HERNÁNDEZ, Jaime Humberto. Apuntes de derecho tributario y legislación fiscal. Guatemala.

Facultad de Ciencias Económicas, Universidad de San Carlos de Guatemala, 2000. Pág. 98. 17 Constitución Política de la República de Guatemala, con notas de jurisprudencia. Guatemala, 2012. Página

326.

21

b) Derivado.

Cuando el poder tributario nace de una Ley ordinaria, la cual puede ser modificada

constantemente y la Constitución no lo regula ni lo autoriza.

1.8.2 Limites del poder tributario.

El poder tributario tiene límites en su aplicación, los cuales se encuentran regulados

en la Constitución Política de la república de Guatemala, siendo los siguientes:

a. Prohibición de la doble o múltiple tributación, regulado en el artículo 243 de la

Constitución Política de la República de Guatemala.

b. El principio de capacidad de pago, regulado en el artículo 243 de la

Constitución Política de la República de Guatemala.

c. El principio de legalidad, regulado en el artículo 239 de la Constitución Política

de la República de Guatemala.

d. El principio de equidad y justicia tributaria, regulado en el artículo 243 de la

Constitución Política de la República de Guatemala.

e. El principio de no confiscación, regulado en el artículo 41 de la Constitución

Política de la República de Guatemala.

1.8.3 Características del poder tributario.

a) Es irrenunciable. El poder tributario no puede ser renunciado por el Estado,

su ejercicio es obligatorio y permanente, ya que sin él no podría subsistir,

porque los tributos son recursos que el Estado necesita para sostenerse.

b) Es imprescriptible. El poder tributario es imprescriptible, en cuanto a que su

no ejercicio por parte del Estado, no importa de manera alguna su pérdida o

extinción. Es decir, si el Estado no ejerce este poder durante un largo tiempo,

la misma no se extingue y siempre se encontrará facultado para ejercerla.

c) Es abstracto. Se trata de un poder o facultad abstracta, el cual es

independiente de su ejercicio efectivo. Es decir que la existencia del poder

tributario surge antes de ser ejercitado, con la sola existencia del Estado nace

el poder del mismo.

22

d) Es territorial. El Poder Tributario sólo está referido al territorio en el cual el

Estado ejerce su soberanía. Y se concretiza en que los impuestos, por regla

general sólo afectarán a las personas domiciliadas o residentes, siempre que

se dé el supuesto de hecho, dentro de su territorio.

e) Es Legal. El poder tributario tiene como única fuente a la ley y es en ella en

donde se materializa, es decir, en ella se fijan las reglas a través de las cuales

se ejercita esta facultad.

1.9. Clasificación de los tributos.

Los tributos se dividen en impuestos, tasas y contribuciones especiales.

También se propone una clasificación, dividiéndolos en tributos vinculados y no

vinculados. En los tributos vinculados la obligación depende de que ocurra un hecho

generador, que es siempre el desempeño de una actuación estatal referida al

obligado. Conforme a esta clasificación, serían tributos vinculados la tasa y la

contribución especial. En los tributos no vinculados, en cambio, el hecho generador

está totalmente desvinculado de cualquier actuación estatal. El impuesto sería, por lo

tanto, un tributo no vinculado.

1.9.1 El Impuesto.

El impuesto es una clase de tributo que generalmente se caracteriza como

obligaciones pecuniarias a favor del acreedor tributario, regido por el derecho

público, y se caracteriza por no requerir una contraprestación directa o determinada

por parte de la administración hacendaria o acreedor tributario, constituyéndose

como una carga obligatoria que las personas y empresas tienen que pagar para

financiar al Estado.

A continuación las definiciones de algunos autores:

Para Manuel Matus Benavente, define que el impuesto es: "una cuota parte en dinero

recabada por el Estado de los particulares, compulsivamente y de acuerdo con

reglas fijas para financiar servicios de interés general de carácter indivisible".18

18

MATUS BENAVENTE, Manuel. Op. Cit. Pág. 132.

23

Para Héctor Villegas, define el impuesto de la siguiente manera: “Impuesto es el

tributo exigido por el Estado a quienes se hallan en situaciones consideradas por la

ley como hechos imponibles, siendo estos hechos imponibles ajenos a toda actividad

estatal relativa al obligado”.19

Para Catalina García Vizcaíno, el impuesto “es toda prestación obligatoria, en dinero

o en especie, que el Estado, en ejercicio de su poder de imperio, exige, en virtud de

ley, sin que se obligue a una contraprestación, respecto del contribuyente,

directamente relacionada con dicha prestación.”20

Los impuestos son cobrados por el Estado y sirven para satisfacer los gastos

públicos que son establecidos mediante presupuesto. El artículo 135 de la

Constitución Política de la República de Guatemala, literal e) establece que es

obligación de todos los ciudadanos contribuir con los gastos públicos, ya sea por

razones de nacionalidad o economía.

Teniendo en cuenta lo anterior es necesario mencionar las características de los

impuestos, a continuación:

a) Los impuestos son coercitivos, porque el Estado exige el cumplimiento.

b) No existe contraprestación para el contribuyente, eso quiere decir que no

recibe ningún servicio personal o individual.

c) Están destinados a financiar el presupuesto de egresos del Estado, debido a

que se satisfacen necesidades colectivas como servicios públicos, tales como

construcción de carreteras, mantener la salud pública a través de hospitales y

dispensarios, dar seguridad, educación y al mismo tiempo pagar los sueldos

de los empleados del Estado.

d) Los impuestos constituyen una cuota privada, porque la pagan los

particulares.

19 VILLEGAS, Héctor. Ob. Cit. Pág. 78. 20

GARCÍA VIZCAÍNO, Catalina. Op. Cit. Pág. 46.

24

1.9.2 La tasa.

La tasa, consiste en una prestación pecuniaria que el Estado exige a quienes hacen

uso actual de un servicio público. El Estado exige un pago como contrapartida por un

servicio individual, cobra una suma de dinero cuando proporciona por su parte, un

servicio individual y personal a quien paga.

A continuación, algunas definiciones:

Para Catalina García Vizcaíno, “la tasa es toda prestación obligatoria, en dinero o en

especie, que el Estado, en ejercicio de su poder de imperio, exige, en virtud de ley,

por un servicio o actividad estatal que se particulariza o individualiza en el obligado al

pago.”21

Asimismo en reiteradas sentencias emitidas por la Corte de Constitucionalidad de

Guatemala, establece que:

“(…) la tasa es el tributo cuya obligación tiene como hecho generador la prestación

efectiva o potencial de un servicio público individualizado a favor del contribuyente;

considerándose como elemento esencial de la tasa, que su producto se destine a la

necesidad del servicio público que constituye la causa jurídica de la obligación.”

(Gaceta No. 94. Expediente 1016-2008. Fecha de sentencia: 13/10/2009).22

“Tasa es un tributo cuya obligación tiene como hecho generador, la prestación

efectiva o potencial, de un servicio público individualizado a favor del contribuyente;

es decir, es una relación de cambio en virtud de la cual una particular paga

voluntariamente una suma de dinero y debe recibir como contraprestación un

determinado servicio público.(Gaceta No. 61. Expediente 1258-00. Fecha de

sentencia 10/07/2001).23

Características de las tasas:

a) Las tasas son pagadas voluntariamente a cambio de un servicio.

b) Los servicios son prestados por el Estado o las municipalidades.

21 Ibíd. Página 99. 22 Constitución Política de la República de Guatemala, con notas de jurisprudencia. Guatemala, 2012. Pág. 350. 23

Ibíd. Pág. 351.

25

c) La tasa debe ser proporcional al costo del servicio adquirido.

Tipos de tasas:

a) Por autorización de documentos públicos.

b) Por servicio de instrucción pública.

c) Por servicio de energía eléctrica y alumbrado público.

d) Por peaje. (En el caso de la autopista de Escuintla).

e) Por el registro de propiedades.

f) Boleto de ornado que se paga cada año a las municipalidades.

1.9.3 Contribuciones especiales.

El origen de la contribución de mejoras se remonta al año de 1662, en que se

sanción una ley de ensanche de ciertas calles de Westminter, un municipio de

Londres, para cuyo financiamiento se previo, que las contribuciones se hicieran

voluntarias, pero además, las autoridades cobraron a los propietarios sumas

dinerarias en la proporción de los beneficios recibidos por el alza de los alquileres, la

aireación, la libertad de acceso y otras comodidades.

Las contribuciones especiales son fijadas unilateralmente por el Estado o las

municipalidades con carácter de obligatoriedad, las cuales son impuestas a uno o

varios sectores de la población y con el objeto de satisfacer parcialmente el costo de

una obra que será de uso público.

Para Catalina García Vizcaíno, la contribución especial “es toda prestación

obligatoria, en dinero o en especie, que el Estado, en ejercicio de su poder de

imperio, exige, en virtud de ley por beneficios individuales o de grupos sociales

derivados de la realización de obras o gastos públicos, o de especiales actividades

estatales.”24

En la contribución especial, el beneficio para los contribuyentes se deriva de obras

públicas, entre ellos las plazas y jardines públicos; pavimentación, ensanchamiento y

prolongación de calles, rutas o caminos rurales.

24

GARCÍA VIZCAÍNO, Catalina. Op. Cit. Pág. 114.

26

Características de las contribuciones especiales:

a) La contribución es obligatoria porque la impone el Estado o las

municipalidades.

b) La contribución la pagan obligatoriamente los particulares, pero a diferencia de

los impuestos, reciben un beneficio directo e inmediato.

c) El pago que realiza el particular, es equivalente al beneficio que obtiene con

motivo de la ejecución de una obra pública.

El decreto número 6-91 del Congreso de la República de Guatemala, Código

Tributario, en su artículo 10, establece: son tributos: a) los impuestos; b) arbitrios; c)

contribuciones especiales; y d) contribuciones por mejoras.

a) Impuesto: es el tributo que tiene como hecho generador, una actividad estatal

general no relacionada concretamente con el contribuyente.

b) Arbitrio: es el impuesto decretado por ley a favor de una o varias

municipalidades.

c) Contribución especial: es el tributo que tiene como determinante del hecho

generador, beneficios directos para el contribuyente, derivados de la

realización de obras públicas o de servicios estatales.

d) Contribución especial por mejoras: es la establecida para costear la obra

pública que produce una plusvalía inmobiliaria y tiene como límite para su

recaudación, el gasto total realizado y como limite individual para el

contribuyente, el incremento de valor del inmueble beneficiado. En esta clase

de tributos el beneficio directo, se deriva de la realización de obras públicas o

de servicios estatales.

27

CAPITULO II

2. PRINCIPIOS FUNDAMENTALES DEL DERECHO TRIBUTARIO.

2.1. Principio de legalidad de los tributos.

El principio de legalidad, es el principio fundamental que interviene cuando no exista

el apego debido a la legalidad por parte del Estado en afectación a sus

subordinados, por lo que controla la aplicación de normas adjetivas y sustantivas, así

también establece quien debe realizar el acto y cómo debe hacerlo. En el Poder

Ejecutivo y Judicial, la aplicación de este principio debe ser total, porque son los

encargados de hacer cumplir con el ordenamiento jurídico.

Ahora bien, en el Derecho Tributario, generalmente se afirma que la exteriorización

del principio de legalidad es que ninguna prestación pecuniaria puede ser impuesta si

no es deliberada por los órganos legislativos, la cual se encuentra establecida en la

Carta Magna; por lo tanto el parlamentarismo nace asociado a las instituciones

financieras, frente a la necesidad de obtener ingresos y realizar el gasto público.

El principio de legalidad en latín es expresado bajo la siguiente frase: “Nullum

tributum sine lege”; que significa “no hay tributo sin ley”.

El origen del principio de legalidad se remonta a una época anterior; en Inglaterra, el

rey recaudaba impuestos y obtenía subsidios, para afrontar gastos extraordinarios,

mediante depósitos que realizaban los vasallos quienes podían rehusarse, aunque

eso era prácticamente imposible.

En 1188, para afrontar los gastos de la cruzada Saladino, fue acordada la aplicación

del tributo conocido como “El diezmo de Saladino”, que gravaba a la par el 10% del

rédito, tanto de los laicos como de los eclesiásticos. La deliberación estuvo a cargo

de los cuerpos colegiados que tenían características similares a los de la magna

curia regis. Se celebraron tres asambleas en las cuales participo Enrique II: la

primera en los alrededores de Gisors, (municipio de Francia) en la que intervinieron

los reyes de Francia e Inglaterra con la participación de los arzobispos, obispos,

condes y barones de ambos reinos. Y sobre la opinión de los barones, los reyes

28

deliberaron sobre la aplicación de un tributo, en cabeza de quienes no participaban

en las cruzadas.

El Rey Enrique II convocó en Geddington a la curia regis (término latino que significa

concilio real o corte del Rey), formada por el arzobispo de Canterbury, los obispos,

abades, condes y barones, acompañados por una considerable comitiva compuesto

por laicos y eclesiásticos, que deliberaron sobre la aplicación del diezmo, dicha

decisión no comprometía a la ciudad. Por lo que el rey Enrique II convocó a un grupo

de ciudadanos prominentes y a burgueses elegidos de cada ciudad, entre ellas

Londres, York y otras ciudades, para garantizar su consenso en la aplicación del

tributo referido. Pero la presencia del rey en la asamblea no implicaba determinar y

recaudar el tributo, sino obtener la anuencia de la ciudad al pago de tributo.

En 1192 se recaudaron cien libras esterlinas, necesarias para rescatar al rey Ricardo

I, prisionero del Duque de Austria, para ponerlo bajo la custodia del rey Enrique IV;

esto se logró con las reuniones y asambleas, en cuyas deliberaciones se decidió

exigir un scutage de veinte chelines, en concepto del denominado arancel o tarifa de

los caballeros, un cuarto de renta a cada laico, un cuarto de las rentas temporales del

clero.

En 1197, durante el debate en Oxford sobre servicio extranjero, se celebró una

reunión de magnates, eclesiásticos y laicos para discutir la obligación de compensar

una suma de dinero, que sustituyera la falta de cumplimento del servicio militar

solicitado por el rey.

Durante el reinado de Juan Sin Tierra, los barones se rebelaron por la gravosidad de

los tributos y las injusticias cometidas para recaudarlos, por lo que con la fuerza de

las armas reclamaron determinadas concesiones en tutela de sus derechos. El rey

no pudo rehusarse a suscribir el texto que se le presentó como definitivo, conocido

como Carta Magna.

Una de las disposiciones fundamentales estaba contenida en el artículo doce de la

Carta Magna en mención, en la cual establecía que “no se impondrán el scutage o

29

aids a nuestro reino a menos que el consejo común de nuestro reino lo

establezca…”, el scutage: “era un tributo que debía abonarse cuando no había

cumplimiento efectivo del servicio militar;”25 y el aids: “es un subsidio pagado al rey

para hacer frente a gastos extraordinarios, eran cargas feudales que nada tenía en

común con los impuestos tal como se los conoce hoy en día.”26

Lo que interesa destacar que el rey en vez de imponer con su autoridad prestaciones

financieras, debía obtener el consenso previo de los representantes de las naciones.

Hasta el reinado del rey Enrique VI, la Carta Magna fue modificada treinta y siete

veces, pero siempre fue mantenida la cláusula que obligaba al rey a solicitar la previa

autorización para la recaudación del aids y del scutage.

El rey Carlos I no quería respetar la proclama contenida en la Petition of Rigths, por

lo que al año siguiente el Parlamento votó dos resoluciones una, que declaraba que

sería considerado enemigo público quien hubiese sugerido la recaudación de un

impuesto sin el consentimiento del Parlamento; y la otra advertía, que sería tratado

como traidor y enemigo público, cualquier persona que pagare un impuesto arbitrario.

Por lo que el rey Carlos I buscó entonces recaudar fondos por otros medios, sin la

intervención del Parlamento; el pueblo una vez más se reveló y el rey Carlos fue

puesto en prisión y luego decapitado.

En Francia, las primeras manifestaciones de la necesidad del consenso para la

aplicación de un tributo, aparece en la Constitución de los Estados Generales de

1314. Durante el siglo XIV los Estados fueron llamados en reiteradas oportunidades

a aprobar tributos para hacer frente a los grandes gastos militares, con motivo de la

guerra contra Inglaterra.

En Italia como en Inglaterra, en la baja Edad Media los vasallos debían pagar tributos

a título de ayuda en los casos previstos por las costumbres, en sustitución del

servicio militar o para rescatar al rey prisionero.

25 UCKMAR, Víctor. Principios comunes del derecho constitucional tributario. Editorial Temis S. A. Bogotá,

Colombia. 2002. Pág. 11. 26

Loc. Cit.

30

A inicios del siglo XII, se remonta la formación de cuerpos colegiales, llamados i

consigili, los cuales tenían una injerencia determinante en la adopción de decisiones

en los asuntos más graves y limitaban el poder consular. Por lo que sin el consenso

del consejo de los cónsules, no se podían enajenar bienes, fundos, ni dictar

resoluciones generales o leyes, ni disponer de los ingresos de la comunidad, ni

declarar la guerra, prohibir un comercio o sancionar impuestos. En los casos de

mayor gravedad el voto favorable del consejo, solo no era suficiente, siendo

necesario también el voto de la asamblea popular en quien recaía la decisión de tal

extremo.

El primer parlamento que tuvo las mismas características del actual, fue el siciliano.

El pueblo representado participaba al poder legislativo, dictaba normas que tenían

fuerza de ley si eran aprobados por el rey, autorizaba impuestos, declaraba la guerra

y la paz.

La revolución francesa y la norteamericana, por el descontento popular de la gran

presión tributaria, llevaron a la determinación de los principios basilares del derecho

constitucional. En Francia, fue muy importante la lucha de la burguesía contra el

clero y la nobleza, exentos en gran parte de impuestos. En el artículo 13 de la

declaración de los derechos de 1789 se encontraba consagrado el principio de

legalidad, luego todas las demás constituciones francesas sucesivas, salvo la ley

constitucional de 1875, hicieron trascripción expresa de los derechos proclamados en

1789. En 1787 en América, con la Constitución, fue expresamente atribuido al

Congreso, el poder.

En la actualidad todos los Estados emanan del ejecutivo reglamentos en materia

tributaria, actividad considerada constitucional mientras respete las siguientes

condiciones:

a) La creación del impuesto, con la individualización del sujeto, del objeto y los

criterios para determinar el quantum, compete exclusivamente al legislativo.

31

b) La segunda regla concierne a la legalidad, el poder ejecutivo no puede

recaudar impuestos que no hayan sido creados por ley.

En Francia, todas las leyes dictadas después de la restauración, en el último artículo

sancionan a aquellos funcionarios que recauden impuestos no dispuestos por ley,

con dos acciones. Las acciones son: una penal, de abuso de autoridad y otra civil de

repetición, en contra de los funcionarios públicos que ordenan la recaudación de un

impuesto no autorizado por ley.

c) El poder judicial puede resolver no aplicar los reglamentos tributarios que

contrasten con las normas primarias; en definitiva, se trata de un control de

naturaleza jurídica sobre la actividad legislativa material efectuada por el

poder ejecutivo.

El principio de legalidad tiene su esencia en la primacía de la Ley, esto quiere decir,

que toda norma tributaria debe encontrarse legislada estrictamente en cuanto a su

creación, aplicación y procedimiento, sin contravenir el principio de la jerarquía

constitucional.

La Constitución Política de la República de Guatemala en el artículo 239, consagra el

principio de legalidad en materia tributaria, que garantiza que la única fuente

creadora de tributos puede ser la Ley, estableciendo que es potestad exclusiva del

Congreso de la República de Guatemala decretar impuestos, arbitrios y

contribuciones especiales, así como la determinación de las bases de recaudación

de dichos tributos.

Resulta importante mencionar que la Corte de Constitucionalidad en sentencia de

fecha trece de mayo del año dos mil ocho, Gaceta número 88, Expediente 2951-

2006, establece que: “(…) el principio de legalidad se refiere a que al Congreso de la

República le corresponde, con exclusividad, decretar impuestos ordinarios y

extraordinarios, atendiendo a las necesidades del Estado y la justicia y equidad

tributaria; lo cual, además de referirse al citado origen y procedencia de los

impuestos, implica que al decretarlos deban determinarse las bases de recaudación,

32

especialmente el hecho generador, las exenciones, el sujeto pasivo, la base

imponible y el tipo impositivo, las deducciones, descuentos, reducciones y recargos,

así como las infracciones y sanciones tributarias que deben revestir las

características de seguridad y certeza jurídica para poder ser comprensibles y

exigibles al contribuyente.

2.2. Principio de capacidad de pago de los tributos.

También llamada capacidad contributiva, la cual consiste en la aptitud económico-

social para contribuir al sostenimiento del Estado de acuerdo a la capacidad

económica de cada contribuyente. Catalina García Vizcaíno, dice que: la capacidad

contributiva es la “aptitud económico-social para contribuir al sostenimiento del

Estado. Si bien se la vincula con el principio del sacrificio. A la capacidad contributiva

se la mide por índices (patrimonio, renta) o por indicios (gastos, salarios pagados,

transacciones.)”27

Para Dino Jarach, define que: “es la potencialidad de contribuir a los gastos públicos

que el legislador atribuye al sujeto particular.”28

El principio de capacidad contributiva nace de la necesidad de contribuir al gasto

público y del principio de igualdad de las cargas públicas. Ya que es deber de todo

ciudadano el contribuir en la medida de sus posibilidades al financiamiento de los

gastos en que incurre el Estado. Se afirma que la capacidad contributiva es la

potencialidad de contribuir a los gastos públicos que poseen los individuos sometidos

al poder tributario del Estado, de acuerdo a la medida con que él puede contribuir a

los gastos públicos, por lo que el legislador debe atribuir al sujeto particular esta

potencialidad de contribuir a los gastos públicos, tomando en cuenta la riqueza en

posesión de una persona o empresa, atribuyendo la magnitud de capacidad

contributiva y así graduar la obligación tributaria. Por lo tanto, la aptitud económica

reposa en los ingresos del patrimonio o riqueza propia del contribuyente.

27

GARCÍA VIZCAÍNO, Catalina. Op. cit. Pág. 55. 28 JARACH, Dino. Op. Cit. Pág. 87.

33

En definitiva, la creación de todo impuesto requiere recaer sobre manifestaciones

generales de riqueza y considerarse como el primer paso para contribuir apegado al

principio de capacidad contributiva.

El principio de capacidad de pago o capacidad contributiva, se encuentra consagrado

en el artículo 243 de la Constitución Política de la República de Guatemala, el cual

indica que se debe cobrar efectividad mediante la creación de impuestos que

respondan de tal forma que, a mayor capacidad contributiva, la incidencia debe ser

mayor y, de esta forma, el sacrificio sea igual. Para lograr un sistema justo y

equitativo deben tomarse en cuenta las aptitudes personales y tomar en

consideración las diversidades individuales de acuerdo a la capacidad económica

personal de cada contribuyente; para esto el legislador, debe fijar los parámetros que

hagan efectivo este principio que limita el poder tributario del Estado, utilizando

tarifas progresivas que establezcan tipos impositivos mínimos y máximos, y a la vez,

establecer exenciones que excluyan de la tributación a determinados sujetos y a

determinados montos como mínimos vitales, y también debe contemplarse en la ley

la depuración de la base imponible, excluyendo del gravamen, los gastos necesarios

para poder producir la renta. El principio de capacidad de pago, también tiene como

presupuesto la personalización del mismo.

2.3. Principio de igualdad de los tributos.

Uno de los imperativos categóricos contenidos en casi todas las Cartas Magnas es la

igualdad de derechos y deberes de los ciudadanos.

Este principio se impuso con mayor vigor, luego de la Revolución francesa,

sustentado en una motivación política y luego jurídica. El objeto primordial era abolir

los privilegios de las clases o castas que caracterizaban los sistemas de esa época,

afirmando la igualdad de todos ante la ley.

34

La igualdad ante las cargas fiscales puede ser entendida en dos sentidos:

a) En sentido jurídico, como paridad de posiciones, excluyendo los privilegios de

clase, raza y religión, en manera que los contribuyentes se encuentren en

iguales circunstancias y puestos ante un mismo régimen fiscal.

b) En sentido económico es la obligación de contribuir a las cargas públicas en

igualdad de medida, entendido en términos de sacrificio y como se verá

seguidamente en relación con la capacidad contributiva de cada uno.

En Argentina existe una amplia jurisprudencia sobre el concepto de igualdad fiscal en

sentido jurídico. La orientación de la Corte Suprema puede resumirse así:

I. La igualdad frente a la ley, consiste en el deber de la ley de tratar igual a todos

aquellos que se encuentran en iguales circunstancias, prohibiéndose

establecer excepciones y privilegios, tales como excluir a favor de uno aquello

que es impuesto a otros en iguales circunstancias.

II. La existencia natural de desigualdades justifica la creación de categorías de

contribuyentes sujetos a un tratamiento fiscal diferente, si concurren las

siguientes circunstancias: a) todos los contribuyentes comprendidos en una

misma categoría deben tener idéntico tratamiento; b) la clasificación en

diversas categorías debe fundarse en diferencias reales; c) la clasificación

debe excluir cualquier discriminación arbitraria, injusta y hostil, dirigida hacia

determinadas personas o categorías de personas; d) la diferencia debe

implicar una justa igualdad a la luz de la equidad; e) la diferencia debe

respetar la uniformidad y la generalidad del tributo.

Dino Jarach citado por Víctor Uckmar, indica que: “la igualdad no es una mera

enunciación de propósitos sino una norma imperativa que en lo tributario, obliga a los

legisladores a un comportamiento determinado, actuando como límite al ejercicio del

poder fiscal con la consecuencia de que si se viola, el poder judicial, como supremo

intérprete de la Constitución, puede invalidar la ley que infrinja este principio”.29

29

UCKMAR, Víctor. Op. Cit. Pág. 157.

35

En el artículo 4 de la Constitución Política de la República de Guatemala dice: “En

Guatemala, todos los seres humanos son libres e iguales en dignidad y derechos…”

Así mismo la Honorable Corte de Constitucionalidad, por opinión consultiva emitida

por solicitud del Presidente de la República, en Gaceta No. 59, expediente No. 482-

98, página No. 698, resolución: 04-11-98, estableció que: “... La cláusula precitada

reconoce la igualdad humana como principio fundamental, que ha sido estimado en

varias resoluciones de esta Corte. Al respecto debe tenerse en cuenta que la

igualdad no puede fundarse en hechos empíricos, sino se explica en el plano de la

ética, porque el ser humano no posee igualdad por condiciones físicas, ya que de

hecho son evidentes sus desigualdades materiales, sino que su paridad deriva de la

estimación jurídica. Desde esta perspectiva, la igualdad se expresa por dos

aspectos: Uno, porque tiene expresión constitucional; y otro, porque es un principio

general del Derecho. Frecuentemente ha expresado esta Corte que el

reconocimiento de condiciones diferentes a situaciones también diferentes no puede

implicar vulneración del principio de igualdad, siempre que tales diferencias tengan

una base de razonabilidad...”

La igualdad es de vital importancia en materia de los beneficios fiscales, para evitar

que los impuestos sean arbitrarios, para la capacidad económica de los

contribuyentes, y que el legislador al otorgar el beneficio lo debe hacer con la

intención de darles un tratamiento diferente, con la idea de colocarlos en una

situación de igualdad con respecto a otros contribuyentes.

La igualdad por la Ley deviene de la aplicación del principio de justicia y se puede

resumir en un viejo axioma y en forma del Derecho de tratar igual a quienes son

iguales y en forma desigual a los casos desiguales, pues nada hay más injusto que

tratar a todos los casos por igual.

2.4. Principio de generalidad de los tributos.

El principio de generalidad de los tributos se encuentra profundamente vinculado con

el principio de igualdad, por esa razón algunos autores dan su opinión al respecto.

36

Para el profesor Fritz Nuemark citado por Víctor Uckmar indica que: “el principio de

generalidad de la imposición exige que, por una parte, todas las personas naturales y

jurídicas, en tanto tengan capacidad de pago y queden tipificadas por una de las

razones legales que dan nacimiento a la obligación tributaria, sin que se tengan en

cuenta para ello criterios extraeconómicos, tales como la nacionalidad, clases

sociales, religión, raza, sean sometidas al gravamen tributario y que, por otra parte

no se admitan en el marco de un impuesto particular otras excepciones a la

obligación tributaria subjetiva y objetiva que las que parezcan inexcusables por

razones de política económica, social, cultural y sanitaria o por imperativos de la

técnica tributaria.”30

Por su parte Adolfo Arrioja, dice que: “Este principio se refiere a que el impuesto

abarque, contemple y se aplique a todas las personas, tanto físicas como morales,

cuya situación jurídica concreta coincida exactamente con la hipótesis normativa,

como el acto o hecho que genera el crédito fiscal, esto es, que todos los habitantes

del país de acuerdo a su capacidad contributiva deben pagar los impuestos en

términos de ley.”31

Entendiéndose que la palabra Generalidad es el conjunto que incluye a la mayoría o

la casi totalidad de las personas o cosas que componen un todo. El principio de

generalidad se debe entender que es de aplicación general para todo el derecho, es

decir que los impuestos son aplicables a todos los habitantes de la República, de

acuerdo a su capacidad de pago de cada contribuyente.

La Constitución Política de la República de Guatemala en el artículo 135 literal d)

establece este principio, y el Código Tributario, Decreto 6-91 del Congreso de la

República, desarrolla el principio de generalidad en materia tributaria en el primer

párrafo del artículo 1, que literalmente dice: Carácter y campo de aplicación. Las

normas de este Código son de derecho público y regirán las relaciones jurídicas que

30

Ibíd. Página 160. 31 ARRIOJA VIZCAÍNO, Adolfo. Derecho Fiscal. Editorial Themis. México, 2000. Pág. 247.

37

se originen de los tributos establecidos por el Estado, con excepción de las

relaciones tributarias aduaneras y municipales, a las que se aplicarán en forma

supletoria.

Esto quiere decir que el principio de generalidad tributaria es un principio del Derecho

tributario que implica que no haya discriminaciones arbitrarias a la hora de imponer

los tributos. Pero no significa que todas las personas deben pagar impuestos, ni que

todos proporcionen lo mismo, sino que todos aquellos deben estar comprendidos en

los supuestos contemplados en la norma legal que soporten la imposición sin

excepciones injustas. Tampoco significa que no puedan concederse legalmente

exenciones o rebajas, por motivos fundados. Aquellas personas sin capacidad

contributiva no deben pagar impuestos, y quienes más tienen deben abonar más. El

principio de igualdad y el de progresividad deben conjugarse con el de generalidad

para que la carga impositiva cumpla además con el principio de justicia.

2.5. Principio de proporcionalidad de los tributos.

Este principio tiene mucha relación con el principio de capacidad de pago y puede en

determinados momentos confundirse.

Proporción es toda disposición, conformidad o correspondencia debida de las partes

de una cosa con el todo o entre cosas relacionadas entre sí.

Margáin Manutou, citado por Delgadillo Gutiérrez, dice que: un tributo es proporcional

cuando comprenda por igual a todos aquellos individuos que se encuentren

colocados en la misma situación o circunstancia”.32

Por su parte Adolfo Arrioja, indica que: “el principio de proporcionalidad significa que

los sujetos pasivos deben contribuir a los gastos públicos en función de sus

respectivas capacidades económicas, aportando a la Hacienda Pública una parte

justa y adecuada de sus ingresos, utilidades o rendimientos, pero nunca una

cantidad tal que su contribución represente prácticamente el total de los ingresos

netos que hayan percibido, pues en este último caso se estaría utilizando a los

32 DELGADILLO GUTITÉRREZ, Luis Humberto. Op. Cit. Pág. 72.

38

tributos como un medio para que el Estado confisque los bienes de sus

ciudadanos.”33

La proporcionalidad es la correcta distribución entre las cuotas, tasas o tarifas

previstas en las leyes tributarias y la capacidad económica de los sujetos pasivos por

ella gravados. Significa que los sujetos pasivos deben contribuir al gasto público en

función de sus respectivas capacidades económicas, aportando una parte justa y

adecuada de sus ingresos, utilidades o rendimientos, pero nunca una cantidad que

represente el total de ingresos netos que haya percibido, pues en este caso se

estaría utilizando a los tributos como medio para que el Estado confisque bienes a

los ciudadanos. Este principio aparece estrechamente vinculado con la capacidad

económica de los contribuyentes, la que deben ser gravada diferencialmente

conforme a tarifas progresivas en cada caso el impacto patrimonial sea distinto no

sólo en cantidad, sino también al mayor o menor sacrificio, reflejado cualitativamente

en la disminución patrimonial que proceda, que debe corresponder en función de los

ingresos obtenidos.

El principio de proporcionalidad se estructura dentro del derecho tributario

atendiendo a los siguientes elementos primordiales:

1. La capacidad económica de los ciudadanos a fin de que cada uno de ellos

contribuya cualitativamente en función de dicha capacidad.

2. Una parte justa y adecuada de los ingresos, utilidades o rendimientos

percibidos por cada causante como factor determinante para fijar la base

gravable.

3. Las fuentes de riqueza disponibles y existentes en el País, entre las cuales

deben ser distribuidas en forma equilibrada todas las cargas tributarias, con el

objeto de que no sea sólo una o dos de ellas las que soporten su totalidad.

La proporción del sacrificio del administrado en relación a su capacidad económica,

es un principio general del derecho, que su imposición deberá ser de acuerdo con la

33 ARRIOJA VIZCAÍNO, Adolfo. Op. Cit. Pág. 23.

39

capacidad de pago personal e individual, en razón de que las cargas fiscales deben

fijarse en proporción a los índices de capacidad de pago, tanto los índices básicos (la

renta y el patrimonio), como los complementarios o llamados índices de capacidad

presunta (las ventas, sucesiones, movimientos de riqueza), que constituyen un

principio de fijación y distribución de las cargas tributarias según la capacidad

individual de pago de los contribuyentes. Esto quiere decir que la carga que se le

imponga al sujeto pasivo deberá ser la adecuada a su capacidad de pago.

41

CAPITULO III

3. RELACIÓN JURÍDICA TRIBUTARIA

3.1. Definición.

La doctrina le ha dado distintas denominaciones a la relación jurídica tributaria, y las

formas más predominantes como se le denomina son las siguientes:

a. Giuliani Fonrouge le llama “Obligación Tributaria.

b. Giannini le denomina “Deuda Tributaria”.

c. Carretero Pérez, Adolfo, la describe como “Relación de deuda tributaria”.

d. Blumenstein le denomina “Crédito impositivo”.

e. Jarach la llama “Relación jurídica” o “Relación jurídica tributaria sustancial”.

f. Héctor Villegas dice que la denominación correcta es la de “Relación jurídica

tributaria principal”.

La relación jurídica tributaria es definida por algunos autores de la siguiente manera:

Para Héctor Villegas, “Es el vinculo jurídico obligacional que se entabla entre el fisco

como sujeto activo, que tiene la pretensión de una prestación pecuniaria a título de

tributo, y un sujeto pasivo que está obligado a la prestación.”34

Fenech, citado por Chicas Hernández, define la relación jurídico tributaria como: “Un

vínculo jurídico, regulado por normas tributarias, nacido en virtud de acto de

imposición legítimo dictado por funcionario competente, por el que se liga la

administración fiscal con uno de sus administrados.35

La Licenciada Gladys Monterroso, define que: “Es el vinculo jurídico, producto de la

potestad del Estado que al imponer las bases de la tributación unilateralmente,

coloca al Sujeto Pasivo de la misma como un deudor de la obligación tributaria, cuya

extinción se encuentra sujeta al cumplimiento de la misma.”36

El Código Tributario, Decreto número 6-91 del Congreso de la República de

Guatemala, en su artículo 14, establece que: La obligación tributaria constituye un

34 VILLEGAS, Héctor. Ob. Cit. Pág. 114. 35 CHICAS HERNÁNDEZ, Jaime Humberto. Op. Cit. Pág. 131. 36 MONTERROSO VELASQUEZ DE MORALES, Gladys Elizabeth. Derecho Financiero, parte II, Derecho Tributario.

Guatemala, 2004. Pág. 42.

42

vínculo jurídico, de carácter personal, entre la Administración Tributaria y otros entes

públicos acreedores del tributo y los sujetos pasivos de ella. Tiene por objeto la

prestación de un tributo, surge al realizarse el presupuesto del hecho generador

previsto en la ley y conserva su carácter personal a menos que su cumplimiento se

asegure mediante garantía real o fiduciaria, sobre determinados bienes o con

privilegios especiales. La obligación tributaria pertenece al derecho público y es

exigible coactivamente.

Se puede concluir que la relación jurídica tributaria es un vínculo jurídico que obliga

al contribuyente como sujeto pasivo a una pretensión pecuniaria a titulo de tributo, en

virtud de existir normas reguladoras de obligaciones tributarias, cuyo encargado para

ejecutar dicha obligación es el fisco como sujeto activo.

3.2. Naturaleza de la relación jurídica tributaria.

La relación jurídica tributaria corresponde al Derecho Público, ya que existe una

relación social, jurídica y constitucional que establece que el Estado, está obligado a

destinar los ingresos tributarios a los servicios públicos, que percibe por los

contribuyentes, de manera equivalente, como fundamento de su obligación

constitucional y social, independientemente que tenga origen en actos del Derecho

Privado, constituye una institución autónoma, y corresponde a la vinculación que se

crea entre el Estado y los particulares contribuyentes o terceros como consecuencia

del ejercicio del poder que el Estado exige para el pago de los tributos.

3.3. Características de la relación jurídica tributaria.

La relación jurídico tributaria, una vez determinado el contenido de la obligación

tributaria, se debe identificar sus características esenciales que permitirán ubicar con

exactitud, por lo que se debe mencionar que se trata de una obligación ex lege cuyo

sujeto activo es el Estado a través de sus órganos correspondientes y su objeto

directo o indirecto es la recaudación de ingresos o la realización de un fin especial de

naturaleza económica, política o social.

43

Las características son las siguientes:

Coordinación entre las nociones de la relación jurídico tributaria y potestad

tributaria: cuando se aplican las leyes tributarias a una comunidad, se deja de

ejercer la potestad tributaria, pues esta, se agoto con la creación de la ley, con

la cual se ejerce una pretensión crediticia tributaria por parte del fisco como

sujeto activo, en contra del contribuyente como sujeto pasivo, y que debe

obtener la prestación pretendida, o sea el pago del tributo, en este caso la

actividad estatal se desarrolla como una actividad realizadora, en el cual

prescinde su poder de imperio y se ubica como cualquier acreedor que

pretende el cobro de lo que se le adeuda.

Debe existir un destinatario legal tributario: lo que quiere decir es que aquel

personaje se configura o se halla en la situación fáctica que la ley selecciono

como presupuesto hipotético y condicionante del mandato de pago de un

tributo.

El destinatario legal tributario debe ser un particular: en términos generales los

órganos del estado no pueden ser contribuyentes, porque carecen de

capacidad contributiva, únicamente son contribuyentes las personas

individuales y jurídicas.

La relación jurídico tributaria se establece entre personas: la relación jurídico

tributario se da entre personas, cuando en los impuestos de importación se

grava la internación de mercaderías a un territorio, cuyo obligado al pago del

tributo será el propietario de las mercaderías y nunca las mercaderías

mismas.

3.4. Elementos de la relación jurídica tributaria.

Los elementos de la obligación jurídica tributaria son los sujetos y el objeto, también

a ello se agrega el presupuesto de hecho de la obligación o hecho imponible.

44

3.4.1 Sujetos de la relación jurídica tributaria:

En todo vínculo jurídico se conforma por los sujetos, en este caso la relación

tributaria está conformada por los siguientes:

a) Sujeto activo: es el Estado o la entidad pública a la cual se le ha delegado

potestad tributaria por ley expresa. El Estado en virtud del Ius imperium

recauda tributos en forma directa y a través de organismos públicos a los que

la ley le otorga tal derecho.

Dino Jarach define que: el sujeto activo, es el titular de la pretensión, es decir, del

crédito tributario, en otras palabras el acreedor del tributo.”37

El Artículo 17 del Código Tributario, decreto 6-91 del Congreso de la República de

Guatemala, establece que: Sujeto activo de la obligación tributaria es el Estado o el

ente público acreedor del tributo.

b) Sujeto pasivo o deudor tributario: es aquel respecto del cual se verifica el

hecho generador de la obligación tributaria, es toda persona física o natural y

jurídica obligada a cumplir y hacer cumplir los deberes formales según lo

establecen las leyes tributarias del país.

Giuliani Fonrouge citado por Catalina García Vizcaíno, conceptúa que al sujeto

pasivo de la obligación tributaria como: “la persona individual o colectiva a cuyo

cargo pone la ley el cumplimiento de la prestación y que puede ser el deudor llamado

contribuyente o un tercero.”38

Dino Jarach, define que: el sujeto pasivo principal o deudor principal del tributo, a

quien se puede dar el nombre de contribuyente.”39

El Artículo 18 del Código Tributario, decreto 6-91 del Congreso de la República de

Guatemala, establece que: Sujeto pasivo es el obligado al cumplimiento de las

prestaciones tributarias, sea en calidad de contribuyentes o de responsable.

37 JARACH, Dino. Op. Cit. Pág. 65. 38 GARCÍA VÍZCAINO, Catalina. Op. Cit. Pág. 324. 39

JARACH, Dino. Op. Cit. Pág. 65.

45

3.4.2 El objeto de la obligación tributaria:

Es la prestación que debe cumplir el sujeto pasivo, es decir el pago del tributo, ya

que los tributos persiguen una finalidad de carácter económico, quiere decir que todo

tributo lleva implícita en la ley que lo crea, el objeto que persigue gravar, este

elemento está constituido por la materia sobre la que recae el poder del sujeto activo

y el deber del sujeto pasivo.

Manuel Matus Benavente dice que: “el objeto gravado, es decir, la renta, beneficio,

utilidad, acto o consumo que está gravado con un impuesto constituye el elemento

objetivo u objeto impositivo y que es el elemento básico y que por tanto, deben de

estar claramente definidos los objetos que sirven de base a la aplicación del

impuesto”.40

3.5. Hecho generador del tributo.

El hecho generador también llamado presupuesto de hecho, hecho imponible y

soporte fáctico.

Constituye la hipótesis legal condicionante que al acaecer en la realidad genera la

obligación tributaria, en la medida en que no se hayan configurado hipótesis legales

neutralizantes.

El hecho generador siempre es un hecho jurídico, aunque también se podría decir

que constituye un hecho económico, al cual el derecho le atribuye trascendencia

jurídica. Puede consistir en un hecho, acto, actividad o conjunto de hechos, actos o

actividades de los particulares en relación a una norma jurídica como presupuesto

del nacimiento de una obligación tributaria.

Destaca Villegas, citado por Catalina García Vizcaíno, que el hecho imponible debe,

necesariamente, contar con los siguientes aspectos:41

a) Aspecto material: La descripción objetiva de un hecho o situación;

b) Aspecto personal: La individualización de la persona que debe realizar o

encuadrarse en tal descripción;

40 MATUS BENAVENTE, Manuel. Finanzas Públicas. Editorial Jurídica de Chile. Tercera ed. Chile, 1964. Pág. 45. 41

GARCÍA VIZCAÍNO, Catalina. Op. cit. Páginas 310 y 311.

46

c) Aspecto temporal: El momento en que tiene que producirse la configuración o

se debe tener por configurada la realización del hecho imponible;

d) Aspecto espacial: El lugar donde tiene que acaecer o se debe tener por

acaecida la realización del hecho imponible.

Para Delgadillo Gutiérrez, “el hecho generador es la realización del supuesto previsto

en la norma que dará lugar a la obligación tributaria en general, ya sea de dar, hacer

o no hacer”.42

La ley debe contener el hecho generador, pues la relación tributaria deviene de la

propia ley y no de la voluntad de las partes, en este caso, del Estado y el

contribuyente.

El artículo 31 del Código Tributario, Decreto número 6-91 del Congreso de la

República de Guatemala, establece que: Hecho generador o hecho imponible es el

presupuesto establecido por la ley, para tipificar el tributo y cuya realización origina el

nacimiento de la obligación tributaria.

La Corte de Constitucionalidad en sentencia de fecha 11 de febrero del año 1994,

dentro de los expedientes acumulados 269, 326 y 352-92 y 41-93, estableció que: “…

el hecho generador es el supuesto abstracto previsto por la norma jurídica para

configurar el tributo, y cuando ese hecho hipotético se produce en la realidad,

convirtiéndose en hecho concreto, surge la obligación tributaria. Este concepto

doctrinario informa el derecho positivo guatemalteco, pues el artículo 31 del Código

Tributario dice: "Hecho generador o hecho imponible es el presupuesto establecido

en la ley, para tipificar el tributo y cuya realización origina el nacimiento de la

obligación tributaria". Conforme a estos conceptos, todo hecho generador lleva

implícito un elemento temporal, que hace relación al momento en que debe

considerarse consumado el hecho previsto en la norma legal, lo que puede ocurrir

mediante dos modalidades, a saber: a) instantáneo, cuando se realiza en

determinado momento y simultáneamente origina una obligación tributaria autónoma,

42

DELGADILLO GUTITÉRREZ, Luis Humberto. Op. Cit., Página 101.

47

que no puede repetirse y b) periódico, cuando se produce una serie de hechos

globalmente considerados, cuya integración se completa durante determinado

período.”

Esta relación entre el hecho generador o hecho imponible y la norma revelan que el

es un hecho jurídico o dicho con otras palabras, es un hecho que por voluntad de la

ley, produce efectos jurídicos.

Asimismo se puede decir que el hecho imponible es de naturaleza económica que la

ley elige como hechos jurídicos.

3.6. Momento en que nace la obligación tributaria.

La realización del supuesto normativo da lugar a las obligaciones, el cual es el

principio fundamental del Derecho, ya que a partir de ese momento se puede

determinar la exigibilidad de las conductas comprendidas en la obligación, en

especial el momento del nacimiento de la obligación tributaria, en cuanto nace de la

ley, exige como requisito fundamental para su nacimiento que se verifique en la

realidad fáctica el hecho o los hechos definidos abstractamente por la ley como

supuestos de la obligación.

Este presupuesto de hecho se compone de diferentes elementos:

a) En primer término: los hechos objetivos contenidos en la definición legal del

presupuesto;

b) En segundo término: la determinación subjetiva del gravamen y el momento

de vinculación del presupuesto de hecho con el sujeto activo de la imposición;

c) En tercer término: la base de medición, llamada también base imponible, esto

es, la adopción de parámetros que sirvan para valorar cuantitativamente los

hechos cuya verificación origina la obligación;

d) En cuarto término: la delimitación en el espacio y en el tiempo de esos

hechos;

48

e) En quinto término: la cantidad expresada en una suma finita o bien e un

porcentaje o alícuota aplicable a la base imponible, que representa o arroja

como resultado el quantum de la obligación tributaria.

En este enfoque, todos los elementos subjetivos y objetivos de la relación jurídica

tributaria se resumen en el único concepto del presupuesto de hecho definido por la

ley.

En el análisis de la relación obligacional se adopta a menudo otro enfoque y otra

terminología. Concebida la relación jurídica tributaria como relación personal, se

considera que el primer elemento de la obligación consiste en los sujetos activos y

pasivos; el segundo elemento es el objeto o la materia imponible, identificándose en

este concepto los hechos objetivos que dan origen a la obligación.

3.7. Infracciones y sanciones tributarias.

En sentido amplio se consideran infracciones aquellas acciones y omisiones dolosas

o culposas tipificadas y sancionadas en las leyes. Son dolosas aquellas que implican

la intención de incumplir lo previsto en las normas y por culposas cuando ese

incumplimiento parte de la negligencia.

Para que se produzca una infracción deben darse dos situaciones fundamentales

añadidas:

a) La primera es que exista una norma en la que se tipifique esa sanción, es

decir, que esa conducta esté descrita en la propia normativa como falta.

b) Segundo, para que una determinada acción y omisión sea considerada como

infracción es que esté prevista una sanción para esos supuestos.

Para el Licenciado Delgadillo Gutiérrez, define que la infracción “es una conducta en

la que se realiza u omite lo que la ley prohíbe u ordena, su comisión implica el

incumplimiento de una obligación, que consisten en dar, hacer, no hacer o tolerar, y

que se agrupan en infracciones por incumplimiento de obligaciones tributarias

sustantivas e infracciones de obligaciones tributarias formales.”43

43

ibíd. Página 176.

49

El Código Tributario, Decreto número 6-91 del Congreso de la República de

Guatemala, establece en el artículo 69 que: toda acción u omisión que implique

violación de normas tributarias de índole sustancial o formal constituye infracción que

sancionará la Administración Tributaria, en tanto no constituya delito o falta

sancionados conforme a la legislación penal.

Asimismo en el Código mencionado en el artículo 71 indica que: Son infracciones

tributarias las siguientes:

1. Pago extemporáneo de las retenciones.

2. La mora.

3. La omisión del pago de tributos.

4. La resistencia a la acción fiscalizadora de la Administración Tributaria.

5. El incumplimiento de las obligaciones formales.

6. Las demás que se establecen expresamente en este Código y en las leyes

tributarias específicas.

La sanción es un término legal, que en Derecho tiene varias acepciones:

a) Primero, se denomina sanción a la consecuencia o efecto de una conducta

que constituye a la infracción de una norma jurídica, dependiendo del tipo de

norma incumplida o violada, pueden haber sanciones penales o penas;

sanciones civiles y sanciones administrativas. Habitualmente la referencia a

una sanción se hace como sinónimo de una pena pecuniaria, es decir, una

multa o, las prohibiciones para ejercer cargos públicos.

b) Segundo, se llama sanción al acto formal mediante el cual el jefe de Estado da

su conformidad a un proyecto de ley o estatuto.

Para García Maynez, citado por José Clodoveo, la sanción es: “la consecuencia

jurídica que el cumplimiento de un deber produce en relación con el obligado. Como

toda consecuencia de derecho, la sanción se encuentra condicionada por la

realización de un supuesto.”44

44

TORRES MOSS, José Clodoveo. Introducción al Estudio del Derecho, Tomo II. Pág. 18.

50

En este caso la sanción se produce por el incumplimiento de una obligación

tributaria, las cuales pueden dividirse en aquellas cometidas por omisión de

requisitos formales y la falta o recargo de pago de impuestos, que deberán apegarse

a los límites fijados por los artículos 41 y 221 de la Constitución Política de la

República de Guatemala.

El Código Tributario, Decreto número 6-91 del Congreso de la República, menciona

como sanciones, las siguientes:

1. Cierre temporal de empresas, establecimientos o negocios.

2. Multa.

51

CAPITULO IV

4. DEL LOS INTERESES.

4.1. Antecedentes de los intereses.

4.1.1 La roma imperial.

La historia de las tasas de interés o del precio del dinero, se encuentra íntimamente

ligada a la historia del propio dinero y después de los bancos.

El primer indicio se da desde la parábola de los talentos relatada en la Biblia según

Mateo, Capitulo 25, versículo 14 y subsiguientes, el interés fue considerado como

fuente de creación de más dinero y la institución donde operaba éste hecho o sea en

los bancos, se considerada como mágica, revistiéndose de un carácter divino que

con el paso del tiempo dejó los ropajes sacros para tornarse más secular y

materialista.

Las tasas de interés desde tiempos inmemoriales estuvieron ligadas a la abstención

del sujeto económico de consumir en el presente a fin de obtener una recompensa a

futuro. En ambas operaciones clásicas, las cuales son de ahorro y préstamo, las

tasas de interés serán las que determinen el atractivo para dejar de consumir ahora y

ahorrar, o solicitar un préstamo para un fin económico determinado, entrando en

función dos variables importantes: el capital y el tiempo transcurrido. La diferencia

entre las tasas del dinero ahorrado y las tasas del dinero prestado será la ganancia

del banco, descontando sus gastos operativos.

En la antigua Roma, los intereses no estaban regulados como ahora, ni existía un

banquero central o cosa parecida, pero sí existía la banca comercial y los préstamos

a interés, que muchas veces dejaban al deudor y a su familia en la esclavitud.

Las deudas eran incluso cobradas con la vida, así como por lo relata William

Shakeaspeare, en su obra "El mercader de Venecia", el cual tenía como único fin la

satisfacción personal, debido a que el acreedor veía como se extinguía la vida del

deudor junto con la obligación contraída.

52

Conforme avanza la historia de la humanidad, las formas de castigo se hicieron más

civilizadas, ya no se exigió la vida del deudor, por lo que se perdieron sus derechos

civiles, en el sentido que el deudor por incumplimiento era esclavizado por el

acreedor, posteriormente se implemento la prisión por deudas, la cual estuvo vigente

hasta el siglo XIX.

Es necesario retroceder al Imperio Romano, y mencionar que el interés usurero era

un hecho común y nada reprochable. Los patricios, los nobles de la época, eran los

primeros en practicarlo con los plebeyos, socialmente por debajo de ellos. Bruto era

un patricio respetado, con la obsesionante idea de acabar con el Imperio y

restablecer la República, pasó a la historia no sólo por ser uno de los asesinos de

Julio César, sino porque era un prestamista de dinero de altos intereses.

Poco antes de la caída del Imperio Romano y con el advenimiento del Cristianismo,

uno de sus últimos emperadores, Justiniano, haría todo lo posible para unir Iglesia y

Estado. Roma cedió paso al cristianismo, cambiando las costumbres, hábitos, y la

práctica de los préstamos a interés, siendo Justiniano el que comenzó a regularlos,

considerando como legítimo que el acreedor obtenga un beneficio al prestar su

dinero, pero limitando el nivel de las tasas, cuidando que no haya excesos.

El afán de Justiniano era cristianizar Roma, pero no sirvió de mucho. La

desintegración del poderoso Imperio Romano fue un hecho histórico que no pudo

detenerse y fruto de esa desintegración vinieron a surgir los nuevos Estados

Bárbaros, época que hoy se conoce como la Edad Media.

4.1.2 La edad media.

Con la caída del imperio romano y la posterior aparición de los Estados Bárbaros,

inicialmente, la Iglesia Católica se opuso a los préstamos a interés, que eran

considerados poco menos que un pecado. Un noble que practicase ese oficio se

estaría rebajando. Al no poder dedicarse los cristianos directamente al oficio de

prestar dinero a interés, a una minoría le fue delegada esa labor; y fueron los judíos,

los que pasaron a ser los banqueros del Renacimiento.

53

Poco a poco, la Iglesia comenzó a mostrar cierta flexibilidad en los préstamos a

interés, debido a que por sus múltiples asuntos entre ellos las guerras por alguna

causa divina, andaba en aprietos de dinero y un préstamo en nombre de Dios fue

bien recibido. Muchas fortunas se hicieron de esta manera, surgiendo los nuevos

millonarios, tales como los Médicis, los Borgia, entre otros, que una vez conseguida

una posición económica sólida, buscaron el poder político de la Iglesia para

acrecentar aún más sus fortunas.

Posteriormente una nueva corriente, encabezada por Martín Lutero, encontró la

justificación ideológica a las actividades de una nueva clase social en ascenso, tal

como la burguesía. Prestar dinero, trabajar en una industria laboriosamente para

obtener un beneficio, no era ya considerado un pecado, sino todo lo contrario, era

una actividad hecha dignamente y al amparo de la ley, por lo que fue bien vista a los

ojos de Dios; dedicarse a comerciar mercancías o prestar dinero a interés tenía la

complacencia del Señor y de la sociedad.

Al finalizar la edad media, así como el oscurantismo que reinó sobre Europa, entró la

humanidad a una nueva etapa histórica, como lo es el Renacimiento, con el

desarrollo revolucionario del sistema capitalista.

4.1.3 El renacimiento y el desarrollo del capitalismo.

El capitalismo encontró su máxima expresión en algunos países donde más se

acepto la reforma protestante como Alemania e Inglaterra, y, como consecuencia de

ello, los préstamos con intereses se intensificaron, al incrementarse el comercio. En

Francia de los Luises, tuvieron que esperar hasta fines del siglo XVIII para entrar al

capitalismo. España y Portugal, fueron países que se quedaron rezagados en la

historia y no lograron sincronizar con sus vecinos.

El desarrollo del capitalismo no se debió sólo a la reforma Luterana, también

existieron otras causas, que fueron fundamentales, tales como: el descubrimiento de

América y el desarrollo de las labores artesanales en las urbes. El descubrimiento de

América llevo a Europa una cantidad nunca vista de oro y plata, lo cual originó una

54

inflación arrasante. Los metales preciosos lubricaron la economía europea necesaria

para el auge de las transacciones comerciales que el capitalismo imponía.

Por otra parte, los siervos que conseguían su libertad del señor feudal se iban a vivir

a unos villorios o poblaciones pequeñas poco urbanizadas, que se llamaban Burgos,

que se reunían por gremios de acuerdo al oficio que realizaban. Fruto de esta

especialización nacerían los orfebres, y consecuentemente los joyeros por un lado y

los banqueros por el otro. Instalados primero en tiendas ambulantes, luego fueron

consolidando su posición estableciéndose en locales más seguros que se llamarían

Bancos, en recuerdo de los banquitos en que se sentaban al pie de la tienda en sus

tiempos más humildes, y se dedicarían al viejo oficio de prestar dinero.

Estas actividades se fueron tornando más complejas, que obligó a los artesanos a

tomar aprendices o empleados a quienes se les daría un salario y fabricar las

mercancías a mayor escala, conforme se incrementaba la demanda, estaban a un

paso de la automatización del trabajo y la producción en serie a gran escala.

Fue el inicio duro y difícil del capitalismo, resurgiendo el tráfico comercial en Europa y

las transacciones en dinero, la subsecuente intervención de los bancos y la

aplicación de las tasas de interés a los préstamos.

Comenzaron a circular los primeros billetes, los que tenían un rédito en base a una

tasa de interés al momento en que el tenedor de estos papeles quisiera convertirlos

en metal. Pero no siempre los banqueros cumplieron con la palabra empeñada y en

varias ocasiones los tenedores de los billetes se veían con un papel inservible entre

las manos.

Las tasas de interés jugaron un papel preponderante en las transacciones, al regular

la expansión del crédito, que necesario en el inicio de ésta nueva etapa histórica. El

crédito, así como el ahorro, empezaron a formar parte importante del engranaje de la

acumulación original del capital.

Las tasas de interés fueron un instrumento tan delicado, desde el inicio del

capitalismo que causo la preocupación de los gobiernos de aquella época, por lo que

55

no se pudieron dejarlas al libre albedrío de la oferta y la demanda, lo que habría

originado un cobro desmedido sobre el capital mutuado, como sucedió en la antigua

Roma.

4.1.4 Época contemporánea.

En 1914, Estados Unidos de Norteamérica creó la Reserva Federal, que se parecía a

los países del otro lado del Atlántico, con una política monetaria sana y

conservadora.

En el Código Alemán de 1900 se fijaban las pautas para la regulación de las tasas de

interés a fin de que no fueran usureras para el deudor. En el derecho general todo

incumplimiento de una obligación a su vencimiento, conlleva la obligación de resarcir

o compensar al acreedor por la privación del respectivo capital. Lo mismo sucede en

las obligaciones fiscales, donde la falta de pago al vencimiento de un tributo coloca al

contribuyente en una situación de mora, lo cual genera la obligación de resarcir el

daño y perjuicio al fisco mediante el respectivo interés.

4.1.5 Junta Monetaria de Guatemala.

En Guatemala, la Junta Monetaria es la autoridad máxima del Banco de Guatemala,

es decir, que es la autoridad que ejerce la dirección suprema del Banco Central de la

República, además tiene a su cargo la determinación de la política monetaria,

cambiaría y crediticia del país, así mismo vela por la liquidez y solvencia del sistema

bancario nacional, asegurando la estabilidad y el fortalecimiento del ahorro nacional.

La Junta Monetaria es también un órgano constitucional establecido en el artículo

132 y 133 por la Constitución de la República de Guatemala y regulado por la Ley

Orgánica del Banco de Guatemala.

La Finalidad de la Junta Monetaria es garantizar la estabilidad monetaria, cambiaria y

crediticia del país. La Junta Monetaria no podrá autorizar que el Banco de Guatemala

otorgue financiamiento directo o indirecto; garantía o aval al Estado, a sus entidades

descentralizadas o autónomas ni a las entidades privadas no bancarias.

56

Son funciones de la Junta Monetaria las siguientes:

a) Determinar y evaluar la política monetaria, cambiaria y crediticia del país,

incluyendo las metas programadas, tomando en cuenta el entorno económico;

b) Velar por la liquidez y solvencia del sistema bancario nacional;

c) Reglamentar los aspectos relativos al encaje bancario y al depósito legal, de

conformidad con su Ley Orgánica;

d) Reglamentar la cámara de compensación bancaria o cualquier otro

instrumento o mecanismo que persiga los mismos fines de aquella;

e) Autorizar, a propuesta del Gerente General, la política de inversiones de las

reservas monetarias internacionales;

f) Establecer las reservas necesarias para fortalecer el patrimonio del Banco;

g) Aprobar el Presupuesto de Ingresos y Egresos del Banco de Guatemala y el

de Superintendencia de Bancos;

h) Aprobar o modificar la estructura administrativa del Banco de Guatemala, a

propuesta del Gerente General;

i) Nombrar y remover al Gerente General y demás autoridades y funcionarios;

j) Aprobar anualmente los estados financieros del Banco;

k) Aprobar anualmente, para su publicación, la memoria de labores del Banco de

Guatemala;

l) Emitir los reglamentos que de conformidad con ésta y otras leyes;

m) Aprobar las disposiciones, normas o instrumentos legales que someta a su

consideración la Superintendencia de Bancos o, en su caso, el Banco de

Guatemala; y

n) Ejercer las demás atribuciones y facultades que le correspondan, de acuerdo

con esta Ley, la Ley Monetaria y otras disposiciones legales aplicables.

Asimismo dentro de las demás funciones que le corresponde a la Junta Monetaria de

Guatemala, también está, determinar la tasa de interés simple máxima anual para

efectos tributarios, el cual deberá ser emitido dentro de los primeros quince días de

57

los meses de enero y julio de cada año, para el respectivo semestre, tomando como

base la tasa ponderada bancaria para operaciones activas del semestre anterior.

4.2. Definición de intereses.

El concepto de interés es utilizado en la economía y las finanzas para mencionar la

ganancia, el beneficio, el valor, la utilidad o el lucro de algo.

También el interés, es el indicie que se emplea para indicar la rentabilidad de un

ahorro o inversión, o el costo de un crédito.

Para Enneccerus, citado por el Doctor Vladimir Aguilar, indica que se entiende por

interés, “aquella cantidad de cosas fungibles que pueden exigirse como rendimiento

de una obligación de capital, en proporción al importe o al valor del capital y al tiempo

por el cual se está privado de la utilización del mismo.”45

Jurídicamente el interés es un fruto de carácter civil y se configura como

remuneración por el cumplimiento fuera de tiempo de una obligación a su cargo. La

naturaleza del interés es indemnizatorio, es decir, resarcir los daños y perjuicios

provocados por el incumplimiento de la obligación. Aunque se puede definir en líneas

generales como el resarcimiento pecuniario debido por el deudor por el cumplimiento

a destiempo de la obligación a su cargo.

En principio el interés no es una pena o sanción, sino un simple resarcimiento por la

mora. El interés cumple la función de pena cuando la finalidad es intimidar o disuadir

al deudor de abstener de incumplir con la obligación en su respectivo plazo, pero

cumple la función de compensar o resarcir cuando la finalidad es indemnizar al

acreedor por el tiempo extra de espera. Los límites no son claros, sin embargo, en la

práctica pareciera que cuando la tasa de interés supera ciertos topes, la

compensatoria o resarcitoria del interés, pasaría a ser un interés punitorio.

El interés no es sólo por dinero, ni sólo en caso de préstamo, también se da en todo

tipo de bien y en toda obligación de cancelar algo.

45

AGUILAR GUERRA, Vladimir Osman. Derecho de obligaciones. Guatemala, 2006. Pág. 164.

58

Al efecto señala Alessandri y Somarriva, citado por Ernesto Viteri, que “los intereses

constituyen la remuneración que el deudor de dinero u otras cosas han de satisfacer

al acreedor por la privación que para él supone el no disfrute del capital debido.”46

Los intereses constituyen funciones como: sancionar o indemnizar, como correctivo

del principio nominalista, o bien como una función compensatoria si la obligación es

bilateral y la cosa produce frutos.

4.3. Clases de intereses.

Existen diferentes clasificaciones del interés, pero de acuerdo a los conceptos

mencionados anteriormente, mencionaremos los siguientes:

a. Interés resarcitorio o compensatorio: es el establecido por el Código

Civil y cuya función es reparar el daño o perjuicio ocasionado por el

incumpliendo de la obligación en el tiempo convenido.

b. Interés punitorio: es el que tiene por finalidad disuadir o intimidar al

deudor para que cumpla en los plazos fijados o pactados.

4.4. Los intereses en nuestra legislación.

No existe una clasificación legal de los intereses en nuestra legislación, pero es

necesario mencionar que algunas leyes mencionan algunas clases de interés, tales

como:

4.4.1 El interés legal en el Código Civil.

El Código Civil, Decreto Ley 106, artículo 1947 indica que: El interés legal es igual al

promedio ponderado de las tasas de interés activas publicadas de los bancos del

sistema al día anterior a la fecha de su fijación, reducido en dos puntos porcentuales.

En defecto de su publicación o en caso de duda o discrepancia, se solicitará informe

a la Superintendencia de Bancos el cual tendrá carácter definitivo.

Como se puede establecer que el interés legal es el tipo de interés que se establece

legalmente y se aplica en defecto de su fijación por las partes en un negocio jurídico.

46 VITERI ECHEVERRÍA, Ernesto Ricardo. Los contratos en el derecho civil guatemalteco (parte especial).

Guatemala, 1992. Pág. 363.

59

4.4.2 Los intereses en el Código Tributario.

El Código Tributario, Decreto número 6-91 del Congreso de la República de

Guatemala, establece dos tipos de intereses, los cuales son:

a) Intereses resarcitorios: establece el artículo 58: Intereses resarcitorios a favor

del fisco. El contribuyente o responsable que no pague el importe de la

obligación tributaria, dentro de los plazos legales establecidos, deberá pagar

intereses resarcitorios, para compensar al fisco por la no disponibilidad del

importe del tributo en la oportunidad debida. Dicho interés se calculará sobre

el importe del tributo adeudado y será equivalente a la suma que resulte de

aplicar a dicho tributo, la tasa de interés simple máxima anual que determine

la Junta Monetaria para efectos tributarios, dentro de los primeros quince días

de los meses de enero y julio de cada año, para el respectivo semestre,

tomando como base la tasa ponderada bancaria para operaciones activas del

semestre anterior.

b) Intereses punitivos: indica el artículo 59: Intereses punitivos aplicables y su

cómputo. En cuanto a los intereses punitivos que se deriven de la

interposición del recurso contencioso administrativo tributario, se estará a lo

dispuesto en el artículo 221 de la Constitución Política, dicho artículo indica

que los intereses se aplican cuando sea necesario recurrir a la vía judicial para

hacer efectivo el cobro de crédito y multas, y se calcula desde la interposición

de la demanda.

Los intereses resarcitorios se causan por efecto del retardo en pagar obligaciones

tributarias, a pesar de corresponder a un concepto jurídico relativamente simple,

como lo es el resarcimiento del daño que padece el acreedor por no recibir el pago

puntual de su acreencia.

61

CAPITULO V

5. EL COBRO DE INTERESES RESARCITORIOS POR LA AUTORIDAD

TRIBUTARIA, CON CARÁCTER CONFISCATORIO EN CASO DE

REQUERIMIENTO POR INCUMPLIMIENTO DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA.

5.1. El cobro de intereses resarcitorios por parte de la autoridad

tributaria.

El Código Tributario, Decreto número 6-91 del Congreso de la República de

Guatemala, establece los Intereses resarcitorios a favor del fisco. El cual consiste

que cuando el contribuyente o responsable no pague el importe de la obligación

tributaria, dentro de los plazos legales establecidos, deberá pagar intereses

resarcitorios, para compensar al fisco o Superintendencia de Administración

Tributaria por la no disponibilidad del importe del tributo en la oportunidad debida.

El procedimiento para el cobro de intereses resarcitorios, se calculará sobre el

importe del tributo adeudado, el cual será equivalente a la suma que resulte de

aplicar a dicho tributo, la tasa de interés simple máxima anual que determine la Junta

Monetaria para efectos tributarios, dentro de los primeros quince días de los meses

de enero y julio de cada año, para el respectivo semestre, tomando como base la

tasa ponderada bancaria para operaciones activas del semestre anterior, asimismo

dicho cuerpo legal también estipula que los intereses resarcitorios a favor del fisco se

deben computar desde el día fijado por la ley para pagar el tributo, hasta el día en

que efectivamente se realice el pago del mismo.

Los intereses resarcitorios se generan cuando no se pago un crédito al fisco, en la

fecha señalada o dentro del término establecido por la ley.

Se entiende que la norma procedimental citada debe ser integrada con los principios

del Código Civil, ya que los intereses resarcitorios tienen su origen en la mora en el

cumplimiento de las obligaciones y por poseer la misma finalidad indemnizatoria o

compensatoria del daño que la de los intereses previstos por el Derecho Privado.

62

En relación a los intereses resarcitorios, se ha discutido como una sanción por su

naturaleza punitiva o indemnizatoria. Ya que se debe señalar que esta rama jurídica

posee sus propios conceptos e instituciones, y existe una diferencia entre los

intereses resarcitorios tributarios con los intereses civiles por los siguientes motivos:

a) los tributarios no resarcen la obtención de un lucro; b) son de carácter objetivo; c)

se aplican automáticamente, sin necesidad de interpelación alguna; d) no exigen,

para su aplicación, tramitar un proceso administrativo.

Asimismo es necesario mencionar que los intereses resarcitorios no resarcen la

obtención de un lucro para el sujeto activo en el ejercicio de su actividad financiera,

ya que no cuenta de modo concreto una expectativa de lucro, según el principio

presupuestario, con la mora en el pago de obligaciones emergentes de las relaciones

de carácter privado, generalmente derivadas de los contratos, y que provocan para el

acreedor un lucrum cessans o pérdida de una ganancia por la no disposición de un

capital.

Los intereses resarcitorios proceden por la falta u omisión de pago del importe de la

obligación tributaria en el plazo establecido, lo cual constituye una infracción que

debe ser sancionada tal como lo establece el artículo 89 del Código Tributario,

Decreto número 6-91 del Congreso de la República de Guatemala, que: La omisión

de pago de tributos será sancionada con una multa equivalente al ciento por ciento

(100%) del importe del tributo omitido, por la falta de determinación o la

determinación incorrecta presentada por parte del sujeto pasivo, detectada por la

acción fiscalizadora. Esta sanción, en su caso, se aplicará sin perjuicio de cobrar los

intereses resarcitorios que correspondan, conforme lo dispuesto en este Código.

Asimismo el artículo 92 tercer párrafo del mismo cuerpo legal, establece que: la

sanción por mora es independiente del pago de los intereses resarcitorios a que se

refiere este Código.

Si se analizan los intereses resarcitorios del artículo 58 del Código Tributario,

Decreto número 6-91 del Congreso de la República de Guatemala, se está frente a

63

un interés que puede sobrepasar parte sustancial de la renta o del capital gravado,

como se menciona en los artículos citados el modo de aplicar los intereses

resarcitorios, podría decirse como una segunda sanción, porque en primer lugar se

impone la sanción de una multa que será del ciento por ciento o bien una sanción por

mora, y que dichos intereses se aplicaran independientemente de las sanciones

mencionadas.

Importante es mencionar que para el periodo del dieciséis de julio del año dos mil

doce al quince de enero del año dos mil trece la tasa de interés que determino la

Junta Monetaria para los efectos tributarios fue de 13.440 %; para el periodo del

dieciséis de enero del año dos mil trece al quince de julio del año dos mil trece fue de

13.490 %; y para el periodo del dieciséis de julio del año dos mil trece al quince de

enero del año dos mil catorce fue de 13.510 %.

Estos intereses llegan a ser tan onerosos que lejos de cumplir una función

compensatoria o indemnizatoria cumplen una función punitiva convirtiéndose en

disuasivos, ya que para compensar al fisco cumple el rol como sanción.

5.2. Determinación de los límites cuantitativos frente a los tributos

confiscatorios y el Derecho Comparado.

Es necesario analizar cuando el impuesto es confiscatorio, es decir, cuando aquel

impuesto es excesivo, y produzca efectos indeseables, que excedan el límite de lo

razonable o aquellos que sustraigan una parte sustancial de la propiedad o la renta,

por lo tanto, la dificultad para determinar ¿cuál es el límite de lo razonable? o

¿cuándo el impuesto se convierte en confiscatorio? ¿Cuándo efectivamente se

absorbe una parte sustancial de la renta o de la propiedad?

En todo sistema constitucional donde se encuentren establecidos principios rectores

del ejercicio del Poder Tributario del Estado, y se garantice los derechos

fundamentales de los ciudadanos, las tributaciones confiscatorias están prohibidas,

por lo que es necesario determinar desde el punto de vista jurídico ¿cuando un

impuesto puede considerarse confiscatorio?.

64

En diversos países se ha tratado de determinar por tipo de tributo, ya sea

individualmente considerado o por la acumulación de tributos, el límite cuantitativo o

la cifra cabalística para saber cuando estamos en presencia de un impuesto

confiscatorio o un impuesto constitucional elevado.

La Jurisprudencia Argentina ha considerado como confiscatorio el impuesto que

supere la tercera parte del ingreso probable del inmueble, como en el impuesto

inmobiliario, cuando sobre pase más del 33% de la renta acumulada según el

rendimiento normal medio de una adecuada explotación.

También ha declarado inconstitucional la Corte Suprema de Argentina el Impuesto

Sucesorio, que sobrepasa del 33% del valor de bienes recibidos por el beneficiario.

En Francia, la tasa del impuesto sobre sucesiones puede alcanzar el 60% sin ser

considerado confiscatorio.

En Alemania, se considera como límite sobre el cual está en presencia de un

impuesto confiscatorio del 50%.

En la doctrina venezolana se sostiene que las modernas tendencias del Derecho

Tributario no sólo se refiere a la confiscatoriedad de una especie tributaria en

particular, sino que se extiende la prohibición a todo el conjunto de exacciones

existentes, es decir, la denominada tributación excesiva o presión fiscal desmedida

del Sistema Tributario.

Cabría expresar, que un tributo es confiscatorio cuando absorbe parte sustancial de

la renta del contribuyente o cuando absorbe el capital del contribuyente, al no ser

posible satisfacerlo solo con la renta obtenida de ese capital puesto en estado de

explotación.

5.3. La confiscación y los principios tributarios.

La confiscación se entiende como la privación a un sujeto de sus bienes, que en éste

caso pueden sufrir los propios contribuyentes, como resultado de la aplicación

desmesurada y anormal de los tributos, producida por diversas vías. Una de ellas, es

la que ocasionaría el cobro de los intereses resarcitorios, cuya cuantía, por

65

desmesurada, y por considerarse como una segunda sanción, obligaría al

contribuyente a sacrificar el bien o una parte del mismo para satisfacer la deuda

tributaria. (VER ANEXOS).

Otra de las razones es la aplicación de un conjunto de tributos que recaen sobre la

misma capacidad económica, cada uno de los mismos gravámenes individualmente

considerados, no tienen tal carácter, sin embargo por el efecto de su conjunto, tiene

un efecto confiscatorio.

El principio no confiscatorio, es uno de los límites de la potestad tributaria, y por lo

tanto, otorga contenido al principio de legalidad. El mismo, está íntimamente ligado al

principio de la capacidad contributiva o límite a la carga fiscal de los contribuyentes,

el cual obliga al Estado a garantizar el derecho a la propiedad privada, evitando que

sus impuestos disminuyan la disposición patrimonial individual.

Así, nuestra Carta Magna claramente consagrada los principios constitucionales

básicos del sistema tributario, como lo son los principios de legalidad, justicia,

generalidad y no confiscatorios.

Haciendo énfasis en el principio no confiscatorio, se cita los siguientes artículos,

contenidos tanto en la Constitución Política de la República de Guatemala, como en

la de otros países:

La Constitución Política de la República de Guatemala, en el artículo 41 indica que:

“Se prohíbe la confiscación de bienes y la imposición de multas confiscatorias. Las

multas en ningún caso podrán exceder del valor del impuesto omitido.”

Constitución de la República Bolivariana de Venezuela en su artículo 317, expresa:

“No podrá cobrarse impuesto, tasa, ni contribución alguna que no estén establecidos

en la ley… Ningún tributo puede tener efecto confiscatorio”.

Dentro del marco constitucional de España, en su artículo 31, establece que: “todos

contribuirán al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo a su capacidad

económica, mediante un sistema tributario justo inspirado en los principios de

igualdad, progresividad y no confiscatoriedad.”

66

En la Constitución Política de Perú, en el artículo 74, manifiesta expresamente que:

“Ningún impuesto puede tener efectos confiscatorios” a la vez que expone: “No

surten efecto las normas que violen estos principios”.

Para determinar el principio no confiscatorio, es necesario establecer ¿cuándo un

tributo comienza a tener efectos confiscatorios?

En este sentido la doctrina fijada con carácter general por la Corte Suprema de la

Nación de Argentina, es que la confiscación se configura cuando se pruebe la

absorción por el Estado de una parte sustancial de la renta o del capital gravado,

dicha Corte Suprema de la Nación ha establecido que es confiscatorio lo que excede

el límite que razonablemente puede admitirse como posible de un régimen

democrático de gobierno, que ha organizado la propiedad con límites infranqueables

que excluyen la confiscación de la fortuna privada, ni por vía directa ni valiéndose de

los impuestos.

Un impuesto abusivo es el que llevaba la contribución más allá de los límites de la

renta. Por lo tanto el impuesto debe recaer sobre la renta y no sobre el capital.

Significa que los impuestos al capital que toman al mismo como hecho imponible,

deben ser pagados con la renta que los capitales producen, porque fuera de esta

hipótesis el impuesto lo va absorbiendo y en un determinado período de tiempo lo

confisca.

En el Derecho Tributario moderno no concibe una Potestad Tributaria ilimitada, los

sistemas tributarios han consagrado postulados generales que limitan dicha facultad

de crear, modificar o suprimir tributos. El Principio de Legalidad surge sólo por ley, en

nuestra legislación, a través de un Decreto Legislativo.

Respecto al Principio de Igualdad todos los ciudadanos somos iguales ante la ley,

pero en el ámbito tributario la igualdad de los ciudadanos debe entenderse como

igualdad frente a situaciones iguales y desigualdad frente a situaciones desiguales.

El principio no confiscatorio, busca el respeto al derecho de propiedad, invocando

que los tributos no deben exceder ciertos límites que son regulados por criterios de

67

justicia social, interés y necesidad pública. Un tributo es considerado confiscatorio

cuando su cuantía equivale a una parte sustancial del valor del capital, de la renta o

de la utilidad, o cuando viola el derecho de propiedad del sujeto obligado.

5.4. El carácter confiscatorio por el cobro de intereses resarcitorios por

parte de la autoridad tributaria.

Ha quedado claro cuándo estamos en presencia de un tributo con efectos

confiscatorios, ahora al analizar el artículo 58, del Código Tributario, Decreto número

6-91 del Congreso de la República de Guatemala, la aplicación de la referida norma,

es violatoria a nuestra Constitución, debido a que transgrede los elementales

principios de la tributación. Entre esos principios que son transgredidos por la norma

en cuestión y que, conjuntamente con el principio de la legalidad y de la justicia

tributaria, forman los pilares fundamentales de la tributación en Guatemala, se

encuentran los siguientes: a) El derecho de propiedad; b) El principio de la tributación

en base a la capacidad contributiva; c) El principio de la certeza jurídica; y d) El

principio no confiscatorio de los tributos.

Estos cuatro principios, que forman parte de las bases de la tributación en nuestro

país, son violados sistemáticamente por el artículo 58 del Código Tributario, pues tal

artículo conduce a la aplicación arbitraria en el cobro de intereses resarcitorios, que

simula ser un accesorio de la deuda tributaria. De esta manera, los contribuyentes a

quienes, les sea aplicable la norma analizada, tendrían eventualmente, que pagar

una suma bastante mayor que la que originalmente hubieran tenido que pagar, sin

que exista un límite.

Cuando se impone una sanción al contribuyente del cien por ciento, por el impuesto

omitido, y adicionalmente se le impone el cobro de intereses resarcitorios, se

convierte en una cantidad que sobrepasa el doble del impuesto omitido.

68

5.5. Preceptos constitucionales violados por el cobro de intereses

resarcitorios.

Los intereses que cumplen realmente la función de resarcir son por lo general los

moratorios dado que estos se aplican mediante tasas no tan elevadas como los

anteriores y más relacionadas con los niveles que se pactan en el mercado.

Los intereses no constituyen una pena en el sentido constitucional, sino una sanción

de carácter puramente civil, que se equipara al resarcimiento de daños y perjuicios

por incumplimiento de la obligación.

La aplicación de tributos, como ya hemos visto, persigue la obtención de ingresos de

tipo financiero que subsanen los presupuestos públicos y alivien los recortes

coyunturales de presupuestos, provenientes de las asignaciones económicas hechas

por el poder central. Si bien es cierto que este es el objetivo fundamental de la

aplicación de tributos, también es cierto, que aún cuando nuestra realidad

económica, política y social es bastante crítica en la actualidad, la aplicación de los

mismos no debe ser de manera desmesurada, como búsqueda inmediata a

aparentes soluciones que lo único que logran es un deterioro de la capacidad

económica del contribuyente, a la vez que obliga a los mismos a la búsqueda de

alternativas que les permitan la subsistencia dentro de sus áreas de

desenvolvimiento, deteriorando con ello, aún más, nuestra economía y dando lugar al

incremento en la evasión fiscal.

Razón por la cual, atendiendo al principio no confiscatorio, una vez más se establece

la vinculación inevitable que existe con el principio de legalidad, ya que éstos

establecen los límites dentro de los cuales es posible imponer un tributo de esta

naturaleza, es decir, la forma de definir los elementos dentro de los cuales una

ordenanza puede crear y regular una forma impositiva en el cumplimiento de los

principios tributarios generales consagrados con rango constitucional.

De aquí se desprende la importancia de analizar el cobro de los intereses

resarcitorios por parte de la autoridad tributaria por incumplimiento del contribuyente,

69

ya que deberían estar estrictamente apegadas a las normas de técnicas tributarias,

en tanto el factor de fijación del quantum debeatur, implica la fundamental función de

dimensionar la porción de la capacidad contributiva atribuible a cada hecho imponible

realizado.

El fundamento de la no confiscación de las contribuciones públicas se encuentra,

como una garantía constitucional de la individualidad de la propiedad privada, así

como su libre uso y disposición; de aquí que la tributación no puede alcanzar niveles

que por vía indirecta hagan de estas garantías una ilusión. Por otra parte, el principio

no confiscatorio es universalmente aceptado de rango constitucional, y como tal,

forma parte junto a los demás principios, tomando como base la relación jurídica

entre el particular y la administración pública, lo cual obliga al legislador a establecer

tributos que no sobrepasen tal alcance, y no solamente tributos, sino también las

sanciones que aplican como garantía de protección de los contribuyentes.

El principio de la capacidad contributiva, es considerado un medio de defensa del

contribuyente, por el cual surgen las garantías materiales de: generalidad, igualdad,

proporcionalidad y no confiscatorio.

Anteriormente se mencionaba que el efecto confiscatorio, puede derivarse de la

aplicación de un solo tributo o la concurrencia de varios, las directas implicaciones

pueden presentarse desde dos puntos de vista:

Jurídico, en cuanto constituiría la violación de las garantías constitucionales; y

Económico, ya que la disminución de la capacidad económica del contribuyente

puede convertirse en una exclusión del mercado del sujeto afectado.

El principio no confiscatorio como uno de los principios rectores del Derecho

Tributario, tiene en la práctica numerosas complicaciones, sin embargo, es necesario

tomar en cuenta que dicho principio, conjuntamente con el de la capacidad

contributiva, otorga contenido al principio de legalidad, obligando al ente público a

limitar su potestad tributaria en términos de racionalidad de la carga fiscal. Esto

puede lograrse manteniendo que los altos porcentajes y el cobro de intereses

70

resarcitorios implican un sacrificio del contribuyente excesivamente mayor a su

rentabilidad.

La norma es violatoria del principio de la capacidad contributiva, porque al pagar

intereses resarcitorios, y pagando una multa del cien por ciento, conllevará a que

muchas veces los contribuyentes tengan que pagar sumas de dinero que excedan en

dos, tres, cuatro, cinco o más veces el monto original de la deuda tributaria que se

causó.

Es violatorio del principio de la certeza jurídica, pues no se establecen límites de

tiempo, lo cual conlleva el hecho de que luego de procedimientos administrativos y

jurisdiccionales de impugnación, el contribuyente deberá pagar una suma que de

antemano nunca pudo conocer a cuánto ascendería, y no se sabe cuándo ocurrirá,

hasta la sentencia definitiva.

También es violatorio del principio no confiscatorio, pues al ser violatorio al Derecho

de Propiedad, conlleva el hecho de que mediante dicho sistema se tomará de los

particulares proporciones importantes de su patrimonio, o su patrimonio mismo.

Es importante tomar en cuenta que el principio no confiscatorio es la

correspondencia que hace la propia Constitución del derecho de propiedad. Se niega

al Estado la posibilidad que en ejercicio de su facultad impositiva viole el derecho de

propiedad haciendo suyo por la vía impositiva el patrimonio de los contribuyentes,

escondiendo, de esta manera, una expropiación sin el reconocimiento del pago del

justiprecio.

71

CONCLUSIONES

1. Un tributo es considerado confiscatorio cuando su cuantía equivale a una

parte sustancial del valor del capital, de la renta o de la utilidad, o cuando viola

el derecho de propiedad del sujeto obligado.

2. Los intereses resarcitorios se generan cuando no se pago un crédito al fisco,

en la fecha señalada o dentro del término establecido por la ley.

3. El cobro de intereses resarcitorios implican un sacrificio para el contribuyente

excesivamente mayor a su rentabilidad.

4. Los intereses resarcitorios tributarios se diferencian de los intereses civiles por

los siguientes motivos: a) los tributarios no resarcen la obtención de un lucro;

b) son de carácter objetivo; c) se aplican automáticamente, sin necesidad de

interpelación alguna; d) no exigen, para su aplicación, tramitar un proceso

administrativo.

5. El cobro de intereses resarcitorios se impone al contribuyente como una

segunda sanción, y se convierte en una cantidad que sobrepasa el doble del

impuesto omitido.

6. El cobro de intereses resarcitorios es confiscatorio porque no se establecen

límites de tiempo, lo cual conlleva el hecho de que luego de procedimientos

administrativos y jurisdiccionales de impugnación, el contribuyente deberá

pagar una suma que de antemano nunca pudo conocer a cuánto ascendería,

y a ciencia cierta no se sabe cuándo ocurrirá, hasta la sentencia definitiva.

73

RECOMENDACIONES

1. La aplicación de las diferentes normas jurídicas especialmente tributarias

deberían ser efectuadas con el objetivo de procurar alcanzar el equilibrio que

necesariamente debe imperar en las distintas obligaciones tributarias que se

establecen entre los sujetos de derecho.

2. Que las autoridades determinen cuando los tributos absorben una parte

sustancial de la propiedad del contribuyente para ser confiscatorios.

3. Que las autoridades deben hacer una evaluación de todos los aspectos

relacionados con la regulación del régimen tributario de la norma comentada

para concluir que el cobro de los intereses resarcitorios tiene carácter

confiscatorio.

4. Que las autoridades tributarias realicen programas capacitación gratuitos en

todo el país para dar a conocer a los contribuyentes cuando incurren en

infracciones tributarias y sus consecuencias.

75

ANEXO I

76

ANEXO II

77

BIBLIOGRAFÍA

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