uloga drzavne revizije u podsticanju rasta poverenja

5/13/2018 Uloga Drzavne Revizije u Podsticanju Rasta Poverenja - slidepdf.com

http://slidepdf.com/reader/full/uloga-drzavne-revizije-u-podsticanju-rasta-poverenja-55a823

1

Sadržaj:

Rezime ............................................................................................................................................ 2Ključne reči:................................................................................................................................ 2

Uvod ................................................................................................................................................ 3

I. Istorijski razvoj i savremeni razvojni uslovi državne revizije ..................................................... 3

II. Pojam, modeli, predmet i subjekti državne revizije ................................................................... 6

III. Pretpostavke za efektivno funkcionisanje državne revizije ...................................................... 8

3.1. Nezavisnost .......................................................................................................................... 8

3.2. Revizijski obuhvat ............................................................................................................... 9

3.3. Profesionalne revizijske veštine......................................................................................... 10

IV. INTOSAI revizijski standardi, značaj Etičkog kodeksa u reviziji i državna revizija javnihrashoda .......................................................................................................................................... 11

V. Vrhovna revizijska institucija .................................................................................................. 15

5.1. Osvrt na vrhovnu revizorsku instituciju u razvijenim zemljama ....................................... 15

5.2. Osvrt na vrhovnu revizorsku instituciju u zemljama u orkuženju ..................................... 17

5.3. Organizacija i javnost rada državne revizorske institucije u Srbiji.................................... 18

VI. Merenje efektivnosti državne revizije .................................................................................... 20

6.1. Merenje efektivnosti prema OECD-u ................................................................................ 20

6.2. Merenje efektivnosti i izveštavanje u javnom sektoru ....................................................... 20

6.3. Merenje efektivnosti državne revizije................................................................................ 21

6.4. Ograničenja i perspektive državne revizije u Srbiji ........................................................... 22

VII. Revizija poslovanja javnog sektora – osnova za podsticanje rasta poverenja u poslovni

ambijent u Republici Srbiji ........................................................................................................... 24

7.1. Osnovne karakteristike, nadležnosti i odgovornosti javnog preduzeća ............................. 24

7.2. Aktuelno stanje javnog sektora u Republici Srbiji i ciljevi kompleksne reforme javnog

sektora ....................................................................................................................................... 25

7.3. Aktivan pristup reformi javnog sektora ............................................................................. 25

7.3.1. Koncept novog javnog menadžmenta ......................................................................... 26

7.3.2. Outsourcing ................................................................................................................. 26

7.3.3. Javno privatno partnerstvo .......................................................................................... 27

Zaključak ....................................................................................................................................... 29

Literatura ....................................................................................................................................... 29



2

Rezime

Uloga revizora se u današnjici nezaustavlja samo na ispitivanju finansijskih izveštaja itransakcija nego baš za razliku obuhvata i ocenjivanje upravljačkih postupaka. Kako bi bila

funkcionalna i efektivna, te efikasna, državnoj reviziji je pored već pomenute nezavisnosti, potreban visokoobrazovani kadar i stručni revizori. Ocene koje oni donose, pokrivaju vrlo širok spektar područja, što zahteva pažljivo razmatranje, ispitivanje i sigurno prosudjivanje i

nezadovoljava se tek formalnim pravilima i postupcima. To sve pre svega podrazumeva

multidisciplinovanu primenu visokih standarda rada, stručan pristup utemeljen na činjenicama. Uovom radu je izložena javnost rada državne revizije u zemljama kako razvijene tržišne privrede,tako i zemljama u tranziciji (okruženju). Vrhovna revizorska institucija jeste jedan od najvažnijihkontrapolnih instrumenata trošenja finansijskih sredstava u zemljama sa tradicijom. Vrhovna

revizijska institucija treba da izveštava parlament o načinu na koji su korišćena državna sredstva

stepenu usaglašenosti sa zakonskim propisima i o pouzdanosti finansijskih izveštaja poslovnihsubjekata javnog sektora. Državna revizija se obavlja u ime države i na račun države. Takodje jeobavljaju revizorske institucije. Područje rada svake državne institucije se propisuje zakonskimili nekim drugim opštim aktom. Predmet državne revizije u najširem smislu je ispitivanje i ocenauskladjnosti poslovanja subjekata i njihovih finansijskih izveštaja sa unapred postavljenimkriterijumima. Subjekti mogu biti brojni, za obavljanje javnih funkcija i službi unutar svakedržave zadužena su brojna različita tela. Uz tela regionalne i lokalne vlasti tu su i trgovačka

društva potpuno ili delimično u vlasništvu države, kao i različite druge vrste javnih tela. Revizije

se trebaju obavljati nezavisno bez ikakvog pritiska ili upitanja onih kojih se rezultati revizije tiču.Da bi se zadovoljili ciljevi državnog revidiranja, svi prihodi, rashodi, imovine i obaveze javnog

sektora moraju biti revidirani na efektivan način.

Ključne reči: državna revizija, vrhovna revizijska institucija, INTOSAI revizijski standardi,

nezavisnost državnih revizora, revizija poslovanja javnog sektora.



3

Uvod

Većina državnih revizija je kroz istoriju doživela značajne strukturne promene, proširenje, uloga i ovlašćenja. Te su promene najčešće bile uzrokovane političkim promenama uzemlji. Primera radi, može se spomenuti ponovna uspostava House of Orange u Holandiji 1814.god., ujedinjenje Italije 1861. god ili osnivanje Austrijske republike 1918. god., dok u nekim

zemljama kao npr. u Ujedinjenom Kraljevstvu 1866. god. ono je bilo rezultat opšte reformedržavne uprave. U institucionalnom smislu najznačajnije promene u protekloj deceniji odnosilesu se na prelaz iz povezanosti vrhovnih revizorskih institucija sa izvršnom u povezanost sazakonodavnom vlašću. Državna revizija, zakonodavna i izvršna vlast nalaze se u stalnomispreplitanju odnosa putem kojih mogu mogućnosti koje im se nude najbolje iskoristitiodgovornom saradnjom u interesu poreskih obveznika. Državni revizori ukazuju na utvrdjene

greške u upravljanju javnim sredstvima i daju preporuke za poboljšanja, čijim prihvatanjem i primenom izvršna vlast može povećati učinak ostvarivanja zadatih ciljeva u upravljanju javnimsektorom, dok sa druge strane u demokratskoj pravnoj državi što racionalnije korišćenje javnihsredstava u interesu i izvršne vlasti a time i poreskih obveznika.

Uloga revizora se više neograničava na ispitivanje finansijskih izveštaja i transakcijanego obuhvata i ocenjivanje upravljačkih postupaka. Kako bi uspešno ispunjavala svoju ulogu usavremenim, dinamičnim uslovima, državnoj reviziji su pored već pomenute nezavisnosti potrebni visokoobrazovani i stručni revizori. Ocene koje oni donose pokrivaju vrlo širok spektar

područja što zahteva pažljivo razmatranje, ispitivanje i sigurno prosudjivanje i nezadovoljava setek formalnim pravilima i postupcima. To sve pre svega podrazumeva multidisciplinovanu,

primenu visokih standarda rada, pravedan, stručan pristup utemeljen na činjenicama. Revizijskeaktivnosti državne revizije trebaju pokrivati sve javne fondove domaće i inostrane uključujući ifondove EU. Takodje, postojanje formalnog mehanizma unutar parlamenta vezano za reakciju na

revizijske rezultate od posebne je važnosti.

Državna revizija obavlja se u ime i za račun države. Obavljaju je vrhovne revizorskeinstitucije. Područje rada svake državne institucije uvek se propisuje zakonskim ili nekim drugimopštim aktom. Područje rada državne kancelarije za reviziju definisanje Zakonom u državnojreviziji. Bez obzira na razike u nadležnostima u organizaciji državne revizije često imaju brojne

sličnosti i isti zadatak: doneli su povećanju transparentnosti i poboljšanju upravljanju javnimsredstvima. Državna revizija u tom smislu ima i veliku odgovornost svojim delovanjem pomažezakonodavnoj vlasti u kontroli a izvršnoj vlasti u izvršenju proračuna, kako na državnoj tako i nalokalnom nivou pridoneli su delotvornom upravljanju sredstvima poreskih obveznika i njihovom

trošenju na mudar koristan i svrsishodan način.



4

I. Istorijski razvoj i savremeni razvojni uslovi državne revizije

Istitucija državne revizije u većini zemalja u odredjnoj formi postoji već nekoliko stotinagodina. Istorija kineske državne revizije proteže se sve do zapadne dinastije Zhou, koja j vladalaKinom pre otprilike 3000 godina. U Engleskoj se funkcija javne revizije, odnosno javni

službenik zadužen za revidiranje državnih troškova pominje još od davne 1314. god. Neki oblicidržavnog nadzora u Francuskoj se spominju već u XIII veku, u Holandiji i Španiji u XV a uŠvedskoj u XVII veku. U Italiji začeci državne revizije datiraju još iz rimskog doba, dok jeračunski sud u današnjoj formi osnovan 1862., ujedinjujući četiri suda sa sedištima u Torinu,Firenci, Napulju i Palermu, koji su postojali pre proglašenja kraljevine Italije 1861. god. UAustriji je carica Marija Terezija u XVIII veku uspostavila računsku komoru uvodeći opštukontrolu državnih finansijskih operacija. U Nemačkoj se prvi oblik državne revizije takodjespominje u XVIII veku u Pruskoj.

Većina državnih revizija je kroz istoriju doživela značajne strukturne promene,

proširenje, uloga i ovlašćenja. Te su promene najčešće bile uzrokovane političkim promenama uzemlji. Primera radi, može se spomenuti ponovna uspostava House of Orange u Holandiji 1814.god., ujedinjenje Italije 1861. god ili osnivanje Austrijske republike 1918. god., dok u nekim

zemljama kao npr. u Ujedinjenom Kraljevstvu 1866. god. ono je bilo rezultat opšte reformedržavne uprave. Mnoge su zemlje u svojim državnim revizijama uvele značajne promene tek unovije vreme. Na primer, Irska koja je 1973. god. ozakonila reviziju efikasnosti, zatim Italiju

koja je promenom zakonske regulative 1994. god. ojačala ulogu svog računskog suda i stvorilauslove za razvoj revizije efikasnosti. Danska koja je izmenama i dopunama 1991. god. povećala

nezavisnost glavnog državnog revizora, Španija (1982. i 1988.) i Portugal (1989. i 1997.),zakonom su regulisali posebne sudske postupke. Finska je izmenama iz 1991., 1993. i 1995. god.

osavremenila Zakon o državnoj reviziji i proširila opseg rada, a novim ustavom iz 2000. god.

povećala nezavisnost državne revizije.

U institucionalnom smislu najznačajnije promene u protekloj deceniji odnosile su se na prelaz iz povezanosti vrhovnih revizorskih institucija sa izvršnom u povezanost sazakonodavnom vlašću. Državna revizija, zakonodavna i izvršna vlast nalaze se u stalnomispreplitanju odnosa putem kojih mogu mogućnosti koje im se nude najbolje iskoristitiodgovornom saradnjom u interesu poreskih obveznika. Državni revizori trebaju ukazati na

utvrdjene greške u upravljanju javnim sredstvima i dati preporuke za poboljšanja čijim prihvatanjem i primenom izvršna vlast može povećati učinak ostvarivanja zadatih ciljeva uupravljanju javnim sektorom, dok sa druge strane u demokratskoj pravnoj državi što racionalnijkorišćenje javnih sredstava u interesu je i izvršne vlasti a time i poreskih obveznika.

Temeljni dokument svih vrhovnih državnih revizorskih institucija, revizija nije sama sebisvrha nego je sastavni deo uredjenog sistema, čiji je cilj ispunjavanje odstupanja od prihvaćenihstandarda i korišćenja načela zakonitosti, delotvornosti, korisnosti, štedljivosti finansijskog



5

upravljanja dovoljno rano da bi se preduzele odgovarajuće mere za poboljšanja i da bi odgovornipreuzeli odgovornost, te da bi se preuzele radnje za sprečavanje ili barem otežavanje ponavljanjatakvih povreda. U novijoj istoriji revizorski koncept menjao se u skladu sa uslovima snažnih političkih promena. Iskustva državnih revizora pokazuju kako je pružanje javnih usluga uzadnjih 20-tak godina doživelo radikalne promene koje su dovele do povećanja njihoveefikasnosti što je rezultat opšte politike, povećane kontrole javnih troškova što je kanačnoomogućilo smanjenje poreskog opterećenja. Tako je 80-ih godina prošlog veka došlo do zaokretaod tradicionalne revizije finansijske nepravilnosti i uskladjenosti sa zakonskim propisima prema

širem pristupu odnosno reviziji i efikasnosti.

Uloga revizora se više neograničava na ispitivanje finansijskih izveštaja i transakcijanego obuhvata i ocenjivanje upravljačkih postupaka. Kako bi uspešno ispunjavala svoju ulogu usavremenim, dinamičnim uslovima, državnoj reviziji su pored već pomenute nezavisnosti potrebni visokoobrazovani i stručni revizori. Ocene koje oni donose pokrivaju vrlo širok spektar područja što zahteva pažljivo razmatranje, ispitivanje i sigurno prosudjivanje i nezadovoljava setek formalnim pravilima i postupcima. To sve pre svega podrazumeva multidisciplinovanu,

primenu visokih standarda rada, pravedan, stručan pristup utemeljen na činjenicama.

Priroda i funkcionisanje spoljne revizije nisu deo evropske pravne tvorevine, već opštihstandarda finansijske kontrole za upravljanje evropskim fondovima i vlastitim prihodima zemlje

kandidata kao i zemalja članica, koji zahtevaju efektivnu spoljnu reviziju svih javnih sredstava i

imovine i njeno obavljanje na kontinuiran i ujednačen način. Pitanje spoljne revizije odnosi se nakapacitet zemlje kandidata da uspostavi i obavlja nezavisno ocenjivanje pouzdanosti sistema

unutrašnjih kontrola javnog sektora i s njime povezanih institucija, o koje se nezavisno izveštavazakonodavna vlast. Revizijske aktivnosti državne revizije trebaju pokrivati sve javne fondovedomaće i inostrane uključujući i fondove EU. Takodje, postojanje formalnog mehanizma unutar parlamenta vezano za reakciju na revizijske rezultate od posebne je važnosti. Na temelju tako postavljenih razvojnih zahteva, zemlje kadidati moraju težiti jačanju spoljnog revizijskogsistema, i povećati opseg i poboljšati kvalitet rada državnih revizora. Nove okolnosti pritom od

državnih revizora zahtevaju odgovarajuće promene kao što su novi oblici revizija, revidiranjedrugih finansijskih izvora i revidiranje promene novih pravila i postupaka. Kako bi u takvim

uslovima stalnih promena u okruženju i novih zahteva mogao promeniti fleksibilan pristup i

uspešnu organizaciju rada, državna kancelarija za reviziju radi razmene znanja i iskustava sadržavnim revizijama koje su već prošle isto a s njime prolaze razvojne promene, razvijala i

učvršćivala medjnarodnu saradnju. K roz nekoliko proteklih godina u skladu sa ciljevimastrateškog plana razvoja razvio se i odgovarajući poslovni model.



6

II. Pojam, modeli, predmet i subjekti državne revizije

Pod pojmom državne revizije podrazumeva se postupak ispitivanja i ocenjivanjafinansijskih izveštaj i finansijskih transakcija jedinica državnog sektora, jedinica lokalne

samouprave i uprave, pravnih subjekata koji se u celosti finansiraju iz proračuna ili su uvećinskom vlaništvu države ili jedinica lokalne samouprave ili uprave. Državna revizija obavlja

se u ime i za račun države. Obavljaju je vrhovne revizorske institucije. Područje rada svakedržavne institucije uvek se propisuje zakonskim ili nekim drugim opštim aktom. Područje radadržavne kancelarije za reviziju definisanje Zakonom u državnoj reviziji.

Na temelju odredbi tog zakona, pod revizijom se podrazumeva ispitivanje dokumenata,

isprava, izveštaja, sistema unutrašnje kontrole i unutrašnje revizije, računovodstvenih ifinansijskih postupaka i drugih evidencija radi utvrdjivanja da li iskazuju finansijski izveštajiistinit finansijski položaj i rezultate finansijske aktivnosti u skladu sa opšte prihvaćenimračunovodstvenim principima i računovodstvenim standardima. Pod pojmom državne revizije prema zakonu o državnoj reviziji podrazumeva se i postupak ispitivanja finansijskih transakcija

koje predstavljaju državne prihode i rashode u smislu zakonskog korišćenja sredstava, kao idavanje ocene o delotvornosti i ekonomičnosti obavljanja delatnosti, davanje ocene o efikasnostiostvarenja ciljeva iz odredjenog programa. Uopšte, može se govoriti o tri vrste državne revizije:

1) računski sud sa sudskim funkcijama

2) kolegijalno telo, bez sudske funkcije ali sa kolegijalnim načinom odlučivanja sličnim kao kodsudova, i pod

3) monokratska kancelarija, na čijem čelu je jedna osoba – glavni državni revizor.

Navedene vrste državne revizije proizilaze iz tri najčešće spominjana i opisivana modela:

1) Napoleonski (sudski) model, u kojem je državna revizija deo sudske, a nezavisna ozakonodavnoj izvršnoj vlasti. Članovi suda su sudije, obično sa doživotnom funkcijom. U nekimzemljama, npr u Italiji, Portugalu i Brazilu računski sudovi imaju i exante kontrolnu funkciju.Budući da su primarno usmereni na zakonska pitanja, ispitivanje efikasnosti i delotvornosti

najčešće imaju zanemarljivu ulogu. Nedostatak parlamentarne uključenosti u takvim sistemimamože rezultirati manjim javnim interesom i nedostatkom rasprave.

2) Westminsterski model, u kojem državna revizija izveštava parlamentarni odbor za javne

račune. Odbor zatim sastavlja vlastiti izveštaj na kojem vlada treba da da odgovor. Tradicionalni predsednik Odbora za javne račune je član opozicije. Članovi obično poseduju finansijska znanja(najčešće je reč o računovodjama i revizorima). Za razliku od Napoleonskog, ovaj model je višeusresredjen na finansijske aspekte.



7

3) Model kolegijuma ili odbora, koji je sličan Westminsterskom modelu po usmerenosti na parlament. Glavna je razlika u tome što na čelu institucij nije jedna osoba već odbor koji možeimati sistem rotirajućeg predsedavanja. To može imati svoje prednosti i nedostatke: rezultat radainstitucije ne zavisi toliko od jedne osobe, ali isto kolegijalna struktura može proces odlučivanjaučiniti otežanim i sporim.

Bez obzira na razike u nadležnostima u organizaciji državne revizije često imaju brojnesličnosti i isti zadatak: doneli su povećanju transparentnosti i poboljšanju upravljanju javnimsredstvima. Državna revizija u tom smislu ima i veliku odgovornost svojim delovanjem pomažezakonodavnoj vlasti u kontroli a izvršnoj vlasti u izvršenju proračuna, kako na državnoj tako i nalokalnom nivou pridoneli su delotvornom upravljanju sredstvima poreskih obveznika i njihovom

trošenju na mudar koristan i svrsishodan način.

Kako bi uspešno ispunjavala svoju odgovornu ulogu državnoj reviziji su poredfunkcionalne organizacione i finansijske nezavisnosti potrebni visoko obrazovani i stručni

kadrovi čija je izvrsnost dodatno učitava u odgovornost besprekornosti i pouzdanosti uobavljanju zadataka. Ocene koje donose državni revizori pokrivaju vrlo širok spektar područjašto zahteva pozorno razmatranje, ispitivanje i sigurno prosudjivanje i nezadovoljava se sa tek formalnim i pravnim postupcima. To pre svega podrazumeva multidisciplinarnost, primenu

visokih standarda, etičnost na pravedan stručan i nepristrasan pristup koji je utemeljen načinjenicama. Kvalitetno obavljen posao u velikoj meri povećava verovatnost da će rezultatirevizije biti pouzdani i da će subjekti revidiranja ozbiljno razmotriti preporuke za poboljšanja.Ugled državne revizije postignut je kvalitetnim radom, pomaže u osiguranju da će čelnicisubjekata revidiranje, spreman je i sigurnije prihvatiti nalaze i provesti preporuke revizije.

Predmet državne revizije u najširem smislu je ispitivanje i ocena uskladjnosti poslovanjasubjekata i njihovih finansijskih izveštaja sa unapred postavljenim kriterijumima. Subjekti mogu biti brojni, za obavljanje javnih funkcija i službi unutar svake države zadužena su brojna različitatela. Uz tela regionalne i lokalne vlasti tu su i trgovačka društva potpuno ili delimično uvlasništvu države, kao i različite druge vrste javnih tela. Tu su i tela koja primaju državne potpore, finansiraju se od zakonom utvrdjenim dažbina ili imaju dugove prema državi.



8

III. Pretpostavke za efektivno funkcionisanje državne revizije

Pravo gradjana svake zemlje je da imaju uvid u rad državnih institucija i državne upraveu celini kao i njihovu kontrolu. To je osnovna komponenta svakog demokratskog sistema. U tom

smislu funkcija javne revizije ima izuzetnu važnu ulogu u odgovornosti i transparentnostikorišćenja javniih sredstava. Kako bi taj zadatak bio uspešno ispunjen, moraju biti zadovoljeniodredjeni kriterijumi. Revizije se trebaju obavljati nezavisno bez ikakvog pritiska ili upitanja

onih kojih se rezultati revizije tiču. Čak i kad je nezavisnost državne revizije odredjena ustavom,taj ustav ne vredi puno ako ga zakonodavna izvršna vlast ne poštuje. Uspešna revizija stogazahteva stanje demokratije u kojem je tak vo funkcionisanje moguće, a da bi ona funkcionisalazahteva se postojanje i delovanje uspešne i nezavisne državne revizije.

3.1. Nezavisnost

Nezavisnost državnih revizora je jedan od najvažnijih elemenata Limske deklaracije iINTOSAI revizorskih standarda. U Limskoj deklaraciji, INTOSAI je jasno utvrdio:

- da državne revizije mogu ispuniti svoje zadatke objektivno i efektivno samo ako sunezavisne o subjektu revidiranja i zaštićene od vanjskih uticaja,

- da državne revizije, iako ne mogu biti apsolutno nezavisne jer su deo države kao celine u

ispunjavanju svojih zadataka trebaju posedovati funkcionalnu i organizacionunezavisnost.

Koncept nezavisnosti obuhvata autonomiju u odredjivanju programa rada, metoda

revizije, sadržaja revizije, kao i pravo podnošenja svakog proračuna parlamentu i izvršavanja bez uplitanja izvršne vlasti. Nezavisnost vrhovnih revizorskih institucija može se dakle meritiu smislu poštovanja funkcionalne, operativne i finansijske nezavisnosti. Što se institucijedržavne revizije tiče osnovna gledišta nezavisnosti kao što je objašnjeno u Limskojdeklaraciji odražavaju se na njen pravni okvir. Stoga je postojanje institucija državne revizijeu svim zemljama ustavna ili zakonska kategorija. Posebno je važna samostalnost u

odlučivanju, vrsti i obuhvatu revizije kao i vremenu i opsegu izveštavanja. Takodje trebaimati neupitno zakonsko pravo odredjivati opseg revizija, pristupati svim dokumentima i

ispravama potrebnim za obavljanje revizije i izraziti svoju procenjivanje kroz revizijske

izveštaje. Revizijski izveštaji po pravilu trebaju biti dokumenti javnog karaktera što je i praksa u mnogim zemljama. Prema tome državne revizije trebaju imati visok stepenautonomije i slobodu inicijative.



9

Jednu od temeljnih načela Limske deklaracije navodi da državnim revizijama trebaosigurati sredstva za ispunjavanje ovlašćenja koje su im dodeljene. Deklaracija dalje navodida ako je potrebno državne revizije treba ovlastiti da od javnog tela koje odluče o državnom proračunu traže potrebna finansijska sredstva, te da ih treba ovlastiti da u okviru svojih

odgovornosti koriste dodeljena sredstva u posebnom poglavlju proračuna.

3.2. Revizijski obuhvat

Da bi se zadovoljili ciljevi državnog revidiranja, svi prihodi, rashodi, imovine i obaveze javnog sektora moraju biti revidirani na efektivan način. U mnogim zemljama značajne javneusluge pružaju organizacije, odnosno institucije čije se aktivnosti ne odražavaju u potpunosti udržavnom proračunu. To uključuje izvanproračunske fondove, trgovačka društva koja su potpuno

ili delimično u vlasništvu države, te privatne organizacije finansirane državnim podrškama. To je potrebno uobičajeno u tranzicionim ekonomijama u kojima odredjivanje granicama javnogsektora dodatno komplikuje postojanje organizacija u državnom vlasništvu koj nisu uvek jasnodefinisani pravni subjekti, već obavljaju komercijalne ili industrijske operacije da bi drugimokolnostima bile pretvorene u korporativna tela ili privatizovane. U razdoblju privatizacije njih

mora revidirati državna revizija ih nekoliko razloga. One su obično osnovane na temelju zakonaza obavljanje funkcija iz državnog delokruga. Njihova sredstva se prikupljaju pod upravomdržave. S obzirom na povezanost sa državnim proračunom to su javne organizacije koje koriste javna sredstva pa društva imaju odgovornosti da štite te fondove, kao što ima odgovornost zasredstva bilo kog ministarstva ili državne agencije.

Posebno područje su trgovačka društva u državnom vlasništvu planirana za privatizaciju jer ona zahtevaju pažljivo revidiranje. Dok god su u vlasništvu države, u interesu države damoraju održavati imovinu ili povećavati uspešnost, oboje sa razlogom minimiziranja potencijalnog proračunskog opterećenja i povećanja potencijalne prodajne vrednosti. Sam procesprivatizacije tak odje zahteva revizijski nadzor koji sprovodi državna revizija. Takodje tu ima primera iz mnogih zemalja u kojima su preduzeća u državnom vlasništvu prodata za puno manjiiznos od njihove tržišne vrednosti što je rezultiralo gubicima za državu i poreske obveznike.

Odgovornost državne revizije može biti u ispitivanju vladinih prodajnih postupaka kako bi seuverila da je posvećena dužna pažnja legitimnim društvenim i političkim ciljevima te da je za

prodaju državne imovine dobijena odgovarajuća vrednost.

Ima i drugih okolnosti kojima je važno osigurati efektivno revidiranje, ali u kojima semogu pojaviti dodatne teškoće. Na primer, u svim državama postoje organizacije uključene uaktivnost koje parlament i vlada nisu voljni izlagati javnosti. To su aktivnosti obično povezane sa pitanjima državne sigurnosti. Revidiranje takvih organizacija i aktivnosti posebno je pitanje zbog potrebe čuvanja tajnosti osetljivih informacija. Iskustvo je naime pokazalo da postojanje tajnosti



10

može predstavljati mogućnost da se ona iskoristi za pokrivanje nezakonitih radnji. Radi

minimiziranja tog rizika izumno je poželjno da državna revizija ima ovlašćenja revidiranja takvihorganizacija.

3.3. Profesionalne revizijske veštine

Revidiranje je profesija koja obuhvata širok raspon tehničkih veština, zavisno o vrstamarevizija i subjekata revidiranja. Tek manji broj revizora poseduje sve veštine koje državnarevizija može trebati u svom radu. Za reviziju je važno da revizijski tim poseduje sva, zapojedinu reviziju potrebna znanja i veštine. Ako državna revizija revidira finansijske izveštajenekog subjekta, revizorski tim mora uključiti stručno osposobljenog finansijskog revizora. Akodržavna revizija revidira neki državni informacioni sistem ili aktivnost visokozavisne o

informacionoj podršci, revizorski tim treba uključivati revizore sa informatičkim znanjima iiskustvom u revidiranju takvih sistema. Bez obzira na razlike u kvalifikacijama, od državnihrevizora se uvek očekuje da su to osobe sa iznad prosečnim znanjem, sposobnostima, iskustvom i

izraženim moralnim kvalitetima i da se konstantno dobro edukuju i stručno usavršavaju.

Državna revizija se povremeno može naći u situaciji u kojoj mora obaviti reviziju za kojuniko od zaposlenih revizora nema odgovarajućih znanja i veštine. U takvom slučaju državnarevizija mora imati mogućnosti da potraži potrebne veštine izvan institucije. Najčešće rešenje jeiznajmljivanje spoljnih konsultanata koji mogu pomoći u planiranju i vodjenju revizije, kao iinterpretiranju podataka koji su rezultirali iz revizorskog rada. U drugim okolnostima državna

revizija može ugovorno angažovati privatnu agenciju ili samostalnog stručnjaka da obavi deo iličak celu reviziju za koju nedostaju potrebni resursi ili posebne veštine. Takvi konsultanti iugovorni stručnjaci mogu biti od važne pomoći revizorima državne revizije, ali njihovoangažovanje zahteva veliki oprez. Spoljni stručnjaci mogu obaviti posao ali odgovornost zarezultate ostaje na državnoj reviziji. S toga državna revizija od tih osoba treba zahtevati

pridržavanje istih standarda objektivnosti i nezavisnosti uključujići izbegavanje subjekatainteresa, kao što se to zahteva i od državnih revizora.

Državna revizija mora obavljati odgovarajući nadzor radi tih osoba pre prihvatanjanjihovih nalaza radi uveravanja da j njihov rad obavljen kompetentno. U nekim slučajevima radi

ocenjivanja kvaliteta i pouzdanosti rada ugovorno angažovanih konsultanata i spoljnihstručnjaka, državna revizija može zatražiti i savet drugih stručnjaka. Korišćenje rada drugih

osoba o donošenju revizijskih zaključaka, predmet je čestih rasprava u revizorskim krugovima.



11

IV. INTOSAI revizijski standardi, značaj Etičkog kodeksa u reviziji

i državna revizija javnih rashoda

INTOSAI standardi predstavljaju jedan od instrumenata u radu državnoj revizijji.INTOSAI standardi iako nemaju obligacioni karakter ipak održavaju primenu najbolje praksedogovorene izmedju vrhovne revizorske institucije. Do koje mere će ove standarde obaveznoprimenjivati vrhovna revizorska institucija, ostaje svakoj da proceni. INTOSAI revizorski

standardi struktuirani su iz četiri dela: osnovnih načela, opštih standarda, standardna područjarada i standarda izveštavanj. Osnovna načela predstavljaju bazne pretpostavke, načela i zahtevekoji su u funkciji usavršavanja revizorskih standarda i predstavljaju pomoć revizora prioblikovanju mišljenja i sačinjavanju izveštaja. Revizorski standardi treba da budu u skladu sa

načelima. U isključivoj nadležnosti upravnog veća INTOSAI su objašnjena i obrazloženja ovihstandarda, dok su izmene i dopune istih u nadležnosti kongresa intosai. U svim značajnim pitanjima, vrhovna revizorska institucija treba da uvažava INTOSAI revizorske standarde a urazličitim situacijama uvek treba da ima nepristrasnu procenu.

Opšti standardi podrazumevaju da revizori vrhovne revizorske institucije moraju imati

odredjene stručne sposobnosti, tj kompetentnost da rade sa dužnom pažnjom, da su pravični u procenjivanju i izveštavanju rezultata revizije. Vrhovna revizorska institucija treba da usvoji

politiku i postupke zapošljavanja, da osoblje ima akademske kvalifikacije i odgovarajuće radnoiskustvo, da obezbedi podatke o sposobnostima osoblja, da osigura profesionalni razvoj svog

osoblja, da postavi kriterijume za napredovanje revizora u službi i da podstiče zaposlene da seučlanjuju u profesionalne organizacije. Osoblje vrhovne revizorske institucije treba da razumefunkcionisanje države. Usvajanje politike i postupaka za sastavljanje priručnika, upustava ismernica koje se odnose na vodjenje revizije uključuje opšte standarde. Takodje oni uključujuusvajanje politike i postupaka za preispitivanje efikasnosti i delotvornosti internih standarda i

postupaka vrhovne revizorske institucije. Nužno je korišćenje primenljivih standarda tokompredrevizije i naknadne revizije, pri čemu su odstupanja od postavljenih standarda koja sesmatraju prihvatljivim, treba da se na odgovarajući način dokumentuju.

Standardi područja rada imaju svrhu da ustanove kriterijume ili opšti okvir za svrsishodne

i sistematične poduhvate koje revizor treba da preduzme. Ovi standardi su povezani sa opštimrevizorskim standardima. Oni uključuju planiranje revizije na način da se revizija visokogkvaliteta obavi ekonomično, efikasno, efektivno i blagovremeno. Sledeća faza plani ranja je

obuhvaćena kroz sakupljanje informacija, definisanje cilja i obima revizije, prethodnu analizu,oznaku posebnih problema, pripremu budzeta, identifikaciju osoba za reviziju, vremensku

dimenziju i upoznavanje subjekata sa prethodno pomenutim. Zatim pažnja treba da se fokusirana proučavanje i procenjivanje internih kontrola kao i na usaglašenost sa primenjivim zakonima i



12

pratećim propisima. Standardi rada na terenu predvidjaju da je neophodno dobiti pouzdane,relevantne i merodavne dokaze kako bi se kompletirale ocene i zaključci revizora u pogleduaktivnosti, programa i organizacije koje podležu reviziji. Dokumentacija je bitna jer ona potvrdjuje i potkrepljuje revizorsko mišljenje i izveštaje, povećava efektivnost i efikasnostrevizije, služi kao izvor informacija za pripremu izveštaj, predstavlja dokaz da j revizor poštovaorevizorske standarde, olakšava planiranje i razvoj, obezbedjuje dobru obradu podataka i pružadokaze o obavljenom radu.

Standardi izveštavanja državne revizije pomažu pri davanju pismenog mišljenja iliizveštaja u odgovarajućoj formi, lako razumljivog bez nejasnoća i dvosmislenosti i sauključivanjem informacija koje su potkrepljene adekvatnim revizorskim dokazima. Mišljenje sedaje nekvalifikatorno, kvalifikatorno, negativno i uzdržano. Nezavisno od kvalifikacija datihmišljnja revizora, mogu se sastaviti izveštaji o nepravilnostima. Ovi izveštaji sadrže dozukritičnosti i treba da obrade buduće aktivnosti u cilju otklanjanja nepravilnosti na taj način, što ćeuključiti date izjave od strane subjekata revizije i samog revizora uzimajući u obzir zaključke i preporuke. Revizija uspeha je široka po obimu i otvorenija za tumačenje i ocenu, selektivnija je,a izveštaji su raznovrsniji i sadrže više argumentacija i obaveštenja. Revizor treba da pruži svojemišljenje o ostvarenoj efektivnosti, efikasnosti i ekonomičnosti. Kritike u izveštaju treba da budukonstruktivne, a revizorovi zaključci i preporuke da se registruju kao smernice za rad.

Etički kodeks za revizore u javnom sektoru predstavlja važnu smernicu u radu. Etičkikodeks je dokument koji sadrži principe i pravila kojih treba da se pridržavaju revizori u svomradu. Vrhovna revizorska institucija treba da postavi visoke etičke zahteve od strane svojihkadrova postojićih i budućih, a to su nezavisnost i odgovornost. INTOSAI etički kodeks trebasmatrati važnom dopunom koja učvršćuje revizorske standarde objavljene od strane komisijeINTOSAI. Ovaj kodeks se odnosi na revizore kao pojedince i zaposlene u vrhovnoj revizorskoj

instituciji. Obaveza svake vrhovne revizorske institucije je donošenje sopstvenog etičkogkodeksa prilagodjenog njenom okruženju, usled toga što su prisutne nacionalne razike udruštvenim i pravnim sistemima, jeziku i kulturi. INTOSAI etički kodeks je osnov zasačinjavanje nacionalnih etičkih kodeksa.

Suština vrednosti etičkog kodeksa je poštenje. Ponašanje revizora mora biti besprekornou smislu da se u njegov rad ne može posumnjati i da se na taj način čuva poverenje u javnost.Poštenje iziskuje od revizora da se pridržava etičkih normi, principa nezavisnosti i objektivnosti,očuvanje besprekornih standarda, profesionalnih ponašanja pri odlučivanju, uvek imajući na umu javni interes. Ponašanje revizora treba da bude tako da uvećava, a ne smanjuje njihovunezavisnost. Revizori treba da budu nezavisni, nepristrasni, i objektivni u svakoj prilici. Njihova

nezavisnost ne sme biti ugrožena ličnim ili drugim interesima.

Danas skoro i ne postoji zemlja u svetu koja nema nekih od oblika državnog nadzora nad javnim rashodima, koji je u najvećem broju zemalja sveta pod direktnim ili indirektnimovlašćenjima parlamenta. Poseban doprinos sadašnjem stanju nadzora nad javnim rashodima u



13

kontinuitetu nastojanja svake zemlje da uspostavi i razvija parlamentarni ili drugi nadzor nad

javnim rashodima dala je kako je već istaknuto Medjunarodna organizacija vrhovnih revizorskihinstitucija. Prilikom donošenja standarda revizije javnih rashoda preuzeta je analogijakomercijalne revizije, upravo zato da proces obavljanja revizije javnih rashoda ne bi poprimio

karakter različitih individualnih pristupa i improvizovanih postupaka.

Objektivnost i nepristrasnost su nužne u svim poslovima koje obavljaju revizori. Revizoritreba da prikupe informacije o stavovima poslovnog subjekta u kojem se vrši revizija, kao istavove drugih strana ali ne smeju uticati na revizorov zaključak. Da bi završili svoje revizorskeaktivnosti na nepristrasan način, revizori moraju očuvati svoju neutralnost u odnosu na političkiuticaj. Revizori treba da štite svoju nezavisnost, da izbegavaju sukobe interesa dobivanjem

poklona ili nekih drugih koristi. Treba da izbegavaju odnose koji mogu kompromitovati ili

ugroziti njihovu nezavisnost. Isto tako treba da izbegavaju odnose koji bi mogli uključiti rizik odkorupcije, ne smeju koristiti informacije koje su dobili kao sredstvo kojim bi osigurali korist za

sebe ili druge ili koji bi štetili drugima. Informacije dobijene u toku procesa revizije revizori nesmeju otkrivati trećim stranama ni usmeno ni pismeno, sem u vrhu rea lizacije statutarnih ili

drugih odgovornosti definisanih u vrhovnoj revizorskoj instituciji. Dužnost revizora jeste da sestalno ponašaju na profesionalan način i da primenjuju visoke profesionalne standarde priobavljanju svog posla, a koji će omogućiti nepristrasno i kompetentno vršenje njihovih dužnosti.

Ukoliko se u postupku obavljanja revizije javnih rashoda pojavi nesaglasnost izmedju

stavova vrhovne revizorske institucije i državnog organa koji je predmet revizije, vrhovnarevizorska institucija kao nezavisna profesionalna organizaija treba da bude arbitar i da zauzme

ispravan stav. Revizija javnih rashoda usled nepostojanja revizorske tradicije u našoj zemlji nije posvećena skoro nikakva pažnja. Podje li se od činjenice da nam je taj neizbežan vid nadzoranerazvijen, da postoji previsoko učešće javne potrošnje u društvenom proizvodu, budžetskideficit, rast inflacije i potreba kodifikacije našeg zakonodavstva sa evropskom unijom, paralelnosa razvojem revizije finansijskih izveštaja, neophodno je definisati i zakonski institucionalizovatireviziju javnih rashoda.

Revizija javnih rashoda funkcioniše kao nezavisna funkcija državnog rashoda radiutvrdjivanja adekvatne odgovornosti za povrede propisa i načela raspolaganja budžetskimsredstvima. U postupku revizije javnih rashoda rukovodilac revizorskog tima ili glavni revizor

mora da odluči koji aspekti odgovornosti imaju prioritet. Da bi se potpunije shvatila odgovornostu proces upravljanja javnim rashodima i funkcionisanje revizije javnih rashoda navodimo

sledećeih deset ključnih principa, koji su medjusobno povezani:

1) Verodostojnost – računovodstveni izveštaji moraju u potpunosti i objektivnoodražavati finansijski položaj i poslovanje subjekta.

2) Usaglašenost – računovodstveni iskazi, računovodstvena i revizorska praksa morajubiti u skladu sa zakonskom i profesionalnom regulativom.



14

3) Upravljanje – subjekti i njegovi ovlašćeni radnici moraju primenjivati najvišestandarde upravljanja i kompetentnosti.

4) Potpunost – u računovodstvenim iskazima treba da budu obuhvaćene sve materijalneaktivnosti subjek ta bez prikrivanja činjenica koje se ne žele objaviti.

5) Razumljivost – računovodstveni iskazi i odgovarajuća dokumentacija moraju bitiapsolutno razumljivi za sve potencijalne korisnike, da bi se na osnovu njih mogle donositi

poslovne odluke.

6) Kompetentnost – računovodstveni iskazi treba da pokažu u kojoj meri je poslovanjesubjekta obavljeno efikasno, ekonomično i efektivno, što predstavlja da su komitenti dobilizauzvrat punu vrednost za uložen novac ili rad.

7) Dokumentovanost – računovodstveni iskazi i finansijski podaci moraju biti sastavljeni

na osnovu adekvatne dokumentacije, tako da ih samo takve može potvrditi nezavisni revizor.

8) Koherentnost – računovodstveni iskazi treba da predstavljaju potvrdu da subjektfunkcioniše kao radna celina čime se obezbedjuje ostvarivanje postavljenih ciljeva.

9) Konzistentnost – podaci, odnosno računovodstvene informacije treba da budu knjiženina konzistentan način i da potiču iz različitih domena i perioda poslovne aktivnosti subjekta, kaoi da budu u skladu sa javno utvrdjenim standardima.

10) Poverljivost – zakonodavstvo, poreski obveznici, zaposleni, komitenti, ulagači iostala vladina tela spremni su da prihvate kompetentnost i iskrenost subjekta u skladu sa njegoim

identiteom i položajem u nacionalnim okvirima i tržištu. Ovih deset principa o ulozi revizije znače da ih subjekti javnih rashoda preko svog

rukovodstva i računovodstvene funkcije moraju uvažavati u procesu trošenja sredstava, njihovogevidentiranja i sastavljanja računovodstvenih iskaza. Revizi ja treba da ispita i oceni da li su

prethodno navedeni principi poštovani i da utvrdi koji oblici odgovornosti postoj za učinjenepropuste.



15

V. Vrhovna revizijska institucija

Vrhovna revizorska institucija predstavlja jedan od najvažnijih kontrolnih instrumenata

trošenja finansijskih sredstava. Ona kao profesionalna, stručna i nezavisna institucija osnovana je

da parlamentu da mišljenje zasnovano na odgovarajućim dokazima o trošenju sredstava iz budžeta sa jedne strane, kao i u kojoj meri su ona uskladjena sa usvojenim normama od strane

parlamenta sa druge strane. Prema tome zadatak vrhovne državne revizorske institucije je daispita i informiše parlament o načinu na koji su korišćena državna sredstva pri realizaciji vladinihprograma i aktivnosti, o stepenu usaglasenosti poslovanja sa zakonskim propisima, kao i

pouzdanosti finansijskih izveštaj poslovnih subjekata javnog sektora.

Prema Limskoj deklaraciji vrhovna revizorska institucija mora posedovati organizacionu,

funkcionalnu i finansijsku nezavisnost od institucija koje su predmet njenih istraživanja, drugimrečima, od vlade i ministarstva. Organizaciona nezavisnost sprečava da institucija koja je predmet revizije vrši uticaj kako na unutrašnju strukturu, tako i na profesionalnu karijerurevizora zaposlenih u vrhovnoj revizorskoj instituciji. Ne sme da se ostavi mogućnost darukovodstvo vrhovne revizorske institucije bude smenjeno proizvoljno, kao posledica

nepovoljnog revizorskog izveštaja.

Funkcionalna nezavisnost treba da obezbedi maksimalnu autonomiju za vrhovnu

revizorsku instituciju pri sačinjavanju nacrta revizorskog programa i da je zaštiti od toga da je bilo koji organ izvršne vlasti zabrani da spovodi odredjene revizije. Finansijska nezavisnost trebada obezbedi da vrhovna revizorska institucija dobije svu finansijsku podršku koja joj je potrebnada može neometano da radi, što znači da treba da bude tako organizovana da može da tražisredstva direktno od parlamenta. Ni ministar finansija, ni vlada ne smeju da vrše uticaj narevizorski program preko dodele finansijskih sredstava. Parlament kao zakonodavna vlast ima

odgovornost zaštitu finansijske nezavisnosti vrhovne revizorske institucije. Treba sprečiti svaki pokušaj da vlada manipuliše radom vrhovne revizorske institucije, kao i da se osigura njena

nezavistnost stvaranjem adekvatne legalne zaštite protiv narušavanja iste.

5.1. Osvrt na vrhovnu revizorsku instituciju u razvijenim zemljama

Zadatak državnih revizorskih institucija je da vrše reviziju opšte i zajedničke potrošnje,čije je učešće u društvenom proizvodu svih zemalja značajno, odnosno da vrše reviziju vlade injenih institucija, kao i reviziju korišćenja budžeta. Područje rada državnih revizora je veomaširoko i obuhvata reviziju dobrog dela državne revizije privrede. Organizacija i javnost radadržavne revizije u zemljama razvijene tržišne privrede regulisan je mahom zakonskim putem radiobezbedjenja ovlašćenja kompletan pristup svim dokumentima i informacijama. Vrhovna



16

revizorska institucija u svom radu mora imati zastupljen objektivan pristup, pridržavati se pravilanepristrasnosti i nepravilnosti. Ona obavlja reviziju radi otkrivanja fiducijarnog rizika. Državatroši javna finansijska sredstva radi funkcionisanja i obezbedjenja blagostanja. Pri obavljanju

ovog zadatka prisutan je rizik da se javna finansijska sredstva neće namenski koristiti, neće tačnoutvrditi. Ostvareni rezultati neće opravdati rashode, stoga je zadatak vrhovne revizorske

institucije da revizijom otkriva fiducijarni rizik i istom obavesti parlament i da predloži načine nakoje će vlada ponašati i odgovarajuće mere koje bi trebalo preduzeti. U svakoj zemlji svrhavrhovne revizorske institucije bi pratkično trebala da bude ista. Iskustvo mnogih zemalja

pokazuje da uloga vrhovne revizorske institucije može biti definisana na različite načine.

Navešćemo neke primere rada kancelarija razvijenih tržišnih zemalja:

U Kanadi kancelarija generalnog revizora bazirana je na monokratskom modelu.

Generalni revizor ima isključivo ovlašćenja da utvrdi broj članova izvršnog odbora i da postavljaili razrešava članove odbora. Premijr Kanade postavlja generalnog revizora na osnovu podnete

liste odbora za kadrove. Finansijske kontrola koju naredjuje generalni revizor je primarnainstitucija koja utvrdjuje promašaje u finansiranju poslova države i podnosi ih na uvid javnosti.Uloga generalnog revizora je da kontroliše delatnost vlade i pribavlja informacije koje parlamentu omogućavaju da nadzire vladu u njenoj politici i trošenju javnih sredstava.

U Švajcarskoj je vrhovni nadzorni organ je savezni biro za reviziju. Prava i nadležnostiovog organa regulisani su saveznim zakonom o reviziji. Ovaj organ je nezavisno telo iako svojim

nadležnostima i poslovanjem podržava rad parlamenta i federalnog saveta. Institucionalnanezavisnost je očigledna jer ona pravi svoj godišnji revizorski program nezavisno, a ima sloboduda odbije bilo koji poseban zadatak koji joj naloži vlada ili parlament, ako bi njime bila ugrožena

puna primena predvidjenog revizorskog programa. Ima pravo i obavezu da objavljuje godišnjiizveštaj koji obuhvata pregled njenih aktivnosti, kao i važne procene i izjave. Saradjuje dikretnosa skupštinskih odborima i sa vladom, kao i administrativnim telima i organizacijama koje su

predmet njenog nadzora. Njena nezavisnost garantovana je na sledeći način: direktora uprave predlaže vlada, zatim tu odluku odobrava parlament. U nadležnosti direktora spada angažovanjezaposlenih i odredjivanje unutrašnje organizacije institucije. Odredjivanje godišnjeg budžetainstitucije vrši savezni parlament bez mogućnosti da vlada odbije predlog budžeta institucije.

U Rusiji trajni nezavisni organ kontrole državnih finansija je Računovodstvena k omora

Ruske federacije. Osniva se u skladu sa ustavom Ruske federacije, saveznim zakonom i drugim

normativnim aktivma Ruske federacije. Zaposleni imaju pravo status državnih službenikasavezne države, a u vezi sa zvanjima zaposlenima ne postoje posebne odr edbe koje se odnose na

znanje zaposlenih. Računovodstvena komora Ruske federacij je nezavisna od vlade i ovlašćenada izveštava zakonodavnu vlast a ne vladu. Zakonodavna vlast ima važnu ulogu u obezbedjenjunezavisnosti Računovodstvene komore vlade. Ona je organizovana prema kolegijalnom modelu,

a odlučuje se zajednički većinom glasova.



17

Rad kancelarije vrhovnog revizora Norveške prvi put je zakonom regulisan 1918. god.Novi zakon i nove instrukcije stupile su na snagu 1. Jula 2004. god. koje su zamenile zakon iz

1918. god. Kancelarija generalnog revizora Norveške je parlamentarno revizorsko i nadzornotelo koje nadgleda državne prihode i njihovo trošenje. Kancelarija generalnog revizora Norveškeobavlja svoje poslove i sama odredjuje kako će posao biti organizovan. Vlada ne može davatinikakve instrukcije za rad, niti ograničavati odluke kancelarije generalnog revizora. Ministarstvofinansija ne može ograničavati sredstva za rad niti se mešati u donošenje budžeta. Parlamentdonosi okvire za rad kancelarije k ao i budžet za njen rad. Kancelarijom upravlja odbor od petgeneralnih revizora izabranih od strane parlamenta na mandat od četiri godine.

5.2. Osvrt na vrhovnu revizorsku instituciju u zemljama u orkuženju

Položaj koji se daje vrhovnoj revizorskoj instituciji zaduženoj za kontrolu finansija uokviru strukture svake države može da se smatra pokazateljom stepena zastupljenostidemokratije u zemlji. Finansijska kontrola se ograničava na finanasijska pitanja i ne uključuje političku kontrolu nad vladom ili ministarstvima. Parlament se oslanja na aktivnosti i izveštajevrhovne revizorske institucije zaduženih za kontrolu finansija. Upravo na taj način postajemoguća potpuna simbiotička veza izmedju parlamenta i vrhovne revizorske institucije. Revizijutreba da vrše zaposleni odgovarajućeg obrazovanja i iskustva da koriste najnovije revizorskemetodologije uključujići i sisteme zasnovane na tehnikama i metodama analitičkog pregleda podataka, statističkim metodama uzorka i sistemima automatske obrade podataka. Ova institucija

treba da bude objektivna pri reviziji, fer u procenjivanju i izveštavanju obavljenih revizija.

Navešćemo neke primere zemalja iz okruženja o regulisanosti u oblasti državne revizije:

U Sloveniji zakonom o računskom sudu i Poslovnikom računskog suda Republike

Slovenije regulisana je oblast državne revizije. Vrhovna revizorska institucija kao najviše telokontrole državnog budžeta i javne potrošnje reguilsana je ustavom. Pomenutim zakonomregulisane su organizacija, obaveze i ovlašćenja vrhovne revizorske instituije kao nezavisnog

tela. Parlament imenuje članove vrhovne revizorske institucije, koja predstavlja nezavisnuinstituciju u odnosu sa drugim državnim organima. Zakonom u vrhovnoj revizorskoj institucijiregulisana je javnost rada institucije kao i u Poslovniku o radu. Prvi koraci u oblikovanju

samostalne nezavisne vrhovne revizorske institucije napravljeni su 20. Jula 1994. god. kada je

parlament Republike Slovenije usvojio Zakon o računskom sudu i kada su Decembra iste godineimenovani prvi članovi i predsednik računskog suda. Prema zakonu o računskom sudu donetom1995. god. kolegijum je činio devet članova koje je imenovao parlament na predlog predsednikadržave na mandat od devet godina.

Državna revizija Republike Srpske regulisana je zakonom o reviziji koji je donet 1999.

god. Državnu reviziju obavlja Glavna služba za reviziju javnog sektora Republike Srpske. Glavni



18

revizor imenovan j Oktobra 2000. god. U 2001. god. je počela revizija finansijskih izveštaja za2000. god. Zamenik generalnog revizora imenovan je Aprila 2003. god. Institucija je

organizovana u skladu sa Zakonom, ona nema vrhovno telo, već glavnog revizora i zamenika.Imenovanje vrši narodna skupština Republike Srpske na period od sedam godina bez prava naobnovu mandata. Stepen nezavisnosti je potpun u odnosu na bilo koju instituciju, izveštajeglavne službe za reviziju javnog sektora Repubilke Srpske razmatra odbor za reviziju kojeg činidevet članova i koje čine pripadnici svih stranaka.

U Hrvatskoj državna revizija regulisana je zakonom iz 2003. god. kojim je revizija

definisana kao postupak ispitivanja finansijskih transakcija koje predstavljaju državne izdatke usmislu zakonskim propisanim korišćenjima sredstava. Reviziju obavlja državna kancelarija zareviziju, revizija obuhvata davanje ocena o ekonomičnosti obavljanja delatnosti i ostvarenimciljevima odgovarajućih programa. Revizija se obavlja uvažavanjem postupaka utvrdjenihrevizorskim standardima. Reviziju obavljaju ovlašćeni državni revizori sa sertifikatom. Godišnjeizveštaje o obavljanim revizijama državne kancelarije za reviziju podnosi hrvatskom Saboru kojedirektno odgovara.

5.3. Organizacija i javnost rada državne revizorske institucije u Srbiji

Državna revizorska institucija je najviši državni organ u Republici Srbiji u svojstvu

pravnog lica. Ona je za obavljanje poslova iz svoje nadležnosti odgovorna Narodnoj skupštiniRepublike Srbije. Zakonom je državnoj revizorskoj instituciji data institucionalna nezavisnost u

radu na izvršnu vlast i druge subjekte koji su predmet revizije. Zakonom o državnoj revizorskojinstituciji regulisana je oblast državne revizije i to: osnivanje i delatnost, pravni položaj,nadležnost, organizacija, način rada i druga pitanja od značaja za rad institucije, kao i prava iobaveze subjekta revizije.

Osnovni ciljevi državne revizije treba da budu: formiranje izražavanje nezavisnogrevizorskog mišljenja o regularnosti izvršenja javnih rashoda, formiranje izražavanje nezavisnogrevizorskog mišljenja o prezentovanim finansijskim izveštajima, o drugim aktima i radnjamasubjekata državne revizorske institucije kao i svrsishodnost upotrebe javnih sredstava,izveštavanje o ekonomičnosti, efikasnosti i efektivnosti korišćenja javnih sredstava, proveravanje

poslovanja javnih fondova u skladu sa zakonima i propisima, proveravanje poslovanja javnih preduzeća. U okviru nadležnosti državne revizorske institucije definisani su poslovi kojiobuhvataju planiranje i obavljanje revizije donošenjem podzakonskim i drugih akata radisprovodjenja zakona, podnošenje izveštaja narodnoj skupštini Republike Srbije i skupštinamalokalne vlasti, uzimanje stavova i davanje mišljenja u vezi sa primenom zakona a po potrebi pružanje stručne pomoći skupštini, vladi i drugim državnim organima na način na koji se neumanjuje nezavisnost DRI. Osnovni principi nezavisne revizije su proveravanja sistema



19

ovlašćenja u raspolaganju javnim sredstvima, proveravanje zakonskih procedura u postupku planiranja i odobravanje budžeta, proveravanje organizacije i sistema odgovornosti kod

subjekata državne revizije shodno zakonu, proveravanje fukncionisanje internih kontrolnihsistema, zatim računovodstvenih kontrola fizičkog obezbedjenja resursa i sistema ukupnognadzora upravljanja javnog sektora.

Subjekti revizije su: direktni i indirektni korisnici budžetskih sredstava Republike,teritorijalnih autonomij i lokalnih vlasti, u skladu sa propisima kojima se uredjuju budžetskisistem i sistem javnih prihoda i rashoda; organizacije obaveznog socijalnog obrazovanja;

budžetski fondovi osnovani posebnim zakonom ili podzakonskim aktom; Narodna banka Srbije,

u delu koji se odnosi na korišćenje javnih sredstava i poslovanja sa državnim budžetom; javna preduzeća, privredna društva i druga pravna lica koje je osnovao direktni, odnosno indirektni korisnik javnih sredstava; pravna lica kod kojih dikretni odnosno indirektni korisnici imaju

učešće u kapitalu, u upravljanju, pravna lica koja su osnovala pravna lica u kojima država imaučešća u kapitala, odnosno u upravljanju; pravna i fizička lica koja primaju od Republike,

teritorijalnih autonomija i lokalnih vlasti dotacije i druga bespovratna davanja ili garancije;

subjekti koji se bave prihvatanjem, čuvanjem, izdavanjem i korišćenjem javnih rezervi; političkestranke u skladu sa zakonom kojim se uredjuje finansiranje političkih stranaka; korisnicisredstava EU, donacija i pomoći medjunarodnih organizacija, stranih vlada i nevladinihorganizacija; ugovorna strana u vezi sa izvršenjem medjunarodnih ugovora, sporazuma,konvencija i ostalih medjunarodnih akata.

Instrumenti državne revizorske institucije za realizaciju svojih zadataka su Zakon održavnoj revizorskoj instituciji, podzakonska i druga akta koja donosi državna revizorskainstitucija shodno ovlašćenju iz člana 5. Zakona o DRI, standardi državne revizije, programiobrazovanja državnih revizora i programi ispita za sticanje zvanja državni revizor i državniovlašćeni revizor.



20

VI. Merenje efektivnosti državne revizije

6.1. Merenje efektivnosti prema OECD-u

Merenje efektivnosti je instrument za procenjivanje napretka prema iskazanim opštim i posebnim ciljevima programa, pretpostavljajući da su poznati strateški ciljevi. Prema OECD-u,

merenje efektivnosti pokriva ovih pet dimenzija:

Efikasnost – predstavlja vezu izmedju outputa i inputa, a meri se troškovima po jedinicioutputa, mora se procenjivati prema odredjenom merilu, tj prema jediničnoj ceni aktivnosti u prethodnom razdoblju ili jediničnoj ceni provodjenja sličnoj aktivnosti u drugom subjektu

Delotvornost- predstavlja opseg u kome programi postižu očekivane ciljeve ili ishode.

Delotvornost je najvažniji element vrednosti koja se dobija za novac u javnom sektoru. Dobra iliusluge mogu se pružati efikasno ali ako se ne postižu efikasni ciljevi i nezadovoljavaju korisnici javnih usluga, upotrebljeni resursi će u velikoj meri biti uzalud potrošeni.

Ekonomičnost – predstavlja pribavljanje odgovarajućeg kvaliteta i kvantiteta finansijskih,ljudskih i fizičkih resursa u odgovarajuće vreme i uz najmanji trošak, a može se procenjivatiputem ulaznih mera te sa uporedjivanjem sa normama i standardima.

Uskladjenost – institucije mogu delovati u skladu sa proračunskim i osnovnim zakonima i propisima, npr u vezi sa upravljanjem tokovima novca i pravodobnim plaćanjem kredita.

Kvalitetna usluga – u širem smislu odnosi se na delotvornost. Ovaj izraz se opšte koristi uužem smislu, povezanom sa hitnim potrebama korisnika kao što su pravodobnost, pristupačnost,pouzdanost i trajnost usluga.

Efektivnost je mešavina svih pomenutih dimenzija. Neke pojedinačne dimenzije su uinterakciji i mogu se medjusobno sukobiti. Na primer, moguće je da se poboljša kvalitet uslugaili uskladjenost ali samo uz praćenje troškova i smanjenje efikasnosti. Potrebno je naglasiti da jeefektivnost samo relativni koncept. U praksi da bi se procenilo jesu li rezultati dobri, srednji ili

loši, svako merilo treba uporediti sa nekom osnovom ili standardom.

6.2. Merenje efektivnosti i izveštavanje u javnom sektoru

Vlasnici i ostale interesne grupe ne dobijaju uvek najboju informaciju o tome kako

posluju tela javnog sektora. Ako na primer dobiju izveštaj o sistemima i procedurama, ono je većna samom početku osudjeno na zaborav. Ako dobiju izveštaj o konkretnim postignutim



21

rezultatima, odnos se menja. Izveštavanje bi kako interno tako i eksterno trebalo interesnim

stranama dati pravu sliku bilo dobru ili lošu o poslovanju nekog subjekta. Dobro izveštavanjemora uzeti u obzir sve elemente efektivnosti. Mere efektivnosti trebaju pružiti potpunijuinformaciju o efektivnosti državnih subjekata nego što pružaju tradicionalni proračunski ifinansijski izveštaji i pregledi. Elementi efektivnosti mogu se meriti iz različitih, ali medjusobno povezanih razloga kao na primer, radi razvoja politika koje dovode do rezultata i pružanjainformacija internim menadžerima za donošenje odluka i izveštavanju spoljnih interesnih grupasa svrhom ispunjavanja odgovornosti. Finansijsko merenje i izveštavanje dobro su razvijeni, dok se mere i okvir za izveštavanje za nefinansijsku efektivnost još razvijaju. R azvoj i usvajanje

zajedničkih mera i okvira izveštavanj od kritične je važnosti. To zahteva pokretačku snagu, voljuza eksperimentisanjem sa različitim načinima izveštavanja i prihvatanja rizika da neki pokušajiza poboljšanje izveštavanja možda neće uspeti. Zbog čestog nedostatka takvih inicijativa u javnom sektoru još uvek teško je ponuditi detaljne standardne o finansijskoj i nefinansijskojefektivnosti.

Javni sektor treba efektivno izveštavati o efektivnosti kako bi se spoljnim interesnimstranma omogućilo da prosude o uspešnosti javnih subjekata, odnosno o rezultatima koji su onipostigli javnim sredstvima i kako bi se odrazilo na svrsishodnost zakonskih propisa i smislenost

političkih smerova. Na taj način se ujedno kod interesnih strana potiže ugled, ali i njihovo

razumevanje za eventualne tendencije povećanja javnih troškova. Dobro obavljeno izveštavanjeo efektivnosti ujedno će rezultirati većim uvažavanjem interesnih strana koje će reviziju videtikao dobru reakciju na povećanje javne potrošnje ali i medjunarodnim prepoznavanjem razvoja

struke. Objavljivanje može biti korisno u kontrolne svrhe i zbog svoje obrazovne uloge jer donosi uvodjenju kulture koja teži postizanju uspešnosti. Sa druge strane postoje rizici od

nekorektne upotrebe informacija ako se zanemare njena prirodjena ograničenja, te oddemotivacije osoblja nepoštenim kritikovanjem

6.3. Merenje efektivnosti državne revizije

Meriti efektivnost institucije i programa koji proizvode javnu vrednost nije jednostavno,

zato što je teško odrediti pomoću kojih pokazatelja meriti, kako možemo znati da li je efektivnostodrživa i kako znati da li je alokacije resursa bila uspešna. Merenje efektivnosti obično se

obavlja pomoću kvantitativnih i kvalitativnih pokazatelja. Korišćenje pokazatelja pomaže uodredjivanju odgovora na pitanje o tome kada je odredjena aktivnost bila uspešna a kadaneuspešna. Pokazatelji efektivnosti definisani kao inputi, proizvodi, rezultati, opšti su instrumentiza merenje glavnih varijabli povezanih za postizanje ciljeva i koje zauzvrat predstavljaju

konkretne kvalitativne i kvanitativne izražaje o tome šta treba postići u odnosu na specifične iutvrdjen ciljeve.



22

Osnovni ciljevi koje državne revizije trebaju postići zadati su zakonima na temelju kojisu osnovane dok se specifični ciljevi odredjuju zavisno o državnim politikama, fiskalnoj situacijii situacijama koje proizilaze iz spoljnog okruženja. S obzirom na vreme pre nastanka promene uokruženju, vremenski raskorak izmedju rezultata i outputa kao i s obzirom na druge činiocedržavne revizije moraju sastavljati srednjoročne i dugoročne planove sa vremenom promatranjakoje se proteže kroz nekoliko fiskalnih godina. S toga je logično da svoje pokazateljeefektivnosti i kvantitativne ciljeve za merenje rezultata odred juju na godišnjoj osnovi. To imomogućuje da poprave svoje outpute u kvantitativnom i kvalitativnom smislu te da promatrajupokazatelje efektivnosti i kvantitativne ciljeve kroz uporedjenje ciljeva i postignutih rezultata

svake godine i analiziranje razloga ako su ciljevi ispunjeni znatno ispod očekivanog. Kao rezultatinstitucije moraju sistematski i konzistentno formirati godišnji plan u skladu sa ciljevima koje su postavile u srednjoročnim i dugoročnim planovima.

Na temelju odnosa izmedju svrhe i ciljeva radni ciklus revizorske institucije sastoji se od

četiri osnovna elementa gledajući u smeru odozgo prema dole: ostvarivanje rezultata, stvaranjeoutputa, organizacijski menadžment i ulaganje resursa. Za postizanje odredjenih rezultataneophodno je sistematično i konzistentno analizirati hijerarhijski odnos izmedju svrhe i ciljeva unavedenom smeru.

6.4. Ograničenja i perspektive državne revizije u Srbiji

Postojanje državne revizorske institucije veoma je značajno da bi se adekvatno kreirao

budžet, stvorila klima koja omogućava stabilnost i stvara područje pogodno za ekonomičnoulaganje tj trošenje sredstava. DRI kao vrhovna institucija kontrole državnih finansija važan jesegment u reformi države. Ona treba da predstavlja infrastrukturu kontinuelne kontrole javnih

prihoda i javnih rashoda i suzbijanje korupcije. Ona nezavisno i nepristrasno bez bilo čijihspoljnih uticaja treba da vrši proveravanje sistema odgovornosti u kontroli ostvarivanja javnih prihoda u izvršavanju javnih obaveza i u zakonskom raspolaganju javnih prihoda. Državnarevizorska institucija svoju zakonsku i profesionalnu funkciju treba da izvršava proveravanjemfunkcionisanja sistema odgovornosti na svim nivoima državne uprave, proverava ogovornost zanaplatu upravljanja javnim resursima i trošenju javnih resursa, direktno utiče na pogoršanjesistema odgovornosti i eliminisanje korupcije u javnom sektoru treba da doprinosi jačanju

budžetske kontrole, ostvarivanju dugoročne ekonomske, socijalne i monetarne stabilnosti zemljeu javnom sektoru. Svojim radom DRI treba da pokaže i dokaže svoj rejting da stvori poverenje usvoj rad na osnovu čega skupština treba da podrazumeva da je DRI odgovorna i kompetentnainstitucija koja doprinosi njenim nadzornim funkcijama. Zadatak DRI je da sledi odluke narodne

skupštine Republike Srbije u oceni kako ministarstva realizuju budžet, aktivnosti u toku procesarevizije a da pri tome polazna osnova budu materjalnost i izloženost riziku.



23

Dobra organizacija, fleksibilna podela rada, povoljna finansijska pozicija, obezbedjuju

efikasno i efektivno izvodjenje posla. Uz pomoć standarda i upustava obezbedjuje se dobar kvalitet kao i neophodno je stvoriti uslove i obezbediti motivaciju za otvorenu razmenu

informacije. U našoj zemlji nužne su izmene zakona i privrednim društvima, zakona oračunovodstvu i reviziji i zakona o državnoj revizorskoj instituciji. Interna revizija jeneadekvatno definisan zakonom o privrednim društvima, umesto da funkcioniše kao instrumenmenadžmenta u proveranju internih kontrolnih sistema i predlaže mere i aktivnosti za njihovo brzo otklanjanje, ona se pretvara u instituciju nadzora menadžmenta umesto nadzornog odbora. Na ovaj način se utiče na slabljenje internih kontrolnih sistema.

Državna revizorska institucija treba da bude zasnovana na znanju i da se oslanja na

sposobnost zaposlenih tj kompetentnost. Ona treba da obezbedi integritet, kredibilitet i

nezavisnost i da na taj način stvara poverenje u svoj rad od strane društva. Objektivnost je veomabitan faktor i stoga sva komunikacija usmena i pismena treba da se vodi na fer i neutralan način ucilju ostvarenja veće tačnosti i pouzdanosti.

Maksimalni efekti i najbolji rezultati mogu se očekivati jedino ako su prisutnamedjusobna saradnja u timu, ako se uvažavaju medjusobne lične sposobnosti, ako se unapredjuju

znanja u cilju povećanja zajedničke efikasnosti. Rast poverenja i zadovoljstva u poslu jeposledica otvorenosti jasne komunikacije i visokog nivoa tolerancije. Zavist, zloba, netrpeljivost

i podmetanje ne smeju da budu osobine revizora, jer iste ne vode prosperitetu već značajnoograničavaju efikasan rad institucije.

Osnovni ključni problem sa kojim se DRI danas susreće je nedostatak odgovarajućeg poslvonog prostora. Pomenuti problem je prisutan još od samog osnivanja institucije. I pored

zakonske obaveze vlade Republike Srbije da reši problem, njegova realizacija se još uvek ne vidii pored stalnih obećanja. Pomenuti problem u najvećoj meri uslovljava i usporava sve drugeaktivnosti državne revizorske institucije. Pomenuto se odnosi na zapošljavanje potrebnog brojarevizorskog kadra, na njihovu obuku i uključivanje na redovan proces rada državne revizije.Pomenuti problemi su prioriteti budućeg rada državne revizorske institucije.



24

VII. Revizija poslovanja javnog sektora – osnova za podsticanje

rasta poverenja u poslovni ambijent u Republici Srbiji

U toku petog talasa integracija evropska tržišta su doživela značajne promene a težištaaktivnosti korporacija veže se za korporativno upravljanje i potrebu uvećanja imovine akcionara.

Većina velikih evropskih korporacija otpočela je sa prodajom i ovajanjem svojih delova kaonačinom da se maksimizira vrednost imovine akcionara matične kompanije. Razvoj reforme javnog sektora kreće se u istom pravcu a to je bolje upravljanje ja vnim resursima uz istovremeno

smanjenje javnih rashoda što simultano treba da rezultira boljim zadovoljavanjem javnih potreba.U žiži korporativnog upravljanja u privatnom sektoru nalaze se nadzorni odbori i uprave društva.U javnom sektoru žarište je dispenzirano jer se oblik upravljanja proširuje i neekonomska područja uz ekonomski javni menadžment mora zadovoljiti razne političke i socijalne ciljeve.Održivi privredni rast i društvenu stabilnost može osigurati samo transparentna vlada. Razvijanje

nove prakse i procedure za upravljanje javnim sektorom jedan je od esencijalnih uslova da bi sevlada učinila odgovornom. Jedan od najvažnijih prioriteta razvojne strategije kod nas jesteubrzavanje procesa privatizacije koja predstavlja najbrži način da privučemo strane investicije u

mnogo većem obimu kao i da se izborimo za deo svetskih investicija koje odlaze u druge delovesveta.

U okviru reformskog scenarija koji predvidja razvojna strategija naše zemlje prisutna jeurgentna potreba za stranim investicijama koje su neophodne ne samo zbog povećanjazaposlenosti već i naglašene potrebe da tehnološki modernizujemo našu izrobovanu industriju saosnovnim ciljem podizanjem njene konkuretnosti na javnom tržištu. Reforma javnog sektora

mora biti celovita, obuhvatiti sve njegove segmente preduzeća, državna i komunalna, socijalnefondove, javne službe, i biti povezana sa privatizacijom i tržištom kapitala. Načinikorporativizacije i privatizacije javnih preduzeća ne mogu se opredeliti ne uvaži li se činjenica dareforma javnog sektora podrazumeva sagledavanje celine prioriteta i povezanih zahteva u

različitim ili istim segmentima javnih sektora.

7.1. Osnovne karakteristike, nadležnosti i odgovornosti javnog preduzeća

Podje li se od činjenice da obavljanje delatnosti javnog preduzeća na neadekvatan načinizaziva nezadovoljstvo kod gradjana uz čestu pojavu javnog reagovanja sasvim je jasno da je na javnom preduzeću posebna odgovornost na informisanju javnosti o radu i poslovanju tih preduzeća. Kao bitne zajedničke karakteristike javnih preduzeća mogu se navesti sledeće:obezbedjenje proizvoda i usluga od elementarnog značaja za odredjenu zajednicu, monopolski ilineki drugi privilegovani status na tržištu stečen uz podršku vlasti, predmet su javnog regulisanja.



25

Da bi preduzeće uspešno poslovalo i izvršavalo planirane zadatke neophodno je da svomradu stalno pruža informacije relevantnim strukturama odgovornim za rad i nadziranje javnim preduzećem, pri čemu se nadzor definiše kao detaljno i sistematsko nadgledanje izvršen ja bilo

kog posla ili zadatka odgovornog lica ili druge aktivnosti preduzeća. Osnovni cilj nadzora je daotkriju i nadležnim organima i prijave moguće prevare ili druge nezakonite aktivnosti kao i da preduzmu mere za disciplinsko kažnjavanje i otpuštanje lica koja su u izvršavanju svojih poslovaučinile povrede radne obaveze. Nadzorni odbor i urpava su u ispunjavanju svojih obaveza iodgovornosti dužni podsticati na odgovorno korišćenje i kontrolu imovine resursa javnog preduzeća. Organe javnog preduzeća prema članu 4. Zakona o javnim preduzećima čineSkupština, nadzorni odbor i menadžment.

7.2. Aktuelno stanje javnog sektora u Republici Srbiji i ciljevi kompleksne

reforme javnog sektora

U javnom sektoru su usidreni ekonomska nestabilnost i prepreka investicijama koje

omogućuju reindustrijalizaciju i razvoj. Na sagledavanje celine prioriteta i povezanih zahvata urazličitim ili istim segmentima javnog sektora odnosi se reforma javnog sektora. Povezanostreformi javnog sektora sa jedne strane i tržišta kapitala sa druge predstavljaju nužnost povezanihzahvata u javnom sektoru. Javnim reformama je neposredno uslovljeno povećanje stranihinvesticija kao i obima i šarolikosti domaće štednje. Bez adekvatnih reformi u upravljanjudržavnom imovinom i gradskom rentom nema ni neophodne redukcije javnih rashoda. U javnom

sektoru Republike Srbije sve dosadašnje reforme bile su samo kratkoročne zbog čega nije sniženobim javne potrošnje, lako se kreiraju pritisci prema budžetu, gotovo je permanentna klimapredizborne nediscipline.

Strateško opredeljenje Republike Srbije je da najkasnije do 2010. god. dobije za našuzemlju veoma važan status u EU. zbog činjenice što se tada otvaraju mogućnosti korišćenjapredpristupnih fondova primarno u oblasti infrastrukture, ruralnog i regionalnog razvoja te u

oblasti ljudskog resursa.

7.3. Aktivan pristup reformi javnog sektora

Nedostatak konsenzusa o strateškim principima razvoja kao unutrašnje politike, okolnostiuzrokuju da i danas imamo pitanja za privatizaciju javnog sektora, restruktuiranja realnog i

socijalnog sektora i monetarnu stabilnost. Strateška javna preduzeća i ogroman broj komunalnih preduzeća nisu ni otpočela proces privatizacije restruktuiranja i reorganizacije. Tranzicionezemlje primenjivale su uglavnom dva modela privatizacije. Pri čemu oba podrazumevaju da



26

javna preduzeća ostanu otvorene korporacije prisutne na domaćim i inostranim berzama. Prvimodel se svodi na medjunarodne tendere za prodaju paketa akcija strateškom investitoru uzpodelu jednog dela kapitala zaposlenim i gradjanima primenom posebnih tehnika. Drugi model

se koristi na inicijalnu javnu ponudu akcija. Neophodno je u našim uslovima insistirati nakonceptu novog javnog menadžmenta. Stimulisanje efikasnijeg upravljanja s ciljem postizanjaboljih rezultata u poslovanju javnog sektora osnovna je karakteristika novog radnog

menadžmenta. Uvodjenje novih i ponašanja karakterističnih za preduzetničkih sektora naglašavase uloga preduzetničkog sektora u obavljanju odredjenih usluga javnog sektora.

7.3.1. Koncept novog javnog menadžmenta

Proces uvodjenja tržišnih kriterijuma ponašanja predstavlja ključni sadržaj skupa

administrativnih i finansijskih reformi javnih sektora zajednički objedinjenim konceptom novim javnim menadžmentom. Koncept novog javnog menadžmenta uključuje sl. reformske procese:

1) repozicioniranje države i modifikovanje njeje uloge u sistemu- država se tretira kao poslovnisubjekt koji kontinuirano i učinkovito posluje;

2)uskladjivanje poslovanja opšte državne sa tržišnim kriterijumima ponašanja, korišćenjeoutsourcinga za usluge javnog sektora, privatizaciju trogovinskih društava u državnomvlasništvu te ulaganja u modelima javnog privatnog partnerstva;

3)podsticanje efikasnijeg upravljanja na osnovu procene učinka, profesionalizacijom poslova

kroz institucionalnu podršku, nezavisnih specijalizovanih agencija;

4)reformisanje državnog računovodstvenog informacionog sistema u skladu sa praksom u preduzetničkom računovodstvu.

Jedno od vrlo značajnih područja uvodjenja tržišnih principa u javni sektor jeisključivanje sporednih delatnosti iz poslovanja državnih jedinica. U kontekstu isključivanjadelatnosti sve je intezivnija saradnja javnog i privatnog sektora, odnosno specijalizovanih

preduzetnika. Njihovom specijalizacijom u tim područjima osigurava se efikasnije i racionalnije

obavljanje pojedinih sporedniih segmenata poslovanja. Ovaj proces značajn je jer implicira

uvodjnje tržišnih kriterijuma ponašanja i merenja učinkovitosti u javni sektor. 7.3.2. Outsourcing

Razvijen i sve više rasprostranjen oblik saradnje javnog i privatnog sektora u izvršavanjufunkcije države kojoj u značajnoj meri upućuju oblik privatizacije obavljanja sporednihdelatnosti koje su danas u ekskluzivnom domenu jedinice javnog sektora. Jedan od tih oblika je



27

outsourcing, vrlo raširen u svetu koji je globalizacijom dobio i novu ekonomsku dimenziju.

Outsourcingom u javnom sektoru može se smatrati ugovaranje ili prepuštanje delova poslova ilicelih poslova privatnim subjektima uz preuzimanje ovlašćenja državne ili lokalne uprave uodredjenom delokrugu funkciji ili procesu. Sa dva aspekta se mogu širom sveta sagledati ciljevioutsourcinga: gledište povećanja efikasnosti u pojedinim sredinama s jedne strane i aspekttransformacije sa druge.

U mogućnostima korišćenja outsourcinga potrebno je razlikovati poslove koji se mogu

uključiti u outsourcing i poslova koji to ne mogu. Poslovi se u osnovi dele na procesne i projektne. Obeležja procesnih poslova je njihovo ponavljanje u kraćem vremenskom razdoblju,standardizovani su, nisu kreativni, dokumentovani te da odstupaju i ne menjaju se promenom

ljudi koji ih obavljaju. Projeknti poslovi su jedinstveni i obavljaju se i dogadjaju u dužemvremenskom razdoblju, otežana je njihova dokumentovanost i standardizacija jer se ne ponašajuuvek u istom obliku. Zavisi od osoba koji ih obavljaju i njihove kreativnosti. Osnovni cilj

outsourcinga u preduzetničkom sektoru je povećanje produktivnosti a time i povećanje profita. U javnom sektoru ovi učinci mogu se smatrati u kontekstu snižavanja troškova i povećanjaefikasnosti javnog sektora. Osnovni cilj uvodjenja outsourcinga u lokalne samouprave bilo je

povećanje efikasnosti i produktivnosti birokratije. Posebno smanjenje troškova poslovanja putemoutsourcinga pomoćnih procesnih poslova, informatičke usluge, održavanje web stranica te

usluga ih komunalne oblasti, komunalno obezbedjenje, te kroz smanjivanje obima ne važnih poslova čime se može poboljšati usluga do konačnih korisnika.

7.3.3. Javno privatno partnerstvo

Saradnja izmedju tela javne vlasti sa privatnim sektorom podrazumeva i javno privatno

partnerstvo koje se počinje javljati 90-ih god. XX veka zahvaljujući čitavom nizu okolnosti kojeuključuju znatnu prednost države da u svoje projekte uključi privatne preduzetnike. Premaevropskoj komisiji javno privatno partnerstvo podrazumeva razilčite oblike saradnje izmedjusubjekata javnog sektora i privatnog preduzetništva čiji je cilj osigurati finansiranje, izgradnju,obnovu, upravljanje i održavanje gradjevina ili pružanje usluga. U najširem smislu JPP mogli bismo def inisati kao skupinu zajedničkih inicijativa javnog sektora te privatnog profitnog ineprofitnog sektora u kojima svaki subjekt doprinosi odredjene resurse i sudeluje u planiranju i

odlučivanju. Pod pojmom javnog privatno partnerstvo danas u užem smislu podrazumevajukooperativni poduhvati u sklopu kojih javni privatni sektori uključuju resurse i znanja kako bikroz prikladne alokacije resursa, rizika i nagrada zadovoljili neku javnu potrebu. Tako privatni

sektor može angažovati svoje resurse i veštine u pružanju usluga koje tradicionalno obezbedjuje javni sektor. Pojam partnerstva naglašava novi kvalitet odnosa izmedju države i preduzetnika,koji je znatno više uravnotežen kroz podele rizika i nagrada u odnosu na predjašnje uske



28

ugovorne odnose iz područja javne nabavke. Važan je aspekt javnog privatnog partnerstva injegova načelna koncepcijska otvorenost i dugoročna saradnja.

Partnerstvo obuhvata dve dimenzije. Stratešku i operativnu. Strateški nivo se odnosi nakoordiniranje političkih ciljeva i odredjivanja prikladnih uloga svakog partnera a operativni nivo

se bavi realizacijom i provodjenjem predvidjenih projekata. Krucijalnim tačkama uspeha reforme javnog sektora smatra se jačanje odgovornosti javnog menadžmenta, utvrdjivanje i primenastandarda kvaliteta, merenje rezultata delovanja po aktivnostima i programima, uvodjenje nekih

tržišnih mehanizama sa cilje smanjenja troškova, primenjivanje različitih menadžerskih alataprivatnog sektora u javnom sektoru i utvrdjivanje odgovornosti za upotrebu javnih resursa.

Javno privatno partnerstvo se u mnogim zemljama pokazalo kao veoma koristan i

fleksibilan način angažovanja kapitala, znanja, veština i drugih lokalnih i stranih potencijala.Ono se može ostvarivati institucionalno i osnivanjem zajedničkog preduzeća ili ugovornim

regulisanjem ulaganja u zajdnički poslovni poduhvat. Od interesa partnera zavisi način na koji će

se regulisati svoje odnose vodeći računa da to bude najefikasniji i najracionalniji pristup sa štomanje administratiranja i troškova, doprinoseći time poboljšanju ekonomske efikasnosti.



29

Zaključak

U ovom radu je objašnjen rad državne revizije i njenih institucija. Takodje, kao i što temaglasi, njen uticaj i uloga u podsticaju rasta poverenja države i njenih činioca na rad državnerevizije. Napomenuli smo njene osnovne faktore, odnosno pojasnili, da se ona obavlja isključivou ime i na račun države, te da je obavljaju vrhovne revizorske institucije. Područje rada državnekancelarije za reviziju definisano je Zakonom u državnoj reviziji. Objašnjena je uloga revizora,koja se više neograničava na ispitivanje finansijskih izveštaja i transakcija, već obuhvata iocenjivanje upravljačkih postupaka. Državni revizori su ti koji ukazuju na utvrdjene greške uupravljanju javnim sredstvima i daju preporuke za poboljšanja, što i jeste tema našeg rada, gde jeopisano da prihvatanjem i primenom tih preporuka, izvršna vlast može povećati učinak ostvarivanja zadatih ciljeva u upravljanju javnim sektorom. Organizacija i javnost rada državnerevizije u zemljama razvijene tržišne privrede regulisan je mahom zakonskim putem radi

obezbedjenja ovlašćenja kompletan pristup svim dokumentima i informacijama. TakoĎe jepotrebna,i nezavisnost vrhovnih revizorskih institucija koja se može meriti u smislu poštovanjafunkcionalne, operativne i finansijske nezavisnosti. Da bi se zadovoljili ciljevi državnogrevidiranja, svi prihodi, rashodi, imovine i obaveze javnog sektora moraju biti revidirani na

efektivan način. U mnogim zemljama značajne javne usluge pružaju organizacije, odnosnoinstitucije čije se aktivnosti ne odražavaju u potpunosti u državnom proračunu.TakoĎe jeukazano na značaj Javnog sektora da treba efektivno izveštavati o efektivnosti kako bi sespoljnim interesnim stranama omogućilo da prosude o uspešnosti javnih subjekata, odnosno orezultatima koji su oni postigli javnim sredstvima i kako bi se odrazilo na svrsishodnost

zakonskih propisa i smislenost političkih smerova. Došavši do segmenta Vrhovne revizorske

institucije, uvidjamo redove koji nam davaju poprilično jasne odgovore na njenu funkciju iznačaj. Naime, ona predstavlja jedan od najvažnijih kontrolnih instrumenata trošenja finansijskihsredstava, no povrh svega, ona je profesionalna, stručna i nezavisna institucija, osnovana da parlamentu da mišljenje zasnovano na odgovarajućim dokazima o trošenju sredstava iz budžetasa jedne strane, kao i u kojoj meri su ona uskladjena sa usvojenim normama od strane parlamenta

sa druge strane. Što kasnije govori, da, zadatak Vrhovne revizorske institucije je da ispita iinformiše parlament o načinu na koji su korišćena državna sredstva pri realizaciji vladinih

programa i aktivnosti, o stepenu usaglašenosti poslovanja sa zakonskim propisima, kao i pouzdanosti finansijskih izveštaja poslovnih subjekata javnog sektora. Takodje spominjemoINTOSAI standarde, koji predstavljaju jedan od instrumenata u radu državne revizije. Opštistandardi podrazumevaju da revizori vrhovne revizorske institucije moraju imati odredjene

stručne sposobnosti, tj kompetentnost da rade sa dužnom pažnjom. U našem, domaćem javnomsektoru, pronalazimo nestabilnost i mnoge prepreke koje onemogućuju reindustrijalizaciju i daljureformu, što nam govori da nam je strateško opredeljenje status u EU, jer nam se tada otvarajumnoge mogućnosti korišćenja fondova za razvoj mnogih javnih sektora.



30

Literatura

1. Prof. dr Slobodan V. Vidaković, Revizija – osnova kompetentnosti, kredibiliteta, poverenja,

Novi Sad, 2009

2. Grupa autora, Državna revizija, Masmedia, Zagreb, 2007

3. Prof. dr Mitrović – Šaponja Ljiljana, Sretenović Radoslav, Državna revizija u Srbiji – stanje i

očekivanja, Zbornik radova sa 40. Simpozijuma, SRRR Srbije, Zlatibor, maj 2009.

4. Grupa autora, Javno – privatno partnerstvo u funkciji savremenog društvenog – ekonomskog

razvoja, časopis „Računovodstvo”, Beograd, broj 10 – 12, 2010.

uloga drzavne revizije u podsticanju rasta poverenja

Documents