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  • RECUEIL DES NORMES COMPTABLES POUR LES TABLISSEMENTS PUBLICS

    Organismes viss larticle 1er, alinas 4 6, du dcret du 7 novembre 2012 relatif la gestion budgtaire et comptable publique, lexclusion des tablissements publics caractre administratif qui appliquent le Plan comptable unique des organismes de scurit sociale (PCUOSS)

    OCTOBRE 2017

  • 1

    Le prsent recueil de normes comptables se compose :

    dune introduction,

    de normes comptables, prsentes selon la structure suivante :

    un expos des motifs, qui claire les dispositions normatives, expose les ventuelles spcificits dans le domaine considr, explique les choix oprs et positionne la norme par rapport aux autres rfrentiels comptables existants ;

    les dispositions normatives elles-mmes, gnralement divises en quatre parties :

    1. Champ dapplication et dfinitions

    2. Critres de comptabilisation

    3. valuation lors de la comptabilisation initiale et la date de clture

    4. Informations fournir dans lannexe

    dun glossaire.

    Du point de vue du statut des documents rassembls dans ce Recueil, lintroduction du Recueil, lexpos des motifs des normes ainsi que les illustrations des normes ne revtent pas un caractre normatif.

  • 2

    MISES JOUR

    Avis du Conseil de normalisation

    des comptes publics

    Date de larrt portant modification du Recueil des normes comptables pour les tablissements

    publics

    Date dapplication

    Avis n 2017-01 du 3 juillet 2017 relatif au prlvement exceptionnel sur le fonds de roulement des tablissements publics

    2 octobre 2017 Les dispositions sont applicables compter du 1er janvier 2017 (comptes clos le 31 dcembre 2017).

  • 3

    SOMMAIRE

    Introduction 4

    Norme n 1 Les tats financiers 11

    Norme n 2 Les charges 27

    Norme n 4 Les produits 37

    Norme n 5 Les immobilisations incorporelles 46

    Norme n 6 Les immobilisations corporelles 59

    Norme n 7 Les immobilisations financires 85

    Norme n 8 Les stocks 97

    Norme n 9 Les crances de lactif circulant 110

    Norme n 10 Les composantes de la trsorerie 119

    Norme n 11 Les dettes financires et les instruments financiers terme 127

    Norme n 12 Les passifs non financiers 143

    Norme n 13 Les engagements mentionner dans lannexe 152

    Norme n 14 Changements de mthodes comptables, changements destimations comptables et corrections derreurs

    160

    Norme n 15 vnements postrieurs la clture 171

    Norme n 17 Les biens historiques et culturels 179

    Norme n 18 Les contrats concourant la ralisation dun service public 190

    Norme n 19 Les contrats long terme 206

    Norme n 20 Les financements dactifs 224

    Norme n 21 Les quotas dmission de gaz effet de serre 231

    Glossaire 242

    Une correspondance existe entre la numrotation des normes du Recueil des normes comptables de ltat et celles du Recueil des normes comptables pour les tablissements publics. Les normes 3 Les produits rgaliens et 16 Information sectorielle du Recueil des normes comptables de ltat nont pas dquivalence dans le Recueil des normes comptables pour les tablissements publics ; ce dernier ne comporte donc ni de norme 3, ni de norme 16.

  • INTRODUCTION

  • 5

    Sommaire

    INTRODUCTION .......................................................................................................... 6

    1. CHAMP DAPPLICATION ..................................................................................................... 6 1.1. Entits ................................................................................................................................................ 6 1.2. Comptes ............................................................................................................................................. 6

    2. PRINCIPES GNRAUX, CARACTRISTIQUES QUALITATIVES DES TATS FINANCIERS ET CONTRAINTES PRENDRE EN CONSIDRATION ............................. 7

    2.1. Principes gnraux ........................................................................................................................... 7 2.2. Caractristiques qualitatives des tats financiers ......................................................................... 7 2.3. Contraintes prendre en considration .......................................................................................... 8

    3. ACTIVITS ASSUJETTIES LIMPT SUR LES SOCITS ............................................ 9 4. POSITIONNEMENT DE CHACUNE DES NORMES PAR RAPPORT AUX AUTRES

    RFRENTIELS COMPTABLES .......................................................................................... 9 5. DATE DAPPLICATION ....................................................................................................... 10

  • 6

    INTRODUCTION

    Selon le deuxime alina de larticle 47-2 de la Constitution, Les comptes des administrations publiques sont rguliers et sincres. Ils donnent une image fidle du rsultat de leur gestion, de leur patrimoine et de leur situation financire .

    Par ailleurs, le dcret n 2012-1246 du 7 novembre 2012 relatif la gestion budgtaire et comptable publique, et notamment les articles 56 et 57, fait rfrence la comptabilit gnrale. Selon le dernier alina de larticle 56, et suivant en cela les orientations dj fixes pour ltat par la loi organique relative aux lois de finances du 1er aot 2001, Les rgles de comptabilit gnrale applicables aux personnes morales mentionnes l'article 1er ne se distinguent de celles applicables aux entreprises qu'en raison des spcificits de l'action de ces personnes morales. Ces rgles sont fixes selon des normes tablies dans les conditions prvues l'article 136 de la loi du 28 dcembre 2001 vise ci-dessus .

    Le prsent Recueil comporte un ensemble de normes comptables permettant aux entits entrant dans son champ dapplication de rpondre cette obligation.

    1. CHAMP DAPPLICATION

    1.1. Entits

    Le prsent Recueil sapplique aux entits vises larticle 1er, alinas 4 6, du dcret du 7 novembre 2012 relatif la gestion budgtaire et comptable publique, lexclusion des tablissements publics caractre administratif qui appliquent le Plan comptable unique des organismes de scurit sociale (PCUOSS).

    Par commodit, les entits entrant dans le champ dapplication du prsent Recueil sont qualifies dorganismes .

    1.2. Comptes

    Le Recueil prsente les dispositions de comptabilit gnrale sappliquant aux comptes individuels des organismes entrant dans le champ dapplication du Recueil. La comptabilit budgtaire en tant que telle nentre pas dans le champ dapplication du prsent Recueil.

    Les organismes devant tablir des comptes consolids en vertu des dispositions lgislatives1 appliquent les dispositions de linstruction n 08_017_M9 du 3 avril 2008 intitule Les comptes consolids dans les tablissements publics nationaux .

    1 Loi n 85-11 du 3 janvier 1985 relative aux comptes consolids de certaines socits commerciales et entreprises publiques modifi par larticle 136 - I de la loi 2003-706 du 1er aot 2003 de scurit financire.

  • INTRODUCTION

    7

    2. PRINCIPES GNRAUX, CARACTRISTIQUES QUALITATIVES DES

    TATS FINANCIERS ET CONTRAINTES PRENDRE EN

    CONSIDRATION

    Ltablissement des tats financiers des organismes repose sur le principe de continuit. Ces tats financiers respectent les principes gnraux issus de larticle 47-2 de la Constitution et prsentent les caractristiques qualitatives dcrites infra, sans hirarchie entre elles.

    2.1. Principes gnraux

    Sincrit

    La sincrit est lapplication de bonne foi des rgles et procdures comptables en fonction de la connaissance que les producteurs des comptes ont de la ralit et de la nature des oprations et vnements enregistrs.

    Rgularit

    La rgularit est la conformit aux rgles et normes comptables en vigueur.

    Image fidle

    Linformation prsente une image fidle des oprations, transactions et autres vnements quand elle en donne lutilisateur des comptes la meilleure reprsentation possible.

    2.2. Caractristiques qualitatives des tats financiers

    Neutralit

    Linformation comptable doit tre neutre, c'est--dire que sa prsentation ne doit pas tre influence par des jugements dopportunit.

    Pertinence

    Une information est pertinente lorsquelle est utile lapprciation des comptes, ou la prise de dcision de lutilisateur, en laidant valuer des vnements passs, prsents ou futurs ou en confirmant ou corrigeant leurs valuations passes. La clrit de linformation, c'est--dire le respect de dlais appropris dans la divulgation de linformation, participe de sa pertinence.

    Fiabilit

    Linformation est fiable lorsquelle est exempte derreurs, de biais significatifs et dincertitudes disproportionnes, et que les utilisateurs peuvent lui faire confiance pour prsenter une image fidle de lentit.

    Exhaustivit

    Linformation comptabilise dans les tats financiers doit tre exhaustive dans la mesure o une omission peut rendre linformation fausse ou trompeuse.

  • INTRODUCTION

    8

    Intelligibilit

    Linformation fournie dans des tats financiers doit tre comprhensible par les utilisateurs. cette fin, les utilisateurs sont supposs avoir une connaissance raisonnable du secteur public ainsi que de la comptabilit. Ceci nexclut cependant pas une information relative des sujets complexes, ds lors quelle doit figurer dans les tats financiers en raison de sa pertinence.

    Prudence

    La prudence est la prise en compte dun certain degr de prcaution dans lexercice des jugements ncessaires pour prparer les estimations dans des conditions dincertitude, pour faire en sorte que les actifs ou les produits ne soient pas survalus et que les passifs ou les charges ne soient pas sous-valus. La prudence ne doit pas porter atteinte la neutralit.

    Comparabilit

    Linformation comptable doit tre comparable dun exercice un autre afin de suivre lvolution de la situation de lentit et permettre la comparaison entre entits. La comparabilit suppose la permanence des mthodes, c'est--dire que les mmes mthodes de comptabilisation, dvaluation et de prsentation sont utilises par lentit dun exercice un autre.

    Prminence de la substance sur lapparence

    La comptabilisation et la prsentation des oprations et autres vnements doivent tre faits au vu de lanalyse de leur substance et de leur ralit conomique et juridique et pas uniquement selon leur qualification formelle.

    Spcialisation des exercices

    Le principe de spcialisation vise rattacher chaque exercice les charges et les produits qui le concernent effectivement et ceux-l seulement.

    Non-compensation

    Les lments dactif et de passif doivent tre comptabiliss sparment. Aucune compensation ne peut tre opre entre les actifs et les passifs ou entre les charges et les produits, sauf exception explicite des normes.

    Vrifiabilit

    La vrifiabilit est la qualit de linformation qui permet aux utilisateurs de sassurer de lexactitude de linformation financire. Une information est vrifiable si elle est base sur des pices justificatives externes ou internes ayant une force probante.

    2.3. Contraintes prendre en considration

    Les caractristiques qualitatives de linformation doivent tre appliques en tenant compte de deux contraintes ou limites.

  • INTRODUCTION

    9

    Rapport cots / avantages

    Linformation comptable entrane des cots : les avantages procurs par cette information doivent justifier ces cots.

    Importance relative

    Limportance relative doit tre prise en considration pour la prsentation et le classement des informations contenues dans le bilan et le compte de rsultat. Elle doit galement tre prise en considration dans le choix des informations prsentes dans lannexe. Une information est significative si son omission ou son inexactitude est susceptible dinfluencer lapprciation des dcisions prises par les utilisateurs des comptes.

    3. ACTIVITS ASSUJETTIES LIMPT SUR LES SOCITS

    Ce Recueil comporte essentiellement des dispositions comptables pour les organismes, et na pas vocation traiter des questions fiscales.

    Nanmoins, dans la mesure o certains organismes ont des activits soumises limpt sur les socits, les options comptables caractre fiscal offertes aux entreprises et figurant dans le Plan comptable gnral ont t maintenues afin de ne pas pnaliser lesdits organismes. Il sagit principalement de loption consistant comptabiliser en charges les frais dacquisition des immobilisations incorporelles, corporelles et financires, cette option ayant un caractre irrvocable.

    Une option a galement t introduite dans la norme 14 Changements de mthodes comptables, changements destimations comptables et corrections derreurs pour les organismes ayant des activits fiscalises et souhaitant bnficier dune dductibilit des charges dans le cadre de changements de mthodes comptables. Il est ainsi indiqu que, pour pouvoir faire l'objet d'une dduction du rsultat imposable, et conformment aux dispositions de l'avis du Conseil national de la comptabilit n 97-06, l'entreprise (ici lorganisme) peut comptabiliser l'impact du changement en compte de rsultat.

    Dans lhypothse o les normes du prsent Recueil napporteraient pas de rponse satisfaisante au regard des rgles fiscales des organismes soumis limpt sur les socits, lesdits organismes sont invits se rfrer aux dispositions du Plan comptable gnral.

    4. POSITIONNEMENT DE CHACUNE DES NORMES PAR RAPPORT AUX

    AUTRES RFRENTIELS COMPTABLES

    Jusqu la publication du dcret du 7 novembre 2012 relatif la gestion budgtaire et comptable publique, les normes comptables des tablissements publics sinspiraient des dispositions du Plan comptable gnral (PCG). Or la rfrence au PCG ne figure plus dans ce dcret, celui-ci renvoyant dsormais la comptence du Conseil de normalisation des comptes publics pour les questions de normalisation comptable. Afin de faciliter la transition, chacune des normes du Recueil identifie les principales diffrences avec le PCG.

  • INTRODUCTION

    10

    Compte tenu de la proximit des organismes entrant dans le primtre du Recueil avec ltat, il a t galement jug opportun de prsenter les lments de convergence ou de divergence avec les dispositions du Recueil des normes comptables de ltat. Les spcificits des organismes par rapport ltat sont galement mentionnes. Chacune des normes du Recueil prsente ainsi un commentaire sur ce point.

    Enfin, la comparaison avec les rfrentiels comptables internationaux de lIPSAS Board2 et de lIASB3, le cas chant, a galement t conduite pour permettre didentifier quels sont les carts principaux ou les lments traits dans les normes qui ne figurent pas dans ces rfrentiels.

    Lanalyse du positionnement des dispositions normatives par rapport aux autres rfrentiels comptables se trouve dans lexpos des motifs de chacune des normes. Cette comparaison a t mene en se fondant sur les rfrentiels comptables en vigueur en 2014.

    5. DATE DAPPLICATION

    Conformment aux dispositions de larrt du 1er juillet 2015 portant adoption du Recueil des normes comptables applicables aux organismes viss aux alinas 4 6 de larticle 1er du dcret n 2012-1246 du 7 novembre 2012 relatif la gestion budgtaire et comptable publique, les dispositions du prsent Recueil sont applicables aux tats financiers des organismes entrant dans le champ dapplication du Recueil compter...

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