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UNIVERSIDADE DO VALE DO ITAJAÍ
VINICIUS DE ANDRADE PEREIRA
APLICAÇÃO DE MÉTODO DE FORMAÇÃO DE PREÇO DE VENDA EM UM
COMÉRCIO DE PRODUTOS DE TABACARIA
Balneário Camboriú
2009
VINICIUS DE ANDRADE PEREIRA
APLICAÇÃO DE MÉTODO DE FORMAÇÃO DE PREÇO DE VENDA EM
UM COMÉRCIO DE PRODUTOS DE TABACARIA
Relatório Parcial apresentado como requisito parcial para obtenção do título de Bacharel em Administração com Habilitação em Recursos Humanos, na Universidade do Vale do Itajaí, Centro de Educação Balneário Camboriú. Orientador: Prof. Ricardo Titericz
Balneário Camboriú
2009
VINICIUS DE ANDRADE PEREIRA
APLICAÇÃO DE MÉTODO DE FORMAÇÃO DE PREÇO DE VENDA EM UM
COMÉRCIO DE PRODUTOS DE TABACARIA
Esta Monografia foi julgada adequada para a obtenção do título de Bacharel em
Administração e aprovada pelo Curso de Administração com Habilitação em
Recursos Humanos da Universidade do Vale do Itajaí, Centro de Educação
Balneário Camboriú.
Área de Concentração: Contabilidade de Custos
Balneário Camboriú, 02 de Julho de 2009.
___________________________________
Prof. Ricardo Titericz
Orientador
____________________________________
Prof. Luciana Imeton
Avaliador
___________________________________
Prof. Carlos Marcelo Ardigo
Avaliador
EQUIPE TÉCNICA
Estagiário: Vinicius de Andrade Pereira
Área de Estágio: Contabilidade de Custos
Professora Responsável pelos Estágios: Lorena Schröder
Supervisor da empresa: Bento Guilherme Pereira
Professor Orientador: Ricardo Titericz
DADOS DE IDENTIFICAÇÃO DA EMPRESA
Razão Social: Montreal Construção Civil Ltda.
Endereço: Rua Siqueira Campos, nº 157
Bairro Centro, Camboriú/SC
Setor de desenvolvimento do Estágio: Contabilidade
Duração do estágio: 240 horas
Nome e Cargo do Supervisor da Empresa: Bento Guilherme Pereira
Sócio-gerente
Carimbo e CNPJ da Empresa
AUTORIZAÇÃO DA EMPRESA
Camboriú, 02 de Julho de 2009.
A empresa Montreal Construção Civil Ltda., pelo presente instrumento,
autoriza a Universidade do Vale do Itajaí – UNIVALI, a divulgar os dados do
Relatório de Conclusão de Estágio executado durante o Estágio Curricular
Obrigatório, pelo acadêmico Vinicius de Andrade Pereira.
_________________________________
Bento Guilherme Pereira
Dedico este trabalho à minha
família.
A autoconfiança é o primeiro segredo do
sucesso. Portanto, acredite e confie em
si mesmo”.
Norman V. Peale
AGRADECIMENTOS
Agradeço a toda minha família, amigos, professores e todos que de alguma
forma contribuíram para a concretização deste projeto.
RESUMO
No ambiente atual, de acentuada competitividade, em que as pequenas empresas se encontram inseridas, é notória a necessidade dos administradores terem profundo conhecimento dos custos envolvidos em todos os processos da organização, praticarem de forma correta um método de rateio dos gastos, bem como possuírem um confiável instrumento de precificação. Nesse contexto, o objetivo geral é apresentar um método para a Bongs-Pipes.com determinar o preço de venda de seus produtos. Os objetivos específicos foram: determinar os principais custos e despesas mensais da Bongs-Pipes.com; verificar um sistema de custeio que melhor se adeque a sua realidade. Este trabalho teve caráter qualitativo, sendo realizada pesquisas de planejamento e preposição. Os dados foram coletados através de fontes secundárias, sendo utilizado principalmente livros e periódicos voltados à área da Contabilidade de Custos. Os resultados mostraram que a maior parcela dos gastos as empresa pode ser classificada como custos diretos, visto que o maior sacrifício econômico-financeiro é representado pela aquisição de mercadorias e pelos impostos incidentes diretamente sobre a venda. O método proposto foi elaborado pelo SEBRAE, seguido do exemplo prático para ilustrar aos gestores da empresa o beneficio da utilização do método.
Palavras-chave: Contabilidade de Custos. Preço de venda. Comércio varejista.
ABSTRACT
In the current environment of strong competition, in which small businesses are included, it is evident the need for administrators to have detailed knowledge of the costs involved in all processes of the organization, engage in a proper method of apportionment of expenses and have a reliable tool for pricing. In this context, the general objective is to provide an effective method for Bongs-Pipes.com determine the selling price of their products. The specific objectives were: to determine the key costs and monthly expenses of Bongs-Pipes.com; verify a system of costing that best suit your situation and provide a tool for training of the sales price. This study was qualitative character, and performed research literature and exploratory. Data were collected through secondary sources, and is used mainly books and journals focused on the area of accounting of costs. The results showed that the largest portion of spending the company can be classified as direct costs, as the largest economic and financial sacrifice is represented by the acquisition of goods and the tax directly on the sale. The proposed method was developed by SEBRAE, followed by practical example to illustrate the company's management to the benefit of using the method.
Key-words: Cost accounting. Sale price. Retail commerce.
LISTA DE FIGURAS
Figura 1: Esquema comercial ........................................................................ 49
Figura 2: Fórmula do índice da margem de contribuição .............................. 52
Figura 3: Fórmula final do preço .................................................................... 52
Figura 4: Fórmula do cálculo do preço de venda com margem de
contribuição ...................................................................................................
53
Figura 5: Fórmula do cálculo do preço de venda do valor do serviço ........... 53
LISTA DE QUADROS
Quadro 1: Conceitos utilizados em contabilidade de custos. ....................................23
Quadro 2: Objetivos da formação de preço...............................................................32
Quadro 3: Demonstração do lucro (custeamento marginal). .....................................42
Quadro 4: Demonstração do lucro (custeamento por absorção)...............................44
Quadro 5: Imagem de um estabelecimento comercial. .............................................48
Quadro 6: Dados da empresa. ..................................................................................53
Quadro 7: Cálculo do custo líquido de aquisição da mercadoria para revenda. .......54
Quadro 8: Percentuais variáveis com relação ao preço sugerido de venda..............56
Quadro 9: Cálculo do preço sugerido de venda da mercadoria. ...............................56
Quadro 10: Atividades e processos de uma empresa...............................................59
Quadro 11: Percentual do Custo de Aquisição das Mercadorias. .............................61
Quadro 12: Custo fixo. ..............................................................................................65
Quadro 13: Custo variável referente a um mês.........................................................66
Quadro 14: Custo fixo de janeiro a junho. .................................................................66
Quadro 15: Volume de vendas..................................................................................67
Quadro 16: Custos operacionais variáveis. ...............................................................67
Quadro 17: Demonstrativo. .......................................................................................69
Quadro 18: Planilha de custo das mercadorias.........................................................70
Quadro 19: Preço de venda ideal..............................................................................72
Quadro 20: Faturamento de maio. ............................................................................74
Quadro 21: Projeção do demonstrativo de resultado (DR)........................................74
SUMÁRIO
1 INTRODUÇÃO ........................................................................................... 15
1.1 Tema de pesquisa ................................................................................... 15
1.2 Problema de Pesquisa ............................................................................ 16
1.3 Objetivos do trabalho ............................................................................... 16
1.4 Justificativa do trabalho ........................................................................... 16
1.5 Organização do trabalho ......................................................................... 17
2 FUNDAMENTAÇÃO TEÓRICA ................................................................. 18
2.1 Administração .......................................................................................... 18
2.2 Contabilidade de Custos ......................................................................... 20
2.2.1 Definições e conceitos .......................................................................... 22
2.3 Custos ..................................................................................................... 23
2.3.1 Custos variáveis ................................................................................... 24
2.3.2 Custos fixos .......................................................................................... 25
2.3.3 Custos diretos ....................................................................................... 26
2.3.4 Custos indiretos .................................................................................... 27
2.4 Despesas ................................................................................................. 28
2.4.1 Despesas variáveis .............................................................................. 28
2.4.2 Despesas fixas ..................................................................................... 29
2.4.3 Despesas diretas .................................................................................. 29
2.4.4 Despesas indiretas ............................................................................... 30
2.5 Formação do preço de venda .................................................................. 30
2.5.1 Aplicação de Mark-ups ......................................................................... 35
2.5.2 Tipos de preços de venda .................................................................... 37
2.5.2.1 Método baseado no custo das mercadorias ...................................... 37
2.5.2.2 Método baseado na decisão dos concorrentes ................................. 38
2.5.2.3 Método misto ..................................................................................... 39
2.5.2.4 Mark-up ............................................................................................. 40
2.6 Sistemas de Custos ................................................................................. 40
2.6.1 Sistema de Custeio Direto .................................................................... 41
2.6.2 Sistema de Custeio por Absorção ........................................................ 43
2.6.3 Sistema de Custeio Padrão .................................................................. 45
2.6.4 Sistema de Custeio ABC ...................................................................... 45
2.7 Estrutura de custos .................................................................................. 47
2.7.1 A estrutura de custos no comércio ....................................................... 47
2.7.2 Custos e despesas mensais de uma empresa do comércio varejista .. 57
2.8 Método proposto pelo SEBRAE na formação do preço de venda .......... 60
3 METODOLOGIA DA PESQUISA ............................................................... 64
3.1 Tipologia da pesquisa .............................................................................. 64
3.2 Coleta de dados ...................................................................................... 64
3.3 Análise e interpretação dos dados .......................................................... 64
4 RESULTADOS OBTIDOS ......................................................................... 65
4.1 Aplicação do método proposto ................................................................ 65
5 CONSIDERAÇÕES FINAIS ....................................................................... 75
REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS ............................................................. 77
1 INTRODUÇÃO
O conhecimento e análise do custo de um produto são fundamentais, dada
sua correlação com o preço de venda. Ao longo prazo, a receita obtida com a
comercialização dos produtos de uma empresa deve cobrir seus custos e gerar
resultados positivos para sua manutenção no mercado e também propiciar
crescimento. Em igualdade de condições de prazos de entrega, atendimento, e
qualidade, os consumidores de determinado produto tendem a comprar da empresa
que cobra o menor preço; assim, ter custos baixos e definir objetivos quanto as
margens de lucro é fundamental para que a organização mantenha uma forte
vantagem competitiva.
Através da análise de custos da empresa, pode-se saber o custo real dos
produtos para melhor formação de preço, buscando ser mais competitiva no
mercado e diferenciando-se da concorrência. Tal analise também é de fundamental
importância em uma empresa, haja vista que auxiliarão nas tomadas de decisões,
além de informar ao administrador onde o recurso está sendo aplicado ou gasto.
Muitas empresas traçam metas de redução de gastos, pois todas as suas
ações que consumirem algum recurso financeiro poderão afetar o preço final de
seus produtos.
Um grande erro é traçar metas e preços copiando a concorrência, pois cada
empresa terá suas particularidades e gastos, independentemente se concorrem no
mesmo segmento e com os mesmos produtos.
1.1 Tema de pesquisa:
Pode-se concluir que a formação do preço de venda é considerada como um
fator determinante no futuro das empresas, devido a grande importância na
administração financeira das organizações.
O controle dos custos e despesas tem forte impacto no planejamento das
corporações, porque implica em uma decisão antecipada a ocorrência de resultados.
Na maioria das empresas, os preços de venda são formados antecipadamente, visto
que faz parte integrante do preço a parcela do lucro, que apenas será obtido se a
empresa superar o ponto de equilíbrio.
16
1.2 Problema de Pesquisa:
A empresa em estudo está inserida no comércio varejista, e seus
administradores desconhecem a maneira correta e precisa de formação do preço de
venda.
Os administradores relatam copiar os preços da concorrência ou de maneira
aleatória determinam um percentual sobre o preço de compra dos produtos e
acreditam empiricamente que isso equivalerá aos seus custos, despesas e margem
de lucro almejada.
Nesse sentido, o problema de pesquisa que se apresenta é:
Como determinar o preço de venda dos produtos da empresa considerando
todos os seus custos, despesas e lucros desejados?
1.3 Objetivos do trabalho:
Objetivo geral
Apresentar um método para a empresa formatar seus preços de venda.
Objetivos Específicos
Determinar os custos e despesas mensais da empresa.
Verificar um sistema de custeio que melhor se adeque a realidade da
empresa.
1.4 Justificativa do trabalho:
Este trabalho se justifica pela ausência de um setor de custos na empresa
estudada, haja vista que a empresa não realiza um levantamento dos custos antes
de formar seu preço de venda, tão pouco, possui um método para a precificação.
Desta forma, acabam calculando seu preço com base na concorrência, sem ter
conhecimento se estarão incorrendo em lucro ou prejuízo no resultado final.
Nesse sentido, este trabalho foi de suma importância por servir como uma
ferramenta para a empresa se adequar a necessidade de conhecer seus reais
custos de funcionamento, e dar inicio a praticas profissionais e responsáveis de
17
administração e planejamento. Também possui sua finalidade para empresas que
tenham dificuldades no controle de seus custos através do desenvolvimento prático
de uma ferramenta de gestão de custos e formação do preço de venda, além de
referencial de consulta para os acadêmicos da Universidade do Vale do Itajaí.
A importância deste trabalho é tentar mostrar para os pequenos empresários
como a administração pode ser utilizada de forma mais precisa e objetiva.
Para o acadêmico, o desenvolvimento deste trabalho proporcionou a
experiência prática da teoria revisada durante os anos acadêmicos.
1.5 Organização do trabalho
A primeira parte do trabalho apresenta a introdução, o tema da pesquisa,
bem como a identificação dos objetivos a serem cumpridos e a justificativa para a
realização do estudo.
O segundo capítulo apresenta o embasamento teórico de autores da área de
Contabilidade de Custos, com foco em custos, despesas, sistemas de custeio e
formação do preço de venda, que direcionou o trabalho para sua realização.
O terceiro capítulo refere-se à metodologia utilizada para a coleta,
apresentação, e caracterização da pesquisa, definindo o delineamento que foi
utilizado.
Assim, o quarto capítulo a seguir apresenta os resultados da pesquisa, a fim
de responder aos objetivos específicos delineados.
O quinto capítulo apresenta as considerações finais do acadêmico acerca do
estudo realizado, bem como uma análise dos objetivos propostos que foram
alcançados durante o decorrer do trabalho.
Por fim, são apresentadas as referências bibliográficas dos autores citados
no trabalho.
18
2 FUNDAMENTAÇÃO TEÓRICA
Este capítulo apresenta o embasamento teórico dos principais tópicos que
foram abordados no desenvolvimento do trabalho de estágio.
2.1 Administração:
A administração está presente no dia-a-dia das empresas, desde empresas
públicas, privadas, com ou sem fins lucrativos, até a vida pessoal de cada indivíduo.
Explica Chiavenato (1999) que administrar é interpretar os objetivos
propostos pela empresa e transformá-los em ação empresarial através do
planejamento da organização, da direção e do controle de todos os esforços
realizados em todas as áreas e em todos os níveis da empresa, a fim de atingir os
objetivos.
As organizações devem ser administradas para que atinjam seus objetivos.
Stoner e Freeman (1995) definem administração como o processo de planejar,
organizar, liderar e controlar os esforços realizados pelos membros da organização e
o uso de todos os outros recursos organizacionais para alcançar os objetivos
estabelecidos. É necessário estar atento aos ambientes de cada organização, pois
os mesmos podem alterar este conceito, adaptando-o à realidade em que se
encontram.
Assim, a empresa irá definir seu objetivo principal, e através da
administração, as pessoas e os processos serão guiados para o alcance das metas
organizacionais.
Pelo fato da administração ser uma atividade comum a todos os
empreendimentos humanos, seja na família, nas empresas ou no estado, exige que
sejam planejadas, organizadas, comandadas e controladas.
Nas últimas décadas, a administração e as organizações estão em uma conjuntura muito diferente daquela de 100 anos atrás. As principais diferenças entre as antigas escolas da administração e as atuais tendências são: a economia globalizada e competitividade; a interdependência; melhoria da tecnologia da informação; diminuição do tamanho das organizações; a valorização da administração empreendedora; defesa do consumidor e a ênfase no cliente, e a preocupação com o meio ambiente e a qualidade de vida (MAXIMIANO, 2000, p.44).
19
Na visão de Bateman e Snell (1998, p.27) ”o processo de administração,
quando é executado adequadamente, envolve ampla variedade de atividades que
incluem planejar, organizar, liderar e controlar”.
Estas atividades de planejar, organizar, liderar e controlar compõem as
funções administrativas. As funções administrativas formam o processo
administrativo. Quando consideradas isoladamente, planejamento, organização,
direção e controle são funções administrativas. O processo administrativo é
determinado pelo conjunto de funções administrativas.
Para Chiavenato (1999), uma função administrativa não é uma entidade
separada, mas uma parte integral de uma entidade maior formada de várias funções
que estão relacionadas umas com as outras, bem como com a entidade maior, que
são:
• planejar: significa que os administradores pensam antecipadamente em seus
objetivos e ações, e que seus atos são baseados em alguns métodos, planos ou
lógica, e não em palpites;
• organizar: é o processo de arrumar e alocar o trabalho, a autoridade e os
recursos entre os membros de uma organização, de modo que eles possam
alcançar eficientemente os objetivos da mesma;
• dirigir: significa liderar, influenciar e motivar empregados a realizarem tarefas
essenciais. Enquanto planejar e organizar lidam com os aspectos mais abstratos do
processo administrativo, a atividade de liderar é muito concreta, pois ela envolve o
trabalho com as pessoas;
• controlar: o administrador deve se certificar de que os atos dos membros da
organização levam-na de fato em direção aos objetivos estabelecidos. Esta é a
função de controlar exercida pela administração, e que envolve três elementos
principais: (1) estabelecer padrões de desempenho; (2) medir o desempenho atual;
(3) comparar este desempenho com os padrões estabelecidos. Por último, caso
sejam detectados desvios, deve-se executar ações corretivas.
Desempenhar funções administrativas na obtenção de vantagens
competitivas são os objetivos do trabalho de um administrador. Entretanto,
reconhecer e entender isso não assegura o sucesso, sendo que os administradores
necessitam de uma gama de habilidades para fazer essas coisas com sucesso, além
de constante treinamento e desenvolvimento profissional, a fim de estarem aptos às
mudanças que ocorrem no ambiente empresarial. A busca por novos conhecimentos
20
e o desenvolvimento de suas habilidades são metas que o administrador deve
constantemente almejar.
2.2 Contabilidade de Custos:
À medida que as organizações foram se expandindo, a concorrência foi
aumentando e foi necessário criar métodos de controle e racionalização sobre os
custos, servindo então a contabilidade de custos como um instrumento de gestão.
Conforme Padoveze (2003), o escopo inicial da contabilidade de custos foi a
determinação do custo dos produtos para fins de avaliação dos estoques industriais
e, conseqüentemente, do custo desses produtos quando vendidos, para se obter o
lucro na venda dos produtos.
A contabilidade de custos lida com o custo, seu uso, controle e
planejamento. O custo é definido como os benefícios despendidos para adquirir
bens ou serviços. Os benefícios despendidos são medidos em unidades monetárias
pela redução de ativos ou incorrência em passivos, na época em que os benefícios
são adquiridos (MARTINS, 2003).
Destaca Lacombe (2004, p.90) que o conceito de custo é definido como:
O custo é definido de forma econômica e genérica, custo é aquilo de que se abre mão para se obter alguma coisa, seja por meio de troca, de aquisição ou de produção. Esta definição é muito próxima da que se costuma dar ao custo de oportunidade. Definido de forma contábil, custo é o que foi despendido para produzir ou para comprar um bem ou serviço.
A contabilidade de custos procura formular estratégias para determinar a
utilização mais eficiente dos recursos financeiros na empresa, e que estão sendo
alocados na produção e formação do preço de venda, a fim de cobrir todos os
custos e despesas e alcançar a margem de lucro esperada pelos administradores.
Assim, a contabilidade de custos busca analisar os gastos realizados pela
organização na realização de suas atividades.
Bruni e Famá (2003) destacam que a contabilidade de custos oferece
informações precisas que permitem a tomada de decisão correta. As funções
básicas da contabilidade de custos devem atender três razões primárias:
• determinação do lucro: empregando dados originários dos registros
convencionais contábeis, ou processando-os de maneira diferente, tornando-os mais
úteis à administração;
21
• controle das operações: e demais recursos produtivos, como os estoques, com
a manutenção de padrões e orçamentos, comparações entre previsto e realizado;
• tomada de decisões: o que envolve produção (o que, quanto, como e quando
fabricar), formação de preços, escolha entre fabricação própria ou terceirizada.
Já para Schier (2004), a contabilidade de custos exerce duas funções de
relevante importância: auxílio ao controle e auxílio à tomada de decisões. No que
refere-se ao controle, a contabilidade de custos fornece dados para o
estabelecimento de padrões, auxilia na confecção dos orçamentos e proporciona o
acompanhamento dos valores orçados com os efetivamente realizados. No que
refere-se à tomada de decisão, a contabilidade fornece informações que podem ser
determinantes para a sobrevivência da empresa, pois estão voltadas à sua saúde
financeira.
Conforme Leone (2000) a contabilidade de custos fornece informações para:
• a determinação dos custos dos fatores de produção;
• a determinação dos custos de qualquer natureza;
• a determinação dos custos dos setores de uma organização – adjetivos e
substantivos;
• a redução dos custos dos fatores de produção, de qualquer atividade ou de
setores da organização;
• o controle das operações e das atividades de qualquer organização;
• a administração, quando esta deseja tomar uma decisão, estabelecer planos ou
solucionar problemas especiais;
• o levantamento dos custos dos desperdícios, do tempo ocioso dos operários,
da capacidade ociosa do equipamento, dos produtos danificados, do trabalho
necessário para conserto, dos serviços de garantia de produtos;
• a determinação da época em que se deve desfazer de um equipamento, isto é,
quando as despesas de manutenção e reparos ultrapassam os benefícios advindos
da utilização do equipamento;
• a determinação dos custos de pedidos não satisfeitos;
• a determinação dos custos dos estoques com a finalidade de ajudar o cálculo
do estoque mínimo, do lote mais econômico de compra, da época da compra;
• o estabelecimento dos orçamentos.
22
Os custos auxiliam na determinação do preço de venda de um produto, onde
devem ser computados todos os custos e, principalmente, num regime inflacionário,
os custos de reposição. A recuperação dos custos através da venda servirá para
cobrir os impostos, os juros, as despesas para expansão, os dividendos e a
reposição das matérias-primas e de outros fatores de produção necessários para o
reinício e a manutenção do ciclo operacional.
2.2.1 Definições e conceitos:
Na contabilidade de custos, muitos termos técnicos são empregados no
estudo da teoria. De acordo com Bruni e Famá (2003), alguns dos principais termos
são destacados no quadro 1.
Gastos ou dispêndios
Consistem no sacrifício financeiro que a entidade arca para a
obtenção de um produto ou serviço qualquer. Segundo a
contabilidade, serão em última instância classificados como
custos ou despesas, a depender de sua importância na
elaboração do produto ou serviço. Alguns gastos podem ser
temporariamente classificados como investimentos e, à
medida que forem consumidos, receberão a classificação de
custos ou despesas.
Investimentos
Representam gastos ativados em função de sua vida útil ou de
benefícios atribuíveis a futuros períodos. Ficam
temporariamente congelados no ativo da empresa e,
posteriormente e de forma gradual, são descongelados e
incorporados aos custos e despesas.
Custos
Representam os gastos relativos a bens ou serviços utilizados
na produção de outros bens ou serviços. Portanto, estão
associados aos produtos ou serviços produzidos pela
empresa. Como exemplos de custos podem ser citados os
gastos com matérias-primas, embalagens, mão-de-obra fabril,
aluguéis e seguros de instalações fabris etc.
Despesas
Correspondem ao bem ou serviço consumido direta ou
indiretamente para a obtenção de receitas. Não estão
associadas à produção de um produto ou serviço. Como
exemplos de despesas podem ser citados gastos com salários
23
de vendedores, gastos com funcionários administrativos etc.
Desembolsos
Consistem no pagamento do bem ou serviço,
independentemente de quando o produto ou serviço foi ou
será consumido. É importante ressaltar que a contabilidade
registra os fatos de acordo com o princípio da competência.
Por competência entende-se que o registro de receitas e
despesas deve ser feito de acordo com a real ocorrência,
independentemente de sua realização ou quitação.
Perdas
Representam bens ou serviços consumidos de forma anormal.
Consiste em: (a) um gasto não intencional decorrente de
fatores externos extraordinários ou (b) atividade produtiva
normal da empresa. Na primeira situação, devem ser
considerados como despesas e lançados diretamente contra o
resultado do período. Na segunda situação, devem ser
classificados como custo de produção do período.
Recebimentos Correspondem aos ingressos de recursos no caixa da
empresa.
Desembolsos Representam a saída de recursos financeiros do caixa da
empresa.
Quadro 1: Conceitos utilizados em contabilidade de custos. Fonte: Bruni e Famá (2003, p.25).
Os custos são classificados de várias formas para atender às diversas
finalidades para as quais são apurados. As duas classificações básicas
compreendem aquelas que permitem determinar o custo de cada produto fabricado
e o seu comportamento em diferentes níveis de produção em que uma empresa
possa operar. Estas classificações são: quanto aos produtos fabricados e quanto ao
comportamento em diferentes níveis de produção.
2.3 Custos:
Explica Santos (2000) que os custos são gastos incorridos por uma empresa
para manter a estrutura em condições de operar em função do planejamento de
vendas. Os gastos variáveis de vendas estão intimamente e proporcionalmente
relacionados com o volume e valor do faturamento das vendas realizadas.
24
Os custos diretos e indiretos podem ser classificados em fixos e variáveis,
quando toma-se como referencial o seu comportamento em relação ao volume de
produção ou vendas.
Referencia Padoveze (2003) que essa classificação é importante para que
se possa adicionar aos custos uma variável independente, para estudos
prospectivos, ou seja, propósitos de previsões, e o processo de tomada de decisão.
Portanto, o estudo do comportamento dos custos é um modelo matemático em que
existe:
• variável independente, que é o volume de produção (ou de venda, para gastos
comerciais e administrativos). Normalmente, o volume de produção utilizado é a
quantidade produzida ou vendida do produto ou produtos finais;
• a variável dependente, que é o valor do custo dos recursos, que se relaciona
com cada dado do volume de produção ou de venda.
2.3.1 Custos variáveis:
Os custos variáveis são aqueles nos quais o custo total tende a mudar em
proporção direta às alterações no volume, ou produção, enquanto o custo unitário
permanece constante.
De acordo com Megliorini (2001), os custos variáveis aumentam ou
diminuem, oscilando conforme o nível de produção. Exemplo deste comportamento
é o custo da matéria-prima (quanto mais se produz, maior a sua necessidade,
portanto, maior o custo) e o custo da energia elétrica (quanto mais se produz, maior
o uso de máquinas e equipamentos elétricos, consequentemente, maior o consumo
e o custo).
Em geral, esse crescimento total evolui na mesma proporção do acréscimo
no volume produzido.
Explicam Bruni e Famá (2003) que, quanto maior a produção, maiores serão
os custos variáveis.
No entendimento de Martins (1986), os custos variáveis são aqueles que,
dentro de certo mês ou unidade de tempo, têm o seu valor total determinado
exatamente como decorrência direta do nível de atividade da empresa.
Perez Júnior, Oliveira e Costa (1999) afirmam que os custos variáveis
possuem as seguintes características:
• seu valor total varia na proporção direta do volume de produção;
25
• o valor é constante por unidade, independentemente da quantidade produzida;
• a alocação aos produtos ou centros de custos é, normalmente, feita de forma
direta, sem a necessidade de utilização de critérios de rateios.
Percebe-se que existem diferenças entre custo variável e custo fixo, um
custo é variável se ele realmente acompanha a proporção da atividade com que ele
é relacionado. Um custo direto é aquele que se pode medir em relação a essa
atividade ou ao produto.
Uma característica importante do custo variável é que, não havendo
produção, o gasto é igual a zero. A empresa começa a incorrer em custo variável a
partir da produção da primeira unidade e vai aumentando proporcionalmente à
medida que as quantidades produzidas aumentam (e diminuindo proporcionalmente
à medida que a quantidade produzida diminui).
2.3.2 Custos fixos:
Para Maher (2001), os custos fixos são aqueles que não se alteram quando
o volume se altera, dentro de um intervalo relevante de atividades.
Os custos fixos são aqueles em que o total permanece constante num
intervalo relevante de produção, ao passo que o custo unitário varia de acordo com
a produção. Este intervalo relevante é definido como os vários níveis de produção
em que certos custos fixos tendem a permanecer constantes. É um intervalo do nível
de produção em que certos custos fixos podem ser previstos com razoável previsão.
Além do intervalo relevante de produção, os custos fixos irão variar. É a alta
administração que controla o volume de produção, sendo a responsável por estes.
Os custos fixos encontram-se, frequentemente, entre os gastos indiretos ou custos
indiretos. As despesas comerciais ou administrativas são fixas e independentes do
volume de produção ou do volume de vendas (exceto com comissões de
vendedores, impostos, fretes e algumas outras proporcionais ao volume da
mercadoria vendida).
Os custos fixos são aqueles que permanecem constantes dentro de
determinada capacidade instalada, e independe do volume de produção.
No entendimento de Megliorini (2001), os custos fixos são decorrentes da
estrutura produtiva instalada da empresa, que independem da quantidade que venha
a ser produzida dentro do limite da capacidade instalada.
26
Entende-se que os custos fixos são aqueles em que o total permanece
constante num intervalo relevante de produção. Os custos fixos não sofrem
alteração no decorrer de uma menor ou maior produção da empresa, pois existem
mesmo que não haja produção.
São exemplos destes custos fixos: encargos, honorários contábeis, aluguel,
água, luz, telefone, propaganda, salários e encargos sociais, entre outros de igual
teor e importância para que a empresa desempenhe adequadamente suas funções,
visando a consecução dos objetivos da organização (MARTINS, 2003).
Conforme Assef (1999), para os custos fixos, tanto faz se a empresa produz
uma ou vinte unidades de um determinado produto por mês, pois os custos fixos
serão os mesmos. Ou seja, os custos operacionais fixos, sem exceção, são
necessários, obrigatoriamente, desembolsá-los todo o mês em virtude de que é
indispensável para que a empresa operacionalize normalmente,
independentemente, da quantidade produzida e vendida.
Para Perez Júnior, Oliveira e Costa (1999), os custos fixos possuem as
seguintes características:
• o valor total permanece constante dentro de determinada faixa da produção;
• o valor por unidade produzida varia à medida que ocorre variação no volume de
produção, por tratar de um valor fixo diluído por uma quantidade maior;
• sua alocação para os departamentos ou centros de custos necessita, na
maioria das vezes, de critérios de rateios determinados pela administração;
• a variação dos valores totais podem ocorrer em função de desvalorização da
moeda ou por aumento ou redução significativa no volume de produção.
Ou seja, os custos operacionais fixos, sem exceção, são necessários,
obrigatoriamente, desembolsá-los todo o mês em virtude de que é indispensável
para que a empresa operacionalize normalmente, independentemente da
quantidade produzida e vendida.
2.3.3 Custos diretos:
No custo direto estão a matéria-prima e a mão-de-obra empregada direto da
produção, que são os custos que estão ligados diretamente no processo de
produção.
27
Para Bernardi (1996), custo direto são custos que, por sua natureza,
possuem características próprias e objetividade de identificação no produto, são
imputados por medições objetivas, por controles individuais, sempre de forma direta.
Os custos diretos são os custos que podem ser apropriados aos produtos
sem que haja qualquer tipo de rateio. Geralmente, identifica-se com o volume de
produto produzido, variando conforme sua quantidade.
Os custos diretos são os custos que podem ser identificados e quantificados
no produto ou serviço e valorizados com relativa facilidade.
De acordo com Martins (2003), os custos que podem ser diretamente
apropriados aos produtos, bastando haver uma medida de consumo (quilogramas de
materiais consumidos, embalagens utilizadas, horas de mão-de-obra utilizadas e até
quantidade de força consumida) são denominados de custos diretos.
De acordo com Padoveze (2003), um custo é direto se:
• é possível verificar ou estabelecer uma ligação direta com o produto final;
• é possível de ser visualizado no produto final;
• é clara e objetivamente específico no produto final e não se confunde com os
outros produtos;
• é possível ser medido objetivamente sua participação no produto final.
2.3.4 Custos indiretos:
Explica Martins (2003) que os custos indiretos são aqueles que não
oferecem condição de uma medida objetiva e qualquer tentativa de alocação tem de
ser feita de maneira estimada e muitas vezes arbitrária (como o aluguel, a
supervisão, as chefias, mão-de-obra indireta etc.).
Os custos indiretos são os custos que estão incorporados indiretamente no
processo de produção como: aluguel, energia elétrica, salários e outros, e
correspondem aos gastos que a empresa tem para exercer suas atividades, mas
que tem relação direta com um produto ou serviço específico.
Já para Santos (2000), os custos indiretos de produção são os outros custos
que complementam uma atividade e são incorridos de forma indireta ou geral,
beneficiando, dessa maneira, todos os bens ou serviços produzidos ou serviços
prestados.
A separação de custos diretos e indiretos, além de sua natureza, leva em
conta a relevância e o grau de dificuldade de medição.
28
Crepaldi (2002) exemplifica o gasto de energia elétrica que é, por sua
natureza, um custo direto, porém, devido às dificuldades de medição do consumo
por produto e ao fato de que o valor obtido por meio de rateio, em geral, pouco difere
daquele que seria obtido com uma medição rigorosa, quase sempre é considerado
como custo indireto de fabricação.
2.4 Despesas:
As despesas são os gastos incorridos em um determinado período e que
será lançado contabilmente nesse mesmo período, para fins de apuração do
resultado periódico da empresa.
Para Padoveze (2003), despesas são os gastos necessários para vender e
distribuir os produtos. De um modo geral, são os gastos ligados às áreas
administrativas e comerciais. O custo dos produtos, quando vendidos, transformam-
se em despesas.
Assim, custos são gastos para se conseguir um produto (adquirir ou fabricar)
e despesas são gastos para se conseguir vender esses produtos.
Afirma Martins (2003) que gasto é todo o sacrifício financeiro com que a
empresa arca para a obtenção de um produto ou serviço, sacrifício esse
representado por entrega ou promessa de entrega de ativos.
2.4.1 Despesas variáveis:
As despesas variáveis são as que se alteram proporcionalmente às
variações no volume de receitas.
Essas despesas podem ser identificadas com as receitas geradas e
facilmente quantificadas. Como exemplo são os impostos incidentes sobre o
faturamento e comissões sobre vendas e serviços.
As despesas variáveis de venda são as que se alteram proporcionalmente às variações no volume de receitas. Exemplos: impostos incidentes sobre o faturamento e comissões sobre vendas e serviços. Essas despesas podem ser identificadas com as receitas geradas e facilmente quantificadas (PEREZ JÚNIOR; OLIVEIRA; COSTA, 1999, p.32).
De acordo com o IBRACON (2000), os custos e despesas variáveis são
gastos que variam de acordo com o volume de produção e de vendas. São valores
29
consumidos ou aplicados que têm seu crescimento dependente da quantidade
produzida pela empresa, ou pelo volume de serviços prestados. Oscilam em nível
global e mantêm-se em nível unitário, isto é, maior produção significa um aumento
proporcional desses gastos, mas para cada item produzido o custo de produção e de
comercialização deve ser igual, como por exemplo: matéria-prima; mão-de-obra de
terceiro agregado ao produto; comissões de vendas; fretes.
2.4.2 Despesas fixas:
As despesas fixas têm características semelhantes às apresentadas
anteriormente em relação aos custos fixos.
As despesas fixas, na visão de Perez Júnior, Oliveira e Costa (1999) são as
despesas que permanecem constantes dentro de determinada faixa de atividades
geradoras de receitas, independem do volume de vendas ou de prestação de
serviços. Conclui-se que uma alteração no volume de receitas para mais ou para
menos não altera o valor total da despesa, como exemplo são os salários
administrativos, as despesas financeiras, as despesas com aluguéis e seguros, entre
outras.
As despesas fixas não variam em função do volume de vendas.
Explica Leone (2000), que os custos ou despesas fixas não variam com a
variabilidade da atividade escolhida, isto é, o valor total dos custos permanece
praticamente igual mesmo que a base de volume selecionada como referencial
varie.
Exemplos de despesas fixas são os salários administrativos, despesas
financeiras, despesas com aluguéis e seguros etc.
2.4.3 Despesas diretas:
Os procedimentos utilizados no rateio das despesas aos diferentes produtos
ou serviços são similares aos empregados no rateio dos custos.
30
2.4.4 Despesas indiretas:
De acordo com Perez Júnior, Oliveira e Costa (1999), as despesas indiretas
são os gastos que não podem ser identificados com precisão com as receitas
geradas.
2.5 Formação do preço de venda:
O preço corresponde ao valor recebido em decorrência da oferta de seus
produtos ou serviços. A determinação dos preços de venda dos produtos constitui-se
uma das peças fundamentais do planejamento empresarial, e reflete os objetivos e
estratégias estabelecidas pela alta administração constantes no plano gerencial da
empresa.
No entendimento de Dubois, Kulpa e Souza (2006), antes de se efetuar um
detalhamento da formação dos preços de venda de bens e serviços, deve-se
diferenciar preço e valor. O valor de um bem é muito subjetivo e dependerá do grau
de utilidade que este bem terá para as pessoas que o consumam. Um certo produto
poderá ser de grande utilidade para algumas pessoas enquanto que para outras não
terá serventia alguma. Assim, o preço é a expressão quantitativa do valor de um
bem ou serviço.
Para Theiss e Krieck (2005), o termo preço de venda comporta várias
situações, dependendo de quem o está praticando. Do ponto de vista do cliente,
trata-se de uma expressão monetária de valor que dimensiona necessidade,
utilidade, desejo, qualidade, aspecto e/ou benefícios, comparados com outros
produtos ou serviços. Na visão da área de custos, ignoram-se os pontos de vista do
cliente e do marketing, concentrando-se exclusivamente nos custos de
desenvolvimento e produção do produto, as despesas com vendas, administrativas e
gerais e mais o retorno do investimento.
Em qualquer procedimento de industrialização, os preços são os recursos contábeis que indicam e ajudam a controlar a eficiência dos bens e serviços fabricados. Portanto, os preços irão refletir um determinado resultado da própria eficiência de produção das empresas, de maneira geral (DUBOIS; KULPA; SOUZA, 2006, p.217).
De acordo com Santos (2000, p.189) “o problema da formação dos preços
está ligado às condições de mercado, às características da concorrência, aos
31
custos, ao nível de atividade e à remuneração do capital investido (lucro)”. Para o
autor, as condições que devem ser observadas na formação do preço de vendas
são:
• forma-se um preço-base;
• critica-se o preço-base à luz das características existentes do mercado, como
preço dos concorrentes, volume de vendas, prazo, condições de entrega, qualidade,
assistência técnica;
• testa-se o preço às condições do mercado, levando-se em consideração as
relações custo/volume/lucro e demais aspectos econômicos e financeiros da
empresa;
• fixa-se o preço mais apropriado com condições diferenciadas para atender:
volumes diferentes, prazos diferentes, descontos para prazos mais curtos,
comissões sobre vendas para cada condição.
Destaca ainda Santos (2005) que outros fatores devem ser considerados na
formação do preço de venda, tais como:
• a qualidade do produto em relação às necessidades do mercado consumidor;
• a existência de produtos substitutos a preços mais competitivos;
• a demanda esperada do produto;
• o mercado de atuação do produto;
• os níveis de produção e de vendas que se pretende ou que se pode operar;
• grau de ocupação da fábrica;
• nível do custo estrutural ou fixo a ser coberto;
• nível de capital de giro exigido;
• performance (lucro marginal em valor) em relação ao orçamento anual;
• nível de concorrência (qualidade, preço, prazo de entrega etc.);
• disponibilidade de matéria-prima no mercado;
• mix de venda etc.
O grande objetivo é encontrar o preço que melhor utilize o potencial e os
recursos da empresa. A contabilidade da empresa deve gerar informações que
propiciem a determinação e o controle por produto ou linha de produtos do capital
investido (em giro e em imobilizado) na gestão do negócio, propiciando a mediação
32
da influência do empate de capital na formação dos preços de venda dos produtos
fabricados.
A formação de preços deve ser capaz de considerar a qualidade do produto em relação às necessidades do consumidor, a existência de produtos substitutos a preços mais competitivos, a demanda esperada do produto, o mercado de atuação do produto, o controle de preços imposto pelo governo, os níveis de produção e vendas que se pretende ou podem ser operados e os custos e despesas de fabricar, administrar e comercializar o produto (BRUNI; FAMÁ, 2003, p.314).
Em relação ao processo de formação de preços, alguns dos principais
objetivos podem ser visualizados no quadro 2.
Proporcionar, a longo prazo, o maior
lucro possível
A empresa consistiria em uma entidade que
deveria buscar sua perpetuidade. Políticas
de preços de curto prazo, voltadas para a
maximização dos lucros, devem ser
utilizadas somente em condições especiais.
Permitir a maximização lucrativa da
participação de mercado
Não apenas o faturamento deveria ser
aumentado, mas também os lucros das
vendas. Algumas razões contribuem com
efeitos negativos sobre os lucros: excesso
de estoques, fluxo de caixa negativo,
concorrência agressiva, sazonalidade etc.
Maximizar a capacidade produtiva,
evitando ociosidade e desperdícios
operacionais
Os preços devem considerar a capacidade
de atendimento aos clientes – preços baixos
podem ocasionar elevação de vendas e a
não-capacidade da manutenção de
qualidade do atendimento ou dos prazos de
entrega. Por outro lado, preços elevados
reduzem vendas, podendo haver ociosidade
da estrutura de produção e de pessoal.
Maximizar o capital empregado para
perpetuar os negócios de modo auto-
sustentado
O retorno do capital dá-se por meio de
lucros auferidos ao longo do tempo. Assim,
somente por meio da correta fixação e
mensuração dos preços de venda é possível
assegurar o correto retorno do investimento
efetuado.
Quadro 2: Objetivos da formação de preço. Fonte: Bruni e Famá (2003).
33
A tarefa de determinar o preço de venda é influenciada por múltiplos fatores,
relativos aos custos ou aos valores percebidos. Alguns dos principais fatores
associados aos processos de formação de preços, segundo mencionado por Bruni e
Famá (2003) são apresentados como:
• capacidade e disponibilidade de pagar do consumidor: devem ser analisados o
poder de compra e o momento que o cliente deseja ou pode pagar. No caso de
vendas a prazo, os encargos financeiros devem ser incluídos nos preços;
• qualidade/tecnologia do produto em relação às necessidades do mercado
consumidor: a empresa precisa definir claramente qual seu mercado de atuação e
desenvolver o produto ideal para os clientes certos;
• existência de produtos substitutos a preços mais vantajosos: preços
relativamente elevados podem incentivar o surgimento ou a ampliação da
concorrência;
• demanda esperada do produto: o planejamento das vendas futuras do produto
– que é fortemente influenciada pelo preço que se desejará praticar;
• níveis de produção e/ou vendas em que se pretende ou que se pode operar:
em decorrência da existência de gastos fixos, o volume de produção e vendas é
fundamental na determinação de custos e preços previstos;
• mercado de atuação do produto: quanto mais pulverizado for o mercado, menor
será a capacidade das empresas de fixar os preços;
• controle de preços impostos por órgãos governamentais: na existência de
controles mais rígidos, obviamente menor será a flexibilidade de fixação de preço
por parte das empresas;
• custos e despesas de fabricar, administrar e comercializar o produto: custos e
despesas devem ser conhecidos a fundo, principalmente a distinção entre gastos
indiretos e fixos – associados à estrutura da empresa; dos gastos variáveis –
identificados nos produtos;
• ganhos e perdas de gerir o produto: gastos associados a investimentos de
natureza permanente ou em capital de giro, incluindo o custo de oportunidade dos
recursos empregados nas operações.
Segundo Bruni e Famá (2003), os preços devem ser suficientes o bastante
para cobrir todos os custos incorridos e ainda fornecer um lucro para a empresa.
Dessa forma, o cálculo do preço de venda deve chegar a um valor que permita
trazer à empresa a maximização dos lucros, ser possível manter a qualidade,
34
atender aos anseios do mercado àquele preço determinado e melhor aproveitar os
níveis de produção.
O preço básico à vista deve fundamentar-se no custo do produto, e
corresponde a:
O pressuposto básico para a metodologia de formação de preços de venda a
partir do custo é o de que o mercado estaria disposto a absorver os preços de venda
determinados pela empresa que, por sua vez, são calculados em cima de seus
custos e dos investimentos realizados, segundo Padoveze (2003).
De acordo com o IBRACON (2000), para fins de cálculo do preço de venda,
o custo do produto deve ser tecnicamente determinado para a fabricação de uma
unidade, ou para determinado número de unidades de um produto durante período
específico em um futuro próximo.
O mark-up é um índice – multiplicador ou divisor – que aplicado ao custo do
produto fornece o preço de venda. Normalmente, integram o mark-up os seguintes
elementos:
• PIS/Cofins;
• ICMS;
• despesas administrativas;
• despesas fixas de vendas;
• despesas financeiras (aquelas não associáveis aos produtos);
• despesas fixas de fabricação (quando utilizada sistemática de custeamento
direto);
• lucro.
Percebe-se que muitas empresas não estão eficientemente organizadas em
relação às informações, processos, estruturas e procedimentos de implementação
de políticas de preços. Referenciam Dolan e Simon (1998) que devem ser
observados os seguintes aspectos:
• a escala das análises de preço deve ser ajustada a seu valor potencial. Estudos
em profundidade e larga escala devem ater-se aos novos produtos e aos projetos de
reposicionamento de preços com grande potencial de aumento dos lucros;
Preço = Custo x Mark-up
35
• processo de fixação de preço deve envolver tanto os departamentos de
marketing/vendas quanto os de finanças/contabilidade. É fundamental que os dois
departamentos cooperem de forma construtiva;
• uma vez que a decisão sobre o preço final tem de levar igualmente em conta
ambos os lados (marketing e finanças), é vista muitas vezes como uma tarefa da
administração geral;
• somente as grandes empresas com frequentes decisões importantes sobre
preço devem dispor de recursos internos para análises sofisticadas; as empresas
menores, com problemas de preços menos frequentes, poderão contratar
temporariamente consultores especializados;
• a delegação da autoridade sobre a decisão quanto ao departamento de vendas
deve ser tratada com cuidado; é preferível delegar menos do que mais;
• na implementação de alterações de preços, há uma série de táticas que podem
ser aplicadas conforme o caso e podem ser fundamentais para a implementação
bem-sucedida dos aumentos de preços;
• as mudanças de preços devem ser apoiadas por ações de comunicação.
2.5.1 Aplicação de Mark-ups:
Para o cálculo do preço de venda, muitas empresas utilizam o mark-up, que
é um índice aplicado sobre os gastos de determinado bem ou serviço.
Para Schier (2004), o mark-up ou taxa de marcação é o índice que calcula o
preço de venda. Esse índice pode ser obtido através da multiplicação ou da divisão.
O mark-up é uma metodologia para se calcular preços de venda de forma
rápida, sendo amplamente utilizado tanto pelas empresas de grande porte como
pelas microempresas, partindo do pressuposto de que a base para a diferenciação
de preços de venda dos diversos produtos da empresa é o custo por absorção.
Na visão de Santos (2000, p.174), “o mark-up é um índice aplicado sobre o
custo de um bem ou serviço para formação do preço de venda”.
Destacam Bruni e Famá (2003) que o mark-up pode ser empregado de
diferentes formas: sobre o custo variável, sobre os gastos variáveis e sobre os
gastos integrais:
• mark-up sobre o custo variável: nesse caso, o mark-up tem a finalidade de
cobrir contas não consideradas no custo, como os impostos sobre vendas, as taxas
variáveis sobre vendas, as despesas administrativas fixas, as despesas de vendas
36
fixas, os custos indiretos de produção fixos (a depender da situação de custeio) e,
obviamente, o lucro desejado pela empresa. O mark-up pode ser calculado de duas
formas: multiplicador (mais usual, representa por quanto devem ser multiplicados os
custos variáveis para se obter o preço de venda a praticar); e divisor (menos usual,
representa percentualmente o custo variável em relação ao preço de venda);
Multiplicador: Mark-up = Preço de venda
Custo variável
Divisor: Mark-up = Custo variável
Preço de venda
• mark-up sobre o gasto variável: nesse caso, o mark-up multiplicador é aplicado
sobre os gastos variáveis da empresa, que incluem custos e despesas variáveis. As
fórmulas do mark-up aplicado sobre os gastos variáveis podem ser apresentadas
como:
Multiplicador: Mark-up = Preço de venda
Gasto variável
Divisor: Mark-up = Gasto variável
Preço de venda
• mark-up sobre o gasto integral: outra forma de emprego do mark-up consiste
em sua utilização como multiplicador sobre os gastos totais da empresa. Em função
da complexidade de alocação de custos e despesas indiretos, não é usual. As
fórmulas do mark-up aplicado sobre os gastos totais podem ser apresentadas como:
Multiplicador: Mark-up = Preço de venda
Gasto total
Divisor: Mark-up = Gasto total
Preço de venda
37
A principal razão da utilização do mark-up é a possibilidade de simplificação
do processo de formação dos preços, visto que os custos fixos e demais gastos são
incorporados diretamente no percentual do mark-up, não precisando ser apurados
individualmente por produto ou serviço comercializado.
O conceito de mark-up é bastante utilizado em empresas comerciais.
2.5.2 Tipos de preços de venda:
Existem diversos métodos que podem ser utilizados para a formação do preço
de venda. Para Santos (2000, p.123), deve-se adotar um dos seguintes métodos
para realizar-se uma boa e correta formação do preço de venda: “Método baseado
no custo das mercadorias; Método baseado na decisão dos concorrentes; Método
misto”.
2.5.2.1 Método baseado no custo das mercadorias:
A metodologia desse método está no ato de que o mercado estará disposto
a absorver os preços de venda determinados pela empresa que, por sua vez, são
calculados sobre seus custos e os investimentos realizados.
Conforme Bruni e Famá (2003), os processos de definição de preços
baseados nos custos buscam adicionar algum valor aos custos. Por exemplo,
empresas construtoras apresentam propostas de serviços, estimando o custo total
do projeto e adicionando uma margem padrão de lucro.
O método baseado no custo das mercadorias vendidas é o mais utilizado
entre os gestores de preços que, segundo Cogan (1999), passou por quatro fases:
• a primeira fase enfatiza a dificuldade que os administradores enfrentavam na
determinação dos custos indiretos, e que custos deveriam ser agregados a que
produtos para que a empresa soubesse com exatidão qual seria o seu lucro final.
Inicialmente, utiliza-se o critério de apropriação por horas e por valor de mão-de-obra
direta, para que se possa fazer o rateio destes custos indiretos que, posteriormente,
somando-se aos custos diretos fornecidos obter-se-ia os custos totais unitários e, em
seguida, subtraindo-se do preço unitário de venda de cada produto chegar-se-ia ao
lucro de cada produto;
• em uma segunda fase, enfatizou-se a importância dos custos fixos e variáveis
nas organizações, bem como, a alteração do custeio por absorção que baseava-se
38
única e exclusivamente no rateio do volume de vendas, tornando os resultados
bastante imprecisos, passando neste momento a enfocar os custos operacionais da
empresa voltados ao custo-volume-lucro, estando o valor final alcançado mais
próximo da realidade;
• na terceira fase é destacado o custeio por atividades, onde este se diferencia
do custeio tradicional, sendo que este tem seu foco voltado aos produtos como
geradores de custo;
• a existência de uma quarta fase, na década de 90, é observada até os dias
atuais, que além da importância dos custos da empresa para a formação do preço
de venda, os gestores de preços também voltaram suas atenções para as
tendências do mercado em que a empresa está inserida.
Cogan (1999) destaca que cada vez mais as informações de custos dentro
de uma empresa assumem grande importância, pois, desta forma, exigem que as
estratégias de preços adotadas estejam vinculadas às diferentes perspectivas e
possibilidades de custos. Ou seja, de acordo com o posicionamento estratégico
diante do mercado, onde os custos assumem papéis distintos, e permitem diferentes
formas de atuação por parte dos administradores responsáveis pela formação do
preço de venda.
Destacam Bruni e Famá (2003) que diversas razões poderiam ser
apresentadas como justificativas ao emprego do método de definição de preços com
base nos custos:
• simplicidade: ajustando preços a custos, não é necessário preocupar-se com
ajustes em função da demanda;
• segurança: vendedores são mais seguros quanto a custos incorridos do que a
aspectos relativos à demanda e ao mercado consumidor;
• justiça: muitos acreditam que o preço acima dos custos é mais justo tanto
para consumidores, quanto para vendedores, que obtêm um retorno justo por seus
investimentos, sem tirar vantagem do mercado quando ocorrem elevações da
demanda.
2.5.2.2 Método baseado na decisão dos concorrentes:
Esta metodologia emprega a análise da concorrência, sendo que essas
empresas prestam pouca atenção a seus custos ou à sua demanda.
39
Para Bruni e Famá (2003), a concorrência é que determina os preços a
praticar. Os preços podem ser de oferta – quando a empresa cobra mais ou menos
que seus concorrentes, ou de proposta – quando a empresa determina seu preço
segundo seu julgamento sobre como os concorrentes irão fixar seus preços.
Observa-se que é de extrema importância que, depois de formado o preço
de venda da empresa, primeiramente deve-se tomar como base o custo pertencente
à mesma, e que também seja realizada uma análise comparativa de seus preços em
relação aos preços de seus concorrentes. Desta forma, o responsável por esta área
deve ter como base um patamar que se julga ideal para a prática de juros junto ao
mercado em que a empresa encontra-se situada, procurando adaptar-se às
condições impostas pelo mesmo, objetivando o aumento da produtividade, da
qualidade e da competitividade da empresa (COGAN, 1999).
Na visão de Santos (2000), a existência de quatro itens que caracterizam
este método: preço corrente; imitação de preços; preços agressivos; preços
promocionais.
2.5.2.3 Método misto:
A formação do preço de venda que tem como base este método é a
combinação dos métodos utilizados para a formação do preço de venda vistos
anteriormente.
Para Santos (2000), deve-se observar a combinação dos seguintes fatores:
• custos envolvidos: é quando o administrador deve conhecer primeiramente os
custos que envolvem a operacionalização da empresa, pois a partir desses custos a
empresa terá que realizar o preço final de seus produtos;
• decisões da concorrência: além de saber analisar corretamente os gastos que
compõem o preço de vendas, o empresário tem que estar atento às estratégias de
mercado tomadas por seus concorrentes, para que dessa forma possa se tornar
forte e competitivo no mercado em que se está atuando;
• características do mercado: o administrador, além de conhecer os dois itens
anteriores, deve também conhecer o comportamento e as necessidades do mercado
consumidor; bem como o consumidor está disposto a pagar pelo seu produto.
40
A combinação desses métodos apresentará ao administrador as
necessidades de sua empresa, a fim de buscar uma melhor posição do mercado,
atendendo às necessidades dos clientes.
2.5.2.4 Mark-up:
A técnica mais utilizada para a formação de preço de venda a partir do custo
unitário é a adoção de um multiplicador sobre o custo, denominado mark-up.
O mark-up pode ser definido como um índice ou percentual que irá ser
adicionado aos custos e despesas, porém não podendo ser aplicado linearmente a
todos os bens e serviços.
2.6 Sistemas de Custos:
Para Padoveze (2003), o sistema de custos é o fundamento teórico mais
importante na questão da contabilidade de custos. Definido o método a ser utilizado
pela empresa, todos os demais fundamentos e processos decisórios deverão ser
modelados à luz do método adotado.
A formação do preço de venda a partir dos custos pode ser feita
considerando-se qualquer método de custeio. Basicamente, a metodologia trabalha
com o conceito tradicional de custos, que separa os custos e as despesas,
associados aos produtos, dos custos e das despesas associados ao período, da
seguinte maneira geral, segundo Padoveze (2003):
• custos e despesas associados unitariamente aos produtos e serviços:
tratamento como custo unitário do produto;
• custos e despesas associados ao período: tratamento como percentual
multiplicador sobre o custo unitário do produto (mark-up).
Assim, quanto mais gastos forem atribuídos unitariamente aos produtos (por
meio de rateios, alocações, direcionadores de custos), menor será o multiplicador
para se obter o preço de venda. Quanto menos gastos forem atribuídos
unitariamente aos produtos, maior será o multiplicador ou mark-up para se obter o
preço de venda (PADOVEZE, 2003).
41
Para acompanhamento das receitas, custos e volumes, é indispensável que
se possua um sistema de custeio bem definido e um orçamento fixado em bases
reais.
Nesse sentido, Bernardi (1996) explica que o processo de custeio nada mais
é do que a apuração analítica e a valorização monetária do que ocorre na produção,
utilizando informações operacionais e informações contábeis. É utilizado como uma
ferramenta valiosa e poderosa para o controle e na tomada de decisões.
O sistema de custos define os gastos que devem fazer parte da apuração do
custo unitário dos produtos e serviços finais.
Assim, a definição do método está ligada à teoria da decisão, haja vista que
após a definição do método, toda a estruturação dos demais modelos decisórios
deverá ser calculada segundo o método adotado.
2.6.1 Sistema de Custeio Direto:
O custeio direto, ou custeio variável, fundamenta-se na separação dos
gastos em variáveis e fixos, isto é, em gastos que variam proporcionalmente ao
volume de produção ou venda; e gastos que se mantêm estáveis perante volumes
de produção ou venda oscilantes dentro de certos limites (CREPALDI, 2002).
Esse sistema de apuração de custos depende de um adequado suporte do
sistema contábil, na forma de um plano de contas que separe, já no estágio de
registro dos gastos, os custos variáveis e os custos fixos de produção.
Cita Maher (2001) que, quando esta abordagem é utilizada, somente os
custos de produção variáveis são considerados custos do produto. Todos os demais
custos são considerados custos do período.
Em relação ao custeio direto/variável, destaca Padoveze (2003, p.312):
Em vez de se tomar como base o custo por absorção (equivalente ao custo da fábrica, que inclui tanto os custos diretos, como os indiretos), o valor básico de referência para se formar o preço de venda nesse critério são os custos diretos ou variáveis, mas as despesas variáveis do produto que possam ser identificadas. Após isso, a margem a ser aplicada deverá cobrir, além da rentabilidade mínima almejada, também os custos e as despesas fixas, que não foram alocadas aos produtos.
Para Santos (2000), por este método de custeamento marginal, os custos
totais, compreendendo também as despesas de um período de uma empresa,
devem ser tratados em duas partes: uma parte composta do custo do produto
42
propriamente dito, que somente ocorre de forma variável em função do volume
vendido, e a outra parte que refere-se aos custos necessários para manter a
estrutura instalada da empresa em condições de produzir e vender.
Com isso, pode-se afirmar que o resultado de uma empresa pode ser
desdobrado em dois, isto é, o primeiro é o resultado do produto determinado em
função do seu lucro marginal (margem de contribuição) e o segundo é o lucro geral
da empresa.
Conforme o IBRACON (2000), nesse sistema de custeio, os custos variáveis
serão atribuídos aos produtos elaborados, juntamente com as despesas variáveis.
Estes, subtraídos da receita, geram a margem de contribuição. Sua fórmula é:
Margem de Contribuição = Receita – (Custo Variáveis + Despesas Variáveis).
A margem de contribuição total deve ser suficiente para cobrir os custos
fixos e as despesas fixas e ainda gerar o lucro desejado.
Segundo o IBRACON (2000, p.89), “por meio da margem de contribuição,
podemos avaliar melhor o potencial de cada produto e o volume adequado da
produção”.
O quadro 3 apresenta um exemplo de demonstração do lucro pelo
custeamento marginal.
DEMONSTRAÇÃO DO LUCRO (Custeamento marginal)
Vendas (5 un. a R$ 35,00 un.). -- R$ 175,00
(-) Custo do produto vendido (5 un. a R$ 12,00 un.). (R$ 60,00) --
(-) Outros custos marginais R$ 10,00) (R$ 70,00)
(=) Lucro marginal -- R$ 105,00
(-) CIP – Fixos do período R$ 30,00 --
(-) Outros custos operacionais fixos R$ 20,00 --
(-) Mão de obra produtiva – fixa R$ 100,00 (R$ 150,00)
(=) Lucro operacional -- (R$ 45,00)
Estoque final do período (5 un. a R$ 12,00 un.). -- R$ 60,00
Quadro 3: Demonstração do lucro (custeamento marginal). Fonte: Adaptado de Santos (2005, p.92).
• os custos dos produtos são mensuráveis objetivamente, pois não sofrerão
processos arbitrários ou subjetivos de distribuição dos custos comuns;
43
• o lucro líquido não é afetado por mudanças de aumento ou diminuição de
inventários;
• os dados necessários para a análise das relações custo-volume-lucro são
rapidamente obtidos do sistema de informação contábil;
• o custeamento direto é totalmente integrado com o custo padrão e o orçamento
flexível, possibilitando o correto controle de custos;
• o custeamento direto constitui um conceito de custeamento de inventário que
corresponde diretamente aos dispêndios necessários para manufaturar os produtos;
• o custeamento direto possibilita maior clareza no planejamento do lucro e na
tomada de decisões.
Este método de custeamento também apresenta desvantagens, conforme
relatado por Padoveze (2003):
• a exclusão dos custos fixos indiretos para valoração dos estoques causa a sua
subavaliação, fere os princípios contábeis e altera o resultado do período;
• na prática, a separação de custos fixos e variáveis não é tão clara como parece,
pois existem custos semivariáveis e semifixos, podendo o custeamento direto
incorrer em problemas semelhantes de identificação dos elementos de custeio;
• o custeamento direto é um conceito de custeamento e análise de custos para
decisões de curto prazo, mas subestima os custos fixos, que são ligados à
capacidade de produção e de planejamento de longo prazo, podendo trazer
problemas de continuidade para a empresa.
Nesse método de custeio, os custos fixos têm o mesmo tratamento das
despesas, pois são considerados despesas do período independentemente de os
produtos terem ou não sido vendidos. Quando se trata de custos semivariáveis, a
parte fixa é despesa do período e a parte variável entra na apuração do custo dos
produtos vendidos.
2.6.2 Sistema de Custeio por Absorção:
Este método consiste na apropriação de todos os custos de produção aos
produtos elaborados de forma direta e indireta.
44
O custeio por absorção, na visão de Crepaldi (2002), é o método derivado da
aplicação dos princípios fundamentais de contabilidade e é, no Brasil, adotado pela
legislação comercial e pela legislação fiscal.
Segundo Padoveze (2003), esta é a técnica mais utilizada, pois toma-se
como base os custos industriais por produto e adicionam-se as taxas gerais de
despesas administrativas e comerciais, despesas financeiras e margem desejada.
No sistema de custeio por absorção todos os custos de produção são
apropriados aos produtos do período. Os custos de produção podem ser
apropriados diretamente ou indiretamente, sendo excluído os gastos que não
pertencem ao processo produtivo.
Apesar de várias desvantagens teóricas conhecidas sobre a utilização do custeio por absorção, a maior parte dos acadêmicos admite que, na prática, este ainda é o critério mais utilizado para a formação de preços de venda, basicamente porque o método é simples de usar, assim como está totalmente relacionado com os princípios contábeis geralmente aceitos e a demonstração de resultados tradicional da empresa (PADOVEZE, 2003, p.312).
O quadro 4 apresenta um exemplo de demonstração do lucro pelo método
custeio por absorção.
DEMONSTRAÇÃO DO LUCRO (Custeamento por absorção)
Vendas (5 un. A R$ 35,00un.). R$ 175,00
(-) Custo do produto vendido (5 un. A R$ 25,00un.). (R$ 125,00)
(=) Resultado bruto R$ 50,00
(-) Despesas operacionais (R$ 30,00)
(=) Lucro operacional R$ 20,00
Estoque final do período (5 un. A R$ 25,00 un.). R$ 125,00
Quadro 4: Demonstração do lucro (custeamento por absorção). Fonte: Adaptado de Santos (2005, p.91).
O quadro 4 demonstra o custeio por absorção, onde o procedimento é fazer
com que cada produto absorva parcela dos custos diretos e indiretos, relacionados à
fabricação.
Conforme Padoveze (2003), esse método se caracteriza por:
• utilizar os custos diretos industriais;
• utilizar os custos indiretos industriais, por meio de critérios de apropriação ou
rateio;
45
• não utilizar os gastos administrativos;
• não utilizar os gastos comerciais, sejam diretos ou indiretos;
• o somatório do custo dos produtos e serviços vendidos no período da origem à
rubrica custo dos produtos e serviços, na demonstração de resultados do período;
• o somatório do custo dos produtos e serviços ainda não vendidos dá origem ao
valor dos estoques industriais no balanço patrimonial do fim do período (estoques
em processo e estoque de produtos acabados).
As empresas industriais utilizam o custeio por absorção na elaboração de
suas demonstrações financeiras externas, para atender aos princípios contábeis
geralmente aceitos e à legislação tributária, que exigem que os custos fixos de
produção sejam incluídos no custo do produto, juntamente com os custos variáveis.
2.6.3 Sistema de Custeio Padrão:
Com um sistema de custeio-padrão, os custos-padrão de cada produto ou
serviço, planejados para serem executados durante o período, podem ser calculados
no início daquele período. Salienta Maher (2001) que essa característica do custeio-
padrão torna possível o uso de sistema único de registro.
Para calcular o custo dos produtos ou serviços, não é necessário manter um
registro dos custos reais dos itens consumidos ou das quantidades reais das bases
de alocação de custos, usadas nos produtos ou serviços individuais trabalhados
durante o período. Quando os padrões são estabelecidos, os custos para operar um
sistema de custeio-padrão podem ser baixos em relação aos custos para operar um
sistema de custeio real ou normal.
De acordo com Maher (2001), quando o custeio padrão é utilizado, os custos
que são transferidos ao longo do processo de produção são os custos-padrão. Isso
significa que, quando um lançamento a débito é feito em estoque de produtos em
fabricação, os custos reais podem ainda não ser conhecidos.
2.6.4 Sistema de Custeio ABC:
O Custeio Baseado em Atividades, conhecido com ABC (Activity-Based
Costing), é uma metodologia de custeio que procura reduzir sensivelmente as
distorções provocadas pelo rateio arbitrário dos custos indiretos.
46
De acordo com Martins (2003), o ABC deve ser aplicado aos custos diretos,
principalmente a mão-de-obra direta. Para se utilizar o ABC, é necessária a definição
das atividades relevantes dentro dos departamentos, bem como dos direcionadores
de custos de recursos que irão alocar os diversos custos incorridos às atividades.
O custeamento ABC é uma técnica em que os custos e despesas indiretas
são apropriados às várias unidades através de algumas bases que não são
relacionadas aos volumes de produção.
Na concepção de Martins (2003, p.93), “a utilização deste método pode
também atender às exigências legais com um nível de arbitrariedade no tratamento
aos custos indiretos”.
Destaca Leone (2000) que o ABC é um sistema de custeio baseado na
análise das atividades significativas desenvolvidas na empresa, tendo como centro
de interesse do sistema a concentração nos gastos indiretos. O objetivo imediato do
sistema é a atribuição mais rigorosa de gastos indiretos ao bem ou ao serviço
produzido na empresa, permitindo um controle mais efetivo desses gastos e
oferecendo melhor suporte às decisões gerenciais.
Para isso, tornou-se necessário definir, para cada atividade, a medida de
consumo em que será controlada, bem como o respectivo custo por unidade. Este
sistema consiste numa forma de mensurar os custos mediante a distinção de gastos
nas atividades que devem efetuar-se em torno da cadeia de valor, que agregam
valor ao produto em quaisquer das atividades do processo de produção.
Na visão de Schier (2004), o ABC é uma técnica de controle e alocação de
custos que permite:
• identificar os processos e atividades existentes nos setores produtivos, auxiliares
ou administrativos de uma organização, qualquer que seja sua finalidade (prestação
de serviços, industrial, instituição financeira etc.);
• identificar, analisar e controlar os custos envolvidos nos processos e atividades;
• atribuir os custos aos produtos, tendo como parâmetro a utilização dos geradores
de custos.
O custeamento denominado ABC procura aprimorar o custeamento dos
produtos, através de mensurações corretas dos custos fixos indiretos, em cima das
atividades geradoras desses custos, para acumulação diferenciada ao custo dos
diversos produtos da empresa.
47
Assim, o custo por atividade é um método de custeamento que identifica um
conjunto de custos para cada evento ou transação (atividade) na organização que
age como um direcionador de custos. Os custos indiretos são então alocados aos
produtos e serviços na base do número desses eventos ou transações que o
produto ou serviço tem gerado ou consome como recurso.
2.7 Estrutura de custos:
2.7.1 A estrutura de custos no comércio:
Toda e qualquer atividade exercida por prática de atos de comércio é
considerada comercial, e envolve troca, permuta, intermediação entre o produtor e o
consumidor, com objetivo de lucro (BERNARDI, 1998).
Embora todo o tipo de empresa, seja ela industrial, comercial e de serviços
exerça atividade econômica com finalidade lucrativa, o comércio diferencia-se por
intermediar o produto entre as fontes de produção e o consumidor.
A definição de comércio atacadista atua em função de maiores volumes
comprados e vendidos ou grandes lotes e tem como finalidade principal suprir o
comércio varejista.
Diferencia-se na intermediação, na cadeia de transações, pois encontra-se entre o produtor e o comércio varejista com a finalidade de facilitar a distribuição do produto, atendendo, atingindo e suprindo o comércio varejista. Entre as várias razões que justificam o comércio atacadista destacam-se a capacidade de distribuição e a cobertura de mercado, além dos volumes transacionados, de certa forma terceirizando para o produtor a cobertura de mercado (BERNARDI, 1998, p.98).
Já a definição de comércio varejista abrange a intermediação entre produtor
e o consumidor final, com a finalidade de obtenção de lucro. Assim, o comércio
varejista deve estar atento aos princípios básicos de atendimento e a técnicas
mercadológicas apropriadas.
Conforme Bernardi (1998, p.99), “o comércio varejista produz atendimento e
serviços ao mercado, buscando a satisfação do cliente e a manutenção de relações
saudáveis com o mercado”. Deve-se estar sempre atento a regras simples e básicas
de qualquer estabelecimento comercial bem-sucedido, como:
• O que o cliente quer?
a) mercadorias e produtos que funcionem;
48
b) atendimento e serviços;
c) certeza de atendimento pós-vendas;
d) qualidade;
e) preços compatíveis.
Assim, o comércio varejista tem papel fundamental no êxito de um produto,
pois é o mais exposto de todos, e deve enfatizar a imagem e reforçar as relações
com o mercado. A imagem de um estabelecimento comercial concretiza-se por
fatores objetivos e subjetivos, de acordo com o quadro abaixo.
Fatores Objetivos Fatores Subjetivos
Aspecto de ordem, limpeza e conforto do
estabelecimento Atendimento ao cliente
Organização, layout e tamanho físico Relacionamento com o cliente
Tipos de produto e forma de exposição Relacionamento entre os funcionários
Relacionamento entre proprietários e
funcionários
Nome e tradição no mercado
Serviços de boa qualidade
Política consistente de preços
Atendimento pós-venda
Quadro 5: Imagem de um estabelecimento comercial. Fonte: Adaptado de Bernardi (1998).
A figura a seguir esclarece os papéis das empresas:
49
Figura 1: Esquema comercial. Fonte: Adaptado de Bernardi (1998, p.100).
As empresas comerciais exercem atividade econômica e a intermediação,
entre o produtor e o consumidor final, fechando o ciclo econômico, atuando de duas
formas distintas, comercializando no atacado ou no varejo.
Para administrar o preço de venda, é necessário conhecer o custo do
produto, que através de um sistema de custos eficiente produza informações úteis e
consistentes.
A diferença fundamental entre a indústria e o comércio, relacionada à
formação de custos, é que nesse último em sua grande maioria não ocorre a
transformação de materiais em produtos, mas somente a aquisição e revenda de
mercadorias.
PRODUTOR
Mercadorias e produtos que
funcionem
Qualidade
Pós-venda
Preços compatíveis
Imagem
COMÉRCIO ATACADISTA
Atendimento e serviços
Pós-venda
Preços compatíveis
Imagem
COMÉRCIO VAREJISTA
Atendimento e serviços
Relacionamento sólido
Pós-venda
Exposição
Preços competitivos
Imagem
50
Destaca o SEBRAE apud Pereira (2000) que muitos empresários que atuam
no comércio varejista, não dimensionam de forma precisa e correta o preço de
venda de suas mercadorias, e acabam por praticarem preços defasados em relação
ao mercado, acarretando diversos problemas, tais como:
• preço de venda abaixo do real, o que diminui os lucros da empresa;
• preço de venda acima do real, o que dificultam as vendas;
• compra de mercadorias que dão pouco lucro, em relação a outros que são mais
rentáveis, ocasionando uma má locação de recursos;
• dificuldades para identificar ações para a redução de custos e despesas, o que
poderá levar a empresa a operar com custos e despesas mais altos do que deveria.
Como consequência de um ou mais desses problemas, a empresa terá um lucro
menor, constituindo-se numa ameaça ao seu crescimento.
Para Theiss e Krieck (2005), o principal componente no cálculo do custo na
atividade comercial é o valor de aquisição/compra da mercadoria, o qual precisa ser
fortemente controlado. Existem, entretanto, outros elementos que podem influenciar
na determinação deste custo e entre eles, destacam-se as despesas com frete e
seguro, porventura a cargo do comprador (compras FOB – Free on board) e a
recuperação de tributos, os quais podem ser influenciador por:
• compra realizada dentro ou fora do estado (diferentes alíquotas de ICMS);
• compra à vista ou a prazo (gera influências no preço);
• compra realizada no exterior (importação) ou efetuada no mercado interno, do
fabricante ou de atacadista (gera influências no preço), e
• compra FOB: o frete e o seguro são encargos do comprador, ou CIF – Cost
Insurance and Freight, o frete e o seguro são encargos do fornecedor da
mercadoria.
As empresas comerciais, exceto as enquadradas no SIMPLES, têm direito
ao crédito de ICMS nas compras, tanto o incidente sobre o valor da mercadoria,
quanto o incidente no custo de frete a cargo do comprador. Se a empresa optou pela
tributação dos seus lucros, pela alternativa do Lucro Real, também se creditará do
PIS e COFINS incidentes sobre a operação anterior.
No entendimento de Beulke e Berto (2001), em termos genéricos, podem ser
configurados no comércio dois grandes grupos de custos:
51
• custos relativos à aquisição das mercadorias: são tipicamente custos variáveis
diretos sob a denominação de custo da mercadoria adquirida;
• despesas relativas à venda das mercadorias: são as despesas incidentes no ato
da venda.
Ainda constituem custos variáveis diretos as despesas diretas com vendas e
despesas tributárias diretas.
Além desses dois grupos, pode-se ainda identificar:
• despesas financeiras do giro: referem-se na modalidade clássica aos custos
decorrentes do financiamento do período de estocagem interna da mercadoria na
empresa, mais eventuais prazos concedidos para o recebimento dos valores
vendidos. Com efeito, mesmo nos estabelecimentos comerciais, onde a venda é
considerada à vista, ocorre a existência de prazos, caracterizados por cheques pré-
datados, float bancário para a compensação de cheques (especialmente quando são
de outras localidades) etc. Esses custos são tipicamente variáveis diretos e em geral
calculados como uma incidência percentual sobre o preço de venda, em função do
seu prazo médio de ocorrência;
• despesas operacionais: constituem na sua essência as despesas relativas à
aquisição, recepção, estocagem e venda das mercadorias, como também, em
muitos casos, pertinentes ao recebimento do numerário referente à venda (caixa de
supermercado, por exemplo). Essas despesas, que na sua maioria absoluta são
fixas, recebem tratamentos diferenciados nos diferentes sistemas de custeio. De um
modo geral, pode-se dizer que a sua apropriação às mercadorias no comércio
apresenta maiores dificuldades, em termos de critérios, comparativamente à
indústria;
• despesas administrativas: constituem as despesas referentes à administração do
empreendimento. A sua apropriação ocorre também de um modo diferenciado nos
diferentes sistemas de custeio.
Conforme Beulke e Berto (2001), uma vez conhecido esse custo, estão
estabelecidas as condições para:
• cálculo do custo variável e da margem de contribuição quando o preço é
conhecido;
52
• cálculo do preço de venda quando este não é conhecido, devendo-se para tanto
estabelecer previamente a margem de contribuição desejada. A expressão da
margem de contribuição desejada pode ocorrer de duas formas:
a) margem de contribuição em valor absoluto (R$);
b) índice de margem de contribuição (representa nesse caso uma incidência
sobre o preço de venda).
A fórmula com índice de margem de contribuição que calcula o preço de
venda, proposta por Beulke e Berto (2001) é:
Preço
de
venda
Custo de
aquisição
da
mercadoria
Índice da despesa
financeira do giro
sobre PV
Índice da despesa tributária
direta sobre PV
Índice das despesas diretas de
vendas sobre PV
Índice da margem
de contribui-ção sobre
PV
= + + + +
Figura 2: Fórmula do índice da margem de contribuição. Fonte: Adaptado de Beulke e Berto (2001).
Decompondo os elementos integrantes, obtém-se a fórmula final do preço:
Preço
de
venda
Custo de
aquisição
da
mercadoria
Índice da despesa
financeira do giro
sobre PV
Índice da despesa tributária
direta sobre PV
Índice das despesas diretas de
vendas sobre PV
Índice da margem
de contribui-ção sobre
PV
= x + + + 1 -
Marcador ou mark-up
Figura 3: Fórmula final do preço. Fonte: Adaptado de Beulke e Berto (2001).
Já a fórmula do cálculo do preço de venda com margem de contribuição
estabelecida em valor absoluto é:
53
Preço
de
venda
Custo de aquisição
da mercadoria
em reais
Margem de
contribui-ção em reais
Índice da despesa
financeira do giro
sobre PV
Índice das despesas tributária diretas
sobre PV
Índice das despesas diretas de
vendas sobre PV
= + + + +
Figura 4: Fórmula do cálculo do preço de venda com margem de contribuição. Fonte: Adaptado de Beulke e Berto (2001).
Decompondo os elementos, obtém-se a fórmula final do valor do serviço:
Preço
de
venda
Custo de aquisição
da mercadoria + margem
de contribui-
ção em R$
Índice da despesa
financeira do giro
sobre PV
Índice da despesa tributária
direta sobre PV
Índice das despesas diretas de
vendas sobre PV
= x + + 1 -
Marcador ou mark-up
Figura 5: Fórmula do cálculo do preço de venda do valor do serviço. Fonte: Adaptado de Beulke e Berto (2001).
Theiss e Krieck (2005) apresentaram um modelo-base preparado com as
premissas contempladas nos cálculos, conforme quadro a seguir:
Empresa comercial varejista, situado no estado de Santa Catarina
Tributação dos resultados Pelo lucro real
Mercadoria Ventilador VVV
Unidade de medida Peça
Custo unitário para compra R$ 98,45 mais 15% de IPI
Fornecedor O fabricante situado dentro do estado
Compra FOB (o frete é por conta do comprador)
Custo médio de frete
A experiência passada registra 1,6% do
preço de compra da mercadoria adquirida,
aproximadamente
Quadro 6: Dados da empresa. Fonte: Adaptado de Theiss e Krieck (2005).
54
A partir das informações apresentadas no quadro anterior, pode-se
compreender o cálculo do custo líquido de aquisição da mercadoria para revenda.
Produto: Ventilador VVV
Cálculo do Custo Líquido de Aquisição
BASE % R$
1. Preço de compra da mercadoria para revenda, definido
pelo fornecedor
98,45
2. + IPI incidente sobre o preço de compra 15,00 14,77
3. Preço com IPI, conforme e Nota Fiscal do
Fornecedor (1+2)
113,22
4. + Frete FOB (%estimada sobre o preço de compra) 1,60 1,58
Tributos Recuperados – creditados na entrada das mercadorias
5. ( - ) IPI – sobre preço de compra da mercadoria 0,00 -
6. ( - ) ICMS – sobre preço de compra da mercadoria 17,00 (16,74)
7. ( - ) ICMS sobre fretes – sobre o valor do frete 17,00 (0,27)
8. ( - ) Crédito do PIS 1,65 (1,62)
9. ( - ) Crédito da COFINS 7,60 (7,48)
CUSTO LÍQUIDO DE AQUISIÇÃO 88,68
Quadro 7: Cálculo do custo líquido de aquisição da mercadoria para revenda. Fonte: Adaptado de Theiss e Krieck (2005).
Com a entrada em vigor do Super Simples, a partir de 01 de julho de 2007,
os créditos referentes ao ICMS deixam de ser descontados.
“A principal preocupação do empresariado sobre se enquadrar na proposta
do Super Simples é quanto ao fim do benefício de retorno do Imposto Sobre
Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS). Santa Catarina é o único Estado que
oferece ao pequeno empresário o abatimento do imposto, pela transferência de
crédito” (A NOTÍCIA, 2007).
Neste exemplo a empresa optou pela tributação dos resultados pelo lucro
real. Poderia ser uma empresa que optou pela tributação dos resultados pelo lucro
presumido ou empresa de pequeno porte, enquadrada no SIMPLES ou ainda micro
empresa. Tais condições diferentes fazem variar o % de PIS, COFINS, Imposto de
Renda e Contribuição Social sobre Lucros.
Nesse caso também a venda foi efetuada para cliente dentro do estado e
consumidor final. Poderia ser venda para cliente contribuinte situado em outro
55
estado, para revenda ou venda para cliente no exterior (exportação). Tais condições
diferentes fazem variar o % do ICMS.
Foi ainda identificado na empresa que comercializa os Ventiladores VVV as
seguintes condições:
• as vendas são todas realizadas para clientes com domicílio no próprio estado ou
consumidores finais;
• despesas gerais e administrativas: conforme orçamento anual realizado, estão
estimadas em 5,95% do valor das vendas. Esta percentagem está em equilíbrio com
relação ao ocorrido nos últimos dois anos;
• frete nas entregas: estima-se em 1,25% do valor das vendas, conforme
orçamento;
• comissões representantes: 3% mais encargos de 8,333% conforme Lei 8.420, de
08 de maio de 1992;
• comissões empregados: a empresa também paga aos seus empregados 0,5%,
mais os encargos sociais e trabalhistas (estimados em 112%) sobre a totalidade das
vendas mensais da empresa;
• propaganda/publicidade/promoções: foram estimados gastos de 0,5% das
vendas, conforme o orçamento;
• despesas fixas da estrutura (salários mais encargos, depreciação etc.): foram
estimadas despesas de 2,15% das vendas, conforme o orçamento;
• outras despesas com vendas: estimadas em 0,35% das vendas, conforme o
orçamento;
• Super Simples: abrange os seguintes tributos: IRPJ, CSLL, PIS/Pasep, Cofins,
IPI, ICMS, ISS e a Contribuição para a Seguridade Social destinada à Previdência
Social a cargo da pessoa jurídica. Apuração e recolhimento dos tributos abrangidos
mediante documento único de arrecadação (6,84% sobre a Receita Bruta);
• lucro definido pelos empreendedores foi estabelecido 5% do valor das vendas.
São muitas informações e estas foram organizadas em três grupos, de forma
padronizada, conforme demonstrado na seqüência:
• tributos;
• despesas operacionais; e
• lucro definido pelos empreendedores.
56
Variáveis ao preço sugerido de venda
Tributos Percentagem
1. Super Simples 6,84
Despesas Operacionais
2. Gerais e Administrativas 5,95
Vendas, marketing e logística
3. Comissões representantes (3% + 8,333%
de encargos)
3,25
4. Comissões empregados (0,5% + 112% de
encargos)
1,06
5. Propaganda/publicidade/promoções 0,50
6. Fretes nas entregas 1,25
7. Cartão de crédito -
8. Fixos da estrutura 2,15
9. Outras 0,35
Lucro definido pelos empreendedores 5,00
PERCENTAGEM TOTAL VARIÁVEL AO
PREÇO SUGERIDO DE VENDA
26,35
Quadro 8: Percentuais variáveis com relação ao preço sugerido de venda. Fonte: Adaptado de Theiss e Krieck (2005).
As despesas operacionais que integram o quadro anterior foram
consideradas em percentagem das vendas, segundo os autores Theiss e Krieck
(2005). Há outras alternativas ou formas de considerá-las que, a princípio, deverão
conduzir aos mesmos resultados.
O quadro a seguir apresenta o cálculo do preço sugerido de venda da
mercadoria.
FÓRMULA E CÁLCULO DO PREÇO SUGERIDO DE VENDA
FÓRMULA:
Preço sugerido de venda = Custo líquido de aquisição / (1% - % Variável ao Preço Sugerido
de Venda)
Cálculo:
Preço sugerido de venda = 88,68 dividido por (1 – 26,35%)
Preço sugerido de venda = 88,68 dividido por (1 – 0,2635)
Preço sugerido de venda = 88,68 dividido por 0,7365
Preço sugerido de venda = R$ 120,4073 ou R$ 120,40
Quadro 9: Cálculo do preço sugerido de venda da mercadoria. Fonte: Adaptado de Theiss e Krieck (2005).
57
2.7.2 Custos e despesas mensais de uma empresa do comércio varejista:
Percebe-se que existem diferentes maneiras de se estabelecer o preço de
venda, porém, o pequeno empresário encontra dificuldade para estabelecer o preço
de seus produtos de forma eficaz.
Segundo Bruni e Famá (2003), um processo de tomada de decisão em que
os custos exercem papel fundamental é representado pela formação dos preços dos
produtos que serão vendidos ou comercializados.
Este fato é resultado das dúvidas dos empresários sobre quais são os seus
reais custos, a margem de lucratividade a ser agregada ao produto, bem como qual
é o ponto de equilíbrio exato para que a empresa tenha lucro.
No entendimento de Pietro (1992, p.07):
De modo geral, cada empresa utiliza uma fórmula eficaz sobre estabelecimento de preços, crendo que nada existe de melhor. A maioria pratica preços, confiando na sensibilidade profissional que possuem do mercado, do produto e da concorrência. Outros, menos preocupados com a questão, simplificam: Se a empresa X vende por R$ 10,00, eu posso vender por R$ 9,00. Não raro acabam naufragando junto com a empresa X [...].
Destaca ainda o autor que, atualmente, o gerenciamento de preços tem se
tornado uma nova e incomparável ferramenta de decisões gerenciais para toda e
qualquer empresa que almeje o sucesso futuro. Para isso, algumas técnicas e
princípios que podem ser aplicados às empresas de diversos portes e atividades,
são:
• não insistir em conhecer o lucro líquido de apenas um produto. Analisar,
fundamentalmente, o lucro global da empresa;
• as despesas fixas são gastos da empresa toda. Não fazem parte dos produtos.
Não existe, portanto, a necessidade de rateá-los sobre os mesmos para determinar
preços de venda;
• habituar-se a confiar no multiplicador de custos para estabelecer preços de
venda. Ele é mais seguro e permite controlar o lucro dos produtos e da empresa
diariamente;
• as decisões, nesta área, devem ser rápidas e seguras.
Em uma empresa do comércio varejista, a maior parcela dos gastos pode
ser classificada como custos diretos, visto que o maior sacrifício econômico-
58
financeiro é representado pela aquisição de mercadorias e pelos impostos incidentes
diretamente sobre a venda.
O objetivo quanto aos sistemas de custeio será distribuir os gastos indiretos
para os produtos. Em uma empresa comercial, pode-se visualizar os custos diretos e
indiretos com clareza.
Os custos diretos estão relacionados ao custo das mercadorias vendidas, os
impostos sobre vendas e as comissões, identificados com os produtos.
Já os custos indiretos na empresa são representados por todos os sacrifícios
econômico-financeiros sofridos pela empresa para a operacionalização do negócio,
como aluguel, depreciação, salários, telefone, luz, água, entre outros. Muitos destes
gastos são predominantemente classificados como custos fixos, haja vista que os
salários da recepcionista e do pessoal do escritório e o aluguel são representados
por valores que não se alteram com um maior ou menor volume de vendas.
Como a maior parte dos gastos, em valores monetários, na empresa
comercial, seja diretamente identificada com os produtos, é de grande importância a
distribuição da parcela de custos indiretos para as linhas de produtos.
Tal como na indústria, a empresa comercial também precisa verificar o
resultado de cada produto ou linha de produtos, a fim de estabelecer suas
estratégias e buscar a maximização do resultado global do empreendimento.
Nas empresas inseridas no comércio varejista, atividades isoladas não
geram produção, pois o comércio é operacionalizado por uma série de atividades
inter-relacionadas, ou seja, por processo.
Nas empresas do comércio varejista, percebe-se uma administração central,
que muitas vezes é identificada pela figura do(s) sócio(s)-proprietário(s), que
planeja(m) e controla(m) as estratégias da empresa, além de centralizar a tomada de
decisões.
Quanto à alocação dos gastos às atividades que ocorrem em uma empresa
do comércio varejista, segundo Kaplan e Cooper (1998), os sistemas ABC são
desenvolvidos com base em uma série de etapas sequenciais. A partir de algumas
adaptações às sugestões dos autores, buscará se criar uma metodologia para
alocação de gastos aos processos em empresas comerciais.
Deve-se inicialmente identificar as atividades que ocorrem em cada
departamento e quais processos são formados pela cadeia de atividades que se
relacionam entre si.
59
O quadro 10 demonstra as atividades e processos que são realizados em
cada setor de uma empresa do comércio varejista.
Setor Atividade Processo
Vendas Vender produtos Venda interna
Escritório/administração
- emitir notas fiscais de
venda
- receber vendas à vista
- receber duplicatas
- controlar contas a receber
- controlar contas a pagar
- conferir estoque físico
- pagar despesas
operacionais
- calcular impostos a pagar
- realizar cotações e compra
de mercadorias
Controle administrativo-
financeiro
Setor de vendas
- atendimento ao cliente
- fazer pedidos de compra
- receber mercadorias
- expedir mercadorias
Venda interna de
mercadorias
Estoque e expedição
- receber mercadorias
- armazenar mercadorias
- expedir mercadorias
Estocagem e expedição
- elaborar planejamento
- gerenciar equipe de
trabalho
- acompanhar a realização
dos orçamentos de vendas,
despesas e caixa
- gerenciar recursos
financeiros e físicos
Administração da empresa
Gerência/Administração
- elaborar estratégias
comerciais
Venda interna
Quadro 10: Atividades e processos de uma empresa. Fonte: Adaptado de kaplan e Cooper (1998).
As principais atividades da empresa do comércio varejista são:
60
• venda interna: esta atividade é desenvolvida pelos vendedores e gerente de
vendas da empresa. Compreende o atendimento e venda a clientes que vêm até a
loja para adquirir mercadorias;
• controle administrativo-financeiro: este processo compreende as seguintes
atividades – emitir notas fiscais de venda, receber vendas à vista, receber
duplicatas, controlar contas a receber, controlar contas a pagar, conferir estoque
físico, pagar despesas operacionais, calcular impostos a pagar, realizar cotações e
compra de mercadorias – executando todas as atividades relacionadas aos registros
e controles financeiros da empresa;
• estocagem e expedição: refere-se às atividades do setor de estoque e
expedição, deve-se receber as mercadorias dos fornecedores, procedendo a
conferência em termos de quantidade e conservação do produto. O armazenamento
da mercadoria é uma atividade desenvolvida pelo encarregado do estoque, sendo
representada pela armazenagem e controle físico dos estoques;
• administração da empresa: compreende as seguintes atividades – elaborar
planejamento, gerenciar equipe de trabalho, acompanhar a realização dos
orçamentos de vendas, despesas e caixa, gerenciar recursos financeiros e físicos,
elaborar estratégias comerciais.
2.8 Método proposto pelo SEBRAE na formação do preço de venda:
Um dos grandes problemas com que se defronta o empresário é conhecer
todos os custos e de como repassá-los ao consumidor. Nas operações de uma
empresa, o lucro ou prejuízo é determinado pela diferença entre o preço de venda e
o custo de aquisição da mercadoria, acrescido o custo de funcionamento (SEBRAE,
1998).
Segundo o SEBRAE (1998), a correta realização quanto à formação do
preço de venda deve levar em consideração:
• Custo de Aquisição da Mercadoria (CAM): para conhecer o custo de aquisição
das mercadorias (CAM), ou seja, para identificar-se o valor monetário a ser
desembolsado para pagamento a fornecedor, é necessário:
a) Preço de compra: é perfeitamente conhecido, de forma unitária, porque
consta na Nota Fiscal de Compra;
61
b) Custo do Frete: pode ser apropriado ao produto, considerando o valor total
deste custo, dividindo-se pelo valor da mercadoria sem IPI para que se
aplique a seguinte fórmula:
% Frete Unitário: Total do frete x 100%
Valor da mercadoria ( - ) IPI
c) IPI do Produto: tem seu cálculo bem facilitado, pois já vem destacado na Nota
Fiscal em forma de percentual;
d) Embalagem: quando adicionada ao valor da mercadoria, pode ser
apresentada de duas maneiras: em percentual (o mais comum), já vem
destacado na nota fiscal, idêntico ao IPI, e a outra forma é em valor
adicionado (sem percentual declarado), deverá ser calculado da mesma
forma que o frete, atentando-se para o fato de que no valor das mercadorias
já estará adicionado o valor da embalagem, o qual deverá ser deduzido. Se a
empresa não for optante do Super Simples, deduzir o preço de compra da
mercadoria (sem qualquer acréscimo) o percentual do ICMS, pois este tributo
na compra representa crédito, ou seja, adiantamento do imposto a ser pago
sobre a venda.
• Percentual do Custo de Aquisição das Mercadorias: este índice a ser encontrado
reflete a fatia do preço de venda que será absorvida pela compra do produto e
deverá ser desembolsada para pagamento a fornecedores. Este índice percentual
deverá ser encontrado da seguinte forma:
Preço de Venda 100,00%
( - ) Custo de funcionamento 18,00%
( - ) ICMS 17,00%
( - ) PIS 0,65%
( - ) COFINS 2,00%
( - ) Contribuição Social 1,00%
( - ) Comissão de Vendas 2,00%
( - ) Lucro desejado 15,00
( = ) % CAM 44,35%
Quadro 11: Percentual do Custo de Aquisição das Mercadorias. Fonte: SEBRAE (1998).
62
Pode-se verificar que para a empresa obter um preço de venda eficiente e
eficaz, tornando-se competitiva no mercado em que atua, depende exclusivamente
de sua própria estrutura e capacidade de gerenciamento. Tendo em vista dois
fatores que influenciam diretamente na variação positiva ou negativa do preço de
venda está ligado ao custo fixo praticado pela empresa. Esta variação terá influência
direta na capacidade de gerenciamento da empresa em função da correta
administração e aplicação dos índices acima.
• Custo de Funcionamento (CTFT): para calcular o custo de funcionamento, deve-
se somar todas as despesas (custo fixo) incorridas dentro do mês e dividir este total
pelo faturamento do mês correspondente. A fórmula para cálculo do custo de
funcionamento é:
% CTFT = Total de despesas do mês x 100%
Total de vendas do mês
Para calcular a porcentagem do custo fixo total (CTFT) deve-se somar todas
as despesas fixas do mês e dividir pelo total de vendas do mês.
• Cálculo do Preço de Venda: após levantamento e análise dos dados
anteriormente expostos, pode-se conhecer o preço que será comercializado o
produto com a seguinte fórmula:
PV= CAM x 100%
% CAM
Para calcular o preço de venda de uma mercadoria, deve-se levar em
consideração:
a) custo de aquisição da mercadoria (CAM): que são o preço de compra da
mercadoria, custo do transporte (frete) e Imposto sobre Produtos
Industrializados;
b) custo de funcionamento da empresa;
c) impostos municipais, estaduais e federais;
d) comissão de vendas;
e) lucro desejado.
63
Outro ponto importante é que a empresa deve considerar o mercado onde a
empresa atua conhecer profundamente seus concorrentes, suas práticas e
estratégias de preços e consequentemente as oscilações existentes no mercado e
também suprir as exigências dos consumidores que é de essencial importância.
Ponto de equilíbrio: é o mínimo de vendas necessário para a empresa não
ter prejuízo. Para a determinação do ponto de equilíbrio é necessário separar os
custos do período (mês, ano), de acordo com a sua natureza em custos fixos e
custos variáveis. A determinação do Ponto de Equilíbrio é feita através da seguinte
fórmula:
PER= CF
1 – CV
R
Onde:
PE = Ponto de Equilíbrio
CF = Custos Fixos
CV = Custos Variáveis
R = Receitas (Faturamento, Vendas)
64
3 METODOLOGIA DA PESQUISA
3.1 Tipologia da pesquisa:
Este estudo tem como objetivo de pesquisa uma pesquisa de planejamento.
Que segundo Demo (1995), busca diagnosticar uma realidade, avaliar uma situação
ou fazer um prognóstico de um fenômeno ou de uma organização, para assim
planejar uma intervenção.
Para o desenvolvimento desta pesquisa, a mesma, possui uma método de
abordagem quantitativa. Na qual Demo (1995), salienta que esta abordagem é
utilizada para quantificar dados com emprego de recursos e técnicas estatísticas.
O tipo de pesquisa, utilizado neste estudo, consiste em uma pesquisa de
proposição. Pois, segundo Fachin (2001), este tipo de pesquisa procura apresentar
soluções para problemas através da aplicação de modelos, e que já apresentem
resultados em relação em relação ao que foi proposto.
3.2 Coleta de dados:
No desenvolvimento dos objetivos deste trabalho, mesmo utilizou-se apenas
de fontes de dados secundários. Estes dados foram coletados através do
levantamento dos relatórios financeiros disponíveis na organização, no período de
janeiro de 2009 e junho de 2009.
3.3 Análise e interpretação dos dados
Os dados obtidos foram analisados através de planilha desenvolvidas pelo
software Microsoft Excel 2000. As planilhas serviram para organizar os dados
financeiros e desenvolver os cálculos para alcançar conclusões necessárias.
65
4 RESULTADOS OBTIDOS
4.1 Aplicação do método proposto:
A empresa é optante pelo regime de tributação SIMPLES, tanto na esfera
estadual como federal. Está localizado na cidade de Balneário Camboriú em um
condomínio de salas comercias. A empresa atua no ramo do comércio de produtos
de tabacaria e seus acessórios.
A primeira etapa para a formulação do preço de venda foi levantar os custos
operacionais fixos da empresa em um mês, visando conhecer detalhadamente o
custo fixo atualmente praticado na empresa. Os números a seguir apresentados
foram levantados e obtidos junto aos administradores da empresa.
CONTAS VALORES (R$)
Aluguel 750,00
Publicidade 1.500,00
Energia 150,00
Telefone 100,00
Salários 1.150,00
FGTS s/ salários (8%) 92,00
13º Salário 95,83
FGTS s/ Salários (8%) 7,67
Férias 95,83
1/3 Férias 31,94
Pró-labore 2.076,00
Honorários contábeis 200,00
INSS s/ pró-labore (11%) 228,36
Vale transporte 180,00
Material de uso e consumo 60,00
Total 6.717,63
Quadro 12: Custo fixo. Fonte: Coletado na empresa (2009).
66
Da mesma forma que os custos fixos, nesta etapa foram levantados os
custos variáveis referente a um mês de operacionalização da empresa, que
apresentou:
Descrição %
Imposto Simples 5,40
Taxa de adm. Cartões de crédito 4,40
Comissões s/ vendas 2,00
Margem de Lucro 20,00
Porcentagem total dos Custos Variáveis 31,80
Quadro 13: Custo variável referente a um mês. Fonte: Coletado na empresa (2009)
A identificação dos valores preenchidos nos quadros 12 e 13 influenciam
diretamente a formação do preço de venda da empresa, podendo-se conhecer os
demais fatores e índices que irão compor esta formação, como segue.
Os administradores da empresa definiram a margem de lucro líquido em
20% sobre o valor das vendas como sendo a ideal para as pretensões operacionais
da empresa.
Tendo como base a média de seis meses (Novembro/2008 à Abril/2009),
analisaram-se os custos operacionais fixos da empresa, tendo como objetivo
conhecer detalhadamente o custo fixo que a empresa estará praticando atualmente.
Contas Valores média mensal(R$) Total Nov/08 a Abr/09 %
Aluguel 750,00 4.500,00 11,16%
Publicidade 1.500,00 9.000,00 22,33%
Energia 150,00 900,00 2,23%
Telefone 100,00 600,00 1,49%
Salários 1.150,00 6.900,00 17,12%
FGTS s/ salários (8%) 92,00 552,00 1,37%
13º Salário 95,83 575,00 1,43%
FGTS s/ 13 Salários (8%) 7,67 46,00 0,11%
Férias 95,83 575,00 1,43%
1/3 Férias 31,94 191,67 0,48%
Pró-labore 2.076,00 12.456,00 30,90%
Honorários contábeis 200,00 1.200,00 2,98%
INSS s/ pró-labore (11%) 228,36 1.370,16 3,40%
Vale transporte 180,00 1.080,00 2,68%
Material de uso e consumo 60,00 360,00 0,89%
Total 6.717,63 40.305,83 100,00%
Quadro 14: Custo fixo de janeiro a junho. Fonte: Coletado na empresa (2009)
67
Destaca-se no quadro anterior que os custos mensais de maior relevância
são: publicidade (22,33%), salários (17,12%) e pró-labore (30,90%).
A seguir buscou-se identificar o volume de vendas (faturamento) no período
de novembro de 2008 a abril de 2009.
PERÍODO VALORES (R$)
Novembro/2008 25.657,35
Dezembro/2008 12.020,60
Janeiro/2009 33.534,71
Fevereiro/2009 45.542,70
Março/2009 67.161,20
Abril/2009 31.752,65
Total 215.669,21
Média/Mês 35.944,87
Quadro 15: Volume de vendas. Fonte: Coletado na empresa (2009)
Similar ao custo fixo e conforme o volume de vendas da empresa,
identificou-se os seis meses de operacionalização da empresa em relação aos seus
custos operacionais variáveis.
Contas nov/08 dez/08 jan/09 fev/09 mar/09 abr/09 Total
Imposto Simples 5,4% 1.385,50 649,11 1.810,87 2.459,31 3.626,70 1.714,64 11.646,14
Taxa Cartões de crédito 4,4% 1.128,92 528,91 1.475,53 2.003,88 2.955,09 1.397,12 9.489,45
Comissões s/ vendas 2% 513,15 240,41 670,69 910,85 1.343,22 635,05 4.313,38
CAM 49,51% 12.702,95 5.951,40 16.603,03 22.548,19 33.251,51 15.720,74 106.777,83
Total 15.730,52 7.369,83 20.560,13 27.922,23 41.176,53 19.467,55 132.226,79
Média mensal 22.037,80 Quadro 16: Custos operacionais variáveis. Fonte: Coletado na empresa (2009)
A próxima etapa deu-se na identificação do custo de funcionamento da
empresa. O custo de funcionamento de uma empresa é um índice que avalia o nível
em percentual que o custo fixo absorve do preço de venda. Após a análise do
volume de vendas e dos custos fixos e variáveis da empresa, referente aos seis
meses em estudo de sua operacionalização.
O custo de funcionamento da empresa é:
68
CTFT = Custos Fixos x 100%
Faturamento Médio
CTFT= 6.717,63 x 100% = 18,69%
35.944,87
O percentual de 18,69% do preço de venda total do produto comercializado
pela empresa é destinado à cobertura do seu custo fixo. O restante, 81,31% será
rateado aos demais índices que irão compor o preço do produto.
Após os dados identificados, é possível conhecer o ponto de equilíbrio da
receita necessário para que esta empresa seja viável e operacional.
PER= CF
1 – CV
R
Assim:
PER= 6.717,63
1 – 22.037,80
35.944,87
PER= R$ 17.362,70
O ponto de equilíbrio da empresa é ideal em relação ao seu custo fixo, visto
que apenas em dezembro de 2008, conforme tabela de faturamento, a empresa
fechou suas vendas abaixo deste nível, o que conseqüentemente ocasionou
prejuízos.
O custo de aquisição das mercadorias e matérias-primas é um índice de
grande importância, pois significa a fatia do preço de venda destinada ao pagamento
do fornecedor da matéria-prima e/ou produtos comercializados da empresa, o qual
pode-se conhecer seu índice que será agregado ao preço de venda das mercadorias
através do seguinte demonstrativo:
69
(*) Preço de venda 100,00%
( - ) Custo de funcionamento -18,69%
( - ) Imposto SIMPLES -5,40%
( - ) Taxa de adm. Cartões de crédito -4,40%
( - ) Comissão s/ vendas -2,00%
( - ) Lucro desejado -20,00%
(=) Custo Total da Matéria-prima 49,51%
Quadro 17: Demonstrativo. Fonte: Elaborado pelo acadêmico.
Conforme quadro anterior, o índice pertencente à aquisição da matéria-prima
destinada à comercialização corresponde a 49,51% do preço total da mercadoria.
Após a análise destes dados, realizou-se o levantamento real de valores pagos
pelas mercadorias comercializadas pela empresa, sendo que todas as despesas de
frete e outros custos de entrega já estão inclusos no calculo.
Planilha de Custos de Aquisição de Mercadorias Descrição Un Custo de Aquisição
Amaretto Blunt Unidade 2,79 Blunt Notorious BIG Big Poppa Unidade 2,42 Blunt Notorious Big Hypnotize Unidade 2,42 Blunt Notorious Big Sky Is Limit Unidade 2,42 Blunt Notorious Big Unbelievable Unidade 2,42 Bong Azul Mágico Unidade 28,00 Bong SW8 Unidade 23,78 Blunt Brownies Unidade 1,65 BrownSugar Cherry Unidade 3,93 BrownSugar Choco Unidade 3,93 BrownSugar Morango Unidade 3,93 BrownSugar Pêssego Unidade 3,93 Buddy Cone Unidade 1,75 Buddy Scissors – Tesoura Unidade 3,19 Bukket Bong Unidade 40,56 Cone King Size Unidade 1,69 DLX 1 ¼ Unidade 3,43 Elements KS Slim Unidade 2,39 Filtros Unidade 0,07 Futurola King Size Blue Unidade 1,39 Guarani Unidade 1,06 Isqueiro Clipper Unidade 0,52 Juicy Blunt Blueberry Promoção 2X1 Unidade 1,52 Juicy Blunt Bluntzilla Promoção 2X1 Unidade 1,52 Juicy Blunt Grape Gone Wild Unidade 1,52 Juicy Blunt Jagerblunt Unidade 1,52 Juicy Blunt Mojito Unidade 1,52 Juicy Blunt White Russian Unidade 1,52 Maquina de Enrolar Chillscone Unidade 6,04 Maquina de Enrolar Juicy Blunt Unidade 10,70
70
Maquina de Enrolar Zen 110Mm Unidade 6,25 Pay-Pay 1 1/4 Unidade 1,06 Pay-Pay Rolls Unidade 1,45 Pipe Alumínio 228 Unidade 14,27 Pipe Double Bowl Unidade 11,89 Raw 1 1/4 Unidade 4,17 Rizla Blue Unidade 2,77 Rizla Green Unidade 2,77 Rizla Liquorice Orange Unidade 2,77 Rizla Red Unidade 2,77 Rizla Silver KS Unidade 2,09 Smoking Black 1 1/4 Unidade 0,82 Smoking Cones C/3 Unidade 4,02 Smoking Deluxe 1 1/4 Unidade 0,82 Smoking DeLuxe King Size Unidade 1,11 Smoking Eco 1 1/4 Unidade 0,82 Smoking Gold Rolls Unidade 2,34 Smoking King Size Blue Unidade 1,70 Smoking King Size Eco Unidade 1,11 Smoking King Size Green Pure Hemp Unidade 1,70 Smoking King Size Slim Unidade 1,70 Smoking Kukuxumusu 1 1/4 Unidade 1,15 Smoking Kukuxumusu King Size Unidade 1,44 Smoking Liquorice 8 Unidade 0,99 Smoking Master 1 1/4 Unidade 0,82 Smoking Master King Size Unidade 1,11 Smoking Master King Size 200 Unidade 5,25 Smoking Red Nº 9 Unidade 1,35 Smoking Rolls de Luxe Unidade 5,84 Smoking Rolls Master Unidade 4,08 Smoking SMK KS Unidade 2,20 Smoking Tips Fltros Unidade 1,08 Spiral Ice Bong Acrilico Unidade 31,20 Stylish Wood Pipe Big Unidade 19,02 Vapir One V.5.0 Unidade 387,75 Quadro 18: Planilha de custos das mercadorias. Fonte: Dados fornecidos pela empresa (2009).
Finalmente, após conhecer-se e analisar-se todos estes índices pode-se
saber qual o preço de venda final ideal destes produtos.
Após todo este processo de levantamento dos dados anteriormente
expostos, pode-se efetuar e saber qual o preço que deverá ser vendido o produto
adquirido, através da fórmula:
PV= R$ CAM x 100%
% CAM
71
PV= R$ CAM x 100%
49,51%
Efetuando-se todos os demonstrativos e cálculos apresentados, pode-se
então definir os preços de venda ideais dos produtos comercializados pela empresa
estudada.
Descrição Un Custo de Aquisição Preço de Venda
Amaretto Blunt Unidade 2,79 5,64
Blunt Notorious BIG Big Poppa Unidade 2,42 4,89
Blunt Notorious Big Hypnotize Unidade 2,42 4,89
Blunt Notorious Big Sky Is Limit Unidade 2,42 4,89
Blunt Notorious Big Unbelievable Unidade 2,42 4,89
Bong Azul Mágico Unidade 28,00 56,55
Bong SW8 Unidade 23,78 48,03
Blunt Brownies Unidade 1,65 3,33
BrownSugar Cherry Unidade 3,93 7,94
BrownSugar Choco Unidade 3,93 7,94
BrownSugar Morango Unidade 3,93 7,94
BrownSugar Pessego Unidade 3,93 7,94
Buddy Cone Unidade 1,75 3,53
Buddy Scissors - Tesoura Unidade 3,19 6,44
Bukket Bong Unidade 40,56 81,92
Cone King Size Unidade 1,69 3,41
DLX 1 1/4 Unidade 3,43 6,93
Elements KS Slim Unidade 2,39 4,83
Filtros Unidade 0,07 0,14
Futurola King Size Blue Unidade 1,39 2,81
Guarani Unidade 1,06 2,14
Isqueiro Clipper Unidade 0,52 1,05
Juicy Blunt Blueberry Promoção 2X1 Unidade 1,52 3,07
Juicy Blunt Bluntzilla Promoção 2X1 Unidade 1,52 3,07
Juicy Blunt Grape Gone Wild Unidade 1,52 3,07
Juicy Blunt Jagerblunt Unidade 1,52 3,07
Juicy Blunt Mojito Unidade 1,52 3,07
Juicy Blunt White Russian Unidade 1,52 3,07
Maquina de Enrolar Chillscone Unidade 6,04 12,20
Maquina de Enrolar Juicy Blunt Unidade 10,70 21,61
Maquina de Enrolar Zen 110Mm Unidade 6,25 12,62
Pay-Pay 1 1/4 Unidade 1,06 2,14
Pay-Pay Rolls Unidade 1,45 2,93
Pipe Alumínio 228 Unidade 14,27 28,82
Pipe Double Bowl Unidade 11,89 24,02
Raw 1 1/4 Unidade 4,17 8,42
72
Rizla Blue Unidade 2,77 5,59
Rizla Green Unidade 2,77 5,59
Rizla Liquorice Orange Unidade 2,77 5,59
Rizla Red Unidade 2,77 5,59
Rizla Silver KS Unidade 2,09 4,22
Smoking Black 1 1/4 Unidade 0,82 1,66
Smoking Cones C/3 Unidade 4,02 8,12
Smoking Deluxe 1 1/4 Unidade 0,82 1,66
Smoking DeLuxe King Size Unidade 1,11 2,24
Smoking Eco 1 1/4 Unidade 0,82 1,66
Smoking Gold Rolls Unidade 2,34 4,73
Smoking King Size Blue Unidade 1,70 3,43
Smoking King Size Eco Unidade 1,11 2,24
Smoking King Size Green Pure Hemp Unidade 1,70 3,43
Smoking King Size Slim Unidade 1,70 3,43
Smoking Kukuxumusu 1 1/4 Unidade 1,15 2,32
Smoking Kukuxumusu King Size Unidade 1,44 2,91
Smoking Liquorice 8 Unidade 0,99 2,00
Smoking Master 1 1/4 Unidade 0,82 1,66
Smoking Master King Size Unidade 1,11 2,24
Smoking Master King Size 200 Unidade 5,25 10,60
Smoking Red Nº 9 Unidade 1,35 2,73
Smoking Rolls de Luxe Unidade 5,84 11,80
Smoking Rolls Master Unidade 4,08 8,24
Smoking SMK KS Unidade 2,20 4,44
Smoking Tips Fltros Unidade 1,08 2,18
Spiral Ice Bong Acrilico Unidade 31,20 63,02
Stylish Wood Pipe Big Unidade 19,02 38,42
Vapir One V.5.0 Unidade 387,75 783,18
Quadro 19: Preço de venda ideal. Fonte: Elaborado pelo acadêmico.
A seguir a receita do mês de Maio/2009, bem como os quantitativos dos
produtos vendidos no referido mês serão distribuídos a fim de se apresentar a
projeção do demonstrativo de resultado (DR), aplicando-se os preços sugeridos pelo
método de precificação, a fim de constatar a funcionalidade do método.
73
Faturamento c/ produtos vendidos Maio/2009 Descrição Un Quat. Vendida Preço de Venda Total p/ Produto
Amaretto Blunt Unidade 40,00 5,64 225,41 Blunt Notorious BIG Big Poppa Unidade 32,00 4,89 156,41 Blunt Notorious Big Hypnotize Unidade 58,00 4,89 283,50 Blunt Notorious Big Sky Is Limit Unidade 56,00 4,89 273,72 Blunt Notorious Big Unbelievable Unidade 45,00 4,89 219,96 Bong Azul Mágico Unidade 12,00 56,55 678,65 Bong SW8 Unidade 17,00 48,03 816,52 Blunt Brownies Unidade 203,00 3,33 676,53 BrownSugar Cherry Unidade 32,00 7,94 254,01 BrownSugar Choco Unidade 64,00 7,94 508,02 BrownSugar Morango Unidade 23,00 7,94 182,57 BrownSugar Pessego Unidade 26,00 7,94 206,38 Buddy Cone Unidade 23,00 3,53 81,30 Buddy Scissors - Tesoura Unidade 46,00 6,44 296,38 Bukket Bong Unidade 36,00 81,92 2.949,22 Cone King Size Unidade 56,00 3,41 191,15 DLX 1 1/4 Unidade 45,00 6,93 311,76 Elements KS Slim Unidade 54,00 4,83 260,67 Filtros Unidade 21,00 0,14 2,97 Futurola King Size Blue Unidade 32,00 2,81 89,84 Guarani Unidade 65,00 2,14 139,16 Isqueiro Clipper Unidade 45,00 1,05 47,26 Juicy Blunt Blueberry Promoção 2X1 Unidade 25,00 3,07 76,75 Juicy Blunt Bluntzilla Promoção 2X1 Unidade 63,00 3,07 193,42 Juicy Blunt Grape Gone Wild Unidade 52,00 3,07 159,64 Juicy Blunt Jagerblunt Unidade 53,00 3,07 162,71 Juicy Blunt Mojito Unidade 34,00 3,07 104,38 Juicy Blunt White Russian Unidade 16,00 3,07 49,12 Maquina de Enrolar Chillscone Unidade 54,00 12,20 658,78 Maquina de Enrolar Juicy Blunt Unidade 55,00 21,61 1.188,65 Maquina de Enrolar Zen 110Mm Unidade 62,00 12,62 782,67 Pay-Pay 1 1/4 Unidade 25,00 2,14 53,52 Pay-Pay Rolls Unidade 62,00 2,93 181,58 Pipe Alumínio 228 Unidade 26,00 28,82 749,38 Pipe Double Bowl Unidade 63,00 24,02 1.512,97 Raw 1 1/4 Unidade 53,00 8,42 446,39 Rizla Blue Unidade 43,00 5,59 240,58 Rizla Green Unidade 41,00 5,59 229,39 Rizla Liquorice Orange Unidade 42,00 5,59 234,98 Rizla Red Unidade 56,00 5,59 313,31 Rizla Silver KS Unidade 44,00 4,22 185,74 Smoking Black 1 1/4 Unidade 23,00 1,66 38,09 Smoking Cones C/3 Unidade 12,00 8,12 97,43 Smoking Deluxe 1 1/4 Unidade 47,00 1,66 77,84
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Smoking DeLuxe King Size Unidade 28,00 2,24 62,78 Smoking Eco 1 1/4 Unidade 39,00 1,66 64,59 Smoking Gold Rolls Unidade 37,00 4,73 174,87 Smoking King Size Blue Unidade 50,00 3,43 171,68 Smoking King Size Eco Unidade 54,00 2,24 121,07 Smoking King Size Green Pure Hemp Unidade 29,00 3,43 99,58 Smoking King Size Slim Unidade 58,00 3,43 199,15 Smoking Kukuxumusu 1 1/4 Unidade 57,00 2,32 132,40 Smoking Kukuxumusu King Size Unidade 59,00 2,91 171,60 Smoking Liquorice 8 Unidade 59,00 2,00 117,98 Smoking Master 1 1/4 Unidade 42,00 1,66 69,56 Smoking Master King Size Unidade 46,00 2,24 103,13 Smoking Master King Size 200 Unidade 36,00 10,60 381,74 Smoking Red Nº 9 Unidade 35,00 2,73 95,44 Smoking Rolls de Luxe Unidade 32,00 11,80 377,46 Smoking Rolls Máster Unidade 52,00 8,24 428,52 Smoking SMK KS Unidade 45,00 4,44 199,96 Smoking Tips Fltros Unidade 41,00 2,18 89,44 Spiral Ice Bong Acrílico Unidade 19,00 63,02 1.197,33 Stylish Wood Pipe Big Unidade 42,00 38,42 1.613,49 Vapir One V.5.0 Unidade 5,00 783,18 3.915,88
TOTAL 26.376,39 Quadro 20: Faturamento de maio. Fonte: Elaborado pelo acadêmico.
Projeção Maio/09 DR Ponto Equilíbrio
(*) Preço de venda 100,00% 26.376,39 17.362,70
( - ) Custo de funcionamento -18,69% 4.929,75 3.245,09
( - ) Imposto SIMPLES -5,40% 1.424,32 937,59
( - ) Taxa de adm. Cartões de crédito -4,40% 1.160,56 763,96
( - ) Comissão s/ vendas -2,00% 527,53 347,25
( - ) Lucro desejado -20,00% 5.275,28 3.472,54
(=) Custo Total da Matéria-prima 49,51% 13.058,95 8.596,27 Total 26.376,39 17.362,70
Quadro 21: Projeção do demonstrativo de resultado (DR). Fonte: Elaborado pelo acadêmico.
Esta análise mostra que 49,51% do preço de venda deste produto é destinado
ao custo de aquisição da mercadoria junto ao fornecedor. Assim, os 50,49%
restantes destinam-se aos custos operacionais fixo e variável, bem como o lucro que
a empresa pretende obter com essa venda.
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5 CONSIDERAÇÕES FINAIS
Muitas são as possibilidades de a contabilidade de custos auxiliar na tomada
de decisões gerenciais. Dentre as mais comuns, pode-se citar a fixação do preço de
venda, o cálculo da lucratividade e a seleção do mix de produtos.
Entende-se que a necessidade da informação, aliada ao absoluto respaldo
do administrador, contador e dos funcionários envolvidos no processo em relação às
informações necessárias, é o elemento vital para o sucesso de um sistema de
informação contábil e financeiro.
Estabelecer uma política de preços bem sucedida é assunto de vital
importância para todas as organizações.
O modelo de decisão de preço de venda no setor é de fundamental
importância para o gestor de vendas, porque propicia a avaliação, mensuração
econômica e análise de alternativas de preços, podendo ser realizadas simulações
do resultado para o curso de ação antes de a decisão ser tomada.
Recomenda-se a elaboração de trabalhos futuros que almejem estudar
preço de venda para recebimento antecipado, preços para recebimento a vista e
preços para recebimento a prazo. Santos (2005) detalha cada um desses preços:
• preços para recebimento antecipado: o valor correspondente ao preço de venda
recebido antecipadamente é derivado de compromisso para entregar um bem ou
serviço a um cliente-comprador. Este preço deve refletir o poder aquisitivo médio
corrente de compra dos insumos, impostos e taxas de vendas e da margem de lucro
a vista, isto é, no momento em que a negociação está sendo realizada entre
empresa-vendedora e cliente-comprador;
• preços para recebimento a vista: os preços a vista são aqueles valores recebidos
pela empresa de seus clientes, em moeda corrente e no momento da entrega de
bem e serviços vendidos;
• preços para recebimento a prazo: para a formação do preço de venda financiado
para o recebimento a prazo, a preocupação será com a taxa média de juros
agregada ao preço praticado a vista. Esta taxa média de juro deverá refletir não só o
custo de capital emprestado, mas também dos custos decorrentes de riscos e de
processamento das operações de crédito.
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Com base neste trabalho, espera-se que a empresa possa buscar o
aperfeiçoamento e rever seu processo de custeio, tabela de preços, custos
praticados com vistas à melhoria contínua.
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