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Regole attuali per la

corretta contabilizzazione

di entrate e spese dopo i

vari interventi di revisione

dei principi contabili

Webinar, 26/10/2016

Docente: Dott. Marco Allegretti

Ciclo formativo 2016

Relatore: Dott. Marco Allegretti 2

Nuova Competenza FinanziariaTutte le obbligazioni giuridicamente perfezionate attive e passive, che danno luogo a entrate espese per l’ente, devono essere registrate nelle scritture contabili quando l’obbligazione èperfezionata, con imputazione all’esercizio in cui l’obbligazione viene a scadenza. E’ inogni caso, fatta salva la piena copertura finanziaria degli impegni di spesa giuridicamente assuntia prescindere dall’esercizio finanziario in cui gli stessi sono imputati.

↓16. Principio della competenza finanziaria

Allegato n. 1 al D.Lgs. 118/2011

+

Principio contabile applicato

concernente la contabilità finanziariaAllegato n. 4.2 al D.Lgs. 118/2011


16. PRINCIPIO DELLA COMPETENZA FINANZIARIA

Il principio della competenza finanziaria costituisce il criterio di imputazione agli esercizifinanziari delle obbligazioni giuridicamente perfezionate attive e passive (accertamenti e impegni).

Il principio è applicato solo a quei documenti di natura finanziaria che compongono il sistema dibilancio di ogni pubblica amministrazione che adotta la contabilità finanziaria, e attua ilcontenuto autorizzatorio degli stanziamenti del bilancio di previsione.

Le previsioni del bilancio di previsione finanziario hanno carattere autorizzatorio per ciascunodegli esercizi cui il bilancio si riferisce, costituendo limite agli impegni e ai pagamenti, fattaeccezione per le partite di giro/servizi per conto di terzi e per i rimborsi delle anticipazioni dicassa. La funzione autorizzatoria fa riferimento anche alle entrate, di competenza e di cassa peraccensione di prestiti.

Gli stanziamenti del bilancio di previsione sono aggiornati annualmente in occasione della suaapprovazione.

Tutte le obbligazioni giuridicamente perfezionate attive e passive, che danno luogo a entrate espese per l’ente, devono essere registrate nelle scritture contabili quando l’obbligazione è

perfezionata, con imputazione all’esercizio in cui l’obbligazione viene a scadenza. E’ inogni caso, fatta salva la piena copertura finanziaria degli impegni di spesa giuridicamente assuntia prescindere dall’esercizio finanziario in cui gli stessi sono imputati.


L’accertamento costituisce la fase dell’entrata con la quale si perfeziona un diritto di creditorelativo ad una riscossione da realizzare e si imputa contabilmente all’esercizio finanziario nelquale il diritto di credito viene a scadenza.

L’accertamento presuppone idonea documentazione, attraverso la quale sono verificati e attestatidal soggetto cui è affidata la gestione della relativa entrata, i seguenti requisiti:

(a) la ragione del credito che da luogo a obbligazione attiva;

(b) il titolo giuridico che supporta il credito;

(c) l’individuazione del soggetto debitore;

(d) l’ammontare del credito;

(e) la relativa scadenza.

Non possono essere riferite ad un determinato esercizio finanziario le entrate per le quali non siavenuto a scadere nello stesso esercizio finanziario il diritto di credito. E’ esclusa categoricamentela possibilità di accertamento attuale di entrate future in quanto ciò darebbe luogo adun’anticipazione di impieghi (ed ai relativi oneri) in attesa dell’effettivo maturare della scadenzadel titolo giuridico dell’entrata futura, con la conseguenza di alterare gli equilibri finanziaridell’esercizio finanziario.


L’impegno costituisce la fase della spesa con la quale viene registrata nelle scritture contabili la spesaconseguente ad una obbligazione giuridicamente perfezionata e relativa ad un pagamento da effettuare,con imputazione all’esercizio finanziario in cui l’obbligazione passiva viene a scadenza.

Gli elementi costitutivi dell’impegno sono:

(a) la ragione del debito;

(b) la determinazione della somma da pagare;

(c) il soggetto creditore;

(d) la specificazione del vincolo costituito sullo stanziamento di bilancio

(e) la relativa scadenza.

Non possono essere riferite ad un determinato esercizio finanziario le spese per le quali non sia venuta ascadere nello stesso esercizio finanziario la relativa obbligazione giuridica.

In ogni caso, per l’attività di investimento che comporta impegni di spesa che vengono a scadenza in piùesercizi finanziari, deve essere dato specificamente atto - al momento dell’attivazione del primo impegno -di aver predisposto la copertura finanziaria per l’effettuazione della complessiva spesa dell’investimento,anche se la forma di copertura è stata già indicata nell’elenco annuale del piano delle opere pubbliche dicui all’articolo 128 del decreto legislativo n. 163 del 2006.

La copertura finanziaria delle spese di investimento è costituita da risorse accertate esigibili nell’esercizioin corso di gestione o la cui esigibilità è nella piena discrezionalità dell’ente o di altra pubblicaamministrazione, dall’utilizzo dell’avanzo di amministrazione o, fino all’esercizio 2015, di una legge diautorizzazione all’indebitamento.


Inoltre, in sede di provvedimento di salvaguardia degli equilibri di bilancio e anche diprovvedimento di assestamento generale di bilancio, è necessario dare atto del rispetto degliequilibri di bilancio per la gestione di competenza e la gestione di cassa, per ciascuna delleannualità contemplate dal bilancio.

La necessità di garantire e verificare l’equivalenza tra gli accertamenti e gli impegni riguardanti lepartite di giro o le operazioni per conto terzi, attraverso l’accertamento di entrate cui deveconseguire, automaticamente, comporta che, in deroga al principio generale, le obbligazionigiuridicamente perfezionate attive e passive, che danno luogo a entrate e spese riguardanti lepartite di giro e le operazioni per conto terzi, devono essere registrate e imputate all’esercizioin cui l’obbligazione è perfezionata.

Gli incassi ed i pagamenti sono imputati allo stesso esercizio in cui il cassiere/tesoriere li haeffettuati.

Gli incassi ed i pagamenti risultanti dai mandati versati all’entrata del bilanciodell’amministrazione pubblica stessa a seguito di regolazioni contabili (che non danno luogo adeffettivi incassi e pagamenti) sono imputati all’esercizio cui fanno riferimento i titoli di entrata edi spesa.

E’ prevista la coesistenza di documenti contabili finanziari ed economici, in quanto unarappresentazione veritiera della gestione non può prescindere dall’esame di entrambi gli aspetti.

L’ISCRIZIONE

DELLE

ENTRATE



Sono accertate per l’intero importo del credito anche le entrate di dubbia e difficile

esazione, per le quali non è certa la riscossione integrale, (sanzioni amministrative al

codice della strada, gli oneri di urbanizzazione, i proventi derivanti dalla lotta

all’evasione, ecc…), tuttavia

per tali tipologie è effettuato un

accantonamento al fondo crediti di dubbia esigibilità,

vincolando una quota dell’avanzo di amministrazione

Le entrate che negli esercizi precedenti a quello di entrata in vigore del presente principioapplicato sono state accertate “per cassa”, devono continuare ad essere accertate per cassafino al loro esaurimento.


ENTRATE TRIBUTARIE

Le entrate tributarie gestite attraverso ruoli ordinari e le liste di carico sono iscritte e imputate

nell’esercizio in cui sono emessi il ruolo, l’avviso di liquidazione ... e le liste di carico, a condizione che lascadenza per la riscossione del tributo sia prevista entro i termini dell’approvazione del rendiconto.

Le entrate tributarie riscosse per autoliquidazione dei contribuenti sono accertate sulla base delleriscossioni effettuate entro la chiusura del rendiconto e, comunque, entro la scadenza prevista perl’approvazione del rendiconto ...

Gli enti locali possono accertare l’addizionale comunale Irpef per un importo pari a quello accertatonell’esercizio finanziario del secondo anno precedente quello di riferimento e comunque non superiorealla somma degli incassi dell’anno precedente in c/residui e del secondo anno precedente in c/competenza,riferiti all’anno di imposta (ad esempio, nel 2016 le entrate per l’addizionale comunale irpef sonoaccertate per un importo pari agli accertamenti del 2014 per addizionale irpef, incassati in c/competenzanel 2014 e in c/residui nel 2015). In caso di modifica delle aliquote, l’importo da accertare nell’esercizio diriferimento in cui sono state introdotte le variazioni delle aliquote e in quello successivo, èriproporzionato tenendo conto delle variazioni deliberate. In caso di modifica della fascia di esenzione,l’importo da accertare nell’esercizio di riferimento e in quello successivo, è stimato sulla base di unavalutazione prudenziale. In caso di istituzione del tributo, per il primo anno, l’accertamento è effettuatosulla base di una stima prudenziale effettuata dall’ente mediante l’utilizzo del simulatore fiscaledisponibile sul portale del federalismo fiscale. In ogni caso l’importo da accertare conseguente allemodifiche delle aliquote e della fascia di esenzione, o all’istituzione del tributo, non può essere superiore aquello risultante dall’utilizzo del simulatore fiscale disponibile sul portale del federalismo fiscale.


RECUPERO EVASIONE

L’emissione di ruoli coattivi, in quanto relativi ad entrate già accertate, non comporta

l’accertamento di nuove entrate. Le relative sanzioni ed interessi, invece, sono accertati per

cassa, così come le sanzioni e gli interessi correlati ai ruoli coattivi riguardanti tipologie di

entrate diverse dai tributi (esclusi i casi in cui è espressamente prevista una differente

modalità di accertamento).

Nel caso di avvisi di accertamento riguardanti entrate per le quali non è stato effettuato

l’accertamento contabile alla data di entrata in vigore del DLgs 118/2011, si procede a tale

registrazione quando l’avviso diventa definitivo (sempre se il contribuente non abbia già effettuato

il pagamento del tributo). In tal caso l’entrata è imputata alla voce del piano dei conti relativa al

tributo considerato “riscosso a seguito di attività di verifica e controllo”.


Nel caso di avvisi di accertamento riguardanti entrate per le quali non è stato effettuato

l’accertamento contabile, queste sono accertate e imputate contabilmente all’esercizio in cuisono emessi ..., l’avviso ... di accertamento ..., a condizione che la scadenza per la riscossione deltributo sia prevista entro i termini dell’approvazione del rendiconto.

Emessi entro il 31/10 (01/11) non impugnati

+

Emessi successivamente E incassati entro 31/12

↓

Emessi entro 31/12


ENTRATE DA TRASFERIMENTI E CONTRIBUTI

3.6 Con riferimento alle diverse tipologie di entrata la scadenza del credito:

…

b) coincide con l’esercizio finanziario in cui è adottato l’atto amministrativo di impegno

relativo al contributo o al finanziamento, nel caso di entrate derivanti da trasferimenti e

contributi da altre amministrazioni pubbliche, in conformità alle modalità indicate al punto5.2 lettera c), con particolare riferimento alle modalità temporali ed alle scadenze in cui iltrasferimento è erogato. A tal fine, l’ordinamento contabile prevede che ogni amministrazionepubblica, che impegna spese a favore di altre amministrazioni pubbliche, ne dia comunicazione aidestinatari. Per quanto riguarda le erogazioni effettuate dal Ministero dell’interno agli enti localiin base alla normativa vigente, il rispetto di tale principio viene assicurato attraverso ladivulgazione degli importi delle cosiddette spettanze attraverso il sito internet istituzionale. Talestrumento di divulgazione può essere adottato anche dagli altri Enti. Con riferimento aitrasferimenti ed ai contributi da amministrazioni pubbliche che non adottano il medesimoprincipio della competenza finanziaria, l’esigibilità dell’entrata è determinata in considerazionedell’esigibilità della stessa, a prescindere dall’esercizio di imputazione dell’impegno da partedell’amministrazione erogante;


ENTRATE EXTRATRIBUTARIE

ENTRATE DERIVANTI DALLA GESTIONE DEI SERVIZI PUBBLICI

Tali tipologie di entrata (anche in caso di gestione affidata a terzi) sono accertate sulla basedell’idonea documentazione che predispone l’ente creditore ed imputate all’esercizio in cui servizioè reso all’utenza.

ENTRATE DA INTERESSI ATTIVI

Tale entrata è imputata all’esercizio in l’obbligazione giuridica attiva risulta esigibile, ad

eccezione degli interessi di mora che sono accertati al momento dell’incasso.

ENTRATE DA LOCAZIONI E CONCESSIONI

Affitti e canoni di concessione, così come tutte le entrate derivanti dalla gestione dei beni

iscritti tra le immobilizzazioni del conto del patrimonio, sono accertate sulla base dell’idoneadocumentazione predisposta dall’ente creditore ed imputate all’esercizio in cui l’entrata èesigibile.

Risultano comunque vincolate al finanziamento di investimenti quelli derivanti daconcessioni pluriennali, che non garantiscono accertamenti costanti negli esercizi e costituisconoentrate straordinarie non ricorrenti.


Le sanzioni da violazione del codice della strada

L’accertamento delle sanzioni avviene:

� alla data di notifica del verbale (non quindi alla data della violazione), in quanto la notifica delverbale, come la contestazione immediata, rende l’obbligazione esigibile. Nel caso in cui ilverbale notificato non indichi l’importo della sanzione, oggetto di determinazione successiva,l’accertamento dell’entrata è effettuato sulla base della notifica dell’atto che quantifica lasanzione;

� per le sanzioni non riscosse, che diventano titolo esecutivo dopo 60 giorni, si provvede adintegrare l’accertamento originario con le maggiori somme iscritte ruolo (differenza trasomma iscritta a ruolo e somma originariamente accertata). E’ possibile accertare per cassa lemaggiori entrate derivanti da interessi e sanzioni per il ritardato pagamento;

� per le sanzioni archiviate/annullate in sede di autotutela, si provvede alla riduzionedell’accertamento originario.

Qualora invece il trasgressore provveda al pagamento immediato (ossia in assenza di notifica),l’accertamento avviene per cassa.

La revisione dell’accertamento originario può avvenire con periodicità stabilita dall’ente e, in ognicaso, in sede di salvaguardia degli equilibri di bilancio, entro il 31 luglio e in sede di assestamento,contestualmente alla revisione del fondo crediti di dubbia esigibilità. La stima iniziale del fondo sideve basare su una stima della percentuale delle somme storicamente non riscosse rispetto allesomme notificate. Tale percentuale deve essere applicata alle previsioni di sanzioni da notificarenel corso dell’esercizio (escluse quindi le previsioni di accertamento che saranno effettuate secondoil principio di cassa visto nei punti precedenti).


Le entrate che negli esercizi precedenti a quello di entrata in vigore dei nuovi principi contabilisono state accertate “per cassa”, devono continuare ad essere accertate per cassa fino al loroesaurimento. Pertanto, il principio della competenza finanziaria cd. potenziato che prevede che leentrate debbano essere accertate e imputate contabilmente all’esercizio in cui è emesso il ruolo eddebba essere effettuato un accantonamento al fondo crediti di dubbia esigibilità, vincolando a talfine una quota dell’avanzo di amministrazione, è applicato per i ruoli emessi a decorreredall’entrata in vigore del presente principio applicato. Anche i ruoli coattivi relativi aruoli emessi negli esercizi precedenti a quello di entrata in vigore del presente principiodevono continuare ad essere accertati per cassa fino al loro esaurimento. Tuttavia, ai finidi una effettiva trasparenza contabile, si ritiene opportuno indicare tali crediti, al netto del fondocrediti di dubbia esigibilità, tra le Immobilizzazioni o nell’Attivo circolante (a seconda della datadel credito) dello stato patrimoniale iniziale del primo anno di adozione della contabilitàeconomico-patrimoniale con il principio della contabilità finanziaria potenziato.Per quanto riguarda invece il rispetto dei vincoli di destinazione previsti dalla legislazionevigente, la somma da destinare è rappresentata, in sede di previsione iniziale, dal totale entrate dasanzioni, dedotto il fondo crediti di dubbia esigibilità previsto e le spese previste per compenso alconcessionario. Su tale differenza deve essere conteggiata la quota del 50% prevista dall’art. 208del Codice della Strada.In corso di gestione, a fronte del monitoraggio delle entrate, del fondo crediti di dubbia esigibilità edelle spese finanziate con i proventi del codice della strada, si provvederà ad adeguare glistanziamenti di bilancio e conseguentemente ad adeguare la delibera di Giunta che rappresenta ilrispetto dei vincoli di destinazione.Per quanto riguarda, invece, la costituzione del crediti di dubbia esigibilità, si rinvia all’esempiosuccessivo.


ENTRATE IN CONTO CAPITALE

ENTRATE DA ALIENAZIONI

Nelle cessioni di beni immobili, l’obbligazione giuridica attiva nasce al momento del rogito (enon al momento dell’aggiudicazione definitiva della gara), pertanto a tale data l’entrata deveessere accertata con imputazione all’esercizio previsto nel contratto per l’esecuzionedell’obbligazione pecuniaria, salvo incassi prima del rogito. In caso di pagamento differito è

consentito l’accertamento delle entrate con imputazione nel primo esercizio se il

pagamento non è stabilito oltre i 12 mesi dell’anno successivo.

Il corrispettivo della cessione è interamente destinato alla spesa di investimento (ovvero

all’estinzione anticipata di mutui) al netto del debito IVA (che può finanziare la spesa

corrente per il relativo versamento).


ENTRATE DA PERMESSI DI COSTRUIRE

Quanto a questa tipologia di entrata, vanno distinte le due quote da cui è formata:

1) La parte relativa ad oneri di urbanizzazione (in quanto immediatamente esigibile e

collegata al rilascio del permesso al soggetto richiedente, salva la possibilità di

rateizzazione con eventuale fidejussione): è accertata e imputata nell’esercizio in cui

avviene il rilascio del permesso

2) La parte relativa al costo di costruzione (in quanto esigibile nel corso dell’opera ed, in

ogni caso, entro 60 giorni dalla conclusione della stessa): è accertata a seguito della

comunicazione di avvio lavori e imputata all’esercizio in cui, in ragione delle modalità stabilite

dall’ente, viene a scadenza la relativa quota.


Un caso particolare: i permessi di costruire destinati al finanziamento di opere a scomputo

Le entrate concernenti i permessi di costruire destinati al finanziamento delle opere a scomputo di cui al comma2 dell’art. 16 del DPR. 380/2001, sono accertate nell’esercizio in cui avviene il rilascio del permesso e imputateall’esercizio in cui la convenzione e gli accordi prevedono la consegna e il collaudo delle opere. Anche la spesaper le opere a scomputo è registrata nell’esercizio in cui nasce l’obbligazione giuridica, ovvero nell’esercizio delrilascio del permesso e in cui sono formalizzati gli accordi e/o convenzioni che prevedono la realizzazione delleopere, con imputazione all’esercizio in cui le convenzioni e gli accordi prevedono la consegna del bene.A seguito della consegna e del collaudo, si emette il titolo di spesa, versato in quietanza di entrata del bilanciodell’ente stesso, all’entrata per permessi da costruire (trattasi di una regolazione contabile).La rappresentazione nel bilancio di previsione di entrate per permessi da costruire destinate al finanziamento diopere a scomputo è possibile solo nei casi in cui la consegna delle opere è prevista dai documenti diprogrammazione (DUP e Piano delle opere pubbliche).

Nello specifico si rende pertanto necessario:

� trattare l’entrata come se l’incasso fosse effettuato alla consegna dell’opera e pertanto:

o accertamento nell’anno di rilascio del permesso con imputazione all’anno di consegnadell’opera

o emissione della reversale nell’anno di consegna dell’opera (compensata dal correlatomandato)

� trattare la spesa come l’acquisizione di un bene finito e pertanto:

o impegno nell’anno di rilascio del permesso con imputazione all’anno di consegna dell’opera

o emissione del mandato nell’anno di consegna dell’opera (compensato dalla correlatareversale)


ENTRATE DA TRASFERIMENTI A RENDICONTAZIONE

3.6 Con riferimento alle diverse tipologie di entrata la scadenza del credito:

a) …b) coincide con l’esercizio finanziario in cui è adottato l’atto amministrativo di impegno relativo

al contributo o al finanziamento, nel caso di entrate derivanti da trasferimenti e contributi daaltre amministrazioni pubbliche (…);

c) per quanto riguarda, (…), i “Contributi a rendicontazione”, (…) l’accertamento è imputatosecondo le seguenti modalità (…):• in caso di trasferimenti a rendicontazione erogati da un’amministrazione che adotta il

principio della competenza finanziaria potenziato, l’amministrazione beneficiaria delcontributo accerta l’entrata con imputazione ai medesimi esercizi in cuil’amministrazione erogante ha registrato i corrispondenti impegni (…). Sono salveeventuali variazioni in base all’effettivo cronoprogramma.

• Nel caso di trasferimenti erogati “a rendicontazione” da soggetti che non adottano ilmedesimo principio della competenza finanziaria potenziata, l’ente beneficiario accertal’entrata a seguito della formale deliberazione, da parte dell’ente erogante, di erogazionedel contributo a proprio favore per la realizzazione di una determinata spesa . L’entrata èimputata agli esercizi in cui l’ente beneficiario stesso prevede di impegnare la spesa cui iltrasferimento è destinato (sulla base del crono programma), in quanto il diritto diriscuotere il contributo (esigibilità) sorge a seguito della realizzazione della spesa, conriferimento alla quale la rendicontazione è resa.


Esempio n. 3/b –Realizzazione di un’opera con il contributo della Regione ad un ente locale.

In sede di programmazione la Regione ha deciso di realizzare una scuola del costo complessivo di 400 attraversol’erogazione di risorse all’ente locale (B) che provvederà all’esecuzione dell’opera.La Regione approva una legge in cui si autorizza la spesa pluriennale anche oltre il triennio considerato nelbilancio di previsione, prevedendone adeguata copertura finanziaria. Ad esempio, la copertura finanziaria puòessere costituita dai proventi derivanti dalla dismissione di immobili di proprietà della regione.Attraverso la nota n. XX del t-1 la Regione comunica all’ente B il programma di realizzare la scuola nelterritorio dell’ente (B).

L’ente (B) trasmette alla Regione il programma preliminare dell’opera, il quale prevede che:a)la costruzione della scuola richiederà tre anni di lavori, successivi a quello t,b)l’anno t sarà dedicato alla progettazione definitiva della spesa e allo svolgimento della gara di appalto, con unaspesa complessiva di 100;c)la spesa per la costruzione della scuola, in ciascuno dei tre anni successivi all’anno t, sarà pari a 100.

La spesa per la progettazione preliminare è stanziata nel bilancio di previsione dell’ente B e, precedendotemporalmente l’autorizzazione della Regione al suo finanziamento, deve essere coperta dall’ente locale conproprie risorse.L’ente B impegna tale spesa prima che la Regione impegni il contributo all’investimento a favore dell’ente.Nel caso in cui la Regione, nell’approvare il progetto, decida di finanziare anche la progettazione preliminare,per l’ente (B) la quota del contributo riguardante la progettazione preliminare (già sostenuta) costituisceun’entrata genericamente destinata al finanziamento di investimenti.


Raggiunto l’accordo di massima sulla realizzazione della scuola, sulla base del cronoprogramma definito in sededi progettazione preliminare, entrambi gli enti inseriscono nei propri bilanci di previsione, riguardanti iltriennio t, t+1 e t+2 gli stanziamenti necessari per la realizzazione della scuola.Nel bilancio di previsione riguardante il triennio t, t+1 e t+2, la Regione stanzia:•nell’esercizio t:

� tra le entrate 400 nel titolo 4 “Entrate in conto capitale”, Tipologia 400 “Entrate da alienazione dibeni materiali e immateriali”;

� una spesa di 400 nella missione “Istruzione e diritto allo studio”, programma “Scuola dell'infanzia”di cui 300 nel “Fondo pluriennale vincolato in c/capitale”;

•nell’esercizio t+1:� in entrata il Fondo pluriennale vincolato in c/capitale per 300;� una spesa di 300 nella missione “Istruzione e diritto allo studio”, programma “Scuola dell'infanzia”

di cui 200 nel “Fondo pluriennale vincolato”;•nell’esercizio t+2:

� in entrata il Fondo pluriennale vincolato in c/capitale per 200;� una spesa di 200 nella missione “Istruzione e diritto allo studio”, programma “Scuola dell'infanzia”

di cui 100 nel “Fondo pluriennale vincolato”;

Nel bilancio di previsione riguardante il triennio t, t+1 e t+2, l’ente (B) stanzia:•nell’esercizio t:

� tra le entrate 100 nel titolo 4°, “Entrate in c/capitale”, Tipologia 200 “Contributi agli investimenti” ;� tra le spese 100 nella missione “Istruzione e diritto allo studio”, programma “Scuola dell'infanzia”,

macroaggregato 202 “Investimenti fissi lordi”;


Nel bilancio di previsione riguardante il triennio t, t+1 e t+2, l’ente (B) stanzia:•nell’esercizio t:

� tra le entrate 100 nel titolo 4°, “Entrate in c/capitale”, Tipologia 200 “Contributi agli investimenti” ;� tra le spese 100 nella missione “Istruzione e diritto allo studio”, programma “Scuola dell'infanzia”,

macroaggregato 202 “Investimenti fissi lordi”;•nell’esercizio t+1:

� tra le entrate 100 nel titolo 4°, “Entrate in c/capitale”, Tipologia 200 “Contributi agli investimenti;� tra le spese 100 nella missione “Istruzione e diritto allo studio”, programma “Scuola dell'infanzia”,

macroaggregato 202 “Investimenti fissi lordi”;•nell’esercizio t+2:

� tra le entrate 100 nel titolo 4°, “Entrate in c/capitale”, Tipologia 200 “Contributi agli investimenti;� tra le spese 100 nella missione “Istruzione e diritto allo studio”, programma “Scuola dell'infanzia”,

macroaggregato 202 “Investimenti fissi lordi”.

Nell’anno t la Regione approva una delibera con cui approva il progetto preliminare riguardante la realizzazionedella scuola presentato dall’ente (B) di realizzazione della scuola, da finanziare sulla base della rendicontazionedello stato di avanzamento dei lavori, previsti nel cronoprogramma, per un importo complessivo di 400.A seguito della delibera, la Regione:1)impegna 100 in ciascuno degli esercizi t, t+1, t+2, t+3, sulla base del cronoprogramma (previsione dei SAL).2)comunica all’ente (B) di avere effettuato gli impegni di cui al punto 1).


Acquisita la delibera della Regione, sulla base della comunicazione degli impegni effettuati dalla Regione, l’Ente(B) accerta l’entrata di 100 per contributo agli investimenti nell’apposito capitolo di entrata di ciascuno degliesercizi riguardanti gli anni t, t+1, t+2, t+3 e avvia la gara per appaltare la progettazione definitiva e i lavori dicostruzione della scuola.Conclusa la gara, sulla base della documentazione relativa all’affidamento dell’incarico di progettazione e diappalto, l’Ente (B) impegna 100 in ciascuno degli esercizi t, t+1, t+2, t+3. Nel caso in cui, a seguitodell’approvazione della gara, la spesa risulti inferiore a quella prevista, si procede all’impegno di una spesainferiore rispetto agli stanziamenti di bilancio (dandone comunicazione alla Regione che a sua volta registra unaeconomia).Nel corso della gestione, l’ente (B) rendiconta alla Regione secondo le modalità previste nella delibera diapprovazione del progetto e, effettuate le necessarie verifiche, la Regione eroga i contributi a favore dell’ente (B).

Nel corso della gestione, l’avanzamento dei lavori potrebbe avere un andamento differente rispetto a quelloprevisto nel crono programma. Di tali eventuali differenze l’Ente (B) provvede a dare tempestiva comunicazionealla Regione, trasmettendo il cronoprogramma (previsione dei SAL) aggiornatoSulla base degli aggiornamenti del cronoprogramma:� la Regione modifica gli stanziamenti di entrata e di spesa riguardanti il fondo pluriennale vincolato e gli

stanziamenti di spesa relativi ai contributi agli investimenti per la realizzazione della scuola;� l’Ente (B) modifica gli stanziamenti di entrata riguardanti i contributi agli investimenti e le spese relativa

alla costruzione della scuola.Inoltre:� la Regione procede alla rimodulazione degli impegni in sede di assestamento o di bilancio previsionale sulla

base del crono programma aggiornato;� l’Ente B) provvede al riaccertamento degli accertamenti e degli impegni assunti in misura differente

rispetto alle indicazioni del crono programma aggiornato.


ENTRATE DA ACCENSIONE DI PRESTITIL’entrata da accensione di mutui e prestiti va registrata nel momento in cui è stipulato ilcontratto … o, se disciplinata dalla legge, a seguito del provvedimento di concessione del prestitocon imputazione all’esercizio nel quale la somma oggetto del prestito è esigibile (quando ilsoggetto finanziatore rende disponibile le somme oggetto del finanziamento).

Diverso è il caso delle “aperture di credito” che si consolidano in mutui passivi a seguito

dell’effettiva necessità di liquidità per la realizzazione di investimenti; in tal caso infatti

l’accertamento viene disposto, dal responsabile del contratto di prestito, sulla base degli effettiviutilizzi dell’apertura di credito (erogato). L’utilizzo dell’apertura di credito è effettuato sulla basedelle necessità finanziarie dei correlati impegni di spesa nell’esercizio. Gli importi dei singoliaccertamenti ed i relativi esercizi di imputazione dell’entrata corrispondono a quelli degli impegnieffettuati per la corrispondente spesa di investimento, sulla base del cronoprogramma di spesa.

In tutte le operazioni di indebitamento il debito deve essere iscritto nel bilancio dell’ente cheprovvede all’effettivo pagamento delle rate di ammortamento anche se il pagamento risultaeffettuato a seguito di delegazione di pagamento. L'amministrazione pubblica beneficiaria delmutuo, le cui rate di ammortamento sono corrisposte agli istituti finanziatori daun'amministrazione pubblica diversa, iscrive il ricavato del mutuo nelle entrate per trasferimentiin conto capitale con vincolo di destinazione agli investimenti. Nel caso in cui il pagamento dellerate di ammortamento risulti effettuato pro quota da più enti, anche il debito deve essere iscrittopro quota nei bilanci degli enti coinvolti.


Ulteriore tema trattato nel principio è l’analisi dei contratti di leasing.

Preme innanzitutto sottolineare che i principi di seguito specificati si applicano, a decorrere dal 1°gennaio 2015, alle nuove operazioni di leasing.

La contabilizzazione di tale fonte di finanziamento dipende dalla tipologia di contratto sottostante. Inparticolare dobbiamo distinguere:

� leasing finanziario: qualificato dalla Corte di Cassazione (Cass. Civ. sez. unite, n. 65/1993) come“leasing traslativo” ove i canoni non costituiscano soltanto il corrispettivo dell’utilizzazione del bene nelperiodo, ma incorporano parte del prezzo del bene stesso, cosicché l’utilizzatore, avendo interamente pagatoil prezzo, al termine del rapporto, è vincolato, in termini di convenienza economica, all’acquisto formale delbene.

� leasing operativo: secondo la medesima Corte tale contratto si caratterizza, invece, per la mancanzadell’opzione di riscatto al termine del contratto. In tal caso, è lo stesso produttore del bene che lo concede inlocazione per un canone che corrisponde generalmente alla entità dei servizi offerti dal bene stesso e non è inrelazione con la sua durata economica.

Allo stesso modo lo IAS 17, paragrafo 10, per distinguere concretamente le tipologie di leasingfinanziario ed operativo, indica le situazioni che individualmente o congiuntamente consentono diclassificare un contratto di leasing come finanziario:

a) il trasferimento della proprietà del bene al locatario al termine del contratto di leasing;b) il locatario ha l’opzione di acquisto del bene ad un prezzo che ci si attende sia sufficientemente inferiore al

fair value (valore equo) alla data alla quale si può esercitare l’opzione, cosicché all’inizio del leasing èragionevolmente certo che essa sarà esercitata;

c) la durata del contratto copre la maggior parte della vita economica del bene anche se la proprietà non ètrasferita;

d) all’inizio del contratto il valore attuale dei pagamenti minimi dovuti per il leasing equivale almeno al fairvalue (valore equo) del bene locato;

e) i beni locati sono di natura così particolare che solo il locatario può utilizzarli senza importanti modifiche.


Ai sensi di quanto previsto dall’articolo 3, comma 17, della legge n. 350 del 2003 , le

operazioni di leasing finanziario costituiscono indebitamento, pertanto: il leasingfinanziario e le operazioni assimilate, sono registrate con le medesime scritture utilizzate per gliinvestimenti finanziati da debito, secondo il cd. metodo finanziario al fine di rilevaresostanzialmente che l’ente si sta indebitando per acquisire un bene.

Ciò comporta le seguenti registrazioni:

1) Al momento della consegna del bene: si rileva il debito pari all’importo oggetto difinanziamento, da iscrivere tra le “Accensioni di prestiti”, e si registra l’acquisizione del benetra le spese di investimento (si accerta l’entrata, si impegna la spesa e si emette un mandatoversato in quietanza di entrata del proprio bilancio).

2) Al momento del pagamento dei canoni periodici: si rilevano sia gli interessi passiviimpliciti nel canone che la quota di finanziamento rimborsata. In altri termini, i canoniperiodici sono registrati contabilmente distinguendo la parte interessi, da imputare in bilanciotra le spese correnti, dalla quota capitale, da iscrivere tra i rimborsi prestiti della spesa.

3) Alla fine del contratto di leasing: la spesa per l’esercizio del riscatto è registrata tra le spesedi investimento.


Esempio 8) - Scritture riguardanti un prestito ordinario della Cassa depositi e prestitiSpaIn data 15\07\2013 un comune stipula un contratto di prestito ordinario con la Cassa depositi eprestiti per euro 1.000.000. L’erogazione del prestito avviene in una o più soluzioni, a partiredalla data di perfezionamento del contratto, sulla base della richiesta dell’ente beneficiario dallaquale risultino analiticamente la natura e gli importi delle spese sostenute. Sulla quota del prestitonon erogata la Cassa depositi e prestiti spa riconosce all’ente una somma, corrisposta concadenza semestrale, calcolata sulla base dell’importo non erogato e di un tasso di interesseopportunamente disciplinato.

All’esempio si applicano i principi applicati della contabilità finanziaria 3.18, 3.20, 3.21 e 5.6:Si richiama, in particolare, l’applicazione del principio 3.18: “Un’entrata derivantedall’assunzione di prestiti è accertata nel momento in cui è stipulato il contratto dimutuo……. … Nei casi in cui la Cassa Depositi e Prestiti (o altro istituto finanziatore),rende immediatamente disponibili le somme oggetto del finanziamento in un appositoconto intestato all’ente, le stesse si intendono immediatamente esigibili (e danno luogo ainteressi attivi) e devono essere accertate e riscosse. Pertanto, anche in tali casi, l’entrata èinteramente accertata e imputata nell’esercizio in cui le somme sono rese disponibili. Afronte dell’indicato accertamento, l’ente registra, tra le spese, l’impegno ed il pagamentoriguardanti il versamento dei proventi del prestito al deposito presso la Cassa Depositi ePrestiti. Il mandato emesso per la costituzione del deposito bancario è versato inquietanza di entrata nel bilancio dell’ente, consentendo la rilevazione contabiledell’incasso derivante dal prestito. A fronte dell’impegno per la costituzione del depositobancario, si rileva, imputandolo sempre al medesimo esercizio, l’accertamento dellesomme destinate ad essere prelevate dal conto di deposito”.


In contabilità finanziaria il 16\07\2013 vengono prodotte le seguenti scritture1) Accertamento con imputazione all’esercizio 2013 e emissione della relativa reversale per

euro 1.000.000 a medio lungo termine da Cassa Depositi e Prestiti – SPA);2) Impegno con imputazione all’esercizio 2013, e relativa e liquidazione e emissione del

mandato, per euro 1.000.000, riguardante la costituzione del deposito bancario al codicevoce U.3.04.07.01.000 (Versamenti a depositi bancari). Il mandato è versato in quietanzadi entrata nel bilancio dell’ente, ai fini della reversale di cui al punto 1);

3) Accertamento con imputazione all’esercizio 2013, per euro 1.000.000, delle sommedestinate ad essere prelevate dal conto di deposito al codice E.5.04.07.01.000 (Prelievi dadepositi bancari);

4) Impegno, con imputazione agli esercizi successivi, delle spese relative all’ammortamento delprestito, sulla base del piano di ammortamento previsto nel contratto con la Cassa depositi eprestiti spa, ai codici U.1.07.05.04.003 “Interessi passivi a Cassa Depositi e Prestiti SPAsu mutui e altri finanziamenti a medio lungo termine” e U.4.03.01.04.003 “RimborsoMutui e altri finanziamenti a medio lungo termine a Cassa Depositi e Prestiti – SPA”..

Naturalmente, gli enti hanno la facoltà di istituire più unità elementari di bilancio, codificateU.3.04.07.01.000 (Versamenti a depositi bancari), e E.5.04.07.01.000 (Prelievi da depositibancari), intestate ai distinti conti di depositiA seguito delle singole quote di erogazione del prestito, saranno emesse le reversali riguardantil’accertamento di cui al punto 3).Per le scritture in contabilità economico-patrimoniale, si rinvia all’esempio n. 8 del principioapplicato di cui all’allegato n. 4/3.


IL FONDO PLURIENNALE VINCOLATO DI ENTRATA

1) Determina del responsabile (di spesa o dei servizi finanziari) entro il 31/12/2015

2) Riaccertamento parziale/ordinario + Delibera di giunta (anche in esercizio

provvisorio)

↓

ISCRIZIONE FPV IN ENTRATA

CHE FINANZIA LA REISCRIZIONE DEGLI IMPEGNI DI SPESA

+

Opere con cronoprogrammi già a cavallo d’anno


L’AVANZO DI AMMINISTRAZIONE

Articolo 186 TUEL - Risultato contabile di amministrazione

1. Il risultato contabile di amministrazione e' accertato con l'approvazione del rendicontodell'ultimo esercizio chiuso ed e' pari al fondo di cassa aumentato dei residui attivi e diminuito deiresidui passivi. Tale risultato non comprende le risorse accertate che hanno finanziato speseimpegnate con imputazione agli esercizi successivi, rappresentate dal fondo pluriennale vincolatodeterminato in spesa del conto del bilancio.

1-bis. In occasione dell'approvazione del bilancio di previsione e' determinato l'importo

del risultato di amministrazione presunto dell'esercizio precedente cui il bilancio si

riferisce.


Il principio contabile applicato concernente la contabilità finanziaria (allegato 4/2 al

D.Lgs. 118/2011) dedica l’intero paragrafo 9.2 al Risultato di amministrazione.

Il risultato di amministrazione alla fine dell’esercizio è costituito dal fondo di cassa esistente al 31dicembre dell’anno, maggiorato dei residui attivi e diminuito dei residui passivi, come definito dalrendiconto, che recepisce gli esiti della ricognizione e dell’eventuale riaccertamento di cui alprincipio 9.1 al netto del fondo pluriennale vincolato risultante alla medesima data.

RISULTATO DI AMMINISTRAZIONE

=

FONDO DI CASSA AL 31/12

+

RESIDUI ATTIVI

-

RESIDUI PASSIVI

al netto diFONDO PLURIENNALE VINCOLATO (in uscita)


Quanto alla sua applicazione il medesimo principio contabile applicato prevede:

Il risultato di amministrazione è applicabile solo al primo esercizio considerato nel bilancio diprevisione, per finanziarie le spese che si prevede di impegnare nel corso di tale esercizio imputateal medesimo esercizio e/o a quelli successivi.

A tal fine il risultato di amministrazione iscritto in entrata del primo esercizio può costituire lacopertura del fondo pluriennale vincolato stanziato in spesa, corrispondente al fondo pluriennaleiscritto in entrata degli esercizi successivi.

Se nel corso dell'esercizio in cui il fondo pluriennale vincolato è stato stanziato i relativi impegnipluriennali non sono stati formalmente assunti, il fondo pluriennale non risulta costituito e lerisorse tornano a costituire il risultato di amministrazione al 31 dicembre, applicabile all'eserciziosuccessivo secondo le modalità previste nel presenta principio.


Le componenti dell’avanzo

L’avanzo di amministrazione è distinto in 4 quote:

1) Avanzo accantonato

2) Avanzo vincolato QUOTE «NON LIBERE»

3) Avanzo destinato

4) Avanzo libero QUOTA LIBERA

AVANZO ACCANTONATO

La quota accantonata è, a sua volta, distinta in due componenti:

a) il fondo crediti di dubbia esigibilità

b) gli accantonamenti per le passività potenziali (fondi rischi e oneri)


AVANZO VINCOLATO

Quanto all’avanzo vincolato il principio contabile applicato 4/2 chiarisce:

Costituiscono quota vincolata del risultato di amministrazione le entrate accertate e le corrispondenti economiedi bilancio:a)nei casi in cui la legge o i principi contabili generali e applicati della contabilità finanziaria individuano unvincolo di specifica destinazione dell’entrata alla spesa. Per gli enti locali i vincoli derivanti dalla legge sonoprevisti sia dalle leggi statali che dalle leggi regionali. Per le regioni i vincoli sono previsti solo dalla leggestatale. Nei casi in cui la legge dispone un vincolo di destinazione su propri trasferimenti di risorse a favoredell’ente, si è in presenza di vincoli derivanti da trasferimenti e non da legge;b)derivanti da mutui e finanziamenti contratti per il finanziamento di investimenti determinati;c)derivanti da trasferimenti erogati a favore dell’ente per una specifica destinazione. La natura vincolata deitrasferimenti UE si estende alle risorse destinate al cofinanziamento nazionale. Pertanto, tali risorse devonoessere considerate come “vincolate da trasferimenti” ancorchè derivanti da entrate proprie dell’ente. Per gli entilocali, la natura vincolata di tali risorse non rileva ai fini della disciplina dei vincoli cassa. ”;d)derivanti da entrate straordinarie, non aventi natura ricorrente, accertate e riscosse cui l’amministrazione haformalmente attribuito una specifica destinazione. E’ possibile attribuire un vincolo di destinazione alle entratestraordinarie non aventi natura ricorrente solo se l’ente non ha rinviato la copertura del disavanzo diamministrazione negli esercizi successivi, ha provveduto nel corso dell’esercizio alla copertura di tutti glieventuali debiti fuori bilancio (per gli enti locali compresi i debiti fuori bilancio ai sensi dell’articolo 193 delTUEL, nel caso in cui sia stata accertata, nell’anno in corso e nei due anni precedenti l’assenza dell’ equilibriogenerale di bilancio). Le regioni possono attribuire il vincolo di destinazione in caso di disavanzo daindebitamento autorizzato con legge non ancora accertato. Le regioni possono attribuire il vincolo didestinazione in caso di disavanzo da indebitamento autorizzato con legge non ancora accertato. I vincoliattribuiti dalla regione con propria legge regionale, sono considerati “vincoli formalmente attribuiti dallaregione e non “vincoli derivanti dalla legge e dai principi contabili”. […]


Con riferimento alla lettera a) sopra indicata, costituiscono quota vincolata del risultato diamministrazione ai sensi di quanto previsto dal presente principio contabile applicato (trattasi diun elenco esemplificativo):

1. l’eventuale differenza positiva derivante dalla regolazione annuale di differenze dei flussifinanziari derivanti dai contratti derivati, destinata a garantire i rischi futuri delcontratto (principio 3.23);

2. l’accantonamento dei proventi derivanti dall’estinzione anticipata di un derivato, nelcaso di valore di mercato positivo (cd. mark to market), per un valore corrispondente alleentrate accertate. Il vincolo permane fino a completa estinzione di tutti i derivaticontratti dall’ente, a copertura di eventuali mark to market negativi futuri e, in caso diquota residua, per l’estinzione anticipata del debito (principio 3.23);

3. una quota pari al credito IVA maturato per operazioni di investimento finanziate con ildebito. Il vincolo è destinato alla realizzazione di investimenti; (principio 5.2, lett. e);

4. la quota del risultato corrispondente ai residui passivi non classificati correttamente inbilancio, eliminati dalle scritture per essere reimputati alla competenza dell’esercizio ingestione, correttamente classificato (principio 9.1).

AVANZO DESTINATO

La quota del risultato di amministrazione destinata agli investimenti è costituita dalleentrate in conto capitale senza vincoli di specifica destinazione non spese.


AVANZO LIBERO E RAPPORTO CON LE ALTRE COMPONENTI

L’Avanzo libero è definito per differenza, ovvero:


-

AVANZO ACCANTONATO

-

AVANZO VINCOLATO

-

AVANZO DESTINATO

=

AVANZO LIBERO


Preme ricordare che qualora il risultato di amministrazione come sopra determinato risulti inferiorealle quote accantonate, vincolate e destinate, l’Amministrazione si troverà in disavanzo per taleimporto negativo.

Se

AVANZO ACCANTONATO

+

AVANZO VINCOLATO

+

AVANZO DESTINATO

>


Allora

AVANZO ACCANTONATO

+

AVANZO VINCOLATO

+

AVANZO DESTINATO

-


=

DISAVANZO


Applicazione dell’Avanzo Vincolato e Accantonato prima del rendiconto

Art. 187 TUEL

…3-quater. Se il bilancio di previsione impiega quote vincolate del risultato di amministrazione presunto ai sensidel comma 3, entro il 31 gennaio la Giunta verifica l'importo delle quote vincolate del risultato diamministrazione presunto sulla base di un preconsuntivo relativo alle entrate e alle spese vincolate ed approval'aggiornamento dell'allegato al bilancio di previsione di cui all'art. 11, comma 3, lettera a), del decretolegislativo 23 giugno 2011, n. 118, e successive modificazioni. Se la quota vincolata del risultato diamministrazione presunto e' inferiore rispetto all'importo applicato al bilancio di previsione, l'ente provvedeimmediatamente alle necessarie variazioni di bilancio che adeguano l'impiego del risultato di amministrazionevincolato.3-quinquies. Le variazioni di bilancio che, in attesa dell'approvazione del consuntivo, applicano al bilancio quotevincolate o accantonate del risultato di amministrazione, sono effettuate solo dopo l'approvazione del prospettoaggiornato del risultato di amministrazione presunto da parte della Giunta di cui al comma 3-quater. Levariazioni consistenti nella mera re-iscrizione di economie di spesa derivanti da stanziamenti di bilanciodell'esercizio precedente corrispondenti a entrate vincolate, possono essere disposte dai dirigenti se previsto dalregolamento di contabilita' o, in assenza di norme, dal responsabile finanziario. In caso di esercizio provvisoriotali variazioni sono di competenza della Giunta.3-sexies. Le quote del risultato presunto derivante dall'esercizio precedente costituite dagli accantonamentieffettuati nel corso dell'esercizio precedente possono essere utilizzate prima dell'approvazione del contoconsuntivo dell'esercizio precedente, per le finalita' cui sono destinate, con provvedimento di variazione albilancio, se la verifica di cui al comma 3-quater e l'aggiornamento dell'allegato al bilancio di previsione di cuiall'art. 11, comma 3, lettera a), del decreto legislativo 23 giugno 2011, n. 118, e successive modificazioni, sonoeffettuate con riferimento a tutte le entrate e le spese dell'esercizio precedente e non solo alle entrate e alle spesevincolate.


L’utilizzo dell’avanzo libero

L’articolo 187 del TUEL vigente dal 2015 definisce un ordine di priorità per l’utilizzo dellaquota libera di avanzo, col preciso intento di garantire la salvaguardia degli equilibri dibilancio:

2. La quota libera dell'avanzo di amministrazione dell'esercizio precedente, accertato ai sensi dell'art.186 e quantificato ai sensi del comma 1, puo' essere utilizzato con provvedimento di variazione dibilancio, per le finalita' di seguito indicate in ordine di priorita':

a) per la copertura dei debiti fuori bilancio;b) per i provvedimenti necessari per la salvaguardia degli equilibri di bilancio di cui all'art. 193 ove

non possa provvedersi con mezzi ordinari;c) per il finanziamento di spese di investimento;d) per il finanziamento delle spese correnti a carattere non permanente;e) per l'estinzione anticipata dei prestiti.

Resta salva la facolta' di impiegare l'eventuale quota del risultato di amministrazione "svincolata", inoccasione dell'approvazione del rendiconto, sulla base della determinazione dell'ammontare definitivodella quota del risultato di amministrazione accantonata per il fondo crediti di dubbia esigibilita', perfinanziare lo stanziamento riguardante il fondo crediti di dubbia esigibilita' nel bilancio di previsionedell'esercizio successivo a quello cui il rendiconto si riferisce.

…

3-bis. L'avanzo di amministrazione non vincolato non puo' essere utilizzato nel caso in cui l'ente si trovi in unadelle situazioni previste dagli articoli 195 e 222, fatto salvo l'utilizzo per i provvedimenti di riequilibrio di cuiall'articolo 193.


Pertanto, mentre resta possibile il finanziamento di spese correnti “a carattere non permanente”(nella previgente formulazione denominate “spese di funzionamento non ripetitive”) spariscecompletamente il riferimento alla possibilità di utilizzo “per altre spese correnti solo in sede diassestamento”.

Ciò comporta che resta possibile finanziare con avanzo libero solo l’iscrizione o ilrifinanziamento di spese correnti obbligatorie (esclusivamente questa tipologia, dovendoprocedere ex art. 193) e solo dopo che l’Ente ha dato atto dell’impossibilità di procedere conmezzi ordinari.

Ricordiamo che, alla luce delle modifiche apportate al Principio Contabile Applicato 4/2 daldecreto 20/05/2015, per “mezzi ordinari” si devono intendere:

tutte le possibili politiche di contenimento delle spese e di massimizzazione delle entrate proprie, senzanecessariamente arrivare all’esaurimento delle politiche tributarie regionali e locali. E’ pertanto possibileutilizzare l’avanzo libero per la salvaguardia degli equilibri senza avere massimizzato la pressione fiscaletutte le possibili politiche di contenimento delle spese e di aumento delle entrate, ma senzanecessariamente aver massimizzato la pressione fiscale.

Quanto alle tempistiche, l’applicazione di avanzo libero può essere fatta anche adottando laprocedura di riequilibrio in sede di deliberazione del bilancio di previsione qualora risulti“in modo inequivocabile” che non sia possibile approvarlo in equilibrio e solo se ciòavviene dopo la deliberazione del rendiconto e compatibilmente con le scadenze per laverifica degli equilibri.

L’ISCRIZIONE

DELLE

SPESE



IL FONDO CREDITI DI DUBBIA ESIGIBILITA‘

Il riformato art. 167 del TUEL prevede:

Art. 167 (Fondo crediti di dubbia esigibilità e altri fondi per spese potenziali)

1. Nella missione “Fondi e Accantonamenti”, all’interno del programma “Fondo crediti di dubbiaesigibilità” è stanziato l’accantonamento al fondo crediti di dubbia esigibilità, il cui ammontare èdeterminato in considerazione dell’importo degli stanziamenti di entrata di dubbia e difficileesazione, secondo le modalità indicate nel principio applicato della contabilità finanziaria di cuiall’allegato n. 4/2 al decreto legislativo 23 giugno 2011, n. 118, e successive modificazioni.2. Una quota del risultato di amministrazione è accantonata per il fondo crediti di dubbiaesigibilità, il cui ammontare è determinato, secondo le modalità indicate nel principio applicatodella contabilità finanziaria di cui all’allegato n. 4/2 al decreto legislativo 23 giugno 2011, n. 118,e successive modificazioni, in considerazione dell’ammontare dei crediti di dubbia e difficileesazione, e non può essere destinata ad altro utilizzo.3. È data facoltà agli enti locali di stanziare nella missione “Fondi e accantonamenti”, all’internodel programma “Altri fondi”, ulteriori accantonamenti riguardanti passività potenziali, sui qualinon è possibile impegnare e pagare. A fine esercizio, le relative economie di bilancio confluiscononella quota accantonata del risultato di amministrazione, utilizzabili ai sensi di quanto previstodall’articolo 187, comma 3. Quando si accerta che la spesa potenziale non può più verificarsi, lacorrispondente quota del risultato di amministrazione è liberata dal vincolo.


Schematizzando…

Accantonamento nel bilancio di previsione “L’ACCANTONAMENTO”

Quota di avanzo accantonato “IL FONDO”

Determinazione “entrate a rischio”

↓ STANZIAMENTO

Determinazione “entrate a rischio”

↓ RESIDUI

Calcolo media:

INCASSATO COMPETENZA ----------------------------------------------

ACCERTATO COMPETENZA =

Capacità d’incasso

Calcolo media:

INCASSATO RESIDUI ----------------------------------------------

RESIDUI RIPORTATI =

Capacità d’incasso

1 – Capacità d’incasso

= % da accantonare

1 – Capacità d’incasso

= % da accantonare

“Entrate a rischio” STANZIAMENTO

x % da accantonare

= ACCANTONAMENTO

“Entrate a rischio”

RESIDUI x

% da accantonare =

FONDO


Innanzitutto preme sottolineare che non richiedono l’accantonamento al fondo crediti didubbia esigibilità:

� i crediti da altre amministrazioni pubbliche, in quanto destinate ad essere accertate aseguito dell’assunzione dell’impegno da parte dell’amministrazione erogante;

� i crediti assistiti da fidejussione;

� le entrate tributarie che, sulla base dei nuovi principi, sono accertate per cassa.

L’ammontare del Fondo è determinato in considerazione della dimensione degli stanziamentirelativi ai crediti che si prevede si formeranno nell’esercizio, della loro natura e dell’andamento delfenomeno negli ultimi cinque esercizi precedenti (la media del rapporto tra incassi e accertamentiper ciascuna tipologia di entrata).

Nello specifico in occasione della predisposizione del bilancio di previsione è necessario:

1) individuare, preliminarmente, le categorie di entrate stanziate che possono dare luogoa crediti di dubbia e difficile esazione (la scelta del livello di analisi è lasciata al singoloente: si può far riferimento alle tipologie o scendere ad un maggiore livello di analisiquale le categorie o i capitoli);

2) calcolare, per ogni livello di entrata scelto, la media tra incassi in c/competenza eaccertamenti degli ultimi 5 esercizi.


La media può essere calcolata (a discrezione del responsabile finanziario di ciascun ente, anche con unmetodo diverso per ogni tipologia di entrata ma indicandone la motivazione di Nota Integrativa) conuno dei seguenti 3 metodi:

a) media semplice;

b) rapporto tra la sommatoria degli incassi di ciascun anno ponderati (con i seguenti pesi: 0,35 inciascuno degli anni nel biennio precedente e il 0,10 in ciascuno degli anni del primo triennio)rispetto alla sommatoria degli accertamenti di ciascun anno ponderati (con i medesimi pesiindicati per gli incassi);

c) media ponderata del rapporto tra incassi e accertamenti registrato in ciascun anno delquinquennio (con i seguenti pesi: 0,35 in ciascuno degli anni nel biennio precedente e il 0,10 inciascuno degli anni del primo triennio).

Per ciascuna formula è possibile (slittando il quinquennio di riferimento per il calcolo della media,indietro di un anno) determinare il rapporto tra incassi di competenza e i relativi accertamenti,considerando tra gli incassi anche le riscossioni effettuate nell’anno successivo in conto residuidell’anno precedente:

incassi di competenza es. X + incassi esercizio X+1 in c/residui X

Accertamenti esercizio X

Il principio chiarisce tuttavia che tale adeguamento non riguarda gli esercizi del quinquennio precedente, conriferimento ai quali i principi contabili prevedono di calcolare la media facendo riferimento agli incassi (inc/competenza e in c/residui) e agli accertamenti, ma con riferimento agli esercizi del quinquennio per i quali ilprincipio prevede che la media sia determinata facendo rapporto tra gli incassi di competenza e gli accertamentidell’anno precedente.


Per le entrate di nuova istituzione, nel primo anno la quantificazione del fondo è rimessa allaprudente valutazione degli enti non esistendo una evidenza storica; tuttavia già dal secondo anno, laquantificazione è effettuata con il criterio generale.

Gli enti che negli ultimi tre esercizi hanno formalmente attivato un processo di accelerazione dellapropria capacità di riscossione possono calcolare il fondo crediti di dubbia esigibilità facendoriferimento ai risultati di tali tre esercizi.

Il fondo crediti di dubbia esigibilità dell’esercizio è determinato in una cifra minima (è infattipossibile effettuare maggiori svalutazioni) pari all’importo complessivo degli stanziamenti diciascuna delle entrate di cui al punto 1) moltiplicato per la percentuale pari al complemento a 100delle medie di cui al punto 2).

Quindi:

� E’ la cifra minima? SI

� E’ la cifra massima? NO

� Quali sono i capitoli «a rischio»?

� Quale metodo di calcolo uso?

↓

INFORMAZIONI IN NOTA INTEGRATIVA


Quanto alla quota di avanzo di amministrazione da accantonare, viene specificato che:

… se l’ammontare dei residui attivi non subisce significative variazioni nel tempo, anche la quotadel risultato di amministrazione accantonata al fondo crediti di dubbia esigibilità tende ad esserestabile e, di conseguenza, gran parte dell’accantonamento al fondo crediti di dubbia esigibilitàeffettuato annualmente nel bilancio di previsione per evitare di spendere entrate non esigibilinell’esercizio, non è destinato a confluire nella quota del risultato di amministrazione accantonataper il fondo crediti di dubbia esigibilità.

Ciò è, peraltro, il motivo per cui all’art. 187 c. 2 del TUEL viene previsto che:

Resta salva la facoltà di impiegare l’eventuale quota del risultato di amministrazione“svincolata” in occasione dell’approvazione del rendiconto, a seguito della definizionedella quota del risultato di amministrazione accantonata per il fondo crediti di dubbiaesigibilità, per finanziare lo stanziamento riguardante il fondo crediti di dubbiaesigibilità nel bilancio di previsione dell’esercizio successivo a quello cui il rendiconto siriferisce.

Diversamente si costringerebbe gli enti a limitare due volte la propria capacità di spesa.


I primi anni

Si segnala che, in via eccezionale in fase di introduzione del nuovo sistema, è possibilestanziare in bilancio una quota almeno pari a:

Legge di Stabilità 2015 (L. 190/2014)

Con riferimento agli enti locali, nel 2015 è stanziata in bilancio una quota dell’importodell’accantonamento quantificato nel prospetto riguardante il fondo crediti di dubbia esigibilitàallegato al bilancio di previsione pari almeno al 36 per cento, se l’ente non ha aderito allasperimentazione di cui all’articolo 36, e al 55 per cento, se l’ente ha aderito alla predettasperimentazione.Nel 2016 per tutti gli enti locali lo stanziamento di bilancio riguardante il fondo crediti di dubbiaesigibilità è pari almeno al 55 per cento, nel 2017 è pari almeno al 70 per cento, nel 2018 è parialmeno all’85 per cento e dal 2019 l’accantonamento al fondo è effettuato per l’intero importo.

2016 = 55%

2017 = 70%

2018 = 85%


IL DIVERSO CALCOLO MEDIA DAL 2015 AL 2019…

Secondo il Principio Contabile Applicato 4.2 risulta necessario:

2) calcolare, per ciascuna entrata di cui al punto 1), la media tra incassi in c/competenza e accertamentidegli ultimi 5 esercizi (nel primo esercizio di adozione dei nuovi principi , con riferimento agliincassi in c/competenza e in c/residui). Per le entrate che negli esercizi precedenti all’adozione deinuovi principi erano state accertate per cassa, il fondo crediti di dubbia esigibilità è determinato sullabase di dati extra-contabili, ad esempio confrontando il totale dei ruoli ordinari emessi negli ultimicinque anni con gli incassi complessivi (senza distinguere gli incassi relativi ai ruoli ordinari daquelli relativi ai ruoli coattivi) registrati nei medesimi esercizi.

…

Nel secondo anno di applicazione dei nuovi principi:a) per le entrate accertate per competenza la media è calcolata facendo riferimento agli incassi (in

c/competenza e in c/residui) e agli accertamenti del primo quadriennio del quinquennio precedente eal rapporto tra gli incassi di competenza e gli accertamenti dell’anno precedente. E così via neglianni successivi.;

b) per le entrate accertate per cassa, si calcola la media facendo riferimento a i dati extra-contabili deiprimi quattro anni del quinquennio precedente e ai dati contabili rilevati nell’ esercizio precedente. Ecosì via negli anni successivi.

Dopo 5 anni dall’adozione del principio della competenza finanziaria a regime, fondo crediti di dubbiaesigibilità è determinato sulla base della media, calcolata come media semplice, calcolata rispetto agliincassi in c/competenza e agli accertamenti nel quinquennio precedente.


Quindi schematizzando il metodo di calcolo…

Stesso ragionamento per la scelta dei dati contabili o extracontabili relativamente alleentrate che negli esercizi precedenti all’adozione dei nuovi principi erano state accertate per cassa.

n-1

n-2

n-3

n-4

n-5

2015

Inc. CO + Inc. RE

Acc. CO

Inc. CO + Inc. RE

Acc. CO

Inc. CO + Inc. RE

Acc. CO

Inc. CO + Inc. RE

Acc. CO

Inc. CO + Inc. RE

Acc. CO

2016

Inc. CO

Acc. CO

Inc. CO + Inc. RE

Acc. CO

Inc. CO + Inc. RE

Acc. CO

Inc. CO + Inc. RE

Acc. CO

Inc. CO + Inc. RE

Acc. CO

2017

Inc. CO

Acc. CO

Inc. CO

Acc. CO

Inc. CO + Inc. RE

Acc. CO

Inc. CO + Inc. RE

Acc. CO

Inc. CO + Inc. RE

Acc. CO

2018

Inc. CO

Acc. CO

Inc. CO

Acc. CO

Inc. CO

Acc. CO

Inc. CO + Inc. RE

Acc. CO

Inc. CO + Inc. RE

Acc. CO

2019

Inc. CO

Acc. CO

Inc. CO

Acc. CO

Inc. CO

Acc. CO

Inc. CO

Acc. CO

Inc. CO + Inc. RE

Acc. CO

A regime

Inc. CO

Acc. CO

Inc. CO

Acc. CO

Inc. CO

Acc. CO

Inc. CO

Acc. CO

Inc. CO

Acc. CO


LA SPESA CORRENTE

SPESA DI PERSONALE

L’imputazione degli impegni relativi alle spese di personale dovrà avvenire, per tutti gliesercizi considerati nel bilancio di previsione (salvo poi cancellare gli impegni cui noncorrispondono obbligazioni formalizzate in occasione del rendiconto), nell’esercizio diriferimento, automaticamente all’inizio dell’esercizio, per l’intero importo risultante dai trattamentifissi e continuativi, comunque denominati. Lo stesso principio vale anche per il personalecomandato, avvalso o comunque utilizzato da altra amministrazione pubblica, pertanto se pagatodirettamente da quest’ultima dovrà, semplicemente, essere rilevato in entrata il relativorimborso.

La quota relativa a trattamento accessorio e premiante, che vengono liquidate nell’eserciziosuccessivo a quello cui si riferiscono, sono stanziate e impegnate in tale esercizio, tuttavia lacontabilizzazione andrà eseguita alla sottoscrizione della contrattazione integrativa.Considerato che le spese relative al fondo per le politiche di sviluppo delle risorse umane e perla produttività e le relative entrate assumono natura vincolata con riferimento all’esercizio cuila costituzione del fondo si riferisce:

� la spesa è interamente stanziata nell’esercizio cui la costituzione del fondo stesso si riferisce,destinando la quota riguardante la premialità e il trattamento accessorio da liquidarenell’esercizio successivo alla costituzione del fondo pluriennale vincolato, a copertura degliimpegni destinati ad essere imputati all’esercizio successivo;

� nelle more della sottoscrizione della contrattazione integrativa (in base alla delibera dicostituzione del fondo), le eventuali economie di spesa confluiscono nell’avanzo vincolato.


Quanto ai rinnovi contrattuali, gli stessi (compresi oneri riflessi e arretrati) andranno

imputati nell’esercizio in cui è firmato il contratto collettivo nazionale, salvo il caso in cui sia

previsto il differimento degli effetti economici. Seppur questa sia la regola generale, il

principio contabile applicato auspica che - nelle more della firma del contratto - l’ente

accantoni annualmente le necessarie risorse concernenti gli oneri attraverso lo stanziamento in

bilancio di appositi capitoli sui quali non è possibile assumere impegni ed effettuare pagamenti

(qualora non dovesse poi procedersi alla sottoscrizione del contratto, le somme

determineranno avanzo). Unica eccezione è l’ipotesi di blocco legale dei rinnovi economici

nazionali, senza possibilità di recupero: in tal caso l’accantonamento non deve essere

operato.

Per quanto riguarda qualsiasi altra voce stipendiale accessoria che sia sottoposta a

condizione sospensiva (ad esempio l’incentivo all’Avvocatura in caso di vittoria delle

spese), l’ente deve limitarsi ad accantonare le risorse necessarie per il pagamento degli incentivi

…, stanziando nell’esercizio le relative spese che, in assenza di impegno, incrementano il risultato

di amministrazione, che dovrà essere vincolato alla copertura delle eventuali spese ….


ACQUISTO DI BENI E SERVIZI

L’impegno andrà imputato:

� SPESA CORRENTE: nell’esercizio in cui risulta adempiuta completamente la prestazione;� CONTRATTI DI AFFITTO E DI SOMMINISTRAZIONE PERIODICA ULTRANNUALE: negli esercizi

considerati nel bilancio di previsione, per la quota annuale della fornitura di beni e servizi; Adesempio, al momento della firma del contratto di fornitura continuativa di servizi a cavallo tradue esercizi si impegna l’intera spesa, imputando distintamente nei due esercizi le relativequote di spesa. Ciascuna quota di spesa trova copertura nelle risorse correnti dell’esercizio incui è imputata e non richiede la costituzione del fondo pluriennale vincolato.

� AGGI SUI RUOLI: nello stesso esercizio in cui le corrispondenti entrate sono accertate� GETTONI DI PRESENZA DEI COMPONENTI DEL CONSIGLIO: nell’esercizio in cui la prestazione

è resa…, anche se le spese sono liquidate e pagate nell’esercizio successivo;

� COMMISSIONI PER L’ALIENAZIONE DI BENI, DI TITOLI E DI PARTECIPAZIONI: nello stessoesercizio in cui le corrispondenti entrate sono accertate, per un importo pari a quello previstodal contratto, nel caso in cui il provento è incassato al netto.

TRASFERIMENTI CORRENTI

La spesa va imputata all’esercizio finanziario in cui viene adottato l’atto amministrativo diattribuzione del contributo, salvo che l’atto stesso preveda tempi di erogazioni ultrannuali(nel cui caso l’impegno sarà imputato agli esercizi in cui l’obbligazione viene a scadenza).


UTILIZZO DI BENI DI TERZI

L’imputazione dell’impegno si realizza per l’intero onere dell’obbligazione perfezionata, con

imputazione negli esercizi in cui l’obbligazione giuridica passiva viene a scadere.

INTERESSI PASSIVI

Gli impegni relativi a tale voce sono imputati al bilancio dell’esercizio in cui viene a

scadenza la obbligazione giuridica passiva sulla base del piano di ammortamento, già

dall’esercizio di erogazione o messa a disposizione della fonte di finanziamento.


IVA – regola generale

Quanto all’IVA (essendo obbligatorio contabilizzare entrate e spese al lordo di IVA,

determinando la posizione IVA dalle scritture richieste dalle norme fiscali), la contabilità

finanziaria rileva solamente:

� il debito IVA fra le spese, attraverso la registrazione del relativo impegno

nell’esercizio in cui è effettuata la dichiarazione IVA o contestualmente al pagamento

eseguito nel corso dell’anno di imposta;

� il credito fra le entrate, attraverso la registrazione del relativo accertamento

nell’esercizio in cui l’ente presenta la richiesta di rimborso o effettua la

compensazione. Il credito IVA imputabile a investimenti finanziati da debito non può essere

destinato alla compensazione di tributi o alla copertura di spese correnti.


La contabilizzazione di Split Payment e Reverse Charge

SPLIT PAYMENT

L’art. 17-ter del DPR 633/72 prevede:

Articolo 17 ter - Operazioni effettuate nei confronti di enti pubblici.

1. Per le cessioni di beni e per le prestazioni di servizi effettuate nei confronti dello Stato, degliorgani dello Stato ancorche' dotati di personalita' giuridica, degli enti pubblici territoriali e deiconsorzi tra essi costituiti ai sensi dell'articolo 31 del testo unico di cui al decreto legislativo 18agosto 2000, n. 267, e successive modificazioni, delle camere di commercio, industria, artigianatoe agricoltura, degli istituti universitari, delle aziende sanitarie locali, degli enti ospedalieri, deglienti pubblici di ricovero e cura aventi prevalente carattere scientifico, degli enti pubblici diassistenza e beneficenza e di quelli di previdenza, per i quali i suddetti cessionari o committentinon sono debitori d'imposta ai sensi delle disposizioni in materia d'imposta sul valore aggiunto,l'imposta e' in ogni caso versata dai medesimi secondo modalita' e termini fissati con decreto delMinistro dell'economia e delle finanze.

2. Le disposizioni di cui al comma 1 non si applicano ai compensi per prestazioni di serviziassoggettati a ritenute alla fonte a titolo di imposta sul reddito.

Nello specifico, attraverso l’introduzione del meccanismo dello Split Payment le

pubbliche amministrazioni si sono viste obbligate a trattenere l’IVA esposta dal fornitore

in fattura per versarla direttamente all’Erario.


SPLIT ISTITUZIONALE

Passando ad analizzare la sola sfera istituzionale di applicazione dell’IVA, sono previste

due opzioni per il versamento dell’imposta trattenuta relativamente alle fatture divenute

esigibili (tipicamente il momento del pagamento o, per opzione, anticipata al momento

del ricevimento della fattura) senza possibilità di compensazione:

1) In ciascun giorno del mese relativamente al complesso delle fatture divenute esigibili

in tale giorno ovvero relativamente a ciascuna fattura divenuta esigibile

2) Entro il giorno 16 del mese successivo relativamente al complesso delle fatture

divenute esigibili nel mese precedente


Relativamente al primo metodo di versamento sopra richiamato il principio 4/2 prevede:

… sono emessi due distinti ordini di pagamento. Il primo ordinativo è emesso a favore del fornitore per la spesaal netto di IVA, il secondo a favore dell’erario per l’ammontare dell’IVA;

Ovvero, passando ad un esempio pratico che riprenderemo durante tutta la trattazione, a fronte di un

impegno di € 1220 (1000 + IVA 22%) per l’acquisto di una prestazione di servizi, l’Ente deve procedere

a pagare emettendo – direttamente a valere sull’impegno principale registrato al Titolo I Intervento 3

di € 1220 – due distinti mandati:

� Uno di € 1000 a favore del fornitore

� Uno di € 220 (pari alla ritenuta dell’IVA) a favore dell’Erario

Schematicamente:

La modalità di contabilizzazione 1) è adottata dagli enti che, per semplificare le proprie procedure di spesa,intendano effettuare sempre il versamento IVA contestuale al pagamento delle fatture. Si tratta di una modalitàdi registrazione semplificata, prevista per gli enti che nel corso dell’esercizio effettuano un numero limitato dioperazioni di acquisto di beni e servizi. In altre parole è richiesta l’applicazione costante della modalità dicontabilizzazione dello split payment, con riferimento al medesimo esercizio.

ENTRATA USCITA

Tit I Int 3 1220 Impegno 1000 Fornitore

220 F24 EP


Per contro, relativamente al secondo metodo di versamento, il principio prevede:

…si provvede a:

a.un accertamento pari all’importo IVA tra le partite di giro, al capitolo codificatoE.9.01.01.02.001 Ritenuta per scissione contabile IVA (split payment);

b.un impegno di pari importo, contestuale all’accertamento di cui alla lettera a, sempre tra lepartite di giro, al capitolo codificato U.7.01.01.02.001 Versamento delle ritenute per scissionecontabile IVA (split payment);

c.emettere un ordine di pagamento a favore del fornitore per l’importo fatturato al lordo dell’IVA avalere dell’impegno riguardante l’acquisto di beni o servizi, con contestuale ritenuta per l’importodell’IVA ;

d.a fronte della ritenuta IVA indicata alla lettera c. si provvede all’emissione di una reversale inentrata di pari importo a valere dell’accertamento di cui alla lettera a;

e.alle scadenze previste per il versamento dell’IVA, l’ente emette un ordine di pagamento a favoredell’erario, per un importo pari al complessivo debito IVA, a valere degli impegni di cui al puntob).


Ovvero, continuando con l’esempio precedente, a fronte dell’impegno di € 1220, l’Ente

deve procedere a contabilizzare il pagamento nel seguente modo:

� Emissione di un mandato da € 1220 sul capitolo appositamente impegnato al Titolo I

Intervento 3

� Una quota del mandato di € 1000 è pagata a favore del fornitore

� Una quota del mandato di € 220 (pari alla ritenuta dell’IVA) è pagata a favore delle

proprie Partite di Giro in entrata appositamente accertate (capitolo codificatoE.9.01.01.02.001 Ritenuta per scissione contabile IVA), compensando la quota del

mandato con la reversale d’incasso alle PDG

� Emissione di un mandato cumulativo al 16 del mese successivo per tutte le ritenute di

IVA a favore dell’Erario, iscritto a valere su apposito impegno registrato nelle Partite

di Giro in uscita (al capitolo codificato U.7.01.01.02.001 Versamento delle ritenute perscissione contabile IVA) a pareggio dell’accertamento di cui sopra

Schematicamente:

ENTRATA USCITA


PDG 220 Accert PDG 220 Impegno 220 F24 EP


SPLIT COMMERCIALE

L’art. 5 del Decreto del Ministero dell’Economia e delle Finanze del 23/01/2015 prevede:

Art. 5 - Disposizioni per le pubbliche amministrazioni soggetti passivi dell'IVA

1. Le pubbliche amministrazioni che effettuano acquisti di beni e servizi nell'esercizio di attivita'commerciali, in relazione alle quali sono identificate agli effetti dell'imposta sul valore aggiunto,annotano le relative fatture nel registro di cui agli articoli 23 o 24 del decreto n. 633 del 1972entro il giorno 15 del mese successivo a quello in cui l'imposta e' divenuta esigibile, conriferimento al mese precedente.

2. Nei casi di cui al comma 1, l'imposta dovuta partecipa alla liquidazione periodica del mesedell'esigibilita' od, eventualmente, del relativo trimestre.


Al fine di dare piena attuazione alle suddette previsioni normative ARCONET in una propria FAQ

prevede:

… Si provvede … alle seguenti registrazioni

a. si impegna la spesa relativa alla spesa per acquisto di beni e servizi comprensiva di IVA;

b. si accerta un’entrata di importo pari all’ IVA tra le partite di giro, al capitolo codificatoE.9.01.01.02.001Ritenuta per scissione contabile IVA (split payment). Al riguardo si invitano i comuni adutilizzare differenti capitoli di bilancio per le ritenute IVA derivanti dallo Split payment in ambitocommerciale da quelle derivanti dallo split payment in ambito istituzionale;

c. contestualmente all’accertamento di cui alla lettera b), si impegna una spesa di pari importo, sempre tra lepartite di giro, al capitolo codificato U.7.01.01.02.001 Versamento delle ritenute per scissione contabile IVA(split payment);

d. si emette un ordine di pagamento a favore del fornitore per l’importo fatturato al lordo dell’IVA a valeredell’impegno riguardante l’acquisto di beni o servizi, con contestuale ritenuta per l’importo dell’IVA (*)

e. a fronte della ritenuta IVA indicata alla lettera d) si provvede all’emissione di una reversale in entrata di pariimporto a valere dell’accertamento di cui alla lettera b)(**);

f. alle scadenze previste dalla disciplina IVA, si determina la posizione IVA sulla base delle scritture dellacontabilità economico patrimoniale e di quelle richieste dalle norme fiscali (ad es. registri IVA).La contabilitàfinanziaria rileva solo, tra le entrate del titolo terzo, l’eventuale credito IVA, o tra le spese del titolo primo,l’eventuale debito IVA. Per un importo pari alla quota del debito IVA derivante dalla scissione dei pagamenti,è emesso un ordine di pagamento a valere degli impegni assunti di cui alla lettera c)., versato in entrata delbilancio dell’ente, previo accertamento di un’entrata di pari importo al titolo terzo dell’entrata ed emissionedella relativa reversale di entrata (il capitolo è codificato E.3.05.99.99.999 Altre entrate correnti n.a.c.).”


Riprendendo l’esempio precedente, a fronte dell’impegno di € 1220, l’Ente deve procedere a

contabilizzare il pagamento nel seguente modo:

� Emissione di un mandato da € 1220 sul capitolo appositamente impegnato al Titolo I Intervento 3


� Una quota del mandato di € 220 (pari alla ritenuta dell’IVA) è pagata a favore delle proprie

Partite di Giro in entrata appositamente accertate (capitolo codificato E.9.01.01.02.001 Ritenuta perscissione contabile IVA), compensando la quota del mandato con la reversale d’incasso alle PDG

� Emissione di un mandato di € 220 – iscritto a valere su apposito impegno iscritto nelle Partite di

Giro in uscita (capitolo codificato U.7.01.01.02.001 Versamento delle ritenute per scissione contabile IVA)

a pareggio dell’accertamento di cui al punto precedente – a favore di un capitolo al Titolo 3 di

Entrata appositamente accertato (il capitolo è codificato E.3.05.99.99.999 Altre entrate correnti n.a.c.),compensando ancora una volta il mandato con la reversale d’incasso

� Sulla base delle scritture richieste dalle norme fiscali si determina l’IVA da versare (quantificabile,

per l’esempio numerico, in X €) procedendo all’emissione del mandato entro il 16 del mese

successivo a favore dell’Erario, previo apposito impegno sul Titolo I Intervento 7 dell’IVA a

debito (capitolo codificato U.1.10.03.01.000 “Versamenti IVA a debito per le gestioni commerciali”)

Schematicamente: ENTRATA USCITA


PDG 220 Accert PDG 220 Impegno

Tit III 220 Accert

Tit I Int 7 X Impegno X F24 EP


Si ricorda che il principio contabile applicato concernente la contabilità finanziaria

prevede che venga accertato in entrata anche l’utilizzo del credito in compensazione (con

imputazione all’anno in cui viene effettuata la compensazione); pertanto può verificarsi

che il pagamento degli X euro derivanti dalla determinazione della posizione netta IVA

ricavata dalla liquidazione (mensile o trimestrale) non siano versati per l’intero importo

con F24 EP, tuttavia l’impegno andrà registrato comunque per l’importo X e il mandato

emesso per X ma compensato con una reversale a valere sul capitolo del Titolo III di

Entrata di “utilizzo del Credito IVA in compensazione” per un importo pari all’effettivo

impiego del credito.

Schematicamente (ipotizzando l’esistenza di un credito IVA maggiore o uguale a X):

ENTRATA USCITA


PDG 220 Accert PDG 220 Impegno

Tit III 220 Accert

Tit III X Accert Tit I Int 7 X Impegno 0 F24 EP


REVERSE CHARGE

Il principio contabile prevede:

In contabilità finanziaria, le spese effettuate nell’ambito di attività commerciali soggette almeccanismo dell’inversione contabile (reverse charge), sono registrate come segue:

a. la spesa concernente l’acquisizione di beni o di servizi è impegnata per l’importo comprensivo diIVA;

b. tra le entrate correnti si accerta un entrata di importo pari all’IVA derivante dall’operazione diinversione contabile, al capitolo codificato E.3.05.99.03.001 Entrate per sterilizzazioneinversione contabile IVA (reverse charge);

c. emette un ordine di pagamento a favore del fornitore per l’importo fatturato al lordo dell’IVA avalere dell’impegno di spesa di cui alla lettera a, con contestuale ritenuta per l’importodell’IVA;

d. a fronte della ritenuta IVA indicata alla lettera a. si provvede all’emissione di una reversale inentrata di pari importo a valere dell’accertamento di cui alla lettera b;

e. alle scadenze per la liquidazione dell’IVA, in considerazione delle risultanze delle scritture dellacontabilità economico patrimoniale e delle scritture richieste dalle norme fiscali, l’entedetermina la propria posizione IVA e, se risulta un debito IVA, impegna la relativa spesa allavoce codificata U.1.10.03.01.000 “Versamenti IVA a debito per le gestioni commerciali”


Nel caso specifico, la fattura emessa dal fornitore riporterà il solo importo di 1000 € riguardante

l’imponibile e la stessa dovrà essere integrata dall’Ente con la quota IVA pari ai 220 €; pertanto

l’impegno di spesa dovrà, ancora una volta, essere contabilizzato per l’importo di € 1220 (1000 + IVA

22%) al Titolo I Intervento 3.

A fronte di tale impegno, poi, l’Ente deve procedere a contabilizzare il pagamento nel seguente modo:

� Emissione di un mandato da € 1220 sul capitolo appositamente impegnato al Titolo I Intervento 3


� Una quota del mandato di € 220 (pari alla ritenuta dell’IVA) è pagata a favore delle proprio Titolo

III in entrata appositamente accertato (capitolo codificato E.3.05.99.03.001 Entrate per sterilizzazioneinversione contabile IVA), compensando la quota del mandato con la reversale d’incasso al Titolo

III

� Sulla base delle scritture richieste dalle norme fiscali si determina l’IVA da versare (quantificabile,

per l’esempio numerico, in X €) procedendo all’emissione del mandato entro il 16 del mese

successivo a favore dell’Erario, previo apposito impegno sul Titolo I Intervento 7 dell’IVA a

debito (capitolo codificato U.1.10.03.01.000 “Versamenti IVA a debito per le gestioni commerciali”)

Schematicamente: ENTRATA USCITA


Tit III 220 Accert

Tit I Int 7 X Impegno X F24 EP


Ricordiamo ancora che, dovendo essere accertato in entrata anche l’utilizzo del credito in

compensazione, può verificarsi che si emetta un F24 EP per un importo minore di X,

tuttavia andrà registrato comunque il mandato per X ma compensato con una reversale a

valere sul capitolo del Titolo III di Entrata di “utilizzo del Credito IVA in

compensazione” per un importo pari all’effettivo impiego del credito.

Schematicamente (ipotizzando l’esistenza di un credito IVA maggiore o uguale a X):

ENTRATA USCITA


Tit III 220 Accert

Tit III X Accert Tit I Int 7 X Impegno 0 F24 EP


CONDANNE A SEGUITO DI CONTENZIOSI

In attesa dell’esito del giudizio, qualora l’Ente rilevi significative probabilità di soccombere, l’obbligazione

passiva è condizionata al verificarsi di un evento e, pertanto, non è possibile impegnare alcuna spesa.

Tuttavia, già in tale fase, l’ente è tenuto ad accantonare le risorse necessarie per il pagamento degli oneriprevisti …, stanziando nell’esercizio le relative spese e accantonandole nell’avanzo vincolato (fondo rischi

destinato alla copertura delle eventuali spese derivanti dalla sentenza definitiva).

Qualora tuttavia il contenzioso sia stato instaurato con riferimento ad una obbligazione già

impegnata, si conserva l’impegno e si procederà ad accantonamento solo per il rischio di maggiori spese

legate al contenzioso.

INDENNITA’ DI FINE MANDATO

Tale voce costituisce una spesa potenziale dell’ente e, come tale, risulta opportuno prevedere tra le spesedel bilancio di previsione, un apposito accantonamento, denominato “fondo spese per indennità di fine mandatodel ….”. Tale capitolo non verrà impegnato e, a fine esercizio, l’economia di bilancio confluisce nella quotaaccantonata del risultato di amministrazione, immediatamente utilizzabile.

INCARICHI LEGALI ESTERNI

Per tale fattispecie, risultando indeterminata la relativa esigibilità, l’imputazione della spesa deve

avvenire con riferimento all’esercizio in cui il contratto è firmato, in deroga al principio della competenzapotenziata, al fine di garantire la copertura della spesa. In sede di del rendiconto, se l’obbligazione non è

esigibile, si provvede alla cancellazione dell’impegno ed alla sua immediata re-imputazione all’esercizio in cui siprevede che sarà esigibile, anche sulla base delle indicazioni presenti nel contratto di incarico al legale. …

Nell’esercizio in cui l’impegno è cancellato si iscrive, tra le spese, il fondo pluriennale vincolato al fine diconsentire la copertura dell’impegno nell’esercizio in cui l’obbligazione è imputata.


IL FONDO DI RISERVA

Art. 166 TUEL

1. Nella missione "Fondi e Accantonamenti", all'interno del programma "Fondo di riserva", glienti locali iscrivono un fondo di riserva non inferiore allo 0,30 e non superiore al 2 per centodel totale delle spese correnti di competenza inizialmente previste in bilancio.2. Il fondo e' utilizzato, con deliberazioni dell'organo esecutivo da comunicare all'organoconsiliare nei tempi stabiliti dal regolamento di contabilita', nei casi in cui si verifichino esigenzestraordinarie di bilancio o le dotazioni degli interventi di spesa corrente si rivelino insufficienti.2-bis. La meta' della quota minima prevista dai commi 1 e 2-ter e' riservata alla copertura dieventuali spese non prevedibili, la cui mancata effettuazione comporta danni certiall'amministrazione.2-ter. Nel caso in cui l'ente si trovi in una delle situazioni previste dagli articoli 195 e 222, illimite minimo previsto dal comma 1 e' stabilito nella misura dello 0,45 per cento del totale dellespese correnti inizialmente previste in bilancio.2-quater. Nella missione "Fondi e Accantonamenti", all'interno del programma "Fondo diriserva", gli enti locali iscrivono un fondo di riserva di cassa non inferiore allo 0,2 per centodelle spese finali, utilizzato con deliberazioni dell'organo esecutivo.


L’UTILIZZO DEL FONDO PLURIENNALE VINCOLATO DI PARTE CORRENTE

Quando imputare l’impegno?

Dal principio contabile generale:

Non possono essere riferite ad un determinato esercizio finanziario le spese per le quali non sia venuta ascadere nello stesso esercizio finanziario la relativa obbligazione giuridica.

ART. 183 c. 66. Gli impegni di spesa sono assunti nei limiti dei rispettivi stanziamenti di competenza del bilancio diprevisione, con imputazione agli esercizi in cui le obbligazioni passive sono esigibili. Non possono essereassunte obbligazioni che danno luogo ad impegni di spesa corrente:a) sugli esercizi successivi a quello in corso, a meno che non siano connesse a contratti o convenzioni

pluriennali o siano necessarie per garantire la continuità dei servizi connessi con le funzionifondamentali, fatta salva la costante verifica del mantenimento degli equilibri di bilancio, anche conriferimento agli esercizi successivi al primo;

b) sugli esercizi non considerati nel bilancio, a meno delle spese derivanti da contratti disomministrazione, di locazione, relative a prestazioni periodiche o continuative di servizi di cuiall’articolo 1677 del codice civile, delle spese correnti correlate a finanziamenti comunitari e dellerate di ammortamento dei prestiti, inclusa la quota capitale.” Le obbligazioni che comportanoimpegni riguardanti le partite di giro e i rimborsi delle anticipazioni di tesoreria sono assunteesclusivamente in relazione alle esigenze della gestione.


Quali sono le funzioni fondamentali?

Articolo 14 DL 78/2010

27. … sono funzioni fondamentali dei comuni, ai sensi dell'articolo 117, secondo comma, lettera p),della Costituzione:a) organizzazione generale dell'amministrazione, gestione finanziaria e contabile e controllo;b) organizzazione dei servizi pubblici di interesse generale di ambito comunale, ivi compresi i

servizi di trasporto pubblico comunale;c) catasto, ad eccezione delle funzioni mantenute allo Stato dalla normativa vigente;d) la pianificazione urbanistica ed edilizia di ambito comunale nonche' la partecipazione alla

pianificazione territoriale di livello sovracomunale;e) attivita', in ambito comunale, di pianificazione di protezione civile e di coordinamento dei primi

soccorsi;f) l'organizzazione e la gestione dei servizi di raccolta, avvio e smaltimento e recupero dei rifiuti

urbani e la riscossione dei relativi tributi;g) progettazione e gestione del sistema locale dei servizi sociali ed erogazione delle relative prestazioni

ai cittadini, secondo quanto previsto dall'articolo 118, quarto comma, della Costituzione;h) edilizia scolastica ((per la parte non attribuita alla competenza delle province)), organizzazione

e gestione dei servizi scolastici;i) polizia municipale e polizia amministrativa locale;j) tenuta dei registri di stato civile e di popolazione e compiti in materia di servizi anagrafici

nonche' in materia di servizi elettorali e statistici, nell'esercizio delle funzioni di competenzastatale


Il Fondo Pluriennale Vincolato è voce di bilancio non impegnabile (sulla stessa possono

essere prese ad esempio «prenotazioni» provvisorie e definitive), iscritta a garanzia della

copertura di spese imputate agli esercizi successivi a quello in corso, ossia di un saldofinanziario, costituito da risorse già accertate destinate al finanziamento di obbligazioni passivedell’ente già impegnate, ma esigibili in esercizi successivi a quello in cui è accertata l’entrata.

Si rende necessario utilizzarlo in due casi:

1) Spese correlate ad entrate vincolate

Il fondo pluriennale vincolate è formato solo da entrate correnti vincolate e da entrate destinate alfinanziamento di investimenti, accertate e imputate agli esercizi precedenti a quelli di imputazionedelle relative spese.…Il fondo riguarda prevalentemente le spese in conto capitale ma può essere destinato a garantire lacopertura di spese correnti, ad esempio per quelle impegnate a fronte di entrate derivanti datrasferimenti correnti vincolati, esigibili in esercizi precedenti a quelli in cui è esigibile lacorrispondente spesa.


2) Slittamento dell’anno di competenza

Il riaccertamento dei residui può riguardare crediti e debiti non correttamente imputatiall’esercizio in quanto, in occasione della ricognizione, risultano non di competenza dell’eserciziocui sono stati imputati, in quanto non esigibili nel corso di tale esercizio.Ai sensi di quanto previsto dall’articolo 3, comma 4 del presente decreto, attraverso una deliberadi Giunta, si procede come segue:� nel bilancio dell’esercizio in cui era imputato l’impegno cancellato, si provvede a costituire (o

a incrementare) il fondo pluriennale vincolato per un importo pari a quello dell’impegnocancellato;

� nel primo esercizio del bilancio di previsione si incrementa il fondo pluriennale iscritto tra leentrate, per un importo pari all’incremento del fondo pluriennale iscritto nel bilanciodell’esercizio precedente, tra le spese;

� nel bilancio dell’esercizio cui la spesa è reimputata si incrementano o si iscrivono glistanziamenti di spesa necessari per la reimputazione degli impegni.

Non è necessaria la costituzione del fondo pluriennale vincolato solo nel caso in cui lareimputazione riguardi, contestualmente, entrate e spese correlate. Ad esempio nel caso ditrasferimenti a rendicontazione, per i quali l’accertamento delle entrate è imputato allo stessoesercizio di imputazione degli impegni, in caso di reimputazione degli impegni assuntinell’esercizio cui il riaccertamento ordinario si riferisce, in quanto esigibili nell’eserciziosuccessivo, si provvede al riaccertamento contestuale dei correlati accertamenti, senza costituire oincrementare il fondo pluriennale vincolato.


LE SPESE D’INVESTIMENTO

Tutte le obbligazioni giuridicamente perfezionate attive e passive, che danno luogo a entrate e

spese per l’ente, devono essere registrate nelle scritture contabili quando l’obbligazione è

perfezionata, con imputazione all’esercizio in cui l’obbligazione viene a scadenza. E’ in ogni caso,

fatta salva la piena copertura finanziaria degli impegni di spesa giuridicamente assunti a

prescindere dall’esercizio finanziario in cui gli stessi sono imputati.

Ne discende che le spese di investimento vanno impegnate negli esercizi in cui scadono le

singole obbligazioni passive derivanti dal contratto o della convenzione avente ad oggetto la

realizzazione dell’investimento, sulla base del relativo cronoprogramma. Tuttavia la relativa

copertura finanziaria deve essere predisposta - fin dal momento dell’attivazione del primo

impegno - con riferimento all’importo complessivo della spesa.


ASSENZA DI CRONOPROGRAMMA

Seppur sia di primaria importanza rappresentare in bilancio scelte di spesa e tempi

realizzazione degli interventi (ovvero di utilizzo delle risorse acquisite), nel primo

esercizio in cui si prevede l’avvio dell’investimento, qualora non risulti motivatamente

possibile individuare l’esigibilità della spesa, è consentito stanziare il fondo pluriennale

vincolato imputandolo nella spesa dell’esercizio in cui si prevede di realizzare l’investimento in

corso di definizione, alla missione ed al programma cui si riferisce la spesa. Successivamente,

non appena possibile definire tempistiche più precise, si apporteranno le necessarie

variazioni.

VARIAZIONI AL CRONOPROGRAMMA

Ovviamente qualora il cronoprogramma dovesse subire variazioni (controllo che va

obbligatoriamente fatto in fase di verifica degli equilibri di bilancio in corso di anno e di

assestamento), basta procedere con le conseguenti variazioni di bilancio e riaccertamento

degli impegni assunti.


ACQUISIZIONE DI INVESTIMENTO GIA’ REALIZZATO

Un caso particolare di iscrizione delle spese in conto capitale è rappresentato

dall’acquisizione di un investimento già realizzato, con pagamento frazionato negli

esercizi successivi; in tal caso, è necessario registrare la spesa di investimento imputandolainteramente all’esercizio in cui il bene entra nel patrimonio dell’ente, provvedendo alla

registrazione contestuale:

a)del debito nei confronti del soggetto a favore del quale è previsto il pagamento frazionato,imputato allo stesso esercizio dell’investimento, provvedendo alla necessaria regolarizzazionecontabile;

b)dell’impegno per il rimborso del prestito, con imputazione agli esercizi secondo le scadenzepreviste contrattualmente a carico della parte corrente del bilancio.

Titolo 6 Accens. di prest. Titolo 2 S. in conto capitale

EntrataEntrataEntrataEntrata SpesaSpesaSpesaSpesa

Titolo 4 Rimborso prestiti

Anni seguentiAnni seguentiAnni seguentiAnni seguenti

EntrataEntrataEntrataEntrata SpesaSpesaSpesaSpesa

Anno nAnno nAnno nAnno n


L’applicazione del principio generale alle spese di investimento non è tuttavia diimmediata evidenza; risulta infatti necessario far ricorso ad uno “stratagemmacontabile”:

l’utilizzo del

Fondo Pluriennale Vincolato

in c/capitale

Ovvero, ricordiamo, di una voce di bilancio non impegnabile (sulla stessa possono essereprese ad esempio «prenotazioni» provvisorie e definitive), iscritta a garanzia dellacopertura di spese imputate agli esercizi successivi a quello in corso, ossia di un saldofinanziario, costituito da risorse già accertate destinate al finanziamento di obbligazioni passivedell’ente già impegnate, ma esigibili in esercizi successivi a quello in cui è accertata l’entrata.


Il principio contabile applicato 4/2 prevede:

Possono essere finanziate dal fondo pluriennale (e solo ai fini della sua determinazione):• tutte le voci di spesa contenute nei quadri economici relative a spese di investimento per lavori pubblici di

cui all’articolo 3, comma 7, del decreto legislativo 12 aprile 2006, n. 163 “Codice dei contratti pubblici”,esigibili negli esercizi successivi, anche se non interamente impegnate (in parte impegnate e inparte prenotate), sulla base di un progetto approvato del quadro economico progettuale. La costituzionedel fondo per l’intero quadro economico progettuale è consentita solo in presenza di impegni assunti sullabase di obbligazioni giuridicamente perfezionate, imputate secondo esigibilità, ancorchè relativi solo adalcune spese del quadro economico progettuale, escluse le spere di progettazione. In altre parole l’impegnodelle sole spese di progettazione non consente la costituzione del fondo pluriennale vincolato per le spesecontenute nel quadro economico progettuale;

• le spese riferite a procedure di affidamento attivate ai sensi dell’articolo 53, comma 2, del citato decretolegislativo n. 163 del 2006, unitamente alle voci di spesa contenute nel quadro economico dell’opera(ancorchè non impegnate).

In assenza di aggiudicazione definitiva, entro l’anno successivo, le risorse accertate cui il fondo pluriennale siriferisce confluiscono nell’avanzo di amministrazione disponibile, destinato o vincolato in relazione alla fonte difinanziamento per la riprogrammazione dell’intervento in c/capitale ed il fondo pluriennale deve essere ridotto dipari importo.Per “procedure attivate”gara formalmente indetta ai sensi dell’art. 53, comma 2” si intende, ad esempio,affidamenti in economia, o la pubblicazione del bando di gara, mentre nel caso di procedura negoziata senzapubblicazione di bando, consentita negli specifici casi di cui all’art. 57 del D.lgs. 163/2006 (ad es. quando inesito all’esperimento di una procedura aperta o ristretta, non è stata presentata nessuna offerta, o nessunaofferta appropriata o nessuna candidatura; ragioni tecniche ed artistiche impongono che il contratto sia affidatounicamente ad un operatore economico determinato; ragioni di estrema urgenza; lavori complementari), si fariferimento al momento in cui, ai sensi dell’art. 57 del D.lgs. 163/2006, gli operatori economici selezionativengono invitati a presentare le offerte oggetto della negoziazione, con lettera contenente gli elementi essenzialidella prestazione richiesta.


A seguito dell’aggiudicazione definitiva della gara, le spese contenute nel quadro economicodell’opera prenotate, ancorchè non impegnate, continuano ad essere finanziate dal fondopluriennale vincolato, mentre gli eventuali ribassi di asta, costituiscono economie di bilancio econfluiscono nella quota vincolata del risultato di amministrazione a meno che, nel frattempo, siaintervenuta formale rideterminazione del quadro economico progettuale da parte dell’organocompetente che incrementa le spese del quadro economico dell’opera finanziandole con le economieregistrate in sede di aggiudicazione. Quando l’opera è completata, o prima, in caso di svincolo daparte del Responsabile Unico del Progetto, le spese previste nel quadro economico dell’opera e nonimpegnate costituiscono economie di bilancio e confluiscono nel risultato di amministrazionecoerente con la natura dei finanziamenti.

...

Nel corso dell’esercizio, la cancellazione di un impegno finanziato dal fondo pluriennale vincolatocomporta la necessità di procedere alla contestuale dichiarazione di indisponibilità di unacorrispondente quota del fondo pluriennale vincolato iscritto in entrata che deve essere ridotto inoccasione del rendiconto, con corrispondente liberazione delle risorse a favore del risultato diamministrazione.E’ possibile utilizzare il fondo pluriennale iscritto in entrata solo nel caso in cui il vincolo didestinazione delle risorse che hanno finanziato il fondo pluriennale preveda termini e scadenze ilcui mancato rispetto determinerebbe il venir meno delle entrate vincolate o altra fattispecie didanno per l’ente.


Quanto impegno secondo cronoprogramma negli anni successivi e prenoto il FPV inquello in corso?

• Pochi dubbi ci sono riguardo alle “procedure di affidamento attivate”, le qualipossono essere impegnate unitamente alle voci di spesa contenute nel quadro economicodell’opera. Quindi: gara indetta = impegno certo di tutto il quadro economico; salvopoi disimpegnare se non si arriva all’aggiudicazione entro l’anno successivo, ecc.

• Per quanto riguarda “gli appalti pubblici di lavori”, invece l’impegno può essere fattoper tutto il “quadro economico progettuale” approvato, ANCHE in assenza di garaindetta, qualora sia stata già impegnata (ovvero sia stata perfezionata almenoun’obbligazione giudica = almeno fase dell’ordine) anche solo una voce del quadro(ad eccezione delle spese di progettazione = solo con l’affidamento di queste NON sipuò impegnare tutto il quadro economico, serve un’altra attività); può essere, adesempio, il caso di una bonifica di un terreno (magari per un importo sottosoglia perl’affidamento) preliminare all’opera che poi verrà messa a gara e che verrà realizzatasullo stesso ovvero di un esproprio o di una relazione geologica preliminare. Sisottolinea ulteriormente, qualora ve ne fosse la necessità, che prima di procedere alprimo impegno devo aver già accertato tutta l’entrata, diversamente non possoaffidare neanche la prima attività.


Situazione particolare è quella in cui entro l’anno successivo non si giunga alla

aggiudicazione definitiva: in tal caso le risorse accertate cui il fondo pluriennale si riferisceconfluiscono nell’avanzo di amministrazione vincolato per la riprogrammazione dell’intervento inc/capitale ed il fondo pluriennale deve essere ridotto di pari importo.

Per contro, a seguito dell’aggiudicazione definitiva della gara, le spese contenute nel quadroeconomico dell’opera prenotate, ancorchè non impegnate, continuano ad essere finanziate dalfondo pluriennale vincolato, mentre gli eventuali ribassi di asta, costituiscono economie dibilancio e confluiscono nella quota vincolata del risultato di amministrazione a meno che, nelfrattempo, sia intervenuta formale rideterminazione del quadro economico progettuale da partedell’organo competente che incrementa le spese del quadro economico dell’opera finanziandole conle economie registrate in sede di aggiudicazione.

Al termine dell’opera (o in caso di svincolo da parte del RUP), le spese previste nel quadroeconomico dell’opera e non impegnate costituiscono economie di bilancio e confluiscono nelrisultato di amministrazione coerente con la natura dei finanziamenti.


Come finanziarle?

Viene fatto un chiaro distinguo fra finanziamento di spese imputate:

• all’esercizio in corso di gestione;

• agli esercizi successivi a quello in corso di gestione.

La copertura degli investimenti imputati all’esercizio in corso di gestione, può essere costituita da:


• l’accertamento di un’entrata imputata al titolo 4, 5 o 6 delle entrate, a seguito di un obbligazione giuridica

perfezionata …;

SALDO DI PARTE CORRENTE

• il saldo corrente dell’esercizio cui è imputata la spesa, risultante dal prospetto degli equilibri allegato al

bilancio di previsione.


La copertura finanziaria delle spese di investimento imputate agli esercizi successivi a quello in corso di

gestione può essere costituita da una delle seguenti modalità alternative:


• l’accertamento di un’entrata imputata al titolo 4, 5 o 6 delle entrate, a seguito di un’obbligazione giuridica perfezionata o, fino all’esercizio 2015 l’autorizzazione all’indebitamento con legge regionale;

SALDO DI PARTE CORRENTE

• da una quota del margine corrente di competenza finanziaria dell’equilibrio di parte corrente rappresentato nel prospetto degli equilibri allegato al bilancio di previsione, di importo non superiore ai limiti previsti dal principio contabile generale della contabilità finanziaria. Tale limite identifica la quota della previsione del margine corrente di competenza che può considerarsi consolidata, e costituire copertura agli investimenti imputati agli esercizi futuri compresi nel bilancio di previsione. Per le Regioni a statuto speciale e le Province autonome di Trento e Bolzano il principio contabile generale ha previsto una specifica disciplina;

• la quota del margine corrente costituita dal 50 % delle previsioni riguardanti l’incremento di gettito derivante dall’applicazione di nuove o maggiori aliquote fiscali, e derivanti dalla maggiorazione di oneri concessori e sanzioni, formalmente deliberate, stanziate nel bilancio di previsione e non accertate negli ultimi tre esercizi rendicontati, al netto dell’eventuale relativo FCDE. Trattandosi di previsioni di nuove e maggiore entrate, tali risorse non sono comprese nella quota consolidata del margine corrente di cui al precedente punto;

• la quota del margine corrente costituita da riduzioni permanenti della spesa corrente, realizzate nell’esercizio in corso e risultanti da un titolo giuridico perfezionato, non compresa nella quota del margine corrente consolidata.


COPERTURA CON ENTRATE ACCERTATE

Non tutte le entrate già accertate ed imputate negli esercizi successivi possono costituireidonea copertura alle spese di investimento.

Nello specifico è possibile utilizzare:

� le risorse accertate e imputate all’esercizio in corso di gestione (accantonate nel fondopluriennale vincolato stanziato in spesa),

� l’avanzo di amministrazione

� le entrate già accertate imputate agli esercizi successivi, la cui esigibilità è perfezionabilemediante manifestazione di volontà pienamente discrezionale dell’ente o di altra pubblicaamministrazione.

Per contro, non sono idonee le altre entrate accertate e imputate a esercizi successivi a quello incorso di esercizio, quali i permessi da costruire, in considerazione dell’incertezza che gliaccertamenti imputati a esercizi futuri possano tradursi in effettive risorse disponibili per l’ente.


ATTENZIONE!

L’attestazione di copertura finanziaria dei provvedimenti che danno luogo a impegniconcernenti investimenti finanziati da entrate accertate al titolo 4, 5 o 6 delle entrate, è resaindicando gli estremi del provvedimento di accertamento delle entrate che costituiscono lacopertura e la loro classificazione in bilancio. Con riferimento agli impegni imputati agli esercizisuccessivi è anche necessario precisare se trattasi di copertura costituita da:

• entrate accertate e imputate all’esercizio in corso di gestione o agli esercizi precedenti,accantonate nel fondo pluriennale vincolato stanziato in spesa dell’esercizio precedente quellodi imputazione dell’impegno di cui costituiscono copertura,

• entrate accertate esigibili nell’esercizio di imputazione dell’impegno di cui costituisconocopertura, la cui esigibilità è perfezionabile mediante manifestazione di volontà pienamentediscrezionale dell’ente o di altra pubblica amministrazione.

Dott. Marco Allegretti(Per quesiti: [email protected])

I materiali saranno disponibili su:

www.fondazioneifel.it/formazione

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Ciclo formativo 2016

regole attuali per la corretta contabilizzazione di ... webinar.pdf · relatore: dott. marco...

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