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Capo redazione: Fabio Graziano.

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Segretaria di redazione: Marila Muscolo.

Hanno collaborato nel 2017: P. Accordino, E. Artuso, F. Aquilanti, E.M. Bagarotto, A. Beraldo, G. Beretta, G. Bernabei, L. Bianchi, P. Boria, A. Busani, S. Buttus, F. Cam-podonico, M. Cardillo, P. Centore, D. Cevasco, A.R. Ciarcia, G. Corasaniti, E. Core, S. Dalla Bont, F. De Gregorio, C. Del Duca, N. De Mucci, S.P. Di Giacomo, A. Di Giallu-ca, M. Di Paolo, S. Dorigo, D. Emone, U. Fantigrossi, F. Fass, A. Fazio, Fiorentino S., G. Giangrande, G. Girelli, A. Giovannini, C. Glendi, Z. Gola, F. Graziano, A. Guidara, A. Kostner, M. Lembo, O. Lombardi, G. Melis, F. Menti, V. Mercurio, F. Miconi, M. Mi-scali, R. Mistrangelo, M.T. Montemitro, P.P. Mui, S. Parisse, S. Pellegri, D. Pellegrini, A. Perrone, A. Persiani, I. Pini, F. Pistolesi, M. Procopio, P. Puri, A. Ravera, C. Romeo, S.M. Ronco, R. Sica, D. Stevanato, M. Tortorelli, G. Turri, L. Tysserand, A. Uricchio, G. Vanz, C. Vecchio, G. Verna, L. Vitale, G. Vinciguerra, S. Vinciguerra, S. Zag, A. Zanardo.

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INDICE DEL FASCICOLO N. 6/2017

PARTE PRIMA

Dottrina

GIOVANNINI A., Legalita ed equita: per un nuovo sistema impositivo . . . . . . . . 2335

CORE E., Alcune considerazioni sui profili di diritto intertemporale delle recentimodifiche alla dichiarazione integrativa * . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2370

AQUILANTI F., La determinazione del reddito dimpresa nellipotesi di chiusuraanticipata del fallimento * . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2410

BUTTUS S., Il project financing e il suo problematico inquadramento nel sistemadelliva * . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2432

BERETTA G., Limposta di soggiorno. Amnesie legislative, dubbi interpretativi eprospettive di riforma nellera della sharing economy * . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2450

Novita legislative(a cura del prof. Massimo Procopio)

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2487

Prassi amministrativa . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2559

Documenti

MELIS G., Ne bis in idem con il nodo della connessione . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2564

MAISTO G., Sulla web tax necessarie scelte concertate a livello Ocse . . . . . . . . . . 2566

GLENDI C., La sezione tributaria della Cassazione apre agli ausiliari a forfait 2568

Bollettino bibliografico . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2570

* Contributo sottoposto a revisione anonima da parte di professori ordinari e fuori ruoloitaliani e valutato positivamente da due componenti del Comitato scientifico della Rivista.

Diritto e pratica tributaria 6/2017


PARTE SECONDA

Note a sentenza

ZAGA S., Il falso problema della (in)sindacabilita del potere di scelta del metodo di

accertamento: brevi note a margine di una recente pronuncia della Suprema

Corte . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2585

PROCOPIO M., La deducibilita, ex lege, delle spese di sponsorizzazione sostenute

dalle imprese a favore delle associazioni sportive dilettantistiche . . . . . . . . . . . 2618

MENTI F., Le scritture contabili tenute con sistemi meccanografici e le violazioni

sostanziali e formali di tenuta . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2631

DI PAOLO M., La divisione di beni appartenenti alla comunione legale nellimpo-

sta di registro e la sua estraneita alle masse plurime . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2647

CEVASCO D., Modificabilita della dichiarazione fiscale anche in sede penale. . 2668

PARISSE S., Loffensivita della condotta delittuosa di occultamento o distruzione

delle scritture contabili o dei documenti di cui e obbligatoria la conservazione

(art. 10 del d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2680

SICA R., Sul fondamento economico-giuridico della responsabilita tributaria attri-

buita allutilizzatore di veicoli in base a contratto di locazione finanziaria. . 2695

Rassegna di giurisprudenza

GLENDI C., Atti impugnabili e oggetto del ricorso . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2746

* * *

INDICE CRONOLOGICO DELLA GIURISPRUDENZA

Corte di Cassazione

sez. trib., 23 dicembre 2015, n. 25871 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2628

sez. trib., 3 febbraio 2017, n. 2873 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2585

sez. III pen., 14 febbraio 2017, n. 6869 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2666

sez. III pen., 8 maggio 2017, n. 22126 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2677

sez. III pen., 18 luglio 2017, n. 35173 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2678

IV diritto e pratica tributaria n. 6/2017


sez. trib., ord. 14 settembre 2017, n. 21333 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2617

Commissioni tributarie regionali

Comm. trib. reg. Milano, sez. XIX, 21 ottobre 2015, n. 4552 . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2694

Commissioni tributarie provinciali

Comm. trib. prov. Milano, sez. XLII, 26 aprile 2014, n. 1049 . . . . . . . . . . . . . . . . . 2692

Comm. trib. prov. Genova, sez. I, 21 giugno 2016, n. 1470 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2646

INDICE ANALITICO DELLA GIURISPRUDENZA

IRES

Art. 109, t.u. 1986, n. 917 Art. 90, 8 comma, l. 2002, n. 289 Societa sportivedilettantistiche Spese di sponsorizzazione Deducibilita nei limiti di due-centomila euro Legittimita Sussistenza (Cass., sez. trib., ord. 14 settembre2017, n. 21333) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2617

IVA

Art. 7, comma 4-ter, d.l. 1994, n. 357, conv. l. 1994, n. 489 Art. 19, d.p.r. 1972, n.633 Scritture contabili Tenuta con sistemi informatici Registrazionecartacea Obbligo Sussistenza Omesso adempimento Detrazione iva Ammissibilita Esclusione (Cass., sez. trib., 23 dicembre 2015, n. 25871) 2628

PENALE TRIBUTARIO

Art. 4, d.lgs. 2000, n. 74 Dichiarazione fiscale Modificabilita anche in sedeprocessuale penale Ammissibilita Calcolo imposta evasa Rideterminazio-ne entro la soglia di punibilita Reato Configurabilita Esclusione (Cass.,sez. III pen., 14 febbraio 2017, n. 6869) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2666

Art. 10, d.lgs. 2000, n. 74 Distruzione e occultamento documenti contabili Ricostruzione risultato economico in base ad altra documentazione Reato Configurabilita Esclusione (Cass., sez. III pen., 8 maggio 2017, n. 22126) 2677

Art. 10, d.lgs. 2000, n. 74 Distruzione e occultamento documenti contabili Ricostruzione risultato economico in base ad altra documentazione Reato Configurabilita Esclusione (Cass., sez. III pen., 18 luglio 2017, n. 35173) 2678

QUESTIONI GENERALI

Art. 39, d.p.r. 1973, n. 600 Accertamento Inattendibilita scritture contabili Accertamento Scelta metodo analitico o induttivo Facolta Amministrazionefinanziaria Sussistenza Risultato accertamento Necessita di ragionevolezza econgruenza Sussistenza (Cass., sez. trib. 3 febbraio 2017, n. 2873) . . . . . . . . 2585

indice del fascicolo n. 6/2017 V


REGISTRO

Art. 34, 4 comma, d.p.r. 1986, n. 131 Beni immobili acquistati in regime dicomunione legale Divisione Divisione di masse plurime Configurabilita Sussistenza Regime impositivo Individuazione (Comm. trib. prov. Ge-nova, sez. I, 21 giugno 2016, n. 1470) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2646

TASSE AUTOMOBILISTICHE

Art. 5, 32 comma, d.l. 1982, n. 953, conv. l. 1983, n. 53 Art. 7, 2 comma, l.2009, n. 99 Utilizzatore a titolo di locazione finanziaria di veicoli Tasseautomobilistiche Debenza (Comm. trib. prov. Milano, sez. XLII, 26 aprile2014, n. 1049) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2692

Art. 5, 32 comma, d.l. 1982, n. 953, conv. l. 1983, n. 53 Art. 7, 2 comma, l.2009, n. 99 Art. 9, comma 9-bis, d.l. 2015, n. 78, conv. l. 2015, n. 125 Societa di leasing Pagamento cumulativo Mancata effettuazione Utiliz-zatore del veicolo Tasse automobilistiche Debenza (Comm. trib. reg.Milano, sez. XIX, 21 ottobre 2015, n. 4552) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2694

VI diritto e pratica tributaria n. 6/2017


RIVISTE2017

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DIRITTO E PRATICA TRIBUTARIA INTERNAZIONALE

Si avverte che e on line (www.edicolaprofessionale.com/DPTI) il fascicolo n. 2/2017,

con il seguente indice:

Dottrina

AMATUCCI F., La tassazione dei dividendi e delle plusvalenze provenienti da

regimi fiscali privilegiati . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 329

CASTRO F., Meccanismi di implementazione del progetto BEPS negli ordinamenti

nazionali e multilateralismo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 342

DEL FEDERICO L., GIORGI S., Forma e sostanza nei rapporti tra norme civili-

stico contabili e norme fiscali . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 387

GAGLIANO, C.A., ORLANDO S., SALEMI P.N., Fisiologia e patologia della

fiscal competition . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 409

MASTELLONE P., Passato, presente e futuro della tutela del contribuente nello

scenario globale. La carta di Nizza ed il risveglio dei diritti fondamentali in

materia tributaria . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 444

Documenti

MARCHESONI M.A., Il fisco USA non fa sconti in asta. LIRS, attraverso la Corte

tributaria, ha chiesto al contribuente ulteriori 781.488 dollari in tasse sulla

proprieta . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 464

PLUVIANO A., The 2017 edition of the OECD transfer pricing guidelines . . . . 467

SENTENZE TRIBUNALE AMMINISTRATIVO DI PARIGI SULLA STABILE

ORGANIZZAZIONE CONTESTATA A GOOGLE (Google Ireland Limi-

ted Tribunal Administratif de Paris sentenza n. 1505113/1-1; 1505126/1-1;

1505147/1-1; 1505165/1-1; 1505178/1-1) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 476

Rubriche

BILLARDI C., Rassegna di fiscalita sudamericana . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 511

Argentina . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 511

Brasile . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 514

Colombia . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 521

Venezuela . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 527

C.I.A.T. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 531

CORASANITI G., Convenzioni internazionali . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 534


MANDELLI D., Internet . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 542

ROCCATAGLIATA F., VALENTE M.G., Fiscalita comunitaria . . . . . . . . . . . . . . 546

Rassegna della Corte di Giustizia (a cura di G. Galizia)

Sentenza del 16 marzo 2017, causa C-493/15, Agenzia delle Entrate vs Identi. . . 563

Sentenza del 16 marzo 2017, causa C-211/16, Bimotor S.p.A. vs Agenzia delleEntrate . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 563

Sentenza del 9 marzo 2017, causa C-573/15, Belgio vs Oxycure Belgium SA . . . . 564

Sentenza del 8 marzo 2017, causa C-448/15, Regno del Belgio. vs WereldhaveBelgium Comm. VA, Wereldhave International NV, Wereldhave NV . . . . . . . 564

Sentenza del 8 marzo 2017, causa C-14/16, Euro Park Service vs Ministero finanzeFrancese . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 565

Sentenza del 7 marzo 2017, causa C-390/15, RPO vs Repubblica polacca . . . . . . . 566

Sentenza del 2 marzo 2017, causa C-496/15, Alphonse Eschenbrenner vs Bundesa-gentur fur Arbeit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 567

Sentenza del 15 febbraio 2017, causa C-317/15, X . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 568

Sentenza del 15 febbraio 2017, causa C-592/15, Commissioners for Her MajestysRevenue and Customs vs British film Institute . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 569

Sentenza del 9 febbraio 2017, causa C-283/15, Maya X . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 570

Sentenza del 9 febbraio 2017, causa C-21/16, Euro Tyre BV vs Autoridade Tribu-taria e Aduaneira . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 571

Sentenza del 19 gennaio 2017, causa C-344/15, National Roads Authority vs TheRevenue Commissioners . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 571

Sentenza del 18 gennaio 2017, causa C-471/15, Sjelle Autogenbrug I/S vs Skatte-ministeriet . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 572

Sentenza del 18 gennaio 2017, causa C-37/16, Ministero finanze polacco vs SAWP 572

Commento alle sentenze della Corte di Giustizia in rassegna

BISOGNO M., Linterpello nellordinamento francese e la tutela del contribuente:il ricorso per eccesso di potere nella giurisprudenza del Conseil dEtat . . . . . 573

MASTELLONE P., Una nuova alba per i diritti fondamentali del contribuenteeuropeo: alcuni spunti sistematici a margine della sentenza Berlioz della Cortedi Giustizia . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 591


DOTTRINA

LEGALITA ED EQUITA: PER UN NUOVO SISTEMA

IMPOSITIVO (1)

Sintesi: Il nostro e un fisco vecchio. Dopo quasi cinquantanni dalla grande riforma,non e piu questione di correttivi da introdurre qua e la. Da sole, queste azioni non sono piu

sufficienti. Ripensare alla radice il sistema e la sola possibilita di portare il paese verso la

quarta rivoluzione industriale, partendo dalla legalita e dallequita, declinata alla luce dei

principi di eguaglianza, solidarieta, progressivita e delle liberta individuali, cos da salva-

guardare chi meno ha e chi piu ha e ridurre la pressione su alcune ricchezze; de-

strutturando lirpef, modificando lires, eliminando lirap, introducendo nuovi tributi o

rivedendone altri, ad oggi, di scarso rilievo (tassazione del commercio elettronico, bit tax,

sugar tax, food tax, tributi ambientali, imposta sulle transazioni finanziarie), rovesciando il

sistema di dichiarazione e daccertamento, con verifica ed accordo ex ante, digitalizzando gli

adempimenti e creando un unico sistema nazionale di informazione, rendendo obbligatoria

la compliance, modificando la riscossione, le sanzioni e i processi. Qui si propone, dopo una

lettura concretamente nuova dei principi costituzionali di legalita, solidarieta, eguaglianza,

capacita contributiva e progressivita, un canovaccio di proposte per avviare la discussione

sulla riforma.

SOMMARIO: 1. Aspettando Godot e linerzia atrofizzante. 2. Qualche numero di fi-nanza pubblica e le metastasi del sistema. 3. La dimensione della legalita e lequitapossibile. 4. Equita e dignita della persona. 5. Lequita in senso verticale nellaCostituzione. 6. Il limite massimo allimposizione e la progressivita come espres-sione della dignita e della liberta dellindividuo. 7. Lequita in senso orizzontalenella Costituzione. 8. Le riforme possibili: pagare equamente e pagare tutti. 9. Iltronco e i rami del nuovo albero della fiscalita. La destrutturazione dellirpef, laprogressivita dellires, e gli altri tributi (pagare equamente...). 10. La tassazionedel web e dei robot: commercio elettronico, byte e quarta rivoluzione industriale. 11. Il fisco digitale e laccertamento ex ante (... e pagare tutti). 12. Lo scheletrodella nuova fiscalita. 13. I tempi delle riforme, i primi risultati e lo sguardo arcignodellEuropa.

1. Aspettando Godot e linerzia atrofizzante

Quel che dico in apertura di questa lectio puo apparire paradossale,

ma in realta non lo e, come spero di riuscire a dimostrare in positivo:

legalita ed equita fiscale potrebbero essere perfettamente incastonati nella

trama di Aspettando Godot, commedia di Samuel Beckett in cui non

(1) Lectio magistralis, 20 aprile 2017, Universita degli studi di Milano Bicocca.

Diritto e pratica tributaria 6/2017


accade nulla, per due volte, come scrisse Vivian Mercier in un articolo del

1956 apparso sullIrish Times (2).

Perche i nostri temi si possono collocare nellopera piu celebre del

teatro dellassurdo del novecento? Cosa ce di assurdo nella trama si-

stematica, normativa, politica nella quale sinseriscono?

La narrazione di Aspettando Godot, lo sappiamo, e semplice: due

uomini, Gogo e Didi (ovvero Estragone e Vladimiro), attendono un terzo

uomo e questo terzo uomo, Godot appunto, non arriva mai.

Lattesa, se ben si riflette, non e pero condizione assurda, anzi e

naturale per uomini e popoli. E lattesa biblica della terra promessa, e il

sogno della scala di Giacobbe, e lo sguardo di Madama Butterfly alla

ricerca del suo Pinkerton.

Da questo punto di vista, percio, Gogo e il suo compagno incarnano,

puramente e semplicemente, la condizione dellattesa di singoli e comuni-

ta. Niente di assurdo, dunque.

Nel tempo dellattesa, tuttavia, essi prendono in considerazione, per

due volte, lidea di suicidarsi, e per due volte vi rinunciano. E poi pren-

dono in considerazione, per due volte, lidea di andarsene, e per due volte

non lasciano lalbero innanzi al quale si ostinano ad aspettare Godot.

Ecco, abbiamo trovato in cosa consiste lassurdo: nellinerzia.

E linerzia che determina labbandono di un costrutto razionale e

prospettico; e il ristagno che genera contraddizioni insanabili e atrofiz-

zanti.

Ebbene, come il teatro dellassurdo, cos la politica fiscale degli ultimi

decenni e il sistema normativo tributario si contraddistinguono, proprio,

per linerzia.

Il nostro e un fisco vecchio per un paese anchesso vecchio. Dopo

quasi cinquantanni dalla grande riforma, che prese avvio nel 1971 ma che

fu studiata negli anni cinquanta e sessanta da uomini formatisi negli anni

trenta, non e piu questione di correttivi da introdurre qua e la. Da sole,

queste azioni non sono sufficienti. Scivolano come acqua sul marmo, in-

capaci di modificare durevolmente e sostanzialmente la situazione di fatto

che politica, prima, e diritto positivo, dopo, devono raccogliere, ordinare e

disciplinare.

Nei pilastri portanti, dagli anni 70 ad oggi tutto e rimasto fermo. Solo

qualche tramezzo e stato sostituito tra il 1997 e il 2000, e nel 2003.

(2) The Irish Times, 18 febbraio 1956, 6.

2336 diritto e pratica tributaria n. 6/2017


Il sistema, pero, complessivamente, neppure con quegli interventi, e

stato adeguato alle nuove realta economiche e sociali, alla globalizzazione,

alle nuove forme di produzione della ricchezza ed a quelle di sfruttamento

dei beni comuni, ad iniziare dallambiente; non e stato adeguato ai nuovi

sistemi di commercializzazione e dislocazione territoriale dei beni, non e

stato adeguato ai nuovi confini della sovranita e alle nuove monarchie

finanziarie senza territorio.

La staticita della visione e degli strumenti anche normativi e di per se

dannosa e lo e tanto piu quanto piu veloce e la trasformazione delleco-

nomia e della societa.

Per dare finalmente sostanza a legalita ed equita simpone allevidenza

un intervento strutturale, di radicale e profonda revisione dellintero siste-

ma, ad iniziare dalle principali imposte, per arrivare allaccertamento, alla

riscossione, al processo, alle sanzioni.

Linerzia nella quale e caduto il sistema determina, infatti, una situa-

zione non piu accettabile, compendiabile in queste poche battute: il con-

trasto stridente tra enunciazione solenne dei princpi, ad iniziare da quelli

costituzionali, e realta; tra cio che dovrebbe essere e cio che davvero e.

Da un lato, al principio di legalita, pietra dangolo di qualsiasi societa

democratica, proclamato in tutti gli articoli della Costituzione e impresso a

fuoco nellart. 54, si oppongono comportamenti illegali viepiu diffusi,

stratificati, pervicaci, gelatinosi e talvolta agevolati, tollerati e perfino giu-

stificati da una parte della classe dirigente e dalla legge.

Dallaltro, ai principi di solidarieta, uguaglianza e progressivita, si

contrappongono iniquita conclamate nella distribuzione dei carichi impo-

sitivi, nella redistribuzione della ricchezza, nella dinamica economica, la-

vorativa e sociale, bloccata da anni e destinata a rimanere tale, con grande

probabilita, anche nel prossimo futuro (almeno in assenza di trasforma-

zioni radicali).

2. Qualche numero di finanza pubblica e le metastasi del sistema

I numeri di finanza pubblica che ora esporro, seppure in termini

telegrafici e senzaltro incompleti, hanno lintento di far comprendere dove

e come viviamo. Se non abbiamo chiaro lo scenario, ogni discorso rischia

di ridursi a parole scritte sulla sabbia.

Uno dei fondamentali economici e la ricchezza privata netta delle

famiglie, vale a dire la somma di attivita reali (abitazioni, terreni, ecc.) e

di attivita finanziarie (depositi, titoli, azioni, ecc.), al netto delle passivita

(mutui, prestiti, ecc.): alla fine del 2014 era di 8800 miliardi di euro. Le

attivita reali rappresentavano il 60 per cento della ricchezza. LItalia ha lo

parte prima 2337


0,84 per cento della popolazione mondiale ma, cio nonostante, detiene il 3

per cento del reddito totale e quasi il 4 per cento della ricchezza del

pianeta. E una torta cresciuta sensibilmente nel corso dei primi anni due-

mila, con un picco nel 2007.

I patrimoni sono molto piu concentrati dei redditi, cosi come le attivita

finanziarie rispetto a quelle reali. Il 10 per cento delle famiglie italiane

(circa 3 milioni) possiede il 47 per cento della ricchezza complessiva e il 27

per cento del reddito totale. Il 50 per cento delle famiglie, invece, detiene

meno del 10 per cento della ricchezza totale.

Il dato forse piu indicativo, pero, riguarda il patrimonio determinato

escludendo gli immobili. Su 4 mila miliardi complessivi, 2 milioni di fami-

glie (su 20 milioni) ne detiene il 50 per cento.

Guardiamo la faccia opposta della ricchezza, quella buia: la poverta.

Per lIstat le persone in poverta relativa sono il 14 per cento della popo-

lazione (oltre 8 milioni) corrispondenti al 10,4 per cento delle famiglie;

quelle in poverta assoluta il 7,6 per cento (circa 5 milioni), corrispondenti

al 6,1 per cento delle famiglie. Secondo lIstituto nazionale di statistica,

rimane allarmante la poverta in Calabria, Basilicata e Sicilia. Nelle tre

regioni del Mezzogiorno, oltre una famiglia su quattro vive in condizioni

dindigenza. In Calabria lincidenza della poverta relativa e del 28,2 per

cento, in Basilicata del 25,5 e in Sicilia del 25,3.

Laltro fondamentale economico e il Pil (prodotto interno lordo) ossia

la ricchezza prodotta dalla famiglia Italia e piu precisamente il valore

monetario totale dei beni e servizi da essa prodotti e destinati al consumo

finale, agli investimenti privati e pubblici, alle esportazioni nette (esporta-

zioni totali meno importazioni totali). Per il Dipartimento del tesoro, il Pil,

nel 2015, e stato di 1636 miliardi.

Nel 2015 la pressione fiscale apparente e stata del 43,5 per cento,

secondo la Banca dItalia. Piu complesso ed incerto e stabilire la pressione

fiscale legale, ossia quella effettiva, (quella che si determina non inserendo

nel Pil leconomia illegale e sommersa). Qui i dati sono molto ballerini,

variando dal 49,9 per cento al 55 per cento.

Per la banca mondiale, il carico fiscale sulle imprese e del 64,8 per

cento dei profitti, contro una media UE del 40,6 per cento e una media

mondiale del 40,8 (3).

(3) La pressione e misurata sulla base di tre indicatori: il total tax rate (carico fiscalecomplessivo), il tempo necessario per gli adempimenti burocratici e il numero di versamenti.In relazione al primo indicatore lItalia occupa la 172esima posizione e segna, appunto, ilrecord negativo del vecchio continente. Quanto al tempo, i calcoli parlano di 269 ore annue



Quanto ha speso la famiglia Italia nel 2015? 830 miliardi di euro (il 50

per cento del Pil). Anche qui, luci ed ombre si accavallano.

Il 96,5 per cento della spesa complessiva e corrente, viene utilizzata

per pagare stipendi, pensioni, elettricita, affitti, interessi, consumi interme-

di, e solo il 3,5 per cento (una cinquantina di miliardi) e impiegata in

costruzioni di ponti, strade, ospedali, opere di risanamento del territorio,

dei corsi dacqua, scuole o manutenzioni straordinarie. Briciole, quindi.

Le manovre di bilancio dei singoli governi, senza riforme strutturali,

possono contare su disponibilita finanziarie praticamente azzerate rispetto

a bisogni crescenti e viepiu diffusi. Il bilancio dello stato, come si dice in

gergo, e ingessato, con una spesa cos detta obbligatoria difficilmente

comprimibile, a meno che non si ridisegni in profondita il sistema di

welfare globalmente inteso, compreso il welfare work, non si provveda alla

vendita di asset pubblici, partecipazioni statali o immobili, oppure si ridu-

cano drasticamente gli interessi del debito pubblico o si ricontratta il

debito stesso.

Si e detto che la nostra famiglia spende 830 miliardi allanno. Per fare

questo deve avere entrate di pari importo. Gia, ma da dove vengono questi

soldi?

Circa 780 miliardi sono entrate proprie. Per entrate proprie sintendo-

no tributi, per 520 miliardi, contributi previdenziali e assistenziali, per 220

miliardi, altri introiti provenienti da beni o servizi pubblici, entrate in

conto capitale e altre entrate, per 40 miliardi. La parte rimanente sono

soldi presi in prestito: circa 50 miliardi.

Guardiamo piu da vicino le entrate tributarie.

Il totale delle imposte indirette e di 200 miliardi, di cui 120 di iva.

Quello delle imposte dirette e di 240 miliardi. La principale fonte e

limposta sul reddito delle persone fisiche: 170 miliardi, dei quali 130

provenienti dai redditi di lavoro dipendente pubblico e privato e da pen-

sioni; poi limposta sui redditi delle societa (ires), con 32 miliardi. Limpo-

sta regionale sulle attivita produttive (irap) ha un gettito di 29 miliardi,

destinati quasi interamente a finanziare la sanita. Gettito costretto a calare

di molto, dato che la base imponibile e stata largamente erosa da una

recente legge. Le altre entrate tributarie degli enti territoriali (regioni,

province e comuni) sono pari a 50 miliardi.

dedicate agli adempimenti fiscali contro una media europea di 173. Sul terzo indicatore,lItalia e nella media, con 14 versamenti annuali.

parte prima 2339


Sul gettito e sulla distribuzione dei carichi impositivi incide fortemente

lerosione.

Lerosione e una delle principali cause del fallimento dellimposizione

progressiva e dello svilimento del secondo comma dellart. 53 Cost. (4)

Questo, dunque, e un punto essenziale. Lerosione provoca la ridu-

zione quantitativa di qualcosa: di una spiaggia, degli argini di un fiume, del

crinale di una montagna. Anche in economia accade una cosa simile.

Lerosione fiscale e la riduzione quantitativa della ricchezza sottoposta

allimposta ordinaria. Pezzi di ricchezza sono ricondotti a regimi sostitutivi

dellirpef, con aliquote non elevate e proporzionali. Si pensi ai rendimenti

dei Bot o alle molte forme di speculazione borsistica. Oppure vengono

esclusi, esentati o diversamente agevolati.

Quelle accennate sono distinzioni tecniche importanti, ma piuttosto

noiose. Qui interessa il concetto di fondo. Lerosione, nelle sue varie

manifestazioni, indica la sottrazione alla progressivita di parte della materia

imponibile. Sottrazione prevista dalla legge, in parte giustificata dalla vo-

lonta politica di conseguire finalita sociali, economiche o comunque di

rilevanza costituzionale; altra parte finalizzata a creare, semplicemente,

sacche di privilegio.

Alcuni studi della Corte dei Conti quantificano lerosione complessiva

in misura non inferiore a 100 miliardi. Di questi, sempre per la Corte dei

Conti, 50 miliardi sfuggono alla progressivita dellirpef nella tassazione dei

redditi finanziari.

Si e detto che le entrate proprie non sono sufficienti a coprire le spese.

Il debito totale, accumulato di anno in anno, e di 2.170 miliardi, ossia il

132,4 per cento del prodotto interno lordo, con una crescita esponenziale

negli ultimi quindici anni. Siamo il secondo paese in Europa, dopo la

Grecia, e il terzo tra i paesi piu sviluppati del mondo, dopo Giappone e

Grecia.

Nella nostra famiglia, quindi, si spende (e si e speso) di piu, molto di

piu di quanto si riesce a guadagnare senza ricorrere allindebitamento,

come il commissario governativo alla spesa pubblica, Carlo Cottarelli, ha

illustrato chiaramente.

Il bilancio italiano prevede annualmente circa 70 miliardi di interessi

sul debito sovrano. Lincidenza della spesa per interessi sul Pil e superiore

di 40 miliardi ogni anno rispetto alla media dellarea euro. La necessita del

(4) Il problema era chiaro fin dagli inizi degli anni 80 del secolo scorso. Cfr. V. Visco,Disfunzioni ed iniquita dellirpef, Milano, 1984.



ricorso al mercato, determinata dalla differenza tra entrate e spese, e pari a

circa 300 miliardi allanno in considerazione del debito (bot, cct, ecc.) in

scadenza e percio da restituire, e del nuovo debito contratto di anno in

anno per pareggiare i conti e pagare gli interessi (per un totale di 120

miliardi). Dipendiamo, come stato, dal mercato finanziario, in larga misura

da quello internazionale.

Tre ulteriori considerazioni, tutte relative alle metastasi del sistema,

prima di chiudere questa carrellata di numeri.

La prima riguarda levasione, stimata in circa 250 miliardi allanno di

base imponibile. Secondo gli studi della commissione europea, levasione

italiana e seconda soltanto a quella della Grecia ed e tre volte superiore alla

media europea (5).

Laltra considerazione attiene alleconomia criminale e alla corruzione.

La prima produce, secondo stime economiche prudenziali, proventi o

profitti di reato per circa 150-170 miliardi ogni anno. La corruzione e

stimata, dalla Corte dei conti, in 70 miliardi allanno.

Come dicono economisti e statisti, leconomia non osservata, compo-

sta da quella sommersa (evasione), da quella criminale e dalla corruzione,

ammonta a 500 miliardi, un terzo del PIL legale.

Qui non prendo in considerazione il fenomeno dellelusione o, come si

dice tecnicamente, dellabuso del diritto. Non perche irrilevante o feno-

meno lecito, ma perche, ad oggi non stimato (ne facilmente stimabile) per

il concreto operare, anche a livello internazionale, delle imprese che ar-

chitettano costruzioni di vera e propria ingegneria giuridica, spesso con la

complicita di stati esteri, pur appartenenti allUnione europea.

I recenti casi di Google Italia e di Apple Italia, balzati alle cronache per

il loro rilievo anche economico, dimostrano chiaramente come queste

architetture, volte ad evitare la tassazione in Italia, siano particolarmente

insidiose sul piano dellaccertamento e della ricostruzione del reddito pro-

dotto sul nostro territorio.

Queste vicende sollevano anche un altro grave problema, che lUnione

dovra affrontare e risolvere urgentemente se vorra proseguire sulla strada

dellintegrazione: la concorrenza fiscale fra gli Stati.

Collocare i tributi tra le merci contrattabili nel prezzo o guardare

ai tributi come fossero delle merci e assai dannoso, sia alle singole econo-

(5) Ampiamente V. Visco, Evasione fiscale e contrasto allevasione in Italia: reticenze,resistenze ed ipotesi dintervento, in Riv. trim. dir. trib., 2015, 967 ss., e Id., What Do(Disloyal) Tax Payers Do: A Taxonomy of the Mechanisms of Vat Evasion and PossibleRemedies, in Riv. dir. fin. sc. fin., 2015, I, fasc. 2.

parte prima 2341


mie, sia al processo di unificazione, sia, nel lungo periodo, alla pace sociale

delle comunita nazionali.

Lultima osservazione riguarda la riscossione delle entrate erariali.

LItalia e salita alla ribalta internazionale con due studi del 2016 del

Fondo monetario e dellOCSE (Organizzazione per la cooperazione e lo

sviluppo economico), ponendosi allultimo posto tra i paesi piu industria-

lizzati per crediti erariali non riscossi. Questi rapporti sono stati consegnati

al Governo nel luglio 2016, ma i dati, per la verita, erano noti da tempo.

Parlamento e Governo, infatti, gia conoscevano i termini della questione

da molti anni.

La situazione e questa. Equitalia, nel 2015, ha incassato 8 miliardi tra

tributi e contributi previdenziali. Molto di piu rispetto a dieci anni fa, ma

uninezia sul complesso delle entrate tributarie e contributive (720 miliar-

di) e un nonnulla in relazione alla spesa pubblica (830 miliardi).

I crediti (tributi e contributi INPS) in suo carico al 31 dicembre 2015

ammontano a 850 miliardi, dei quali 750 non riscossi (la differenza con

850 e dovuta al fatto che 20 sono in rateazione e 80 sono stati gia riscossi,

ma entrambi non sono stati contabilizzati come tali).

Dei 750, saranno riscossi, probabilmente, solo 40 miliardi nel corso

degli anni. Il resto e perduto quasi certamente: 140 si riferiscono a soggetti

falliti, 80 a persone morte e imprese chiuse, 100 a nullatenenti, 320 mi-

liardi a soggetti nei cui confronti sono state tentate infruttuosamente azioni

esecutive; 30 miliardi non sono lavorabili per norme a favore dei con-

tribuenti, quali la non pignorabilita della casa di abitazione o per soglie

minime di riscossione (6).

(6) La Sicilia e un caso a se, da richiamare espressamente. Ed e un caso a se nonsoltanto per lesattore, che sullisola e Riscossione Sicilia spa, azienda partecipata per oltre il90 per cento dalla Regione, ma anche e soprattutto per il torbido che circonda la societa.La storia di Riscossione Sicilia e per lo piu una storia criminale; negli anni ha risentito diuna forte impostazione clientelare, alla quale faceva riferimento il quadro politico che gestivae rappresentava la Regione. Vi sono una serie di circostanze, fatti ed eventi documentati cheprovano come la societa abbia corrisposto ad un patto criminale per il quale bisognava nonriscuotere. Sono parole durissime, pronunciate nel 2015 dallamministratore della societanellaudizione alla Commissione bilancio dellAssemblea regionale siciliana e ripetute pochimesi fa in Commissione parlamentare antimafia. Nelle audizioni si e fatto riferimento anchealla circostanza che di 1281 siciliani che dichiarano redditi per oltre mezzo milione di euroallanno, solo il 3,6 per cento paga le tasse e che su 90 parlamentari dellassemblea regionaleben 41 sono debitori verso Riscossione Sicilia, mai raggiunti, pero, ne da un avviso dipagamento, ne da un qualsiasi atto esecutivo. In compenso, Riscossione ha al suo servizio887 avvocati. La Casa Bianca ne ha 283. La Procura della Repubblica di Palermo staindagando (prescrizione dei reati permettendo).



3. La dimensione della legalita e lequita possibile

Questi dati mostrano allevidenza lesigenza impellente di aprire il

cantiere delle riforme. Non mi soffermo su quelle, pure indispensabili,

relative alla spesa pubblica. Mi limito a svolgere alcune considerazioni e

proposte sulle riforme delle entrate e del sistema normativo che ne fon-

damento.

Anzitutto, cose possibile fare, seriamente e strutturalmente, per ren-

dere il sistema piu equo?

Come ho detto in altra occasione, lequita non esiste in se, e men che

meno esiste il tributo in se equo o il sistema normativo in se equo (7).

La nostra ricerca, se si fermasse a questo lapalissiano riscontro, sareb-

be destinata a concludersi subito, ancor prima di iniziare.

In realta, non e cos, quel riscontro non chiude la ricerca, almeno dal

punto di vista del diritto. La Costituzione, il nostro vangelo laico, infatti,

indica alcune modalita per dare sostanza allequita.

La Costituzione, per prima cosa, indirizza verso la dimensione della

legalita: lequita non puo essere concepita al di fuori di questa dimensione.

Qui bisogna fare attenzione a non cadere in luoghi comuni. Intendo

dire questo. La dimensione della legalita e una sorta di precondizione per

uno stato di diritto e vale per tutti i settori dellagire statale, collettivo e

individuale. Essa informa a se o almeno dovrebbe lagire della mano

pubblica e lagire del privato, ne caratterizza i comportamenti e le finalita,

ordina la partecipazione del singolo al miglioramento della societa tramite

il lavoro, limpresa, i saperi, lo studio, la ricerca e via dicendo. La legalita,

tuttavia, non esaurisce la sua funzione nella dimensione pubblicistica,

quella che converge nel patto statale, nel pactum societatis.

La legalita e molto di piu, perche e elemento fondante della dignita

della persona. E lequita, in questo contesto, ha la medesima essenza di

quella: e una delle forme concrete di manifestazione della legalita sostan-

ziale.

Per anticipare possibili e provocatorie obiezioni, pongo, a questo pun-

to, una domanda: se legalita ed equita sono elementi costitutivi della

dignita, perche condannare chi si sottrae alla contribuzione reputandola

ingiusta, vessatoria, espropriativa?

Questo interrogativo contiene in se una premessa, suggestiva e scivo-

losa: la giustificazione, per cos dire, morale dellevasione.

(7) Cfr., se si vuole, A. Giovannini, Il re fisco e nudo, II ed., Milano, 2016.

parte prima 2343


Una prospettiva simile e inaccettabile in uno stato di diritto. Levasio-

ne non e giustificabile: e un comportamento non solo illegale, ma anche

incivile perche profondamente offensivo di chi adempie fino in fondo al

dovere solidaristico della contribuzione.

Il senso della legalita non e un orpello formalistico. Predicare che lo

sia, significa fare del male alla coscienza di un popolo, abituarlo allingan-

no, al raggiro, al cos fan tutti per sopravvivere. E instillare nei compor-

tamenti individuali i germi del malaffare o anche solo dellaccomodamento

e della compiacenza.

Non e dunque corretto fornire giustificazioni economiche o addirittu-

ra morali a chi mette sotto i piedi il patto fondativo dello stato costituzio-

nale. La reazione al senso dingiustizia della tassazione, che pure puo

esservi, non puo tradursi in violazione della legge. Puo invece tradursi

ed anzi si deve tradurre in impegno, anche collettivo, per il cambiamento.

Lingiustizia, se davvero riscontrabile, non si fronteggia con la trasgres-

sione della legge che la determina, ma si contrasta adoperandosi per so-

stituire la legge stessa. Allingiustizia si resiste col cambiamento, si oppone

la lotta politica, non la truffa individuale e sociale della violazione. E si

resiste con gli strumenti della democrazia e dello stato di diritto.

Una norma ingiusta si deve cercare di farla cambiare colla libera

opposizione, magari insorgendo in massa, ma non si deve raggirare

finche e in vigore. Linsegnamento di Pietro Calamandrei, riassunto in

queste parole, rimane, almeno per me, perno sul quale si radicano e

convivono liberta e legalita.

4. Equita e dignita della persona

Lequita si e detto ora non puo esistere al di fuori della legalita.

Lequita, pero, e anche qualcosaltro: e declinazione della dignita della

persona.

Di dignita parlano molte Carte. Per lart. 1 della Dichiarazione uni-

versale dei diritti delluomo tutti gli esseri umani nascono liberi ed eguali

in dignita e diritti. Essi sono dotati di ragione e di coscienza e devono agire

gli uni verso gli altri in spirito di fratellanza.

Per lart. 1 della Costituzione tedesca, la dignita della persona e

intangibile. Al suo rispetto e alla sua protezione e vincolato lesercizio di

ogni potere statale.

La Carta dei diritti fondamentali dellUnione Europea, poi, richiama

espressamente la dignita come valore preliminare a quelli di uguaglianza,

liberta, cittadinanza, solidarieta e giustizia.



La Costituzione italiana si riferisce espressamente alla dignita a pro-

posito di eguaglianza, di esistenza libera del lavoratore e della sua famiglia,

di iniziativa economica privata (artt. 3, 36 e 41). E si riferisce senzaltro ad

essa, seppure implicitamente, quando, nellart. 2, proclama solennemente

che la Repubblica riconosce e garantisce i diritti inviolabili delluomo, sia

come singolo sia nelle formazioni sociali ove si svolge la sua personalita.

Gia, ma cose la dignita? Nel Discorso sulla Costituzione, Piero Cala-

mandrei pone la dignita tra i princpi fondativi della comunita organizzata

e tra i valori di base dellindividuo. E recentemente Giovanni Maria Flick

lha definita, molto efficacemente, espressione del livello minimo essen-

ziale delle prerogative della persona.

Essa e anzitutto un valore, diversamente percepito nel corso della

storia e tuttora in movimento. E in giudizi di valore si traducono, in prima

battuta, le valutazioni sul suo concreto rispetto, anchesse mutevoli nel

tempo e nello spazio.

In una dimensione non ancora giuridica, la dignita precede i diritti e al

tempo stesso e qualcosa di dato, di preesistente. Per questo e da rispettare

in se, come valore in se.

Il rispetto, in questa prima dimensione, non e ancora invocabile nelle

aule dei tribunali. Rimane nella sfera morale, religiosa o politica.

Il rispetto, in generale, si puo attuare in due modi: passivamente, come

avviene nella tradizione nordamericana, o attivamente, come nella cultura

europea. Per noi, infatti, e necessario qualcosa di piu dellastensione degli

altri da comportamenti lesivi (qualcosa di piu del non fare). E indispen-

sabile che questi si attivino per garantire e realizzare la dignita altrui. Ed e

per questo che ogni persona, a sua volta, ha diritto di agire per esigerne il

rispetto o il concreto compimento.

Quando la dignita si pone in contatto con gli altri siano lo stato o

singoli individui e da questi puo pretendere rispetto con azioni di tutela,

vuol dire che essa, dignita, ha fatto ingresso nel mondo giuridico. La

dignita, da quel punto in poi, non e soltanto un valore preliminare ai

singoli diritti (liberta, giustizia e via dicendo), ma e essa stessa un diritto.

Di conseguenza, la sua lesione o la sua mancata realizzazione legittima il

singolo ad agire, proprio, nei luoghi dove si tutelano i diritti.

Seguendo questo filo del pensiero, la dignita, da valore, diviene diritto,

si fa diritto. Essa, in questa nuova ed ulteriore dimensione, consente di

essere verificata non solo con giudizi di valore, come in prima battuta

fuori dal mondo giuridico, ma anche con giudizi nelle aule dei tribunali.

Riportiamo questo discorso ai tributi.

parte prima 2345


Limposizione deve essere equa. Se lequita e violata, e violata la di-

gnita; se lequita e violata, e violata la liberta, articolazione e polmone della

dignita.

La dignita fa da barriera alla sopraffazione, al sopruso, anche e

soprattutto se incarnati da scelte statali. La liberta economica, quella

proprietaria, la liberta alla crescita individuale e collettiva, allintrapresa, al

lavoro, non possono essere coartate da unimposizione iniqua. E unimpo-

sizione iniqua si puo avere a danno sia di chi poco ha, sia di chi molto

ha. Lo vedremo tra breve.

La dignita, tuttavia, non e un pennacchio dagli sgargianti colori da far

sventolare sul cappello. Non e soltanto un diritto, ma porta con se anche il

dovere di rispettare (la dignita de) gli altri. E questo rispetto, se dovuto

dallo stato, e parimenti dovuto da ogni individuo verso tutti.

Ecco limportanza dei doveri ed ecco il fondamento piu intimo

dellobbligo alla contribuzione (Tutti sono tenuti a concorrere...).

Quella fin qui descritta e la dignita in astratto, un misto tra filosofia,

valori e legge, tra lex e ius. La dignita (fiscale) in concreto, quella che, se

calpestata, puo determinare la reazione del singolo, saremo in grado di

riconoscerla solo ad una condizione: che si rinunci a credere che i concetti

astratti, compresi quelli giuridici, siano reali e si torni a mettere la persona

al centro di ogni ragionamento, come unica realta sostanziale, per se

sussistente secondo ladamantino insegnamento di Giorgio La Pira.

Cosa sarebbe la liberta della singola persona senza lequita, senza la

giustizia? Mi dica, in coscienza, domandava ironicamente Sandro Perti-

ni, lei puo considerare veramente libero un uomo che ha fame, che e nella

miseria, che non ha lavoro, che e umiliato perche non sa come mantenere i

suoi figli ed educarli? Questo non e un uomo libero. Sara libero di be-

stemmiare, di imprecare, ma questa non e liberta.

E io aggiungo: si puo considerare libero chi vede scarnificata la parte

piu consistente della sua ricchezza dal carico tributario? Non e, anche

questa, una forma di usurpazione della liberta? Dove si deve fermare la

tassazione, la coercizione statale, per non calpestare il polmone della di-

gnita?

E infine, sottrarsi scientemente alla contribuzione, non e forse un

modo truffaldino di sfregiare la dignita degli altri? La dimensione indivi-

duale della violazione del dovere, non e anchessa usurpazione della liberta

altrui?



5. Lequita in senso verticale nella Costituzione

Abbiamo fin qui detto che equita e legalita costituiscono dimensioni

inscindibili. E si e pure detto, da ultimo, che lequita e declinazione,

concretizzazione della dignita della persona.

La Costituzione non si limita ad enunciare la dignita, ma da indica-

zioni concrete, direttamente riportabili ai tributi, per dare allequita, inte-

sa, appunto, come misura della dignita, forma e sostanza.

Lart. 53 individua nella capacita contributiva il criterio di riparto tra i

consociati del carico impositivo.

La capacita contributiva e uno dei cardini dellequita, anzitutto del-

lequita verticale: a parita di ogni altra situazione, capacita complessive

(redditi o patrimoni) di ammontare diverso devono essere assoggettate

ad aliquote o regimi diversi.

Come ha scritto Franco Gallo, e una declinazione del principio du-

guaglianza, che qui, come in altre circostanze, trova plastica applicazione.

Questo aspetto e centrale per capire il sistema. Guardiamo cosa ac-

cadde allAssemblea costituente.

La capacita contributiva e nozione anzitutto economica, che esprime

un concetto al cui fondamento si pone un elemento economico. Dal mon-

do delleconomia e da qualche primitiva e risalente elaborazione della

dottrina giuridica, il principio passo allAssemblea. Come formula norma-

tiva comparve per la prima volta lo ha ricordato Francesco Tesauro in

una proposta formulata da Lelio Basso nella seduta del 16 novembre 1946

della prima sottocommissione della Commissione per la Costituzione.

LAssemblea se ne occupo piu tardi, il 23 maggio 1947. Su impulso,

tra gli altri, di Ezio Vanoni, fu ripreso il principio di capacita contributiva

come fondante la contribuzione obbligatoria per tutti quanti partecipano

alla vita economica, sociale o politica dello stato.

Durante il dibattito, lAssemblea si soffermo a lungo anche su un

profilo apparentemente marginale, ma che in realta sarebbe divenuto da

subito la spina dorsale del principio. La preoccupazione dei costituenti,

davanti ad un popolo stremato dalla guerra, era quella di evitare che

limposizione colpisse chi possedeva soltanto un minimo necessario al

soddisfacimento delle esigenze inderogabili della vita.

Come si poteva fare? La via piu semplice sarebbe stata quella di

introdurre in Costituzione una norma che esentasse questi soggetti. Pre-

valse, invece, la proposta di non inserire in Costituzione unautonoma

previsione. Si ritenne gia sufficiente il principio di capacita contributiva.

Principio che, come espose Meuccio Ruini, contiene in germe gia lidea

delle limitazioni e delle esenzioni per il fatto che colui il quale dovrebbe

parte prima 2347


contribuire non ha capacita contributiva [... ] ed in tali condizioni senza

dubbio si trova chi non ha il minimo indispensabile per vivere.

Questa e lorigine, dal punto di vista costituzionale, del minimo vi-

tale; e questo e il motivo per il quale la capacita contributiva non coincide

con la capacita economica.

Il minimo vitale e la ricchezza che non puo essere tassata perche, pur

esprimendo capacita economica, non esprime capacita contributiva: chi

possiede quel minimo non ha attitudine alla contribuzione per la pochez-

za, appunto, dei suoi averi.

Ecco la dignita, della quale si e parlato pocanzi.

6. Il limite massimo allimposizione e la progressivita come espressione

della dignita e della liberta dellindividuo

Lart. 53 indica, poi, unaltra direzione da seguire per dare corpo

allequita. Per il suo secondo comma, il sistema e informato a criteri di

progressivita.

Questa norma, troppo spesso trascurata o sottovalutata, anche dalla

Corte costituzionale, fu il risultato di un compromesso ideale tra giustizia

sociale e diritti individuali. Si volle riportare la solidarieta, intesa come

situazione individuale di dovere, nellambito tributario, e si volle farla

entrare anche nel criterio di determinazione del carico impositivo.

La progressivita, pur dorigine antichissima, risalente ai tempi di So-

lone nellAtene del 600 a.C. e ciclicamente risorgente nel corso della storia,

come ha scritto anche recentemente Vincenzo Visco, e la figlia naturale,

per cos dire, della ritrovata democrazia e dei semi culturali che dal nord

Europa e dai paesi nordamericani piovvero sui lavori dellAssemblea co-

stituente.

La progressivita implica che chi piu ha non solo sopporti un maggior

carico di chi meno ha, ma che lo sopporti in misura piu che proporzionale

al crescere della sua ricchezza.

Le teorie economiche del sacrificio decrescente o dellutilita decre-

scente della ricchezza fondano la regola, che poi e la regola (o leffetto),

alla fin fine, della redistribuzione.

Riprendiamo il filo del ragionamento. Col minimo vitale, da un lato, e

con la progressivita, dallaltro, lequita sembra avere trionfato, almeno sulla

carta.

E vero. Ma anche sulla carta questa e una verita incompleta perche, se

valutata cos, e unidirezionale o monoculare: guarda solo per un verso, dal

basso verso lalto, da chi meno ha a chi piu ha.



Lequita, per essere davvero tale, deve essere bidirezionale e deve

poter essere verificata anche dallalto verso il basso: da chi piu ha a

chi meno ha. Senza contrappesi, il sistema sarebbe giocoforza iniquo.

Il motivo di questa iniquita va ricercato con attenzione. Provo a to-

gliere il velo, anzitutto ideologico, che per molto tempo ha oscurato questo

profilo.

Lequita deve proteggere non solo chi meno ha, ma anche chi piu

ha. Se agisse solo dal basso si potrebbero prevedere, in teoria, tassa-

zioni praticamente senza limiti per le ricchezze piu elevate.

Lequita diverrebbe la foglia di fico dietro la quale nascondere un

cavallo di Troia.

Il tema lhanno affrontato anche alcune corti costituzionali: da quella

francese a quella tedesca a quella argentina. Tutte hanno sostenuto lesi-

stenza di un limite massimo alla tassazione, ma ognuna lo ha stabilito in

entita diversa e, soprattutto, lo ha individuato con argomentazioni diverse.

Quella francese si e riferita ai diritti fondamentali delluomo ripresi dalla

dichiarazione universale del 1789 e, per questa via, ha ritenuto irragione-

vole laliquota marginale sul reddito del 75 per cento. Quella tedesca ha

parlato di divisione a meta degli averi tra la mano privata e la mano

pubblica, salvo poi, piu recentemente, rivedere parzialmente la sua posi-

zione. Quella argentina ha fissato lasticella ad un terzo della ricchezza.

La Corte Italiana non si e mai pronunciata in maniera diretta.

Una soluzione universalmente valida non ce, ne in diritto, ne in eco-

nomia. Anzi, proprio qui si fronteggiano le teorie piu ardite e contrastanti.

E neppure gli studi della scuola statunitense di Arthur Lafter (la c.d. teoria

della curva a campana), che forse piu di altre ha approfondito la questione

in tempi recenti, sono riusciti a convincere fino in fondo, almeno stando

alla graffiante critica di Joseph Stiglitz, che lha definita una teoria sca-

rabocchiata su un foglio di carta.

Lesperienza empirica, per parte sua, dimostra la relativita delle scelte

dei singoli stati. Lha evidenziato Thomas Piketty ne Il capitale nel XXI

secolo, ricordando come gli Stati Uniti dAmerica abbiano avuto aliquote

marginali anche dell80 per cento e durante la seconda guerra mondiale

addirittura del 94 per cento (nel 1944).

E lo stesso si puo dire per il nostro Paese. Allindomani della riforma

tributaria del 1973, laliquota marginale dellirpef era del 72 per cento, con

32 scaglioni. Nessuno (o quasi), pero, se ne accorgeva, poiche chi vi

sottostava si contava sulle dita di una mano.

In questo caleidoscopio di soluzioni, la nostra bibbia civile, la Costi-

tuzione, viene in soccorso, almeno in parte.

parte prima 2349


Lart. 53 della Costituzione non solo vieta di tassare una ricchezza di

entita minimale, ma impone anche di fermare limposizione quando ali-

quote molto elevate scarnificherebbero una ricchezza anchessa elevata.

Il prelievo, anzitutto, non puo determinare lindigenza. La difesa piu

profonda di questo divieto sta nel principio di dignita della persona, lo

abbiamo gia visto.

La tassazione, quindi, incontra due limiti. Il primo: si deve fermare la

dove inizia il livello minimo di ricchezza necessaria per condurre una vita

libera e dignitosa. E il minimo vitale di partenza.

Il secondo: questo stesso limite ha un ruolo ulteriore perche vale pure

per chi disponga, prima del prelievo, di ricchezze superiori, anche di

molto, a quelle coincidenti con quel minimo. Da questa angolatura, il

minimo si puo definire minimo vitale capovolto.

Vi e di piu ed e essenziale. Il prelievo si deve arrestare ad un punto tale

da consentire il permanere delle disuguaglianze legittime.

E qui che si e annidato lequivoco o labbuiamento ideologico al quale

mi sono riferito poco fa, dostacolo ad una lettura limpida della mappa

costituzionale.

Cosa sono le disuguaglianze legittime? Sono le diversita delle ricchez-

ze, le quali, se legittime, sono rispettate, protette e incoraggiate dalla

Costituzione.

La tassazione, allora, non solo non puo intaccare il minimo vitale

capovolto, speculare al minimo di partenza, ma non puo neppure

azzerare la forbice che preesiste tra chi piu ha e chi meno ha, cancel-

lare le disuguaglianze legittime, appunto. La Costituzione, lo ripeto, non

vuole questo annullamento, anzi garantisce le disuguaglianze con la pro-

tezione dei diritti proprietari, delle liberta economiche e della liberta di-

niziativa, e su tutto questo mette il sigillo del principio di progressivita.

La differenza degli averi questo vuole la Costituzione deve s

trovare una riduzione, ma modulare, collegata alla progressivita, che in

quelle liberta trova il suo limite. Solo in questo modo si elimina il rischio

dellappiattimento verso il basso, dellannullamento di quella forbice ini-

ziale.

Si consenta di tecnicizzare, per tratti essenziali, il ragionamento. La

sua importanza, per capire fino in fondo lequita, credo legittimi questo

breve appesantimento espositivo.

Predicare, come principio, la progressivita significa ammettere, come

regola, che il peso tributario sulleuro marginale di ricchezza, prima della

soglia del minimo vitale capovolto, possa e debba essere maggiore di

quello che grava sullultimo euro precedente, ma che il prelievo stesso non



possa essere interamente ablativo di quel medesimo euro marginale e di

quelli precedenti.

Garantito il minimo vitale capovolto, sulleuro marginale a questo

precedente la tassazione puo anche giungere a livelli assai elevati, ma sulle

ricchezze precedenti a questultimo, in funzione del meccanismo tipico

della progressivita (sia lineare, sia per scaglioni), e giocoforza che la per-

centuale di tassazione sia inferiore, con la conseguenza che, al decrescere

della ricchezza, una parte sempre maggiore di questa non potra che rima-

nere intonsa dalla tassazione medesima. Sicche, riducendo di un euro

marginale il minimo capovolto al decrescere di ogni scaglione, laliquota

marginale corrispondente allo scaglione medesimo decrescera piu che pro-

porzionalmente fino ad arrivare (non linearmente, ma sempre per scaglio-

ni) a zero.

Non mi sfugge che si tratta di un meccanismo, per cos dire, ad

incastro. Leffetto indicato, infatti, dipende dalla combinazione di piu

elementi, in se variabili e variabili tra di loro: lentita dellaliquota margi-

nale, quella del minimo vitale e, in caso di progressivita per scaglioni, la

modulazione degli scaglioni stessi, come per lirpef.

Anche in presenza di queste mutevoli combinazioni, tuttavia, leffetto

permane. Esso puo subire fluttuazioni numeriche, ma non svanisce nella

sostanza concettuale. Giuridicamente e immutabile perche discende da un

principio di diritto dettato dalla Carta costituzionale (8).

Con la progressivita, dunque e riassuntivamente, si e voluto dare alla

solidarieta evidenza anche in ambito impositivo, rendendo il prelievo cre-

scente in misura piu che proporzionale al crescere degli averi.

La solidarieta pero ha anche unaltra faccia. Non ha soltanto quella di

chi riceve o ha diritto a ricevere, ma ha anche la faccia di chi e chiamato a

dare. Se vi fosse lobbligo di dare gli interi averi o dare in una misura

elevatissima, chi meno ha verrebbe senzaltro soddisfatto, ma chi piu

ha verrebbe spogliato paradossalmente proprio di e da quel diritto.

Per lui la solidarieta non varrebbe.

Cio non e possibile e infatti non e permesso dalla Costituzione.

Ecco in cosa consiste il compromesso ideale raggiunto dai costituenti

con il secondo comma dellart. 53 sulla progressivita: garanzia della liberta

individuale, da un lato, garanzia della solidarieta sociale dallaltro.

(8) Per approfondimenti, se si vuole, A. Giovannini, Il limite quantitativo massimoallimposizione, in Rass. trib., 2015.

parte prima 2351


Ebbene, vedere la progressivita come principio e non soltanto come

regola di sistema (9) e portarla tra i diritti individuali consente, finalmente,

di farne espressione della liberta e delluguaglianza dellindividuo. Se li-

berta e uguaglianza sono diritti perfetti, come innegabile sostenere,

anche la progressivita lo e, giacche di quei diritti articolazione e parametro

quantitativo.

Il punto di svolta per proteggere chi meno ha e riconoscere nella

progressivita lespressione fiscale della dignita dellindividuo; per proteg-

gere chi piu ha e vedere nella stessa progressivita la manifestazione dei

diritti di liberta ed eguaglianza, facendone una loro declinazione. Elevan-

dola, in altri termini, a metro per misurare il rispetto, anche in questo caso,

della dignita.

Sono consapevole che la Corte costituzionale la pensa diversamente.

Per essa la progressivita va relazionata al sistema (Il sistema e informa-

to...) e il nostro, sempre per la Corte, e un sistema senzaltro progressivo,

giacche imperniato sullirpef.

Le considerazioni e la lettura formalistica dei giudici di palazzo della

Consulta sono frutto di unesigenza protettiva dellordinamento. Le cose,

nella sostanza, stanno diversamente. Non solo il nostro non e un sistema

realmente progressivo, ma non e neppure vero che la progressivita e solo

una connotazione generalissima del sistema.

E di piu, molto di piu: contiene un diritto, nel senso finora precisato.

7. Lequita in senso orizzontale nella Costituzione

Il discorso sullequita non e ancora finito, perche accanto alla verticale,

della quale si e finora detto, vi e lorizzontale.

Lequita orizzontale ha una doppia faccia. Anzitutto, anchessa e una

raffigurazione plastica delluguaglianza: a ricchezze di ammontare identico

deve corrispondere unimposizione identica. Tutti i redditi (o patrimoni),

qualunque sia la loro natura o la loro fonte, devono essere tassati nel

medesimo modo, a meno che la differenza di trattamento realizzi altri

interessi protetti dalla Costituzione. Solo se e cos, la differenza impositiva

puo essere giustificata.

Laltra faccia dellequita orizzontale e meno evidente, ma non e diffi-

cile da trovare.

(9) Per la differenza tra princpi e regole, secondo la dottrina generale del diritto elelaborazione della giurisprudenza della Corte costituzionale, sia permesso rinviare ad A.Giovannini, Il diritto tributario per princpi, Milano, 2014.



Introduco la riflessione riprendendo la famosa frase dellimperatore

Vespasiano: pecunia non olet (Svetonio, in De vita Caesarum VIII, 23, 3). Il

figlio Tito pare avesse rimproverato il padre per una tassa, la centesima

venalium, sullurina raccolta nelle latrine gestite dai privati, tassazione dalla

quale provenivano cospicue entrate. Tito, in segno di s da al padre, avreb-

be tirato alcune monete in uno dei bagni. Limperatore le avrebbe raccolte

e, avvicinatele al naso, avrebbe pronunciato le fatidiche parole.

Davvero la ricchezza non ha odore o ha tutta lo stesso odore e quindi,

alla fine, e indistinguibile? Oppure la diversa fragranza e percepibile, non

in natura, e ovvio, ma per il diritto e in particolare per il principio di

capacita contributiva?

E il problema della discriminazione qualitativa dei redditi e piu in

generale degli averi, per usare la vecchia espressione dellart. 25 dello

Statuto Albertino.

In verita, nellultimo secolo, agli averi e stato fatto risalire un odore

diverso in ragione della loro diversa modalita di produzione. Quelli pro-

dotti senza sacrificio avrebbero dovuto essere tassati maggiormente, men-

tre quelli frutto del sudore avrebbero dovuto subire un trattamento piu

mite.

Questo principio fu la conseguenza di una scelta ideologica, storica-

mente condizionata, frutto della rivoluzione industriale e, semplificando

molto, della contrapposizione tra capitale e lavoro, tra rendita e salario.

Con la riforma tributaria del 70 fu introdotta lilor (imposta locale sui

redditi, anche se locale non fu mai perche fu sempre statale), concepita

come imposta sui redditi c.d. fondati sul capitale e sullorganizzazione di

beni e persone (limpresa), con esclusione, quindi, dei redditi da la-

voro (10).

Due osservazioni. La prima: la distinzione tra redditi di capitale o cos

detti fondati, da tassare piu pesantemente, e redditi di lavoro, da tassare

piu lievemente a parita di ammontare, ha avuto unapplicazione molto

parziale. I redditi di capitale e i capital gains sono stati quasi tutti esclusi,

da sempre, dalla progressivita dellirpef e assoggettati a regimi proporzio-

nali, sostitutivi anche dellilor, o addirittura esclusi da qualsiasi prelievo. I

redditi di lavoro, compresi quelli dimpresa nei quali prevale il lavoro del

titolare (piccola o piccolissima impresa), sono stati, invece, assoggettati

(10) Questo tributo entro in luogo dellimposta patrimoniale, la quale non vide mai laluce per contrasti teorici e politici molto profondi. Lilor, pero, mantenne in se questaimpronta originaria. La discriminazione qualitativa, quindi, fu affidata allimposta localesui redditi.

parte prima 2353


pienamente alla progressivita dellirpef, sebbene esclusi dallilor, proprio

perche di lavoro.La regola della discriminazione qualitativa, di fatto, e stata applicata

solo marginalmente, o forse, per lintreccio tra irpef, ilor e regimi sostitu-

tivi con aliquote proporzionali, e stata applicata alla rovescia nella stra-grande maggioranza dei casi, finendo (volutamente?) per favorire i redditi

fondati.

Abrogata lilor nel 1997, la discriminazione qualitativa, di fatto, escomparsa. Eliminata, nel 2015, anche la c.d. Robin Hood Tax, gravante

sulle imprese petrolifere ed energetiche, solo alcuni redditi di capitale

(pochissimi) continuano a determinarsi al lordo dei costi; i redditi dilavoro autonomo, dipendente e quelli delle piccolissime imprese benefi-

ciano di una particolare detrazione dimposta e i redditi di lavoro dipen-

dente di una limitata no tax area.Una miscellanea senza ne capo ne coda. Briciole sparse qua e la, da

rimpastare con coerenza, lungimiranza e ragionevolezza.

8. Le riforme possibili: pagare equamente e pagare tutti

Le cose dette fin qui suggeriscono scelte future di sistema: organiche,

strutturali e costruttive dellequita, da apportare congiuntamente.Per avviare il discorso, prendo in prestito la botanica, cos da schizzare

un bozzetto con un albero e qualche cespuglio.

Per me non si pongono dubbi amletici: il tronco dellalbero e laprogressivita, non il singolo tributo intorno al quale costruire limposizio-

ne, o gli oggetti da tassare (le persone o le cose) (11).

(11) E questo uno dei motivi che mi induce a criticare la proposta di introdurre, inluogo dellirpef, unimposta piatta, ossia ad aliquota proporzionale, con lieve deduzione allabase (c.d. flat tax). La progressivita che si vorrebbe cos garantire, pero, sarebbe a tal puntoesigua da ridursi davvero a poca cosa, una foglia di fico, non di piu. Daltra parte, anche laquestione delle aliquote fino ad oggi proposte da chi caldeggia la flat tax (15 per cento o 22per cento) deve indurre a meditare seriamente sulladeguatezza dei progetti: aliquote siffattenon sarebbero idonee a mantenere il gettito necessario per fronteggiare le spese pubbliche(anche considerando solo quelle c.d. obbligatorie). Al di la di questo aspetto, peraltrofondamentale, la questione della progressivita del sistema, stando ai progetti sul tappeto,rimarrebbe concretamente aperta. La soluzione, a livello teorico, potrebbe stare nella con-testuale introduzione di unimposta patrimoniale ordinaria e generale, ad aliquote progres-sive. Proposta, tuttavia, che dovrebbe essere a sua volta calata in una riforma ancor piuampia del sistema. Strada molto difficile da percorrere concretamente, dunque. Cfr. ampia-mente, a favore dellimposta piatta, D. Stevanato, Dalla crisi dellirpef alla flat tax, Bologna,2016, passim. In senso fortemente critico, F. Gallo, Tributi, Costituzione e crisi economica, inRass. trib., 2017, 177 ss. Per parte mia, dal punto di vista strettamente costituzionale, ho gia



Se il tronco e la progressivita, i rami sono i tributi che danno appli-

cazione alla progressivita.

Dopo ci sono i cespugli, ossia le imposte proporzionali.

Questo disegno puo apparire naif, ma aiuta innanzitutto a rispondere

a due interrogativi del dibattito quotidiano, ai quali si deve dare anticipa-

tamente risposta.

Gli interrogativi sono: pagare tutti per pagare meno o pagare meno

per pagare tutti? Il discorso rinvia ad una delle metastasi del sistema:

levasione.

Alcuni la motivano in ragione della pressione fiscale troppo alta (pa-

gare meno per pagare tutti) ed altri giustificano il tasso elevato della

pressione per la montagna gigantesca di evasione (pagare tutti per pagare

meno).

Nessuna delle due proposizione e risolutiva. Si potrebbe infatti dire:

per pagare meno e necessario pagare tutti, ma per pagare tutti e

necessario pagare meno.

E un ragionamento, questo, difficilmente contestabile, perche guidato

dal buon senso, ma avvolto in spirale: pagare tutti per pagare meno

diventa al tempo stesso pagare meno per pagare tutti, e viceversa. Que-

sta circolarita o questo ping pong non aiuta a tracciare la via. Per questo le

due proposizioni non sono risolutive.

La spinta riformista puo essere piu correttamente riassunta in questi

termini: pagare equamente e pagare tutti. Cos, quella circolarita si

rompe.

Pagare equamente... significa non solo ridurre la pressione fiscale,

ma anche aumentarla: ridurla senzaltro e significativamente a favore di chi

fabbrica e investe per fabbricare nuova ricchezza reale, ossia a favore

delle imprese di produzione di beni (in settori diversi da quelli speculativi)

e delle imprese produttrici di servizi (in settori diversi dagli speculativi

finanziari), a favore dei lavoratori autonomi e dipendenti, dei pensionati e

dei lavoratori parasubordinati, a favore delle attivita commerciali del terzo

settore e di chi produce esternalita positive; aumentarla o prevedere la

tassazione ex novo per sacche di ricchezza oggi intonse o quasi intonse, e

per nuovi indici di capacita contribuita, finora non considerati, e per chi

produce esternalita negative. Diminuzioni ed aumenti da ottenere, anzi-

avuto modo di commentare in senso critico la proposta sulla flat tax, specialmente inrelazione allart. 3 e allart. 1 della Carta, Il re fisco e nudo, cit., 139 ss.

parte prima 2355


tutto, con profonde innovazioni del sistema delle imposte e con la pro-

gressione (reale) della tassazione.

... E pagare tutti (che ha un significato diverso di: per pagare tutti)

sta ad indicare il rispetto preteso da tutti dellobbligo contributivo, otte-

nuto, pero, non solo con un fisco meno oneroso e piu collaborativo, ma

anche e soprattutto con modifiche sostanziali della disciplina sulla deter-

minazione dei redditi, sullaccertamento e sulla riscossione, e con modifi-

che del sistema sanzionatorio e delle tutele.

9. Il tronco e i rami del nuovo albero della fiscalita. La destruttura-

zione dellirpef, la progressivita dellires e gli altri tributi (pagare equa-

mente...)

Guardiamo in concreto cosa si puo fare. Iniziamo dal sistema delle

principali imposte.

Per pagare equamente e essenziale concimare il tronco della pro-

gressivita, ossia, fuor di metafora, prosciugare le sacche assai consistenti

dellerosione, rivedere i regimi sostitutivi, le agevolazioni, le esclusioni e le

esenzioni, le deduzioni e le detrazioni.

Lerosione e una delle principali cause del fallimento del sistema pro-

gressivo, come si e osservato poco fa ricordandone lammontare.

I rami che beneficerebbero di questo nutrimento, con riduzione signi-

ficativa delle attuali aliquote e rimodulazione degli scaglioni, non potreb-

bero che essere lirpef, seppure riveduta nei termini che subito diro, e

lires, anchessa riveduta.

Per le imprese e poi urgente affrontare il problema della liquidita

finanziaria. La crisi di questi anni, detto con estrema crudezza, le sta

strangolando e il sistema bancario, per suoi problemi interni e per vincoli

esterni, non contribuisce alla soluzione.

I criteri di determinazione del reddito, ripensati e corretti, possono

dare concretezza a politiche statali che riportino la tassazione a colpire

ricchezze il piu possibile vicine alla realta. I recenti interventi legislativi

sulla tassazione per cassa vanno in questa direzione solo parzialmente ed

e percio essenziale ripensarli, cos da conseguire incisivamente gli obiettivi

che pure proclamano di volere raggiungere.

Sempre con riferimento allirpef, inoltre, si deve mettere mano alla sua

destrutturazione: tirare fuori dalla sua base imponibile i redditi di natura

finanziaria e rivedere il regime di tassazione dei terreni e dei fabbricati.

Per i primi e opportuno disciplinare un sistema unitario dimposizio-

ne, separato, appunto, dellirpef, come nel Regno Unito, con aliquote

progressive e con base imponibile al netto dei costi.



Quanto alla tassazione del reddito dei fabbricati e dei terreni, in esito

allaggiornamento delle rendite catastali, e da preferire un regime auto-

nomo, reale, al di fuori dellirpef, ma progressivo. E cio anche per evitare

effetti distorsivi sulle aliquote marginali.

La scelta conseguente dovrebbe essere quella di riportare questa forma

dimposizione agli enti periferici (regioni, province, citta metropolitane e

comuni), cos da creare un intero comparto, quello immobiliare, di com-

petenza locale.

Per lires (e piu in generale per i redditi di attivita economica) e

urgente il contenimento dallerosione e per le societa e essenziale una

disciplina di attrazione degli investimenti, con la detassazione degli utili

sui capitali esterni (nazionali o internazionali) investiti ex novo (e non

soltanto interni, cioe intra impresa, come adesso con lACE).

Anche lires, poi, dovrebbe essere trasformata in progressiva, con

laliquota iniziale molto piu bassa dellattuale e linnalzamento lieve delle

aliquote successive al crescere del reddito. Il sistema della Gran Bretagna,

quello del Belgio e dellOlanda potrebbero orientare la scelta.

Inoltre, lires dovrebbe essere ripensata per il terzo settore e per le

imprese sociali, quale che siano loro forma giuridica e tipo di attivita

esercitata (12).

Vi sono poi dei rami nuovi che potrebbero germogliare: limposta sulle

transazioni finanziarie, come forma specifica dimposizione patrimoniale

progressiva, strutturata diversamente dallattuale, con aliquote contenute

(tra lo 0,005 e lo 0,1 per cento); e il tributo sulla digital economy o com-

mercio elettronico (web tax), il quale, peraltro, potrebbe convivere con

limposta societaria.

Molti potrebbero essere i cespugli, ad iniziare dai tributi ambientali, i

piu importanti (come avviene in Svezia, Norvegia, Paesi Bassi, Svizzera,

Finlandia, Nuova Zelanda, Australia e molti altri paesi).

E poi le imposte sulle nuove e ulteriori forme di capacita contributiva:

i cibi e bevande spazzatura (food taxe sugar tax) e la raccolta e lo

scambio dei dati in rete compiuta dalle imprese digitali (bit tax) (13).

(12) Se si vuole, cfr. A. Giovannini, Il diritto tributario per princpi, cit. 217 ss., spe-cialmente 233 ss.

(13) Cfr. F. Gallo, Le ragioni del fisco, II ed. Bologna, 2012, e Id., Nuove espressioni dicapacita contributiva, in Rass. trib., 2015.

parte prima 2357


10. La tassazione del web e dei robot: commercio elettronico, byte e

quarta rivoluzione industriale. Linutile nozione di stabile organizzazione

virtuale

Per riprendere alcuni temi di stringente attualita ai quali mi sono or

ora riferito, mi sembra opportuno guardare piu da vicino la tassazione

della digital economy, delle new properties e, da ultimo, dare uno sguardo

al principale ordine di questioni proprio alla quarta rivoluzione industriale.

Il problema che pongono le attivita di vendita di beni e servizi su

internet e questo: come possibile agganciare le loro operazioni al nostro

stato, quando le piattaforme informatiche dalle quali operano sono collo-

cate in stati esteri, magari non collaborativi, nascoste dietro schermi giu-

numero demo - copyright wolters kluwer italia s.r.l. · 2018-03-09 · il sito di «diritto e...

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