normes et difficultés comptables

8/12/2019 Normes et difficults comptables

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IAS 12IAS 12

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IMPTS SUR LE RSULTATIMPTS SUR LE RSULTAT


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ObjectifObjectifLobjectif de lIAS 12 est de prescrire le traitement comptabledes impts sur le rsultat. La question principale en matire decomptabilisation des impts sur le rsultat est de dterminer

comment comptabiliser les consquences fiscales actuelles etfutures :

Du recouvrement (ou du rglement) futur de la valeur comptable

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situation financire dune entit ; et

Des transactions et autres vnements de la priode qui sontcomptabiliss dans les tats financiers dune entit.

La prsente norme impose une entit de comptabiliser lesconsquences fiscales des transactions et autres vnements de lamme faon quelle comptabilise les transactions et autresvnements eux-mmes.


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Champ dapplicationChamp dapplication

La prsente norme doit tre applique la comptabilisation desimpts sur le rsultat. Ces impt incluent :

Les impts nationaux dus sur la base des bnfices imposables,

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Les impts trangers dus sur la base des bnfices imposables,

Les retenues la source qui sont payable par une filiale, une

entreprise associe ou une coentreprise sur ses distributions de

dividendes lentit prsentant linformation financire.


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DfinitionsDfinitionsLe bnficecomptable

Est le rsultat net dune priode avant dduction de la chargedimpt.

Le bnfice

imposable

Est le bnfice dune priode, dtermin selon les rglestablies par les administrations fiscales et sur la base

desquelles limpt sur le rsultat doit tre pay.

La pertefiscale

Est la perte dune priode, dtermine selon les rgles tabliespar les administrations fiscales et sur la base desquelleslimpt sur le rsultat doit tre recouvr.

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Le pro uitdimpt Est gal (e) au montant total de limpt exigible et de limpt

diffr inclus dans la dtermination du rsultat net de lapriode.La charge

dimpt

Limpt

exigible

Est le montant des impts sur le rsultat payables

(rcuprables) au titre du bnfice imposable (perte fiscale)dune priode.

Les passifsdimptdiffr

Sont les montants dimpts sur le rsultat payables au coursde priodes futures au titre de diffrences temporellesimposables.


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Les actifsdimptdiffr

Sont les montants dimpts sur le rsultat recouvrables aucours de priodes futures au titre :

De diffrences temporelles dductibles ;

Du report en avant de pertes fiscales non utilises ; et

Du report en avant de crdits dimpt non utiliss.

Les

Sont les diffrences entre la valeur comptable dun actif oudun passif dans l'tat de la situation financire et sa basefiscale. Les diffrences temporelles peuvent tre :

Des diffrences temporelles imposables (cest--dire qui

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temporelles gnreront des montants imposables), ouDes diffrences temporelles dductibles (cest--dire qui

gnreront des montants dductibles dans la dterminationdu bnfice imposable.

La base

fiscale dunactif ou dun

passif

Est le montant attribu cet actif ou passif des fins fiscales.


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Impts sur le rsultat

Produit dimpt Charge dimpt

Chargedimpt

Produitdimpt

Produitdimpt

Chargedimpt

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Diffrencestemporellesimposables

Diffrencestemporellesdductibles

Report en avant depertes fiscales non

utilises Report en avant de

crdits dimpt nonutiliss

Est le montantdes impts surle rsultat

payables autitre du

bnficeimposabledune priode.

Est le montantdes impts surle rsultatrcuprablesau titre du

perte fiscaledune priode.


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Analyse de la base fiscale (BF)

Actifs Passifs

BF= Montant qui sera fiscalementdductible de tout avantage

conomique imposablequi ira lentit lorsquelle recouvrerala valeur comptable de cet actif

Si ces avantages conomiques nesont as im osables

1. Cas gnral :

BF= Valeur comptable Tout montant quisera fiscalement dductible au titre dece passif au cours des priodes futures

2. Cas des produits perus davance :

BF= Valeur com table Tout lment de

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BF= Valeur comptable produits qui ne sera pas imposable aucours des priodes futures

Si lentit ne peut pas dterminer facilement la base fiscale

Lentit doit comptabiliser un passif (actif) dimpt diffr chaque fois que lerecouvrement ou le rglement de la valeur comptable dun actif ou dun passifaugmentera (ou diminuera) les paiements futurs dimpt par rapport ce quils auraientt si un tel recouvrement (rglement) navait pas eu de consquence fiscale


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Cas dlments qui ne sont pas comptabiliss en tant quactifs ou en

tant que passifs, mais qui ont une base fiscale

(Exemple : Frais de recherche qui sont comptabiliss en tant que charges de la

priode de leur survenance)

Diffrence temporelle dductible = Valeur comptable Base fiscale

Valeur com table = 0

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Avec :

La base fiscale est le montant admis en dduction par les administrationsfiscales au titre des priodes futures

Actif dimpt diffr = Diffrence temporelle dductible Taux dimpt


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Cas de consolidation

Socitmre

F 1

F 1

F 1

Pays 1

Juridiction 1 : EF individuels 1, Dclaration fiscale 1.

Pays 3Juridiction 3 :

EF individuels 3, Dclaration fiscale 3.

Pays 2Juridiction 2 :

EF individuels 2, Dclaration fiscale 2.

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La socit mre dtermine des diffrences temporelles par comparaison entreles valeurs comptables des actifs et des passifs dans les EF consolids et la

base fiscale qui leur est attache :

1. Si les juridictions prvoient ltablissement dune dclaration consolide

(en Tunisie : rgime dintgration de rsultat). La base fiscale seraitdtermine de la dclaration fiscale consolide,

2. Sinon la base fiscale serait dtermine partir des dclarations fiscales

individuelles de chaque entit.


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Prise en compte dactifs et dePrise en compte dactifs et depassifs dimpt exigiblepassifs dimpt exigible

Limpt exigible de la priode et des priodes

prcdentes doit tre comptabilis en tant quepassif dans la mesure o il nest pas pay.

Si le montant dj pay au titre de la priode

Charges dimpt

Passifs dimptexigible

Actifs dimpt

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montant d pour ces priodes, lexcdant doittre comptabilis en tant quactif.

Produits dimpt

Lavantage li une perte fiscale pouvant tre reporte en arrire

pour recouvrer limpt exigible dune priode antrieure doit tre

comptabilis en tant quactif (actuellement nest pas autoris en

Tunisie. Toutefois, le projet de la loi des finances pour la gestion de

lanne 2011 prvoit lautorisation de ce traitement).


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valuation dactifs et de passifsvaluation dactifs et de passifsdimpt exigibledimpt exigible

Actifs Passifs

Doivent tre valus au

montant que lon sattend

Doivent tre valus au montant

que lon sattend payer aux

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fiscales en utilisant les taux

dimpt et les rglementations

fiscales qui ont t adopts

ou quasi adopts la fin de

la priode de prsentation delinformation financire.

utilisant les taux dimpt et les

rglementations fiscales qui ont

t adoptsou quasi adopts

la fin de la priode de prsentation

de linformation financire


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Prise en compte dactifs et dePrise en compte dactifs et depassifs dimpt diffrpassifs dimpt diffr

Actifs Passifs

Diffrence temporelle dductible= Valeur comptable Base fiscale

Taux dimpt

Diffrence temporelle imposable= Base fiscale Valeur comptable

Taux dimpt

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Exception Exception

Lactif dimpt diffr gnr par lacomptabilisation initiale dun actif ou dunpassif dans une transaction qui : Nest pas un regroupement dentreprises

; et Au moment de la transaction, naffecte ni

le bnfice comptable, ni le bnficeimposable (perte fiscale).

Le passif dimpt diffr est gnr par : La comptabilisation initiale du goodwill ; ou La comptabilisation initiale dun actif ou

dun passif dans une transaction qui :

Nest pas un regroupement dentreprises,et au moment de la transaction, naffecte ni

le bnfice comptable, ni le bnficeimposable (perte fiscale).


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Certaines diffrences temporelles se produisent lorsque le produit (ou lacharge) est compris (e) dans le bnfice comptable dune priode (on peutles considrer comme des diffrence temporaires)

1. Les intrts courus et comptabiliss dans le bnfice imposable lors deson encaissement. Dans ce cas la base fiscale des priodes qui y sont

rattaches naffectent pas le bnfice imposable tant quil ne sont pasencaisss.

Diffrence temporelle imposable (Valeur comptable Base fiscale).

Passif dimpt diffr.

Cas des diffrences temporelles imposables

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2. Les frais de dveloppement inscrits lactif et amortis sur les priodesfutures pour la dtermination du bnfice comptable mais qui sontdduits du bnfice comptable de leurs engagement.

Diffrence temporelle imposable (Valeur comptable Base fiscale).

Avec : Valeur comptable = Valeur dorigine Amort comptabilises

Base fiscale = 0 (dj dduits du bnfice imposable de leurs

date dengagement)

Passif dimpt diffr.


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3.Instruments financiers (IAS 32)

Instrument financierComposante passif Comptabilise dans les passifs

Composante KP Comptabilise dans les KP

Pour certaines juridictions la base fiscale de la composante passif lors de

la comptabilisation initiale est gale la valeur comptable initiale de la sommedes composantes passif et capitaux propres de linstrument.(BF p = VC p + VC kp)

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Diffrence temporelleimposable rsultant lors dela comptabilisation initialede la composante passif

Pas de passif dimptdiffr

Diffrence temporelle imposable rsultantlors de la comptabilisation initiale de lacomposante capitaux propres

Comptabilisation de passif dimpt

diffr par imputation directe dans lavaleur comptable de la composante KP

Les changements ultrieurs du passif dimptdiffr sont comptabiliss en charge ouproduit dimpt diffr


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Cas des diffrences temporelles dductibles

Des exemples de diffrences temporelles dductibles qui gnrentdes actifs dimpt diffr sont prsents ci-aprs :

Comptablement Fiscalement

Dduites du bnficecomptable des annes de

service de lemploy

Dduites par lentit du bnfice imposable lorsque :Lentit verse des cotisations un fonds, ouLentit paye les retraites.

1.Les cots relatifs aux prestations de retraite :

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Gnralement BF =0

Diffrence temporelle dductible

Actif dimpt diffr

2.Frais de recherche qui sont comptabiliss en tant que charges dela priode de leur survenance (Voire Diapo 8).


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Cas de diffrence entre amortissement comptable (AC)

et amortissement fiscal (AF)Si AC < AF

Diffrence temporelle imposable= VC BF

Si AC > AF

Diffrence temporelle dductible= BF VC

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Avec :

VC : Valeur Comptable

VO : Valeur dorigine

BF : Base Fiscale

VC = VO AC

BF = VO AF

ass mp r c mp r


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Cas de regroupement dentreprise

Selon lIFRS 3, les actifs et passifs identifiables doivent tre

comptabiliss leurs juste valeur (JV)

Si JV > VC

Diffrence temporelle imposable

=

Si JV < VC

Diffrence temporelle dductible

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Passif dimpt diffr

=

Actif dimpt diffr

La base fiscale (BF) reste toujours gale au cot pour le dtenteurprcdent

Le passif ou actif dimpt diffr doit affecter le goodwill.


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Parfois, les IFRS imposent la comptabilisation de certains actifs lajuste valeur

1.Si les juridictions autorisent lajustement dun actif affect

dans le bnfice imposable de la priode en question.

Pas de diffrence temporelle.

Pas dimpt diffr.

Cas dactifs comptabiliss la juste valeur (JV)

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2.Si les juridictions nautorisent pas lajustement dun actifaffect dans le bnfice imposable de la priode en question.

a.Diffrence temporelle imposable = VC ajust BF

Passif dimpt diffr.

b.Diffrence temporelle dductible = BF VC ajust

Actif dimpt diffr.


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12Cas de goodwill

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Le goodwill gnr lors dun regroupement dentreprises est valu comme

lexcdent de par rapport

La norme IAS 12 nautorise pas la comptabilisation de passif dimpt diffr correspondant au goodwill. Toutefois, les passifs

dimpt diffr relatifs aux diffrences temporelles imposables se

rapportant au goodwill sont comptabiliss dans la mesure o ils ne

dcoulent pas de la comptabilisation initiale du goodwill.

1 2


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Si le cot dun actif ou dun passif nest pas (partiellement ou

totalement) dductible fiscalement. Donc une diffrence temporelle

peut survenir si la transaction :

Nest pas un regroupement dentreprise, et

Cas de comptabilisation dun actif ou dun passif

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Naffecte ni le bnfice comptable, ni le bnfice imposable

lIAS 12 nautorise pas la comptabilisation dun actif ou

dun passif dimpt diffr en rsultant, soit lors de lacomptabilisation initiale, soit ultrieurement.


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Bnfices comptables

(+) Rintgrations(-) Dductions

Bnfices imposables avant imputationdes dficits

(+) Somme des Amortissements(-) Pertes ordinaires

Reliquat

Situation 1 : Reliquat > Amortissements-

Cas de pertes fiscales et crdits dimpt non utiliss

Les pertes ordinaires vontgnrer un actif dimpt diffrdans la mesure o il estprobable que lentit dgagerades bnfices imposables

avant que ces pertes ordinairesnon utilises ne serontexpires. Sinon pas dactif dimptdiffr.

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Situation 2 : 0


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Dans cette situation la valeur comptable de ces participations ou

investissements sont diffrentes leurs bases fiscales.

Diffrence temporelle dgager dans les cas suivants :

Cas des participations dans des filiales, entreprisesassocis, coentreprises et investissements dans dessuccursales

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,

succursales, entreprises associs et coentreprises,

Des variations de cour du change lorsque la socit mre et sa

filiale sont implantes dans des pays diffrents,

Une rduction de la valeur comptable dune participation dansune entreprise associ et sa valeur recouvrable.


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1. Lentit doit comptabiliser un passif dimpt diffr pour toutes les

diffrences temporelles imposables lies ces participations ou

investissements. Sauf si les deux conditions suivantes sont satisfaites :

La mre, linvestisseur ou le coentrepreneur est capable de contrler

la date laquelle la diffrence temporelle sinversera,

Il est probable que la diffrence temporelle ne sinversera pas dans

un avenir prvisible.

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2. Lentit doit comptabiliser un actif dimpt diffr pour toutes lesdiffrences temporelles dductibles gnres par ces participations ou

investissements seulement dans la mesure o il est probable que :

La diffrence temporelle sinversera dans un avenir prvisible, et

Il existe un bnfice imposable auquel pourra tre impute la

diffrence temporelle.


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La comptabilisation dimpt diffr en matire de bnfice

non distribu dpond de type de contrle de la socit mre.

(cest--dire que si la socit mre contrle la politique des

dividendes de la filiale et elle dcide de ne pas distribuer cesdividendes dans un avenir prvisible, donc il ny aura pas dimpt

diffr)

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Toutefois, linvestisseur dans une entreprise associe ne contrle pas

la politique des dividendes. Cest pourquoi, en dfaut dun accord

prvoyant la non distribution des dividendes dans un avenir

prvisible entraine lobligation de comptabiliser un passif dimpt

diffr.


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Variation des cours de changes

Obligation comptable Obligation fiscale

Comptabilisation enmonnaie 1

Bnfice imposable (perte

fiscale) dtermin (e) en

monnaie 2

Les variations des cours de changes entrainent des

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Comptabilisation dunactif dimpt diffr

OUOU Comptabilisation dunpassif dimpt diffr


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Les actifs et passifs dimpt diffr doivent tre valus aux taux dimpt

dont lapplication est attendue sur la priode au cours de laquelle lactif

sera ralis ou le passif rgl, sur la base des taux dimpt et desrglementations fiscales qui ont t adoptsou quasi adopts la fin de

la priode de prsentation de linformation financire.

Toutefois et en rsence des taux dim t diffrents a licables des

valuation dactifs et de passifsvaluation dactifs et de passifsdimpt diffrdimpt diffr

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niveaux diffrents de rsultat imposables, ces actifs et passifs dimptdiffr doivent tre valus au taux moyendont on attend lapplication

au bnfice imposable (perte fiscale) des priodes au cours desquelles on

sattend ce que les diffrences temporelles sinversent

Les actifs et passifs dimpt diffr ne doivent pas tre actualiss.

Les actifs et passifs dimpt diffr doivent tre revus la fin de chaque

priode de prsentation de linformation financire.


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Comptabilisation de limptComptabilisation de limptexigible et de limpt diffrexigible et de limpt diffr

1. Limpt exigible et limpt diffr doivent tre comptabiliss en

produits ou en chargeset compris dans le rsultatnet de la

priode sauf dans la mesure o limpt est gnr :

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Par une transaction ou un vnement comptabilis hors

rsultat, soit en autres lments du rsultat global soit

directement en capitaux propres, dans la mme priode ou une

priode diffrente, ou

Par un regroupement dentreprises


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2. Limpt exigible et limpt diffr doivent tre comptabiliss hors

rsultat net si limpt concerne des lments qui ont tcomptabiliss hors rsultat netau cours de la mme priode ou

dune priode diffrente. En consquence, limpt exigible et limpt

diffr qui concernent des lments qui, au cours de la mme priode

ou dune priode diffrente, sont comptabiliss : En autres lments du rsultat global, seront comptabiliss en

autres lments du rsultat global (exemple : rvaluation

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conversion des tats financiers d'un tablissement ltranger,etc.).

Directement en capitaux propres, seront comptabiliss directement

en capitaux propres (exemple : ajustement du solde douverture

rsultant soit dun changement de mthode comptable, soit de lacorrection dune erreur, comptabilisation initiale de la composante

capitaux propres dun instrument financier , etc.).


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Informations fournirInformations fournirLes lments suivants doivent galement tre prsents distinctement :

1. Le total de limpt exigible et de limpt diffr relatifs aux lments

directement dbits ou crdits dans les capitaux propres,

2. Le montant de limpt relatif chaque lment du rsultat global,

3. Une explication de la relation entre la charge (produit) dimpt et le

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bnfice comptable,4. Une explication des changements dans le ou les taux dimpt

applicables par rapport la priode prcdente,

5. le montant (et, le cas chant, la date dexpiration) des diffrences

temporelles dductibles, pertes fiscales et crdits dimpt non utiliss

pour lesquels aucun actif dimpt diffr na t comptabilis dans

ltat de la situation financire,


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6. Le montant total des diffrences temporelles lies des participations

dans des filiales, entreprises associes et coentreprises et desinvestissements dans des succursales, pour lesquelles des passifs

dimpt diffr nont pas t comptabiliss,

7. Pour chaque catgorie de diffrence temporelle et pour chaque catgorie

de pertes fiscales et de crdits dimpt non utiliss :

a.Le montant des actifs et passifs dimpt diffr comptabiliss dans ltat de

la situation financire pour chaque priode prsente,

b.Le montant du roduit ou de la char e dim t diffr com tabilis en

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rsultat net, sil ne ressort pas des changements apports aux montantscomptabiliss dans ltat de la situation financire,

8. En ce qui concerne les activits abandonnes, la charge dimpt relative :

a.Au profit ou la perte li(e) labandon, et

b.Le rsultat des activits ordinaires des activits abandonnes pour la

priode ainsi que les montants correspondants pour toutes les priodes

antrieures prsentes


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9. Lincidence sur limpt sur le rsultat des dividendes proposs et

dclars aux actionnaires de lentit avant lautorisation de

publier les tats financiers, mais qui ne sont pas comptabiliss

en tant que passif dans les tats financiers,

10.Si un regroupement d'entreprises dans lequel lentit est

lacqureur entrane un changement du montant comptabilis

pour son actif dimpt diffr antrieur lacquisition, le

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montant e ce c angement,

11.Si les avantages dimpt diffr acquis lors dun regroupement

d'entreprises ne sont pas comptabiliss la date dacquisition

mais sont comptabiliss aprs la date dacquisition, une

description de lvnement ou du changement de circonstances

ayant caus la comptabilisation des avantages dimpt diffr.


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Lactif ou le passif dimpt diffr qui est gnr par larvaluation dun actif non amortissable conformment

IAS 16 doit tre valu sur la base des consquences fiscales

quaurait le recouvrement de la valeur comptable de cet actif

par le biais dune vente, quelle que soit la base dvaluation

de la valeur comptable de cet actif.

33

,

dimpt applicable au montant imposable rsultant de la vente

dun actif diffrent du taux dimpt applicable au montant

imposable rsultant de lutilisationdun actif, cest le premier

tauxqui est appliqu pour valuer lactif ou le passif dimptdiffr relatif un actif non amortissable.


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SIC 25SIC 25

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IMPTS SUR LE RSULTATIMPTS SUR LE RSULTAT(Changements(Changements de statut fiscal dunede statut fiscal dune

entit ou de ses actionnaires)entit ou de ses actionnaires)


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Les consquences dun changement de statut fiscal sur limpt

exigible et limpt diffr doivent tre incluses dans le rsultat netde la priode, moins que ces consquences naient trait des

transactions et des vnements dont le rsultat, sur la mme

priode ou sur une priode diffrente, est un montant port

directement au crdit ou au dbit du montant des capitaux proprescomptabiliss ou des montants comptabiliss en autres lments du

rsultat global.

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Les consquences fiscales qui ont trait des modifications du

montant des capitaux propres comptabiliss, au cours de la mme

priode ou dune priode diffrente (non compris dans le rsultat

net), doivent tre portes directement au dbit ou au crdit des

capitaux propres. Ces consquences fiscales relatives des

montants comptabiliss en autres lments du rsultat global

doivent tre comptabilises en autres lments du rsultat global.

normes et difficultés comptables

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