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RESOLUCIÓN DE RECURSO JERÁRQUICO AGIT-RJ 0207/2012
La Paz, 09 de abril de 2012
VISTOS: El Recurso Jerárquico interpuesto por Petrobrás Bolivia Inversiones
y Servicios SA (fs. 295-301 del expediente); la Resolución ARIT-SCZ/RA 0238/2011 de
13 de diciembre de 2011, del Recurso de Alzada (fs. 261-276 del expediente); el
Informe Técnico Jurídico AGIT-SDRJ-0207/2012 (fs. 466-514 del expediente); los
antecedentes administrativos, todo lo actuado; y,
CONSIDERANDO I:
I. 1. Antecedentes del Recurso Jerárquico.
I.1.1. Fundamentos del sujeto pasivo.
Petrobrás Bolivia Inversiones y Servicios SA (PEBIS), representada legalmente
por Stanica María del Socorro Ivanovich Flores, según Testimonio de Poder, Especial
Amplio y Suficiente Nº 104/2010 de 18 de febrero de 2010 (fs. 38-55 del expediente),
interpone Recurso Jerárquico (fs. 295-301 del expediente), impugnando la Resolución
ARIT-SCZ/RA 0238/2011 de 13 de diciembre de 2011, emitida por la Autoridad
Regional de Impugnación Tributaria Santa Cruz; con los siguientes argumentos:
Resolución de la Autoridad Regional
de Impugnación Tributaria:
Resolución ARIT-SCZ/RA 0238/2011, de 13 de
diciembre de 2011, del Recurso de Alzada, emitida
por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria
Santa Cruz.
Sujeto Pasivo o Tercero
Responsable:
Petrobrás Bolivia Inversiones y Servicios SA,
representada por Stanica María del Socorro Ivanovich
Flores.
Administración Tributaria: Gerencia Sectorial de Hidrocarburos del Servicio
de Impuestos Nacionales (SIN), representada por
Jhonny Padilla Palacios.
Número de Expediente: AGIT/0040/2012//SCZ-0043/2011.
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i. Sobre la denominada “Cuestión previa”, manifiesta que las preocupaciones de
PEBIS expuestas en el memorial de 31 de octubre de 2011, referido al impertinente
pronunciamiento de la Resolución de Recurso Jerárquico sobre el fondo de la
controversia al mismo tiempo que dispuso la declaración de nulidad de la Primera
Resolución de Recurso de Alzada, fue confirmada por la Resolución de Alzada ahora
impugnada, al indicar que “el punto VI.1 de la Resolución de Alzada (…) ya fue
resuelto por la Autoridad General de Impugnación Tributaria, por lo que ésta instancia
de alzada se pronunciará sobre el punto IV.4.2. relacionado con el punto VI.1.2….”;
prejuzgamiento que afecta el derecho de defensa de PEBIS en franca violación del
Debido Procedimiento Administrativo, ocasionando la nulidad que debe ser declarada
por la instancia jerárquica, para que la ARIT emita una resolución de alzada bajo su
propio saber y entender.
ii. Sobre la nulidad por vicios en el procedimiento de determinación, señala que la
ARIT en coherencia con el CTB, al emitir la Resolución de Alzada, reconoce que una
Verificación se inicia con una “Orden de Verificación” y que una Fiscalización se inicia
con una “Orden de Fiscalización”, empero, seguidamente sin especificar norma legal,
interpreta que la verificación y la fiscalización “únicamente están diferenciadas en
cuanto al alcance del trabajo a desarrollar (tributos, períodos, gestiones, etc.)”,
confundiendo la facultad de Verificación con la facultad de Fiscalización o
Determinación parcial, prevista expresamente en el Artículo 29 Inciso b) del Decreto
Supremo Nº 27310, en cuyo mérito una fiscalización sobre un tributo específico sigue
siendo una Fiscalización y no una Verificación, así como una Fiscalización sobre un
solo período o una sola gestión continúa siendo una Fiscalización y no una
Verificación.
iii. Expresa preocupación por el criterio de la Resolución de Alzada, al señalar que los
procedimientos de Verificación y Fiscalización “concluyen de la misma manera, es
decir, con un resultado consistente en la determinación de obligaciones tributarias (o
su inexistencia)…”, no tolerando que una decisión administrativa sostenga que EL
FIN JUSTIFICA LOS MEDIOS. Añade, que el procedimiento de fiscalización es
posterior al de verificación por lo dispuesto en el Artículo 104 del Código Tributario,
no existe duda de que si la Administración Tributaria está realizando una verificación
y desea además efectuar una fiscalización, debe emitir una Orden de Fiscalización,
no pudiendo convertir un procedimiento de verificación en un procedimiento de
fiscalización sin emitir previamente una Orden de Fiscalización.
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iv. Observa que la Resolución de Alzada, pese a establecer diferencias existentes
entre los procedimientos de fiscalización y verificación, según lo establecido en los
Artículos 29, 31 y 32 del Decreto Supremo Nº 27310, concluye señalando que el
período objeto de verificación correspondía a un solo período y a impuestos de
liquidación mensual, como es el IT de diciembre de 2005; conclusión errónea de la
ARIT que confunde la Verificación con una Determinación Parcial prevista en el
Artículo 29 Inciso b) del Decreto Supremo Nº 27310, en consecuencia, en el presente
caso, la Administración Tributaria efectuó una Fiscalización bajo la modalidad de
Determinación Parcial, debiendo haber emitido la correspondiente Orden de
Fiscalización como manda el Artículo 104 Parágrafo I de la Ley Nº 2492 después de
haber notificado al contribuyente con una Orden de Verificación.
v. Expresa que la Resolución de Recurso de Alzada hace referencia a la Resolución de
Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0572/2011 de 3 de octubre de 2011, interpretando
erróneamente los alcances del Artículo 104 Parágrafo I de la Ley Nº 2492 citado en la
Resolución Jerárquica; misma que interpreta que tal disposición “se aplica en los
casos en los que además de ejercer sus facultades de verificación la Administración
Tributaria vea conveniente abarcar de forma integral la revisión del hecho imponible,
pueda iniciar seguidamente una fiscalización mediante la notificación de una Orden
de Fiscalización de acuerdo al alcance de la misma…”, criterio contrario a lo
expuesto por la Resolución de Alzada, pues claramente se indica que una Orden de
Fiscalización debe ser emitida cuando la Administración Tributaria requiera “abarcar
de forma integral la revisión del hecho imponible” seguidamente a una verificación, lo
que no hizo en el presente caso, habiendo emitido solamente la Orden de
Verificación Nº 78100OVE00027 que tiene el objeto de revisar de forma integral el
hecho imponible del IT de todo el período fiscal diciembre 2005 y no así una mera
verificación de hechos.
vi. En virtud a lo expuesto, pide a ésta instancia jerárquica tenga en justicia la firme
convicción sobre la nulidad del procedimiento de determinación, según lo dispone el
Artículo 35 Parágrafo I Incisos c) y d) de la Ley Nº 2341.
vii. Sobre la diferencia de reembolso de gastos y prestación de servicios, señala
que la ARIT ha actuado de forma manifiesta equiparándose a una Administración
Tributaria, olvidando la esencia de su mandato legal que le obliga a actuar con
imparcialidad y no como un ente recaudador mas; evidenciándose inconsistencias en
la resolución emitida, como lo expone a continuación.
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viii. Señala que la Resolución de Alzada refiere el Código Civil y concluye
erróneamente que “la prestación de servicios en sí, implica toda actividad
desarrollada a favor de otra persona o subordinadamente a ella, exista
remuneración o no”; afirmación incorrecta, pues para analizar adecuadamente el
contrato de servicios, debió referirse al Contrato de Obra previsto en los Artículos 732
y siguientes del Código Civil, en lugar de limitarse a citar los Artículos 453, 454 y 510
de dicho Código, pretendiéndose gravar el reembolso de gastos con el Impuesto a
las Transacciones.
ix. La Resolución de Alzada vulnera el Principio de Congruencia, al incorporar nuevos
elementos a objeto de corregir la inconsistencia legal de la Resolución Determinativa,
lo que es evidente ya que reconoce por un lado que son únicamente dos los
fundamentos jurídicos utilizados por la Administración Tributaria para observar el
pago del IT, los cuales se refieren a que las Facturas por los gastos realizados no se
encuentran a nombre del tercero beneficiario y tampoco cuentan con una rendición
de cuentas.
x. El primer fundamento, de que las Facturas por los gastos realizados no se
encuentran a nombre del tercero beneficiario, al no tener base legal alguna, es
sencillo de ser descartado, aspecto confirmado en la Resolución de Alzada, que sin
embargo, incorpora nuevos elementos sobre este punto, relacionados vagamente
con los efectos de la emisión de las Facturas, llegando al absurdo de incrementar el
monto observado por el ente recaudador, razón por la que corresponde se revoque la
Resolución de Alzada.
xi. Con relación al segundo fundamento en sentido de que las operaciones de
reembolso de gastos no cuentan con una rendición de cuentas, señala que la ARIT
observa que no cursan en antecedentes las planillas que debieran presentarse
mensualmente como se acordó en las Cláusulas 6.3 y 6.4 con un plazo prudencial de
aprobación y con el acuse de recepción por parte de las empresas del Grupo, las que
se configuran como requisito sine qua non para que ocurra la exclusión conforme el
Artículo 4 Inciso b) del Decreto Supremo Nº 21532; al respecto, PEBIS aclara que la
Resolución Determinativa tampoco cuestiona la falta de “planillas” en la rendición de
cuentas, al no constituir una obligación exigida por la norma tributaria. Añade, que
toda la documentación probatoria y explicativa requerida por la Administración
Tributaria, fue entregada en los términos requeridos, y que no se le solicitó la
presentación de las cartas mediante las cuales realizó la remisión de las planillas de
reembolso y cobranza a las empresas del Grupo.
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xii. Expresa que también constituye una violación al Principio de Congruencia, que la
instancia recursiva incorpore como fundamento de la controversia tributaria la
“habitualidad” de los gastos de reembolso y la NIC 37 como un elemento para
considerar que son parte de un servicio sujeto al IT; denotándose la parcialidad con
la que se actuó en contra del contribuyente, apreciaciones que nunca fueron
expuestas por la Administración Tributaria como base jurídica de su observación,
además de no existir norma alguna que defina que la “habitualidad” es óbice para
que un gasto reembolsable pierda esa cualidad, máxime si PEBIS cumplió con todos
los registros contables exigidos por la norma impositiva nacional.
xiii. Por lo expuesto, solicita se revoque o anule totalmente la Resolución de Recurso
de Alzada ARIT-SCZ/RA 0238/2011 de 13 de diciembre de 2011, dejando sin efecto
en su totalidad los cargos contenidos en la Resolución Determinativa Nº 17-000527-
10.
I. 2. Fundamentos de la Resolución del Recurso de Alzada.
La Resolución ARIT-SCZ/RA 0238/2011, de 13 de diciembre de 2011, del
Recurso de Alzada (fs. 261-276 del expediente), pronunciada por la Autoridad Regional
de Impugnación Tributaria Santa Cruz, resuelve confirmar la Resolución Determinativa
Nº 17-000527-10, CITE: SIN/GSH/DTJC/UTJ/RD Nº 99/2010, de 29 de diciembre de
2010, emitida por la Gerencia Sectorial de Hidrocarburos del SIN; con los siguientes
fundamentos:
i. Expone como cuestión previa, que la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ
0572/2011, de 3 de octubre de 2011, anuló obrados hasta la Resolución ARIT-
SCZ/RA 0131/2011, de 30 de mayo de 2011, a objeto de que la nueva resolución se
pronuncie sobre todas las cuestiones planteadas por el recurrente ante la instancia
de alzada, observación que se articula y desarrolla en el punto IV.4.2 de la
Resolución Jerárquica que tiene relación con el punto VI.1.2 de la Resolución de
Alzada; manteniéndose firme e inmodificable lo resuelto en el punto IV.4.1 de la
Resolución Jerárquica que a su vez guarda relación con el punto VI.1 de la
Resolución de Alzada, de manera que lo planteado por la empresa recurrente en su
memorial presentado el 31 de octubre de 2011 ante la instancia de alzada, ya fue
resuelto por la Autoridad General de Impugnación Tributaria, por lo que la instancia
de alzada sólo se pronuncia sobre el punto IV.4.2 relacionado con el punto VI.1.2
mencionados.
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ii. Sobre la nulidad por vicios en el procedimiento de determinación argüidos por la
empresa PEBIS, señala que según los Artículos 66 Numerales 1), 2), y 100 de la Ley
Nº 2492, la Administración Tributaria tiene facultades de control, verificación,
fiscalización, investigación y determinación de tributos. El Artículo 92 de la misma
Ley, define la determinación como el acto por el cual el sujeto pasivo o activo declara
la existencia y cuantía de una deuda tributaria o su inexistencia. Asimismo, cita los
Artículos 93 Numeral 2), 95 Parágrafo I), 96 de la Ley Nº 2492 y 29 Inciso c) del
Decreto Supremo Nº 27310 y señala que se considera iniciada una verificación
siempre que se notifique al sujeto pasivo con la orden de verificación dando lugar al
procedimiento de verificación y control que abarca puntualmente elementos, hechos
y circunstancias que inciden sobre el importe pagado o por pagar del impuesto
revisado, conforme el Artículo 32 del Decreto Supremo Nº 27310; mientras que la
orden de fiscalización, se emite cuando además de las facultades descritas, la
Administración Tributaria ejerce la de fiscalización, según el Artículo 104 de la Ley Nº
2492, siendo que únicamente están diferenciadas en el alcance del trabajo a
desarrollar, ya que ambos casos concluyen con determinación de obligaciones
tributarias, posteriormente corresponde la emisión de una vista de cargo conforme el
Artículo 104 de la Ley Nº 2492, y finalizan ambos procedimientos con la emisión de
la Resolución Determinativa respectiva, conforme el Artículo 95 de la norma citada.
iii. Si los procedimientos arriba descritos no son cumplidos a cabalidad se atenta la
seguridad jurídica, debido proceso y derecho a la defensa, conforme los Artículos 55
del Decreto Supremo Nº 27113 y 35 Inciso c) de la Ley Nº 2341. En el presente caso
el SIN, inició un procedimiento de verificación a la empresa PEBIS, conforme los
Artículos 93 de la Ley Nº 2492 y 29 Inciso c) del Decreto Supremo Nº 27310, con la
notificación de la Orden de Verificación Externa Nº 7810OVE00027, con el objeto de
verificar los hechos y elementos que dan origen al IT correspondiente al período
fiscal diciembre 2005, es así que el 22 de noviembre de 2010, le notificó con la Vista
de Cargo SIN/GSH/DF/VC/091/2010, conforme los Artículos 85, 95 Parágrafo l, 96
Parágrafo l y 98 de la Ley Nº 2492, determinando preliminarmente la existencia de
obligaciones tributarias relativas al impuesto y período citados cuya liquidación
preliminar es de 350.581.- UFV y otorga al sujeto pasivo 30 días para la presentación
de descargos, los que fueron presentados por la empresa, asistiendo a su derecho.
iv. Si bien conforme los Artículos 29, 31 y 32 del Decreto Supremo Nº 27310, existen
diferencias entre los procedimientos de fiscalización y verificación, el período objeto
de verificación correspondía a un solo período (diciembre 2005) y a impuestos de
liquidación mensual, como lo son el IVA e IT, razón por la que esa instancia
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consideró que la Administración Tributaria dentro de sus facultades aplicó
correctamente el procedimiento de determinación de la deuda tributaria al iniciar el
mismo con la Orden de Verificación y emitir posteriormente una Vista de Cargo que
sustente la resolución ahora impugnada.
v. Cita lo expuesto en la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0572/2011,
referido a que por disposición del Artículo 104, Parágrafo I de la Ley Nº 2492, cuando
la Administración Tributaria además de ejercer sus facultades de verificación, ve por
conveniente abarcar de forma integral la revisión del hecho imponible, puede iniciar
seguidamente una fiscalización mediante la notificación de una Orden de
Fiscalización, porque independientemente de su alcance y de cómo los denomine la
Administración, se tratan de procesos de fiscalización, que la Administración puede
iniciar de manera independiente uno del otro.
vi. Sobre la aseveración de que la Vista de Cargo sólo puede ser emitida en un
proceso de fiscalización según lo dispone el Artículo 104, Parágrafo IV de la Ley Nº
2492; la instancia recursiva indica que por lo establecido en el citado Artículo, la Vista
de Cargo es emitida ya sea en un proceso de fiscalización o verificación, por lo que
concluye señalando que la Administración Tributaria inició y finalizó correctamente el
proceso de verificación, resguardando en todo momento los derechos
constitucionales del sujeto pasivo, quien voluntariamente respondió presentando sus
descargos desde el inicio del proceso, ejerciendo así su derecho a la defensa legal,
desestimándose la concurrencia de vicios de nulidad invocados en el Recurso de
Alzada.
vii. Sobre la diferencia de reembolso de gastos y prestación de servicios, cita los
Artículos 16, 72 y 74 de la Ley Nº 843, Artículos 2 Inciso d) y 4 del Decreto Supremo
Nº 21532, señalando que el sujeto pasivo suscribió Acuerdos de Administración y
Asesoramiento Empresarial con Petrobras Bolivia Distribución SA; Petrobras
Exploración y Producción (E&P); Petrobras Bolivia (G & E); Petrobras Refinación y
Petrobrás Transporte, por los cuales se compromete a prestar Servicios a favor del
Cliente, en sus instalaciones, con su personal, materiales e insumos, por un precio
cierto en dinero que consistirá en un honorario mensual, establecido según al número
de horas incurridas y a los servicios utilizados por el Cliente para el desarrollo de las
actividades de su empresa; por los Gastos y costos controlados e inesperados que
estén fuera del presupuesto anual y que sean solicitados por el cliente para su
beneficio, debiendo pagar conjuntamente con los servicios y gastos regulares y el
Reembolso de Gastos directos e indirectos incurridos, gestionados o pagados por la
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empresa en la ejecución del presente acuerdo; serán reembolsados por el Cliente, en
base a la planilla de gastos que mensualmente entregue la empresa, debiendo
entregarse una facturación pro forma de los servicios y una planilla de gastos y
posteriormente emitirse la factura respectiva.
viii. Señala que en materia de contratos, corresponde aplicar los Artículos 453, 454 y
510 del Código Civil; empero según la previsión de los Artículos 14, Parágrafo I y 15
de la Ley Nº 2492, se debe determinar la realidad económica de los hechos
generadores, por lo que la prestación de servicios en sí, implica toda actividad
desarrollada a favor de otra persona o subordinadamente a ella, exista remuneración
o no. Quedando claro que la empresa recurrente a momento de suscribir sus
contratos, acordó prestar los servicios y asesoramiento de especialistas por ésta
actividad, los cuales se perfeccionan mediante el pago, por lo que al haberse
perfeccionado el hecho generador en el momento de su percepción parcial o total,
está obligado a emitir la correspondiente factura.
ix. El SIN en la Vista de Cargo refiere que el Acuerdo de Administración y
Asesoramiento Empresarial, en su Cláusula Sexta, 6.3 determina que los gastos
directos o indirectos incurridos, gestionados y pagados por PEBIS deben ser
reembolsados por los clientes, considerando la planilla de gastos que se entregue
mensualmente, que cuando se trata de reembolso de gastos deben ser respaldados
con documentación a nombre del beneficiario y contar con rendición de cuentas; que
los gastos realizados por cuenta y orden de un tercero, deben estar emitidos a
nombre del tercero; por lo que el importe observado no constituye reembolso de
gastos, sino que forma parte de un servicio. El Informe de Conclusiones Cite:
SIN/GSH/DF/INF/ 802/2010, señala que los reembolsos de gastos, no están sujetos
al IT, además al no encontrarse respaldados con documentación a nombre del
beneficiario, ni contar con rendición de cuentas, el importe observado no es un
reembolso de gastos; así también la Resolución Determinativa, expresa que los
costos indirectos en los que incurre el sujeto pasivo forman parte del costo de
servicio que presta a sus clientes, si no fuese de esa manera, los gastos realizados
por cuenta y orden de un tercero, necesariamente deben estar emitidos a nombre del
tercero y responder a una rendición de cuentas; evidenciándose que el SIN en sus
todas sus actuaciones, señala que no se trata de un reembolso o reintegro.
x. Expresa que la Vista de Cargo identificó las operaciones facturadas al grupo,
fraccionadas en Servicios Prestados y los Reintegros de Gastos; según la
Administración Tributaria, conforme lo dispone el Artículo 4 Inciso b) del Decreto
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Supremo Nº 21532, la citada segunda operación no se trata de un reembolso o
reintegro, ya que las Facturas por los gastos realizados no se encuentran a nombre
del tercero beneficiario y tampoco cuentan con una rendición de cuentas. Con
relación a que las Facturas deben ser emitidas por los proveedores a nombre de sus
clientes, manifiesta que dicho argumento no cuenta con asidero legal, ya que en el
período observado no existía disposición expresa que instituya tal requisito, siendo
inaplicable la legislación comparada según el 5 de la Ley Nº 2492. De modo que el
accionar tributario al efectuar la liquidación de ciertas operaciones nominadas como
reembolsos de gastos del IVA-DF (IVA Débito Fiscal) con IVA-CF (IVA Crédito Fiscal)
provoca un efecto neutro pretendiendo identificar tales operaciones como rendición
de cuentas, con incidencia al Impuesto a las Transacciones, donde dicho impuesto
no cuenta con el atributo de ser trasladable como es el caso del IVA
xi. Indica que la Administración Tributaria, observó la emisión de las Facturas Nº 1002,
1004, 1006, 1008, 1010, 1012, 1014 a favor de las empresas del Grupo Petrobras
con el texto en el campo de detalle: “reintegro de gastos incurridos por cuenta y
orden de….”, que asciende a Bs4.195.061.-, habiendo el contribuyente presentado
descargos a la Vista de Cargo CITE: SIN/GSH/DF/VC/091/2010 sosteniendo que se
trataban de reembolsos que no se encontraban alcanzados por el impuesto;
estableciendo la instancia recursiva de la evaluación de tales descargos, que el
detalle citado representa un monto de Bs6.126.206.-, discrepante al monto
observado.
xii. Sostiene que para verificar la existencia de un reembolso o reintegro de gastos,
según indica la norma, éstos deben estar respaldados por una rendición de cuentas;
evidenciando que no cursa en antecedentes las planillas que debieran de
presentarse mensualmente como se acordó en las Cláusulas 6.3 y 6.4 con un plazo
prudencial de aprobación, previo a efectuar la reposición; en ese sentido tampoco
encontraron las planillas mencionadas que cuenten con el acuse de recibido por las
empresas del Grupo, mismas que se configuran como requisito sine qua non para
que ocurra la exclusión de dicho monto conforme al Inciso b) del Artículo 4 del
Decreto Supremo Nº 21532. Por lo que, la Administración Tributaria exige se cumpla
con el pago del IT, al haber operado una reventa de los servicios o adquisiciones en
las que se haya incurrido, contando como prueba de ello con las Facturas giradas a
las empresas del Grupo que llevan el texto “Reembolso de Gastos”.
xiii. Manifiesta que las operaciones de la empresa recurrente, no se tratan de
reembolsos, toda vez que no corresponde llamar reembolso de gastos a las
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operaciones que se encuentran contenidas en sus estados, debido a la
“habitualidad”, ya que existen comunicaciones internas que indican la manera de
prorratear el precio del servicio para imputarlo a cada Empresa del Grupo, lo cual les
da un matiz de servicio a las operaciones de costos y el registro contable de ellos;
razón por la cual, esta operación hace que se trate de otro servicio, debido a que
también opera la re-facturación por tales transacciones como mediador. Si bien no
existe disposición legal que establezca requisitos o parámetros que se deban
considerar en la elaboración de la rendición de cuentas, la Norma Internacional de
Contabilidad (NIC 37) prescribe la contabilización y la información financiera a
suministrar cuando se haya dotado una provisión de pasivo, o bien cuando existan
activos y pasivos de carácter contingente; es decir, entre ellos “el reembolso” el cual
debe ser tratado como un Activo independiente (cuentas por cobrar) por
comprometer ingresos del ente que pueden ser susceptibles de ser castigado; por
ello el tratamiento de no considerarlos ingresos por comprometer los resultados de
una gestión. Por lo que concluye señalando que las operaciones de la empresa
recurrente no corresponden a un reembolso, pues las mismas no cumplen con el
requisito de presentación de la rendición de cuentas conforme establece el Inciso b)
del Artículo 4 del Decreto Supremo Nº 21532, por lo tanto, se encuentran alcanzadas
por el Impuesto a las Transacciones (IT) y como prevé el Artículo 76 de la Ley Nº
2492.
CONSIDERANDO II:
Ámbito de Competencia de la Autoridad de Impugnación Tributaria.
La Constitución Política del Estado Plurinacional de Bolivia, promulgada y
publicada el 7 de febrero de 2009, regula al Órgano Ejecutivo estableciendo una nueva
estructura organizativa del Estado Plurinacional mediante Decreto Supremo Nº 29894,
que en el Título X determina la extinción de las Superintendencias; sin embargo, el
Artículo 141 del referido Decreto Supremo Nº 29894 dispone que: “La
Superintendencia General Tributaria y las Superintendencias Tributarias Regionales
pasan a denominarse Autoridad General de Impugnación Tributaria y Autoridades
Regionales de Impugnación Tributaria, entes que continuarán cumpliendo sus
objetivos y desarrollando sus funciones y atribuciones hasta que se emita una
normativa específica que adecue su funcionamiento a la Nueva Constitución Política
del Estado”; en ese sentido, la competencia, funciones y atribuciones de la Autoridad
General de Impugnación Tributaria se enmarcan en lo dispuesto por la Constitución,
las Leyes Nos. 2492, 3092 (Título V del CTB), Decreto Supremo Nº 29894 y demás
normas reglamentarias conexas.
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CONSIDERANDO III:
Trámite del Recurso Jerárquico.
El 9 de enero de 2012, mediante nota ARIT-SCZ-0010/2011, de 28 de
diciembre de 2011, se recibió el expediente ARIT-SCZ/0043/2011 (fs. 1-306 del
expediente), procediéndose a emitir el correspondiente Informe de Remisión de
Expediente y el Decreto de Radicatoria, ambos de 16 de enero de 2012 (fs. 307-308
del expediente), actuaciones notificadas a las partes el 18 de enero de 2012 (fs. 309
del expediente). El plazo para el conocimiento y resolución del Recurso Jerárquico,
conforme dispone el Artículo 210 Parágrafo III de la Ley Nº 3092 (Título V del CTB),
vencía el 27 de febrero de 2012; sin embargo, mediante Auto de Ampliación de Plazo
(fs. 463 del expediente), dicho término se extendió hasta el 9 de abril de 2012, por lo
que la presente Resolución se dicta dentro del plazo legalmente establecido.
CONSIDERANDO IV:
IV.1. Antecedentes de hecho.
i. El 4 de noviembre de 2010, la Gerencia Sectorial de Hidrocarburos del SIN notificó
mediante cédula a Gilmar Alanis y/o Claudio Castejón representantes legales de
Petrobras Bolivia Inversiones y Servicios SA, con la Orden de Verificación Nº
7810OVE00027, que comunica al sujeto pasivo que de acuerdo con los Artículos 66,
100 y 101 de la Ley Nº 2492, 29 y 32 del Decreto Supremo Nº 27310 será sujeto a un
proceso de determinación en la modalidad específica IT correspondiente al período
fiscal diciembre 2005, siendo el alcance de la verificación los hechos y elementos
que dan origen al IT; de la misma manera notificó el Requerimiento Nº 107732, en el
cual solicita la presentación de las declaraciones juradas, Form. 156 y/o 400; Libro de
Ventas IVA; Comprobantes de Ingresos y Egresos con respaldo; Formularios de
Habilitación de Notas Fiscales y Contratos de Servicios (fs. 2-3 y 6-9 de
antecedentes administrativos c.1).
ii. El 10 de noviembre de 2010, Petrobras Bolivia Inversiones y Servicios SA, mediante
memorial, solicitó prórroga para la presentación de documentos debido a que
considera insuficiente el plazo para reunir toda la documentación solicitada; por su
parte, la Gerencia Sectorial de Hidrocarburos del SIN según CITE:
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SIN/GSH/DF/NOT/358/2010, de 11 de noviembre de 2010 determina ampliar el plazo
para la entrega de la documentación hasta el 16 de noviembre de 2010 y comunica
que el trabajo de campo debe realizarse en las oficinas de la Administración
Tributaria (fs. 11-11 vta. y 52 de antecedentes administrativos c.1).
iii. El 18 de noviembre de 2010, la Gerencia Sectorial de Hidrocarburos del SIN emitió
el Informe CITE: SIN/GSH/DF/INF/711/2010, el cual señala que de la revisión
efectuada a la documentación presentada por el contribuyente y la documentación
obtenida en el proceso de fiscalización Nº 0010OFE00004 (Facturas emitidas en
enero 2006 por servicios correspondientes a diciembre 2005) relacionada con los
servicios prestados en diciembre 2005, identificó: 1) ingresos gravados por el IT que
no fueron declarados, tales como los reembolsos de gastos sin documentación de
respaldo, y 2) servicios gravados por el IT y declarados fuera del período fiscal en
que se perfeccionó el hecho generador, los que ocasionan un diferimiento del
impuesto y la generación de accesorios de Ley. En ese sentido, como resultado de la
revisión impositiva determina reparos a favor del fisco por un total de 350.581 UFV
equivalente a Bs545.441.- que incluyen impuesto omitido, intereses y la sanción por
omisión de pago (fs. 281-288 de antecedentes administrativos c.2).
iv. El 22 de noviembre de 2010, la Gerencia Sectorial de Hidrocarburos del SIN, notificó
personalmente a Stanica Ivanovich Flores, apoderada de Petrobras Bolivia
Inversiones y Servicios SA, con la Vista de Cargo CITE: SIN/GSH/DF/VC/091/2010,
de 18 de noviembre de 2010, la cual establece sobre base cierta la liquidación previa
de la deuda tributaria en 350.581.- UFV equivalente a Bs545.441.- que incluyen
impuesto omitido, intereses y la sanción por omisión de pago; además expone los
hechos, datos, actos, elementos y valoraciones de los conceptos observados, la
calificación preliminar de la conducta calificada como omisión de pago; asimismo,
otorga el plazo de 30 días para proceder a la rectificación de la declaración jurada
que tome en cuenta la determinación y/o para formular y presentar los descargos que
estime convenientes (fs. 289-296 de antecedentes administrativos c.2).
v. El 17 de diciembre de 2010, Petrobras Bolivia Inversiones y Servicios SA, presentó
descargo escritos contra la Vista de Cargo, argumentando que de acuerdo con el
Artículo 4 Inciso b) del Decreto Supremo Nº 21532 el reintegro de gastos no forma
parte de la base imponible del IT, porque este no genera ingresos para quien los
recibe; aduce un procedimiento de fiscalización anterior por el cual se emitió la Vista
de Cargo SIN/GSH/DF/VC/007/2010 y que en el caso particular, los costos por
reembolsos de gastos, se encuentran previstos en el Numeral 6.3 de los Acuerdos de
Administración y Asesoramiento Empresarial sucrito con sus afiliadas. Por otra parte,
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sin reconocer la validez de las otras operaciones observadas protesta conformar y
pagar los correspondientes cargos tributarios antes de la emisión de la Resolución
Determinativa (fs. 305-307 de antecedentes administrativos c.2).
vi. El 22 de diciembre de 2010, Petrobras Bolivia Inversiones y Servicios SA, presentó
documentación complementaria de descargos a la Vista de Cargo (fs. 2587 de
antecedentes administrativos c.13).
vii. El 27 de diciembre de 2010, la Gerencia Sectorial de Hidrocarburos del SIN, emitió
el Informe de Conclusiones CITE: SIN/GSH/DF/INF/802/2010, en el cual establece
que como resultado de la evaluación de los argumentos y documentación presentada
por el contribuyente se modificaron parcialmente los importes establecidos en la Vista
de Cargo, dejando sin efecto la observación relacionada al diferimiento del impuesto
del IT y ratifica la observación por los servicios no declarados por un importe por
tributo omitido de 109.657 UFV que originan la deuda tributaria de 270.688 UFV
equivalente a Bs423.245.- para la emisión de la Resolución Determinativa (fs. 2613-
2621 de antecedentes administrativos c.13).
viii. El 31 de diciembre de 2010, la Gerencia Sectorial de Hidrocarburos del SIN notificó
mediante cédula a Gilmar Alanis y/o Claudio Castejón y/o Stanica Ivanovich Flores,
representantes legales de Petrobras Bolivia Inversiones y Servicios SA, con la
Resolución Determinativa Nº 17-000527-10, de 29 de octubre de 2010 que determina
de oficio las obligaciones impositivas del contribuyente en 270.757 UFV equivalente a
Bs423.478.- correspondiente al tributo omitido actualizado, intereses y la sanción por
omisión de pago (fs. 2624-2635 de antecedentes administrativos c.13).
ix. El 24 de enero de 2011 el contribuyente interpone recurso de alzada contra la
Resolución Determinativa Nº 17-000527-10, de 29 de diciembre de 2010; como
consecuencia la ARIT Santa Cruz, el 1 de junio de 2011, notificó a Petrobras Bolivia
Inversiones y Servicios SA, y a la Gerencia Sectorial de Hidrocarburos Santa Cruz
del SIN, con la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 0131/2011, de 30
de mayo de 2011, que resuelve confirmar la citada Resolución Determinativa Nº 17-
000527-10 (fs. 67-72, 145-156 y 157-158 del expediente c.1).
x. El 3 de octubre de 2011, la Autoridad General de Impugnación Tributaria emitió la
Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0572/2011, que resuelve anular la
Resolución ARIT-SCZ/RA 0131/2011, de 30 de mayo de 2011, a fin de que la ARIT
Santa Cruz emita una nueva Resolución de Alzada, en la cual se pronuncie sobre
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todas las cuestiones planteadas en el recurso de alzada presentado por Petrobras
Bolivia Inversiones y Servicios SA (fs. 214-230 vta. del expediente c.2).
IV.2. Alegatos de las Partes.
IV.2.1. Alegatos de la Administración Tributaria.
La Gerencia Sectorial de Hidrocarburos del Servicio de Impuestos Nacionales,
representada por Jhonny Padilla Palacios, formuló alegatos escritos dentro el término
establecido, mediante memorial presentado el 20 de enero de 2012 (fs. 328-329 vta.
del expediente), manifiesta lo siguiente:
i. La Administración Tributaria, respaldada por los Artículos 93 y 100 de la Ley Nº
2492, y el Artículo 32 del Decreto Supremo Nº 27310, tiene amplias facultades para
iniciar y concluir un procedimiento de verificación, fiscalización, control e
investigación, no habiendo el recurrente presentado pruebas que hagan a su derecho
según la previsión del Artículo 76 del Código Tributario; además, fundamenta su
posición señalando que por disposición del Artículo 18, caso 3, Numeral 2, de la
Resolución Normativa de Directorio 10-0037-07, todas las actas de contravenciones
vinculadas al procedimiento de determinación que se hubieran registrado emergentes
de Órdenes de Fiscalización o Verificación, deben ser consolidadas en la liquidación
previa de la deuda tributaria en la Vista de Cargo, debiendo la misma contener -entre
otros- como mínimo la siguiente información: c) Número de Orden de Fiscalización o
Verificación.
ii. Sobre el procedimiento de verificación, expresa que la Administración Tributaria
observó que el contribuyente, factura una parte del costo del servicio prestado a las
empresas del grupo Petrobrás, como reembolso de gastos y no los declara en la
liquidación del IT, operación que no constituye un reintegro de gasto, figura que
pretende ser desvirtuada por el sujeto pasivo para no incluir los importes
correspondientes a los costos de servicio. Asimismo, observa que el contribuyente
tiene firmados seis acuerdos de Administración y Asesoramiento Empresarial con las
empresas Petrobrás Bolivia Distribución SA, Petrobrás Bolivia SA, Petrobrás Bolivia
Refinación, Petrobrás Transporte, cuyo Anexo III señala que una vez aprobados los
valores de las Facturas proforma se procederá a la facturación bajo los siguientes
conceptos: 1) Reembolso de gastos los cuales no están sujetos al IT y 2) Servicios
de PEBIS sujetos al IVA e IT. Añade, que al tratarse de reembolso de gasto, éstos no
están sujetos al IT, y que los mismos deberían estar respaldados con la
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documentación a nombre del beneficiario y contar con rendición de cuentas, situación
que no ocurre en el caso en cuestión.
iii. Por lo señalado, pide se confirme la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-
SCZ/RA-0238/2011, y en consecuencia, firme y subsistente la Resolución
Determinativa Nº 17-00527-10.
IV.2.2. Alegatos del Sujeto Pasivo.
Petrobrás Bolivia Inversiones y Servicios SA, representada por Stanica
Ivanovich, formuló alegatos escritos dentro de término, mediante memorial presentado
el 7 de febrero de 2012 (fs. 457-460 del expediente), en el que reitera los fundamentos
de su Recurso Jerárquico, referidos a: 1) Los vicios de nulidad existentes en el
procedimiento de determinación, al tratar de equiparar la Verificación con una
Fiscalización; 2) La Resolución del Recurso de alzada viola el principio de
incongruencia, al incorporar nuevos elementos en la controversia tributaria y; 3) No
deben confundirse los costos en que incurre PEBIS para la prestación de servicios con
el repase de los costos asumidos por cuenta de terceros.
IV.3. Antecedentes de derecho.
i. Constitución Política del Estado Plurinacional de Bolivia, (CPE), de 7 de febrero
de 2009. Artículo115.
I. Toda persona será protegida oportuna y efectivamente por los jueces y tribunales
en el ejercicio de sus derechos e intereses legítimos.
II. El Estado garantiza el derecho al debido proceso, a la defensa y a una justicia
plural, pronta, oportuna, gratuita, transparente y sin dilaciones.
Artículo 117.
I. Ninguna persona puede ser condenada sin haber sido oída y juzgada previamente
en un debido proceso. Nadie sufrirá sanción penal que no haya sido impuesta por
autoridad judicial competente en sentencia ejecutoriada.
Artículo 119.
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I. Las partes en conflicto gozarán de igualdad de oportunidades para ejercer durante
el proceso las facultades y los derechos que les asistan, sea por la vía ordinaria o por
la indígena originaria campesina.
II. Toda persona tiene derecho inviolable a la defensa. El Estado proporcionará a las
personas denunciadas o imputadas una defensora o un defensor gratuito, en los
casos en que éstas no cuenten con los recursos económicos necesarios.
ii. Ley Nº 2492, de 2 de agosto de 2003, Código Tributario Boliviano (CTB),
Artículo 8. (Métodos de Interpretación y Analogía).
II. Cuando la norma relativa al hecho generador se refiera a situaciones definidas por
otras ramas jurídicas, sin remitirse ni apartarse expresamente de ellas, la
interpretación deberá asignar el significado que más se adapte a la realidad
económica. Para determinar la verdadera naturaleza del hecho generador o
imponible, se tomará en cuenta:
a) Cuando el sujeto pasivo adopte formas jurídicas manifiestamente inapropiadas o
atípicas a la realidad económica de los hechos gravados, actos o relaciones
económicas subyacentes en tales formas, la norma tributaria se aplicará
prescindiendo de esas formas, sin perjuicio de la eficacia jurídica que las mismas
tengan en el ámbito civil u otro.
b) En los actos o negocios en los que se produzca simulación, el hecho generador
gravado será el efectivamente realizado por las partes con independencia de las
formas o denominaciones jurídicas utilizadas por los interesados. El negocio
simulado será irrelevante a efectos tributarios.
Artículo 14. (Inoponibilidad).
I. Los convenios y contratos celebrados entre particulares sobre materia tributaria en
ningún caso serán oponibles al fisco, sin perjuicio de su eficacia o validez en el
ámbito civil, comercial u otras ramas del derecho.
II. Las estipulaciones entre sujetos de derecho privado y el Estado, contrarias a las
leyes tributarias, son nulas de pleno derecho.
Artículo 15. (Validez de los Actos). La obligación tributaria no será afectada por
ninguna circunstancia relativa a la validez o nulidad de los actos, la naturaleza del
contrato celebrado, la causa, el objeto perseguido por las partes, ni por los efectos
que los hechos o actos gravados tengan en otras ramas jurídicas.
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Artículo 66. (Facultades Específicas). La Administración Tributaria tiene las
siguientes facultades específicas:
1. Control, comprobación, verificación, fiscalización e investigación;
Artículo 68. (Derechos). Constituyen derechos del sujeto pasivo los siguientes:
6. Al debido proceso y a conocer el estado de la tramitación de los procesos
tributarios en los que sea parte interesada a través del libre acceso a las
actuaciones y documentación que respalde los cargos que se le formulen, ya sea
en forma personal o a través de terceros autorizados, en los términos del presente
Código.
7. A formular y aportar, en la forma y plazos previstos en este Código, todo tipo de
pruebas y alegatos que deberán ser tenidos en cuenta por los órganos
competentes al redactar la correspondiente Resolución.
Artículo 70. (Obligaciones Tributarias del Sujeto Pasivo). Constituyen obligaciones
tributarias del sujeto pasivo:
4. Respaldar las actividades y operaciones gravadas, mediante libros, registros
generales y especiales, Facturas, notas fiscales, así como otros documentos y/o
instrumentos públicos, conforme se establezca en las disposiciones normativas
respectivas.
Artículo 74. (Principios, Normas Principales y Supletorias). Los procedimientos
tributarios se sujetarán a los principios constitucionales de naturaleza tributaria, con
arreglo a las siguientes ramas específicas del Derecho, siempre que se avengan a la
naturaleza y fines de la materia tributaria:
1. Los procedimientos tributarios administrativos se sujetarán a los principios del
Derecho Administrativo y se sustanciarán y resolverán con arreglo a las normas
contenidas en el presente Código. Sólo a falta de disposición expresa, se aplicarán
supletoriamente las normas de la Ley de Procedimiento Administrativo y demás
normas en materia administrativa.
Artículo 76. (Carga de la Prueba). En los procedimientos tributarios administrativos y
jurisdiccionales quien pretenda hacer valer sus derechos deberá probar los hechos
constitutivos de los mismos. Se entiende por ofrecida y presentada la prueba por el
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sujeto pasivo o tercero responsable cuando estos señalen expresamente que se
encuentran en poder de la Administración Tributaria.
Artículo 95. (Control, Verificación, Fiscalización e Investigación).
I. Para dictar la Resolución Determinativa, la Administración Tributaria debe controlar,
verificar, fiscalizar o investigar los hechos, actos, datos, elementos, valoraciones y
demás circunstancias que integren o condicionen el hecho imponible declarados por
el sujeto pasivo, conforme a las facultades otorgadas por este Código y otras
disposiciones legales tributarias.
Artículo 96. (Vista de Cargo o Acta de Intervención).
I. La Vista de Cargo, contendrá los hechos, actos, datos, elementos y valoraciones
que fundamenten la Resolución Determinativa, procedentes de la declaración del
sujeto pasivo o tercero responsable, de los elementos de prueba en poder de la
Administración Tributaria o de los resultados de las actuaciones de control,
verificación, fiscalización e investigación. Asimismo, fijará la base imponible, sobre
base cierta o sobre base presunta, según corresponda, y contendrá la liquidación
previa del tributo adeudado.
III. La ausencia de cualquiera de los requisitos esenciales establecidos en el
reglamento viciará de nulidad la Vista de Cargo o el Acta de Intervención, según
corresponda.
Artículo 98. (Descargos). Una vez notificada la Vista de Cargo, el sujeto pasivo o
tercero responsable tiene un plazo perentorio e improrrogable de treinta (30) días
para formular y presentar los descargos que estime convenientes.
Artículo 100. (Ejercicio de la Facultad). La Administración Tributaria dispondrá
indistintamente de amplias facultades de control, verificación, fiscalización e
investigación, a través de las cuales, en especial…
Artículo 103. (Verificación del Cumplimiento de Deberes Formales y de la Obligación
de Emitir Factura). La Administración Tributaria podrá verificar el cumplimiento de los
deberes formales de los sujetos pasivos y de su obligación de emitir factura, sin que
se requiera para ello otro trámite que el de la identificación de los funcionarios
actuantes y en caso de verificarse cualquier tipo de incumplimiento se levantará un
acta que será firmada por los funcionarios y por el titular del establecimiento o quien
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en ese momento se hallara a cargo del mismo. Si éste no supiera o se negara a
firmar, se hará constar el hecho con testigo de actuación.
Se presume, sin admitir prueba en contrario, que quien realiza tareas en un
establecimiento lo hace como dependiente del titular del mismo, responsabilizando
sus actos y omisiones inexcusablemente a este último.
Artículo 104. (Procedimiento de Fiscalización).
I. Sólo en casos en los que la Administración, además de ejercer su facultad de
control, verificación e investigación efectúe un proceso de fiscalización, el
procedimiento se iniciará con Orden de Fiscalización emitida por autoridad
competente de la Administración Tributaria, estableciéndose su alcance, tributos y
períodos a ser fiscalizados, la identificación del sujeto pasivo, así como la
identificación del o los funcionarios actuantes, conforme a lo dispuesto en normas
reglamentarias que a este efecto se emitan.
IV. A la conclusión de la fiscalización, se emitirá la Vista de Cargo correspondiente.
iii. Ley Nº 3092, de 7 de julio de 2005, Título V del Código Tributario Boliviano
(CTB).
Artículo 198. (Forma de Interposición de los Recursos).
I. Los Recursos de Alzada y Jerárquico deberán interponerse por escrito, mediante
memorial o carta simple, debiendo contener:
a) Señalamiento específico del recurso administrativo y de la autoridad ante la que se
lo interpone
b) Nombre o razón social y domicilio del recurrente o de su representante legal con
mandato legal expreso, acompañando el poder de representación que corresponda
conforme a Ley y los documentos respaldatorios de la personería del recurrente.
c) Indicación de la autoridad que dictó el acto contra el que se recurre y el ejemplar
original, copia o fotocopia del documento que contiene dicho acto.
d) Detalle de los montos impugnados por tributo y por periodo o fecha, según
corresponda, así como la discriminación de los componentes de la deuda tributaria
consignados en el acto contra el que se recurre.
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e) Los fundamentos de hecho y/o de derecho, según sea el caso, en que se apoya la
impugnación, fijando con claridad la razón de su impugnación, exponiendo
fundadamente los agravios que se invoquen e indicando con precisión 10 que se
pide.
f) En el Recurso Jerárquico, señalar el domicilio para que se practique la notificación
con la Resolución que lo resuelva.
g) Lugar, fecha y firma del recurrente.
Artículo 201. (Normas Supletorias).
Los recursos administrativos se sustanciarán y resolverán con arreglo al
procedimiento establecido en el Título III de este Código, y el presente titulo. Sólo a
falta de disposición expresa, se aplicarán supletoriamente las normas de la Ley de
Procedimiento Administrativo.
Artículo 211. (Contenido de las Resoluciones).
I. Las resoluciones se dictarán en forma escrita y contendrán su fundamentación,
lugar y fecha de su emisión, firma del Superintendente Tributario que la dicta y la
decisión expresa, positiva y precisa de las cuestiones planteadas.
II. Las resoluciones precedidas por Audiencias Públicas contendrán en su
fundamentación, expresa valoración de los elementos de juicio producidos en las
mismas.
III. Las resoluciones deberán sustentarse en los hechos, antecedentes y en el
derecho aplicable. que justifiquen su dictado; siempre constará en el expediente el
correspondiente informe técnico jurídico elaborado por el personal técnico designado
conforme la estructura interna de la Superintendencia, pudiendo el Superintendente
Tributario basar su resolución en este informe o apartarse fundamentadamente del
mismo.
iv. Ley Nº 843, de 20 de mayo de 1986, Reforma Tributaria (Texto Ordenado).
Artículo 72. El ejercicio en el territorio nacional, del comercio, industria, profesión,
oficio, negocio, alquiler de bienes, obras y servicios o de cualquier otra actividad -
lucrativa o no - cualquiera sea la naturaleza del sujeto que la preste, estará
alcanzado con el impuesto que crea este Título, que se denominará Impuesto a las
Transacciones, en las condiciones que se determinan en los Artículos siguientes.
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También están incluidos en el objeto de este impuesto los actos a título gratuito que
supongan la transferencia de dominio de bienes muebles, inmuebles y derechos.
No se consideran comprendidas en el objeto de este impuesto las ventas o
transferencias que fueran consecuencia de una reorganización de empresas o de
aportes de capitales a las mismas. La reglamentación definirá qué debe entenderse,
a estos fines, por reorganización de empresas y dispondrá los requisitos a cumplir
por los sujetos involucrados en la misma.
Artículo 74. El impuesto se determinará sobre la base de los ingresos brutos
devengados durante el período fiscal por el ejercicio de la actividad gravada.
Se considera ingreso bruto el valor o monto total - en valores monetarios o en
especie- devengados en concepto de venta de bienes, retribuciones totales
obtenidas por los servicios, la retribución por la actividad ejercida, los intereses
obtenidos por préstamos de dinero o plazos de financiación y, en general, de las
operaciones realizadas.
En las operaciones realizadas por contribuyentes que no tengan obligación legal de
llevar libros y formular balances en forma comercial la base imponible será el total de
los ingresos percibidos en el período fiscal.
En el caso de transmisiones gratuitas el reglamento determinará la base imponible.
Los exportadores recibirán la devolución del monto del Impuesto a las Transacciones
pagado en la adquisición de insumos y bienes incorporados en las mercancías de
exportación. Dicha devolución se hará en forma y bajo las condiciones a ser definidas
mediante reglamentación expresa.
v. Ley Nº 2341, de 23 de abril de 2002,. de Procedimiento Administrativo (LPA),
Artículo 35. (Nulidad del Acto).
I. Son nulos de pleno derecho los actos administrativos en los casos siguientes:
a) Los que hubiesen sido dictados por autoridad administrativa sin competencia por
razón de la materia o del territorio;
b) Los que carezcan de objeto o el mismo sea ilícito o imposible;
c) Los que hubiesen sido dictados prescindiendo total y absolutamente del
procedimiento legalmente establecido;
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d) Los que sean contrarios a la Constitución Política del Estado; y,
e) Cualquier otro establecido expresamente por ley.
II. Las nulidades podrán invocarse únicamente mediante la interposición de los
recursos administrativos previstos en la presente Ley.
Artículo 36. (Anulabilidad del Acto).
I. Serán anulables los actos administrativos que incurran en cualquier infracción del
ordenamiento jurídico distinta de las previstas en el Artículo anterior.
II. No obstante lo dispuesto en el Numeral anterior, el defecto de forma solo
determinará la anulabilidad cuando el acto carezca de los requisitos formales
indispensables para alcanzar su fin o dé lugar a la indefensión de los interesados.
vi. Código Civil.
Artículo 453. (Consentimiento expreso o tácito).
El consentimiento puede ser expreso o tácito. Es expreso si se manifiesta
verbalmente o por escrito o por signos inequívocos; tácito, si resulta presumible e
ciertos hechos o actos.
Artículo 454. (Libertad Contractual: Sus limitaciones).
I. Las partes pueden determinar libremente el contenido de los contratos que
celebren y acordar contratos diferentes de los comprendidos en este Código.
II. La libertad contractual está subordinada a los límites impuestos por la ley y a la
realización de intereses dignos de protección jurídica.
Artículo 510. (Intención común de los contratantes).
I. En la interpretación de los contratos se debe averiguar cuál ha sido la intención
común de las partes y no limitarse al sentido literal de las palabras.
II. En la determinación de la intención común de los contratantes se debe apreciar el
comportamiento total de éstos y las circunstancias del contrato.
Artículo 732. (Noción).
I. Por el contrato de obra el empresario o contratista asume, por si solo o bajo su
dirección e independientemente, la realización del trabajo prometido a cambio de una
retribución convenida.
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II. El objeto de este contrato puede ser la reparación o transformación de una cosa,
cualquier otro resultado de trabajo o la prestación de servicios.
vii. Decreto Supremo Nº 27113, de 23 de julio de 2003, Reglamento a la Ley de
Procedimiento Administrativo (RLPA).
Artículo 55. (Nulidad de Procedimientos). Será procedente la revocación de un acto
anulable por vicios de procedimiento, únicamente cuando el vicio ocasione
indefensión de los administrados o lesione el interés público. La autoridad
administrativa, para evitar nulidades de actos administrativos definitivos o actos
equivalentes, de oficio o a petición de parte, en cualquier estado del oficio o a
petición de parte, en cualquier estado del procedimiento, dispondrá la nulidad de
obrados hasta el vicio más antiguo o adoptará las medidas más convenientes para
corregir los defectos u omisiones observadas.
viii. Decreto Supremo Nº 27310, de 9 de enero de 2004, Reglamento al Código
Tributario Boliviano (RCTB).
Artículo 29. (Determinación de la deuda por parte de la Administración). La
determinación de la deuda tributaria por parte de la Administración se realizará
mediante los procesos de fiscalización, verificación, control o investigación realizados
por el Servicio de Impuestos Nacionales que, por su alcance respecto a los
impuestos, períodos y hechos, se clasifican en:
a) Determinación total, que comprende la fiscalización de todos los impuestos de por
lo menos una gestión fiscal.
b) Determinación parcial, que comprende la fiscalización de uno o más impuestos de
uno o más períodos.
c) Verificación y control puntual de los elementos, hechos, transacciones económicas
y circunstancias que tengan incidencia sobre el importe de los impuestos pagados o
por pagar.
d) Verificación y control del cumplimiento a los deberes formales.
Si en la aplicación de los procedimientos señalados en los literales a), b) y c) se
detectara la falta de cumplimiento a los deberes formales, se incorporará los cargos
que correspondieran.
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Artículo 30. (Restricción a las facultades de Control, Verificación, Investigación y
Fiscalización). A los efectos de lo dispuesto por el Parágrafo II del Artículo 93° de la
Ley N° 2492, la Administración Tributaria podrá efectuar el proceso de determinación
de impuestos, hechos, transacciones económicas y elementos que no hubiesen sido
afectados dentro del alcance de un proceso de determinación o verificación anterior,
salvo cuando el sujeto pasivo o tercero responsable hubiera ocultado dolosamente
información vinculada a hechos gravados.
Artículo 31. (Requisitos para el inicio de los procedimientos de Determinación total
o parcial).
Conforme a lo establecido en el Parágrafo I del Artículo 104° de la Ley N° 2492, las
determinaciones totales y parciales se iniciarán con la notificación al sujeto pasivo o
tercero responsable con la Orden de Fiscalización que estará suscrita por la autoridad
competente determinada por la Administración Tributaria consignando, como mínimo,
la siguiente información:
a) Número de Orden de Fiscalización.
b) Lugar y fecha.
c) Nombre o razón social del sujeto pasivo.
d) Objeto (s) y alcance de fiscalización.
e) Nombre de los funcionarios actuantes de la Administración Tributaria.
f) Firma de la autoridad competente.
La referida orden podrá ser reasignada a otros funcionarios de acuerdo a lo que
establezca la Administración Tributaria.
Artículo 32. (Procedimientos de Verificación y Control Puntual). El procedimiento de
verificación y control de elementos, hechos y circunstancias que tengan incidencia
sobre el importe pagado o por pagar de impuestos, se iniciará con la notificación al
sujeto pasivo o tercero responsable con una Orden de Verificación que se sujetará a
los requisitos y procedimientos definidos por reglamento de la Administración
Tributaria.
ix. Decreto Supremo Nº 21532, de 27 de febrero de 1987,
Reglamento al Impuesto a las Transacciones.
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Artículo 2. El hecho imponible se perfeccionará:
d) En el caso de prestaciones de servicios u otras prestaciones de cualquier
naturaleza, en el momento en que se facture, se termine total o parcialmente la
prestación convenida o se perciba parcial o totalmente el precio convenido, lo
que ocurra primero.
Artículo 4. No integran la base imponible los siguientes conceptos:
b) Los reintegros de gastos realizados por cuenta de tercer, siempre que
respondan a una rendición de cuentas;
IV.4. Fundamentación técnico-jurídica.
De la revisión de los antecedentes de hecho y derecho, así como del Informe
Técnico-Jurídico AGIT-SDRJ-0207/2012, de 4 de abril de 2012, emitido por la
Subdirección de Recursos Jerárquicos de la AGIT, en el presente caso se evidencia lo
siguiente:
IV.4.1. Nulidad de la Resolución de Alzada.
i. Sobre la denominada “Cuestión previa”, manifiesta PEBIS que las preocupaciones
expuestas en su memorial de 31 de octubre de 2011, referido al pronunciamiento de
la Resolución de Recurso Jerárquico sobre el fondo de la controversia, que al mismo
tiempo dispuso la declaración de nulidad de la Primera Resolución de Recurso de
Alzada, fue confirmada por la Resolución de Alzada ahora impugnada, al indicar que
“el punto VI.1 de la Resolución de Alzada (…) ya fue resuelto por la Autoridad
General de Impugnación Tributaria, por lo que ésta instancia de alzada se
pronunciará sobre el punto IV.4.2. relacionado con el punto VI.1.2….”;
prejuzgamiento que afecta el derecho de defensa de PEBIS en franca violación del
Debido Procedimiento Administrativo, ocasionando la nulidad que debe ser declarada
por la instancia jerárquica, para que la ARIT emita una resolución de alzada bajo su
propio saber y entender.
ii. Al respecto, la Ley Nº 2492 en su Artículo 68, Numerales 6 y 10, establece entre los
derechos del sujeto pasivo, al debido proceso y a conocer el estado de la tramitación
de los procesos tributarios y a ser oído o juzgado de conformidad a lo establecido en
el Artículo 16 de la CPE, lo que concuerda con lo actualmente determinado en los
Artículos 115 Parágrafo II y 117 Parágrafo I de la Constitución Política del Estado
vigente, que prevé que el Estado garantiza el derecho al debido proceso, a la
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defensa y a una justicia plural, pronta, oportuna, gratuita, transparente y sin
dilaciones; y que ninguna persona puede ser condenada sin haber sido oída y
juzgada previamente en un debido proceso; asimismo, el Artículo 119 Parágrafos I y
II de la mencionada Constitución dispone que las partes en conflicto gozarán de
igualdad de oportunidades para ejercer durante el proceso las facultades y los
derechos que les asistan y que toda persona tiene derecho inviolable a la defensa.
iii. Asimismo la normativa tributaria vigente, en el Artículo 211 de la Ley Nº 3092 (Título
V del CTB), determina que las Resoluciones, deben fundamentarse y emitir decisión
expresa, positiva y precisa en relación a las cuestiones planteadas por las
partes.
iv. Por otra parte, la Ley Nº 2341 (LPA) en su Artículo 36, Parágrafos I y II aplicable
supletoriamente al caso en virtud del Artículo 201 de la Ley Nº 3092, señala que
serán anulables los actos administrativos cuando incurran en cualquier infracción del
ordenamiento jurídico; o cuando el acto carezca de los requisitos formales
indispensables para alcanzar su fin o dé lugar a la indefensión de los interesados;
asimismo, el Artículo 55 del Decreto Supremo Nº 27113 (RLPA), prevé que es
procedente la revocación de un acto anulable por vicios de procedimiento,
únicamente cuando el vicio ocasione indefensión de los administrados o lesione el
interés público.
v. De la revisión del expediente se tiene que el sujeto pasivo expuso como
fundamentos de su recurso de alzada: 1) La nulidad por vicios en el procedimiento de
determinación, en razón de que la Resolución Determinativa, objeto de impugnación,
se encontraría viciada por originarse en una Vista de Cargo que debió ser emitida
luego de un procedimiento de fiscalización, iniciado mediante Orden de Fiscalización,
tal como señalan los Artículos 104 de la Ley Nº 2492, 30, 31 y 32 del Decreto
Supremo Nº 27310; y no así del Procedimiento de Verificación iniciado mediante
Orden de Verificación Nº 7810OVE00027; 2) Que el reembolso de gastos no es una
prestación de servicios y no está alcanzado por el Impuesto a las Transacciones (IT)
(fs. 67-72 del expediente).
vi. Asimismo, la instancia recursiva como cuestión previa de la Resolución de Alzada
ahora recurrida, señaló: “En el Recurso Jerárquico interpuesto por Petrobras Bolivia
Inversiones y Servicios SA, legalmente representada por Stanica María del Socorro
Ivanovich Flores, el Director Ejecutivo General de la Autoridad de Impugnación
Tributaria, mediante Resolución AGIT-RJ 0572/2011, el 3 de octubre de 2011 anuló
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obrados hasta el vicio mas antiguo, esto es hasta la Resolución ARIT-SCZ/RA
0131/2011, de 30 de mayo de 2011, inclusive, misma que fue dictada por ésta
Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Santa Cruz, a objeto de que la nueva
resolución se pronuncie sobre todas las cuestiones planteadas por el contribuyente
ante esa instancia de alzada; es decir, observancia que se articula y desarrolla en el
punto IV.4.2 de la Resolución Jerárquica que tiene relación con el punto VI.1.2 de la
Resolución de Alzada; manteniéndose firme e inmodificable lo resuelto en el punto
IV.4.1. de la Resolución Jerárquica que a su vez guarda relación con el punto VI.1 de
la Resolución de Alzada, de manera que lo planteado por la empresa recurrente en
su memorial presentado el 31 de octubre de 2011 a esta instancia de alzada, ya fue
resuelto por la Autoridad General de Impugnación Tributaria, por lo que ésta instancia
de alzada se pronunciará sobre el punto IV.4.2 relacionado con el punto VI.1.2
mencionados“.
vii. En este contexto, si bien la instancia de alzada, señaló que el punto VI.1 de la
Resolución de Alzada ya fue resuelto por la AGIT, lo que según el sujeto pasivo
conllevaría a un prejuzgamiento; sin embargo, de la lectura de la Resolución de
Alzada ahora impugnada, se establece el pronunciamiento expreso sobre los dos
puntos que fueron fundamentados por PEBIS en su memorial de recurso de alzada, a
los que dio respuesta en los acápites VI.1.1.1. (Sobre la nulidad por vicios en el
procedimiento de determinación) y, VI.1.1.2. (Sobre la diferencia de reembolso de
gastos y prestación de servicios).
viii. De lo expuesto, se evidencia que la instancia recursiva, emitió pronunciamiento
sobre los puntos recurridos por el sujeto pasivo, conforme lo dispone el Artículo 211,
Parágrafo I de la Ley Nº 3092 (Título V del CITB), garantizándose el derecho al
debido proceso previsto en los Artículos 115, Parágrafo II, 117 Parágrafo I y 119
Parágrafo I y II de la Constitución Política del Estado; 68 Numerales 6) y 10) de la
Ley Nº 2492; consecuentemente, sobre este punto se desvirtúa la nulidad planteada
por PEBIS, al no haberse configurado ninguna de las causales de nulidad previstas
en el Artículo 36 de la Ley Nº 2341 (LPA).
IV.4.2. Principio de Congruencia.
IV.4.2.1. la Resolución de Alzada incorpora nuevos puntos.
i. Señala PEBIS que la Resolución de Alzada vulnera el Principio de Congruencia, al
incorporar nuevos elementos a objeto de corregir la inconsistencia legal de la
Resolución Determinativa, lo que es evidente cuando por un lado reconoce que son
únicamente dos los fundamentos jurídicos utilizados por la Administración Tributaria
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para observar el pago del IT, los cuales se refieren a que las Facturas por los gastos
realizados no se encuentran a nombre del tercero beneficiario y tampoco cuentan
con una rendición de cuentas.
ii. Al respecto, Manuel Ossorio, indica que la congruencia se entiende como la
“conformidad de expresión, concepto y alcance entre el fallo y las pretensiones de las
partes formuladas en el juicio debe considerarse. La incongruencia justifica el recurso
de apelación e incluso -en su caso- el de casación” (Ossorio Manuel, Diccionario de
Ciencias Jurídicas Políticas y Sociales, p.154).
iii. Por su parte la SC 1312/2003-R, de 9 de septiembre de 2003, en los fundamentos
jurídicos del fallo, punto III.2 establece: “Que, a fin de resolver la problemática
planteada, resulta menester referirnos a los alcances del principio de congruencia,
que cobra relevancia en cualquier naturaleza del proceso (…) ello supone
necesariamente que la acusación ha de ser precisa y clara respecto del hecho y
delito por el que se formula y la sentencia ha de ser congruente con tal acusación
sin introducir ningún elemento nuevo del que no hubiera existido antes
posibilidad de defenderse”; en ese sentido la SC 0471/2005-R, de 28 de abril de
2005 en el punto iii.1., señala que la doctrina jurisprudencial si bien ha sido
expresada en cuanto al principio de congruencia con referencia a los procesos
penales, es también válida para los procesos administrativos, puesto que éstos
forman parte de la potestad sancionadora del Estado a las personas (las negrillas
son nuestras).
iv. Nuestro ordenamiento jurídico, en los Artículos 198, Parágrafo I, Inciso e) y 211
Parágrafo I de la Ley Nº 3092, establece que los Recursos de Alzada y Jerárquico
deberán interponerse por escrito, mediante memorial o carta simple, exponiendo
fundadamente los agravios que se invoquen e indicando con precisión lo que se
pide, y que los recursos referidos deben contener fundamentos, lugar y fecha de su
emisión, firma de la autoridad que la dicta y la decisión expresa, positiva y precisa de
las cuestiones planteadas, norma que establece el principio de congruencia que debe
existir entre las cuestiones impugnadas en el Recurso de Alzada, el memorial de
respuesta al mismo y la Resolución de Alzada.
v. De la compulsa de los antecedentes administrativos y del expediente, se evidencia
que el Informe CITE: SIN/GSH/DF/INF/711/2010, observa los servicios gravados
por el IT que no fueron declarados y servicios gravados por el IT que fueron
declarados en períodos posteriores en el que se perfeccionó el hecho generador. En
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relación a la primera observación, refiere que de acuerdo a la Cláusula Sexta de los
Acuerdos de Administración suscritos con seis empresas, acuerdan que se pagará a
PEBIS por el servicio prestado; gastos de costos controlados e inesperados y
reembolso de gastos. Asimismo, señala que acuerdan que cuando se trate de
servicios prestados a costo, es decir, sin ninguna utilidad, se facturara los
reembolsos de gastos y servicios de PEBIS sujetos a IVA e IT; en tal entendido,
establece que los reembolsos de gastos deben estar respaldados con la
documentación a nombre del beneficiario y contar con una rendición de
cuentas, situación que no ocurre en este caso, estableciendo que el importe
observado no es un reembolso de gastos y que PEBIS estaría facturando una parte
del costo del servicio prestado como reembolso de gastos a efectos de no declarar el
IT (fs. 281-288 de antecedentes administrativos c.2).
vi. De la lectura de la Vista de Cargo CITE: SIN/GSH/DF/VC/091/2010, (fs. 290-291 de
antecedentes administrativos c.2), se advierte que mantiene la observación por
servicios no declarados en función al Informe CITE: SIN/GSH/DF/INF/711/2010; a
lo cual el contribuyente mediante memoriales de descargo a la Vista de Cargo de 17
y 22 de diciembre 2010, (fs. 305-307 y 2587 de antecedentes administrativos c.2 y
13), argumenta que las operaciones de reembolso no están alcanzadas
expresamente por el IT, más cuando el reglamento no establece requerimientos
especiales para realizar rendición de cuentas, por lo que la forma que adopte para
efectuar el reembolso no es determinante para establecer la existencia de hechos
gravados; a su vez, refiere que el Artículo 4 Inciso b) del Decreto Supremo Nº 21532,
dispone que no integran la base imponible del IT, los reintegros realizados por cuenta
de terceros, siempre que respondan a una rendición de cuentas, a cuyo efecto
adjunta documentación que demuestra que el reembolso de gasto se basó en una
rendición de cuentas.
vii. Consiguientemente, analizados los descargos del contribuyente, el ente fiscal emite
el Informe de Conclusiones CITE: SIN/GSH/DF/INF/802/2010, (fs. 2615-2618
antecedentes administrativos c.13), en el que establece en cuanto a los servicios no
facturados, que el importe facturado como reembolso de gastos esta compuesto por
la valoración monetaria de los gastos incurridos y aplicados en la prestación del
servicio como ser materiales y gastos indirectos del servicio, por lo que al ser costos
del servicio, no se constituyen como reintegro de gasto, ni como reembolso de
gastos; dando lugar a la Resolución Determinativa Nº 17-000527-10, de 29 de
diciembre de 2010, que mantiene la observación referente a los servicios no
declarados de acuerdo a los antecedentes, señalando en cuanto a las observaciones
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que dan origen a la Vista de Cargo, que de tratarse de reembolsos de gastos, los
mismos deben estar respaldados con la documentación a nombre del beneficiario y
contar con la rendición de cuentas situación que no se cumple en este caso; más
adelante manifiesta, que los documentos que respaldan los gastos realizados por
cuenta y orden de un tercero necesariamente deben estar emitidos a nombre del
tercero (fs. 2624-2631 de antecedentes administrativos c.13).
viii. Por otra parte, del Recurso de Alzada (fs. 67-72 del expediente), se advierte que el
sujeto pasivo observa la nulidad del proceso de determinación en función a las
diferencias entre la Orden de Verificación y Fiscalización; en relación a los
reembolsos de gastos argumenta que no es una prestación de servicios y que no
esta alcanzado por el IT haciendo referencia al Artículo 4, Inciso b) del Decreto
Supremo Nº 21532, norma que indica es clara al establecer que los reembolsos o
reintegros no forman parte del IT, siendo requisito para ello que los reintegros estén
sujetos a una rendición de cuentas, observando que no se requiere que los
documentos que respalden el reembolso estén a nombre de un beneficiario;
asimismo observa que no se especifica qué servicios son los que estarían facturados
como reembolsos, exponiendo la forma en que efectuó su registró contable.
ix. En respuesta la Administración Tributaria en su memorial de contestación al recurso
de alzada (fs. 82-84 vta. del expediente), manifiesta que en función a los Artículos 93,
96 y 100 de la Ley Nº 2492, 32 del Decreto Supremo Nº 27310 y 18, caso 3 de la
RND 10-0037-07, tiene la facultad de determinar la deuda tributaria mediante un
proceso de verificación, habiendo demostrado que existe normativa para la emisión
de la Vista de Cargo y la Resolución Determinativa; en cuanto a los reembolsos de
gastos, señala que evidencia que los mismos emergen de la valoración monetaria de
gastos y los gastos indirectos del servicio, aspectos que desvirtúan que sean
reembolsos de gastos o que se adecuen a lo previsto en el Artículo 4, Inciso b) del
Decreto Supremo Nº 21532.
x. De la revisión de la Resolución de Alzada (fs. 145-156 del expediente), la misma
aclara que la Administración Tributaria sustenta que las Facturas por gastos
realizados observados por estos conceptos no serían reembolsos de gastos, debido
a que no están a nombre del beneficiario y porque no cuentan con una rendición
de cuentas; en tal entendido, establece que el requisito de que las Facturas estén
emitidas a nombre de los clientes no tiene sustento legal; empero, en cuanto a la
rendición de cuentas, en consideración y análisis de los descargos presentados a la
Vista de Cargo determina que los documentos de descargo no tienen fecha de
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elaboración y tampoco firmas de los responsables de su elaboración y revisión, por lo
que considera que no se cumple con uno de los requisitos que prevé la Ley.
xi. En ese contexto, se evidencia que durante el proceso de verificación uno de los
conceptos observados es la facturación de reembolsos por gastos, por los que el
contribuyente no declara el IT, gestión 2005, en cuyo entendido, la Administración
Tributaria señala que para ser reembolsos de gastos éstos deben contar con
documentación de respaldo a nombre del beneficiario y una rendición de
cuentas, aspectos que indica no fueron cumplidos por el contribuyente; concepto
que al ser impugnado mediante recurso de alzada da lugar a que la ARIT ingrese al
análisis y verificación de la documentación que respalda tal concepto y si cumplen
con los requisitos previstos por Ley para estos casos.
xii. Así también, se advierte que el contribuyente, en conocimiento de las
observaciones de la Administración Tributaria, asume defensa de acuerdo a lo
previsto en los Artículos 98 y 76 de la Ley Nº 2492, argumentando en los memoriales
de descargo a la Vista de Cargo, que el reembolso de gastos se encuentra
respaldado en el Artículo 4, Inciso b) del Decreto Supremo Nº 21532, asimilándolo a
lo que son los reíntegros de gastos, de la lectura de ésta última normativa se tiene
que para conformar el reintegro se requiere de una rendición de cuentas; por lo que
el contribuyente a efectos de demostrar que cuenta con la rendición de cuentas,
adjuntó documentación de respaldo.
xiii. En tal entendido, el sujeto pasivo sustenta su pretensión tanto en el proceso de
verificación como en el recurso de alzada, señalando que los reembolsos de gastos
son reintegros de gastos que se encuentran respaldos con una rendición de cuentas;
en cuyo entendido, Alzada de forma correcta ingresa al análisis de este requisito y lo
hace en consideración y análisis de los argumentos y la documentación presentada
por el propio contribuyente ante la Vista de Cargo; aspecto que desvirtúa lo
aseverado en el recurso jerárquico en cuanto a que la ARIT amplia el alcance de la
controversia a la rendición de cuentas; puesto que es el propio contribuyente, quién
sustenta que la facturación observada corresponde al reembolso de gastos; a la vez
cabe poner en evidencia, que al basarse el concepto observado en la facturación de
reembolsos de gastos, necesariamente se debe abarcar al análisis de la
documentación que la sustenta, como es la rendición de cuentas en este caso
especifico, en el marco de lo establecido en el Artículo 4, Inciso b) del Decreto
Supremo Nº 21532.
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xiv. De acuerdo a lo manifestado, en aplicación de la normativa y jurisprudencia
señalada y conforme al principio de congruencia que debe existir entre las cuestiones
impugnadas en el Recurso y la Resolución; en el presente caso se evidencia que
tanto el Recurso de Alzada y memorial de respuesta exponen sus argumentos
respecto a los reembolsos de gastos, en función a lo previsto en Artículo 4, Inciso b)
del Decreto Supremo Nº 21532 y los antecedentes administrativos en los que el
contribuyente observa y sustenta la rendición de cuentas; consecuentemente, se
tiene que la Resolución de Alzada se pronuncia sobre las cuestiones impugnadas por
las partes en cumplimiento de los Artículos 198, Parágrafo I y 211 Parágrafo I de la
Ley Nº 3092, quedando desvirtuando lo aseverado por el sujeto pasivo respecto de
que se habría vulnerado el principio de congruencia.
IV.4.2.2. Incorporación de la “habitualidad” como fundamento de la controversia
tributaria.
i. La empresa recurrente, expresa que también constituye una violación al Principio de
Congruencia, que la instancia recursiva incorpore como fundamento de la
controversia tributaria la “habitualidad” de los gastos de reembolso y la NIC 37 como
un elemento para considerar que son parte de un servicio sujeto al IT, lo que denota
la parcialidad con la que se actuó en contra del contribuyente, apreciaciones que
nunca fueron expuestas por la Administración Tributaria como base jurídica de su
observación, además de no existir norma alguna que defina que la “habitualidad” es
óbice para que un gasto reembolsable pierda esa cualidad, máxime si PEBIS cumplió
con todos los registros contables exigidos por la norma impositiva nacional.
ii. Al respecto, se debe señalar que si bien la Resolución de Alzada, hizo referencia a la
Norma Internacional de Contabilidad (NIC 37), se debe a que la empresa recurrente
en su recurso de alzada como uno de los argumentos señaló lo siguiente “… PEBIS
ha efectuado adecuadamente el registro contable como una cuenta por pagar (…)
habiendo realizado pagos por cuenta de terceros, PEBIS entiende que no puede
tomar el crédito fiscal IVA por la totalidad de gastos, razón por la cual
voluntariamente ha generado un débito IVA en cada una de las operaciones …” (fs.
70-70 vta. del expediente). Es decir, la instancia de Alzada lo que hizo es
fundamentar de acuerdo a los argumentos expuestos en el memorial del recurso de
alzada interpuesto por el recurrente.
iii. Para ser mas preciso, corresponde señalar que la Resolución de Alzada se refirió a
la habitualidad de las operaciones contenidas en los estados de PEBIS y a la Norma
Internacional de Contabilidad (NIC 37) acerca de la contabilización y la información
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financiera acerca del reembolso, únicamente con el objeto de dar a comprender
mejor el concepto de la rendición de cuentas, establecido en el Artículo 4, Inciso b),
del Decreto Supremo Nº 21532, que es el tema de controversia en el presente caso;
aspecto, que también se puede advertir cuando la Administración Tributaria después
de haber evaluado los descargos del contribuyente, emitió el Informe de
Conclusiones CITE: SIN/GSH/DF/INF/802/2010, que sirvió de base para la emisión
de la Resolución Determinativa en el que señaló lo siguiente: “Si bien el
contribuyente de acuerdo a sus procedimientos contables registra los gastos en una
cuenta de gasto, hasta el proceso de cierre mensual mediante el cual estos gastos
son liquidados y reclasificados a las Cuentas de Gastos Administrativos, con cargo a
una Cuenta por Cobrar, este hecho simplemente neutraliza el efecto de los
resultados de la gestión, hecho que no se encuentra dentro del alcance de la
presente orden de verificación y no fue objeto de fiscalización” (las negrillas son
nuestras).
iv. Señala también PEBIS que la Resolución de Alzada, incorpora nuevos elementos
sobre las Facturas por gastos realizados que no se encuentran a nombre del tercero
beneficiario, llegando al absurdo de incrementar el monto observado por el ente
recaudador, razón por la que corresponde se revoque la Resolución de Alzada. Al
respecto, cabe aclarar que si bien la Resolución de Alzada como resultado de su
análisis (fs. 274 vta. del expediente), emite criterio sobre una discrepancia en el
monto del Reporte Distribución de los Costos Comunes presentado por PEBIS (fs.
2588-2607 de antecedentes administrativos c. 13), empero, en la parte conclusiva
confirma la Resolución Determinativa N° 17-000527-10 CITE:
SIN/GSH/DTJC/UTJ/RD N° 99/2010, se entiende con los importes establecidos por la
Administración Tributaria en dicho acto, por lo que no corresponde anular la
Resolución de alzada por dicha causa.
v. Como se puede advertir, no se evidencia que la Resolución de Alzada hubiera
incorporado otros elementos que no hayan sido objeto de observación por parte de la
Administración Tributaria, sino que fundamentó su decisión en base a la observación
contenida en el Informe de Conclusiones CITE: SIN/GSH/DF/INF/802/2010 y la
Resolución Determinativa Nº 17-000527-10, de 29 de diciembre de 2010; en
consecuencia se desestima el reclamo del contribuyente. En función a lo expuesto,
queda desvirtuando lo aseverado por el sujeto pasivo respecto de que se habría
vulnerado el principio de congruencia; por lo que corresponde a esta instancia
jerárquica ingresar al análisis del vicio de nulidad respecto al proceso verificación.
34 de 50
IV.4.3. Vicios de nulidad por diferencia entre proceso de verificación y
fiscalización.
i. El sujeto pasivo señala que la ARIT en coherencia con el CTB, al emitir la Resolución
de Alzada, reconoce que una Verificación se inicia con una “Orden de Verificación” y
que una Fiscalización se inicia con una “Orden de Fiscalización”, empero,
seguidamente sin especificar norma legal, interpreta que la verificación y la
fiscalización “únicamente están diferenciadas en cuanto al alcance del trabajo a
desarrollar (tributos, períodos, gestiones, etc.)”, y que ambos procedimientos
“concluyen de la misma manera, es decir, con un resultado consistente en la
determinación de obligaciones tributarias (o su inexistencia)…”. Añade que por lo
dispuesto en el Artículo 104 del Código Tributario, no existe duda de que si la
Administración Tributaria está realizando una verificación y desea además efectuar
una fiscalización, debe emitir una Orden de Fiscalización, no pudiendo convertir un
procedimiento de verificación en un procedimiento de fiscalización sin emitir
previamente una Orden de Fiscalización.
ii. Observa que la Resolución de Alzada, pese a establecer diferencias existentes entre
los procedimientos de fiscalización y verificación, según lo establecido en los
Artículos 29, 31 y 32 del Decreto Supremo Nº 27310, concluye señalando que el
período objeto de verificación correspondía a un solo período y a impuestos de
liquidación mensual, como es el IT de diciembre de 2005; conclusión errónea de la
ARIT que confunde la Verificación con una Determinación Parcial prevista en el
Artículo 29 Inciso b) del Decreto Supremo Nº 27310, en consecuencia, en el presente
caso, la Administración Tributaria efectuó una Fiscalización bajo la modalidad de
Determinación Parcial, debiendo haber emitido la correspondiente Orden de
Fiscalización como manda el Artículo 104, Parágrafo I de la Ley Nº 2492 después de
haber notificado al contribuyente con una Orden de Verificación.
iii. Expresa que según el tribunal de alzada, una Orden de Fiscalización debe ser
emitida cuando la Administración Tributaria requiera “abarcar de forma integral la
revisión del hecho imponible” seguidamente a una verificación, lo que no hizo en el
presente caso, habiendo emitido solamente la Orden de Verificación Nº
78100OVE00027 que tiene el objeto de revisar de forma integral el hecho imponible
del IT de todo el período fiscal diciembre 2005 y no así una mera verificación de
hechos; por lo que existe nulidad del procedimiento de determinación, según lo
dispuesto en el Artículo 35, Parágrafo I, Incisos c) y d) de la Ley Nº 2341.
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iv. En relación a la nulidad y anulabilidad, los Artículos 35, Inciso c) y d), 36 Parágrafos
II de la Ley Nº 2341, aplicables supletoriamente en virtud del Artículo 201 de la Ley
Nº 3092, señalan que son nulos de pleno derecho los actos administrativos que
hubieren sido dictados prescindiendo total y absolutamente del procedimiento
legalmente establecido; los que sean contrarios a la Constitución Política del Estado;
y que son anulables los actos administrativos, cuando incurran en cualquier
infracción del ordenamiento jurídico; y sólo se determinará la anulabilidad cuando el
acto carezca de los requisitos formales indispensables para alcanzar su fin o dé lugar
a la indefensión de los interesados.
v. Por otra parte la Ley Nº 2492, en los Artículos 66 y 100, le otorga a la Administración
Tributaria las facultades de control, comprobación, verificación, fiscalización e
investigación; asimismo, los Artículos 95, Parágrafo I y 96, Parágrafo I de la citada
Ley establecen que: “Para dictar la Resolución Determinativa la Administración
Tributaria debe controlar, verificar, fiscalizar ó investigar los hechos, actos, datos,
elementos, valoraciones y demás circunstancias que integren o condicionen el
hecho imponible declarados por el sujeto pasivo, conforme a las facultades
otorgadas por este Código y otras disposiciones legales tributarias”; “La Vista
de Cargo, contendrá los hechos, actos, datos, elementos y valoraciones que
fundamenten la Resolución Determinativa, procedentes de la declaración del sujeto
pasivo o tercero responsable, de los elementos de prueba en poder de la
Administración Tributaria o de los resultados de las actuaciones de control,
verificación, fiscalización e investigación. Asimismo, fijará la base imponible, sobre
base cierta o sobre base presunta, según corresponda, y contendrá la liquidación
previa del tributo adeudado” (las negrillas son nuestras).
vi. En ese sentido, de la revisión y compulsa de la Orden de Verificación Nº
7810OVE00027, se evidencia que la misma tiene por objeto comunicar al
contribuyente que será sujeto de un proceso de determinación, bajo la modalidad de
verificación específica IT, correspondiente al período diciembre 2005, conforme con
las facultades conferidas en los Artículos 66, 100 y 101 de la Ley Nº 2492, 29 y 32
del Decreto Supremo Nº 27310, determinando que se trata de un proceso de
verificación y control puntual del IT, que tiene por objeto verificar los hechos y
elementos que dan origen al IT; por lo que mediante el Requerimiento Nº 107732,
requirió la presentación de documentos que hacen a la verificación puntual, es decir,
declaraciones juradas, Form. 156 y/o 400, Libro de Ventas IVA; Comprobantes de
Ingresos y Egresos, Formularios de Habilitación de Notas Fiscales y Contratos de
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Servicios; documentación requerida que fue presentada según Acta de
Recepción/Devolución de documentos, de 16 de noviembre de 2010 (fs. 2-3 y 53 de
antecedentes administrativos c.1).
vii. En el proceso de verificación la Administración Tributaria detecta ingresos
alcanzados por el IT que no fueron declarados y otros que fueron declarados
en períodos posteriores, tal como se señala el Informe CITE:
SIN/GSH/DF/INF/711/2010, estableciendo reparos a favor del fisco que incluyen
impuesto omitido, intereses y la sanción por omisión de pago (fs. 281-288 de
antecedentes administrativos c.2); para luego en base a los reparos observados se
emita la Vista de Cargo CITE: SIN/GSH/DF/VC/091/2010, de 18 de noviembre de
2010 (fs. 289-296 de antecedentes administrativos c.2).
viii. Luego de notificado el contribuyente con la Vista de Cargo, presenta argumentos y
pruebas de descargos (fs. 305-307 y 2587 de antecedentes administrativos c.2 y 13);
mismos que al ser analizados dan lugar al Informe de Conclusiones CITE:
SIN/GSH/DF/INF/802/2010, en el cual se modifica parcialmente los importes
establecidos en la Vista de Cargo, dejando sin efecto la observación relacionada al
diferimiento del impuesto del IT y ratifica la observación por los servicios no
declarados por un importe de 109.657 UFV que originan la deuda tributaria de
270.688.- UFV equivalente a Bs423.245.-; dando lugar a la Resolución Determinativa
Nº 17-000527-10 (fs. 2613-2621 y 2624-2635 de antecedentes administrativos c.13).
ix. De lo anotado anteriormente se observa que la Administración Tributaria de acuerdo
a los Artículos 66 y 100 de la Ley Nº 2492, tiene diferentes facultades que coadyuvan
con su fin de recaudación como son el realizar controles, comprobaciones,
verificaciones, fiscalizaciones e investigaciones que permitan contar con los
elementos, valoraciones y demás circunstancias que integren o condicionen el hecho
imponible declarado por el sujeto pasivo, sustentando el reparo a determinarse por
medio de una Resolución Determinativa, facultades que efectivamente en su
aplicación y procedimiento son diferentes.
x. En ese entendido el Decreto Supremo Nº 27310, en su Artículo 29, dispone que la
deuda tributaria puede ser determinada por el SIN, mediante los diferentes procesos
de: fiscalización, verificación, control e investigación, especificando que tal diferencia
se da por el alcance respecto a los impuestos, períodos y hechos,
independientemente de cómo la Admininistración Tributaria los denomine;
clasificando los procesos de fiscalización y/o verificación de la siguiente forma: a)
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determinación total, que comprende la fiscalización de todos los impuestos de por lo
menos una gestión fiscal, b) determinación parcial, que comprende la fiscalización de
uno o más impuestos de uno o más períodos; c) verificación y control puntual de
los elementos, hechos, transacciones económicas y circunstancias que tengan
incidencia sobre el importe de los impuestos pagados o por pagar y d) verificación y
control del cumplimiento a los deberes formales.
xi. En virtud de lo anotado, es evidente que existen diferencias marcadas entre los
procesos de fiscalización y verificación en relación a su alcance en el marco de lo
previsto en el Artículo 29 del Decreto Supremo Nº 27310; es así que en
consideración a lo aseverado por el sujeto pasivo en el recurso jerárquico en sentido
de que en el presente caso, la Administración Tributaria efectuó una Fiscalización
bajo la modalidad de Determinación Parcial, debiendo emitir la correspondiente
Orden de Fiscalización como manda el Artículo 104, Parágrafo I de la Ley Nº 2492;
corresponde aclarar que de conformidad al Artículo 29 Inciso b) y c) del Decreto
Supremo Nº 27310 una determinación parcial se efectúa mediante una revisión
general de todos los aspectos relacionados con la determinación del hecho
impositivo de uno o mas impuestos y de uno o mas periodos; en cambio la
verificación y control puntual como su denominación señala, abarca la revisión de
elementos que incidieron en el impuesto pagado o a pagarse, en el caso que nos
ocupa se basa en el análisis profundo y minucioso de los ingresos que obtuvo el
contribuyente en el período diciembre 2005 y si los mismos fueron declarados
correctamente en cuanto al Impuesto a las Transacciones (IT).
xii. Consiguientemente, se aclara en que existen diferencias entre estos
procedimientos, en cuanto a sus alcances, pues es necesario hacer hincapié en
que los procesos de verificación tienen un alcance determinado en cuanto a
elementos, hechos, datos, transacciones económicas y circunstancias que tengan
incidencia sobre el importe de los impuestos no pagados o por pagar, es decir, que
están dirigidos a revisar elementos o datos específicos o concretos, como en el
presente caso que se dirige sólo a los ingresos respecto al IT; en cambio, el alcance
de los procesos de fiscalización sean totales o parciales son integrales, porque
abarcan todos los hechos generadores de uno o más períodos y ven el crédito fiscal,
el débito fiscal, ingresos, declaraciones, y todos los datos relacionados con las
transacciones económicas realizadas por el sujeto pasivo.
xiii. De acuerdo a la clasificación señalada precedentemente, el presente caso se
adecua al Inciso c) del Artículo 29 del Decreto Supremo Nº 27310, toda vez que con
38 de 50
la Orden de Verificación se comunica al contribuyente que se efectuará un control
puntual de los elementos y hechos específicos relacionados con el IT, período
diciembre 2005; por lo que la Administración Tributaria en aplicación correcta del
Artículo 32 del citado Decreto Supremo, inicia dicho proceso con la notificación de la
Orden de Verificación, detectando de la revisión de la documentación presentada y
obtenida en el proceso que no se habrían declarado algunos servicios que inciden en
la declaración y pago del IT por el período revisado.
xiv. Asimismo, se advierte que presentados los documentos contables requeridos,
considerando la modalidad de verificación IT, la Administración Tributaria se limitó a
revisar los ingresos por servicios, para lo cual realizó el relevamiento de información
respecto al tipo de ingresos que tiene la sociedad, formas de liquidación del impuesto,
contabilización; conciliación de los ingresos registrados en los Libros de Ventas con las
DDJJ formulario 156; verifica que todos los ingresos alcanzados por el IT hayan sido
realmente declarados en el período fiscal en el que se perfeccionó el hecho imponible
e indaga sobre los contratos de servicios vigente a la fecha de acuerdo al Informe
CITE: SIN/GSH/DF/INF/711/2010, por lo que en virtud a dichas observaciones
surgieron los reparos establecidos en la Resolución Determinativa impugnada.
xv. Por otro lado, respecto a lo señalado en el recurso jerárquico en sentido de que el
procedimiento de fiscalización es posterior al de verificación, por lo que la Orden de
Fiscalización debe ser emitida cuando la Administración Tributaria requiera abarcar
de forma integral la revisión del hecho imponible seguidamente a una verificación; se
aclara que el Artículo 104, Parágrafo I de la Ley Nº 2492 establece que: “I. Sólo en
casos en los que la Administración, además de ejercer su facultad de control,
verificación, é investigación efectúe un proceso de fiscalización, el procedimiento se
iniciará con Orden de Fiscalización…”, de dicha disposición se infiere que tal
normativa se aplica a los casos en los que además de ejercer sus facultades de
verificación la Administración Tributaria vea por conveniente abarcar de forma
integral la revisión del hecho imponible, puede iniciar seguidamente una fiscalización
mediante la notificación de una Orden de Fiscalización de acuerdo al alcance de la
misma; empero, no considera que el proceso de fiscalización sea consecutivo al
proceso de verificación, pues independientemente de su alcance y de cómo los
denomine la Administración, se tratan de procesos de fiscalización, que la
Administración puede iniciar de manera independiente uno del otro.
xvi. También se aclara, que una vez iniciado el proceso de fiscalización y verificación el
Código Tributario, no establece ninguna diferencia en procedimiento a seguirse como
39 de 50
señala el sujeto pasivo en su recursos jerárquico, toda vez que ambos procesos
establecen o no la deuda tributaria mediante una Resolución Determinativa, es así
que el Artículo 95, Parágrafo I de la Ley Nº 2492 determina que el ente fiscal puede
dictar una Resolución Determinativa sobre la base de una verificación, fiscalización,
investigación, etc.
xvii. En tal entendido, se establece que el presente caso se trata de un procedimiento
de verificación puntual regulado por los Artículos 29, Inciso c) y 32 del Decreto
Supremo Nº 27310 y que dicho procedimiento se inició con la notificación de una
Orden de Verificación, acto administrativo que establece la diferencia con el proceso
de fiscalización que se inicia con la notificación de una Orden de Fiscalización
prevista en el Artículo 104, Parágrafo I de la Ley Nº 2492; en consecuencia, se
concluye que no se evidencia la consecución de causales de nulidad o anulación
previstas en los Artículos 35 y 36 de la Ley Nº 2341 aplicable a materia tributaria en
virtud al Artículo 74, Parágrafo I de la Ley Nº 2492, que anulen o determinen la
nulidad del proceso de determinación correspondiendo efectuar el análisis de los
aspectos de fondo.
IV.4.4. Sobre los reembolsos de gastos.
i. Señala PEBIS tanto en su recurso jerárquico como en alegatos que la Resolución de
Alzada reconoce que son dos los fundamentos jurídicos utilizados por la
Administración Tributaria para observar el pago del IT, los cuales se refieren a que
las Facturas por los gastos realizados no se encuentran a nombre del tercero
beneficiario y tampoco cuentan con una rendición de cuentas. El primer fundamento,
no tiene base legal alguna, por lo que lo considera descartado, aspecto que fue
confirmado en la Resolución de Alzada. Con relación al segundo fundamento, señala
que la ARIT observa que no cursan en antecedentes las planillas que debieron
presentarse mensualmente como se acordó en las Cláusulas 6.3 y 6.4, con un plazo
prudencial de aprobación y con el acuse de recepción por parte de las empresas del
Grupo, las que se configuran como requisito sine qua non para que ocurra la
exclusión conforme el Artículo 4 Inciso b) del Decreto Supremo Nº 21532; al
respecto, PEBIS aclara que la Resolución Determinativa no cuestiona la falta de
“planillas” en la rendición de cuentas, ya que no se constituye en una obligación
exigida por la norma, añade que toda la documentación probatoria y explicativa
requerida por la Administración Tributaria fue entregada en los términos requeridos, y
que no se le solicitó la presentación de las cartas mediante las cuales realizó la
remisión de las planillas de reembolso y cobranza a las empresas del Grupo.
40 de 50
ii. Por su parte, la Administración Tributaria en su memorial de alegatos señala que
observó que el contribuyente, factura una parte del costo del servicio prestado a las
empresas del grupo Petrobrás, como reembolso de gastos y no los declara en la
liquidación del IT, operación que no constituye un reintegro de gasto, figura que
pretende ser desvirtuada por el sujeto pasivo para no incluir los importes
correspondientes a los costos de servicio. Asimismo, el contribuyente tiene firmados
seis acuerdos de Administración y Asesoramiento Empresarial con las empresas
Petrobrás Bolivia Distribución SA, Petrobrás Bolivia SA, Petrobrás Bolivia Refinación,
Petrobrás Transporte, en cuyo Anexo III, señala que una vez aprobados los valores
de las Facturas proforma se procederá a la facturación bajo los siguientes conceptos:
1) Reembolso de gastos los cuales no están sujetos al IT y 2) Servicios de PEBIS
sujetos al IVA e IT. Añade, que al tratarse de reembolsos de gastos, éstos no están
sujetos al IT, y que los mismos deberían estar respaldados con la documentación a
nombre del beneficiario y contar con rendición de cuentas, situación que no ocurre en
el presente caso.
iii. En principio cabe citar a Ramón Valdés Costa quien enseña que: “La doctrina está
de acuerdo en que los particulares tienen derecho a elegir las formas jurídicas más
convenientes para sus intereses, incluso los fiscales, cuando esta posibilidad es
admitida expresa o tácitamente por el derecho tributario. O en otros términos,
cuando no lesione el derecho del Estado a percibir los tributos de acuerdo con la
Ley. En tales casos se está frente a una elusión y no a una evasión; es decir, a un
ahorro impositivo, lícito, por cuanto ha sido previsto como posible por el propio
derecho tributario. Para que se configure la evasión, es indispensable que haya una
distorsión de la forma jurídica, una atipicidad o anormalidad de ésta frente a la
relación económica que se exterioriza mediante aquéllas. Si se configura esta
hipótesis, las formas jurídicas adoptadas deben ser ajustadas a la realidad,
efectuando las correcciones a las liquidaciones, o prescindiendo de esas formas,
incluso de la personería jurídica” (Curso de Derecho Tributario, pág. 304).
iv. En nuestro ordenamiento jurídico, el Artículo 8 Parágrafo II de la Ley Nº 2492
dispone que cuando el sujeto pasivo adopte formas jurídicas manifiestamente
inapropiadas o atípicas a la realidad económica de los hechos gravados, actos o
relaciones económicas subyacentes en tales formas, la norma tributaria se aplicará
prescindiendo de esas formas, sin perjuicio de la eficacia jurídica que las mismas
tengan en el ámbito civil u otro y que en los actos o negocios en los que se produzca
simulación, el hecho generador gravado será el efectivamente realizado por las
41 de 50
partes con independencia de las formas o denominaciones jurídicas utilizadas por
los interesados. El negocio simulado será irrelevante a efectos tributarios.
v. Ahora bien, antes de ingresar en el análisis de los agravios expresados por PEBIS
en su recurso jerárquico, cabe recordar que el IT, es un impuesto que recae en
todas y cada una de las etapas de circulación económica, tomando el valor
total de la transacción en cada etapa, es decir, que inclusive el IT se aplica sobre
el propio impuesto lo que produce un efecto en cascada por lo cual es conocido con
el nombre de plurifásico acumulativo. Es un impuesto real porque no toma en
cuenta las condiciones subjetivas de los destinatarios legales tributarios, sino
tan sólo los ingresos brutos que se efectuaron en el período o la actividad que
ellos ejercen con habitualidad.
vi. En este sentido, el Impuesto a las Transacciones se encuentra normado en el Título
VI de la Ley Nº 843 que en sus Artículos 72 y 74, establece que el ejercicio en el
territorio nacional, del comercio, industria, profesión, oficio, negocio, alquiler de
bienes, obras y servicios o de cualquier otra actividad - lucrativa o no - cualquiera
sea la naturaleza del sujeto que la preste, estará alcanzado por este impuesto; y
que el impuesto se determinará sobre la base de los ingresos brutos devengados
durante el período fiscal por el ejercicio de la actividad gravada; considerando al
ingreso bruto el valor o monto total - en valores monetarios o en especie -
devengados en concepto de venta de bienes, retribuciones totales obtenidas por los
servicios, la retribución por la actividad ejercida, los intereses obtenidos por
préstamos de dinero o plazos de financiación y, en general de las operaciones
realizadas. A su vez, el Inciso d), Artículo 2, del Decreto Supremo Nº 21532, dispone
que el hecho imponible se perfeccionará en el caso de prestación de servicios u otras
prestaciones de cualquier naturaleza, en el momento en que se facture, se termine
total o parcialmente la prestación convenida o se perciba parcial o totalmente el
precio convenido, lo que ocurra primero.
vii. Ahora bien, por el sentido amplio con el que la norma ha definido el hecho
generador del Impuesto a las Transacciones establece una serie de operaciones que
generan una reducción o que no integran la Base Imponible establecido en el Artículo
4 del Decreto Supremo Nº 21532, tal es el caso del Inciso b), que establece que: No
integran la base imponible los reintegros de gastos realizados por cuenta de
terceros, siempre que respondan a una rendición de cuentas; sin embargo, para
que esto pueda darse, los reintegros de gastos realizados por cuenta de terceros
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deben responder a una rendición de cuentas, que permitan demostrar la efectiva
realización de la transacción y no una simulación del acto jurídico con el único fin de
reducir la carga fiscal, pues de lo contrario se estaría frente a una simulación del
negocio, situación ante la cual correspondería la aplicación del Artículo 8, Parágrafo
II de la Ley Nº 2492 es decir, tomar la realidad de los hechos y apartarse de las
formas adoptadas por el sujeto pasivo.
viii. En el presente caso, de la revisión y compulsa de los antecedentes administrativos
y del expediente, se establece que la Administración Tributaria inició el proceso de
determinación contra PEBIS, mediante la Orden de Verificación Nº 7810OVE00027,
cuya modalidad y alcance se refiere a la verificación de los hechos y elementos que
dan origen al IT, correspondiente al período fiscal diciembre de 2005, y como
resultado de dicho trabajo emitió el Informe CITE: SIN/GSH/DF/INF/711/2010, que
observa lo siguiente: 1) Servicios gravados por el IT que no fueron declarados,
tales como los reembolsos de gastos que los mismos deberían estar
respaldados con documentación, a nombre del beneficiario y contar con
rendición de cuentas y 2) servicios gravados por el IT y declarados fuera del
período fiscal en que se perfeccionó el hecho generador; corresponde aclarar, que
esta última observación fue conformada y pagada por el contribuyente antes de la
emisión de la Resolución Determinativa según se evidencia de los memoriales de
descargos presentados el 17 y 22 de diciembre de 2010 a la Vista de Cargo CITE:
SIN/GSH/DF/VC/091/2010; en los que además arguye que no integran la base
imponible del IT los gastos por reembolsos o reintegros de acuerdo al Inciso b),
Artículo 4, del Decreto Supremo Nº 21532, y que dichas operaciones se encuentran
respaldadas en los Acuerdos de Servicios y Asesoramiento Empresarial que PEBIS
suscribió con sus clientes (fs. 281-288, 289-296, 305-307, 2587 y 2608 de
antecedentes administrativos c.2 y c.13).
ix. Posteriormente, la Administración Tributaria una vez evaluados los descargos
presentados por el contribuyente emitió el Informe de Conclusiones CITE:
SIN/GSH/DF/INF/802/2010, en el que al corroborar el pago efectuado por el
contribuyente dejó sin efecto la observación relacionada a los servicios gravados por
el IT que fueron declarados fuera del período fiscal en que se perfeccionó el hecho
generador, y ratificó la observación de los ingresos no declarados referido a los
reembolsos de gastos que debían estar respaldados con documentación, a nombre
del beneficiario y contar con rendición de cuentas, aclarando que el importe
observado no es un reembolso de gastos. En base a dicho informe el 29 de
diciembre de 2010, emitió la Resolución Determinativa Nº 17-000527-10,
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estableciendo la deuda tributaria en definitiva por el IT correspondiente al período
fiscal diciembre 2005, en 270.757 UFV equivalentes a Bs423.478.- que incluye el
tributo omitido, intereses y la sanción por omisión de pago en aplicación del Artículo
165 de la Ley Nº 2492 (fs. 2613-2621 y 2624-2631 de antecedentes administrativos
c.13).
x. En ese contexto, se debe señalar también que de acuerdo a la revisión del Papel de
Trabajo que lleva el título “Detalle de Facturas Gestionadas y que no se canceló el
IT”, se tiene que las Facturas Nos. 1002, 1004, 1006, 1008, 1010, 1012 y 1014,
emitidas por PEBIS a favor de: Petrobras Bolivia Refinación SA; Petrobras Bolivia
Distribución SA; Petrobras Bolivia SA (E&P); Petrobras Bolivia Transportes SA y
Petrobras Gas Bolivia SA, respectivamente, todas emitidas el 23 de enero de 2006,
por un total de Bs4.195.061.-, corresponden a Reintegros de gastos incurridos por
cuenta y orden de éstos; copias originales de dichas Facturas que también fueron
presentadas en la instancia recursiva (fs. 56 y 97-110 de antecedentes
administrativos c.1 y del expediente c.1).
xi. De lo descrito anteriormente, se establece que en el proceso de determinación
quedaron observados los servicios no declarados, cuyo origen surge por una parte
del servicio prestado a las empresas del grupo PETROBRAS, por el que PEBIS
emite la factura como reembolso de gastos y no los declara a momento de la
liquidación del IT, cuando de tratarse de reembolsos de gastos no sujetos al IT, los
mismos debían estar respaldados con la documentación a nombre del beneficiario
además de contar con rendición de cuentas, extremos que fueron impugnados por
PEBIS mediante el recurso de alzada. Sin embargo, se debe aclarar que de la misma
revisión se advierte también que sobre esta observación, de conformidad a lo
dispuesto en los Artículos 98 y 76 de la Ley Nº 2492 el contribuyente presentó los
memoriales de descargo a la Vista de Cargo, argumentando que el reembolso de
gastos se encuentra respaldado en el Artículo 4, Inciso b) del Decreto Supremo Nº
21532, la cual establece que no integran la base imponible del IT, los reintegros de
gastos realizados por cuenta de terceros, siempre que respondan a una rendición
de cuentas; es en ese sentido, que también fue observado por la Administración
Tributaria en los siguientes actos administrativos Informe SIN/GSH/DF/INF/711/2010;
Vista de Cargo SIN/GSH/DF/VC/091/2010, Informe de Conclusiones
SIN/GSH/DF/INF/802/2010 y la Resolución Determinativa Nº 17-000527-10, cuando
señalan que “Es importante hacer notar que de tratarse de reembolso de gasto los
cuales no están sujetos al IT, los mismos deberían estar respaldados con la
documentación a nombre del beneficiario y contar con rendición de cuentas,
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situación que no ocurre en este caso, por tanto el importe observado no es un
reembolso de gastos” (las negrillas son nuestras).
xii. Asimismo, de la revisión de los contratos suscritos entre PEBIS y las empresas del
grupo PETROBRAS, tanto sobre los “Acuerdos de Servicios y Asesoramiento
Empresarial” como los “Acuerdos de Administración y Asesoramiento Empresarial”,
se evidencia que los mismos en la Cláusula Sexta señalan que El cliente por
concepto de servicios prestados por PEBIS bajo los términos del presente Acuerdo,
pagará a ésta -entre otros conceptos- el Reembolso de Gastos, signando con el
Numeral 6.3. A su vez, sobre este particular en el segundo párrafo de la Cláusula
Séptima acuerdan un tratamiento impositivo de manera específica citando el Anexo
III, el cual expresa lo siguiente: “Una vez que el CLIENTE apruebe los valores de la
factura pro forma, se procederá a la facturación bajo los siguientes conceptos: 1.
Reembolsos de Gastos.- Considera todos los gastos que fueron facturados a nombre
de PEBIS pertenecientes a otras empresas que de acuerdo al Artículo 4 del
DECRETO SUPREMO Nº 21532, no están alcanzados por el IT (Distribución de los
costos comunes sin centro de competencia, Distribución de los costos del centro de
competencia y Costos indirectos de cada empresa gestionados y pagados por
PEBIS)” (fs. 195, 206, 223, 233 y 248 de antecedentes administrativos c.1 y c.2); los
cuales fueron presentados como descargos por el contribuyente; sin embargo, si bien
estos contratos no son oponibles al fisco de acuerdo a lo previsto en el Artículo 14 de
la Ley Nº 2492 aún cuando sean válidos en otros ámbitos (civil-comercial, etc.), los
reembolsos de gastos deben cumplir con lo dispuesto en el Artículo 4, Inciso b) del
Decreto Supremo Nº 21532.
xiii. Corresponde también señalar que es en ese mismo sentido, que sobre el
Reembolso de Gastos y Forma de Pago los Numerales 6.3. y 6.4, de la Cláusula
Sexta de los referidos Acuerdos de Servicios y Asesoramiento Empresarial,
establecen que todos los gastos directos y/o indirectos incurridos, gestionados y
pagados por PEBIS en la ejecución del presente acuerdo, serán reembolsados por el
Cliente, en base a la planilla de gastos que mensualmente entregue PEBIS;
asimismo, éste debe entregar al cliente una facturación pro forma de los servicios y
una planilla de gastos, posteriormente emitir la correspondiente factura. De lo citado,
se puede advertir, que son los mismos contratos los que establecen que debe existir
una rendición de cuentas, al señalar que serán reembolsados por el Cliente, en base
a la planilla de gastos que mensualmente entregue PEBIS.
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xiv. Al respecto, y considerando lo descrito anteriormente, es pertinente señalar que
por rendición de cuentas, el Diccionario Contable y Comercial indica lo siguiente: La
rendición de cuentas la realiza la persona encargada de una determinada gestión.
Asimismo, define la Rendición de Cuentas como “la presentación que efectúa el
responsable de una gestión o negocio normalmente económica y cuantificada con los
respectivos comprobantes” (p. 668, Valletta Ediciones).
xv. En ese entendido, en el presente caso no se evidencia que el contribuyente, ya sea
en la etapa de verificación y/o recursiva hubiera demostrado la existencia de la
rendición de cuentas sobre el reembolso de gastos incurridos por PEBIS, si bien
como complementación a los descargos según memorial de 22 de diciembre de
2010, presentó el detalle de compras sujetas de reembolsos de gastos comunes y
gestionados con un Anexo resumen de Reportes de Distribución de los Costos
Comunes efectuados por PEBIS, de diciembre de 2005 (fs. 2587-2607 de
antecedentes administrativos c. 13), estableciendo el porcentaje de distribución para
cada empresa del grupo Petrobrás, importe que coincide con la facturación efectuada
por gastos de reembolso; sin embargo, dicho detalle de compras sujetas a
reembolso, no es suficiente para demostrar que dichas compras corresponden a
gastos realizados por cuenta de terceros, además de no considerarse los mismos
como una rendición de cuentas.
xvi. Independientemente de lo anterior, de acuerdo con la doctrina y la normativa
nacional citadas en el desarrollo de la presente fundamentación, corresponde
puntualizar que el Artículo 72 de la Ley Nº 843, dispone que el ejercicio en el territorio
nacional, del comercio, industria, profesión, oficio, negocio, alquiler de bienes, obras
y servicios o de cualquier otra actividad -lucrativa o no- cualquiera sea la
naturaleza del sujeto que la preste, estará alcanzado por este impuesto; en el
presente caso, según los contratos presentados por el contribuyente se evidencia la
prestación de servicios por parte de PEBIS, el hecho de que entre partes hubieran
acordado que dicha prestación sea a costo, cualquiera que fuera el motivo, no puede
afectar los intereses fiscales y principalmente lo dispuesto por la norma en cuanto al
hecho generador del IVA y por tanto del IT. En ese mismo sentido el Artículo 74 de la
Ley Nº 843 establece que el impuesto se determinará sobre la base de los ingresos
brutos devengados durante el período fiscal por el ejercicio de la actividad gravada;
considerando al ingreso bruto el valor o monto total -en valores monetarios o en
especie- devengados en concepto de venta de bienes, retribuciones totales
obtenidas por los servicios, la retribución por la actividad ejercida, los intereses
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obtenidos por préstamos de dinero o plazos de financiación y, en general de las
operaciones realizadas (las negrillas son nuestras).
xvii. De lo anterior, claramente se puede inferir que PEBIS por las Facturas Nos. 1002,
1004, 1006, 1008, 1010, 1012 y 1014 emitidas a nombre de Petrobras Bolivia
Refinación SA; Petrobras Bolivia Distribución SA; Petrobras Bolivia SA (E&P);
Petrobras Bolivia Transportes SA y Petrobras Gas Bolivia SA, respectivamente, por
un total de Bs4.195.061.-, que según el contribuyente corresponden a Reintegros de
gastos incurridos por cuenta y orden de éstos, debieron ser declarados en la
liquidación del IT, puesto que se trata de una prestación de servicios, aún sea a
precio de costo, conforme se encuentra pactado en los Acuerdos, costo del servicio
que no se puede considerar ni constituye un reintegro. Es mas, la empresa
recurrente en sus memoriales de descargo en la etapa de verificación, así como en la
instancia de alzada, argumenta que sus operaciones se tratan de reembolsos de
gastos que se encuentran respaldados en el Artículo 4 Inciso b) del Decreto Supremo
Nº 21532; empero, esta afirmación no se encuentra respaldada por ningún
documento, ya que dicha norma condiciona la existencia de una rendición de cuentas
sobre el reintegro o reembolso de gastos, para ser considerados como operaciones
que no integran la base imponible del IT; tampoco se evidencia que se haya dado
cumplimiento a los Numerales 6.3. y 6.4, Cláusula Sexta, de los Acuerdos que
fueron suscritos en ese mismo sentido, porque no existen planillas de gastos
mensuales, entregadas por PEBIS a sus clientes o a las empresas del Grupo
PETROBRAS para que éstas puedan reembolsar los gastos incurridos y pagados por
PEBIS; cuando de acuerdo a los previsto en el Artículo 76 de la Ley Nº 2492, en los
procedimientos tributarios administrativos y jurisdiccionales quien pretenda hacer
valer sus derechos deberá probar los hechos constitutivos de los mismos; aspecto
que le recaía en el presente caso a PEBIS.
xviii. Consecuentemente, al haber PEBIS emitido Facturas a favor de las empresas del
Grupo PETROBRAS, se considera que hubo prestación de servicios sin considerar
que hayan sido emitidas al costo o con un margen de utilidad, de conformidad a los
Artículos 72, 74 de la Ley 842 y 2, Inciso d), del Decreto Supremo Nº 21532, por lo
que las operaciones de la empresa recurrente se encuentran alcanzadas por el IT, y
por no tratarse de reembolsos como pretende el contribuyente, por tanto, la
Administración Tributaria correctamente determinó la deuda tributaria por el IT en el
período fiscal diciembre de 2005.
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xix. Por otro lado, PEBIS reclama que la ARIT observó que no cursan en antecedentes
las planillas que debieran presentarse mensualmente como se acordó en las
Cláusulas 6.3 y 6.4 con un plazo prudencial de aprobación; sin embargo, la
Resolución Determinativa no cuestiona la falta de “planillas” en la rendición de
cuentas, al no constituir una obligación exigida por la norma tributaria. Aclara, que
toda la documentación probatoria y explicativa requerida por la Administración
Tributaria, fue entregada en los términos requeridos, y que no le solicitaron la
presentación de las cartas mediante las cuales realizó la remisión de las planillas de
reembolso y cobranza a Empresas del Grupo.
xx. Sobre este particular, se debe señalar que tanto el Recurso de Alzada y memorial
de respuesta exponen los argumentos respecto a los reembolsos de gastos, en
función a lo previsto en Artículo 4, Inciso b) del Decreto Supremo Nº 21532 y los
antecedentes administrativos en los que el contribuyente observa y sustenta la
rendición de cuentas; en tal entendido, la instancia de alzada procedió a la revisión
de los Acuerdos de Administración y Asesoramiento Empresarial suscritos con las
empresas del grupo PETROBRAS evidenciando que el reembolso de gastos debía
realizarse en base a una planilla de gastos a ser entregada mensualmente como se
acordó en las Cláusulas 6.3 y 6.4; documentos que no se encuentran en el
expediente ni en el acuse de recibo por las empresa del Grupo; sin embargo, de la
compulsa de los antecedentes administrativos y del expediente, evidentemente la
instancia de alzada verificó la falta de documentación de respaldo por la emisión de
las Facturas, señalando que esto hace ver que la empresa recurrente no ha
demostrado que los montos contenidos en las Facturas no integran la base imponible
del IT, aspecto que fue entendido por PEBIS como un nuevo elemento de
controversia.
xxi. Sin embargo, se tiene que Alzada de forma correcta ingresó en el análisis de la
rendición de cuentas y los requisitos que ésta debe cumplir para tener eficacia
probatoria, considerando en este análisis la documentación presentada por el propio
contribuyente ante la Vista de Cargo, aspecto que desvirtúa lo aseverado en el
recurso jerárquico en cuanto a que la ARIT amplia el alcance de la controversia a la
rendición de cuentas; más aún, cuando el propio contribuyente es quién sustentó que
los gastos observados no corresponden a servicios prestados sino a reembolsos de
gastos por los cuales necesariamente se debe abarcar al análisis de la
documentación que sustenta la rendición de cuentas en el marco de lo establecido en
el Artículo 4, Inciso b) del Decreto Supremo Nº 21532; además, el contribuyente
conforme establece el Artículo 70, Numeral 4 de la Ley Nº 2492 tenía la obligación de
48 de 50
respaldar con documentación el reembolso de gastos al que se refiere, aspecto que
no ocurrió en el presente caso; por tanto, no tiene sustento lo señalado por el
contribuyente en sentido de que toda la documentación probatoria y explicativa
requerida por la Administración Tributaria, fue entregada en los términos requeridos,
y que no le solicitaron la presentación de las cartas mediante las cuales realizó la
remisión de las planillas de reembolso y cobranza a Empresas del Grupo.
xxii. Por otro lado, PEBIS señala que la Resolución de Alzada haciendo referencia al
Código Civil, concluye erróneamente que la prestación de servicios en sí, implica
toda actividad desarrollada a favor de otra persona o subordinadamente a ella, exista
remuneración o no; afirmación incorrecta, pues para analizar adecuadamente el
contrato de servicios, debió referirse al Contrato de Obra previsto en los Artículos 732
y siguientes del Código Civil, en lugar de limitarse a citar los Artículos 453, 454 y 510
de dicho Código, pretendiéndose gravar el reembolso de gastos con el Impuesto a
las Transferencias.
xxiii. Al respecto, corresponde señalar que de la revisión del contenido de la
Resolución de Alzada se evidencia que efectivamente en este acto administrativo
previamente describe la relación de hechos sobre el contenido de la suscripción de
los Acuerdos de Administración y Asesoramiento Empresarial, entre PEBIS y las
empresas del Grupo Petrobrás, cita los Artículos 453, 454 y 510 del Código Civil,
referido a las formas de celebración de los contratos entre partes; esto a manera de
aclaración, puesto que también en el mismo párrafo se refirió a los Artículos 14,
Parágrafo I y 15 de la Ley Nº 2492, señalando que en materia tributaria se busca
determinar la realidad económica de los hechos generadores; es decir, la Resolución
de Alzada al citar ambas normas pretendió diferenciar y poner en claro que los
convenios y contratos celebrados entre particulares sobre materia tributaria en
ningún caso serán oponibles al fisco; así, como la obligación tributaria no será
afectada por ninguna circunstancia relativa a la validez o nulidad de los actos, la
naturaleza del contrato celebrado, la causa, el objeto perseguido por las partes, ni
por los efectos que los hechos o actos gravados tengan en otras ramas
jurídicas (fs. 272-272 vta. del expediente c.2). Por tanto, no puede el contribuyente
argüir que la Resolución de Alzada haya concluido erróneamente, puesto que no se
trata de una conclusión sino de una aclaración.
xxiv. Por todo lo expuesto, en los párrafos precedentes, queda claro que el requisito
para cumplir el Artículo 4, Inciso b) del Decreto Supremo Nº 21532 es la “Rendición
de Cuentas” que debe estar debidamente respaldada con documentación fehaciente
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acerca de los gastos efectuados por cuenta de terceros, así como también lo señala
los Numerales 6.3 y 6.4 de la Cláusula Sexta de los referidos Acuerdos de Servicios,
Administración y Asesoramiento Empresarial, que establecen que todos los gastos
directos y/o directos incurridos, gestionados y pagados por PEBIS serán
reembolsados por el cliente en base a la planilla de gastos que mensualmente le
entregue PEBIS y siendo que en el presente caso el contribuyente no demostró ni
sustentó su posición, corresponde a esta instancia jerárquica confirmar la Resolución
de Alzada impugnada, que a su vez confirmó la Resolución Determinativa Nº 17-
000527-110 CITE: SIN/GSH/DTJC/UTJ/RD Nº 99/2010, de 29 de diciembre de 2010,
emitida por la Gerencia Sectorial de Hidrocarburos del SIN, en consecuencia se debe
mantener firme y subsistente la deuda tributaria por el IT correspondiente al período
fiscal diciembre de 2005, que asciende a Bs423.478.- (CUATROCIENTOS
VEINTITRÉS MIL CUATROCIENTOS SETENTA Y OCHO 00/100 BOLIVIANOS)
equivalentes a 270.757 UFV (DOSCIENTOS SETENTA MIL SETECIENTOS
CINCUENTA Y SIETE UNIDADES DE FOMENTO A LA VIVIENDA), de los cuales
109.657 UFV (CIENTO NUEVE MIL SEISCIENTOS CINCUENTA Y SIETE
UNIDADES DE FOMENTO A LA VIVIENDA) corresponden a tributo omitido, 51.444
UFV (CINCUENTA Y UN MIL CUATROCIENTOS CUARENTA Y CUATRO
UNIDADES DE FOMENTO A LA VIVIENDA) a intereses y 109.657 UFV (CIENTO
NUEVE MIL SEISCIENTOS CINCUENTA Y SIETE UNIDADES DE FOMENTO A LA
VIVIENDA) a la sanción por omisión de pago, contenidas en la referida Resolución
Determinativa.
Por los fundamentos técnico-jurídicos determinados precedentemente, a la Directora
Ejecutiva de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, independiente, imparcial
y especializada, aplicando todo en cuanto a derecho corresponde y de manera
particular dentro de la competencia eminentemente tributaria, revisando en última
instancia en sede administrativa la Resolución ARIT-SCZ/RA 0238/2011, de 13 de
diciembre de 2011, del Recurso de Alzada emitida por la Autoridad Regional de
Impugnación Tributaria Santa Cruz, le corresponde el pronunciamiento sobre el
petitorio del Recurso Jerárquico.
POR TANTO:
La Directora Ejecutiva de la Autoridad General de Impugnación Tributaria
designada mediante Resolución Suprema Nº 07303, de 26 de marzo de 2012, en el
marco de los Artículos 172, Numeral 8 de la Constitución Política del Estado
Plurinacional de Bolivia y 141 del Decreto Supremo Nº 29894, que suscribe la presente
50 de 50
Resolución Jerárquica, en virtud de la jurisdicción y competencia nacional que ejerce
por mandato de los Artículos 132, 139, Inciso b) y 144 de la Ley N° 2492 y Ley N°
3092 (Título V del CTB).
RESUELVE:
CONFIRMAR la Resolución ARIT-SCZ/RA 0238/2011, de 13 de diciembre
de 2011, dictada por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Santa Cruz,
dentro del Recurso de Alzada interpuesto por PETROBRAS BOLIVIA INVERSIONES Y
SERVICIOS SA, contra la Gerencia Sectorial de Hidrocarburos Santa Cruz del Servicio
de Impuestos Nacionales (SIN); en consecuencia, se mantiene firme y subsistente la
deuda tributaria correspondiente al IT del período fiscal diciembre de 2005, que
asciende a Bs423.478.- (CUATROCIENTOS VEINTITRÉS MIL CUATROCIENTOS
SETENTA Y OCHO 00/100 BOLIVIANOS), equivalentes a 270.757 UFV
(DOSCIENTOS SETENTA MIL SETECIENTOS CINCUENTA Y SIETE UNIDADES DE
FOMENTO A LA VIVIENDA), contenida en la Resolución Determinativa Nº 17-000527-
110 CITE: SIN/GSH/DTJC/UTJ/RD Nº 99/2010, de 29 de diciembre de 2010, de los
cuales 109.657 UFV (CIENTO NUEVE MIL SEISCIENTOS CINCUENTA Y SIETE
UNIDADES DE FOMENTO A LA VIVIENDA) corresponden al tributo omitido, 51.444
UFV (CINCUENTA Y UN MIL CUATROCIENTOS CUARENTA Y CUATRO UNIDADES
DE FOMENTO A LA VIVIENDA) a intereses y 109.657 UFV (CIENTO NUEVE MIL
SEISCIENTOS CINCUENTA Y SIETE UNIDADES DE FOMENTO A LA VIVIENDA) a
la sanción por omisión de pago; conforme establece el Inciso b), del Artículo 212
Parágrafo I, del Código Tributario Boliviano.
Regístrese, notifíquese, archívese y cúmplase.
Fdo. Julia Susana Ríos Laguna
Directora Ejecutiva General Interino Autoridad General Impugnación Tributaria