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UNICO 2012

A cura di Sandro Cerato

TERMINE VERSAMENTO SALDO E PRIMO ACCONTO (proroga)

Soggetti Scadenza

Persone fisiche 9 luglio 2012 (20 agosto 2012 con maggiorazione dello 0,4%)

Società “estranee” agli studi di settore (escluse o con ricavi superiori a euro

5.163.000)

18 giugno 2012 (16 luglio con maggiorazione dello 0,4%)

Società soggette agli studi di settore 9 luglio 2012 (20 agosto 2012 con maggiorazione dello 0,4%)

Iva da adeguamento studi 9 luglio 2012 (20 agosto 2012 con maggiorazione dello 0,4%)

Maggiorazione del 3% 9 luglio 2012 (20 agosto 2012 con maggiorazione dello 0,4%)

UNICO 2012

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SCADENZA UNICO 2012Soggetti IRES

Entro l’ultimo giorno del NONO mese successivo a quello dichiusura del periodo di imposta

1)Periodo di imposta termina 31.12.2011

--> 30 settembre 2012

2) Periodo di imposta termina in altra data

--> Scadenza dipendente dalla chiusura dell’esercizio

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SCADENZA UNICO 2012

Soggetti IRPEF

Entro il 30 settembre dell’anno successivo a quello dichiusura del periodo d’imposta

1)Periodo di imposta termina 31.12.2011

--> 30 settembre 2012

2) Periodo di imposta termina in altra data (op.straordinarie)

--> Entro l’ultimo giorno del NONO mese successivo aquello di chiusura del periodo di imposta

UNICO 2012

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SCELTA DEL MODELLO

Soggetti IRES

1) Periodo d’imposta che comprende il 31 dicembre 2011

--> Il modello è UNICO 2012

2) Periodo d’imposta che NON comprende il 31 dicembre 2011


-->problema: modello non aggiornato

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SCELTA DEL MODELLO

Soggetti IRPEF

1) Periodo d’imposta coincidenti con l’anno solare


2) Periodo d’imposta non coincidenti con l’anno solare:possibili solo con riferimento a operazioni straordinarie


--> Sempre modelli nuovi (si utilizzano i vecchi solose alla scadenza i nuovi non sono ancora disponibili)

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UNIFICAZIONE

Soggetti IRES / IRPEF

1) Periodo di imposta coincidente con l’anno solare**

--> La dichiarazione va UNIFICATA

2) Periodo di imposta non coincidente con l’anno solare**

--> La dichiarazione NON va UNIFICATA

** termina 31.12 e non supera 365 gg.

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TERMINIEntro il medesimo termine previsto

per la dichiarazione dei redditi.

IRAP --> NO UNIFICAZIONE

IVA – possibilità di separazione

TERMINI 30 settembre 2012

CM 1/E/10 --> scorporo possibile solo per Dr.IVA a credito

CM 1/E/11 --> scorporo possibile anche per Dr.IVA a debito

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VERSAMENTO IMPOSTE

Approvazione entro 120 giorni

Entro il giorno 16 del sesto mese successivo la chiusura del periodo

d’imposta

Approvazione entro 180 giorni

Entro il giorno 16 del mese successivoquello di approvazione del bilancio

entro il 31 maggio Versamento entro 16

giugno

entro il 30 giugno Versamento entro 16 luglio

Approvazione oltre il termine stabilito

Versamento entro il giorno 16 del mese successivo quello stabilito per

l’approvazione (16 luglio)

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APPROVAZIONI “ALTERNATIVE”--> EFFETTI SUI VERSAMENTI

Approvazione in seconda

convocazione

CM 54/E/02

Per il versamento rileva la data della prima convocazione

Approvazione con consultazione scritta

L’approvazione oltre i 120 giorni avviene

senza azionare la disposizione dei 180 giorni -

->non si applica la proroga dell’art. 17 DPR

435/01

I conv. - 30 aprile II conv. – 10 giugno

Versamento imposte – 16 giugno

Comunque versamento imposte entro il 16 giugno

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LIQUIDAZIONE

VERIFICARE LA CORRETTA DATA DI EFFETTO

Società di capitali

Vale la data di iscrizione al Registro

Imprese

Società di persone

Vale la data delladeliberazione

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D.L. 16/12 – DR LIQUIDAZIONE

Norma precedente Norma vigente

“* la dichiarazione relativa al

periodo compreso tra l'inizio del

periodo d'imposta e la data in cui

ha effetto la deliberazione di

messa in liquidazione entro

l'ultimo giorno del nono mese

successivo a tale data in via

telematica.”

“* la dichiarazione relativa al periodo

compreso tra l'inizio del periodo

d'imposta e la data in cui si

determino gli effetti dello

scioglimento della società ai sensi

degli articoli 2484 e 2485 del codice

civile, ovvero per le imprese

individuali la data indicata nella

dichiarazione di cui all'articolo 35

del decreto del Presidente della

Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633,

entro l'ultimo giorno del nono mese

successivo a tale data in via

telematica.”

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D.L. 16/12 – DR LIQUIDAZIONE

“In caso di revoca dello stato di liquidazione quando gli

effetti, anche ai sensi del secondo comma dell'articolo 2487-ter

del codice civile, si producono prima del termine di

presentazione delle dichiarazioni di cui ai precedenti commi 1,

primo periodo, e 3, il liquidatore o, in mancanza, il rappresentante

legale, non è tenuto a presentare le medesime dichiarazioni *.”

REVOCA liquidazione --> aggiunto comma 3-bis all’art. 5 DPR 322/98

Liquidazione 15 ottobre 2011 --> scadenza DR: 31 luglio 2012Revoca 15 marzo 2012 --> nessun obbligo dichiarativo dalla liquidaz.

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1. REGOLA--> La liquidazione delle imposte nelle DR presentate è definitiva

2. ECCEZIONELiquid: 15.10.11 --> DR 1.1.2011 – 14.10.11 entro 31.07.2012

--> DR 15.10.11 – 31.12.11 entro 30.09.2012

Revoca:12.08.12 --> entro 30.09.12 DR relativa a tutto 2011(con scomputo imposte periodo 1.1.11 – 14.10.11)

“* Restano in ogni caso fermi gli effetti delle dichiarazioni già

presentate ai sensi dei commi 1, primo periodo, e 3, prima della

data in cui ha effetto la revoca dello stato di liquidazione, ad

eccezione dell'ipotesi in cui la revoca abbia effetto prima della

presentazione della dichiarazione relativa alla residua frazione

del periodo d'imposta in cui si verifica l'inizio della liquidazione.”

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RM 66/E6.7.2010

La dichiarazione finale assorbe la dichiarazione per l’ultima frazione di liquidazione

(non si considera periodo intermedio)

--> iscrizione della delibera di liquidazione 28.09.2008

--> Cancellazione 24.12.2010

1° modello --> 01.01.09 – 27.09.08

2° modello --> 28.09.08 – 31.12.08 (provvisorio)

3° modello --> 01.01.09 – 31.12.09 (provvisorio)

4° modello --> 28.09.08 – 24.12.10 RIEPILOGATIVA

Attenzione --> NO conguaglio finale per l’IRAP (RM 66/E/10 – CM 263/E/98)

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Dichiarazione ante liquidazione

“entro la fine del nono mese successivo”

Dichiarazioni intermedie

“entro la fine del nono mese successivo”

Dichiarazione finale “entro nove mesi”

TERMINE C

Art. 182 TUIR --> riferimento alla chiusura della liquidazione

Art. 5 DPR 633/72 --> entro nove mesi deposito bilancio finale

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NOVITÀ --> INTEGRATIVA

SC

SP

PF

IRAP

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NOVITÀ --> REGIMI PREMIALI

DL 138/11

DL 201/11

X

Attenzione --> opzione premiale per la trasparenza possibile solo per società di persone, imprese individuali e professionisti (non società di capitali)

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PATRIMONIO NETTO CONTABILE DI PARTENZA: 31.12.2010 (ESERCIZIO IN CORSO AL 31.12.2010)

Capitale sociale +Riserve disponibili +

Riserve non disponibili -Perdite esercizi precedenti riportate a nuovo -

Perdita esercizio 2010 -utile esercizio 2010 ( escluso)

DATO DI COMPUTO INIZIALE PER VARIAZIONI ACEIZZABILI SOGGETTI IRES

ACE

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VARIAZIONI DEL NETTO CHE RILEVANO ANCHE AI FINI ACE

• Conferimenti in denaro: ammontare da assumere con criterio pro rata temporis. Rilevano quando sono effettivamente eseguiti non meramente sottoscritti ( rel.acc. D.A.),

• Riduzione di capitale sociale• Distribuzione di dividendi (alla data della delibera con allocazione

del debito tra le passività)• Attribuzioni di riserve di capitale• Assegnazioni di beni con riduzione del netto

Attenzione: le delibera di aumento eseguite entro il 2010Ed effettivamente eseguite nel 2011 non rilevano

(rel Acc. D.A.)

ACE

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VARIAZIONI DIMINUTIVE DEL NETTO CHE NON LO SONO AI FINI ACE

• Perdita di esercizio

• A) generata nel 2010 > entra nel computo del netto al 31.12.2010 poiché la norma esclude solo l’utile di esercizio

• B) generata nel 2011 non riduce il patrimonio netto poiché non è attribuita ai soci

ACE

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VARIAZIONI IN AUMENTO DEL NETTO CHE NON LO SONO AI FINI ACE

• Utile allocato in riserva indisponibile:• Indisponibile in senso stretto: acquisto azioni proprie (2357 ter

u.c.)• Indisponibile in ambito ACE: riserva da valutazione

partecipazione equity method ( 2426, punto 4), rivalutazionevolontaria (2423, c. 4), utile su cambi (2426, 8 bis)

Art. 5 comma 5 D.A.: riserve escluse:1) Quelle derivanti da mere valutazioni (riv. Volontaria, utile su cambi etc.)

2) Quelle totalmente indisponibili (acquisto azioni proprie)3) Al contrario utili effettivi parzialmente indisponibili sono rilevanti

(Es. riserva legale, riserva cooperative)

ACE

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OPERAZIONE DI COPERTURA DELLA PERDITA

• Versamento eseguito dai soci in conto capitale è certamente conferimento in denaro (anche tramite rinunzia a finanziamento soci o compensazione dei crediti in sede di aumento di capitale Cfr. D.A. art. 5, c2)

• A) secondo la norma è computabile per l’intero ammontare (pro rata temporis)

• B) secondo le istruzioni al modello Unico è computabile per valore non superiore al patrimonio netto (escluso eventuale utile di esercizio)

ACE

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RIDUZIONI EFFETTIVE

Secondo norma:Per intero importo di 50

Secondo istruzioni Unicoe decreto attuativo:Per importo di 10

Esempio: nell’esercizio 2010 la società subisce una perdita di 50. Patrimonio netto ante perdita 10

Quindi la perdita ha generato un deficit di 40 I soci nel 2011 eseguono un versamento a copertura di 50 con un patrimonio netto di 10 a fine esercizio

La riduzione per perdita non rileva , mentre il versamento a copertura rileva

ACE

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RIDUZIONI FIGURATIVE DEL NETTO RIDUZIONE AI SOLI FINI ACE: LE NORME ANTIABUSO ART. 10 D.A.

Opera solo all’interno del gruppo societario, caratterizzato da rapporto di controllo ex art. 2359

1) riduzioni in capo alla conferente

• conferimenti in denaro eseguiti verso controllata (opera anche venuto meno il rapporto di controllo)

• Corrispettivi per acquisto di partecipazioni in società controllate (la società deve già essere controllata prima dell’acquisto che determina la riduzione)

• Corrispettivi per acquisizione di aziende in società controllate (meglio precisato il contenuto del D.L. 201/11)

• Incremento dei crediti da finanziamento verso società del gruppo

2) riduzioni in capo alla conferitaria

• Conferimenti derivanti da soggetti esteri white list controllati da residenti

• Conferimenti derivanti da soggetti black list

ACE

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ACE E SOGGETTI IRPEF

• Dato di computo per agevolazione: patrimonio netto al 31.12.2011

• Uniche variazioni diminutive sono quelle figurative cioè acquisto di partecipazioni in società controllate e aziende

Condizioni:1) Contabilità ordinaria anche per opzione2) Irrilevanza dell’anno di formazione del patrimonio netto3) Presenza dell’utile di esercizio4) Rilevanza dei conferimenti in natura

ACE

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Non esiste il riferimento al 31.12.10Va indicato subito l’incremento

Eseguito nel 2011

1) Conferimenti comprendono le rinunzie ai crediti dei soci2) Utile d’esercizio 2010 destinato a riserva al netto

Della quota destinata a riserva indisponibile

Riduzioni effettiveIn denaro e in natura

Per attribuzione ai soci

ACE

28

Operazione antielusive art. 10 D.A.Es. Conferimenti eseguito verso controllata

Acquisto di partecipazioniE azienda in società

controllate

Se rigo differenza è positivo siContinua nella compilazione

Altrimenti il prospetto è concluso

ACE

29

1) Dato del patrimonio netto: non va considerato l’utile di Esercizio (istruzioni)2) Vanno considerate le perdite non coperte

3) Vanno considerati i versamenti a copertura per la loroTotalità (non pro rata temporis)

ACE

30

Esempio: patrimonio netto 2010 = 10.000Utile esercizio 2010 a riserva = 100.000

Perdita di esercizio 2011 = 80.000Netto al 31.12.2011 = 30.000

Variazione rilevante Unico 2012 = 30.000

100.000 100.000

30.000 30.000 900

La perdita d’esercizio pur essendo unaRiduzione del netto senza attribuzione ai soci

Riduce l’incremento aceizzabile!!!

Al rigo RN 6( non è una

Variazione da RF)

ACE

31

SRL Alfa in trasparenza, reddito = 50.000Variazione ACE = 60.000

Eccedenza = 10.000 (attribuita 50% a Beta e Gamma)Due soci Beta SRL e Gamma SRL al 50%Imputato a ciascuno = 150 (5.000 x 3%)

Reddito di Beta = zero

Cod. fisc alfa srl 150

150

Al rigo RN 6( non è una

Variazione da RF)

ACE

32

La società ALFA Snc ha eseguito nel 2008 la rivalutazione civilistica dell’immobile da cui ha conseguito un saldo attivo pari a € 300.000. Il netto

patrimoniale presenta anche il capitale sociale pari a € 50.000 e riserve di utili pari a e 100.000. Inoltre nel 2011 ha generato un utile pari a € 60.000. non ci

sono crediti per anticipi utili sociIl calcolo dell’ACE viene eseguito assumendo l’intero patrimonio netto pari a €

510.000 x 3% = 15.300 che rappresenta la variazione in diminuzione del reddito 2011.

Dato da esporre al rigo RS 45 colonna 1 = 510.000

510.000 15.300

ACE E SOCIETÀ DI PERSONE

Il dato va inserito a RF 55 e se eccedenteIl reddito dell’esercizio in RN 21

15.300

ACE

33

510.000 15.300

ACE E SOCIETÀ DI PERSONE

Il dato va inserito a RF 55 e se eccedenteIl reddito dell’esercizio in RN 21

15.300

15.300

L’eccedenza ACE, indicata nel rigo RN21, è attribuita per trasparenza ai soci

ACE

34

INTERESSI PASSIVI

LA SINTESI PER I SOGGETTI IRES

Art. 1, co. 33 L. 24.12.2007,

n. 244

Ha sostituito l’art. 96 del Tuir, introducendo in luogo delprevigente pro rata generale di deducibilità, una nuovadisciplina di deducibilità degli interessi passivi, basata:

1. sull’ammontare degli interessi attivi maturati nel corsodel periodo d’imposta;

2. sul Risultato Operativo Lordo (ROL) della gestionecaratteristica.

Ha abrogato:• Il pro rata di indeducibilità degli interessi passivi;• La norma di contrasto alla sottocapitalizzazione (c.d thin

capitalization rule)

Ha modificato l’art. 109 del Tuir, co. 5, secondo periodo,eliminando, con riferimento alle spese generali il richiamo alpro rata generale previsto dalla previgente formulazionedell’art. 96 del Tuir

INTERESSI PASSIVI

36

Art. 82, co. 1, D.L. 25.06.2008

n. 185

Ha inserito il co. 5-bis all’art. 96 del Tuir, al fine di stabilireuna specifica soglia di indeducibilità degli interessipassivi e degli oneri assimilati sostenuti:

• dalle banche;• dalle assicurazioni;• altri soggetti appartenenti al settore

dell’intermediazione finanziaria

LA SINTESI PER I SOGGETTI IRES

INTERESSI PASSIVI

37

LE NUOVE DISPOSIZIONI DELL’ART. 96 DEL TUIR –REGOLA GENERALE

La regola generale di cui al co. 1 dell’art. 96, co. 1, del Tuir, stabilisce che perciascun periodo d’imposta:• gli interessi passivi• e gli oneri assimilatidiversi da quelli compresi nel costo dei beni ai sensi del co. 1, lett. B), dell’art.110 del Tuir, sono deducibili:

1. fino alla concorrenza degli interessi passivi e dei proventi assimilati;

2. l’eccedenza è deducibile nel limite del 30% del risultato operativo lordo dellagestione caratteristica

Secondo quanto chiarito dalla C.M. 19/E del 21.04.2009,richiamando il co. 3, dell’art. 96 del Tuir, assumono rilevanza gliinteressi derivanti da qualsiasi operazione avente causafinanziaria. Rientra, pertanto, nell’ambito di applicazione ogni equalsiasi interesse od onere ad esso assimilato collegato allamessa a disposizione di una provvista di danaro, titoli o altribeni fungibili per i quali sussiste l’obbligo di restituzione e unaremunerazione.

INTERESSI PASSIVI

INTERESSI E ONERI PER I QUALI TROVA APPLICAZIONE L’ART. 96 TUIR

Secondo quanto stabilito dalla C.M. 21.04.2009, n. 19/E rientrano tra gli interessi, oneri eproventi oggetto delle limitazioni di cui all’art. 96 rientrano:

• Gli sconti passivi su finanziamenti ottenuti da banche o da altre istituzionifinanziarie;

• Le commissioni passive su:

- finanziamenti;

- fideiussioni;

- garanzie rilasciate da terzi.

• Gli oneri da titoli di debito emessi, compresi i disaggi di emissione e ipremi di rimborso;

• Gli oneri sostenuti dal prestatario nelle operazioni di prestito titoli (serelativi a contratti di natura finanziaria)

• Gli interessi relativi a contratti derivati, stipulati con finalità dicopertura del rischio legato ad oscillazioni del tasso di interesse.

INTERESSI PASSIVI

39

INTERESSI DI NATURA COMMERCIALE

La C.M. 21.04.2009, n. 19/E ai paragrafi 2.2.1 e 2.2.4, richiamando il co. 3,dell’art. 96 del Tuir, stabilisce:

• L’esclusione, dall’applicazione delle “limitazioni” di cui al citato art. 96,dagli interessi passivi, degli interessi impliciti derivanti da debiti di naturacommerciale --> ad esempio interessi per dilazioni di pagamento;

• L’inclusione, nel plafond “interessi attivi”, degli interessi attivi derivanti dacrediti di natura commerciale.

C.M. 38/E/2010:

• L’esclusione, dall’applicazione dell’art. 96, degli interessi passivi esplicitidi natura commerciale

• L’inclusione, tra quelli attivi, degli interessi espliciti di naturacommerciale

INTERESSI PASSIVI

40

SCONTI (COMMERCIALI E DI CASSA)

Gli sconti commerciali (di “quantità” o di “qualità”) sono indicati in fattura adiretta riduzione del prezzo.

OIC 12: gli sconti commerciali non sono evidenziati separatamente in bilancio,ma vanno portati a diretta riduzione dei ricavi di vendita (ovvero dei costi)

Pertanto influenzano la determinazione del ROL, ma non rilevano ai fini delcalcolo dell’art. 96 del TUIR

Sconti cassa (OIC 12):

- Non sono portati a diretta riduzione del ricavo o costo

• Non devono essere distintamente indicati in fattura

• Sono iscritti nelle voci C16) e C17) del conto economico, tra i proventi e glioneri finanziari

MAP del 28.5.2009: trattandosi di componenti che derivano da rapporti di naturacommerciale, si rendono applicabili le medesime considerazioni svolte per quelliimpliciti (esclusi quelli passivi ed inclusi quelli attivi)

INTERESSI PASSIVI

41

INTERESSI PASSIVI – ART. 96 TUIR

SCORPORO QUOTA INTERESSI DAL CANONE DI LEASING

Anche per gli beni detenuti in leasing, è necessario scorporare la quota interessidal canone e sottoporla al “test” di deducibilità di cui all’art. 96 del TUIR

Si pone il problema di come determinare la quota interessi, in quanto l’art. 1, co.50, della Legge 244/2007, in tema di Irap, prevede ora che per ladeterminazione della quota interessi si debba fare riferimento a quella “desuntadl contratto”. In tal modo, non sarebbe più applicabile la modalità forfetariaprevista dal D.M. 24.4.1998, ed avallata dall’Agenzia delle Entrate con la R.M.23.3.2004, n. 19/E e con la successiva C.M. 17.3.2005, n. 11/E

Tuttavia, prima la C.M. 8/E/2009 e successivamente la C.M. 19/E/2009,precisano che per esigenze di semplificazione, è possibile continuare adadottare la modalità di scorporo forfettaria di cui al D.M. 24.4.1998

INTERESSI PASSIVI

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INTERESSI PASSIVI

INTERESSI ESCLUSI

INTERESSI CAPITALIZZATI ART. 110, CO. 1, LETT. B), TUIR

1. AD INCREMENTO DEL COSTO DELL’IMMOBILIZZAZIONE

(per prestiti contratti per l’acquisto, ossia derivanti da“mutui di scopo”, ovvero quelli riferiti al periodo dicostruzione del bene e fino al momento in cui il cespite èpronto per l’uso)

2. AD INCREMENTO DELLE RIMANENZE (IMMOBILI MERCE)

(interessi passivi su prestiti contratti per la costruzione oristrutturazione dell’immobile – per l’intero periodo dicostruzione e comunque non oltre la data a partire dallaquale l’immobile è collocabile sul mercato)

INTERESSI PASSIVI

43

INTERESSI PASSIVI

IMMOBILI NON STRUMENTALI (CD. “PATRIMONIO”)

NUOVO QUADRO NORMATIVO

INTERESSI DI FUNZIONAMENTO

INDEDUCIBILI EX ART. 90 CO. 2 TUIR

INTERESSI DI FINANZIAMENTO

APPLICAZIONE LIMITAZIONI ART. 96 (PRO-RATA

GENERALE)

INTERESSI PASSIVI

44

INTERESSI PASSIVI

IMMOBILI PATRIMONIO (NON STRUMENTALI)

C.M. 18.6.2008, N. 47/E e C.M. 21.4.2009, n. 19/E: per gli immobili patrimonionon è possibile la capitalizzazione fiscale degli interessi passivi (l’art. 110 delTUIR prevede la capitalizzazione solo per i beni strumentali). Pertanto, taliinteressi sono sempre interessati dalla norma limitativa di cui all’art. 96 delTUIR.

CO. 6 ART. 96: prevede l’applicazione prioritaria delle regole di cui all’art. 90,co. 2, del TUIR

Quindi:-Interessi passivi di “finanziamento” (contratti per l’acquisto o la costruzione):non sono capitalizzabili, ed il costo è deducibile con i limiti di cui all’art. 96-Interessi passivi di “funzionamento” (contratti per spese di manutenzioneordinaria e straordinaria): non sono capitalizzabili e sono indeducibiliinteramente dal reddito d’impresa ex art. 90, co. 2, del TUIR

INTERESSI PASSIVI

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INTERESSI PASSIVI – ART. 96 TUIR

INTERESSI SU MUTUI IPOTECARI DI IMMOBILI DESTINATI ALLA LOCAZIONE

Art. 1, co. 36, Legge 244/2007: fino alla data in cui verrà razionalizzato ilsistema vigente in tema di edilizia abitativa, resta ferma la non rilevanza ai finidell’art. 96 del TUIR, degli interessi passivi relativi a finanziamenti garantiti daipoteca su immobili destinati alla locazione

C.M. 37/E/2009:-Norma applicabile alle sole immobiliari di gestione-Ambito oggettivo: sia immobili abitativi, sia strumentali-Mutuo ipotecario deve avere ad oggetto lo stesso immobile successivamentedestinato alla locazione-Norma applicabile anche per immobili detenuti in leasing

INTERESSI PASSIVI

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INTERESSI PASSIVIAUTOVETTURE

• 40% generalità imprese

• 80% se agenti commercio

• 90% se dati in uso promiscuo ai dipendenti per la maggior partedel periodo d’imposta”

Non si applica quindi l’art. 96 del TUIR, ma la disciplina specialedell’art. 164 del TUIR.

Circ. n. 47/08Ques. 5/4

INTERESSI PASSIVI

47

LA “REGOLA” DEL RISULTATO OPERATIVO LORDO (ROL)

Come anticipato, l’ammontare degli interessi passivi che eccede inciascun periodo d’imposta quello degli interessi attivi è deducibile nellimite del 30% del ROL.

Il. Co. 2, dell’art. 96 definisce il ROL come la differenza tra il valore e i costi dellaproduzione di cui alle lettere A) e B) dell’art. 2425 del c.c. così come risultanti dalconto economico (non rilevano le variazioni fiscali in Unico). Il medesimo co. 2,esclude dalla determinazione del ROL:

• gli ammortamenti delle immobilizzazioni materiali ed immateriali di cui allalettera B, n. 10, voci a) e b);

• i canoni di locazione finanziaria di beni strumentali, di cui alla lettera B), n. 8.

Ad esempio: interessi attivi € 5.000, interessi passivisostenuti € 7.000, per la quota eccedente, pari ad €2.000, trova applicazione la regola del 30% del ROL.

INTERESSI PASSIVI

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RIPORTO IN AVANTI INTERESSI INDEDUCIBILI

- Possibilità di riporto in avanti senza limiti di tempo

- C.M. 19/E/2009: non è possibile riportare in avanti l’eventualeeccedenza degli interessi attivi rispetto a quelli passivi, maturati in undeterminato periodo d’imposta

- C.M. 38/E/2010: l’eccedenza degli interessi attivi rispetto a quellipassivi in un determinato periodo d’imposta può essere utilizzata percompensare eventuali interessi passivi indeducibili in precedentiesercizi e riportati in avanti

INTERESSI PASSIVI

49

INTERESSI PASSIVI

ART. 96. CO. 1, ULTIMO PERIODO

LA QUOTA DI ROL PRODOTTO A PARTIRE DAL 2010 ECCEDENTE GLI INTERESSI DI COMPETENZA,

PUO’ ESSERE PORTATA AD INCREMENTO DEL ROL DEI

SUCCESSIVI PERIODI D’IMPOSTA

POSSIBILITA’ DI RIPORTO IN AVANTI DELLA QUOTA DI ROL NON SFRUTTATA PER LA

DEDUZIONE DEGLI INTERESSI DI COMPETENZA DELL’ESERCIZIO

INTERESSI PASSIVI

50

RIPORTO IN AVANTI ROL NON UTILIZZATO

C.M. 19/E/2009:

- Il mancato utilizzo dell’eccedenza di ROL in presenza di interessipassivi indeducibili comporta l’impossibilità di utilizzare l’eccedenzastessa, con conseguente perdita

- L’eccedenza di ROL deve essere utilizzata prioritariamente percompensare l’eccedenza di interessi passivi dell’esercizio in corso odi quelli precedenti

INTERESSI PASSIVI

51

Interessi attivi (anche figurativi)Compresi quelli commerciali

(circ. 38/10)

Interessi passivi e oneri assimilatiDepurare la voce C17di:

Interessi capitalizzatiInteressi commercialiOneri non finanziari

Interessi mutui immobiliari gestioneInteressi auto

Interessi passivi pregressi: per l’importo che trova capienza negli interessi attivi dell’anno, vanno portati in deduzione al rigo RF 54 cod. 13

INTERESSI PASSIVI

52

In presenza di ROL eccedente si devonoDedurre tutti gli interessi passivi. In caso

Essi non siano dedotti sia l’eccedenza ROLSia gli interessi passivi non possono essere riportati a nuovo

Rol pregresso non utilizzato

Rol esercizio: A-B in senso civilisticonettizzato da ammortamenti e canoni leasing

INTERESSI PASSIVI

53

RIPORTO PERDITE SOGGETTI IRES

A cura di Sandro Cerato

NUOVO REGIME DELLE PERDITE D’IMPRESA ( D.L. 98/11, art. 23 comma 9)

circ. 53/11

1) Nessuna modifica per perdite dei primi tre periodi d’imposta (riporto illimitato e compensazione al

100%

1) Riporto limitato al quinquennio successivo

diventa illimitato

1)Compensazione al 100% del reddito viene limitata

all’80% del reddito

ELEMENTI UGUALIVECCHIO E NUOVO

REGIME

ELEMENTI DIVERSIVECCHIO E NUOVO

REGIME


55

DECORRENZA

• Dalla relazione d’accompagnamento emerge che le vecchie regole siapplicano alle perdite maturate prima dell’entrata in vigore del D.L. 98, cioè 6luglio 2011.

• Si dovrebbe intendere, quindi, che per le perdite derivanti da periodid’imposta chiusi antro il 5 luglio 2011 si applicano le vecchie regole

• In assenza di un regime transitorio, il riporto delle perdite maturate

prima dell’entrata in vigore della modifica normativa deve avvenire

secondo le disposizioni dell’articolo 84 ante modifica. (relazione

accompagnamento)

• LA DIVERSA TESI DELLA CIRC. 53/11: le perdite vecchie non utilizzateassumono immediatamente le nuove regole, QUINDI:

• Le perdite maturate fino al 2010 si riportano a nuovo nel 2011 giàutilizzando il limite dell’80%

• Il riporto delle perdite maturate fino al 2010 non prevede limiti temporali

• La norma si applica per le perdite il cui quinquennio di riporto non sia giàscaduto al 5 luglio 2011, per periodi d’imposta solari si tratta delle perditegenerate dal 2006


56

CONTESTUALE UTILIZZO DI PERDITE DIFFERENTI

Nel corso del Telefisco del 25 gennaio 2012, è stato precisato che, nel

caso di utilizzo, nel medesimo periodo d’imposta, di perdite sia

illimitatamente riportabili – conseguite nei primi tre esercizi dalla

costituzione – che soggette al vincolo quantitativo dell’80,00% del

reddito imponibile, tale limite forfetario deve risultare osservato,

coerentemente con la formulazione letterale dell’art. 84 del Tuir, rispetto al

reddito imponibile lordo, e non a quello al netto delle perdite

illimitatamente riportabili utilizzate.


57

CONTESTUALE UTILIZZO DI PERDITE DIFFERENTI

ESEMPIO

Reddito imponibile 2011: euro 100.000

Perdite illimitatamente riportabili: euro 80.000

Perdite soggette al limite dell’80,00%: euro 50.000

Secondo l’Agenzia delle Entrate, se si sceglie di utilizzare

prioritariamente le perdite illimitatamente riportabili (euro 80.000), il

limite dell’80,00% di utilizzo delle altre perdite non va calcolato sul

reddito imponibile residuo (euro 20.000), ma su quello lordo (euro

100.000), ed è, quindi, pari ad euro 80.000. Con l’effetto che il reddito

imponibile 2011 è integralmente assorbito dalle perdite (euro 80.000

illimitatamente riportabili ed euro 20.000 rispettose del vincolo

dell’80,00%).


58

30.000

80.00020.000

QUADRO RS QUADRO RN


59

AMBITO SOGGETTIVO

• Viene modificato l’articolo 84 commi 1 e 2, ne consegue che sono interessati solo i soggetti Ires

• Per i soggetti Irpef vale sempre l’articolo 8 del Tuir che è autonomo rispetto all’articolo 84

• Quindi soggetti Irpef due casi:

• imprese contabilità ordinaria: riporto a nuovo nel quinquennio e compensazione al 100% o imputazione ai soci per trasparenza e compensazione (anche intersoggettiva) con redditi d’impresa

• Imprese in contabilità semplificata: utilizzo diretto o imputazione per trasparenza in compensazione orizzontale con tutti i redditi di periodo, vietato riporto a nuovo

• Regime dei minimi: perdita riportabile a nuovo nel quinquennio e utilizzabile per reddito d’impresa o esercizio arte o professione (art. 1 , comma 108 L. 244/07)


60

SOCIETÀ NON OPERATIVE

Legge 14 settembre 2011, n. 148(di conversione del decreto legge 13 agosto 2011, n. 138)

Ampliamento dell’ambito soggettivo della non operatività (art. 2)

LE NOVITÀ PER LE SOCIETÀ IN PERDITA SISTEMICA

Società ed enti indicati all’art. 30, comma 1, della legge n. 724/1994

per tre periodi d’imposta consecutivi

presentano dichiarazioni in perdita fiscale

due periodi d’imposta in perdita fiscaleed uno con un reddito inferioreall’ammontare determinato ai sensidell’articolo 30, comma 3, della citata leggen. 724/1994

Il successivo quarto periodo d’imposta

Soggetti non operativi in perdita sistematica


62

La nuova disciplina per le società in “perdita sistematica” si applica:

- a decorrere dal periodo d’imposta successivo a quello in corsoalla data di entrata in vigore della legge di conversione deldecreto legge n. 138 (17 settembre 2011)

- anche se non ricorrono i presupposti dell’articolo 30 della legge n.724

- tenendo conto delle cause di non applicazione della disciplinastessa

LE NOVITÀ PER LE SOCIETÀ IN PERDITA SISTEMICA


63

Novità: art. 2, commi da 36-quinquies a 36-octies, della legge 14 settembre 2011, n. 148 di conversione del decreto legge 13 agosto 2011, n. 138

La disposizione si applica a decorrere dal periodo d’imposta successivo a quello in corso alla data di entrata in vigore della legge di conversione del

decreto (17 settembre 2011).

L’aliquota dell’IRES (art. 75 del TUIR) dovuta dai soggetti “non operativi” è applicata con una maggiorazione di 10,5 punti percentuali

A chi si applica

Ai soggetti che non hanno superato il “test di operatività”

Ai soggetti che sono in “perdita sistematica”

Ai soggetti che detengono una partecipazione ai sensi dell’art. 5 del TUIR in soggetti “non operativi”

Come si applicasul reddito complessivo netto

sulla quota del reddito imputato per trasparenza ai sensidell’art. 5 del TUIR dai soggetti “non operativi”

LE NOVITÀ PER LE SOCIETÀ NON OPERATIVE


64

Esclusione Disapplicazione

Articolo 30 legge 724/1994Provvedimento del Direttore Agenzia delle entrate del 14

febbraio 2008

INDICARE IL CODICE SPECIFICO

CAUSE DI ESCLUSIONE E DISAPPLICAZIONE


65


Le cause di esclusione: i chiarimenti della cir. 9/08

1) Numero di soci non inferiore a 50 (e non più non inferiore a 100)La causa di esclusione deve manifestarsi per la maggior parte del periodo d’imposta

2) Due esercizi precedenti dipendenti mai inferiore a 10 unitàNon si tratta di dato medio, bensì in ciascuno dei giorni del biennio precedente non deve

esservi un numero dipendenti inferiori a dieci

3) Valore della produzione > totale attivo stato patrimonialeIl test va eseguito nell’esercizio di riferimento e non anche in quelli precedenti

4) Società partecipate per almeno il 20 % da enti pubbliciPartecipazione deve sussistere per la maggior parte del periodo d’imposta

5) Congruità e coerenza rispetto agli studi di settoreLa congruità per adeguamento deve avvenire al valore puntuale, determinato

considerando anche gli indici di normalità economica. Non vale per le società soggette a

parametri. Nell’esercizio di riferimento e non nel triennio (circolare 8/E del 16.03.2012).


66


Cause che permettono disapplicazione senza interpello

• Società in liquidazione che in Unico si impegnano a chiudere laliquidazione entro il termine di presentazione dichiarazionesuccessiva (impegno in Unico 2012 entro il 30.9.2013). COD. 99

• Società in procedura concorsuale: la causa di esclusione operaanche dall’esercizio precedente. COD. 20

• Società sottoposte a sequestro penale o confisca o siano statinominati amministratori giudiziari. COD. 30

• Società che locano immobili a enti pubblici o in regime di equocanone. Disapplicazione parziale limitata agli immobili. COD. 40


67


Altre cause che permettono disapplicazione senza interpello

a) Società che detengono partecipazioni in società operative oescluse dall’articolo 30 (anche tramite interpello) o società collegatecui si applica la disciplina art. 168. Disapplicazione parziale limitataalle partecipazioni .COD. 50

b) Società che hanno ottenuto la disapplicazione tramite interpellose non sono cambiati i motivi.

• Disapplicazione parziale: gli assets esclusi comportano chenon vanno considerati anche i componenti economici adessi correlati: es. immobile locato a ente pubblico > esclusigli affitti dal test di operatività

Le cause di esclusione: i chiarimenti della cir. 9/08


68

Art. 30, comma 1, Legge 23.12.1994 n. 724Circolare 25/E del 4.5.2007

- Società finanziare art. 106 TUB (obbligate all’iscrizione all’UIC)

- CAF

- SpA costituite da Enti Locali

- Società a prevalente partecipazione pubblica (derivanti dal processodi trasformazione in SpA delle c.d. “partecipazioni pubbliche”)

Società obbligate a costituirsi come società di capitali

CAUSE DI ESCLUSIONE


69

CAUSE DI NON APPLICAZIONE AUTOMATICHE

La causa di esclusione non opera:

2) Soggetti che si trovano nel primo periodo di imposta

- Primo periodo di imposta di società neo costituite aseguito di un’operazione di scissione, fusione o diconferimento

- Primo periodo di imposta di società risultante daun’operazione di trasformazione



70

- È quello di costituzione della società o apertura della Partita IVA(a prescindere dall’effettivo inizio o meno dell’attività)

- Per le stabili organizzazioni è il periodo di insediamento in Italia

Soggetti che si trovano nel primo periodo di imposta

CAUSE DI ESCLUSIONE

- Primo periodo di imposta di società neo costituite a seguito diun’operazione di scissione, fusione o di conferimento

- Primo periodo di imposta di società risultante da un’operazionedi trasformazione

La causa di esclusione non opera:



71


- La soglia minima di 10 dipendenti deve sussistere per tutti i giornidel periodo oggetto di osservazione

- Si ritiene quindi che debba sussistere, oltre che nei due eserciziprecedenti, anche nell’esercizio in corso (Circolare 9/E del 2008)

- Rientrano tra i dipendenti tutti i lavoratori subordinati (a tempodeterminato e indeterminato) mentre sono esclusi coloro chepercepiscono redditi assimilati al lavoro dipendente (co.co.pro. eamministratori)

7) Società che nei due esercizi precedenti hanno avuto un numero di dipendenti mai inferiore alle dieci unità



72


- I dati da porre a raffronto sono quelli risultanti dal bilancio (redattoin base a corretti principi contabili):

► Totale del valore della produzione, così come risulta dal raggruppa-mento A dello schema di conto economico ai sensi dell’art. 2425 C.C.

► Totale dell’attivo dello schema di stato patrimoniale ai sensi dell’art. 2424 C.C.

(Circolare 9/E del 2008)

9) Società che presentano un valore della produzione superiore al totale attivo dello Stato Patrimoniale



73


- Nella relazione di accompagnamento viene specificato che il testdeve essere fatto solo sul periodo di imposta (e non anche sui 2precedenti)

- Per le società in contabilità semplificata, la causa di esclusione vaverificata tenendo conto degli stessi elementi e valori richiesti dallanorma, che devono essere evidenziati in un apposito prospettoeconomico-patrimoniale redatto sulla base delle risultanze contabili

9) Società che presentano un valore della produzione superiore al totale attivo dello Stato Patrimoniale



74


- La condizione deve essere verificata nel solo periodo diimposta

- Congruità ottenuta anche per effetto dell’adeguamento indichiarazione

(Circolare 9/E del 2008)

11) Società che risultano congrue e coerenti ai fini degli studi di settore



75


La causa di esclusione ha notevoli ripercussioni sulle holding

- Per un’eventuale istanza di disapplicazione della disciplina in capoad una società holding, l’indagine di operatività deve esseretrasferita in capo alle società partecipate

- Qualora la società controllata sia da considerarsi operativa pereffetto della causa di esclusione in esame, si ritiene che ricorrano leoggettive situazioni richieste dal comma 4-bis dell’art. 30 della L.724 per disapplicare la disciplina sulle società operative (Circolare44/E del 2007 – Circolare Assoholding 22.04.2008 n. 2)

11) Società che risultano congrue e coerenti ai fini degli studi di settore



76

CASI PARTICOLARI

L’affitto di azienda non si configura di per sé una causa diesclusione automatica della società concedente dalla disciplinadelle società di comodo (Circolare 25/E del 2007)

AFFITTO DI AZIENDA

Art. 30, comma 1, Legge 23.12.1994 n. 724


77

CASI PARTICOLARI

Le società agricole (che determinano il reddito in base ai critericatastali) non godono di alcuna causa di esclusione o disapplicazioneautomatica.

Il test di operatività si fonda sul confronto tra i ricavi minimi presunticon i ricavi effettivi, che non sono in alcun modo influenzati dallemodalità di determinazione del reddito di impresa (Circolare 50/E del2010)

SOCIETÀ AGRICOLE

Art. 30, comma 1, Legge 23.12.1994 n. 724


78

ARTICOLO 30, COMMA 4, L. 724/1994Per le società e gli enti non operativi, l’eccedenza di credito risultante dalladichiarazione presentata ai fini dell’IVA non è ammessa a rimborso né puòcostituire oggetto di compensazione ai sensi dell’articolo 17 del D.lgs. 241/1997o di cessione

• da quando il blocco IVA per le società in perdita “sistemica” 2009/2011?

• dal 1 gennaio 2012? la società è già non operativa per effetto delle perdite reiterate.

• dal 1 gennaio 2013? è il credito 2012 ad essere oggetto di blocco. Tesi preferibile

LE LIMITAZIONI NELL’UTILIZZO DEL CREDITO IVA IN COMPENSAZIONE


79

INTERPELLO DISAPPLICATIVO SOCIETÀ IN PERDITA CIRCOLARE IRDCEC N. 25/IR DEL 31 OTTOBRE 2011

“* le motivazioni che le società in perdita possono porre a base delle

loro istanze debbano riguardare, ad esempio, la economicità del

comportamento imprenditoriale, da valutare tenendo conto della

complessiva situazione contrattuale e aziendale, e la presenza di

situazioni particolare che potrebbero aver causato i risultati negativi.

Sono state, al riguardo, prospettate le situazioni delle imprese che

producono redditi a formazione pluriennale (ad esempio quelle di

costruzione immobiliare), per le quali a tre anni di perdita può far

seguito un quarto esercizio nel quale sono dichiarati i ricavi relativi

all’attività svolta nel precedente triennio.”


80

- Costruzione e vendita – rimanenze - escluse

- Bene strumentale in costruzione - escluso

- Radicale ristrutturazione – interpello

- Blocco autorizzazioni (aree) – interpello

- Canoni vincolati - disapplicazione

- Fitto a enti pubblici – disapplicazione

- Subentro in contr. locazi. preesist. – interpello

- Contratto originario valore mercato – interpello

- Contratto a valore di mercato (omi) – interpello

LE SOCIETÀ IMMOBILIARI

Le possibili giustificazioni


81

- Beni in leasing – sempre costo del concedente

- Beni ammortizzabili – costo storico

- Costi pluriennali – valore residuo

- Beni in corso di costruzione – non rilevano

- Fabbricati e auto – costo storico contabile

- Questione della “omogeneità” beni – proventi

- Anche beni inferiore a 516,46€

TEST DI OPERATIVITÀ E REDDITIVITÀ

Alcune regole da ricordare


82

LA RIVALUTAZIONE D.L. 185/2008

Immobili diversi da A/10 situati in Comuni con più di 1.000 abitanti

Fino al 2012 coefficiente del 6% sul valore nonrivalutato

A partire dal periodo d’imposta 2013 e per isuccessivi due coefficiente agevolato del 4% sulmaggior valore divenuto fiscalmente rilevante

A partire dal periodo d’imposta 2015 coefficiente del 6% sul valore rivalutato


83


Le conseguenze ai fini IVA

L'eccedenza di credito risultante dalla dichiarazione presentata ai fini dell'imposta sul valore aggiunto non è ammessa al rimborso nè può costituire oggetto di compensazione o di cessione

la società o l'ente non operativo non effettui operazioni rilevanti ai fini dell'imposta sul valore aggiunto non inferiore all'importo che

risulta dalla applicazione delle percentuali di cui al comma 1

se per tre periodi di imposta consecutivi


84

In tal caso, occorre compilare le colonne 4 e 5 dei righi da RF75 a RF83 (sempreche la casella “Casi particolari” di rigo RF74 non sia stata compilata) e il resto delprospetto non va compilato.

IL PROSPETTO IN UNICO SC 2012

La casella “Soggetto in perdita sistematica” deve essere barrata qualora ilcontribuente abbia presentato dichiarazioni in perdita fiscale per tre periodid’imposta consecutivi ovvero nello stesso arco temporale sia risultato per dueperiodi d’imposta in perdita fiscale ed in uno abbia dichiarato un reddito inferioreall’ammontare determinato ai sensi dell’art. 30, co. 3, L. n. 724 del 1994


85


Esempio: società di capitali con periodo d’imposta 01/10/2011 – 30/09/2012 inperdita sistemica con i seguenti asset nell’esercizio:Immobili € 1.250.000Altre immobilizzazioni € 118.500Reddito presunto1.250.000 x 4,75% = € 59.375118.500 x 12% = € 14.220Totale = € 73.595

x

1.250.000

118.500

73.595

73.595



Casella “Casi particolari”:

La società nell’esercizio relativo alla presente dichiarazione e nei dueprecedenti non ha alcuno dei beni indicati nei righi da RF75 a RF80. In tal casova indicato il codice “1” e il resto del prospetto non va compilato

x 1

NON DEVE ESSERE COMPILATO


87


La società non ha posseduto dei beni indicati nei righi da RF75 a RF80esclusivamente con riferimento all’esercizio relativo alla presentedichiarazione. In tal caso va indicato il codice “2” e le colonne 4 e 5 dei righi daRF75 a RF81 non vanno compilate.

x 2

Casella “Casi particolari”:



88


Esempio: società di capitali in liquidazione che assume l’impegno dicancellarsi dal registro delle imprese entro il termine di presentazione delladichiarazione successiva.

99



89

NUOVA IPOTESI D.L. 138/11

• Decorrenza dal 2012, quindi da monitorare esercizi 2009/2011

Riflesso sugli acconti dovuti per il 2012 che vanno calcolati assumendo come Base di calcolo il reddito che si sarebbe formato

nel 2011 già applicando la nuova normativa

Due possibili letture:a) 2011 già di comodo

b) Si considera il triennio 2008/2010


90

NUOVE REGOLE DELLE PERDITE E SOCIETÀ DI COMODO

• Chiarimento “telefisco”

• Perdita da anni precedenti 100

• Reddito 70

• Minimo da dichiarare 30

• Calcolo perdita utilizzabile potenzialmente: 80% di 70 = 56

• Limite massimo utilizzo 70 – 30 = 40

Si dichiara il reddito di 30 e la perdita eccedente di 60 si rinvia senza limiti. Le perdite si “congelano” fino a che non si ridiventa operative e comunque si utilizzano con rispetto del reddito minimo


91

QUADRO RW: COSA SAPERE

MONITORAGGIO QUADRO RW: LA NORMA

L'obbligo di monitoraggio in dichiarazione RW sussiste se:

• sono stati effettuati trasferimenti (non al seguito) da o verso l’estero didenaro, certificati in serie o di massa o titoli effettuati attraversosoggetti non residenti in Italia, senza l’intervento di intermediariresidenti

• sono stati detenuti al termine del periodo d’imposta investimentiall’estero o attività di natura finanziaria per un ammontare superiore a10 mila euro;

• sono stati effettuati trasferimenti da, verso e sull’estero aventi adoggetto attività e investimenti all’estero, di importo superiori a 10 milaeuro, anche se alla fine dell’anno non si detengono tali attività einvestimenti

QUADRO RW

93

DA RICORDARE

La sezione I è compilata di rado. Ai sensi dell’art. 2 del Dl167/90 sono oggetto di monitoraggio i trasferimenti da e versol’estero per cause diverse dagli investimenti all’estero

In particolare:

• i trasferimenti devono avvenire senza l’interventodell’intermediario residente;

• non sono monitorati i trasferimenti estero su estero;

• non sono monitorati i trasferimenti mediante trasporto alseguito;

• sono monitorate le spese correnti e per altri motivi.

QUADRO RW

94

DA RICORDARE

Solitamente le sezioni II e III sono strettamente collegate.

Può accadere che si compili solo:• la sezione II (se nell’anno da dichiarare non sono avvenuti

flussi riferiti agli stock da monitorare, oppure gli stessi sono diimporto inferiore a 10 mila euro);

• la sezione III (evento che si configura nel caso in cui alla finedell’anno non si hanno più “stock” all’estero, ovvero sono diimporto complessivo inferiore a 10 mila euro);

• le sezioni II e III devono essere compilate indipendentementedall’origine delle attività e investimenti (ad esempio,successione o donazione) e dall’eventuale intervento di unintermediario residente.

QUADRO RW

95

SCUDO

Soggetti che hanno effettuato lo scudo fiscale, limitatamente aibeni scudati.In particolare, tutti i soggetti che hanno fatto ricorso alrimpatrio, anche giuridico, non dovranno più utilizzare ilquadro RW.Chi, invece, si è avvalso della regolarizzazione, si ritrova nellaseguente situazione:

• chi ha “scudato” entro il 15 dicembre 2009 dovevariprendere il monitoraggio in Unico 2011. Solo in presenzadi cause ostative risolte entro il 31 dicembre 2010 si eraesonerati in Unico 2011;

• chi ha effettuato lo scudo entro il 28 febbraio 2010 o entroil 30 aprile 2010 è esonerato relativamente sia ad Unico2010 che ad Unico 2011, dovendo provvedere allacompilazione di RW a partire da Unico 2012

ESONERATI DA RW

QUADRO RW

96

ART. 38

D.L. 78/10

• i dipendenti che prestano in via continuativa attivitàlavorative presso la Commissione Europea ed altriorganismi comunitari e internazionali e la cuiresidenza è stabilita in Italia ex lege, nonché idipendenti di ruolo pubblici che risiedono all’esteroper motivi di lavoro per i quali sia prevista la notificaalle autorità locali ai sensi delle convenzioni diVienna sulle relazioni diplomatiche e sulle relazioniconsolari, sono esonerati da ogni adempimento intermini di monitoraggio in relazione a qualsiasidisponibilità detenuta all’estero, sia finanziaria chepatrimoniale

• i frontalieri”, sono esonerati ma limitatamente alledisponibilità finanziarie e patrimoniali detenute nelpaese di svolgimento dell’attività lavorativa

ESONERATI DA RW

QUADRO RW

97

Circ. 45/10

Non devono essere indicati in RW i conti correntiall’estero rispetto ai quali i soggetti detentori dianodisposizione all’istituto estero di bonificareautomaticamente gli interessi maturati sul conto esteroad un conto italiano, dando specificazione nellacausale dell’ammontare lordo e dell’eventuale ritenutaapplicata all’estero, in modo che la banca italiana siain grado di operare la ritenuta in ingressosull’ammontare lordo degli interessi (circolare 19giugno 2002, n. 54/E). In tal caso, peraltro, non sideve nemmeno compilare il quadro RM

CONTI CORRENTI

QUADRO RW

98

Circ. 45/10

Prima ipotesi: monitoraggio è riferito alla sola quotaparte di propria competenza di ciascuno deicomproprietari, se l’esercizio dei relativi diritti richiedeun analogo atto di disposizione da parte degli altricointestatari (ad esempio, immobile in comproprietà)

Seconda ipotesi: compilazione con riferimentoall’intero valore delle attività qualora il contribuenteabbia la piena disponibilità delle attività all’estero (adesempio, conto corrente cointestato con firma libera edisgiunta)

ATTIVITÀ COINTESTATE

QUADRO RW

99

• Gli importi in valuta estera devono essere rapportatiall’euro, facendo riferimento al provvedimento del direttoredell’Agenzia Entrate in corso di emanazione.

• Le disponibilità estere devono essere indicate sulla basedel relativo costo storico idoneamente documentato.

• In assenza di corrispettivo, deve farsi riferimento alledisposizioni fiscali che individuano il costo fiscalmentericonosciuto di un bene, come nelle ipotesi della donazioneladdove si considera il costo di acquisto sostenuto dal donante.

• Se il costo non è altrimenti documentabile, deve farsi ricorsoad una perizia di stima.

VALORI DA INDICARE

QUADRO RW

100

QUADRO RM, SEZ XVILA NUOVA PATRIMONIALE

NUOVA PATRIMONIALE IMMOBILI ESTERI

• Introdotta a regime dal comma 13 dell’art. 19 del DL 201/11un’imposta patrimoniale riferita agli immobili detenuti a titolo diproprietà o in base ad altro diritto reale all’estero

• Interessati solo le persone fisiche

• Imposta fissata in misura pari allo 0,76%

• L’imposta si applica a prescindere dall’utilizzo dell’immobile

• Creato un “microsistema” differente rispetto agli adempimentidichiarativi in Unico

QUADRO RM

102

L’ASSENZA DI DISTINGUO CON LO SCUDO

L’imposta si applica a tutti gli immobili detenuti all’estero, anchese scudati mediante regolarizzazione. Da comprendere se gliimmobili oggetto di rimpatrio giuridico sono o meno sottopostialla patrimoniale

L’imposta trova applicazione anche verso chi è stato sempreligio al dovere ed ha correttamente applicato le regole, sia perl’acquisto (dunque utilizzo di soldi non derivanti dall’evasione etracciati), sia per il monitoraggio (quadro RW) e la dichiarazione(eventuali redditi in RL).

QUADRO RM

103

COME SI DETERMINA LA PATRIMONIALE

• L’imposta è dovuta da proprietari e da chi ha diritti reali. Dunqueinclude nudi proprietari e usufruttuari. Delle difficoltà potrebberosorgere per istituti giuridici esteri non coincidenti con quelli italiani

• L’imposta è dovuta proporzionalmente alla quota di possesso e aimesi dell’anno nei quali si è protratto il possesso

• Il mese si computa per intero se il possesso è durato per almeno 15giorni. Nel caso di dismissione, mentre RW in sezione II non sicompila, la patrimoniale è comunque dovuta e si compila RM

QUADRO RM

104

COME SI DETERMINA LA PATRIMONIALE

• L’aliquota dello 0,76% si applica al valore “costituito dal costo

risultante dall’atto di acquisto o dai contratti e, in mancanza,

secondo il valore di mercato *”

• Si creano disparità clamorose tra chi ha la documentazione echi no. In ogni caso non rileva l’eventuale valore catastale

• Non è chiaro se l’atto di acquisto sia quello dell’attualeproprietario, che potrebbe aver ricevuto l’immobile in eredità odonazione, così come deve comprendersi come deveprocedersi in assenza di un corrispettivo monetario (si pensialla permuta)

QUADRO RM

105


Deroghe previste dal DL 16/12

• Se l’immobile è localizzato in UE o in SEE con scambio diinformazioni l’imponibile è il valore catastale dell’immobile(rivalutato) utilizzato per il pagamento delle impostepatrimoniali e reddituali all’estero (se non si rende applicabiletale deroga, si torna ad applicare la regole generale descritta);

• È possibile dedurre dall’imposta patrimoniale dovuta in Italiale imposte di natura patrimoniale e quelle di natura redditualesempreché, per queste ultime, non si sia già fruito dell’art. 165del tuir.

QUADRO RM

106


Deroghe previste dal DL 16/12

• L’imposta non è dovuta se di importo non superiore a 200euro

• Per i soggetti impiegati dello Stato o di Enti internazionalipartecipati dall’Italia si applicano le regole IMU se l’immobileè abitazione principale

QUADRO RM

107

ATTENZIONE

NON È POSSIBILE PROCEDERE CON AUTOMATISMI

Le regole di compilazione sono diverse, sia sul fronte reddituale(RL), sia per il monitoraggio (quadro RW) che per la patrimoniale(RM). Ad esempio, nel caso di un Immobile a New York:

• la patrimoniale è sempre applicabile, con scomputodell’eventuale patrimoniale pagata negli USA

• l’indicazione nel quadro RW è obbligatoria (salvo il caso diesonero, ad esempio, per gli impiegati statali che lavoranoall’estero);

• non è necessaria l’Indicazione nel quadro RL. In USA non esisteun sistema basato sulle rendite catastali. Dunque l’immobile adisposizione non deve essere dichiarato in RL.

QUADRO RM

108

NUOVA PATRIMONIALE ATTIVITÀ ESTERE

• La misura della patrimoniale è fissata nell’1 per mille annuoper il 2011 e per il 2012

• Diventa dell’1,5 per mille a regime a decorrere dal 2013• Per i conti correnti e i libretti di risparmio è di 34,20 euro• Sono esclusi dall’imposizione le attività finanziarie che seppur

fisicamente detenute all’estero sono state oggetto delrimpatrio giuridico

• Sono da includere nell’ambito applicativo anche le attivitàfinanziarie riferite a emittenti italiani ma comunque detenuteper il tramite di intermediari all’estero

QUADRO RM

109

LA NON INFLUENZA DI UNICO

• La norma non è collegata alla compilazione del quadro RW epertanto anche situazioni di eventuali esonero dichiarativo, comenel caso dei frontalieri (art. 38, comma 13, del D.L. n. 78 del2010), dei residenti nel comune di Campione d’Italia (circolare n.43 del 2009), delle previdenze complementari (circolare n. 11 del2010) o ancora delle stock option (circolare n. 49 del 2009) e deiconti correnti con disposizione di bonificare automaticamente suun conto italiano gli interessi maturati, sono attratti dalla nuovadisposizione

• Peraltro, la patrimoniale si applica pro-quota e dunque nonrilevano le regole del quadro RW, laddove per alcune attivitàfinanziarie detenute all’estero (in primo luogo i conti correnticointestati) è richiesta l’indicazione del valore assoluto dell’attività

QUADRO RM

110

IL VALORE DI RIFERIMENTO

• Le attività finanziarie devono essere sempre valorizzate alvalore di mercato “rilevato al termine di ciascun anno solare

nel luogo in cui sono detenute* anche utilizzando la

documentazione dell’intermediario estero di riferimento per le

singole attività”

• Solo in assenza del valore di mercato è possibile ricorrere alvalore nominale o di rimborso

• Si pone il problema del valore delle attività in caso di modifica,apertura o chiusura della stessa nel corso dell’anno

QUADRO RM

111

LA COMPILAZIONE

1 30.000

2 1

30.000

Esempio 1: apertura conto corrente

• Invio di 30 mila euro all’estero il 30 luglio per apertura di conto corrente

Dati banca italiana

LA COMPILAZIONE

113

Esempio 1: apertura conto corrente

• Invio di 30 mila euro il 30 luglio all’estero per apertura di conto corrente

30.000 100 5 34

LA COMPILAZIONE

114

Esempio 2

• Conto corrente con saldo iniziale di 12.000 €, nel corso d’annorientro in Italia di 5.000 €. Inoltre, sul conto corrente sono accreditati102 € di interessi.

• In sede di dichiarazione, il contribuente non deve compilare ilquadro RW.

• Infatti, la consistenza all’estero sarà pari a 7.102 €, importo inferiorealla soglia che obbliga al monitoraggio. Identiche osservazioni sipongono per la sezione III, laddove i flussi complessivi sono pari a5.000 €, inferiori all’importo di 10.000 €.

• Il quadro RM deve essere compilato (sul conto corrente è sempliceessendo dovuto un importo fisso, nel caso di altre attività si pone ilproblema del cambio della consistenza della stessa)

MOVIMENTAZIONE ESTERO/ITALIA DA CONTO CORRENTE

LA COMPILAZIONE

115

Esempio 3: Chiusura del conto corrente• Rientro in Italia in due soluzioni dell’intero importo di 12.000 €. Il

rientro in Italia è operato sul medesimo conto corrente italiano. Insede di compilazione:

• non si indica nulla nella sezione II, in quanto non esiste laconsistenza a fine anno;

• si compila la sezione III, evidenziando il flusso in entrata di 12.000 €.• In particolare, anche se l’operazione di rientro è avvenuta mediante

due bonifici internazionali, trattandosi del medesimo conto correnteitaliano di destinazione, si compila un solo rigo della sezione IIIindicando l’importo complessivo di 12.000 €.

• Si compila il quadro RM fino al mese di chiusura del conto (18novembre)

LA COMPILAZIONE

116

CHIUSURA CONTO ESTERO

1 1

12.000

Dati banca italiana

LA COMPILAZIONE

117

Esempio 3: chiusura conto corrente

Chiusura del conto alla data del 18 novembre

12.000 100 11 34

LA COMPILAZIONE

118

Esempio 4: Conto corrente intestato ad entrambi i coniugi

• Saldo pari a 24 mila euro.

• L’adempimento in questione deve essere effettuato analizzando lepossibilità di disposizione in capo ai cointestatari. In particolare, seentrambi i coniugi possono disporre liberamente del contocorrente, secondo la circolare n. 45 del 2010, ciascuno di essideve segnalare, nella propria dichiarazione dei redditi, nel quadroRW, la consistenza del conto corrente in valori assoluti.

• In sostanza, ogni coniuge dovrà compilare il proprio quadroRW indicando quale consistenza l’importo di 24 mila euro.

• In RM invece si indica l’importo per intero (24 mila), ma siindica anche la quota del possesso

LA COMPILAZIONE

119

Esempio 4: conto condiviso

24.000 50 12 34

LA COMPILAZIONE

120

Esempio 5

• La compilazione in riferimento alla propria quota di competenzaavviene solo nelle ipotesi in cui la disponibilità dell’attività detenutasia vincolata al consenso degli altri intestatari.

• È il caso, ad esempio, dell’immobile all’estero intestato ad entrambi iconiugi.

• In questa ipotesi, essendo impossibile disporre del bene per interosenza il consenso del cointestatario/comproprietario, è evidente cheil monitoraggio fiscale debba far riferimento alla sola quota diproprietà.

• Ad esempio, immobile cointestato da costo storico pari a 250 milaeuro, ogni coniuge indica nel proprio RW il valore di 125 milaeuro

• In RM invece si indica il costo storico complessivo e la quota dipossesso

IMMOBILI COINTESTATI AI CONIUGI

LA COMPILAZIONE

121

Esempio 5: immobile in comproprietà

250.000 50 12 950

LA COMPILAZIONE

122

Esempio 6

• Compromesso di acquisto di immobile all’estero con flusso dei soldia favore del notaio estero o dell’azienda estera costruttrice. L’ipotesipotrebbe essere l’invio monetario nel corso del 2011 relativamentead un immobile, però, ancora non esistente al 31 dicembre. Come silegge chiaramente dalle istruzioni al quadro RW, “non devono

essere indicati gli acconti versati per acquisti o investimenti

non ancora concretizzati nel periodo d’imposta”.

• Dunque il quadro RW non deve essere compilato, a prescinderedagli importi inviati all’estero.

• Si presume che non debba compilarsi nemmeno il quadro RM

ACCONTI

LA COMPILAZIONE

123

CEDOLARE SECCA E DETRAZIONE 36%NOVITÀ

MODELLO UNICO PF/2012

Devono essere compilati entrambi i prospettiNon si compila il rigo 11 Si compilano in alternativa i righi 13 o 14

X

Si compila solo per la tassazione ordinaria ridotta del 30%

CEDOLARE SECCA E DETRAZIONE 36%

125

MODELLO UNICO PF/2012

ULTERIORI INDICAZIONI NEL QUADRO B

l’eventuale eccedenza di cedolare utilizza-ta in F24 (D.P.C.M. 21.11.2011)

In caso di passaggio da 740 a 730


126

ABOLIZIONE DELLA COMUNICAZIONE PREVENTIVA

DL 70/2011 – art.7 co.1

• A partire dal 14.5.2011 • non occorre più, ai fini della detrazione del 36% per gli interventi di

recupero del patrimonio edilizio, presentare, prima dell’inizio dei lavori, lacomunicazione a Pescara;

• al suo posto occorre indicare nella dichiarazione dei redditi in cui si chiedeil beneficio:

- i dati catastali identificativi dell’immobile,- gli estremi di identificazione del titolo di possesso dell’immobile se

questo non è in proprietà,- gli altri elementi che verranno richiesti ai fini del controllo della

detrazione,• e occorrerà conservare copia di tutta la documentazione.• Rimane fermo l’obbligo, se del caso, di presentare la comunicazione

all’ASL competente.

AGEVOLAZIONE 36%


127

DETRAZIONE 36%

Da barrare in caso di inizio lavori fino al 13.5.2011 (e non compilazione caselle successive), ovvero per interventi su parti comuni dell’edificio iniziati dal 14 maggio 2011 (per i quali l’amministratore non ha inviato la comunicazione a Pescara, e lo stesso amministratore fornirà i relativi dati nel quadro AC)

Da compilare per lavori iniziati nel 2011, a partire dal 14 maggio 2011


128

RIVALUTAZIONE QUOTE E TERRENI (D.L. 70/2011)

LA NUOVA PREVISIONE

Art. 7, co. 2, lett. ee) ff) gg) D.L. 70/2011

1. Ammessa la compensazione tra imposta sostitutiva versatain occasione di precedente rivalutazione e imposta dovutain occasione di nuova rivalutazione

2. Non ammesso rimborso se primo versamento eccedente ilsecondo

RIVALUTAZIONE QUOTE E TERRENI

130

LA NUOVA PREVISIONE

Procedure ammesse:1. Compensazione nuova imposta – vecchia imposta (eseguibile

anche bloccando le rate residue della precedente rivalutazione2010 – circ. 47/11)

2. Compensazione possibile anche senza eseguire la nuovarivalutazione ma utilizzando le rate ancora a debito dellarivalutazione 2010, (31.10.2011 e 31.10.2012 – circ. 47/11), dascomputare da una precedente rivalutazione (sempreché non siagià stato richiesto il rimborso)

3. Versamento nuova imposta e rimborso vecchia imposta - 48 mesida versamento

4. Rimborso vecchia imposta - 12 mesi da entrata in vigore D.L.70/2011 (14 maggio 2012, vale anche senza eseguire la nuovarivalutazione – circ. 47/11)


131

NUOVO VALORE INFERIORE - CONSEGUENZE

• Partecipazioni : cessione a corrispettivo inferiore a quello di perizia determina una minusvalenza indeducibile (art. 5, comma 6 L.448/2001)

• Terreni : se il corrispettivo di cessione e’ inferiore al valore rivalutato ritorna valido il costo storico (circ. 81/2002)


132

LA NUOVA PREVISIONE

Terreno– rivalutato a 1000 nel 2010 - 1000 x 4% = 40

– valutato a 800 nel 2011 – 800 x 4% = 32

Versamento da eseguire = 0

No rimborso eccedenza di 8

Perizia necessaria per utilizzare il nuovo minor valore


133

PARTECIPAZIONI RICEVUTE IN DONAZIONE O SUCCESSIONE

• Successione - art. 68, c. 6 Tuir: valore rilevante ai fini imposta

successione dato da art. 16 D.L. 346/90 – valore contabile

- il costo ereditato può essere inferiore rispetto al costo

riconosciuto in capo al de cuius (irrilevanti le rivalutazioni del

de cuius)

• Donazione: si assume come costo quello del donante

- rilevanti le rivalutazioni del donante


134

PARTECIPAZIONI RICEVUTE IN SUCCESSIONE O DONAZIONE E D.L. 70/11

Successione

1. Discontinuità di valori tra de cuius ed erede

2. Necessaria pronuncia esplicita delle Entrate perlegittimare la detrazione dalla nuova imposta sostitutivapagata da erede dalla vecchia imposta sostitutivapagata dal de cuius


135

PARTECIPAZIONI RICEVUTE IN SUCCESSIONE O DONAZIONE E D.L. 70/11

Donazione

– Continuità dei valori donante donatario e oggettività delvalore rivalutato (R.M. 141/2003)

– Legittimo (?) scontare da imposta versata da donatarioquella versata da donante

– Donante ha rivalutato da 50.000 a 100.000 versando 4% =4000.

– Donatario rivaluta a 150.000 = 150.000 x 4% = 6000 – 4000= 2000


136

150.000 4 6.000 4.000 2.000 x

RIVALUTAZIONE > partecipazione ricevuta in donazione

DONANTE HA GIÀ ESEGUITO UNA RIVALUTAZIONE PERIZIANDO IL VALORE DI € 100.000. LA PARTECIPAZIONE È DONATA, MANTIENE IL COSTO FISCALMENTE RICONOSCIUTO DI € 100.000 ED ORA VIENE

RIVALUTATA A € 150.000


137

150.000 4 6.000 6.000 x

RIVALUTAZIONE > partecipazione ricevuta in successione

DE CUIUS HA GIA’ ESEGUITO UNA RIVALUTAZIONE PERIZIANDO IL VALORE DI € 100.000. LA PARTECIPAZIONE CADE IN SUCCESSIONE E VIENE VALUTATA IN BASE AL VALORE DI BILANCIO ( ESEMPIO 30.000).

VALORE IN CAPO ALL’EREDE: 30.000


138

AFFRANCAMENTO PARTECIPAZIONI NON QUALIFICATE

D.L. 138/2011 (D.M. 13.12.2011 e C.M. 11/E/2012)

Possibilità di affrancamento partecipazioni non qualificate detenute al31.12.2011, con valorizzazione alternativa:

• frazione di patrimonio netto al 31.12.2010

• valore effettivo da stima peritale (la stima si riferisce alla quota enon al patrimonio netto, ed il costo non è deducibile)

Non è ammesso l’affrancamento parziale della quota, enecessariamente l’affrancamento deve riguardare tutte le quotadetenute (non qualificate)

Le partecipazioni non devono essere detenute alla data dipresentazione della dichiarazione dei redditi

ASPETTI GENERALI

AFFRANCAMENTO PARTECIPAZIONI NON QUALIFICATE

140

Ipotesi 1 – affrancamento con plusvalenza (RT49)• Colonna 1: valore al 31 dicembre 2011(frazione di patrimonio netto o valore di

perizia)• Colonna 2: costo fiscale della partecipazione• Colonna 3: plusvalenza• Colonna 4: imponibile (colonna 3 al netto di eventuali minusvalenze riportate da

Unico 2011, ovvero realizzate nel 2011, nonché al netto di eventualiminusvalenze da affrancamento indicate in colonna 3 del rigo RT50))

• Colonna 5: imposta sostitutiva dovuta (12,5%)Ipotesi 2 – affrancamento con minusvalenza (RT50)• Colonna 1: valore al 31 dicembre 2011(frazione di patrimonio netto o valore di

perizia)• Colonna 2: costo fiscale della partecipazione• Colonna 3: minusvalenza (utilizzabile in compensazione con plusvalenze dello

realizzate nel 2011, o riportabile in avanti nella misura del 62,5%, nel qual casol’importo va riportato nel rigo RT20, col. 5)

ASPETTI GENERALI


141

Un soggetto detiene una partecipazione del 10% nella società ALFA SRL il cui costo è pari a € 100.000 mentre il valore al 31.12.2011 è

pari a € 80.000. Dalla operazione affrancamento emerge una minusvalenza che è riportabile a nuovo per un quinquennio nella

misura del 62,5%, cioè12.500

80.000 100.000 20.000

AFFRANCAMENTO

Segue


142

C.IL PASSAGGIO IN RT 20C..

20.000

LE ISTRUZIONI NON SPECIFICANO SE IL DATOVA SEGNALATO GIÀ AL 12,5%, RESTA IL FATTO

CHE LA MINUSVALENZA RIPORTABILE E’ COMUNQUE12.500


143

NOVITÀ STUDI DI SETTORE(art. 8 del D.L. 16/2012)

NOVITÀ STUDI DI SETTORE: norma vigente fino al 1°marzo 2012 (art. 39, co. 2, lett. d-

ter, del DPR 600/73, come modificato dal D.L. 98/2011)

I PRESUPPOSTI CHE LEGITTIMANO L’UTILIZZO DELL’ ACCERTAMENTO INDUTTIVO DA PARTE DELL’UFFICIO

omessa o infedele indicazionedei dati previsti nei modelli per lacomunicazione dei dati rilevanti aifini dell'applicazione degli studi disettore

Sono irrogabili le sanzioni di cui al comma 2-bis dell'articolo 1 del decretolegislativo 18 dicembre 1997, n. 471 (scostamento tra ricavi accertati edichiarati superiore al 10%)

indicazione di cause diesclusione o di inapplicabilitàdegli studi di settore nonsussistenti.

STUDI DI SETTORE

145

2) GLI SCOSTAMENTI RILEVANTI

Siano superiore del 10% rispetto a quello dichiaratoNota bene: norma di carattere procedimentale (C.M. 8/E/2012)

IMPOSTE DIRETTEil maggior redditod’impresa ovvero di arte o professione

IVAla maggiore impostaaccertata o la minore imposta detraibile o rimborsabile

IRAPil maggior imponibileaccertato

LE PROBLEMATICHE

1) LA NORMA NON RICHIAMA L’OMESSA PRESENTAZIONE DEL MODELLO STUDI

NOVITÀ STUDI DI SETTORE: norma vigente fino al 1°marzo 2012 (art. 39, co. 2, lett. d-ter,

del DPR 600/73, come modificato dal D.L. 98/2011)

STUDI DI SETTORE

146

NOVITÀ STUDI DI SETTORE: norma vigente dal 2 marzo 2012 (art. 39, co. 2, lett. d-ter, del

DPR 600/73, come modificato dal D.L. 16/2012)

I PRESUPPOSTI CHE LEGITTIMANO L’UTILIZZO DELL’ ACCERTAMENTO INDUTTIVO DA PARTE DELL’UFFICIO

omessapresentazione delmodello per lacomunicazione deidati rilevanti ai finidell'applicazionedegli studi di settore

Nota bene: la “franchigia” del 15% è prevista solo per l’infedele compilazione

Infedele compilazioneche comporti unadifferenza superiore al15%, e comunque adeuro 50.000, tra ricavi dastudi e quelli stimati

indicazione di cause diesclusione o diinapplicabilità degli studidi settore nonsussistenti.

STUDI DI SETTORE

147

ACCERTAMENTO INDUTTIVO: DECORRENZA DELLE NUOVE NORME ?

La nuova lett. d-ter), come modificata dal DL 16/12, si applica agli accertamenti notificati dal 2 marzo 2012. In precedenza si applica la

vecchia norma.

POICHÈ SI PARLA DI ACCERTAMENTI NOTIFICATI, VUOL DIRE CHE LA NORMA, IN ENTRAMBE LE VERSIONI, È DI NATURA

PROCEDURALE (TESI CONFERMATA DALLA CIRCOLARE 8/12)

STUDI DI SETTORE

148

ACCERTAMENTO INDUTTIVO PRIMA E DOPO

Atti notificati fino al 1°marzo 2012: regola del 10% di scostamento, norma procedurale e applicabilità a tutte le annualità accertabili

Atti notificati dal 2°marzo 2012: regola del 15% di scostamento, norma procedurale e applicabilità a tutte le annualità accertabili

STUDI DI SETTORE

149

ACCERTAMENTO INDUTTIVOPrecisazione circolare n. 8 del 2012

alla luce dei principi di trasparenza e di collaborazione *.. gli uffici

applicheranno ordinariamente la facoltà introdotta dalla citata

disposizione del decreto legge n. 98 del 2011, e modificata dal decreto

legge n. 16 del 2012, soltanto a partire dal controllo delle dichiarazioni

relative al periodo di imposta 2010.

Per le annualità precedenti il 2010, invece, laddove il contribuente

spontaneamente o a seguito di eventuale invito comunichi

correttamente i dati rilevanti ai fini dell’applicazione degli studi di

settore, gli uffici procederanno, qualora se ne ravvisi l’interesse, con

ricostruzioni di tipo analitico o analitico presuntivo evitando *. il ricorso

a metodi di accertamento del tipo induttivo “puro”.

STUDI DI SETTORE

150

ACCERTAMENTO INDUTTIVO: La condizione normativa nel caso di “studio” infedele

Si prende in considerazione il valore puntuale di riferimento di Gericooriginariamente presentato: ad esempio, 200 mila

Si confronta il 15% di 200 mila, pari a 30 mila, con il valore di 50 mila e siconsidera il minore dei due

La condizione per l’accertamento è rispettata se la rielaborazione diGerico conduce ad un valore puntuale di riferimento pari a 230.001euro

STUDI DI SETTORE

151

ACCERTAMENTO INDUTTIVO: La condizione normativa nel caso di studio infedele

Si prende in considerazione il valore puntuale di riferimento di Gericooriginariamente presentato: ad esempio, 2 milioni

Si confronta il 15% di 2 milioni, pari a 300 mila, con il valore di 50 mila esi considera il minore dei due

La condizione per l’accertamento è rispettata se la rielaborazionedi Gerico conduce ad un valore puntuale di riferimento pari a2.050.001 euro

STUDI DI SETTORE

152

ACCERTAMENTO INDUTTIVO: La condizione normativa nel caso di studio infedele

Lo scostamento registrato serve solo ad autorizzare l’accertamentoinduttivo puro. Una volta rispettata la condizione, l’ufficio decide qualeaccertamento eseguire. Se utilizza lo studio “rielaborato”, lo scostamentonon rappresenta una franchigia, ma è accertabile

Non rilevano i ricavi/compensi dichiarati dal contribuente: il confrontoavviene sempre con il valore puntuale di riferimento di Gerico

Nel caso di omissione del modello studi o di errate cause diesclusione/inapplicabilità non serve verificare il risultato dello studiorielaborato dall’ufficio e nemmeno confrontarlo con quanto dichiarato

STUDI DI SETTORE

153

NOVITÀ STUDI DI SETTORE: norma dal 2 marzo 2012

Le problematiche da risolvere

STUDIO EVOLUTOAl sopraggiungere dello studioevoluto deve comprendersi se siutilizza lo studio originario oquello evoluto per verificare loscostamento

COSTI OCCULTINell’accertamento induttivo, sesi prescinde dalla contabilità,vanno riconosciuti i costi occulti

STUDI DI SETTORE

154

NOVITÀ STUDI DI SETTORE IN GENERALE

I COMPORTAMENTI DA TENERE

STUDIO FORZATOLa forzatura nonpaga, atteso il rischiodell’induttivo puro

CONGRUITÀ E COERENZAÈ senza dubbio il risultatomigliore, in quantoconsente di fruire dellanorma premiale dal 2011,ossia riduzione di un annodegli accertamenti, bloccoagli analitici/induttivi emaggiori margini nelredditometro

NON CONGRUITÀSe lo studio risulta noncongruo, bisogna ricordarsiche si tratta comunque diuna presunzione sempliceed è compito dell’ufficiotrovare gli elementi disupporto perl’accertamento

STUDI DI SETTORE

155

PROROGA TERMINE PUBBLICAZIONE INTEGRAZIONI

Viene prorogato al 30 aprile 2012 il termine per la pubblicazione in G.U.delle integrazioni gli studi di settore, applicabili per il 2011, al fine di tenerconto degli andamenti economici e dei mercati, con particolare riguardoa determinati settori o aree territoriali, o per aggiornare o istituireindicatori di coerenza o di normalità economica

STUDI DI SETTORE

156

“PREMIO” CONGRUITÀ E COERENZA STUDI DI SETTORE

I benefici previsti dal co. 9 dell’art. 10 del D.L. 201/2011, si applicano

– “nei confronti dei soggetti al regime di accertamento basato sugli

studi di settore, ai sensi dell’articolo 10, della legge 8 maggio

1198, n. 146, che dichiarano, anche per effetto dell’adeguamento,

ricavi o compensi pari o superiori a quelli risultanti

dall’applicazione degli studi medesimi”.

• In buona sostanza, la platea dei soggetti interessati ricomprendetutti coloro per i quali si rendono effettivamente applicabili gli studi disettore quale strumento di accertamento.

Art. 10, co. 9 –10, D.L. 201/2011

STUDI DI SETTORE

157

Benefici per congrui e coerenti (anche per adeguamento)

• preclusione dagli accertamenti basati sulle presunzioni semplici di cuiagli artt. 39, comma 1, lett. d), secondo periodo del DPR 600/73 e 54,comma 2 ultimo periodo del DPR 633/72;

• riduzione di un anno degli ordinari termini di decadenza per l’attività diaccertamento (art. 43, comma 1 del DPR 600/73); la disposizione nonsi applica in caso di violazioni che comportino l’obbligo di denunciapenale per uno dei “reati fiscali” di cui al DLgs. 74/2000;

• la determinazione sintetica del reddito complessivo è ammessa, acondizione che il reddito complessivo accertabile ecceda di almeno unterzo quello dichiarato (e non di un quinto come ordinariamenteprevisto dall’art. 38 del DPR 600/73.

Art. 10, co. 9 – 10, D.L. 201/2011


STUDI DI SETTORE

158

Condizioni per l’accesso ai benefici

Al fine di poter beneficiare dei vantaggi indicati in precedenza, il co. 10 dell’art. 2 del D.L. 201/2011, richiede la presenza delle due seguenti condizioni:

• il contribuente deve aver regolarmente assolto gli obblighi di comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell’applicazione degli studi di settore, indicando fedelmente tutti i dati previsti;

• sulla base di dati indicati fedelmente, il contribuente deve risultare coerente (e non solo congruo quindi) con gli specifici indicatori previsti dai decreti di approvazione dello studio settore, o degli studi di settore applicabili.

Art. 10, co. 9 – 10, D.L. 201/2011


STUDI DI SETTORE

159

CONTROLLI SOGGETTI NON CONGRUI

Il co. 11 dell’art. 10 stabilisce che:

• i soggetti non congrui alle risultanze degli studi di settore sarannodestinatari di specifici piani di controllo, che saranno articolati su tuttoil territorio nazionale e basati sulle specifiche analisi dei rischio dievasione. Nell’ambito di tale attività di controllo, è previsto che siterrà conto anche delle informazioni relative alle operazionifinanziarie presenti nell’apposita sezione dell’Anagrafe tributaria, dicui all’art. 7, co. 6, del DPR 605/73;

• per i soggetti non congrui e non coerenti, i controlli saranno svoltiprioritariamente con l’utilizzo dei poteri riconosciuti all’Agenzia delleEntrate, ed agli altri organi accertatori, per le indagini finanziarie (art.32, co. 1, n. 6-bis e 7, e art. 51, co. 2, del DPR 633/72).

Art. 10, co. 11, D.L. 201/2011

STUDI DI SETTORE

160

ABOLIZIONE “FRANCHIGIA” CONGRUI E COERENTI

Il comma 12 dell’art. 10 del D.L. 201/2011 dispone espressamente che“il comma 4-bis dell’articolo 10 e l’articolo 10-ter della legge 8

maggio 1998, n. 146, sono abrogati”. Tali due disposizioni, si ricorda,prevedevano una franchigia da futuri accertamenti nelle seguentidue ipotesi:

• congruità e coerenza alle risultanze degli studi di settore, tenendoconto delle modifiche apportate dal D.L. 138/2011 (art. 10, co. 4-bis);

• adesione integrale agli inviti al contraddittorio, ex art. 5, co. 1-bis, delD.Lgs. n. 218/97, notificati al contribuente obbligatoriamente ai sensidell’art. 10, co. 3-bis, della Legge n. 146/98 (art. 10-ter).

Art. 10, co. 12, D.L. 201/2011

STUDI DI SETTORE

161

DECORRENZA NOVITÀ STUDI DI SETTORE

Il co. 13 dell’art. 10 in commento prevede che:

• le disposizioni di cui ai co. 9 e 10 (benefici per i soggetti congrui ecoerenti) si rendono applicabili “con riferimento alle dichiarazioni

relative all’annualità 2011 ed a quelle successive”.

• L’impatto, quindi, è già riferito al periodo d’imposta 2011, conconseguente riflesso nel modello Unico 2012;

– per le annualità precedenti al 2011 (dopo Telefisco, con la regoladell’X -1)), continuano ad applicarsi le “franchigie” daaccertamento previste dall’art. 10, co. 4-bis, della Legge n.146/98, e dall’art. 10-ter della medesima Legge n. 146/98(adesione invito).

Art. 10, co. 13, D.L. 201/2011

STUDI DI SETTORE

162

NUOVO REDDITOMETRO(Art. 22 D.L. 78/2010)

LA LOGICA DEL REDDITOMETRO

• La logica che sta alla base dell’accertamento sintetico è quellasecondo cui– ad ogni spesa sostenuta– corrisponda un reddito che la finanzi– e che attraverso la valutazione di alcune spese collegate alla

disponibilità di determinati beni e servizi sia possibile risalireindirettamente al reddito del contribuente

• Il reddito ascrivibile al contribuente viene determinato– intercettando capacità contributiva– non già al momento della produzione del reddito– bensì in base a quanto il contribuente spende nel periodo

d’imposta (per consumi e/o investimenti),• dando così prova di una capacità finanziaria• che dovrà trovare adeguata giustificazione nelladichiarazione dei redditi

NUOVO REDDITOMETRO

164

LE NOVITÀ IN SINTESI

Novità dal DL 78/2010:

• previsione di nuovi elementi legali rivelatori di capacitàcontributiva (nuovi indici di ricchezza);

• ponderazione di tali indici in funzione:

– del nucleo familiare

– dell’area territoriale di appartenenza del contribuente;

• riduzione dello scostamento soglia fra reddito accertabile ereddito dichiarato;

• coinvolgimento dei Comuni nella quantificazione sintetica del reddito;

• obbligo legale del contraddittorio preventivo, in ordine aglielementi emersi nell’istruttoria dell’accertamento.

NUOVO REDDITOMETRO

165

EFFICACIA

VECCHIO REDDITOMETRO NUOVO REDDITOMETRO

Accertamenti relativi ai redditi per i quali il termine di dichiarazione sia

scaduto alla data di entrata in vigore del D.L. 78/2010: FINO AL 2008

Accertamenti relativi ai redditi per i quali il termine di dichiarazione non sia

scaduto alla data di entrata in vigore del D.L. 78/2010: DAL 2009

NATURA DELLA MODIFICANORMATIVA

• Norma di carattere procedimentale e quindi con efficacia retroattiva

• ovvero di carattere sostanziale?

POSSIBILI INTERPRETAZIONI

Se norma di carattere procedimentale (mutato contesto economico e sociale, e applicabilità retroattiva in quanto strumento più evoluto rispetto a quello “vecchio”, se più vantaggioso, come per gli studi di settore). Tuttavia, pare possibile sostenere che il nuovo redditometro sarà più “svantaggioso” rispetto al vecchio e che la previsione specifica di applicazione dal 2009voglia appunto salvaguardare i periodi d’imposta precedenti

NUOVO REDDITOMETRO

166

ELEMENTI RILEVANTI

Vecchio “redditometro”

Spesa per incrementi patrimoniali

Disponibilità (a qualsiasi titolo)

del bene

Nuovo “redditometro”

Spese di qualsiasi genere

sostenute dal contribuente

Spese = Reddito

NUOVO REDDITOMETRO

167

INCREMENTI PATRIMONIALI

Vecchio redditometro

La spesa per incrementi patrimoniali si presume

sostenuta, salvo prova contraria, con redditi conseguiti nell’anno in

cui è stata effettuata la spesa e nei 4 precedenti

Consente una “spalmatura” del reddito, in quanto si presume che l’incremento patrimoniale derivi da risparmi effettuati in

anni precedenti

Nuovo redditometro

Completa eliminazione degli incrementi patrimoniali

Ogni manifestazione di spesa rileva nell’anno di sostenimento

per la ricostruzione sintetica del reddito (salvo prova contraria), con conseguente concentrazione reddituale nel periodo d’imposta

oggetto del controllo

NUOVO REDDITOMETRO

168

PROVA CONTRARIA

Il nuovo co. 4 dell’art. 38 del DPR 600/73 prevede la possibilità delcontribuente di fornire la prova contraria, dimostrando che ilfinanziamento della spesa è avvenuto con:

– Redditi diversi da quelli posseduti nello stesso periodo d’imposta

– Redditi esenti o soggetti a ritenuta a titolo d’imposta

– Redditi legalmente esclusi dalla formazione della base imponibile

NUOVO REDDITOMETRO

169

PROVA CONTRARIA


La spalmatura quinquennale del reddito derivante

dall’incremento patrimoniale comporta un’attenuazione dell’impatto del redditometro

Resta ferma la possibilità di provare che la provvista per l’incremento patrimoniale

• è stata prodotta in anni precedenti al quinquennio

Nuovo redditometro

Ogni spesa dell’anno è imputata al reddito dell’anno stesso

Resta ferma la possibilità di provare che la provvista derivi

• da redditi di anni precedenti

• anche oltre il quinquennio

NUOVO REDDITOMETRO

170

SCOSTAMENTO RILEVANTE


CO. 4 ART. 38

Lo scostamento tra reddito complessivo e reddito presunto sinteticamente deve riguardare due o più annualità ( anche non consecutive - Cass. 237/2009) e deve essere almeno pari ad

un quarto (25%)

Nuovo redditometro

CO. 6 ART. 38

Lo scostamento tra reddito complessivo e reddito presunto sinteticamente può riguardare

anche una sola annualità e deve essere almeno pari ad un

quinto (20%)

NUOVO REDDITOMETRO

171

SCOSTAMENTO RILEVANTE


CO. 4 ART. 38

Non era chiaro se lo scostamento andasse riferito al reddito

accertabile o a quello dichiarato (la disposizione fa riferimento allo

“scostamento” di almeno un quarto tra accertato e dichiarato)

Nuovo redditometro

CO. 6 ART. 38

È precisato che il reddito complessivo accertabile deve eccedere di almeno un quinto

quello dichiarato. Quindi lo scostamento (20%) deve

essere calcolato sul reddito dichiarato (confermato a

Telefisco 2012)

NUOVO REDDITOMETRO

172

PERIODICITÀ SCOSTAMENTO


CO. 4 ART. 38

Per poter procedere con l’accertamento sintetico è necessario che il superamento della soglia in parola

• si verifichi per 2 o più periodi d’imposta anche non consecutivi (secondo la recente lettura della norma fornita dalla Suprema Corte – Sent. 237/09 – e dall’Agenzia delle Entrate - C.M. 12/E/2010 – punto 8.4).

Nuovo redditometro

Scompare lo scostamento biennale

A partire dal periodo d’imposta 2009, la procedura dell’accertamento sintetico può essere esperita

• con riferimento a ciascuna annualità per la quale il reddito dichiarato non risulti compatibile con il tenore di vita del contribuente

NUOVO REDDITOMETRO

173

NOZIONE DI REDDITO COMPLESSIVO


CO. 4 E 7 ART. 38

Confronto tra:

• Reddito accertato dall’Ufficio

• Reddito complessivo dichiarato, al netto degli oneri deducibili (Cassazione 21932/2007)

Dal reddito complessivo determinato sinteticamente non sono deducibili gli oneri di cui all’art. 10 del TUIR

Nuovo redditometro

CO. 6 ART. 38

Il confronto deve avvenire tra:

• reddito determinato sinteticamente

• e reddito dichiarato al lordo degli oneri deducibili

Dal reddito complessivo determinato sinteticamente

• sono ammessi in deduzione gli oneri di cui all’art. 10 del TUIR

• nonché le spese che danno diritto alla detrazione d’imposta

NUOVO REDDITOMETRO

174

CONTRADDITTORIO PREVENTIVO


Non è previsto alcun obbligo

Nella prassi, gli Uffici sono soliti ad inviare un questionario al contribuente

prima della notifica dell’avviso di accertamento

Il “vecchio” co. 6 prevede che il contribuente può dimostrare, anche

prima della notifica dell’accertamento, che il maggior reddito determinato

sinteticamente è costituito in tutto o in parte da redditi esenti o soggetti a

ritenuta a titolo d’imposta (ciò obbliga l’Ufficio a motivare l’atto tenendo conto

delle osservazioni del contribuente, pena la nullità dello stesso)

Nuovo redditometro

Obbligo di preventivo contraddittorio

Il nuovo co. 7 prevede che gli Uffici

• hanno l’obbligo di invitare il contribuente a comparire per fornire dati e notizie rilevanti ai fini dell’accertamento

• e, successivamente, di avviare il procedimento con adesione

Non è prevista la (espressa) sanzione della nullità dell’avviso di accertamento laddove l’Ufficio non ottemperi all’obbligo di preventivo contraddittorio!

NUOVO REDDITOMETRO

175

ALTRI ASPETTI

Decreto ministeriale

Un apposito decreto attuativo (che sostituisce quello del ‘92) deve stabilire • Nuovi elementi indicativi di capacità contributiva posti alla

base della determinazione sintetica del reddito complessivo• anche in funzione del nucleo familiare • e dell’area territoriale di appartenenza

Nucleo familiare ed area territoriale

Il nuovo redditometro dovrebbe tener conto • del nucleo familiare di appartenenza del contribuente

(single, con figli, ecc.) • dell’area territoriale in cui il contribuente vive (grande città,

piccolo paese, ecc.)

Partecipazione Comuni

Prima dell’emanazione dell’avviso di accertamento, l’Ufficio deve • inviare una comunicazione al Comune di residenza del

contribuente• il Comune deve rispondere entro 60 giorni, segnalando

ogni eventuale elemento utile alla determinazione sintetica del reddito

NUOVO REDDITOMETRO

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CHIARIMENTI TELEFISCO 2012

• Contribuente con solo reddito d’impresa: ai fini del redditometrorileva solamente il reddito reale, ragion per cui è necessario“adeguare” il reddito d’impresa (influenzato dalle variazioni)

• Incrementi patrimoniali: costituiscono reddito per l’intero importo, masempre avendo riguardo al reddito reale del contribuente

• Calcolo del “quinto” di scostamento tra accertato e dichiarato: vacalcolato sul reddito dichiarato

NUOVO REDDITOMETRO

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ESEMPIO

Dati generali

RN1 di Unico 40.000

RN3 oneri deducibili 5.000

RP – spese mediche 2.000

RP – ristrutturazioni 36% (bonifico effetuato nell’anno)

20.000

Autovettura immatricolata nel 2003 – CF 20 –redditometro

17.568

Abitazione in Veneto di mq. 200 – redditometro

27.430

NUOVO REDDITOMETRO

178

REDDITOMETRI A CONFRONTO


Abitazione 27.430

Autovettura (al 60%) 10.541

Ristrutturazioni 36% 20.000

TOTALE 57.971

75% redditometro 43.478

Reddito dichiarato netto (RN4)

35.000

Congruità Non

congruo

CALCOLO DELLE IMPOSTE

Maggior reddito 57.971

No oneri deducibili e/o detraibili

0

Imposta calcolata su 57.971

Redditometro dl 78/2010

Ristrutturazioni 20.000

Oneri deducibili 5.000

Spese mediche 2.000

Rilevanza autovettura ???

Rilevanza abitazione ???

Totale redditometro

Reddito dichiarato 40.000

Reddito per raffronto (magg. 20%) 48.000

Congruità SI/NO

CALCOLO DELLE IMPOSTE

Maggior reddito (sintetico meno 5.000)

Imposta lorda

Meno Crediti d’imposta per oneri 380

Meno credito d’imposta per 36% (20.000x36%/10) 720

NUOVO REDDITOMETRO

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PANIERE BENI E SERVIZI NUOVO REDDITOMETRO

100 voci di spesa suddivise nelle seguenti 7 categorie:

• Abitazione

• Mezzi di trasporto

• Assicurazioni e contributi

• Istruzione

• Attività sportive e ricreative e cura della persona

• Altre spese significative

• Investimenti immobiliari e mobiliari netti

NUOVO REDDITOMETRO

180

PANIERE BENI E SERVIZI NUOVO REDDITOMETRO

Tutti i beni e servizi saranno caratterizzati, in termini presuntivi:

• per alcuni, da un’incidenza di reddito pari o anche inferiore allaspesa sostenuta

• per altri (la maggioranza), da un’incidenza di reddito superiore allaspesa sostenuta

Quanto più la spesa è voluttuaria, tanto più sarà elevato ilcoefficiente di moltiplicazione ai fini reddituali

NUOVO REDDITOMETRO

181

slide unico varese.ppt [modalit compatibilit ]) - odcecva.it · il calcolo dell’ace viene...

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