JEDNOSTKI SAMORZĄDU TERYTORIALNEGO JAKO PODATNICY

I PŁATNICY PODATKÓW W ŚWIETLE INTERPRESTACJI URZĘDOWYCH

Rozdział I. Problematyka podatku od towarów i usług w jednostkach samorządu

terytorialnego

Problematyka podatku od towarów i usług nie jest obca sferze budżetowej, a dokładniej

jednostkom budżetowym, zakładom budżetowym czy gospodarstwom pomocniczym jednostek

samorządu terytorialnego. Niniejsze opracowanie zawiera tezy i fragmenty orzecznictwa organów

podatkowych, które zostały pogrupowane według nurtujących wymienione jednostki tematów.

1. PODMIOTOWOŚĆ PRAWNOPODATKOWA

W PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG

Pytanie: Kto jest podatnikiem podatku od towarów i usług?

„(…) urząd gminy a nie gmina jest podatnikiem podatku od towarów i usług. (…)” Decyzja Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2.08.2006 r. sygn. 1401/VO/4407/14-71/05/PP

„(…) samorządowe osoby prawne (gminy, powiaty, województwa) nie mają własnych struktur

organizacyjnych, zaś nałożone na nie zadania wykonują za pośrednictwem urzędu. Urząd ten nie ma

możliwości prowadzenia odrębnej ewidencji księgowej, dotyczącej rozliczeń podatku od towaru i

usług dla gminy oraz dla ich urzędów, obsługujących od strony techniczno-organizacyjnej te osoby

prawne. Potwierdzają to przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 grudnia 2001 r. w

sprawie szczegółowych zasad rachunkowości i planów kont dla budżetu państwa, budżetu jednostek

samorządu terytorialnego oraz niektórych jednostek sektora finansów publicznych (Dz.U. Nr 153, poz.

1752)

a od dnia 1 lipca 2006 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21.06.2006 r. w sprawie zasad

rachunkowości i planu kont w zakresie ewidencji podatków, opłat i niepodatkowych należności

budżetowych dla organów podatkowych jednostek samorządu terytorialnego (Dz.U. Nr 112, poz.

761). Inne niż urzędy gmin, gminne jednostki organizacyjne, działające w formie np. zakładów

budżetowych, jednostek budżetowych i gospodarstw pomocniczych, powinny dla celów rozliczeń z

tytułu podatku VAT, rejestrować się jako odrębne podmioty tego podatku i posiadać odrębne

oznaczenie (numery) NIP.

Należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach

ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz.U. z 2004 r. Nr 269, poz. 2681 z późn. zm.),

osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej, które na

podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, podlegają obowiązkowi ewidencyjnemu oraz otrzymują

numery identyfikacji podatkowej, zwanej dalej NIP. Stosownie do ust. 2 i ust. 3 ww. przepisu

obowiązkowi ewidencyjnemu podlegają również inne podmioty niż wymienione w ust. 1, jeżeli na

podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, a w szczególności zakłady (oddziały) osób prawnych,

płatnicy podatków oraz płatnicy składek ubezpieczeniowych – podmioty te również otrzymują NIP.

Podobne stanowisko zostało zajęte przez Ministerstwo Finansów w piśmie z dnia 18 maja 2005 r.

OS5-065-171-MG/2633/05.(…)”

2. WYSOKOŚĆ OPODATKOWANIA

1. Pytanie: Czy zakład budżetowy powołany przez Gminę wykonując zadania własne gminy o

charakterze użyteczności publicznej w zakresie gospodarki komunalnej na rzecz jednostki,

która go powołała ma wystawiać faktury VAT z obowiązującymi stawkami podatku VAT, czy

powinien za czynności te wystawić fakturę ze zwolnieniem na podstawie § 13 ust 1 pkt 13

Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o

podatku od towarów i usług?

,, (…) Zakład budżetowy – świadcząc usługi z zakresu użyteczności publicznej na

rzecz macierzystej Gminy nie może korzystać ze zwolnienia przewidzianego w § 13 ust. 1 pkt

12 i pkt 13 rozporządzenia z dnia 4 kwietnia 2011 r. usługi, jak i usługi podlegają

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych z zastosowaniem

właściwej stawki(…)’’. Postanowienie Urzędu Skarbowego w Katowicach z dnia 24.08.2012 r. sygn. IBPP3/443-523/12/AŚ

,, (…) W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne

niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność

gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – mocą art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów,

handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a

także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została

wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w

sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na

wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów

zarobkowych.

Podstawowa stawka podatku – na mocy art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem

ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do

dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust.

13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca

przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie § 13 ust. 1 pkt 12 obowiązującego od dnia 6 kwietnia 2011r. rozporządzenia

Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o

podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.) zwalnia się od podatku czynności

związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w

imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z

wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Natomiast w myśl § 13 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia, zwalnia się od podatku usługi świadczone

pomiędzy:

1. jednostkami budżetowymi,

2. samorządowymi zakładami budżetowymi,

3. jednostkami budżetowymi i samorządowymi zakładami budżetowymi,

– z wyjątkiem usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy oraz usług

komunikacji miejskiej.

Należy zauważyć, że przedmiotowe czynności nie korzystają ze zwolnienia od podatku, lecz

opodatkowane są na zasadach ogólnych. Istotą zwolnienia przewidzianego przez ustawodawcę w § 13

ust. 1 pkt 13 rozporządzenia z dnia 4 kwietnia 2011r., jest bowiem świadczenie usług pomiędzy

jednostkami budżetowymi, samorządowymi zakładami budżetowymi oraz jednostkami budżetowymi i

samorządowymi zakładami budżetowymi. Gmina nie jest natomiast żadnym z wymienionych

podmiotów. Zatem do usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz Gminy nie może mieć

zastosowania zwolnienie określone w powołanym wyżej § 13 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia w sprawie

wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Do usług świadczonych przez Zakład nie ma również zastosowania zwolnienie określone w § 13 ust. 1

pkt 12 cytowanego rozporządzenia, bowiem Zakład świadcząc usługi na rzecz Gminy nie działa jako

podmiot, o którym mowa w powołanym przepisie, lecz jako odrębny podatnik w rozumieniu art. 15

ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wobec tego, dla prawidłowego zastosowania stawki podatku od towarów i usług, w przypadku usług

świadczonych odpłatnie na rzecz Gminy, należy stosować przepisy ustawy o podatku od towarów i

usług oraz akty wykonawcze w tym zakresie na zasadach ogólnych.

Wskazać należy także, iż jednostki organizacyjne gminy (jednostki budżetowe i samorządowe

zakłady budżetowe) powołane przez gminę bezspornie mają status odrębnego od gminy podatnika

podatku od towarów i usług. Świadczy o tym choćby odrębne traktowanie tych podmiotów na gruncie

przepisów dotyczących podatku od towarów i usług. Przyjęcie innego założenia spowodowałoby, iż

zwolnienie od podatku określone w § 13 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia z dnia 4 kwietnia 2011r. w

sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, obejmujące określone

czynności wykonywane między tymi podmiotami – jednostkami organizacyjnymi gminy – nie

miałoby żadnego racjonalnego uzasadnienia. Oznacza to, że jednostki organizacyjne gminy takie jak:

jednostki budżetowe lub samorządowe zakłady budżetowe, zobowiązane są do dokonywania rozliczeń

z tytułu tego podatku na zasadach ogólnych określonych w przepisach ustawy o podatku od towarów i

usług oraz aktów wykonawczych do tej ustawy.

Zatem Gmina i jej zakład budżetowy – Zakład są dwoma odrębnymi od siebie podatnikami VAT,

mogącymi dokonywać między sobą transakcji opodatkowanych VAT.

Tym samym wskazane przez Wnioskodawcę usługi świadczone na rzecz Gminy podlegają

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwej stawki (…)’’.

2. Pytanie: Czy od dochodów uzyskanych z opłat za parkowanie w miejscach znajdujących się

na parkingach zlokalizowanych poza pasami dróg Gmina musi odprowadzać podatek VAT?

,, (…) opłaty za parkowanie na parkingach zlokalizowanych poza pasami dróg stanowią

wynagrodzenie za świadczenie przez Gminę usług parkingowych, podlegają opodatkowaniu

podatkiem VAT według stawki 23% (…)’’ Decyzja Izby Skarbowej w n Łodzi z dnia 8.10.2011 r. sygn. IPTPP1/443-454/11-2/MW

,,(…) Podmiot prowadzący parking (podmiotem tym może być gmina) zezwala - za

wynagrodzeniem - innym osobom na korzystanie z gruntu przez czasowe pozostawienie pojazdu. W

takich przypadkach pomiędzy prowadzącym parking, a osobą pozostawiającą pojazd może dojść do

zawarcia umowy zbliżonej do umowy przechowania (art. 835 i nast. Kodeksu cywilnego) i wówczas

świadczący usługę „parkingową", obejmuje samochód w swoje władztwo i poprzez pobranie opłaty

oraz wystawienie kwitu (dowodu przyjęcia pojazdu) zobowiązuje się strzec przed zniszczeniem lub

utratą, względnie pobiera opłatę za samo umożliwienie korzystania z wyznaczonego miejsca.

Czynność taka - jako usługa w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług - niewątpliwie

podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Usługą taką nie jest natomiast wyznaczenie przez organ

zarządzający ruchem na drogach miejsc postojowych na drodze publicznej, które są oznaczone

standardowym znakiem drogowym w postaci białej litery „P" na niebieskim polu (znak D - 18)

informującym o parkingu, jako miejscu postojowym na drodze publicznej, oraz „strefy parkowania"

(znak D - 44), w których za postój pojazdu – z mocy przepisów szczególnych (a nie umowy) - są

pobierane opłaty drogowe.

Udostępnianie miejsc parkingowych na parkingach niestanowiących pasa drogowego za

wynagrodzeniem jest odpłatnym świadczeniem usług podlegającym opodatkowaniu na podstawie art.

8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz.

1054). Wynika to z tego, że parkowanie pojazdów odbywa się na podstawie umowy cywilnoprawnej i

podmiot prowadzący parking świadczy usługę parkingową podlegającą opodatkowaniu podatkiem od

towarów i usług.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia

2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i

art. 110, wynosi 23% (…) ’’.

3. NASTĘPCA PRAWNY

Pytanie: Czy przysługuje Stronie (jednostce budżetowej) prawo do obniżenia kwoty podatku

należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktur VAT wystawionych na zakład

budżetowy?

Podatnik jest jednostką budżetową, która zarządza i administruje terenami zieleni miejskiej z

wyjątkiem zieleni w pasach drogowych oraz zarządza i administruje cmentarzami komunalnymi w

Słupsku. Do dnia 30 czerwca 2006 r. Zarząd był zakładem budżetowym, NIP 839-27-53-192. Z dniem

1 lipca 2006 r. został przekształcony Uchwałą Rady Miejskiej w Słupsku w jednostkę budżetową.

Jednostka tak jak przed przekształceniem prowadzi działalność statutową w identycznym zakresie.

Całe mienie znajdujące się w użytkowaniu zakładu budżetowego, wg stanu na dzień 30 czerwca

2006 r. zostało przekazane powstałej jednostce budżetowej.

„(…) na podstawie art. 93a § 1 oraz art. 93b Ordynacji podatkowej przysługuje jej prawo do

obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT

wystawionych przed dniem 30 czerwca 2006 r. (…)” Postanowienie Urzędu Skarbowego w Słupsku z dnia 18.10.2006 r. sygn. PIII/2/443-31/06

„(…) Zgodnie z art. 93 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 8,

poz. 60 z późn. zm.) osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się: – osób prawnych, –

osobowych spółek kapitałowych, – osobowych i kapitałowych spółek handlowych wstępuje we

wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się

osób lub spółek. W myśl § 2 przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez

przejęcie: – innej osoby prawnej (osób prawnych), – osobowej spółki handlowej (osobowych spółek

handlowych).

Przepis § 1, zgodnie z § 3, stosuje się również do osoby prawnej przejmującej zakład (oddział)

samodzielnie sporządzający bilans.

Z kolei w myśl art. 93a § 1 ww. ustawy – przekształcenia innej osoby prawnej, – przekształcenia

spółki nie mającej osobowości prawnej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa

podatkowego prawa i obowiązki przekształconej osoby lub spółki.

Przepisy art. 93 i 93a stosuje się odpowiednio do łączenia się i przekształceń komunalnych

zakładów budżetowych, co reguluje art. 93b cyt. ustawy.

Z uwagi na fakt, iż w przedmiotowej sprawie przekształceniu uległ zakład budżetowy w jednostkę

budżetową o tej samej nazwie i zadaniach, to mają tu zastosowanie wyżej wymienione przepisy

ustawy – Ordynacja podatkowa, przewidujące zasadę sukcesji podatkowej w przypadku łączenia się, a

także przekształcenia komunalnych zakładów budżetowych. Przy czym nie zawiera on jakichkolwiek

ograniczeń, co do formy przekształcenia. Możliwe są więc różne formy organizacyjno-prawne, w

które może zostać przekształcony komunalny zakład budżetowy.

Reasumując, możliwa jest sukcesja praw i obowiązków podatkowych zgodnie z zasadą wyrażoną

w art. 93b Ordynacji podatkowej przy przekształceniu zakładu budżetowego w jednostkę budżetową.

W związku z powyższym jednostka budżetowa jako następca prawny przekształconego zakładu

budżetowego ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego

wynikające z faktur VAT wprawdzie dopiero po dniu rejestracji, lecz może uwzględnić przy tych

odliczeniach faktury wcześniej otrzymane przez podmiot przekształcony. Do podatnika mają więc

zastosowanie przepisy art. 86 i 87 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

(Dz.U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) tj.:

– ma prawo do rozliczenia kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym zadeklarowanej

jako kwota do przeniesienia w ostatniej deklaracji złożonej przez zakład budżetowy, który

został przekształcony w jednostkę budżetową,

– ma prawo do rozliczenia podatku naliczonego z faktur VAT, wystawionych na zakład

budżetowy; przy czym do ww. faktur ma zastosowanie § 18 rozporządzenia Ministra Finansów

z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego

zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług,

do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 95,

poz. 798 z późn. zm.).

Z uwagi na powyższe przysługuje również Stronie prawo obniżenia kwoty podatku należnego w

przypadku nabycia towarów i usług, o których mowa w art. 19 ust. 13 pkt 1, jeżeli faktura zawiera

informacje jakiego okresu dotyczy w rozliczeniu za okres, w którym przypada termin płatności.(…)”

4. DOSTAWA TOWARÓW I ŚWIADCZENIE USŁUG

Pytanie: Czy przeniesienie prawa własności nieruchomości gruntowej w drodze zamiany, w

ramach odszkodowania za przejęty grunt, korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na mocy art.

43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług?

,,(…) Przeniesienie prawa własności nieruchomości gruntowej w drodze zamiany będzie

korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i

usług, ponieważ przedmiotowa działka zgodnie z zapisami ewidencji gruntów i budynków jest

gruntem rolnym (…)’’

Interpretacja indywidualna Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 2012.06.19,sygn IPTPP1/443-1048/11-3/12/S/MS

,, (…) w zamian za przejętą działkę, Gmina na wniosek właścicieli wywłaszczonej działki zamierza

przyznać działkę zamienną na podstawie art. 131 ust. 5 ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Działka zamienna, która ma być przyznana w ramach odszkodowania, jest działką z zasobu

nieruchomości Wnioskodawcy. Tym samym Gmina, w ramach odszkodowania, dokona na rzecz

dotychczasowych właścicieli wywłaszczonej nieruchomości przeniesienia prawa do rozporządzania

jak właściciel w stosunku do innej działki zamiennej. Przedmiotową czynność, która zostanie

dokonana przez Gminę, należy uznać za odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy

o podatku od towarów i usług, podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. Jednakże dla działki tej

brak jest obowiązujących ustaleń miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz nie

zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy czy lokalizacji inwestycji celu publicznego. Zgodnie z

zapisami Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego Miasta działka ta

znajduje się na terenach zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej. Natomiast z ewidencji gruntów i

budynków wynika, że jest to grunt rolny.

Stwierdzić należy, iż dla zamierzonej czynności przeniesienia prawa własności nieruchomości

zamiennej Gmina będzie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług,

natomiast powyższa czynność dostawy nieruchomości zamiennej będzie traktowana jako odpłatna

dostawa towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy. Jednakże na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy

przedmiotowa transakcja będzie korzystała ze zwolnienia z podatku od towarów i usług.

Przeniesienie prawa własności nieruchomości gruntowej w drodze zamiany będzie korzystać

ze zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług,

ponieważ przedmiotowa działka zgodnie z zapisami ewidencji gruntów i budynków jest gruntem

rolnym (…)’’.

5. OPODATKOWANIE USŁUG ŚWIADCZONYCH

PRZEZ JEDNOSTKI (ZAKŁADY) BUDŻETOWE, GOSPODARSTWA POMOCNICZE NA

RZECZ INNYCH JEDNOSTEK (ZAKŁADÓW) BUDŻETOWYCH,

GOSPODARSTW POMOCNICZYCH

1. Pytanie: Czy do usług zwolnionych od VAT świadczonych przez zakład budżetowy na rzecz

jednostki budżetowej na podstawie § 8 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia

27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od

towarów i usług (Dz.U. Nr 97, poz. 970 ze zm.) zaliczyć można:

– usługi transportowe: przewóz osób – przewozy szkolne, wynajęcie ciągnika, busa,

autobusu,

– naprawę dróg gminnych, dróg gruntowych, znaków drogowych i chodników,

– prowizję za targowisko,

– utrzymanie zieleni miejskiej,

– wycinkę drzew, obcinanie gałęzi z drzew,

– roboty stolarskie i szklarskie?

„(…) świadczenie usług wymienionych w zapytaniu pomiędzy jednostką budżetową i

zakładem budżetowym podlega zwolnieniu przedmiotowemu zgodnie z § 8 ust. 1 pkt 14 ww.

rozporządzenia. (…)” Postanowienie Urzędu Skarbowego w Czarnkowie z dnia 12.10.2005 r. sygn. NP-443/37/2005.

„(…) Czynności opodatkowane podatkiem VAT wymienione zostały w art. 5 ust. 1 ustawy o

podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz.U. Nr 54, poz. 535, zm. Dz.U. z 2005 r. Nr

14, poz. 113 i Dz.U. z 2005 r. Nr 90, poz. 756), zgodnie z którym, opodatkowaniu podlega:

1. odpłatna dostawa towarów,

2. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,

3. eksport i import towarów,

4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju oraz

5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Minister Finansów w drodze rozporządzenia z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania

niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 97, poz. 970 ze zm.) w § 8 ust.

1 pkt 14 zwolnił z podatku VAT usługi świadczone pomiędzy gospodarstwami pomocniczymi

jednostek budżetowych, jednostkami budżetowymi i zakładami budżetowymi, z wyjątkiem usług

wymienionych w poz. 138 i 153 załącznika nr 3 do w/w ustawy o podatku od towarów i usług (tj.

usług w zakresie rozprowadzania wody, w zakresie gospodarki ściekami oraz wywozu i

unieszkodliwiania odpadów, usługi sanitarne i pokrewne) oraz usług komunikacji miejskiej. (…)”

2.Pytanie: Czy podlegają opodatkowaniu świadczone usługi pomiędzy jednostkami

budżetowymi tj. Urzędem Miasta a Komendą Miejską Państwowej Straży Pożarnej?

Miejska Komenda Straży Pożarnej realizuje w ramach dotacji celowej z budżetu państwa

przekazywanej poprzez Urząd Miasta – budowę strażnicy dla Jednostki Ratowniczo-Gaśniczej.

Komenda Miejska Państwowej Straży Pożarnej nie posiada służb inwestycyjnych do przygotowania i

przeprowadzenia postępowania przetargowego i pełnienia nadzoru inwestorskiego nad realizacją tej

inwestycji. Służby takie w postaci wyspecjalizowanego Wydziału Inwestycji posiada Urząd Miasta,

który w myśl art. 33b ustawy o samorządzie powiatowym tworzy wraz z ww. Komendą powiatową

administrację zespoloną. Wydział Inwestycji Urzędu Miasta Katowice na podstawie zawartych

porozumień z Miejską Komendą Państwowej Straży Pożarnej będzie prowadził nieodpłatnie prace

przygotowawcze i przeprowadzenie przetargu na realizację robót budowlano-montażowych

związanych z budową Strażnicy i nadzór inwestorski nad jej realizacją w ramach art. 19d ustawy z

dnia 24.08.1991 r. o Państwowej Straży Pożarnej (Dz.U. z 2002 r. nr 147 poz. 1230 ze zm.).

„(…) wykonywane nieodpłatnie prace przygotowawcze i przeprowadzenie przetargu na

realizację robót budowlano-montażowych związanych z budową Strażnicy i nadzór inwestorski nad

jej realizacją przez Wydział Inwestycji Urzędu Miasta na rzecz Miejskiej Komendy Państwowej

Straży Pożarnej nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż brak jest podstaw

do stwierdzenia, że prace te nie są związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa. (…)” Postanowienie Pierwszego Urzędu Skarbowego w Katowicach z dnia 5.08.2005 r. sygn. PPI/443-117/05

„(…) Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają czynności wymienione w art. 5

ust. 1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54 poz. 535 ), w tym m.in.

odpłatne dostawy towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przepisami art. 7 ust. 2 i

art. 8 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług zrównano z odpłatną dostawą towarów i

odpłatnym świadczeniem usług przekazanie (zużycie) towarów bez wynagrodzenia i nieodpłatne

świadczenie usług – jeżeli nie są związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi

przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy

nabyciu towarów i usług związanych z tymi czynnościami, w całości lub w części. O tym, co jest

towarem, rozstrzyga przepis art. 2 pkt 6 ww. ustawy: przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak

również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności

podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach

wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Z kolei przez świadczenie

usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 tejże ustawy, rozumie się każde świadczenie, które nie stanowi

dostawy towarów, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych,

zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowanie czynności lub sytuacji,

świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego

imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa. Wobec powyższego wykonywane nieodpłatnie

prace przygotowawcze i przeprowadzenie przetargu na realizację robót budowlano-montażowych

związanych z budową Strażnicy i nadzór inwestorski nad jej realizacją przez Wydział Inwestycji

Urzędu Miasta na rzecz Miejskiej Komendy Państwowej Straży Pożarnej nie podlega opodatkowaniu

podatkiem od towarów i usług, gdyż brak jest podstaw do stwierdzenia, że prace te nie są związane z

prowadzeniem przedsiębiorstwa. (…)”

3. Pytanie: Jaki jest sposób opodatkowania czynności polegających na wytwarzaniu i sprzedaży

energii cieplnej oraz usług typu: wydobycie i rozprowadzanie wody, odbiór i oczyszczanie

ścieków, utrzymanie cmentarzy i terenów zieleni, sprzątanie przystanków autobusowych, wywóz

szamb; świadczonych przez zakład budżetowy na rzecz Urzędu Gminy?

„(…) utrzymanie terenów cmentarzy komunalnych otwartych, w pkt 5 – utrzymanie terenów

zieleni na terenie Gminy, w pkt 6 – sprzątanie przystanków autobusowych na terenie Gminy oraz

remonty budynków, przystanków, chodników i dróg gminnych, świadczone na rzecz Urzędu Gminy i

podległych jemu jednostek uznaje się jako zwolnione od podatku od towarów i usług, na mocy § 8

ust. 1 pkt 14 cytowanego wyżej rozporządzenia (…).” Postanowienie Urzędu Skarbowego w Kętrzynie z dnia 17.08.2005 r. sygn. US.X/443-63/05

„(…) Do opisanego stanu faktycznego mają zastosowanie przepisy § 8 ust. 1 pkt 14

rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych

przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 97, poz. 970 ze zm.), zgodnie z którym

zwalnia się od podatku usługi świadczone pomiędzy gospodarstwami pomocniczymi jednostek

budżetowych, jednostkami budżetowymi i zakładami budżetowymi, z wyjątkiem usług wymienionych

w poz. 138 i 153 załącznika nr 3 do ustawy oraz usług komunikacji miejskiej.

W treści poz. 138 zawarty jest zapis: usługi w zakresie rozprowadzania wody, natomiast w poz.

153: usługi w zakresie gospodarki ściekami oraz wywozu i unieszkodliwiania odpadów, usługi

sanitarne i pokrewne.

Powyższe wskazuje, że wymienione w treści pisma usługi (pkt 1 – wydobycie i rozprowadzanie

wody, pkt 2 – odbiór i oczyszczanie ścieków, pkt 7 – wywóz szamb na oczyszczalnię ścieków), są

wyłączone ze zwolnienia, o którym mowa wyżej.

Według art. 2 pkt 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54,

poz. 535 ze zm.), towarem są również wszelkie postacie energii, co oznacza, że czynności wymienione

przez Wnioskodawcę w pkt 3) – wytwarzanie i sprzedaż energii cieplnej, nie stanowią świadczenia

usług w rozumieniu art. 8 ww. ustawy lecz dostawę towarów, w związku z czym nie są objęte

zwolnieniem, o którym mowa w § 8 ust. 1 pkt 14 ww. rozporządzenia.

W związku z powyższym tut. organ podziela stanowisko Zakładu, że omówione wyżej usługi

podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Pozostałe czynności wymienione w pkt 4 –

utrzymanie terenów cmentarzy komunalnych otwartych, w pkt 5 – utrzymanie terenów zieleni na

terenie Gminy, w pkt 6 – sprzątanie przystanków autobusowych na terenie Gminy oraz remonty

budynków, przystanków, chodników i dróg gminnych, świadczone na rzecz Urzędu Gminy i

podległych jemu jednostek uznaje się jako zwolnione od podatku od towarów i usług, na mocy § 8 ust.

1 pkt 14 cytowanego wyżej rozporządzenia. (…) ”

6. ODLICZENIE I ZWROT PODATKU

1. Pytanie: Czy Powiat ma prawo do odliczenia podatku od towarów i usług, w związku z

realizowaną inwestycją, która ma być oddana na podstawie umowy użyczenia po zakończeniu

realizacji projektu ?

,, (…) brak możliwości odliczenia podatku VAT, w związku z realizacją projektu

współfinansowanego ze środków unijnych niezwiązanych z wykonywaniem czynności

opodatkowanych (…)’’. Decyzja Urzędu Skarbowego w Bydgoszczy z dnia 07.05. 2012.r. sygn. ITPP1/443-322/12/AP

,, (…) w myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z

2011 Nr 177, poz. 1054), podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia

kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są

wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W związku z powyższym stwierdzić

należy, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko podatnikom VAT oraz tylko w

przypadku, gdy dokonywane zakupy mają ścisły związek z czynnościami opodatkowanymi.

Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi

podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego.

Zgodnie z art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze

zm.) przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić, przez czas oznaczony lub

nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy. W związku z tym, że umowa

użyczenia nie wypełnia definicji świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, Powiatowi

nie będzie przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego (…)’’.

7. DOSTAWA TOWARÓW I ŚWIADCZENIE USŁUG

Pytanie: Czy będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wszelkie zakupy

związane z wykonywaniem zadań własnych, na cele reprezentacji i promocji Gminy, a

przekazywane nieodpłatnie w formie pucharów, upominków, nagród rzeczowych, dyplomów,

kwiatów, artykułów szkolnych itp.?

,,(…) nieodpłatne przekazanie, o którym mowa, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od

towarów i usług, gdyż nie zostały spełnione przesłanki uznania tych czynności za odpłatną dostawę

towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT (…) ’’. Decyzja Urzędu Skarbowego w Katowicach z dnia 27.02.2012 r., sygn. BPP1/443-1674/11/AW

,,(…) w myśl art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, ustawodawca zaliczył przekazanie nieodpłatnie

przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1. przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym

byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich

domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

2. wszelkie inne darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku

należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Z art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U.

z 2011 Nr 177, poz. 1054) wynika, iż opodatkowaniu podlega, zgodnie z pkt 1, przekazanie

lub zużycie towarów na cele osobiste ściśle wymienionych osób, a zgodnie z pkt 2 tego

przepisu, wszelkie inne darowizny. Skutkiem tak sformułowanych norm prawnych jest

przyjęcie, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w trybie art. 7 ust. 2 ustawy,

podlega wszelkie przekazanie towarów, natomiast zużycie – tylko na rzecz podmiotów

wymienionych w pkt 1 tego przepisu, tj. podatnika lub jego pracowników, w tym byłych

pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich

domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia. Gmina jest podatnikiem podatku od towarów i usług i dokonuje nieodpłatnego przekazania

towarów w ramach zadań własnych Gminy. Oznacza to więc, że przekazanie to nie będzie generowało

obrotu (sprzedaży) opodatkowanego podatkiem od towarów i usług, a tym samym towary zakupione

w ramach realizacji ww. przekazania nie będą w jakimkolwiek zakresie związane z czynnościami

opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług wykonywanymi przez gminę.

Przekazanie upominków, pucharów, nagród rzeczowych, dyplomów, kwiatów oraz innych

artykułów (np. szkolnych czy koszulek), nie jest związane z działalnością opodatkowaną, zatem nie

przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu

towarów i usług związanych z nieodpłatnym przekazaniem ww. towarów, tym samym nie ma podstaw

do traktowania tego nieodpłatnego przekazania jako odpłatnej dostawy towarów.

Należy uznać, że nieodpłatne przekazanie, o którym mowa, nie podlega opodatkowaniu

podatkiem od towarów i usług, gdyż nie zostały spełnione przesłanki uznania tych czynności za

odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy (…)’’.

8. OPODATKOWANIE SPRZEDAŻY TOWARÓW

I WYROBÓW MIĘDZY JEDNOSTKAMI (ZAKŁADAMI) BUDŻETOWYMI,

GOSPODARSTWAMI POMOCNICZYMI.

1. Pytanie: Jak opodatkować sprzedaż wyrobów i usług pomiędzy jednostkami budżetowymi?

Hufiec Pracy jest gospodarstwem pomocniczym Kujawsko Pomorskiej Wojewódzkiej Komendy

OHP. Jednostka nadrzędna, czyli Wojewódzka Komenda zleca usługę krawiecką uszycia poszew i

poszewek dla potrzeb Środowiskowego Hufca Pracy w (...) Usługa krawiecka obejmuje uszycie z

materiału Hufca Pracy 48 szt. poszew o wymiarach 140 cm x 200 cm oraz 48 szt. poszewek o

wymiarach 70 cm x 80 cm. Ponadto Hufiec Pracy otrzymał analogiczne zlecenie na wykonanie 10 szt.

łóżek piętrowych na wymiar z materiału Hufca Pracy.

„(…) Usługi świadczone pomiędzy gospodarstwami pomocniczymi jednostek budżetowych,

jednostkami budżetowymi i zakładami budżetowymi korzystają z podmiotowego zwolnienia od

podatku VAT na podstawie § 8 ust. 1 pkt 14) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia

2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr

97, poz. 970 ze zm.). Należy zauważyć, że powyższe zwolnienie odnosi się wyłącznie do usług,

natomiast nie przewidziano takiego zwolnienia dla towarów, dlatego sprzedaż towarów pomiędzy

jednostkami budżetowymi podlega opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych, tj. stosowane są

stawki i zwolnienia wynikające z przepisów ustawy i rozporządzenia wykonawczego. (…)” Postanowienie Urzędu Skarbowego w Grudziądzu z dnia 28.07.2005 r. sygn. USI/443-86/64/05

2.Pytanie: Jak należy opodatkować podatkiem od towarów i usług dokonywaną przez jednostkę

budżetową sprzedaż złomu oraz makulatury?

„(…) Jeżeli dokonując sprzedaży makulatury oraz złomowania zlikwidowanych składników

wyposażenia Wnioskodawca nie realizuje zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, a

dodatkowo czynność ta następuje w ramach umowy cywilnoprawnej – w ramach wykonywania tej

sprzedaży jest podatnikiem podatku od towarów i usług. (…)” Postanowienie Pierwszego Urzędu Skarbowego w Katowicach z dnia 22.08.2006 r. sygn. PP/443-62/06

„(…) Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

(Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów

obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,

dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie

zawartych umów cywilnoprawnych.

Sprzedaż (art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny) jest niewątpliwie czynnością

cywilnoprawną.

Zatem organy w zakresie zadań nałożonych przepisami prawa, dla których zostały one powołane,

w sytuacji gdy realizują owe zadania, ale poprzez czynności (cywilnoprawne) są uznawane za

podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ww. ustawy, w myśl którego podatnikami są osoby prawne,

jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące

samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej

działalności.

Art. 5 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, iż opodatkowaniu podatkiem od

towarów i usług podlega między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na

terytorium kraju.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ww. ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również

wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności

podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach

wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. (…)”

Rozdział II. Problematyka podatku dochodowego od osób fizycznych w jednostkach

samorządu terytorialnego.

Problematyka podatku dochodowego od osób fizycznych nie jest obca sferze budżetowej,

a dokładniej jednostkom budżetowym, zakładom budżetowym czy gospodarstwom pomocniczym

jednostek samorządu terytorialnego. Niniejsze opracowanie zawiera tezy i fragmenty orzecznictwa

organów podatkowych, które zostały pogrupowane według nurtujących wymienione jednostki

tematów.

1. ZWOLNIENIA PRZEDMIOTOWE

Pytanie: Czy dodatki i nagrody spisowe są przychodem ze stosunku pracy czy z działalności

wykonywanej osobiście, zgodnie z art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób

fizycznych, w związku z realizacją przez Gminę zadań zleconych przez GUS, związanych z

przeprowadzeniem narodowego spisu powszechnego ludności i mieszkań w 2011 r.? Postanowienie Izby Skarbowej w Łodziz dnia 20.01.2012 r., sygn. IPTPB1/415-272/11-2/DS.

,,(…) Dodatki spisowe i nagrody wypłacone pracownikom Urzędu Miejskiego,

oddelegowanym do pracy w Gminnym Biurze Spisowym, nie stanowią przychodu ze stosunku pracy.

Świadczenia te zostały otrzymane w związku z wykonywaniem przez te osoby prac zleconych przez

Komisarza Spisowego, czyli inny podmiot niż pracodawca, dlatego też przychód z tego tytułu należy

zaliczyć do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, tj. do źródła, o którym mowa w art. 10

ust. 1 pkt 2 w związku z art. 13 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób

fizycznych.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób

fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki

organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń

z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust.

1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy,

stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów

w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o

których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której

mowa w art. 27 ust. 1.

Na podstawie art. 42 ust. 1 powoływanej ustawy, płatnik w terminie do 20 dnia miesiąca

następującego po miesiącu, w którym zaliczkę pobrano ma obowiązek przekazania pobranej zaliczki

na rachunek urzędu skarbowego właściwego według siedziby płatnika. W terminie do końca lutego

roku następującego po roku podatkowym, płatnik ma obowiązek przesłać podatnikowi oraz urzędowi

skarbowemu, właściwemu ze względu na miejsce zamieszkania podatnika, imienne informacje o

wysokości dochodu na formularzu PIT-11 (art. 42 ust. 2 powołanej ustawy) (…) ’’.

2. PRZEDMIOT I PODMIOT OPODATKOWANIA

Pytanie: Czy przychody uzyskane przez pracowników Urzędu Gminy z tytułu dodatków i

nagród spisowych prawidłowo są kwalifikowane jako przychody ze stosunku pracy, o których

mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy też należy je

zakwalifikować do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13

pkt 6 tej ustawy? Decyzja Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 08.09. 2011 r., sygn. ITPB2/415-560/11/MM

,,(…) Wypłacone dodatki spisowe i nagrody przyznane pracownikom jednostki samorządu

terytorialnego, oddelegowanym do pracy w gminnym biurze spisowym, nie stanowią przychodu ze

stosunku pracy. Świadczenia te zostały otrzymane w związku z wykonywaniem przez te osoby prac

zleconych przez komisarzy spisowych czyli inny podmiot niż pracodawca, dlatego też przychód z tego

tytułu należy zaliczyć do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, tj. do źródła, o którym

mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 13 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku

dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei zakwalifikowanie przychodów do działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w

art. 13 pkt 6 ww. ustawy powoduje, iż na płatniku dokonującym wypłat z powyższego tytułu, ciąży

obowiązek określony w art. 41 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W

myśl tego przepisu, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki

organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń

z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust.

1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy,

stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów

w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o

których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której

mowa w art. 27 ust. 1.

Na podstawie art. 42 ust. 1 powoływanej ustawy, płatnik w terminie do 20 dnia miesiąca

następującego po miesiącu, w którym zaliczkę pobrano ma obowiązek przekazania pobranej zaliczki

na rachunek urzędu skarbowego właściwego według siedziby płatnika. W terminie do końca lutego

roku następującego po roku podatkowym, płatnik ma obowiązek przesłać podatnikowi oraz urzędowi

skarbowemu, właściwemu ze względu na miejsce zamieszkania podatnika, imienne informacje o

wysokości dochodu na formularzu PIT-11 (art. 42 ust. 2 powołanej ustawy) (…) ’’.

3. ŹRÓDŁA PZRYCHODÓW

Pytanie: Czy dodatki i nagrody spisowe są przychodem ze stosunku pracy czy z działalności

wykonywanej osobiście, zgodnie z art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób

fizycznych, w związku z realizacją przez Gminę zadań zleconych przez GUS, związanych z

przeprowadzeniem narodowego spisu powszechnego ludności i mieszkań w 2011 r.? Postanowienie Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 20.01. 2012 r., sygn. IPTPB1/415-272/11-2/DS.

,,(…) Dodatki spisowe i nagrody wypłacone pracownikom Urzędu Miejskiego,

oddelegowanym do pracy w Gminnym Biurze Spisowym, nie stanowią przychodu ze stosunku pracy.

Świadczenia te zostały otrzymane w związku z wykonywaniem przez te osoby prac zleconych przez

Komisarza Spisowego, czyli inny podmiot niż pracodawca, dlatego też przychód z tego tytułu należy

zaliczyć do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, tj. do źródła, o którym mowa w art. 10

ust. 1 pkt 2 w związku z art. 13 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób

fizycznych.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób

fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki

organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń

z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust.

1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy,

stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów

w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o

których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której

mowa w art. 27 ust. 1.

Na podstawie art. 42 ust. 1 powoływanej ustawy, płatnik w terminie do 20 dnia miesiąca

następującego po miesiącu, w którym zaliczkę pobrano ma obowiązek przekazania pobranej zaliczki

na rachunek urzędu skarbowego właściwego według siedziby płatnika. W terminie do końca lutego

roku następującego po roku podatkowym, płatnik ma obowiązek przesłać podatnikowi oraz urzędowi

skarbowemu, właściwemu ze względu na miejsce zamieszkania podatnika, imienne informacje o

wysokości dochodu na formularzu PIT-11 (art. 42 ust. 2 powołanej ustawy) (…) ’’.

4. ZWOLNIENIA PRZEDMIOTOWE

1. Pytanie : Czy przychody otrzymane w ramach dofinansowania przez gminę budowy

przydomowej oczyszczalni ścieków korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129

ustawy? Postanowienie Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 31.05. 2011 r., sygn. ITPB2/415-266/11/ENB

,, (…) Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku

dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), wolne od podatku

dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu

państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego. Oznacza to, że skorzystanie z

przedmiotowego zwolnienia uzależnione jest od źródła finansowania wypłacanej dotacji (tj. źródła

pochodzenia środków przeznaczonych na dotację) oraz od tego czy przyznawane świadczenie jest w

istocie dotacją w rozumieniu przepisów ustawy o finansach publicznych.

Z analizy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż w dniu 23 listopada 2009 r.

Wnioskodawczyni zawarła umowę z gminą, której przedmiotem był udział stron w koszcie

wybudowania obiektu do neutralizacji ścieków, tj. przydomowej oczyszczalni ścieków. Na podstawie

ww. umowy gmina działając na mocy ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo o ochronie

środowiska, na wniosek Wnioskodawczyni udzieliła dotacji w kwocie 3.000 zł. Całkowity koszt

realizowanego przedsięwzięcia wyniósł około 9.000 zł. Po zakończeniu budowy oczyszczalni ścieków

Wnioskodawczyni rozliczyła się z gminą przedstawiając między innymi faktury na zakupione

urządzenia wraz z dowodami zapłaty, atesty na urządzenia, inwentaryzację geodezyjną

powykonawczą oraz inne dokumenty wymagane umową. W dniu 1 lutego 2010 r. otrzymała od gminy

na rachunek bankowy zwrot poniesionych wydatków w kwocie 3.000 zł. Środki na udzieloną dotację,

według informacji uzyskanej w gminie pochodziły z budżetu gminy.

Uznać należy, iż otrzymane dofinansowanie do budowy przydomowej oczyszczalni ścieków

stanowi dotację w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr

157, poz. 1240 ze zm.) wypłaconą z budżetu gminy, tj. jednostki samorządu terytorialnego, wówczas

korzysta ono ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku

dochodowym od osób fizycznych(…)’’.

2.Pytanie: Czy przychód podatnika-inwestora osiągnięty z tytułu wydatkowanych z budżetu

gminy środków w związku z dofinansowaniem realizacji zadań „...” jest zwolniony z podatku

dochodowego od osób fizycznych?

,,(…) nie spełnia ona warunków niezbędnych do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego

na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych’’. Decyzja Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 27.04. 2010 r., sygn. IBPBII/1/415-95/10/HK

,, (…) Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od

osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym

podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c

oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru

podatku.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dotacje, w

rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek

samorządu terytorialnego. Z powyższego przepisu wynika, że skorzystanie z przedmiotowego

zwolnienia podatkowego uzależnione jest od źródła finansowania oraz od tego czy przyznawane

świadczenie jest w istocie dotacją w rozumieniu przepisów o finansach publicznych. Aby wypłacone

świadczenie korzystało ze zwolnienia przedmiotowego oba warunki wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 129

ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych muszą zostać spełnione łącznie.

Dofinansowanie przeznaczone na realizację zadań „...” – wypłacone zarówno ze środków

Gminnego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej jak i Wojewódzkiego Funduszu

Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej - stanowi co prawda dotację celową w rozumieniu ustawy

o finansach publicznych, jednakże nie można tej dotacji uznać za dotację otrzymaną z budżetu

państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, bowiem jest udzielona z funduszu celowego

(gminnego, wojewódzkiego), a nie z budżetu gminy. Zatem nie spełnia ona warunków niezbędnych do

skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku

dochodowym od osób fizycznych. Fakt, że Gmina dysponuje środkami pochodzącymi z ww. funduszy

nie oznacza, że dofinansowanie przez nią przekazane - sfinansowane środkami pochodzącymi z tychże

funduszy – stanowi dotację z budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

Jedynie w sytuacji jeżeli dotacja nie byłaby udzielona z Gminnego Funduszu Ochrony Środowiska i

Gospodarki Wodnej ani z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, lecz

z budżetu gminy - zasilanego środkami z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i

Gospodarki Wodnej (np. w formie pożyczki) – to dotacja ta mieściłaby się w kategoriach zwolnienia,

o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy, gdyż w takim przypadku dokonano by wypłaty dotacji

bezpośrednio z budżetu jednostki samorządu terytorialnego (...) ’’.

5. KOSZTY UZYSKANIA PRZYCHODÓW

Pytanie: Czy nie mając możliwości bezpośredniego ustalenia kosztów można je rozliczyć zgodnie

z zasadą proporcjonalności w myśl art. 22 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób

fizycznych?

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w ramach spółki cywilnej, w zakresie

edukacji w oparciu o ustawę z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty pod nazwą X.

Zainteresowany podaje, że rozlicza się za pomocą podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Działalność jest finansowana zarówno ze źródeł opodatkowanych (czesne wpłacane przez słuchaczy)

jak i nieopodatkowanych (dotacja otrzymana z budżetu miasta, która jest zwolniona od podatku na

podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy z dnia 26 lipca 1991r.o podatku dochodowym od osób

fizycznych(t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.)).

Charakter ponoszonych wydatków związanych z funkcjonowaniem szkoły nie pozwala na

wyodrębnienie, które wydatki pokryte są z wpłat słuchaczy, a które koszty sfinansowane są

bezpośrednio z dotacji otrzymanej z urzędu miasta.

W związku z powyższym na koniec miesiąca ustalana jest proporcja w oparciu o art. 22 ust. 3 i 3a

ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Decyzja Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 09.05. 2011 r., sygn. ILPB1/415-193/11-4/AA

,,(…) Otrzymane dofinansowanie kosztów związanych z funkcjonowaniem

działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę jest przychodem z pozarolniczej

działalności gospodarczej, zwolnionym z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129

ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec tego w opisanej sytuacji nie ma

zastosowania art. 22 ust. 3 i 3a ww. ustawy. Prawidłowym postępowaniem jest wyłączenie z kosztów kwoty odpowiadającej kwocie otrzymanej

dotacji zwolnionej od opodatkowania (…)’’.

6. POBÓR PODATKU LUB ZALICZEK NA PODATEK PRZEZ PŁATNIKÓW

Pytanie: Czy płatnik obowiązany jest do wystawiania informacji osobom, którym przyznane

zostały stypendia sportowe w przypadku, gdy wartość stypendium rocznego nie przekracza

kwoty 3.800 zł? Decyzja Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 12.08. 2011 r., sygn. IBPBII/1/415-526/11/MK

,,(…) W myśl art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób

fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), osoby fizyczne prowadzące działalność

gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające

osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i

4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z

zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia,

pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9

oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit.

b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Stosownie do art. 42 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy w terminie do końca lutego roku następującego po

roku podatkowym płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których

mowa w art. 3 ust. 1, oraz urzędom skarbowym, którymi kierują naczelnicy urzędów skarbowych

właściwi według miejsca zamieszkania podatnika - imienne informacje o wysokości dochodu, o

którym mowa w art. 41 ust. 1, sporządzone według ustalonego wzoru (PIT-11). Kwota wypłaconych

stypendiów i pobranych zaliczek wykazywana jest w części E w wierszu szóstym „Działalność

wykonywana osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 2…” Informacji o dochodach oraz o pobranych

zaliczkach na podatek dochodowy (PIT-11) (…)’’.

7. DOTACJE

Pytanie: Czy wartość wykonanych usług (przygotowanie do transportu, transport i utylizacja

wyrobów zawierających azbest), które finansowane będą przez osoby fizyczne z uzyskanej

z budżetu Gminy dotacji celowej składającej się w głównej mierze ze środków pozyskanych

przez Gminę z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, stanowić

będzie dla tych osób świadczenie podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób

fizycznych, jako przychód z innych źródeł, skutkujące obowiązkiem wystawienia tym osobom

przez Gminę informacji PIT-8C, czy też przychód ten korzystać będzie ze zwolnienia z

opodatkowania, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 114 ustawy o podatku dochodowym od osób

fizycznych i Gmina nie będzie miała obowiązku wystawienia informacji PIT-8C?

,,(…) wartość otrzymanych przez osoby fizyczne nieodpłatnych świadczeń od Gminy będzie

korzystała ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 114 ustawy o podatku

dochodowym od osób fizycznych, a podatnik nie będzie zobowiązany do wystawienia informacji

PIT-8C. (…) ‘’. Decyzja Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 20.07. 2012 r., sygn. IPTPB1/415-273/12-4/DS.

,, (…) na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 114 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku

dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.)zwolniona z

opodatkowania jest wartość otrzymanych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych

finansowanych lub współfinansowanych m.in. ze środków budżetu jednostek samorządu

terytorialnego, w ramach programów rządowych.

Gmina – w ramach realizacji programu rządowego "…" – przystąpiła do jego realizacji na

swoim terenie. Środki na ten cel Gmina przeznaczy z dotacji z WFOŚiGW, które zostaną

wprowadzone do budżetu po stronie dochodów Gminy. Gmina z tych środków dokona zapłaty

Wykonawcy zadania polegającego na odbiorze wyrobów zawierających azbest od właścicieli (osób

fizycznych), przygotowaniu ich do transportu, transporcie i unieszkodliwieniu (utylizacji).

Wykonawca zadania zostanie wyłoniony w drodze przetargu. Środki przekazane na ww. zadanie, nie

będą przekazywane właścicielowi posesji, nie wpłyną na jego rachunek bankowy.

Osoby fizyczne nie otrzymają środków finansowych. Osoby te otrzymają nieodpłatne

świadczenie w postaci sfinansowania usunięcia z ich posesji odpadów zawierających azbest. Dotacja

będzie stanowiła składnik budżetu Gminy. Tym samym, jeżeli to finansowanie udzielone będzie z

budżetu Gminy, zasilanego dotacją z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki

Wodnej, to będzie korzystało ze zwolnienia, jednakże pod warunkiem, że będzie dokonywane w

ramach programów rządowych. Podkreślić bowiem należy, iż dofinansowania udzielane w formie

nieodpłatnych świadczeń korzystają ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 114 ww.

ustawy, przy spełnieniu warunków w tym przepisie przewidzianych.

Świadczenia przekazane na rzecz osób fizycznych przez Wnioskodawcę stanowią dla tych

osób przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń, zaliczany w rozumieniu ustawy o podatku

dochodowym od osób fizycznych do innych źródeł.

Wartość otrzymanych przez osoby fizyczne nieodpłatnych świadczeń od Gminy będzie korzystała ze

zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 114 ustawy o podatku dochodowym od

osób fizycznych, a podatnik nie będzie zobowiązany do wystawienia informacji PIT-8C. (…)’’.

Rozdział III. Problematyka podatku dochodowego od osób prawnych w jednostkach

samorządu terytorialnego.

Problematyka podatku dochodowego od osób prawnych nie jest obca sferze budżetowej,

a dokładniej jednostkom budżetowym, zakładom budżetowym czy gospodarstwom pomocniczym

jednostek samorządu terytorialnego. Niniejsze opracowanie zawiera tezy i fragmenty orzecznictwa

organów podatkowych, które zostały pogrupowane według nurtujących wymienione jednostki

tematów.

1. ZWOLNIENIE Z PODATKU DOCHODOWEGO

OD OSÓB PRAWNYCH

1.Pytanie: Czy gospodarstwo pomocnicze utworzone przy jednostce budżetowej jest zwolnione z

podatku dochodowego od osób prawnych?

Z dniem 1 stycznia 2006 r. zostało powołane Gospodarstwo Pomocnicze przy Domu Pomocy

Społecznej będącym jednostką budżetową. Będzie ono świadczyło usługi żywieniowe, pralnicze i

porządkowe na rzecz jednostki macierzystej oraz innych jednostek organizacyjnych Miasta oraz osób

fizycznych i podmiotów spoza sfery budżetowej, prowadzić sklepik w siedzibie jednostki budżetowej

oraz będzie wydzierżawiać część przydzielonej mu nieruchomości.

„(…) jednostka jako gospodarstwo pomocnicze korzysta ze zwolnienia z tego podatku na

podstawie art. 6 ust. 2 z zastrzeżeniem przekazania objętych nim środków na cele wskazane w tym

przepisie. Natomiast Wnioskodawca ma obowiązek składać zeznanie o wysokości dochodu (straty)

osiągniętego w roku podatkowym w terminach i na zasadach określonych w art. 27 ust. 1 w związku

z art. 27 ust. 1a w/cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.” Postanowienie Urzędu Skarbowego w Rudzie Śląskiej z dnia 24.02.2006 r. sygn. PD/423-2/06

„(…) Zgodnie z zapisem art. 6 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku

dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2000 r. Nr 54 poz. 654 z późn. zm.) «Zwalnia się od

podatku: ...jednostki budżetowe...» oraz ust. 2 tego artykułu «Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt

3, nie dotyczy gospodarstw pomocniczych jednostek budżetowych, z wyjątkiem gospodarstw

pomocniczych tworzonych przy szkołach, przedszkolach,, zespołach ekonomiczno-administracyjnych

szkół, ochotniczych hufcach pracy, jednostkach wojskowych, Policji, Agencji Bezpieczeństwa

Wewnętrznego, Agencji Wywiadu, organizacyjnych Służby Więziennej, Straży Granicznej i

Państwowej Straży Pożarnej, zakładach dla nieletnich, internatach, zakładach opiekuńczo-

wychowawczych, zakładach opieki zdrowotnej, zakładach pomocy społecznej i parkach narodowych,

jeżeli środki z tego zwolnienia zostaną przekazane na: ...2) zwiększenie środków obrotowych

gospodarstw pomocniczych, 3) finansowanie inwestycji jednostki budżetowej w zakresie inwestycji

dla gospodarstwa pomocniczego tej jednostki.»

Jak wynika z w. cyt. przepisów ustawodawca uzależnia zwolnienie części gospodarstw

pomocniczych z podatku dochodowego od osób prawnych od przekazania objętych nim środków na

cele wskazane w pkt 2 i 3 powyższego przepisu.

W myśl art. 25 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych gospodarstwo pomocnicze

jednostki budżetowej zwolnione jest ze składania deklaracji miesięcznych: «Przepis ust. 1, z

zastrzeżeniem ust. 3a, nie ma zastosowania do gospodarstw pomocniczych jednostek budżetowych i

do podatników, których dochody w całości są wolne od podatku, z wyjątkiem podatników, o których

mowa w art. 17 ust. 1, przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym

przepisie.» Natomiast zgodnie z przepisami art. 27 ust. 1a, «Gospodarstwa pomocnicze jednostek

budżetowych, korzystające ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 3 i art. 6 ust. 2, są

zobowiązane składać zeznania o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku podatkowym w

terminach i na zasadach określonych w ust. 1 (…)”.

2. Pytanie: Czy zwolnienie z opodatkowania, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 3 ustawy o

podatku dochodowym od osób prawnych dotyczy jednostki budżetowej w pełnym zakresie, tj.

czy dotyczy przychodów z tytułu zarządzania lokalami mieszkalnymi i użytkowymi? Postanowienie Urzędu Skarbowego w Stalowej Woli z dnia 16.04.2007 r. sygn. US II/423-1/07

„Zakład posiada status jednostki budżetowej. Jednostki budżetowe są jednostkami

organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej. Zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy o podatku

dochodowym od osób prawnych przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek

organizacyjnych nie posiadających osobowości prawnej.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 3 w/w ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zwolnione od

podatku dochodowego od osób prawnych są jednostki budżetowe. Jednostkami budżetowymi są

natomiast, zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 26.11.1998 r. o finansach publicznych (Dz.U. z

2003 r. Nr 15, poz.148 z późn. zm.) takie jednostki sektora finansów publicznych, które pokrywają

swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio

dochodów budżetu państwa lub jednostki samorządu terytorialnego.

W związku z tym, iż Zakład jest jednostką budżetową, podmiotowo zwolnioną z podatku

dochodowego od osób prawnych zatem osiągnięte przez Zakład dochody nie podlegają

opodatkowaniu tym podatkiem, bez względu na fakt czy jednostka zarządza komunalnymi zasobami

mieszkalnymi czy użytkowymi zasobami Gminy S.”

2. OBOWIĄZEK SKŁADANIA DEKLARACJI

I ZEZNAŃ PODATKOWYCH

Pytanie: Czy stanowisko Placówki stwierdzające, że jest ona jednostką zwolnioną z obowiązku

płacenia podatku dochodowego od osób prawnych, a co za tym idzie ze składania deklaracji

CIT, jest prawidłowe, tj. zgodne z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego?

Placówka jest jednostką budżetową, która uzyskiwane dochody w całości przekazuje w trzech

miesięcznych transzach na konto Starostwa Powiatowego w Słupsku. Placówka, jako jednostka

budżetowa jest na rozrachunku Starostwa Powiatowego, podlega sprawozdawczości budżetowej oraz

wykazuje dochody w comiesięcznych sprawozdaniach

RB-27 oraz RB-32. Sprawozdanie RB-32 dotyczy tzw. dochodów własnych, pochodzących z

odpłatności młodzieży zamieszkującej w Bursie Młodzieżowej i w całości przeznaczanych na

wyżywienie tejże młodzieży, w ten sposób zmniejszających obciążenia budżetu państwa. Postanowienie Urzędu Skarbowego w Słupsku z dnia 9.01.2007 r. sygn. PII/423-16/06/07

„ (…)Zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób

prawnych (Dz.U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), przepisy ustawy mają również zastosowanie

do jednostek organizacyjnych nie mających osobowości prawnej.

Z treści wniosku złożonego przez Wnioskodawcę wynika, że Zakład posiada status jednostki

budżetowej. Jednostki budżetowe są jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości

prawnej, w związku z powyższym, Wnioskodawca podlega przepisom ww. ustawy o podatku

dochodowym od osób prawnych.

Jednakże, przepis art. 6 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 15.02.1992 r. stanowi, że zwalnia się od podatku

jednostki budżetowe. Z tym, że na podstawie ust. 2 ww. art. 6 ustawy z dnia 15.02.1992 r., zwolnienie,

o którym mowa w ust. 1 pkt 3, nie dotyczy gospodarstw pomocniczych jednostek budżetowych, z

wyjątkiem gospodarstw pomocniczych tworzonych między innymi przy szkołach, przedszkolach,

zespołach ekonomiczno--administracyjnych szkół, ochotniczych hufcach pracy, internatach, zakładach

opiekuńczo-wychowawczych, jeżeli środki z tego zwolnienia zostaną przekazane na: zwiększenie

środków obrotowych gospodarstw pomocniczych, finansowanie inwestycji jednostki budżetowej w

zakresie inwestycji dla gospodarstwa pomocniczego tej jednostki.

Jak wynika z powyższego Zespół jako jednostka budżetowa jest podmiotowo zwolniona z podatku

dochodowego od osób prawnych.

Na podstawie art. 25 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu

obowiązującym do dnia 31.12.2006 r. (od 01.01.2007 r. zniesiony został obowiązek składania

miesięcznych deklaracji) na podatników nałożono obowiązek składania bez wezwania deklaracji,

według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu (straty) osiągniętego od początku roku podatkowego

i wpłacania na rachunek urzędu skarbowego zaliczek miesięcznych w wysokości różnicy między

podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek

należnych za poprzednie miesiące (CIT-2).

Powyższy przepis nie ma jednakże zastosowania do gospodarstw pomocniczych jednostek

budżetowych i do podatników, których dochody w całości są wolne od podatku, z wyjątkiem

podatników, o których mowa w art. 17 ust. 1, przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne

cele określone w tym przepisie – zgodnie z ust. 3 ww. art. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób

prawnych.

Ponadto, podatnicy zwolnieni od podatku na podstawie art. 6 ust. 1, art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. a) i

przepisów ustawy wymienionej w art. 40 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób

prawnych, nie są również obowiązani składać urzędom skarbowym zeznania o wysokości dochodu

(straty) osiągniętego w roku podatkowym – na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992 r.

Z ww. zwolnienia wyłączono jedynie gospodarstwa pomocnicze jednostek budżetowych,

korzystające ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 3 i art. 6 ust. 2 ustawy z dnia

15.02.1992 r. – na podstawie art. 27 ust. 1a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób

prawnych (…) ”.

3. PRZYCHODY I KOSZTY UZYSKANIA PRZYCHODÓW

1.Pytanie: Czy jest prawidłowe ujmowanie po stronie kosztów uzyskania przychodów dla celów

podatku dochodowego od osób prawnych wydatków ponoszonych w związku z utrzymaniem

lokali mieszkalnych i użytkowych stanowiących własność gminy a po stronie przychodów

wpływów z gminy na bieżące utrzymanie budynków? Postanowienie Urzędu Skarbowego w Strzelcach Opolskich z dnia 9.03.2007 r. sygn. PD-P/423-3/07

„(…) Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych

przychodami z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są otrzymane pieniądze, wartości

pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione

w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Ustawodawca

wiąże więc koszty uzyskania przychodu z celem ich poniesienia, jakim jest uzyskanie przychodu. W

związku z powyższym przyjmuje się, że wydatek zalicza się do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli

podatnik udowodni fakt poniesienia wydatku i wykaże celowość poniesionych kosztów z punktu

widzenia związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy wydatkiem a oczekiwanym skutkiem w

postaci przychodu. Ustawodawca wiąże więc koszty uzyskania przychodów z celem ich poniesienia,

jakim jest powstanie lub zwiększenie uzyskanego przychodu.

Z dołączonego do wniosku statutu Zakładu wynika, że zadania zakładu obejmują m.in. zarządzanie

nieruchomościami na podstawie powierzenia przez osoby fizyczne, wspólnoty mieszkaniowe, zakłady

pracy i inne jednostki organizacyjne.

Pomiędzy Zakładem a Gminą zostało zawarte zlecenie – porozumienie, którego przedmiotem jest

bieżące utrzymanie przez Zarządcę budynków komunalnych stanowiących własność Gminy oraz

zasady rozliczeń kosztów z tym związanych.

W jego treści określono, że bieżące utrzymanie budynków polegać będzie na:

a) utrzymaniu w należytym stanie technicznym, dokonywaniu bieżących napraw i remontów

budynków oraz lokali mieszkalnych i użytkowych,

b) dokonywaniu bieżącej konserwacji i remontów instalacji elektrycznych, wodociągowych,

kanalizacyjnych i gazowych.

Natomiast koszty wykazane na fakturach Gmina zwraca Zakładowi w terminie 14 dni od daty

otrzymania faktury.

Zatem ponoszone przez Zakład wydatki związane z bieżącym utrzymaniem lokali mieszkalnych i

użytkowych stanowią koszty uzyskania przychodu, natomiast zwrot przez Gminę kwot wykazanych

na fakturach jest przychodem Zakładu.(…) ”.

2. Pytanie: Czy zwrot kosztów przejazdów i dojazdów środkami komunikacji miejscowej w

czasie podróży służbowej pracownika na podstawie sporządzonego przez niego rachunku

kosztów (bez konieczności załączenia zakupionych biletów) stanowi koszty uzyskania

przychodów pracodawcy?

Pracownicy wykonujący na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której

znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy otrzymują między innymi zwrot

kosztów przejazdów środkami komunikacji publicznej (PKP, PKS) w kwocie odpowiadającej cenie

biletów. Podstawę zwrotu tych kosztów stanowią przedkładane przez delegowanego pracownika

polecenie wyjazdu służbowego i rachunek kosztów podróży sporządzany przez pracownika, w którym

pracownik wyszczególnia także wysokość kosztów przejazdów środkami komunikacji publicznej. Do

rachunku kosztów podróży pracownik nie zawsze jest w stanie dołączyć jednak bilety dokumentujące

przejazd lub faktury za zakup biletów. W takich przypadkach pracodawca sprawdza zgodność kwot

dotyczących przejazdów wykazywanych na rachunkach kosztów podróży z cennikami przewoźników.

„(…) organ podatkowy nie potwierdza stanowiska Zakładu, iż zwrot kosztów przejazdów i

dojazdów środkami komunikacji miejscowej w czasie podróży służbowej pracownika na podstawie

sporządzonego przez niego rachunku kosztów (bez konieczności załączenia zakupionych biletów)

stanowi koszty uzyskania przychodów pracodawcy.” Postanowienie Pierwszego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście z dnia 13.01.2006 r. sygn. 1435/DP1/423-111/05/MP

„(…) Zgodnie z definicją kosztów wynikającą z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992r o

podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami

uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów

wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Wydatki poniesione w czasie podróży służbowej pracownika m.in. koszty przejazdów oraz

dojazdów środkami komunikacji miejscowej nie mieszczą się w zamkniętym katalogu wydatków nie

stanowiących kosztów uzyskania przychodów zamieszczonym w art. 16 ust. 1 ustawy, zatem ich

kwalifikacji należy dokonać w świetle art. 15 ust. 1 ustawy.

Zaliczenie określonych wydatków poniesionych przez podatnika do kosztów podatkowych

uzależnione jest od spełnienia następujących warunków koniecznych:

1. poniesienia wydatku przez podatnika,

2. definitywnego charakteru poniesionego wydatku,

3. związku poniesionego wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą,

4. poniesienia wydatku w celu osiągnięcia przychodów – wpływ wydatku na wysokość

osiągniętych przychodów.

Z kolei do ustalania wysokości należności z tytułu podróży służbowej pracownika Zakładu

budżetowego mają zastosowanie przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia

19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących

pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu

podróży służbowej na obszarze kraju (Dz.U. Nr 236, poz. 1990 z późn. zm.). Zgodnie z § 3 w/w

rozporządzenia z tytułu podróży służbowej odbywanej w terminie i miejscu określonym przez

pracodawcę pracownikowi przysługują diety oraz zwrot kosztów: przejazdów, noclegów, dojazdów

środkami komunikacji miejscowej, innych udokumentowanych wydatków, określonych przez

pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

Stosownie do § 5 ust. 2 rozporządzenia zwrot kosztów przejazdu obejmuje cenę biletu określonego

środka transportu, z uwzględnieniem przysługującej pracownikowi ulgi na dany środek transportu, bez

względu na to, z jakiego tytułu ulga ta przysługuje.

Pracownikowi, który odbył podróż służbową przysługuje również ryczałt na pokrycie kosztów

dojazdów środkami komunikacji miejscowej w wysokości 20% diety za każdą rozpoczętą dobę pobytu

w podróży. Pracodawca może jednak na wniosek pracownika nie wypłacać ryczałtu lecz wyrazić

zgodę na pokrycie udokumentowanych kosztów dojazdów środkami komunikacji miejscowej. Ryczałt

na dojazdy przysługuje wyłącznie w sytuacji, gdy pracownik faktycznie ponosi koszty dojazdów (§ 6

rozporządzenia).

W świetle powyższych przepisów art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych

w związku z § 3, § 5 i 6 w/w rozporządzenia w przypadku, gdy pracownik odbył podróż służbową,

pracodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów poniesione na rzecz tego pracownika

wydatki stanowiące zwrot kosztów przejazdów w wysokości ceny zakupionego przez niego biletu

określonego środka transportu (PKP, PKS). Do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć także

ryczałt na pokrycie kosztów dojazdów środkami komunikacji miejscowej w wysokości 20% diety za

każdą rozpoczętą dobę podróży albo koszty udokumentowane zakupionymi biletami (za zgodą

pracodawcy)(…) ”.

3. Pytanie: Czy można zaliczyć, i w którym momencie, do kosztów uzyskania przychodu kwotę

należności głównej związaną z zakupem przez zakład oleju a wynikającą z niezapłaconych

faktur zakupu, kwotę odsetek od tych należności i kwotę kosztów sądowych? Powyższe

uregulowane zostało przez Gminę na mocy prawomocnego wyroku sądowego?

„(…) należy uznać stanowisko podatnika, że kwotę należności głównej związaną z zakupem

oleju a wynikającą z niezapłaconych faktur można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu w dacie

nabycia (oleju) zaś kwoty kosztów sądowych zapłacone przez Gminę na mocy prawomocnego

wyroku nie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu uznano za prawidłowe. Natomiast

stanowisko, że odsetki zapłacone przez Gminę można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu

uznano za nieprawidłowe.” Postanowienie Urzędu Skarbowego w Kraśniku z dnia 28.06.2008 r. sygn. SP-423/15b/2007

„(…) Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób

prawnych (t.j. Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów do końca

2006 r. były koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w

art. 16 ust. 1. Od 1 stycznia 2007 r. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu

osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów

wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Powyższy przepis w swojej definicji kosztu używa określenia «osiągnięcia przychodu» jako celu,

dla którego koszt jest poniesiony odwołując się tym samym do art. 12 cytowanej wyżej ustawy, który

określa ramy przychodu dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych. Skoro przychodem są

wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, których rzeczywiste otrzymanie, a w

niektórych przypadkach jedynie fakt, że są należne powoduje powstanie przychodu to koszty

poniesione w celu osiągnięcia przychodów są kosztami uzyskania przychodów.

Treść uregulowania zawarta w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych

wskazuje, że ustawodawca świadomie użył pojęć nieokreślonych, dopuszczając do ich elastycznego

stosowania w zależności od okoliczności faktycznych sprawy. Ustawa nie definiuje pojęcia

«poniesienie», stanowi jedynie, że warunkiem uznania wydatku za koszt podatkowy jest jego

poniesienie przez podatnika. Dla celów podatku dochodowego wprowadzona została zasada

szczegółowego dokumentowania zdarzeń gospodarczych a podstawę obliczenia podatku mogą

stanowić tylko takie zdarzenia gospodarcze, które są potwierdzone prawidłowo sporządzonymi,

mogącymi stanowić podstawę wpisu do ksiąg rachunkowych dokumentami. Należy zaznaczyć, że ta

sama operacja nie może być ponownie (dwukrotnie) zaliczona do kosztów uzyskania przychodu, jeżeli

koszty uzyskania przychodu związane z zakupem oleju zarachowane zostały w okresach

wcześniejszych. Ze złożonego zapytania wynika, że wartość zakupionego oleju została zaliczona do

kosztów uzyskania przychodu zakładu w dacie wystawienia faktury, którą to datę w złożonym

zapytaniu zakład określa jako moment poniesienia kosztu, tym samym nie występują przesłanki do

ponownego ich zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w momencie zapłaty przez Gminę

należności.

Natomiast odsetki oraz koszty sądowe zapłacone przez Gminę na podstawie prawomocnego

wyroku sądowego nie mogą być zaliczone przez zakład do kosztów uzyskania przychodu. Zapłaty

dokonał inny podmiot nawet bez pośrednictwa rachunku zakładu wobec czego wydatek ten nie

stanowi dla zakładu kosztu uzyskania przychodów(…)”.

4. AMORTYZACJA 1. Pytanie: Czy Jednostka X jako gospodarstwo pomocnicze państwowej jednostki budżetowej

jest obowiązane amortyzować powierzone jej środki trwałe w świetle przepisów ustawy z dnia

15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze

zm.)?

Jednostka jest gospodarstwem pomocniczym państwowej jednostki budżetowej, któremu w

momencie utworzenia na zasadach określonych prawem, są przydzielane składniki majątkowe przez tę

jednostkę budżetową, przy której zostało utworzone.

W momencie likwidacji gospodarstwa pomocniczego państwowej jednostki budżetowej

przydzielone środki trwałe ruchome są przekazywane przez jednostkę budżetową do Agencji Mienia

Wojskowego na zasadach określonych prawem. Jednostka budżetowa przekazała ruchome środki

trwałe, będące własnością Skarbu Państwa, gospodarstwu pomocniczemu, na zasadach określonych

ustawą z dnia 8 sierpnia 1996 r. o zasadach wykonywania uprawnień przysługujących Skarbowi

Państwa (Dz.U. Nr 106, poz. 493 ze zm.) oraz przepisami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11

sierpnia 2004 r. w sprawie sposobu i trybu gospodarowania składnikami majątku ruchomego

powierzonego jednostkom budżetowym, zakładom budżetowym i gospodarstwom pomocniczym

(Dz.U. Nr 191, poz. 1957) i rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 września 1999 r. w sprawie

szczególnych zasad ewidencjonowania majątku Skarbu Państwa (Dz.U. Nr 77, poz. 864 ze zm.). Postanowienie Urzędu Skarbowego w Legnicy z dnia 1.03.2007 r. sygn. USPDI/1/423/1/61/06

„(…) zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób

prawnych (Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c,

stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie,

kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2) maszyny, urządzenia i środki transportu,

3) inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na

potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do

używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1,

zwane środkami trwałymi.

Powołana ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera przepisów

umożliwiających dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych nie będących

własnością, współwłasnością podatnika lub oddanych do używania na podstawie umowy najmu,

dzierżawy lub umów określonych w art. 17a pkt 1 ustawy. Nie są to również składniki majątku, o

których mowa w ust. 2 pkt 3 art. 16a ustawy. Zatem używane przez Jednostkę X środki trwałe

przekazane przez Jednostkę Wojskową na podstawie odrębnych przepisów i będące w ewidencji tejże

Jednostki Wojskowej nie podlegają amortyzacji w Jednostce X utworzonej przy tej Jednostce(…)”

2. Pytanie: Czy użytkowanie środków trwałych w postaci nieruchomości będących własnością

organu założycielskiego (samorząd województwa) stanowi dla jednostki budżetowej przychód z

tytułu świadczeń odpłatnych lub częściowo odpłatnych?

„(...) środki trwałe, w tym nieruchomości lub ich części stanowiące część mienia państwowego

lub komunalnego przekazanego do gospodarowania i nieodpłatnego używania, w przypadku

wnioskodawcy na cele ochrony zdrowia, nie zalicza się do przychodów podatkowych na zasadzie

otrzymanych nieodpłatnych świadczeń. Amortyzacja tych środków trwałych, naliczona i

zaksięgowana na zasadach ogólnych, nie stanowi kosztu uzyskania przychodów dla celów

podatkowych.” Postanowienie Urzędu Skarbowego w Świebodzinie z dnia 22.04.2006 r. sygn. US.I/1.423/1/2006

„ (…) w świetle następujących przepisów ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym

od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm.):

– art. 6 ust. 1 pkt 3 – który stanowi, że zwalnia się od podatku dochodowego jednostki budżetowe;

– art. 12 ust. 1 pkt 2 – zgodnie z którym przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14

jest wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość

innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z

używaniem środków trwałych otrzymanych przez zakłady budżetowe, gospodarstwa pomocnicze

jednostek budżetowych, spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu

terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich

związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny

zarząd lub używanie;

– art. 12 ust. 4 pkt 14 – który stanowi, że do przychodów nie zalicza się wartości otrzymanych

nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartości innych nieodpłatnych lub

częściowo odpłatnych świadczeń finansowanych lub współfinansowanych ze środków budżetu

państwa, jednostek samorządu terytorialnego, ze środków agencji rządowych lub ze środków

pochodzących od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych

instytucji finansowych, w ramach rządowych programów;

– art. 13 ust. 1 pkt 2 – który przewiduje, że przy udostępnianiu nieruchomości lub jej części do

użytku na cele m.in. ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej

inwalidów nie stosuje się przepisu ust. 1 stanowiącego, że za przychód z nieruchomości

udostępnionych nieodpłatnie w całości lub w części do używania innym osobom prawnym lub

fizycznym oraz jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej, uważa się

równowartość czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu lub dzierżawy

nieruchomości, ustaloną na podstawie przeciętnej wysokości czynszów stosowanych w danej

miejscowości przy najmie lub dzierżawie nieruchomości tego samego rodzaju.

Ośrodek rehabilitacyjno-ortopedyczny jest jednostką budżetową stanowiącą jednostkę

organizacyjną sektora finansów publicznych, utworzoną przez organ założycielski – Wojewodę

Lubuskiego, na którego fundusz założycielski składa się wartość wydzielonej części mienia

państwowego lub komunalnego. Zgodnie z art. 53 ust. 1 ustawy z dnia 30.08.1991 r. o zakładach

opieki zdrowotnej (Dz.U. nr 91, poz. 408 ze zm.) ośrodek jako samodzielny publiczny zakład opieki

zdrowotnej gospodaruje samodzielnie przekazanymi w nieodpłatne użytkowanie nieruchomościami i

majątkiem Skarbu Państwa lub komunalnym oraz majątkiem własnym (otrzymanym i

zakupionym)(…)”.

5. OBOWIĄZKI PŁATNIKA

Pytanie: Czy powołana przez podatnika jednostka do obsługi placówek oświatowych i

przedszkoli może występować w roli płatnika podatku dochodowego obsługiwanych jednostek,

czy też jednostki te same powinny występować w roli płatnika? Postanowienie Urzędu Skarbowego w Opocznie z dnia 9.06.2006 r. sygn. US – 423/26/06/int

„(…)W świetle uregulowań wynikających z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja

podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz

jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, która obowiązana jest na podstawie

przepisów prawa podatkowego do pobrania podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi

podatkowemu. Zarówno szkoły jak i przedszkola są samodzielnymi wyodrębnionymi organizacyjnie

jednostkami występującymi w roli poszczególnych zakładów pracy, natomiast Gminny Zespół

Obsługi Placówek Oświatowych prowadzi tylko rozliczenia finansowe, jako zespół powołany w celu

realizacji zadań związanych z obsługą finansową placówek oświatowych.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że zgodnie z art. 31 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o

podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 roku, Nr 14, poz. 176 ze zm.), osoby

fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane

dalej «zakładami pracy», są obowiązane jako płatnicy obliczyć i pobrać w ciągu roku zaliczki na

podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego,

stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki z ubezpieczenia

społecznego wypłacane przez zakład pracy.

W myśl przepisu art. 3 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 roku Kodeks pracy, pracodawcą (zakładem

pracy) jest jednostka organizacyjna, choćby nie posiadała osobowości prawnej, a także osoba fizyczna,

jeżeli zatrudniają one pracowników.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że skoro płatnikami są poszczególne placówki

oświatowe (szkoły i przedszkola), to zgodnie z przytoczonym wyżej art. 31 ustawy o podatku

dochodowym od osób fizycznych – mają obowiązek pobierania i przekazywania zaliczek na podatek

dochodowy od osób fizycznych, składając (każda placówka) – deklaracje na zaliczkę miesięczną PIT-

4 i dokonując przekazania pobranej zaliczki. Przy czym bez znaczenia pozostaje fakt, kto dokonuje

przelewu podatku, istotne jest natomiast oznaczenie na przelewie podmiotu którego zobowiązanie

dotyczy, rodzaju zobowiązania oraz określenie okresu, którego zobowiązanie dotyczy(…)”.

6. DOTACJE

Pytanie: Czy do rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych właściwym jest przyjęcie

kwoty netto otrzymanej dotacji?

Podatnik jest zakładem budżetowym Gminy Miasta powołanym do realizacji zadań o charakterze

użyteczności publicznej, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb

ludności. Podatnik został powołany na mocy uchwały Rady Miejskiej do zaspakajania potrzeb

mieszkańców miasta w zakresie lokalnego transportu zbiorowego nie świadcząc samodzielnie usług

przewozowych, ale zlecając ich realizację przewoźnikom, usługi przewozowe świadczone przez firmy

przewozowe wyłonione w drodze przetargów, na rzecz ludności są finansowane przez Podatnika,

częściowo z opłat wniesionych przez pasażerów korzystających ze środków transportu, a częściowo z

dotacji otrzymanej z budżetu Gminy. Kwoty ze sprzedaży biletów, uprawniających do przejazdów

oraz zniżek w opłacie za przejazdy, przyjmowane są za wartość usług przewozowych, świadczonych

dla pasażerów z uwzględnieniem, iż część pasażerów, uprawnionych do przejazdów korzysta z

uprawnień do bezpłatnych przejazdów, dotacja przyznana została Podatnikowi do 1 wozokilometra

zakupu usług przewozu pasażerów w komunikacji miejskiej zgodnie z załącznikiem nr 7 do uchwały

XXI/336/2004 Rady Miejskiej, przy czym jej realizacja następuje w formie częściowych przelewów

na rachunek bankowy. Stosownie do zapisu uchwały ostateczne rozliczenie następuje po zakończeniu

roku budżetowego.

„(…) Otrzymana zatem przez Podatnika dotacja przedmiotowa z budżetu samorządu

terytorialnego w kwocie brutto pomniejszona w myśl powyższego przepisu o należny podatek VAT,

stanowi przychód podatkowy zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992 r. (Dz.U. z 2000 r. Nr

54, poz. 654 ze zm.) o podatku dochodowym od osób prawnych jako otrzymane środki pieniężne

(…).” Informacja Pierwszego Urzędu Skarbowego w Tarnowie z dnia 1.02.2005 r. sygn. PD-423/6/JM/04

„(…) Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.

Nr 54, poz. 535) podstawą opodatkowania jest obrót z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 120 ust.

4. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota

należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrotem jest także otrzymana dotacja,

subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana z dostawą lub świadczeniem usług.

Natomiast w myśl art. 19 ust. 21 w/w ustawy, obowiązek podatkowy z tytułu należnych na

podstawie odrębnych przepisów dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze powstaje

z chwilą uznania rachunku bankowego podatnika.

Otrzymana zatem przez Podatnika dotacja przedmiotowa z budżetu samorządu terytorialnego w

kwocie brutto pomniejszona w myśl powyższego przepisu o należny podatek VAT, stanowi przychód

podatkowy zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992 r. (Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze

zm.) o podatku dochodowym od osób prawnych jako otrzymane środki pieniężne.

Natomiast, w myśl art. 12 ust. 4 pkt 9 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób

prawnych do przychodów nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług. Zatem, przez

przychód w podatku dochodowym od osób prawnych, należy rozumieć kwotę netto otrzymanej

dotacji.

Z uwagi na fakt, że w myśl tego przepisu podatku VAT nie zalicza się do przychodów, nie jest on

co do zasady uznawany za koszt uzyskania przychodów, o czym stanowi art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy.

Otrzymana przez Podatnika dotacja przedmiotowa z budżetu samorządu terytorialnego mająca na celu

częściowe dofinansowanie do zakupu 1 km usług przewozu pasażerów – są wolne od podatku

dochodowego od osób prawnych do dnia 31.12.2006 r. na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 14 ustawy

z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do

31.12.2003 r. w zakresie i na zasadach obowiązujących do dnia 31.12.2003 r. Przedłużenie tego

przedmiotowego zwolnienia wynika, z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 12.11.2003 r. (Dz.U. Nr 202, poz.

1957) w brzmieniu nadanym art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 18 listopada 2004 r. o zmianie ustawy o

podatku dochodowym od osób prawnych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2004 r.

Nr 254, poz. 2533). Analogicznie do końca 2006 r. ma zastosowanie przepis art. 16 ust. 1 pkt 58 w/w

ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2003 r., w myśl którego nie uważa się za koszty

uzyskania przychodów, wydatków i kosztów sfinansowanych z dochodów (przychodów) o których

mowa m.in. w pkt 14, art. 17, ust. 1 ustawy podatkowej(…)”.

7. UMORZONE NALEŻNOŚCI I ODSETKI

1. Pytanie: Czy na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób

prawnych umorzonych odsetek za zwłokę z tytułu nieterminowej zapłaty podatku od

nieruchomości nie zalicza się do przychodów podatkowych?

Urząd Gminy umorzył w 2004 r. Podatnikowi odsetki za zwłokę należne w związku z zapłaceniem

po terminie płatności podatku od nieruchomości.

„(…) umorzonych Podatnikowi przez Urząd Gminy odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu

podatku od nieruchomości nie zalicza się do przychodów zdefiniowanych w ustawie o podatku

dochodowym od osób prawnych podlegających opodatkowaniu.” Postanowienie Pierwszego Urzędu Skarbowego w Szczecinie z dnia 19.07.2005 r. sygn. IUS.PB-1/423/14/2005

„(…) Stosownie do przepisu art. 12 ust. 4 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

do przychodów nie zalicza się zwróconych, umorzonych lub zaniechanych podatków i opłat

stanowiących dochody budżetu państwa albo budżetów jednostek samorządu terytorialnego,

niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie natomiast z przepisem art. 16 ust. 1 pkt 21 wymienionej wyżej ustawy o podatku

dochodowym od osób prawnych, odsetek za zwłokę z tytułu nieterminowych wpłat należności

budżetowych i innych należności, do których stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej nie uważa się

za koszty uzyskania przychodów, a zatem nie podlegają one zaliczeniu w ciężar tych kosztów.

W świetle przywołanych wyżej przepisów, umorzonych Podatnikowi przez Urząd Gminy odsetek

za zwłokę od zaległości z tytułu podatku od nieruchomości nie zalicza się do przychodów

zdefiniowanych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych podlegających

opodatkowaniu(…)”

2. Pytanie: Czy podatnik postąpił prawidłowo w związku z umorzeniem należności z tytułu

wywozu nieczystości stałych, odprowadzania ścieków i dostawy wody?

Jednostka za pośrednictwem Organu mającego stosowne uprawnienia umorzyła należności za lata

2004, 2005 i 2006 z tytułu wywozu nieczystości stałych, odprowadzenia ścieków i dostawy wody.

Umorzeniem objęto dwie grupy:

– z inicjatywy wierzyciela w związku ze zgonami oraz z braku możliwości ustalenia miejsca

zamieszkania dłużników,

– na wniosek dłużnika w związku z trudną sytuacją finansową.

Dla niektórych dłużników utworzono w 2005 roku odpis aktualizujący należności, ale nie

zaliczono ich w koszty uzyskania przychodów, gdyż nie spełniały przesłanek ustawy o podatku

dochodowym od osób prawnych.

„(...) dla pierwszej grupy stwierdzono brak możliwości zaliczenia w koszty uzyskania przychodów

umorzonych należności, ze względu na brak potwierdzenia – zgody dłużnika. Dla drugiej grupy

stwierdzono możliwość zaliczenia w koszty uzyskania przychodów umorzonych należności w związku

z otrzymaniem zgody – uznania umorzenia należności przez dłużnika i równocześnie dla tej grupy

dłużników wystawiono PIT-8C.” Postanowienie Urzędu Skarbowego w Gorlicach z dnia 8.02.2007 r. sygn. PDOP/423-2/2007

„(…) Zgodnie z treścią art. 15 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób

prawnych (Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty

poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Przytoczony powyżej przepis ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uprawnia

podatników do zaliczania w ciężar kosztów uzyskania przychodów wydatków, które zostały

poniesione w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W świetle przepisu art. 16 ust. 1 pkt 44 umorzonych wierzytelności nie uważa się za koszt

uzyskania przychodów, z wyjątkiem tych, które uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy zostały

zarachowane jako przychody należne.

Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93

ze zm.), wierzytelność jest prawem podatnika i nie ma przeszkód, aby mógł on się zrzec w każdej

chwili tego prawa. Zrzeczenie się, polega na umorzeniu zobowiązania bez uzyskania świadczenia ze

strony dłużnika. W oparciu o art. 508 Kodeksu cywilnego, zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel

zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik przyjmuje zwolnienie a zatem umorzenie wierzytelności może

nastąpić za wiedzą i zgodą dłużnika.

Jeżeli wierzyciel nie posiada stosownego oświadczenia dłużnika, że zwolnienie z długu zostało

przyjęte, nie może skorzystać z ww. przepisu ustawy.

W wyniku umorzenia wierzytelności nastąpi zwolnienie z długu powodujące określone

przysporzenie majątkowe po stronie klienta w postaci nieodpłatnego korzystania z usług Jednostki w

zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków, ponieważ w przeciwnym razie klient Jednostki

musiałby ponieść wydatek na zapłatę za te usługi. Tak więc dojdzie do nieodpłatnego świadczenia na

rzecz odbiorców usług. Jednostka powinna sporządzić informację o wysokości przychodów (PIT-8C),

o której mowa w art. 42a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych

(Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) i w terminie określonym w ustawie przekazać klientowi i

właściwemu urzędowi skarbowemu. Oceniając przedstawiony przez Jednostkę stan faktyczny na

gruncie obowiązujących przepisów, należy stwierdzić, że stanowisko zaprezentowane przez Podatnika

jest prawidłowe(…) ”.

8. ZAKŁADY GOSPODARKI MIESZKANIOWEJ

1. Pytanie: Czy jest prawidłowe ujmowanie po stronie kosztów uzyskania przychodów dla celów

podatku dochodowego od osób prawnych wydatków ponoszonych w związku z utrzymaniem

lokali mieszkalnych i użytkowych stanowiących własność gminy a po stronie przychodów

wpływów z gminy na bieżące utrzymanie budynków?

„Zakład ponosi koszty utrzymania lokali mieszkalnych i użytkowych ze środków otrzymywanych

na bieżące utrzymywanie budynków komunalnych od Gminy, w ramach zlecenia – porozumienia. W

związku z powyższym Zakład uważa, że zarówno koszty jak i przychody związane z utrzymaniem

substancji lokalowej powinny znaleźć odzwierciedlenie w deklaracji CIT-2.” Postanowienie Urzędu Skarbowego w Strzelcach Opolskich z dnia 9.09.2007 r. sygn. PD-P/423-3/07

„(…) Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodami

z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również

różnice kursowe.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione

w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Ustawodawca

wiąże więc koszty uzyskania przychodu z celem ich poniesienia, jakim jest uzyskanie przychodu. W

związku z powyższym przyjmuje się, że wydatek zalicza się do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli

podatnik udowodni fakt poniesienia wydatku i wykaże celowość poniesionych kosztów z punktu

widzenia związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy wydatkiem a oczekiwanym skutkiem w

postaci przychodu. Ustawodawca wiąże więc koszty uzyskania przychodów z celem ich poniesienia,

jakim jest powstanie lub zwiększenie uzyskanego przychodu.

Z dołączonego do wniosku statutu Zakładu wynika, że zadania zakładu obejmują m.in. zarządzanie

nieruchomościami na podstawie powierzenia przez osoby fizyczne, wspólnoty mieszkaniowe, zakłady

pracy i inne jednostki organizacyjne.

Pomiędzy Zakładem a Gminą zostało zawarte zlecenie – porozumienie, którego przedmiotem jest

bieżące utrzymanie przez Zarządcę budynków komunalnych stanowiących własność Gminy oraz

zasady rozliczeń kosztów z tym związanych.

W jego treści określono, że bieżące utrzymanie budynków polegać będzie na:

a) utrzymaniu w należytym stanie technicznym, dokonywaniu bieżących napraw i remontów

budynków oraz lokali mieszkalnych i użytkowych,

b) dokonywaniu bieżącej konserwacji i remontów instalacji elektrycznych, wodociągowych,

kanalizacyjnych i gazowych.

Natomiast koszty wykazane na fakturach Gmina zwraca Zakładowi w terminie 14 dni od daty

otrzymania faktury.

Zatem ponoszone przez Zakład wydatki związane z bieżącym utrzymaniem lokali mieszkalnych i

użytkowych stanowią koszty uzyskania przychodu, natomiast zwrot przez Gminę kwot wykazanych

na fakturach jest przychodem Zakładu(…)”.

2. Pytanie: Czy zakład budżetowy zarządzający na podstawie statutu stanowiącymi własność

gminy komunalnymi lokalami mieszkalnymi i użytkowymi, upoważniony do zawierania umów

najmu lokali, pobierania należnych właścicielowi czynszów oraz prowadzenia ich ewidencji w

sposób pozwalający na ustalenie wielkości pobranych kwot i wierzytelności właściciela, powinien

zaliczyć pobierany czynsz z najmu lokali przekazywany następnie na konto właściciela, do

swoich przychodów?

„(...) wpłacany na konto Zakładu czynsz z tytułu najmu nie stanowi dla niego przychodu, o

którym mowa w ustawie z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z

2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm.), ponieważ przekazywany na konto właściciela (Gminy) czynsz nie

stanowi «ostatecznego przychodu» Zakładu, a tylko taki może podlegać opodatkowaniu. W związku

z powyższym Zakład uważa, że nie powinien ujmować w deklaracji CIT-2 przychodów z najmu

lokali.” Postanowienie Urzędu Skarbowego w Strzelcach Opolskich z dnia 9.09.2007 r. sygn. PD-P/423-3/07

„(…) Zgodnie z art. 24 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy o finansach publicznych (Dz.U. z 2005 r., Nr

249, poz. 2104 ze zm.) do przychodów własnych zakładów budżetowych, z których jednostki te

pokrywają koszty swojej działalności, nie zalicza się dochodów z najmu i dzierżawy oraz innych

umów o podobnym charakterze dotyczących odpowiednio Skarbu Państwa lub jednostki samorządu

terytorialnego.

Z kolei w myśl art. 5 ust. 1 pkt 4 dochodami publicznymi są również dochody z mienia jednostek

sektora finansów publicznych, do których zalicza się również wpływy z umów najmu, dzierżawy i

umów o podobnym charakterze.

Z ww. przepisów wynika, że przychody uzyskane z zawartych umów najmu lokali mieszkalnych i

użytkowych stanowiły w 2006 r. dochody budżetu Gminy, a nie Zakładu(…)”.

9. KIOSKI UCZNIOWSKIE, SKLEPIKI SZKOLNE

Pytanie: Czy szkoła jest zobowiązana do składania zeznań podatkowych i deklaracji, gdy

prowadzi kiosk uczniowski, a dochody są przeznaczone na cele szkoły? Postanowienie Urzędu Skarbowego w Grajewie z dnia 27.12.2006 r. sygn. PD-423/5812/GK-2/IV-1/06

„(…) Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od

osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2000 r. Nr 54 poz. 654 ze zm.) zwalnia się od podatku dochodowego od

osób prawnych jednostki budżetowe. Gimnazjum jako jednostka budżetowa Gminy Grajewo na

podstawie tego przepisu jest zwolniona podmiotowo od podatku dochodowego. Stosownie do przepisu

art. 27 ust. 1 w/w ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy zwolnieni od podatku

na podstawie art. 6 ust. 1 nie są obowiązani do składania zeznania o wysokości dochodu (straty)

osiągniętego w roku podatkowym (CIT-8), a co za tym idzie również deklaracji miesięcznych(…)”.