Victor Carlén & Jonathan Heintz

Varför ska ett K2-företag frivilligt

välja K3?

En studie om bokföringsnämndens befogenheter

Företagsekonomi C-uppsats

Termin: VT-2013

Handledare: Bent Bengtsson

Förord

Vi vill inleda med att tacka Bengt Bengtsson för hans handledning

och goda råd. Vi vill även rikta ett tack till de personer som ställt

upp för intervju och gjort uppsatsen möjlig.

Karlstad 2013-05-27

………………………… …………………………

Victor Carlén Jonathan Heintz

Sammanfattning

Den 1 januari 2014 blir bokföringsnämndens nya K-regelverk högaktuella för

svenska företag. Enligt bokföringsnämnden är företag tvingade att välja ett

regelverk som de ska följa. K-regelverken är uppdelade i fyra kategorier

bestående av K1, K2, K3 och K4 där varje regelverk är anpassade till olika

företagsformer och storlekar. Det är dock långt ifrån alltid som det är en

självklarhet för företagen vilket regelverk som ska användas. För onoterade

företag som klassificeras som små finns möjligheten att välja mellan K2 och

K3. Denna uppsats har som syfte att undersöka just det valet och vilka

incitament det finns för företag att välja det mer komplicerade K3 när det

finns möjlighet att rätta sig efter det enklare K2.

I samband med uppkomsten av de nya regelverken växer intresset av vilka

befogenheter bokföringsnämnden verkligen har och hur de själva ser på deras

makt i redovisningsfrågor.

För att undersöka fenomenet grundar sig uppsatsen på en kvalitativ studie

med en induktiv ansats i framtagandet av data där intervjuer med berörda

personer i form av revisorer och andra experter görs.

De slutsatser vi dragit är att vetskapen om K-regelverken är liten bland de små

företagen och att valet mellan K2 och K3 främst ligger hos revisorerna. Vidare

finns flera anledningar till varför ett företag frivilligt ska välja ett mer avancerat

regelverk än vad som behövs men frågan är hur kostnad och arbetsbörda blir

påverkad. Vi fann att de främsta anledningarna till att ett K2 företag gagnas av

att välja K3 är i de fall de är tillverkande företag, har höga

utvecklingskostnader eller har behov av att använda sig av uppskrivningar.

Vad gäller bokföringsnämndens befogenheter är det ett område där stor

tveksamhet råder och där en stor mängd kritik lagts fram, bland annat av Sten-

Eric Ingblad som har intervjuas i denna uppsats. En slutsats som kan dras är

att bokföringsnämnden oavsett deras rättigheter har en väldigt stor inverkan

på hur redovisning ska ske.

Innehållsförteckning

1. Inledning ............................................................................................................... 3 1.1. Bakgrund ............................................................................................................ 3 1.2. Problemdiskussion ............................................................................................. 4 1.3. Syfte ................................................................................................................... 5 1.4. Frågeställningar .................................................................................................. 5

2. Metod ..................................................................................................................... 6 2.1. Val av metod ...................................................................................................... 6 2.2. Datainsamlingsmetod ........................................................................................ 7 2.3. Urval ................................................................................................................... 8 2.4. Trovärdighetsdiskussion och källkritik ............................................................... 8

3. Teori .................................................................................................................... 10 3.1. Svensk redovisningslag ..................................................................................... 10 3.2. Bokföringsnämnden (BFN) ............................................................................... 11 3.3. God redovisningssed ........................................................................................ 11 3.4. Rättvisande bild ............................................................................................... 12 3.5. IAS/IFRS ............................................................................................................ 13 3.6. Effekter av införandet ...................................................................................... 13 3.7. K-projekten ...................................................................................................... 14 3.8. K1 ..................................................................................................................... 16 3.9. K2 ..................................................................................................................... 16 3.10. K3 ..................................................................................................................... 17 3.11. K4 ..................................................................................................................... 17 3.12. Skillnader mellan K2 och K3 ............................................................................. 17

3.12.1. Generella skillnader ................................................................................... 17 3.12.2. Förenklingar med K2 .................................................................................. 18 3.12.3. Begränsningar med K2 jämfört med K3 ..................................................... 19

4. Empiri ................................................................................................................. 20 4.1. Hur många företag väljer K2 respektive K3 som redovisningssätt? ................. 20 4.2. Är det ni eller företagen som väljer redovisningssätt? ..................................... 20 4.3. Anser du att K2 uppfyller kraven för rättvisande bild?..................................... 21 4.4. Vad är det ni tittar på i företaget när ni bestämmer vilket regelverk ni ska rekommendera företaget att använda? .......................................................................... 21 4.5. Vilka fördelar ser ni med att använda K3 istället för K2 för företag? ............... 22 4.6. Vilka typer av mindre företag är de som kommer välja den mer avancerade redovisningen? ................................................................................................................ 22 4.7. Hur mycket kostsammare och mer avancerat blir det att redovisa enligt K3 istället för K2 och jämfört med tidigare?......................................................................... 23 4.8. Vilka tycker du är de största skillnaderna mellan regelverken? ....................... 24 4.9. Har ni funderat på det att bokföringsnämnden talar om regelverken som ett måste när de egentligen endast är allmänna råd? .......................................................... 24 4.10. Vad blir följderna av att inte följa bokföringsnämndens rekommendationer? 25 4.11. Anser du att bokföringsnämnden bryter mot lagstiftningen i samband med K-projektet? ........................................................................................................................ 25 4.12. Bryter K-regelverken mot god redovisningssed?.............................................. 26

5. Tolkning ............................................................................................................. 28 5.1. Vilka incitament finns det för K2-företag att redovisa enligt K3? ..................... 28

5.2. Vilka befogenheter har bokföringsnämnden?................................................... 30

6. Slutsats ................................................................................................................34 6.1. Vilka incitament finns det för K2-företag att redovisa enligt K3?...................... 34 6.2. Vilka befogenheter har bokföringsnämnden?................................................... 34

7. Vidare forskning ..............................................................................................35

8. Referenslista .....................................................................................................36

3

1. Inledning

I kapitelet formuleras bakgrunden till K-regelverken och bokföringsnämndens befogenheter

som sedan leder till den efterföljande problemdiskussionen samt frågeställning och syfte.

1.1. Bakgrund

Det har skett många förändringar inom redovisningsområdet i Sverige under

de senaste åren, inte minst har den svenska lagstiftningen anpassats efter EU-

rätt och internationella standarder har fått en större inverkan på svensk

redovisning (Broberg 2010). I mars 1992 undertecknade Sverige EES-avtalet

som sedan kom i bruk 1994. Undertecknandet av avtalet medförde att Sverige

blev skyldiga att följa det direktiv om årsredovisningar från EU. Detta har lett

till att den anglosaxiska teorin har vunnit mark i ett Sverige som tidigare främst

präglades av ett kontinentalt synsätt på redovisning (Engström 2009). Som ett

led av den internationella anpassningen har ett nytt regelverk tagits fram av

bokföringsnämnden för att bättre stämma överens med de internationella

regler som finns (BFN 2004).

Enligt årsredovisningslagen (SFS 1995:1554) ska företagens redovisning ge en

rättvisande bild och vara upprättad i enlighet med god redovisningssed.

Bokföringsnämnden är den myndighet som sätter normer och ger ut de

samlade rådgivande reglerna. Enligt bokföringslagen (1999:1078) 8 Kap. 1 §

har bokföringsnämnden ansvaret för utvecklingen av god redovisningssed som

företagen sedan ska tillämpa. Sedan 2004 har bokföringsnämnden arbetat med

framtagandet av ett nytt regelverk där företag delas upp i fyra kategorier

beroende på företagsform och storlek. Det nya regelverket kallas för K-

regelverket där företagen är indelade i K1-K4 baserat på företagens storlek och

form. Bokföringsnämnden har arbetat med att anpassa de internationella

reglerna för redovisning till de svenska onoterade företagen.

På bokföringsnämndens hemsida motiverar de beslutet att införa de nya

regelverken på bland annat följande sätt:

BFN har konstaterat att den normgivning som idag finns för icke-noterade företag

inte är ändamålsenlig och att det mot bakgrund av den internationella utvecklingen

är hög tid att göra vissa grundläggande förändringar. (BFN 2013)

4

Alla större företag, aktiebolag och ekonomiska föreningar oavsett storlek ska

för räkenskapsår som inleds från och med den 1 januari 2014 tillämpa K-

regelverken (BFN 2013). I samband med införandet av K-regelverket är det

inte längre tillåtet för företagen att tillämpa de tidigare rekommendationerna,

uttalande, och allmänna råden från bokföringsnämnden (BFN 2013).

Införandet av de nya regelverken kommer innebära att mindre aktiebolag och

ekonomiska föreningar själva får välja att redovisa enligt K3 eller det mindre

komplicerade K2 (BFN 2013).

1.2. Problemdiskussion

Enligt bokföringsnämnden blir de nya K-regelverken obligatoriska från och

med den 1 januari 2014. Ett problem som uppstår redan här är huruvida

regelverken ska uppfattas som lagar eller endast som allmänna råd och vad

följderna blir av att inte följa bokföringsnämndens uttalanden. Att K-

regelverken på flera punkter avviker från årsredovisningslagen (SFS 1995:1554)

som alltid måste kunna följas skapar självklart även det en förvirring (Ingblad

& Lundqvist 2010). Ingblad och Lundqvist (2010) menar att

bokföringsnämnden i flera fall utger sig för att vara normgivande när deras

uppgift istället består av att ge ut rekommendationer. Dock är inte tolkningen

av reglernas status det enda problemet företagen ställs inför utan de måste

även ta ställning till vilket av de olika regelverken de ska rätta sig efter. De

mindre företagen har möjlighet att välja att redovisa enligt K3-reglerna eller de

förenklade K2-reglerna som bland annat består av färre valmöjligheter samt

schablonregler med tydligare gränser än K3-reglerna (BFN 2004). Här skiljer

sig åsikterna åt vilket regelverk som är det mest fördelaktiga och det är tydligt

att flera oklarheter uppstår redan innan redovisningen kan implementeras. Då

det krävs särskilda skäl för att ett företag i efterhand ska få byta till ett enklare

regelverk (BFN 2012c) är det således av stor betydelse att ett korrekt beslut

fattas i initialskedet.

Det är viktigt för den stora andelen företag som står inför valet mellan K2 och

K3 att vara väl insatt i de olika regelverken. Detta för att kunna ta ställning till

huruvida de fördelar som kommer med de mer komplicerade regelverken

överväger den arbetsbörda och därmed den ökade kostnad som uppstår av att

upprätta en årsredovisning efter ett mer komplicerat regelsystem.

5

1.3. Syfte

Syftet med uppsatsen är att undersöka vad revisorer anser om företagens

valmöjlighet mellan K2 och K3. Vi kommer även att studera vilka

befogenheter bokföringsnämnden verkligen har och hur revisorer och experter

ser på bokföringsnämndens utgivning av regelverk.

1.4. Frågeställningar

Vilka incitament finns det för K2-företag att redovisa enligt K3?

Vilka befogenheter har bokföringsnämnden?

6

2. Metod

I avsnittet redogörs för hur insamling av data har gått till samt vilka som deltagit i

uppsatsens undersökning.

2.1. Val av metod

Vi har valt att använda oss av en induktiv ansats i framtagandet av data till

uppsatsen för att på ett mer öppet sätt studera problemet. En induktiv ansats

innebär att undersöka något utan att ha några förutfattade meningar eller några

specifika förväntningar på det som ska undersökas (Jacobsen 2002). Givetvis

är det svårt om inte till och med omöjligt att undersöka något utan att ha

någon tidigare kunskap eller åsikt om området men vi har valt att undersöka

ett fenomen och inte att testa en given teori. Enligt Glaser och Strauss (1967)

skulle en sådan utgångspunkt leda till att verkligheten skapar teorin och att

data som samlas in skildrar verkligheten på ett korrekt sätt.

Vi har valt att använda oss av en kvalitativ metod då den ofta går hand i hand

med den induktiva ansatsen och då den är mer öppen för ny information. En

kvalitativ metod är betydligt mer mottaglig för information som inte förväntas

än en kvantitativ metod (Jacobsson 2002). En av de mest centrala delarna i den

kvalitativa metoden är att finna de kategorier eller beskrivningar som på bästa

sätt beskriver ett fenomen eller sammanhang (Larsson 1986). En kvalitativ

metod är inte i samma utsträckning begränsad i de svar som kan inkomma. En

nackdel med den kvalitativa metoden är att den många gånger är tidskrävande

vilket kan påverka uppsatsen negativt då uppsatsen endast kan komma att

baseras på några få intervjuer. En ytterligare nackdel med en kvalitativ ansats

är att urvalet inte blir särskilt stort och det är svårt att veta om de svaren som

ges är individuella tankar och idéer eller om det som kommer fram under

intervjun är åsikter som överensstämmer med majoriteten (Jacobsson 2002).

Vi kommer i vår uppsats att studera olika individers uppfattningar om ett visst

fenomen. Således kommer inte studien att resultera i något svar på hur

verkligheten ter sig utan studien kommer att undersöka individers uppfattning

om det valda ämnet. En sådan ansats kallas för fenomengrafisk studie. Det

innebär att vi inte beskriver hur något egentligen är utan enbart hur det vi

undersöker, uppfattas av personer (Larsson 1986).

7

2.2. Datainsamlingsmetod

Framtagandet av den information som krävs för att kunna studera det valda

ämnet kommer att samlas in både genom primär- och sekundärdata.

Primärdata är information som fås genom att forskaren samlar in

informationen direkt t ex via intervjuer. Sekundärdata är data som initialt tagits

fram av någon utomstående. Exempel på sekundärdata är böcker och artiklar

(Jacobsson 2002).

Vi kommer i vårt arbete använda oss av både primärdata då genom att

intervjua revisorer och andra kunniga inom ämnet och sekundärdata genom

böcker och vetenskapliga artiklar samt utlåtande från experter. Det empiriska

materialet kommer främst att bestå av intervjuer med revisorer och experter

inom redovisningsområdet om deras åsikter om K2 och K3 och vilka

anledningar de kan se till att ett företag ska välja en svårare typ av redovisning

än vad de är tvingade att göra. Vi kommer även att ställa frågor angående

bokföringsnämndens befogenheter till de valda respondenterna. Vi har även

undersökt dokument i form av ett utlåtande av professor och tidigare chef för

bokföringsnämnden, Per Thorell angående bokföringsnämndens

befogenheter. Detta på grund av att bokföringsnämnden flertalet gånger har

nekat en intervju både via telefon och mail och refererar istället till utlåtandet.

Eventuellt hade uppsatsens frågeställningar blivit bättre besvarade vid en

intervju men vi har analyserat det material bokföringsnämnden har refererat till

så djupgående som möjligt. Problemet blir att det studerade dokumentet inte

alltid till 100 procent är i linje med vårt syfte. Fördelen med att studera

dokument är att vi får en stor inblick i hur någon annan ser på ämnet. Ett

skrivet dokument är ofta mindre spontana och mer genomtänkta än de svar

som skulle ges vid en intervju, vilket kan vara både positivt och negativt.

Informationen kan vara bättre då den är mer genomarbetad men det blir också

lättare att manipulera genom att ge texten det intryck som önskas (Jacobsen

2002).

Metoden vi tillämpat vid intervjuerna är en blandning mellan den fokuserade

och den strukturerade, kallad semistrukturerad. Vi har specificerade frågor

med stor möjlighet till fördjupning och följdfrågor. Denna metod ger de

tillfrågade möjligheterna att besvara frågorna i egna termer samtidigt som den

är tillräckligt strukturerad för att intervjuerna ska bli jämförbara (May 2001).

8

Intervjuerna har i två fall skett genom möte med intervjuobjekten ansikte mot

ansikte och i ett fall genom telefon. Intervjuer är bra då vi får den enskilda

individens uppfattning om det vi valt att studera (Jacobsen 2002). En nackdel

med telefonintervjuer är att det enligt vissa undersökningar visar att det är

svårare för personen som intervjuas att tala om känsliga ämnen vid en sådan

intervju (Jacobsen 2002). Det påstådda problemet är dock inget vi upplevde

under telefonintervjun med Sten-Eric Ingblad. Då det var omöjligt att göra en

intervju ansikte mot ansikte ansåg vi att det valda utförandet blev den optimala

lösningen. Ingblad är expert inom området och hans kunnighet och erfarenhet

var av stor vikt för uppsatsen.

2.3. Urval

Ulf Selander, godkänd revisor på Grand Thornton som varit verksam som

revisor i 27 år.

Thomas Engelbrektsson, godkänd revisor och delägare på LR Revision som

varit verksam som revisor i 23 år.

Sten-Eric Ingblad Redovisningsexpert, har varit universitetslektor inom

företagsekonomi på Göteborgs universitet och tidigare varit verksam som

direktör vid PWC. Han har även hjälpt BFN och redovisningsrådet i

framtagandet av nya normer. Ingblad har också varit verksam som

tillförordnad administrativ direktör i redovisningsrådet när det startades upp.

Idag är han pensionerad.

2.4. Trovärdighetsdiskussion och källkritik

Vi är medvetna om risken att de intervjuade är partiska i sina svar men vi anser

att vi på ett kritiskt tillvägagångssätt analyserat det insamlade materialet. Det är

möjligt att uppsatsen hade blivit bättre med ett större urval av respondenter

vilket vi också försökte få dock utan framgång. Kontakt har tagits med ett

stort antal revisorer men dessvärre har i princip alla avfärdat oss. Trots något

få intervjuade revisorer anser vi att de som ställt upp gett uttömmande svar

och en tillräckligt bra bild av det studerade ämnet för att utföra studien.

Det faktum att bokföringsnämnden inte ställer upp på en intervju tycker vi är

beklagligt då deras åsikter hade varit av stor vikt för uppsatsen. De hänvisar

istället till ett utlåtande av Per Thorell som analyserats och tolkats på bästa

möjliga sätt.

9

Att Thorell agerar som konsult och skriver uttalandet på uppdrag av

bokföringsnämnden gör att hans oberoende går att kritisera men eftersom

bokföringsnämnden själva hänvisar till uttalandet tolkar vi det som deras åsikt.

Det finns få vetenskapliga artiklar inom området och därför har även andra

källor i form av bland annat litteratur, uttalanden och remisser studerats. Dock

anser vi att det studerade materialet är av hög trovärdighet och kvalité då

författarna är experter inom området med en lång erfarenhet och ofta av

samma åsikt.

10

3. Teori

Nedan presenteras relevant fakta och teori som har legat till grund för uppsatsen och som

anses vara relevant.

3.1. Svensk redovisningslag

Den svenska redovisningslagstiftningen regleras i årsredovisningslagen (SFS

1995:1554) samt i bokföringslagen (SFS 1999:1078). En princip som är

betydande inom svensk lagstiftning och som finns i både årsredovisningslagen

(SFS 1995:1554) och bokföringslagen (SFS 1999:1078) är god redovisningssed

samt rättvisande bild. Årsredovisningslagen (SFS 1995:1554) har rollen av en

ramlag. En ramlag beskrivs som en relativt kortfattad lag som ska kompletteras

med utomrättslig normgivning (Olsson 2010). Enligt Bull och Sterzel (2010) är

en ramlag målinriktad och de utskrivna reglerna är begränsade. Bull och Sterzel

(2010) beskriver vidare ramlagarnas uppbyggnad där de ofta är förknippade

med minst tre regler bestående av, portalparagrafer, generalklausuler och

målregler. I årsredovisningslagens (SFS 1995:1554) 2 kap. 3 § beskrivs att i de

fall något företag väljer att inte följa de rekommendationer eller råd som ges ut

av de normgivande organen är företaget skyldig att ange skäl till varför. Enligt

bokföringslagen (SFS 1999:1078) ligger ansvaret för utvecklandet av god

redovisningssed hos bokföringsnämnden. Det är också bokföringsnämnden

som har huvudansvaret för att ta fram råd och rekommendationer för företag

som inte är börsnoterade. (Lönnqvist 2011).

Rätten att stifta lagar i Sverige ligger hos riksdagen vilket redogörs i

regeringsformen. Offentlig maktutövning måste ha stöd i någon föreskrift för

att vara grundlagsenlig (RF). Det är ett brott mot legalitetsprincipen som finns

beskriven i Brottsbalken (SFS 1962:700) att straffa någon för ett brott som inte

finns beskriven i lag eller förordningar. Regeringen kan enligt regeringsformen

(RF) 8 Kap. 11 § dela ut rätten att ge ut föreskrifter till myndigheter. Att

inneha en sådan rättighet kallas normgivningskompetens. En sådan

normgivningskompetens saknar bokföringsnämnden. De har inte rättighet att

ge ut föreskrifter utan enbart allmänna råd och rekommendationer som inte är

rättsligt bindande. Alla utgivande normer som har stor betydelse för någon

enskild person eller för samhället i stort ska beslutas av riksdagen (Bull &

Sterzer 2010).

11

3.2. Bokföringsnämnden (BFN)

Bokföringsnämnden är statens expertorgan på redovisningsområdet och ska

enligt finansdepartementets regleringsbrev (2013) verka för att förbättra

standarden i de mindre och medelstora företagens bokföring och offentlig

redovisning. Enligt bokföringslagen (SFS 1999:1078) ansvarar

bokföringsnämnden för utvecklandet av god redovisningssed. Några av

bokföringsnämndens arbetsuppgifter är att biträda regeringskansliet i

redovisningsfrågor, delta i utredningar inom kommittéväsendet och yttra sig

om författningsförslag. Under de senaste åren har bokföringsnämnden arbetat

med att ta fram ett nytt regelverk kallat K-regelverket som ska ersätta de

tidigare normgivningarna (BFN 2013). Regelverket består av fyra kategorier

som företagen tillämpar beroende på företagsform och storlek.

Enligt regeringen är bokföringsnämnden en myndighet vars uppgifter är att

utveckla god redovisningssed samt att ge ut allmänna råd och

informationsmaterial om tillämpningen av framför allt bokföringslagen och

årsredovisningslagen (Regeringen 2013). Sedan 2001 har bokföringsnämnden

gett ut tre publikationer bestående av allmänna råd, vägledningar och

uttalanden. Bokföringsnämndens uttalanden är endast allmänna råd och inte

formellt bindande (Westermark 1998).

3.3. God redovisningssed

”Med god redovisningssed bör vi avse det som en kvalitativ (till skillnad från

en kvantitativ) högtstående redovisningskrets utgör” (Sandin 1996).

God redovisningssed som tidigare kallades god köpmannased definieras av

regeringens förarbeten 1975 som ”en faktiskt förekommande praxis hos en

kvalitativt representativ krets bokföringsskyldiga”. Sedan definitionen

formulerades har bokföringsmässig praxis fått en allt mer minskad betydelse i

företagen och utvecklingen har istället tenderat att gå alltmer i riktning mot ett

mer omfattat skrivet regelverk inom redovisningsområdet (Olsson 2010). 2006

karaktäriserade regeringen i förarbeten till lagstiftningen god redovisningssed

som ”de normer som grundas på – utöver lag och andra föreskrifter – redovisningspraxis

och rekommendationer och uttalanden från vissa myndigheter och organisationer” (Prop.

2006/07:65, s.205).

12

Det hänvisas till god redovisningssed i lagen dels i bokföringslagens (SFS

1999:1078) 4 Kap. 2 § där det framgår att ”bokföringsskyldigheten skall fullgöras på

ett sätt som överensstämmer med god redovisningssed”.

Även årsredovisningslagen (SFS 1995:1554) hänvisar till begreppet i 2 Kap. 2 §

”Årsredovisningen skall upprättas på ett överskådligt sätt och i enlighet med god

redovisningssed”. God redovisning är inte alltid av samma betydelse utan skiljer

sig ofta mellan olika branscher (Prop. 1975:104).

En av anledningarna bakom begreppet god redovisningsseds existens är den

begränsade lagstiftningen inom redovisningsområdet som täcker en relativt

liten del av redovisningens fält (Westermark 1998). God redovisningssed är en

rättslig standard i ständig förändring påverkade av dels svenska men också

internationella normgivare. Eftersom många lagar inom redovisningsområdet

består av ramlagar med stor flexibilitet ses god redovisningssed som en

utfyllnad med syfta att göra regelverket mer konkret på detaljnivå (Westermark

1998).

Enligt Westermark är begreppet god redovisningssed förhållandevis oklart och

verkar även vara det för bokföringsnämnden som är den myndighet som har

till uppgift att uttala sig om innebörden.

3.4. Rättvisande bild

Harmoniseringen inom EU samt inflytandet av den engelska redovisningen

har lett till att begreppet ”true and fair view” fått en roll i den svenska

redovisningen. I Sverige översätter vi begreppet till rättvisande bild med syfte

att företagens resultat, ställning och andra förhållande ska få just det (Sandin

1996). Eftersom den rättvisande bilden ska ses ur användarnas perspektiv

förändras begreppets karaktär beroende på vem användaren är. Följaktligen får

användarnas förväntningar vad gäller information samt sättet informationen

tillhandahålls betydelse i fråga om begreppets innebörd. Att varje enskild

användare själv får rätten att bestämma innebörden av rättvisande bild blir

självklart omöjligt i praktiken och istället ses de allmänt accepterade

redovisningsprinciperna som utgångspunkt i upprättandet (Thorell 1999).

I årsredovisningslagen (SFS 1995:1554) 2 Kap. 3 § definieras betydelsen av

rättvisande bild som:

13

Balansräkningen, resultaträkningen och noterna skall upprättas som en helhet och

ge en rättvisande bild av företagets ställning och resultat. Om det behövs för att en

rättvisande bild skall ges, skall det lämnas tilläggsupplysningar. Om avvikelse görs

från vad som följer av allmänna råd eller rekommendationer från normgivande

organ, skall upplysning om detta och om skälen för avvikelsen lämnas i en not.

3.5. IAS/IFRS

Från och med den 1 januari år 2005 blev de internationella reglerna IAS/IFRS

tvingande för alla svenska koncernföretag, alltså de företag som enligt de

svenska klassificeringarna definieras som ett K-4 företag (Sundgren 2009). En

av anledningarna bakom IAS/IFRS stora inflytande i det svenska

redovisningssystemet är för att underlätta för den interna marknaden inom

EU. Företag inom EU ska vara jämförbara och ha en liknande redovisning

och med anledning av det finns ett behov av att utveckla och införa

gemensamma principer för redovisningen. En ytterligare anledning till

införandet av IAS/IFRS var att företag inom Europa inte skulle behöva

redovisa enligt de amerikanska principerna US GAAP då EU inte har något

större inflytande över dessa (Schaub 2005). IFRS ges ut av IASB som är en

fristående stiftelse med placering i Storbritannien och har som sitt mål att

harmonisera och utveckla företagens årsredovisningar på internationell basis.

Rekommendationer från IASB blir lagar först när EU har godkänt dem. Det är

alltså EU som stiftar lagar och inte IASB (Lönnqvist 2011). Beslutet att alla

börsnoterade bolag ska följa IFRS är en EU-förordning vilket innebär att

reglerna gäller även i de fall där lagstiftningen i landet säger något annat

(Lönnqvist 2011).

3.6. Effekter av införandet

Implementeringen av IFRS är många gånger tidskrävande med höga

resurskrav för företagen beroende på hur mycket deras redovisning avviker

från IFRS vid den aktuella tidpunkten. Studier har visat att implementeringen

ofta innebär stora arvoden för revisorerna (Schadewitz & Vieru 2008). En

undersökning av alla börsnoterade företag i Australien visade att den

genomsnittliga revisionskostnaden ökade med hela 23 procent det året som

IFRS infördes och där särskilt små företag drabbades oproportionellt mycket

högre (De George et al. 2012). Å andra sidan menar normgivare bland andra

Andrew (2005) att införandet av IFRS för små företag inte är en lika

betungade uppgift som det först verkar.

14

International Accounting Standards Board (IASB) har med anledning av

problematiken påbörjat ett arbete för att utveckla specifika regelverk för små

och medelstora företag för att minska förberedelserna och kostnaderna i

samband med övergången (De George et al. 2012).

Vad gäller förändring av kvalité i redovisningen efter införandet av IFRS

menar Paananen (2008) att kvalitén i den finansiella rapporteringen inte har

ökat de två första åren efter övergången. Tvärtom menar Paananen (2008) att

flera tecken finns på att kvalitén istället har försämrats. Det finns dock

exempel på länder där IFRS har påverkat kvalitén på den finansiella

rapporteringen på ett positivt sätt. I Kina beskriver Liu et al. (2011) hur IFRS

påverkat de börsnoterade företagen positivt sedan det obligatoriska införandet

i landet 2007 samt hur de med anledningen av införandet kommit andra länder

närmare på det sociala planet.

3.7. K-projekten

Med anledning av komplexiteten i de tidigare regelverken och i hopp om att

förenkla redovisningen för de mindre företagen inledde bokföringsnämnden

2004 ett arbete med att utveckla fyra olika kategorier av regelverk(Broberg

2010). Arbetet resulterade i det som kallas för K-regelverken där alla regler ett

företag behöver har samlats i ett regelverk. Intentionen med dessa regelverk är

enligt bokföringsnämnden att varje kategori av regelverk ska innehålla de

regler som är relevanta för förtaget (BFN 2012a). Företagen delas in i de olika

klassificeringarna K1-K4 beroende på storlek och företagsform. Det kommer

alltid finnas möjlighet för företag att byta till ett regelverk av högre kategori

men särskilda skäl krävs för att byta till en lägre (BFN 2012c).

K1 – Enskilda näringsidkare

K2 - Mindre aktiebolag samt ekonomiska föreningar.

K3 – Större onoterade företag.

K4 - Noterade företag.

(Sundgren 2009).

K3 kommer att vara förstahandsalternativet för ett onoterat företag i deras

upprättande av årsredovisning. Det alternativa regelverket K2 innebär ett

förenklat tillvägagångsätt vid redovisningen (BFN 2012a).

15

Gränsvärdena för vad som anses vara ett större respektive ett mindre företag

regleras i årsredovisningslagen (SFS 1995:1554). De värden som anger vad

som anses vara ett större företag höjdes den 1 november 2010 och innebär att

fler företag än tidigare har möjlighet att använda sig av en enklare redovisning.

I årsredovisningslagen (SFS 1995:1554) 1 Kap. 3 § beskrivs att ett större

företag är ett företag som uppfyller minst två av följande kriterier:

a) medelantalet anställda i företaget har under vart och ett av de två senaste

räkenskapsåren uppgått till mer än 50,

b) företagets redovisade balansomslutning har för vart och ett av de två senaste

räkenskapsåren uppgått till mer än 40 miljoner kronor,

c) företagets redovisade nettoomsättning har för vart och ett av de två senaste

räkenskapsåren uppgått till mer än 80 miljoner kronor

Företag som inte uppfyller denna definition anses vara ett mindre företag.

Nedan följer en illustration av hur regelverken förhåller sig till lagstiftningen

och till varandra.

Bokföringsnämnden (2012). K-projektet.

16

3.8. K1

De företag vars omsättnings inte överstiger 3 miljoner kronor är de som enligt

bokföringsnämnden ska använda sig av K1-regelveket. Företag utan skyldighet

att upprätta årsredovisning men med bokföringsskyldighet får upprätta ett

förenklat årsbokslut. Ett förenklat årsbokslut behöver endast bestå av en

resultat- och balansräkning och ska göras i enlighet med god redovisningssed

(Broberg 2010). Små enskilda firmor och handelsbolag med fysisk ägare är

exempel på företag där ovanstående är applicerbart.

3.9. K2

K2 är resultatet av bokföringsnämndens framtagande av förenklade

bokföringsregler med syfte att förenkla bokföringsarbetet för små privata

aktiebolag. Målet med framtagandet av K2-regelverket har varit att reglerna

ska vara enkla och standardiserade vilket ska leda till att bördan för företagen

ska minska. Bokföringsnämndens vägledning påstår att K2-reglerna i hög

utsträckning präglas av förenkling och att schablonlösningar är vanliga. En

viktig utgångspunkt i K2-reglerna är försiktighetsprincipen som bland annat

leder till att tillgångar värderas efter anskaffningsvärdet istället för till det

verkliga värdet (BFN 2011). K2 regelverken finns för både ekonomiska

föreningar samt till mindre aktiebolag. Tanken är att reglerna ska vara

utformade på ett sätt som gör att de är så lika som möjligt för de olika

företagsformerna. Skillnaderna ska enbart finnas med anledning av att de olika

företagsformerna kan ha olika särregler, men i grunden ska reglerna vara

samma (BFN 2012a).

Ett företag som väljer att upprätta en årsredovisning enligt K2-reglerna måste

följa alla de reglerna och inte använda sig av andra normgivningar och

rekommendationer. Är något oklart för ett företag ska svaret sökas bland

liknande regler i K2 och om inte svaret hittas där ska information sökas i

årsredovisningslagen (SFS 1995:1554) och i redovisningens grundläggande

principer (BFN 2011). Systemet bygger på regler istället för principer och är

något ovanligt i Sverige som av tradition brukar använda sig av ett

principbaserat redovisningssystem (Drefeldt & Törning 2012).

17

3.10. K3

K3-reglerverket är till stora delar baserat på IFRS for SMEs. IFRS for SMEs är

framtaget för att ge riktlinjer för små och medelstora företag som inte har

samma behov av redovisningen som listade företag (Vasek 2011).

Implementeringen av IFRS for SMEs är inte direkt översatt till K3 utan

justeringar har gjorts för att anpassas till svenska årsredovisningslagar och

skatteregler (Broberg 2010). Anledningen till att ett anpassat regelverk för

mindre företag togs fram var p.g.a. att fördelen med att redovisa enligt de mer

avancerade reglerna inte alltid väger upp den ökade kostnaden (Vasek 2011).

Enligt Pascu och Vasiliu (2011) är det en väldigt stor andel av företagen som

faller inom kategorin SMEs. Enligt artikeln är det hela 99 procent av alla

företag inom EU som faller inom kategorin SMEs. Vad gäller företagens val

av regelverk har de alltid möjligheten att välja ett mer avancerat regelverk.

K3 måste tillämpas av företag som enligt gränsvärdena är att betrakta som ett

större företag, publika aktiebolag samt moderföretag i en större koncern

(Broberg 2010). Enligt K3 ska en årsredovisning innehålla resultaträkning,

balansräkning, tilläggsupplysningar samt en förvaltningsberättelse. De större

företagen är också skyldiga att upprätta en kassaflödesanalys (Broberg 2010).

3.11. K4

K4 är regler som enbart behöver tas i beaktande av företag som är noterade.

Regelverket med utformning enligt IFRS är det i nuläget enda obligatoriska

vad gäller upprättande av koncernredovisning (Sundgren 2009). Företagen är

skyldiga att upprätta en redovisning i enlighet med de internationella reglerna

IFRS som blev lag i och med EU:s direktiv (BFN 2012b).

3.12. Skillnader mellan K2 och K3

3.12.1. Generella skillnader

I regelverkens utformning finns tydliga skillnader mellan de olika regelverken.

I K2 är alla regler som behövs för att sammanställa en årsredovisning samlade

i den vägledning som bokföringsnämnden givit ut. Lagregler som är väsentliga

för företagen finns beskrivna i vägledningen (Broberg 2010). För de företag

som väljer att redovisa enligt K2 finns det mallar som tydliggör vad som ska

redovisas i de olika delarna (BFN 2008). Enligt K3 ska en årsredovisning

upprättas med hjälp av en uppställningsform som utgår från ÅRL där det finns

begränsad information om vad som ska tas med i årsredovisningen. (Broberg

2010).

18

K2 är till stora delar ett regelbaserat regelverk där det finns detaljerade regler

med få valmöjligheter. K3 är istället ett mer principbaserat regelverk där det

finns fler valmöjligheter för företagen där de måste göra fler bedömningar och

tolkningar (BFN 2007). Ett principbaserat redovisningssystem är mer

komplicerat för företagen då de måste besitta en större kunskap inom området

eftersom det krävs ett större mått av bedömningar och tolkningar (Maines et

al. 2003). De menar att det är omöjligt att med ett regelbaserat kunna täcka

upp alla tänkbara situationer som kan inträffa. Ett principbaserat

redovisningssystem ger en bättre bild av de ekonomiska händelserna och det

ger en mer verklig bild av de ekonomiska händelser som har skett (ibid). K2

gör således att företaget inte uppvisar en lika rättvisande bild som de skulle

göra om de väljer att redovisa med K3 (Broberg 2010). Många av de företag

som använder sig av K2 eller kommer att använda sig av K2 har inget intresse

av att värderingen ska ske efter verkligt värde och ge en så rättvisande bild

som möjligt. Den förenkling och minskning av arbetet med redovisning som

K2 innebär överväger för många företag nackdelarna med att de förenklade

reglerna ger en mindre rättvisande bild (Broberg 2010).

En annan generell skillnad mellan de två olika regelverken är att K2 bygger på

att redovisningen ska ske efter försiktighetsprincipen, enbart intäkter som är

konstaterade får tas med. Konsekvensen blir att det inte är möjligt att värdera

efter verkligt värde. I K3 är det i flera fall möjligt att göra en värdering genom

verkligt värde (BFN 2007).

3.12.2. Förenklingar med K2

K2 innehåller en rad förenklingar i jämförelse med K3 bestående av bland

annat schablonregler där exempelvis nyttjandeperioden på maskiner och

inventarier kan sättas till 5 år. Ytterligare en förenkling uppstår i

periodiseringsarbetet där inkomster och utgifter understigande 5000 kr inte

behöver periodiseras enligt K2 (BFN 2011). I motsats till företag som väljer

K2 måste de som väljer K3 retroaktivt räkna om sin balansräkning från

tidigare år med regler enligt K3 för att skapa en ingående balansräkning med

relevanta siffror att jämföra med (Broberg 2010).

19

3.12.3. Begränsningar med K2 jämfört med K3

Det finns ett antal begränsningar som uppstår för företag som redovisar enligt

K2-regelverket. En fördel för företag som väljer att använda sig av K3-

regelverket är att de i vissa fall får aktivera egna upparbetade immateriella

tillgångar i redovisningen. Egna upparbetade immateriella tillgångar får inte tas

upp i balansräkningen om företaget väljer att använda sig av K2, vilket i sin tur

kan medföra ett problem för företag med höga utvecklingskostnader då det

egna kapitalet i balansräkningen på pappret kommer att minskas.

Begränsningen kan vara ett incitament för företag med höga

utvecklingskostnader att redovisa enligt K3 (Broberg 2010). Väljer företag att

följa K2 måste de göra resultatredovisningen genom en kostnadsslagindelad

redovisning medan den enligt K3 får vara både kostnadsslagsindelad och

funktionsindelad (BFN 2007). Det är även förbjudet att använda sig av

uppskjutna skatter vid användning av K2 (Broberg 2010). Ytterligare

begränsningar med K2 är att uppskrivningsmöjligheterna är mycket

begränsade. Enligt K2 är det enbart tillåtet att göra uppskrivningar på mark

och byggnader och då får uppskrivningen högst göras till taxeringsvärdet även

fast det enligt årsredovisningslagen (SFS 1995:1554) beskrivs att det är tillåtet

att göra uppskrivningar på alla anläggningstillgångar. De lagar som finns i

årsredovisningslagen (SFS 1995:1554) får användas fullt ut om K3-används

(BFN 2007). Det är inte heller tillåtet att räkna in indirekta

tillverkningskostnader i anskaffningsvärdet för egentillverkade (Drefeldt &

Törning 2012).

I K2 får inte en leasad tillgång tas upp som finansiell leasing utan enbart som

operationell leasing, vilket är en begränsning i jämförelse med de motsvarande

reglerna om leasing i K3 där man tillåter båda metoderna (BFN 2007).

Enligt Drefeldt och Törning (2012) kommer de företag som ligger närmare

gränsen att klassificeras som ett större företag att vara mer benägna att

redovisa enligt K3 i syfte att öka kvalitén.

20

4. Empiri

I avsnittet presenteras det empiriska materialet som insamlats genom intervjuer med

revisorerna Ulf Selander och Thomas Engelbrektsson samt redovisningsexperten Sten-Eric

Ingblad och ett utlåtande från Per Thorell. Materialet återkopplas sedan i delen ”tolkning”

med den teoretiska referensram som tidigare presenterats.

4.1. Hur många företag väljer K2 respektive K3 som redovisningssätt?

Selander1

”Många av våra bolag har ännu inte valt, utan är ute i sista minuten. Av de 120-130

bolag som jag är revisor för är det hittills ingen som ännu har valt.”

Engelbrektsson2

”De flesta har inte gjort det valet än. Men av de som har gjort valet så har de flesta valt K2

och jag tror att det blir så för de flesta andra också, men jag har några kunder som senare

kommer att gå över till K3.”

4.2. Är det ni eller företagen som väljer redovisningssätt?

Selander

”Beslutet tar företaget men vi rekommenderar naturligtvis och oftast gör de som vi säger. Går

jag ut till alla mina företag och frågar: ska ni ha K2 eller K3? Så är det 90 procent som

säger: Vad är det?”

Engelbrektsson

”Det här inte ett val som småföretagen gör själva utan det är många gånger en revisor eller

redovisningskonsult som rekommenderar så det är en ickefråga för företagen. De flesta

företag vet inte vad K2 och K3 är.”

1 Ulf Selander godkänd revisor Grand Thornton, intervju den 2 maj 2013

2 Thomas Engelbrektsson godkänd revisor LR Revision, intervju den 2 maj 2013

21

4.3. Anser du att K2 uppfyller kraven för rättvisande bild?

Selander3

Nej det tycker jag inte att det egentligen gör.

Jag tycker inte att det gör det i stort men det är mycket förenklingsregler som säger

att du inte behöver göra vissa saker. För de flesta företag blir det inte så farligt men

vissa kan utnyttja det här med att du inte behöver periodisera till exempel intäkter

under 5 000 kr. Den som det går bra för kanske inte vill redovisa så stor vinst, den

som det går dåligt för kanske vill redovisa ett bättre resultat och man kan styra åt

båda hållen i vissa situationer och även skatteplanera.

Engelbrektsson4

I grunden tycker inte jag det, men skillnaden är ganska marginell i väldigt många

företag men risken är att det blir onyanserat men i de flesta fall har det ingen

betydelse. Anledningen till att den inte uppfyller rättvisande bild kan vara att man

är så regelstyrd istället för att tänka på dem grundläggande principerna. Det kan ha

att göra med att man kan vara ganska flexibel vad gäller avskrivningar till exempel.

Det ger helt enkelt en sämre bild och tråkigare redovisning, man gör på ett sätt

utan att direkt tänka.

Ingblad5

”Det är en definitionsfråga, men jag menar att det inte alltid gör det, inte i dagsläget i alla

fall. K2 har inte förändrats på två år och är redan föråldrat och kan ge en snedvriden bild

av företagen.”

4.4. Vad är det ni tittar på i företaget när ni bestämmer vilket regelverk ni ska rekommendera företaget att använda?

Engelbrektsson

Vi tittar främst på om företag har ett behov av att kunna använda sig av aktivering

av immateriella tillgångar samt om det finns ett behov för företaget att göra

uppskrivningar. Det är det huvudsakliga vi tittar på och som förekommer i de här

mindre företagen. Det kan också handla om vilka intressenter ett företag har och

om de ingår i en koncern där man har gemensamma regelverk som också kan

påverka.

3 Ulf Selander godkänd revisor Grand Thornton, intervju den 2 maj 2013

4 Thomas Engelbrektsson godkänd revisor LR Revision, intervju den 2 maj 2013

5 Sten-Eric Ingblad pensionerad universitetslektor och redovisningsexpert, telefonintervju den 10

maj 2013

22

Selander6

Det är väl just med om de är tillverkande företag sen om man kan uppnå någon

skattefördel så är det ju dumt av oss att inte informera om det. Att du kan få ner

ditt resultat för 2012 exempelvis, men det är inte så ofta det händer. jag har mycket

företag i Kil, Forshaga, Deje och det är ju inte fantastiskt många företag som går

fantastiskt bra. Utan det mesta är 3 – 4 anställda.

4.5. Vilka fördelar ser ni med att använda K3 istället för K2 för företag?

Selander

”Det är mest att det är mer rättvisande bild, och egentligen kanske mer likt det sätt som de

har redovisat på tidigare.”

Ingblad7

För att komma ifrån de inskränkningar som det innebär med att välja K2. Att man

inte får aktivera immateriella tillgångar exempelvis. Eftersom K3 är principbaserat

ger det större valmöjligheter och fler alternativ i redovisningen, i motsats till K2 som

är regelbaserat.

4.6. Vilka typer av mindre företag är de som kommer välja den mer avancerade redovisningen?

Selander

Företag som ligger närmare gränsen för att vara ett större bolag, om man tror att

vi på några års sikt kommer man kommer att vara ett K3-företag är det lika bra att

hoppa på med en gång. Desto större företaget är desto större är sannolikheten att

du har en ekonomiavdelning med någon som är intresserade av det här också

jämfört med snickaren, målare eller bilverkstaden som inte vet vad K2 och K3 är.

De mindre bolagen påverkas inte så mycket, vi har bolag som exempelvis håller på

med tillverkning som kommer använda sig av K3 fast de har möjlighet att använda

K2 eftersom det skulle bli konstigt om de inte fick aktivera alla kostnader som du vill

göra i produktionen. Det kommer alltså främst att vara tillverkande företag, just för

det här med pågående arbete, du får inte lägga till indirekta kostnader egentligen.

6 Ulf Selander godkänd revisor Grand Thornton, intervju den 2 maj 2013

7 Sten-Eric Ingblad pensionerad universitetslektor och redovisningsexpert, telefonintervju den 10

maj 2013

23

Engelbrektsson8

Det är som jag sa tidigare företag med immateriella aktiverade kostnader och

bolag med fastigheter framförallt när man har behov av uppskrivningar. Och ju

större de är desto mer intresserade är de av redovisning vilket jag också tror kan

påverka valet. Det kan vara skillnad på de som har egna ekonomiavdelningar och

de som sköter den mesta redovisningen genom oss eller redovisningskonsulter.

Ingblad9

”Sådana företag som sysslar med mycket uppfinningar och har höga utvecklingskostnader,

exempelvis ingenjörsföretag.”

4.7. Hur mycket kostsammare och mer avancerat blir det att redovisa enligt K3 istället för K2 och jämfört med tidigare?

Selander10

Det är två olika redovisningsprinciper men kostnaden ska inte vara någon större

skillnad egentligen. Det är mer att vi får läsa på mer men det är inget vi tar ut på

kunderna. Det är egentligen bara första året när det ska räknas om som det kan bli

dyrare men på längre sikt ska det inte spela någon roll och det tycker jag är en

kostnad som är värd att ta.

Engelbrektsson

Det är ju så få som har gjort valet och gått över så det tror jag inte att jag kan svara

på, men i grunden så tror jag inte att det är så väldigt stor skillnad i det löpande

redovisningsarbetet som vi är involverade i. Möjligen att det blir någon skillnad i

bokslutet och årsredovisningsarbetet men det beror alldeles på hur komplicerad

redovisningen är men jag tror inte att det blir någon större kostnad mot vad de har

idag.

Det som kan skilja sig åt är att det blir jobbigare och mer arbete för oss i

övergången till K3 än till K2 för övergången till K2 är många gånger väldigt enkelt

och man behöver egentligen bara rensa bort ett antal redovisningsuppgifter. Fast i

det stora hela tror jag inte att det blir någon enormt stor skillnad i kostnaden för

årsredovisningen.

8 Thomas Engelbrektsson godkänd revisor LR Revision, intervju den 2 maj 2013

9 Sten-Eric Ingblad pensionerad universitetslektor och redovisningsexpert, telefonintervju den 10

maj 2013 10

Ulf Selander godkänd revisor Grand Thornton, intervju den 2 maj 2013

24

Ingblad11

”Det finns inga småföretag som klarar av att själva ta hand om redovisningen efter

införandet av K-regelverken, vilket många kunde göra förut. Nu måste i princip alla

företag anställa en konsult vilket kostar mycket pengar och kan försvåra för

företagaren. Eftersom de små företagen inte har möjlighet att lära sig de

komplicerade regelverken är det lätt att man bryter mot någon lag om man inte har

någon revisor som kan korrigera det.”

4.8. Vilka tycker du är de största skillnaderna mellan regelverken?

Selander12

Det är väl det med periodiseringar, att man slipper göra vissa saker och att det är

ok. När vi sitter med redovisning har vi inte periodiserat småposter tidigare heller

men nu får vi det svart på vitt att poster under 5 000 kr behöver vi inte göra det.

4.9. Har ni funderat på det att bokföringsnämnden talar om regelverken som ett måste när de egentligen endast är allmänna råd?

Selander

”Det är väl ingenting som vi har funderat på, det har varit självklart att följa det. Vi har

aldrig haft en tanke om att ifrågasätta det eller haft någon diskussion.”

Engelbrektsson13

Det blir så här när man sitter som vi gör på ett mindre företag, vi har begränsade

möjligheter att fram en egen standard. För kravet är att om man inte följer den

standarder som finns så måste man dokumentera och vara konsekvent i den

standard som man bygger upp istället. Den tiden som det tar har vi inte och därför

blir det så att man får lov att anpassa sig till det här och försöka att ligga så nära

det som möjligt. Det blir så att man följer regelverken men att man kanske jobbar

lite bredare än vad de säger och accepterar saker som ligger lite vid sidan om man

ändå håller sig till årsredovisningslagens ramar.

11

Sten-Eric Ingblad pensionerad universitetslektor och redovisningsexpert, telefonintervju den 10 maj 2013 12

Ulf Selander godkänd revisor Grand Thornton, intervju den 2 maj 2013 13

Thomas Engelbrektsson godkänd revisor LR Revision, intervju den 2 maj 2013

25

Ingblad14

Bokföringsnämnden gör på detta sätt för att man gillar makten och att få

bestämma. Detta innebär problem eftersom bokföringsnämnden inte har den

kompetens som de ger sken av att ha. Av denna anledning är K-regelverken ett

misslyckande och borde ändras. Till skillnad mot exempelvis IASB och FASB som har

offentliga möten och publicerar sitt arbete så är bokföringsnämnden väldigt

inåtvända och besvarar inte kritik.

4.10. Vad blir följderna av att inte följa bokföringsnämndens rekommendationer?

Ingblad

Det borde inte leda till någon påföljd. Domstolarna tror att man måste följa

bokföringsnämnden. Vi har rättsfall där man gått på bokföringsnämndens

rekommendationer men även fall där de inte gjort det. Jag tycker att man ska följa

råden så långt det går men om man har goda skäll att avvika från det så ska man

göra det. God redovisningssed är att följa förekommande praxis och det kan alltså

finnas olika typer av god redovisningssed som man kan göra rätt i att följa.

Thorell

Thorell (2006) skriver att det är oklart vad som skulle kunna komma för

sanktioner för företag som avviker från de valda reglerna.

4.11. Anser du att bokföringsnämnden bryter mot lagstiftningen i samband med K-projektet?

Ingblad

”Ja det mesta bryter mot lagen på det viset att det bryter mot regeringsformen.

Bokföringsnämnden får inte ge ut något som företag är tvingade att följa. Vissa saker följer

god redovisningssed men generellt gör det inte det.”

14

Sten-Eric Ingblad pensionerad universitetslektor och redovisningsexpert, telefonintervju den 10 maj 2013

26

Thorell

Thorell (2006) anser att den normgivande kompletteringen är en självständig

reglering med mandat från lagen. I sitt utlåtande skriver Thorell att han anser

att bokföringsnämnden har rätt att ställa högre krav på redovisningen än vad

lagarna säger i den kompletterande normgivningen. Han anser att

lagregleringen är utformad som ett golv för den kompletterande

normgivningen. När det gäller bokföringsnämndens rätt att inskränka de regler

som finns i årsredovisningslagen (SFS 1995:1554) tycker han att de har rätt att

göra det. Då han anser att det är frivilligt för företag att använda sig av K2

anser han att det är legitimt för bokföringsnämnen att ställa et sådant krav.

Han anser att om man väljer K2 får man fördelar med enklare redovisning

men samtidigt några nackdelar där t ex inte företag kan använda sig av alla

lagregler. Han anser att den kompletterande normgivningen har en hög legal

status. Thorell tycker att den kompletterande normgivningens regler på ett

naturligt sätt är villkorade mot varandra. Han finner det rimligt att företagen

får ta det onda med det goda och inte välja bort de regler som är negativa för

företaget. Thorell ställer sig frågande till varför enbart myndigheter med

föreskriftsmakt ska kunna ge ut sådana typer av regelverk.

4.12. Bryter K-regelverken mot god redovisningssed?

Ingblad15

”Ja självklart gör dem det. God redovisningssed är en faktiskt förekommande praxis som

måste visas, inte att ge ut dokument på 200 sidor med tvingande regler som man har hittat

på och säger att de ska följas.”

Thorell

Årsredovisningslagen (SFS 1995:1554) bygger enligt Thorell (2006) i mångt

och mycket på uttrycket god redovisningssed. När det uppstår ett nytt område

där det saknas tidigare praxis anser Thorell att det finns en stor osäkerhet kring

vad som ska anses vara god redovisningssed. Årsredovisningslagen (SFS

1995:1554) innehåller inte tillräckligt med regler för att ett företag ska kunna

upprätta ett fullständigt bokslut. Lagen är enligt Thorell i praktiken riktad mer

till de organ som står för den normgivningen än till företagen.

15

Sten-Eric Ingblad pensionerad universitetslektor och redovisningsexpert, telefonintervju den 10 maj 2013

27

Han skriver att det är normgivarna som utvecklar de regler som sedan

företagen och revisorerna använder sig av. Thorell menar att i nästan all

praktisk tillämpning spelar lagstiftningen en underordnad roll och i praktiken

sker all regeltillämpning med hjälp av den kompletterande.

Thorell menar att efterleva god redovisningssed innebär att man använder sig

av ett visst regelverk. Till en del är den tvingande via lag och till en del är den

frivillig via den kompletterande normgivningen. Thorell beskriver valet av

regelpaket som ett kontrakt mellan intressenterna och företaget. Intressenterna

förväntar sig att man följa regelverket. Thorell skriver att bokföringsnämnden

inte har någon föreskriftsmakt men att det finns ett starkt antagande för att de

regler som bokföringsnämnden ger ut visar vad som är god redovisningssed.

28

5. Tolkning

I avsnittet tolkas det insamlade materialet från intervjuerna och jämförs med den teoretiska

referensramen för att återkoppla till uppsatsens syfte.

Syftet med uppsatsen är att undersöka vad revisorer anser om företagens valmöjlighet mellan

K2 och K3. Vi kommer även att studera vilka befogenheter bokföringsnämnden verkligen

har och hur revisorer och experter ser på bokföringsnämndens utgivning av regelverk.

5.1. Vilka incitament finns det för K2-företag att redovisa enligt K3?

Det läggs fram många anledningar till varför ett mindre företag ska välja att

redovisa enligt det mer avancerade K3 men också till varför det är bättre att

rätta sig efter det förenklade K2. Selander16, Engelbrektsson17 och Ingblad18 är

överens om att K2 i vissa fall inte uppfyller kraven för rättvisande bild, frågan

är då om det ligger i företagens intresse att uppvisa en så rättvisande bild som

möjligt. Broberg (2010) tror inte att så är fallet.

Ett principbaserat system som K3 i stora delar är, ger enligt vissa teorier en

bättre bild av det som verkligen sker än ett regelbaserat system (Maines et al.

2003). Denna uppfattning är även något som uppsatsens alla intervjuobjekt är

överens om. För de företag som lägger stor vikt vid att upprätta redovisning i

enlighet med rättvisande bild borde K3 i de flesta fall vara det självklara valet.

Enligt Maines et al. (2003) är det mer komplicerat att upprätta redovisning

enligt ett principbaserat system är ett regelbaserat. Enligt de intervjuade

revisorerna ska inte valet av redovisningsprincip påverka kostnaden vilket vi

ställer oss tveksamma till då K3 är så pass mer avancerat och är betydligt mer

kunskapskrävande. De små företag som har behov av att redovisa enligt K3

och som tidigare haft en förhållandevis enkel redovisning borde få en betydligt

högre kostnad i samband med redovisningen. Ingblad menar att K-regelverken

överlag kommer öka kostnaden för de små bolagen som tidigare upprättat

redovisning på egen hand men som nu blir tvingade att anlita extern hjälp.

K2 innebär ett antal begränsningar, bland annat är det inte tillåtet för företag

att aktivera egna upparbetade immateriella kostnader och

uppskrivningsmöjligheterna är få, faktorer som enligt de intervjuade

revisorerna kommer ha inverkan på företagets val.

16

Ulf Selander godkänd revisor Grand Thornton, intervju den 2 maj 2013 17

Thomas Engelbrektsson godkänd revisor LR Revision, intervju den 2 maj 2013 18

Sten-Eric Ingblad pensionerad universitetslektor och redovisningsexpert, telefonintervju den 10 maj 2013

29

Engelbrektsson19 menar att det främst är de två faktorerna som spelar in i

deras rekommendation av regelverk. Exempelvis rekommenderas K3 till de

flesta företag med höga forsknings– och utvecklingskostnader. Även Ingblad

är av samma åsikt och menar att företag som sysslar med innovationer och

präglas av höga utvecklingskostnader är de som kommer vara mer benägna att

frivilligt redovisa enligt K3. Det bör dock inte ses som någon större

problematik då företag med stora kostnader av denna typ troligen är av det

större slaget.

Företag i tillverkningsbranschen tillhör enligt Selander20 den typen av bolag

som i många fall frivilligt kommer att välja K3 då K2 inte tillåter dem att

aktivera alla de kostnader som de behöver i deras verksamhet.

En av de största faktorerna som påverkar företagets val menar revisorerna är

företagets storlek. De större företagen har enligt revisorerna i större

utsträckning en egen ekonomiavdelning med personal med intresse för ämnet.

Uppfattning delas också av Drefeldt och Törning (2012) som i deras artikel i

Balans menar att desto närmare ett företag är att klassas som större, desto

större anledning finns det för dem att använda K3. Synen på det egna

företagets framtid kan bli av betydelse i valet mellan K2 och K3 då stor

arbetsbörda och höga kostnader kan orsakas av att byta till ett mer avancerat

redovisning vid ett senare tillfälle. Selander menar att ett företag med

förhoppningar om att vara ett större företag inom ett par år troligen gör rätt i

att välja K3 i initialskedet.

Selander talar i intervjun om hur de olika regelverken har påverkan vid

eventuell skatteplanering. K2-företag får varken redovisa uppskjuten

skattefordran eller uppskjuten skatteskuld, vill företagen fortsättningsvis

använda sig av uppskjutna skatter måste de alltså välja K3 (Broberg 2010).

Således kan ett företags skatteplanering vara en del i valet av

redovisningsprincip. Selander nämner även i intervjun hur det faktum att K2

företag inte behöver periodisera intäkter under 5 000 kr kan komma att

underlätta skatte – och resultatplanering.

Något vi fann överraskande är det faktum att trots uppmärksamheten kring

regelverken är det väldigt få företag som har gjort sitt val. Redan nästa år

kommer rekommendationerna enligt bokföringsnämnden att bli obligatoriska

och då är företag skyldiga att göra sitt val.

19

Thomas Engelbrektsson godkänd revisor LR Revision, intervju den 2 maj 2013 20

Ulf Selander godkänd revisor Grand Thornton, intervju den 2 maj 2013

30

Enligt revisor Ulf Selander21 hade inte ett enda av hans 120 - 130 företag gjort

det valet än. Engelbrektsson22 hade ett fåtal företag som hade gjort valet men

den övervägande majoriteten avvaktar fortfarande. Detta tyder på en passiv

inställning hos företagen kring de nya rekommendationerna och trots allt

arbete som bokföringsnämnden har lagt ner i de nya redovisningsprinciperna

är det fortfarande oklart för företag hur de ska välja. Av de som har gjort valet

har de flesta enligt Engelbrektsson valt K2 även om han har några företag som

kommer att välja K3. Av det som framkommer av de intervjuer som gjorts är

valet av regelverk i de allra flesta fall helt och hållet beroende på vad revisorn

rekommenderar. Detta är ytterligare ett tecken på regelverkens komplexitet då

företagen uppenbarligen inte klarar att välja själva.

De främsta incitamenten för små företag att välja en mer avancerad

redovisning är enligt de två revisorerna företag med egen tillverkning och

företag med fastigheter där uppskrivningsbehovet är högre taxeringsvärdet då

det inte är tillåtet i K2. Ytterligare anledningar till att välja K3 är i de fall där

företagen har stora immateriella tillgångar som behöver aktiveras så som

forskning- och utveckling eller ett starkt varumärke vilket inte heller är tillåtet i

K2. Enligt Selander och Engelbrektsson är företagens storlek en av de mest

bidragande orsakerna till att välja det mer avancerade K3.

5.2. Vilka befogenheter har bokföringsnämnden?

Bokföringsnämnden är en myndighet som ska arbeta för att standarden på

svensk redovisning ska förbättras (Regleringsbrevet 2013). Deras uppgifter

består av att delta i utvecklandet av god redovisningssed och att ge ut allmänna

råd (Regeringen 2013). De uttalandena som bokföringsnämnden ger ut ska ses

som allmänna råd och ska inte anses vara formellt bindande (Westemark

1998). Det uppstår en konflikt över hur mycket vikt som företagen behöver

lägga vid bokföringsnämndens råd och uttalandet. Bokföringsnämnden har

enligt årsredovisningslagen (SFS 1995:1554) ansvar att utveckla god

redovisningssed men de har ingen möjlighet att ge ut bindande föreskrifter.

Anledning är att bokföringsnämnden saknar den normgivningskompetens som

krävs för att ge ut föreskrifter (Bull & Sterzel 2010).

21

Ulf Selander godkänd revisor Grand Thornton, intervju den 2 maj 2013 22

Thomas Engelbrektsson godkänd revisor LR Revision, intervju den 2 maj 2013

31

Ingblad23 är mycket kritisk till bokföringsnämnden vid intervjun och hävdar att

de i flera fall bryter mot grundlagen genom att bryta mot regeringsformen.

Han menar att de inte har rätt att ge ut regler som företag är tvingade att följa.

Thorell (2006) är av en annan åsikt och anser inte att bokföringsnämnden

bryter mot lagen genom att ge ut regler som beskrivs som obligatoriska.

Thorell (2006) skriver i sitt utlåtande att han anser att lagarna är utformade

som ett golv för den kompletterande normgivningen. Vidare skriver han att

han anser att bokföringsnämnden har rätt att ställa högre krav på

redovisningen än lagstiftningen. Det står klart att det råder en stor oklarhet

kring hur lagarna ska tolkas. Eftersom bokföringsnämnden saknar

föreskriftsmakt bör det inte vara lagligt för dem att ge ut regler som påstås

vara tvingande.

Dock står det i både årsredovisningslagen (SFS 1995:1554) och

bokföringslagen (SFS 1999:1078) att årsredovisningen och bokföringen ska

upprättas i enlighet med god redovisningssed. Det är bokföringsnämnden som

enligt bokföringslagen (SFS 1999:1078) har det yttersta ansvaret för att

utveckla god redovisningssed. I de fall där de råd och regler

bokföringsnämnden ger ut är god redovisningssed bör de enligt lag kunna

anses som bindande. Även Ingblad håller med och menar att

bokföringsnämnden i de fall där de beskriver en situation som anses vara god

redovisningssed inte bryter mot grundlagen. Det blir då en debatt kring vad

som ska anses vara god redovisningssed.

Begreppet god redovisningssed ansågs förr stå för en faktiskt förekommande

praxis inom redovisningsområdet. Begreppet har enligt Olsson (2010)

förändrats och att praxis i företagen har gett minskad betydelse samtidigt som

regler har fått större betydelse för begreppet (Olsson 2010). Ingblad anser inte

att alla de regler som bokföringsnämnden ger ut kan klassificeras som god

redovisningssed. Han anser att en faktisk förekommande praxis måste kunna

visas och att allt omöjligen kan vara god redovisningssed i ett 200 sidor långt

regelverk med påhittade regler. Han anser att företag inte behöver följa

bokföringsnämndens utgivna regler fullt ut, utan att det finns flera olika sätt att

redovisa som kan anses vara god redovisningssed.

23

Sten-Eric Ingblad pensionerad universitetslektor och redovisningsexpert, telefonintervju den 10 maj 2013

32

Thorell (2006) anser att god redovisningssed innebär att företaget väljer ett

regelverk och håller sig till det. Thorell (2006) menar att lagarna inom området

i dagsläget mer finns till för de organ som tar fram normer än till företagen.

Han skriver i sitt utlåtande att det finns ett starkt antagande för att de regler

som bokföringsnämnden ger ut visar vad som är god redovisningssed. Det blir

då en diskussion kring vad som ska anses vara god redovisningssed. Hade den

gamla definitionen fortfarande varit aktuell är det svårt att se att

bokföringsnämndens regler kan anses vara god redovisningssed.

I och med att begreppets betydelse har förändrats går det inte att vara lika

säker på att de rekommendationer och regler som bokföringsnämnden ger ut

inte kan anses vara god redovisningssed. Regeringen definierade 2006 god

redovisningssed som ”de normer som grundas på – utöver lag och andra

föreskrifter – redovisningspraxis och rekommendationer och uttalanden från

vissa myndigheter och organisationer” (Prop. 2006/07:65, s.205). Definitionen

talar för att även rekommendationer som bokföringsnämnden ger ut kan anses

vara god redovisningssed även där det inte finns någon tradition eller praxis

för företagen att redovisa på det sättet. Det står klart för oss att god

redovisningssed är ett begrepp som inte har någon allomfattad betydelse utan

uppfattningen om vad som menas med god redovisningssed varierar. Om de

regler som bokföringsnämnden tar fram anses vara god redovisningssed

innebär det att de får en väldigt stor makt inom redovisningsområdet. Detta

trots att de saknar befogenheter att utfärda föreskrifter. Om de regelverk

bokföringsnämnden ger ut anses vara god redovisningssed blir det i

förlängningen i flera fall de som bestämmer hur företagen ska redovisa, trots

att de inte har någon föreskriftsrätt. Finns det en praxis för företaget att

redovisa på ett sätt som skiljer sig från bokföringsnämndens

rekommendationer borde det företaget anses följa god redovisningssed.

Bokföringsnämnden har enligt de svenska lagarna tilldelats en viss makt men

det är oklart och svårbegripligt hur stora befogenheter de har. Det står klart att

de genom sina råd, rekommendationer och regler får en hög informell makt.

De revisorer som intervjuats påtalar att det aldrig har varit någon diskussion

gällande bokföringsnämndens regler utan att det är självklart för dem att följa

dem. Thomas Engelbrektsson24 menar att de får lov att anpassa sig eftersom

det är för tidskrävande att bygga upp en egen standard.

24

Thomas Engelbrektsson godkänd revisor LR Revision, intervju den 2 maj 2013

33

Studier av bland annat Schadewitz och Vieru (2008) har visat att revisorer i

vissa fall ökar sin inkomst när förändringar inom redovisningsregler sker. Om

så är fallet vid införandet av K-regelverket kan det vara ett incitament till

varför bokföringsnämndens utgivande inte ifrågasätts i större utsträckning av

revisorer.

Det borde enligt Ingblad25 inte leda till något straff i de fall där företag väljer

att inte följa bokföringsnämndens rekommendationer. Ingblad påpekar dock

att det både finns rättsfall där domstolarna går på bokföringsnämndens

rekommendationer men också där de inte gör det. Thorell (2006) skriver i sitt

utlåtande att det är oklart vilka sanktioner som kan drabba ett företag som

avviker från de uppsatta regelverken.

Det är riksdagen som har möjlighet och till uppdrag stifta lagar i Sverige vilket

beskrivs i regeringsformen (RF). Enligt legalitetsprincipen kan ingen straffas

för något som inte finns nedtecknat i lag eller förordning. Bokföringsnämnden

saknar rätten att utfärda föreskrifter som är tvingande för företag att följa

vilket skapar en förvirring då regelverken i flera avseenden inskränker på

årsredovisningslagen (SFS 1995:1554). Den makt bokföringsnämnden har

tilldelats är främst att utveckla god redovisningssed men frågan är om alla de

komplexa reglerna kan anses vara just god sed.

25

Sten-Eric Ingblad pensionerad universitetslektor och redovisningsexpert, telefonintervju den 10 maj 2013

34

6. Slutsats

I avsnittet beskrivs det viktigaste som framkommit i undersökningen och besvarar

uppsatsens frågeställningar

6.1. Vilka incitament finns det för K2-företag att redovisa enligt K3?

De främsta incitamenten för små företag att välja en mer avancerad

redovisning är enligt de två revisorerna företag med egen tillverkning och

företag med fastigheter där uppskrivningsbehovet är högre än taxeringsvärdet

då det inte är tillåtet i K2. Ytterligare anledningar till att välja K3 är i de fall

företagen har stora immateriella tillgångar som behöver aktiveras så som

forskning- och utvecklingskostnader eller ett starkt varumärke vilket inte heller

är tillåtet i K2. Även företagens storlek en av de bidragande orsakerna till att

välja det mer avancerade K3.

Trots de stora skillnaderna i regelverken har vi genom denna undersökning

uppmärksammat att det är ytterst få företag som gjort valet än. Inom de

revisionsbyråer vi har undersökt har i princip alla av de få företagen som gjort

valet, valt K2 med några undantag. Den slutats vi kan dra är att det är ytterst få

mindre företag som har anledning att välja K3.

6.2. Vilka befogenheter har bokföringsnämnden?

De slutsatser vi kan dra angående bokföringsnämndens befogenheter är att

den uppfattade makten både hos bokföringsnämnden själva och i

revisionsbyråerna och företagen är stor oavsett vad som står i lagen.

Bokföringsnämnden saknar föreskriftmakt men det reflekterar inte

verkligheten där deras allmänna råd i princip alltid får status av tvingande

regler. Rent juridiskt är bokföringsnämndens uppgift att utveckla god

redovisningssed men frågan är om de inte överskrider sina befogenheter i

deras arbete. Det råder stor tveksamhet kring bokföringsnämndens

befogenheter och delade meningar över hur hög legal status deras

rekommendationer verkligen har.

35

7. Vidare forskning

Nedan ges förslag på framtida studier inom ämnet som vi upplever skulle ge en djupare

insikt inom området

När K-regelverken 2014 fullt ut blir aktuella skulle det vara intressant att se

hur företagen har valt och hur regelverken har påverkat dem. Med tanke på

frågeställningen i vår uppsats skulle vi vilja se hur K2-företag som valt att

redovisa enligt K3 blivit påverkade av det beslutet.

Eftersom det är få företag som idag har gjort valet av regelverk skulle det i

framtiden vara intressant med en studie som visar fördelningen av regelverk

mellan företagen. Vidare tror vi att undersökningar om hur kostnader och

arbetsbörda har förändrats efter det att företagen börjat använda de nya

regelverken bör vara givande att genomföra.

Något som vi endast berört i vår uppsats är vad följderna blir av att inte följa

bokföringsnämndens rekommendationer. Området bör undersökas närmare

för att bringa klarhet i bokföringsnämndens befogenheter och status.

36

8. Referenslista

Andrews, B. 2005. Standards deviation. Business Review Weekly (February):

86.

Bokföringsnämnden. (2004) Information, ändrad inriktning på

normgivningsarbetet. Stockholm: Bokföringsnämnden.[Elektronisk]

Tillgänglig: http://www.bfn.se/aktuellt/nyhetsmeddelande-lang.pdf [2013-04-

05]

Bokföringsnämnden. (2007). Skillnader mellan K2 och K3. Stockholm:

Bokföringsnämnden.[Elektronisk]Tillgänglig:

http://www.bfn.se/aktuellt/skillnadslista-k2k3.pdf [2013-03-25]

Bokföringsnämnden. (2011). Bokföringsnämndens VÄGLEDNING.

Årsredovisning i mindre aktiebolag. Stockholm: Bokföringsnämnden.

[Elektronisk] Tillgänglig: http://www.bfn.se/REDOVISNING/VAG/VL08-

1-K2.pdf [2013-03-25]

Bokföringsnämnden. (2012a). Information om K-projektet och K-regelverken.

Stockholm: Bokföringsnämnden. [Elektronisk] Tillgänglig:

http://www.bfn.se/aktuellt/info-kprojekt-och-kregelverk-20120615.pdf

[2013-03-20]

Bokföringsnämnden. (2012b). Bokföringsnämndens allmänna råd. Stockholm:

Bokföringsnämnden.[Elektronisk] Tillgänglig:

http://www.bfn.se/REDOVISNING/RAD/bfnar12-1-grund.pdf [2013-04-

01]

Bokföringsnämnden. (2012c). Bokföringsnämndens allmänna råd om byte

mellan K-regelverk Stockholm: Bokföringsnämnden.[Elektronisk]Tillgänglig:

http://www.bfn.se/REDOVISNING/RAD/bfnar12-4.pdf [2013-03-14]

Bokföringsnämnden. (2013). K-projektet. Stockholm:

Bokföringsnämnden.[Elektronisk] Tillgänglig:

http://www.bfn.se/aktuellt/aktuelltkprojekt.aspx [2013-04-01]

Bokföringsnämnden.(2010). Synpunkter på remiss avseende

Bokföringsnämndens vägledning Upprättande av årsredovisning (K3).

37

Stockholm: Bokföringsnämnden [Elektronisk] Tillgänglig:

http://www.bfn.se/remisser/Arkiv/K3/Ingblad-Lundqvist-remissvar.pdf

[2013-03-25]

Broberg, Anette (2010). Redovisningsnyheter: [årsredovisning K3,

årsredovisning K2, förenklat årsbokslut K1, färre tilläggsupplysningar,

förkortad balansräkning, förkortad resultaträkning, enklare årsbokslut]. 1. uppl.

Näsviken: Björn Lundén information

Bull, T. & Sterzel, F. (2010). Regeringsformen: en kommentar. Stockholm:

SNS förlag.

Drefeldt och Törning (2012)K2-för ett förtalat och underskattat regelverk)

Balans nr 5 2012

Engström, S (2009). Bokföringsnämnden och rättvisande bild. Balans nummer

8-9 2009

Finansdepartementet. (2012). Regleringsbrev för budgetåret 2013 avseende

Bokföringsnämnden. (Fi2012/4766). Stockholm: Finansdepartementet.

[Elektronisk] Tillgänglig: http://www.bfn.se/bfn/regleringsbrev13.pdf [2013-

04-15]

Glaser, Barney G. & Strauss, Anselm L. (1967). The discovery of grounded theory:

strategies for qualitative research. New York: Aldine de Gruyter

Jacobsen, Dag Ingvar (2002). Vad, hur och varför: om metodval i

företagsekonomi och andra samhällsvetenskapliga ämnen. Lund:

Studentlitteratur

Larsson, Staffan (1986). Kvalitativ analys: exemplet fenomenografi. Lund:

Studentlitteratur

Liu, C., Yao, L. J., Hu, N., & Liu, L. (2011). The Impact of IFRS on

Accounting Quality in a Regulated Market - An empirical study of China.

Journal of Accounting, Auditing & Finance,

Lönnqvist, Rune (2009). Årsredovisning i koncerner. 5. uppl. Lund:

Studentlitteratur

Lönnqvist, Rune (2011). Årsredovisning i koncerner. 6. uppl. Lund:

Studentlitteratur

38

Maines, C. A., Bartov, E., Fairfield, P., Hirst, D., Iannaconi, T. E., Mallett, R.,

& ... Vincent, L. (2003). Evaluating Concepts-Based vs. Rules-Based

Approaches to Standard Setting. Accounting Horizons, 17(1), 73-89

May, Tim (2001). Samhällsvetenskaplig forskning. Lund: Studentlitteratur.

Olsson, S. (2010). Sanktioner vid avvikelser från god redovisningssed.

Uppsala: Iustus.

Paananen, M., 2008. The IFRS adoptions effect on accounting quality in

Sweden. University of Hertfordshire.

Pascu, A., & Vasiliu, A. (2011). INTERNATIONAL FINANCIAL

REPORTING STANDARD FOR SMALL AND MEDIUM-SIZED

ENTITIES- A NEW CHALLENGE FOR THE EUROPEAN UNION.

Centre For European Studies (CES) Working Papers, 3(1), 121.

Proposition 2006/07:65 Informationskrav i noterade företag, m.m. Stockholm:

Finansdepartementet

Regeringen [Elektronisk] Tillgänglig:

http://www.regeringen.se/sb/d/1468/a/14239 [2013-03-20]

Sandin, Alf (1996). Externredovisning: anpassad till nya årsredovisningslagen.

2., [utök.] uppl. Lund: Studentlitteratur

Schadewitz, H., and M. Vieru, 2008, Impact of IFRS transition complexity on

audit and non-audit fees: evidence from small and median-sized listed

companies in Finland, working paper (Turku School of Economics, Turku,

Finland).

Schaub, A. (2005). The Use of International Accounting Standards in the

European Union. Northwestern Journal Of International Law & Business,

25(3), 609-629.

SFS 1962:700 Brottsbalken. Stockholm: Justitiedepartementet

SFS 1995:1554. Årsredovisningslagen. Stockholm: Justitiedepartementet.

SFS 1999:1078. Bokföringslag. Stockholm: Justitiedepartementet

Thorell, Per (1999). Företagens redovisning: grundläggande

räkenskapsförståelse. 3., [uppdaterade] uppl. Uppsala: Iustus

39

Thorell, Per (2006) Rätten att inskränka tillämpningen av uttryckliga lagregler i

den kompletterande normgivningen på redovisningsområdet. [Elektronisk]

Tillgänglig: http://www.bfn.se/skrivelser/Ovrigt/perthorell.pdf [2013-05-03]

VASEK, L. (2011). IFRS FOR SMES - A NEW CHALLENGE FOR

WORLDWIDE FINANCIAL REPORTING. International Journal Of

Management Cases, 13(4), 115-120.

Westermark, Christer (1998). Årsredovisningslagen: kommentarer,

normgivning och övrig vägledning. Lund: Studentlitteratur