Nuevo Plan Contable Gubernamental

1. IntroducciónDe aprobarse la propuesta del nuevo Plan Contable Gubernamental y sus concordan-cias con las Normas Internacionales de Con-tabilidad, nuestro país se incorporará a las tendencias modernas sobre normalización contable a nivel internacional promoviendo con esta iniciativa, un nuevo modelo con-table que incluye conceptos � nancieros y

contables cuya vigencia data desde hace 11 años, los mismos que deben de ser de-sarrollados y concordados con la normativa internacional así como los pronunciamien-tos del IFAC.

2. Antecedentes - R. Directoral Nº 071-80-EFC/76.01 (20-11-

80) Aprueba el Plan Contable Guberna-mental vigente a partir del 01 de enero de 1981 hasta el 31-12-97 (16 años)

- R. CNC Nº 010-97-EF//93.01 (19-09-97) Aprueba el Nuevo Plan Contable Guber-namental, sustituye al PCG anterior, para ser aplicado a partir del 01 de enero de 1998 hasta 31-12-08 (10 años)

3. Características del Nuevo Plan Contable - Propuesta

• Plan de Cuentas, interrelacionado con los Clasi� cadores de Ingresos y Gastos en función al MEFP 2001.

• Contempla Normas Internacionales de Contabilidad Pública o� cializadas por el Consejo Normativo de Contabilidad y de� niciones del MEFP 2001.

• Constituye fuente de datos para la compilación de las Estadísticas de las Finanzas Públicas (EFP).

• Relación de cuentas y códigos utilizados en el registro contable.

• Describe las funciones de cada cuenta indicando su naturaleza de cargo y abono.

• Detalle de cuentas y sub-cuentas que facilitan el registro de las transacciones que realiza una entidad pública.

• Es fl exible, se adapta a la evolución de las diversidad de transacciones que realiza el Estado.

• Diseña un sistema de codifi cación nu-mérica, facilitando su identi� cación de acuerdo a su naturaleza.

• Armoniza con el plan contable para empresas, recientemente aprobado.

• Incorpora del tratamiento contable de operaciones no contempladas en el actual Plan Contable Gubernamental.

Área

Actualidad Gubernamental N° 3 - Enero 2009 1V

Sistema Nacional de Contabilidad y NICs - SP V

Autor : C.P.C. Juan Francisco Álvarez Illanes(*)

Título : Nuevo Plan Contable Gubernamental

Fuente : Actualidad Gubernamental, Nº 3 - Enero 2009

Ficha Técnica

1. Introducción2. Antecedentes 3. Características del Nuevo Plan Contable - Propuesta4. Objetivos5. Ámbito de aplicación6. Procedimientos de actualización y vigencia7. Estructura del Nuevo Plan Contable Gubernamental

Propuesto8. Clasi� cador de Ingresos y Gastos 9. De� nición de Activo 10. Reconocimiento de activos11. Necesidad de un marco conceptual para el Sector

Público12. ¿Qué debe contener el marco conceptual?13. Comentarios a la Propuesta del Nuevo Plan Contable

Gubernamental14. Nuevo Plan Contable Gubernamental15. Lineamientos del Marco Conceptual de las NIIF16. Criterios de Valuación de Activos17. Deterioro de Valor de Activos Generadores de Efectivo18. Registro de Activos Intangibles19. Pasivos Financieros20. Provisión para Cuentas de Cobranza Dudosa21. Cuentas de Orden22. Los elementos de los Estados Financieros23. De� nición, reconocimiento y medición de los elemen-

tos de los EE.FF.24. De� nición de Pasivo25. Reconocimiento de Pasivos26. De� nición de Patrimonio27. Concepto de Ingresos

S u m a r i o

* Asesor y consultor de Gobiernos Regionales y Locales Asesor de Sociedades de Auditoría Externa Conferencista a Nivel Nacional

no � nancieros acordes con las NIC-SP y el marco conceptual para la preparación de la información � nanciera NIIF. Guiado por el objetivo de hacer más comparable y homo-génea la información económico-� nanciera de las entidades del sector público a nivel nacional e internacional y la conveniencia de exigir transparencia y rendición de cuen-tas, sostenibilidad � scal, que concuerden con los objetivos del plan estratégico nacional, con las perspectivas del marco macroeconómico multianual, para avanzar en este proceso de convergencia internacional existe una corriente de cambio por plantear nuevos es-quemas y modelos en los planes de cuentas. Prueba de ello es el cambio introducido en la contabilidad privada, que acaba de aprobar el nuevo plan contable para empresas, por tanto, el sector público no ha sido ajeno a esta preocupación garantizando al mismo tiempo la modernización de la contabilidad pública, con el objetivo de configurar un marco reglamentario acorde con las nuevas tendencias y teniendo en consideración las NIC-SP y NIIF. El nuevo Plan Contable Gubernamental debe valorar y tomar en consideración los siguientes aspectos. En primer lugar, su vo-cación de convergencia con los lineamien-tos y criterios de las NIC-SP, las NIC/NIIF en ausencia de normas para el sector público que no estén aprobadas por la Dirección de Contabilidad Pública; en segundo lugar tomar en consideración el marco concep-tual vigente para el desarrollo de las NIIF en tanto se aprueben el nuevo marco con-ceptual para la contabilidad pública por el IFAC y adaptar todos aquellos aspectos que resultan necesarios para hacer compatibles ambos cuerpos normativos contables (Nue-vo Plan Contable y Normas Internacionales), sin perjuicio de las restricciones y criterios propios y adecuados a nuestra realidad que contempla el nuevo Plan frente a la normativa internacional. Por otro lado, la actividad normalizadora de la Dirección Nacional de Contabilidad Pública hubiera quedado completa si promoviera el desarrollo de un marco con-ceptual propio de la contabilidad pública y reemplazara a los históricos instructivos

Info

rmes

Esp

ecia

les

• Las bases conceptuales guardan rela-ción en el proceso económico - � nancie-ro como fl ujo continuo de operaciones que satisfagan las necesidades de infor-mación y permita adoptar decisiones sobre la gestión de la administración pública.

4. Objetivos• Armonizar el registro de las operaciones

� nancieras y presupuestarias. • Registrar los ingresos y gastos públicos

conforme a las disposiciones legales vigentes.

• Formular estados financieros que refl ejen la imagen fi el de la situación � nanciera y los resultados de la gestión de los entes públicos.

• Obtener información contable ordenada y con� able como medios de rendición de cuentas, que facilite las tareas de control y � scalización a los organismos competentes.

• Armonizar el registro de las operaciones � nancieras y presupuestarias.

• Registrar los ingresos y gastos públicos conforme a las disposiciones legales vigentes.

• Formular estados financieros que refl ejen la imagen fi el de la situación � nanciera y los resultados de la gestión de los entes públicos.

• Obtener información contable ordenada y con� able como medios de rendición de cuentas, que facilite las tareas de control y � scalización a los organismos competentes.

5. Ámbito de aplicación• Gobierno Central• Instituciones Púb. Desc.• Universidades Públicas.• Sociedades de Benef. Púb.• Otros Org. Púb. Descentral• Gobiernos Regionales• Gobiernos locales• Institutos viales• Organismos públicos descentralizados

municipales, etc.

6. Procedimientos de actualiza-ción y vigencia

Las cuentas se encontrarán constantemen-te en revisión adecuándolas a las normas vigentes y nuevas transacciones propuestas formuladas por la Dirección Nacional de Contabilidad Pública la misma que dictará los procedimientos necesarios para la actua-lización, a través de normativa adicional.

7. Estructura del Nuevo Plan Conta-ble Gubernamental Propuesto

El nuevo Plan Contable Gubernamental tiene una nueva estructura distinta a la de

Informe EspecialInforme EspecialV

Actualidad Gubernamental N° 3 - Enero 20092V

su antecesora, cuya � nalidad consiste en interrelacionar e integrar los criterios de los clasi� cadores presupuestarios así como incluir las nuevas cuentas que consideren operaciones asociadas a las nuevas tenden-cias de los instrumentos � nancieros que las entidades del estado no son ajenas a ellas. El cambio en la codi� cación y nomenclatura de sus contenidos responde a la conve-niencia de reformular el plan de cuentas conforme a los estándares internacionales, por tanto la información que se genere a partir de los nuevos clasi� cadores y el PCG permitirá atender de manera sistemática las necesidades de información de los di-ferentes usuarios. La propuesta de la DNCP, es la siguiente:

a.

- Contenido Propuesto por la DNCP.- Descripción.- Nomenclatura.- Reconocimiento y medición.- Dinámica de la cuenta.- Revelación y presentación.- Comentarios.- Normas internacionales de contabilidad.

Ejemplo:

Clase (Elemento)* 1 dígito Activo Grupo 1 dígito Efectivo y equivalente de efectivoCuenta 2 dígitos 11.01 Caja-BancosSub Cuenta nivel 1 2 dígitos 11.01.0 Depósitos en instit. � nanc. privadasSub Cuenta nivel 2 2 dígitos 11.01.04 Banco de... Sub Cuenta nivel 3 2 dígitos 11.01.04.01 Gasto corriente

2 dígitos 11.01.04.02 Gasto de Inversión

* Nota

El párrafo 47 del Marco Conceptual señala que los estados fi nancieros refl ejan los efectos fi nancieros de las transacciones y otros sucesos, agrupándolos en grandes categorías, de acuerdo con sus carac-terísticas económicas. Estas grandes categorías son los elementos de los estados � nancieros, por lo tanto, los elementos relacionados directamente con la medida de la situación financiera en el balance son los activos, pasivos y patrimonio neto. Los elementos directamente relacionados con la medida del desempeño en el estado de resultados son los ingresos y los gastos. Puesto que el estado de cambios en la posición � nanciera utiliza, ge-neralmente, elementos del estado de resultados y cambios en los elementos del balance, este Marco Conceptual no identi� ca ningún elemento exclusivo de tal estado fi nanciero.

a. De� nición.b. Contenido.c. Nomenclatura.d. De la divisionaria.

- Descripción.- Reconocimiento.- Medición valuación Inicial e intermedia.

e. Dinámica de la cuenta.f. Comentarios.g. Revelación y presentación.h. Concordancia con las NIIF-NIIF.i. Política contable.

6. Estados � nancieros.

8. Clasi� cador de Ingresos y Gastos 1 Ingresos Presupuestarios1 1 Impuestos y contribuciones obligatorias1 2 Contribuciones sociales1 3 Venta de bienes y servic. y derechos administ.1 4 Donaciones y transferencias1 5 Otros ingresos1 6 Venta de activos no � nancieros1 7 Venta de activos � nancieros

1 8 Endeudamiento

2 Gastos Presupuestarios2 1 Personal y obligaciones sociales2 2 Pensiones y prestaciones sociales2 3 Compra de bienes y servicios 2 4 Donaciones y transferencias2 5 Otros gastos2 6 Adquisición de activos no � nancieros

2 7 Adquisición de activos � nancieros

9. De� nición de Activo Es un recurso controlado por la entidad como resultado de hechos pasados del cual ella espera obtener, en el futuro bene� cios económicos.Por tanto, los bene� cios económicos futuros incorporados a un activo consisten en el potencial del mismo para contribuir directa o indirectamente a los fl ujos de efectivo y de otros equivalentes de efectivo de la entidad. Este potencial puede ser de tipo productivo, constituyendo parte de las actividades de operación de la entidad, o puede también tomar la forma de convertibilidad en efecti-vo u otras partidas equivalentes de efectivo, o bien tener la capacidad de pago para re-ducir obligaciones en el futuro, (M.C. p. 49)

10. Reconocimiento de activosSe reconoce un activo en el balance general cuando es probable que se obtengan de los mismos bene� cios económicos futuros para la empresa y además el activo tiene un costo o valor que puede ser medido con � abilidad. (p. 89 M.C.).Un activo no es objeto de reconocimiento en el balance general cuando se considera improbable que de la inversión realizada se vayan a obtener bene� cios económicos en el futuro. Tal transacción lleva al recono-cimiento de un gasto o una pérdida en el estado de resultados. (p.90 M.C.)

b. Nueva Propuesta del Plan Contable

1. Un marco conceptual de la Contabilidad Gubernamental.

2. Un Plan de Cuentas.3. Normas de registro y valoración4. Cuadro de cuentas en el que se considere:

a. Los elementos (activo, pasivo y patrimo-nio—Ingresos y gastos)*

b. La clase (efectivo y equivalente de efecti-vo, cuentas por cobrar, Existencias, Activo no corriente � nanciero, Activo no corrien-te no financiero, traspasos y remesas, Pasivo operacional, deuda pública, etc.

5. Estructura de las cuentas.

Área Sistema Nacional de Contabilidad y NICs - SP V

Actualidad Gubernamental N° 3 - Enero 2009 3V

11. Necesidad de un marco con-ceptual para el Sector Público

El Marco Conceptual de la Contabilidad es el conjunto de fundamentos, principios y conceptos básicos, cuyo cumplimiento conduce en un proceso lógico deductivo al reconocimiento y valoración de los elementos de los EE.FF. Su incorporación al nuevo Plan Contable Gubernamental es necesaria e importante por que le otorgaría la categoría de norma contable, cuyo ob-jetivo debe garantizar el rigor y coherencia del proceso de elaboración de las normas de reconocimiento, registro y medición, así como de la posterior interpretación e integración de la normativa Contable. Para el desarrollo de esta tarea debe constituirse una comisión de expertos y diversos grupos de trabajo especí� cos, contando también para ello con los técnicos de la misma Di-rección Nacional, y con la colaboración de profesionales que laboran en la administra-ción pública, expertos en materia contable gubernamental y académicos distribuidos por materias concretas, que aportarán sus conocimientos y experiencia de gran uti-lidad, tanto desde una perspectiva global como de perspectivas especí� cas referidas a operaciones particulares, aunando así la doble perspectiva teórica y práctica plas-mada en la dinámica diaria del quehacer público.

12. ¿Qué debe contener el marco conceptual?

- Fundamentos doctrinarios de la Contabi-lidad Gubernamental.

- Principios generales y de aplicación especí� ca de contabilidad.

- Marco normativo internacional y aplica-ción de las NIC-SP.

- Marco normativo nacional y de aplica-ción específica ( Nuevos instructivos contables, directivas contables).

- Plan Contable Gubernamental.- Procedimientos para la contabilidad de

costos en el sector público.- Manuales y aplicativos de orientación

del SIAF.- Los elementos de los estados fi nancieros.- Reconocimiento, medición o valuación.- Revelación de las políticas contables.- Presentación razonable.- Revelación en notas a los EEFF.- Los Estados fi nancieros:

• Aspectos generales.• Clases de estados fi nancieros.• Conjunto de EE.FF.• Responsables de su preparación.• Objetivos de los estados fi nancieros. • Contenido de la información.• Información adicional a los EE.FF.,

notas y anexos.- Control interno para la Contabilidad

Gubernamental, etc.

13. Comentarios a la Propuesta del Nuevo Plan Contable Gu-bernamental

A. Aplicación de los lineamientos de las NIC-SP

De la lectura de la primera parte del nuevo Plan, se desprende a priori, que la imagen � el o de presentación razonable de la si-tuación � nanciera y de los resultados de la entidad continúa siendo el corolario de la aplicación sistemática y regular de las nor-mas contables, por tanto, de la aplicación adecuada y apropiada de las principales lineamientos de las NIC-SP conllevarán a una presentación razonable.

B. El Fondo Económico prevalece so-bre el Fondo Jurídico

El fondo, económico prevalece sobre el fondo jurídico de las operaciones, consti-tuyendo la piedra angular que sustenta la nueva teoría y el tratamiento contable de todas las operaciones, de tal suerte que su contabilización responda y muestre fun-damentalmente, la sustancia económica y no sólo la forma jurídica utilizada para instrumentarlas. Esto quiere decir que para el futuro ya no interesan tanto los criterios contables conocidos como aseveraciones contables, tales como propiedad, existencia, integridad, exactitud, etc. lo que importa es el criterio económico de control de los activos y pasivos y la generación de bene� cios económicos futuros o potencial de servicios, veamos un ejemplo: La Ad-quisición de activos vía arrendamiento � nanciero o leasing es una muestra en el que, predomina el fondo económico, el activo adquirido aún no es de propiedad de la entidad hasta que cancela la última cuota, que es precisamente el valor de compra establecido en el contrato; sin embargo, inicialmente se contabiliza como activo. Importando más el aspecto del control del activo por la entidad y la ge-neración de bene� cios económicos futuros o potencial de servicios.

C. Principios de Contabilidad Se sigue reservando un lugar relevante a los principios de contabilidad incluidos en el marco conceptual (Devengado y base de acumulación, � abilidad o con� abilidad, representación � el, esencia de la operación, sobre la forma elementos determinantes para el reconocimiento de las cuentas, etc.), que no pierden su condición de columna vertebral del cuerpo normativo contable. Las novedades que se incorporan en este punto buscan por el contrario, profundizar la consistencia teórica del modelo en su conjunto que propugna la aplicación de los criterios de Reconocimiento, valuación inicial, valuación posterior a tal efecto.

D. Principio de correlación de ingresos y gastos

El principio de registro y de correlación de ingresos y gastos, que promueven las NIC-SP,

se ubican como criterios de reconocimiento de los elementos en los EE.FF., asociados a los aspectos valorativos, al considerar que precisamente se debe establecer primero; el reconocimiento del elemento y/o cuenta, dentro del activo, pasivo, patrimonio, ingre-so y gasto como condición para su registro, por tanto, la asignación de un valor (costo, valor nominal, valor de realización, valor razonable, valor presente, costo amortiza-do, etc.) es el último paso necesario antes de contabilizar toda transacción o hecho económico.

14. Nuevo Plan Contable Guber-namental

a. Activo Corriente

CódigoConcepto

Nuevo Anterior

11.01 10 Caja bancos

11.02 11 Inversiones disponible

12.01 12,13 Cuentas por cobrar

12.02 17 Ctas. por cobrar diversas

12.03 172 Préstamos

12.04 38 Fideicomisos

12.05 38 Servicios y otros contratos por anticipado

12.09 19 Estimaciones de cuentas de cobranza dudo

13.01 19 Bienes y suministros de funcionamiento

13.02 20 Bienes para la venta

13.03 21 Bienes de asistencia social

13.04 22 Materia prima

13.05 22 Materiales auxiliares sumi-nistros y repuestos

13.06 22 Embases y embalajes

13.07 23 Productos en proceso

13.08 24 Productos terminados

13.09 28 Bienes en tránsito

13.10 29 Desvaloriación de bienes corrientes

b. Activo no corriente

CódigoConcepto

Nuevo Anterior

14.01 31 Inversiones en títulos valores

14.02 31 Acciones y participaciones de capital

15.01 331-37 Edi� cios y estructuras

15.02 331.01 Activos no producidos

15.03 332 Vehiculos, maquinaria y otros

15.04 34 Inversiones intangibles

15.05 34 Estudios y proyectos

15.06 36 Objetos de valor

15.07 35-36 Otros activos

15.08 39 Depreciación, amortización y agotamiento

16.01 30 Traspasos y remesas

Informe EspecialInforme EspecialV

Actualidad Gubernamental N° 3 - Enero 20094V

c. Pasivo Corriente

CódigoConcepto

Nuevo Anterior

21.01 40 Impuestos, contribuciones y otros

21.02 41Remuneraciones, pen-siones y beneficios por pagar

21.03 42 Cuentas por pagar

21.04 - Intermediacion de recursos monetarios

21.05 44 Obligaciones del tesoro

22.01 46 Operaciones de crédito

15. Lineamientos del Marco Con-ceptual de las NIIF

Al analizar los lineamientos del marco conceptual y las Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público y relacionarlos con las de� niciones de los ele-mentos del Plan Contable Gubernamental activos, pasivos, patrimonio neto, ingresos y gastos, nos damos cuenta que ahora sí los li-neamientos establecidos en la mencionada norma tiene aplicación plena. En particular, los activos que se consideran recursos controlados por la entidad que generarán bene� cios económicos futuros o potencial de servicios, en el caso de lo pasivos que se definen como obligaciones actuales surgidas como consecuencia de sucesos pasados, para cuya extinción la entidad es-pera desprenderse de recursos que puedan producir bene� cios o rendimientos econó-micos en el futuro. Éstas de� niciónes unidas a la prevalencia del fondo sobre la forma, condicionará el registro de algunas cuentas e instrumentos financieros (cuentas por cobrar, inversiones disponibles, inversiones en títulos valores, acciones y participaciones de capital entre otros) considerando el valor razonable o el costo amortizado, u otros, ta-les como la emisión de bonos emitidos por una entidad cuyo vencimiento tiene fecha de� nida y son colocados en un mercado activo deberán contabilizarse como pasivos cuando a priori, desde un punto de vista estrictamente jurídico, pudieran tener la apariencia de instrumentos de patrimonio a la luz del fondo de los acuerdos entre emisor y tenedor que representan una obligación de la entidad.

16. Criterios de Valuación de Activos

En cuanto a la valuación o medición poste-rior, muchas de las normas introducen gran-des cambios, en el criterio de valuación de los activos no � nancieros (Activos � jos) que pueden medirse a valor razonable siempre y cuando cumpla ciertos requisitos exigidos por la NIC-SP. 17, la extensión del valor razo-nable a todos aquellos activos � nancieros cuyo valor razonable puede determinarse

con � abilidad. Este cambio de contenidos y enfoque contable tiene su refl ejo en la propia estructura de la norma, que viene a agrupar las normas de valoración. Respecto al deterioro de valor de algunos activos, no existe una cuenta en el nuevo plan por deterioro del valor, que es la contraparte adicional de las depreciaciones, como es de conocimiento, en el sector pú-blico existen algunos activos cuyo valor se ha deteriorado por el paso del tiempo,por su utilidad económica, o por su alto costo de mantenimiento, que mejor sería adquirir un nuevo activo introduciéndose el concepto de unidad generadora de efectivo, de� nida como el grupo identi� cable de activos que generan entradas de efectivo, sirviendo dicho concepto de base para calcular el deterioro de valor.

17. Deterioro de Valor de Activos Generadores de Efectivo

El párrafo 20 de la NIC-SP 26 “deterioro de activos generadores de efectivo” de� ne el “deterioro” como una pérdida de bene� cios económicos en el futuro o potencial de ser-vicio de un activo, más allá de la sistemática pérdida por efectos de la depreciación por tanto, refl eja una disminución en el futuro de los bene� cios económicos o potencial de servicios incorporados en un activo que la entidad controla, refl ejando una disminu-ción en su utilidad económica así mismo el p.21 señala que se deteriora el valor de un activo cuando su importe en libros sea mayor a su valor recuperable.

18. Registro de Activos IntangiblesEl registro de los activos intangibles, NIC 38 Intangibles; señala que el intangible es un activo identi� cable de carácter no moneta-rio y sin apariencia física y se exige adicional-mente a los criterios de reconocimiento de todo activo (estar controlado por la entidad, cumplir los requisitos de probabilidad de generar beneficios económicos futuros, y establecer una valoración � able, que el activo sea identi� cable,ser separable o por haber surgido de derechos legales o con-tractuales en este aspecto, un importante cambio que se debe considerar en el nuevo plan es lo relacionado a que no pueden existir activos intangibles con vida indefi ni-ble, los cuales no se amortizarán, debiendo someterse, al menos anualmente, a un test de deterioro. Para su respectiva corrección valorativa.(p.11, 13, 17, 21 NIC 38).

19. Pasivos FinancierosLos pasivos financieros se clasifican en pasivos operativos y no operativos que incluyen por separado las cuentas por pa-gar impuestos contribuciones y otros, las remuneraciones pensiones y bene� cios por pagar, las cuentas por pagar que proviene de proveedores y acreedores relacionadas con actividades operativas de la entidad, las obligaciones del tesoro y las cuentas por pagar de operaciones de crédito de corto

plazo. Aquí es necesario resaltar la aparición de una nueva cuenta de pasivo, denomi-nada (21.04) Intermediación de recursos monetarios, la misma que ésta orientada a registrar actividades con carácter habitual, consistente en la recepción de recursos de otras entidades u organismos internacio-nales, cooperación internacional y otras, bajo cualquier modalidad de ejecución de recursos: convenio, contrato, encargos, etc, para su aplicación y/o ejecución en progra-mas o proyectos estratégicos.

20. Provisión para Cuentas de Cobranza Dudosa

Los conceptos de provisión para cuentas de cobranza dudosa, provisión para desvalori-zación de existencias, desaparecen para ser reemplazados por su verdadero concep-to estimaciones contables que sí, son los nombres apropiados establecidos por los p.30 al 37 de la NIC-SP 3. Por tanto, como resultado de las incerti-dumbres inherentes a las actividades de prestación de servicios del Sector Público u otro tipo de actividades, muchas de las cuentas (o rubros) de los estados � nancieros no pueden ser medidas con precisión, sino sólo a través de estimaciones (Estimación de cuentas de cobranza dudosa, desvalori-zación de bienes corrientes, etc.).Por tanto, el proceso de estimación implica la utilización de suposiciones, basadas en la información disponible más reciente. Se requieren estimaciones, por ejemplo, sobre los ingresos determinados en la captación de tributos, existiendo cuentas de dudoso cobro, o en el caso de existencias que han sufrido obsolescencia o deterioro para sus uso y consumo. Por lo tanto, el uso de esti-maciones razonables es una parte esencial de la preparación de los estados � nancieros, y no perjudica su � abilidad (P. 30 NIC-SP 3)En cambio las provisiones que también son pasivos están contemplados en la cuenta (24.01) del plan contable y en la NIC l9 párrafos 19 al 34 y son pasivos en el que existe incertidumbre acerca de su cuantía o vencimiento y pueden distinguirse de otros pasivos, tales como los acreedores y otras obligaciones acumuladas o deven-gadas que son objeto de estimación, por la existencia de incertidumbre acerca del momento del vencimiento o de la cuantía de los desembolsos futuros necesarios para proceder a su cancelación. El p. 22 de la NIC- 19 “Provisiones pasivos contingentes” que señala que una provisión debe ser reconocido cuando: a) La entidad tiene una obligación pre-

sente (legal o contractual) como un resultado de un hecho pasado;

b) Cuando sea probable que haya una salida de recursos que incorporen bene� cios económicos o potencial de servicios que sea necesaria para resolver tal obligación.

c) Que la cuantía de la obligación debe estar estimada de manera � able, si no

Área Sistema Nacional de Contabilidad y NICs - SP V

Actualidad Gubernamental N° 3 - Enero 2009 5V

CódigoConcepto

Nuevo Anterior91.01 Cuentas de control

91.02 Contratos y compromisos por el contrario

91.03 Valores y garantías

91.04 Valores y garantias por el con-trario

91.05 Bienes en préstamo, custodia y no depreciables

91.06 Control de bienes en préstamo, custodia y no depreciables

91.07 09 Obligaciones previsionales

91.08 00 Control de obligaciones pre-visionales

91.09 Cuentas de contingencias

91.10 Cuentas de contingencia por contra

22. Los elementos de los Estados Financieros

El párrafo 47 del marco conceptual señala que los estados financieros reflejan los efectos � nancieros de las transacciones y de otros hechos económicos, agrupándolos en grandes categorías, de acuerdo con sus características económicas. Estas grandes categorías son denominadas como elemen-tos de los estados � nancieros.Los elementos relacionados directamente con la medición de la situación � nanciera en el balance general son los activos, los pasivos y el patrimonio. Los elementos directamente relacionados con la medición del desempeño en el estado de resultados son los ingresos y los gastos. El estado de fl ujos de efectivo generalmente, refl eja ele-mentos del estado de resultados y cambios en los elementos del balance general. Por otro lado, la presentación de los ele-mentos precedentes, tanto en el balance general como en el estado de resultados, implica un proceso de sub-clasi� cación. Por ejemplo, los activos y pasivos pueden ser clasi� cados según su naturaleza o de acuer-do con su función en la actividad pública; a ello podemos agregar que la preocupación por los organismos rectores ha sido compa-tibilizar los clasi� cadores presupuestarios con el Plan Contable Gubernamental a � n que la información � nanciera tenga mayor consistencia y relevancia y coadyuve con la información macroeconómica.

23. De� nición, reconocimiento y medición de los elementos de los EE.FF.

a. De� nición Es la representación abstracta, de una

realidad, objeto, hecho económico o pensamiento expresado en palabras, opiniones o juicios de valor, que se tiene sobre algo, en este caso lo que vamos a de� nir son los elementos de los estados � nancieros.

b. Reconocimiento Se denomina reconocimiento al proceso

de incorporación, en el balance general o en el estado de Gestión, de una partida

se cumplen éstas disposiciones ningu-na provisión debe ser reconocida como obligación presente.

a. Pasivo no Corriente

CódigoConcepto

Nuevo Anterior23.01 46 Deuda pública23.02 46 Deuda directa largo plazo24.01 48 Provisiones25.01 49 Ingresos diferidos

b. PatrimonioCódigo

ConceptoNuevo Anterior31.01 54 Hacienda nacional31.02 56 Hacienda nacional adicional33.01 58 Reservas34.01 59 Resultados acumulados

c. Ingresos patrimonialesCódigo

ConceptoNuevo Anterior41.01 701 Impuesto a la renta41.02 701 Impuesto a la propiedad41.03 701 Impto. a la produc. y consumo

41.04 701 Mpuesto al comercio y transac-ciones internacionales

41.05 701 Otros ingresos impositivos41.06 703 Contribuciones obligatorias41.07 72 Devolución de impuestos

42.01 703 Contribuc. Sociales al sistema de seguridad social

42.02 703 Otras contribuciones sociales43.01 711 Venta de bienes43.02 702 Venta de derechos y tasas43.03 712 Venta de servicios

44.01 761 Donaciones corrientes en efecti-vo y bienes recibidos

44.02 75 Trasp. y remesas corrientes re-cibidas

44.03 561 Donaciones de capital44.04 301/562 Trasp. y remesas de capital recibidas45.01 713 Rentas de la propiedad45.02 714 Multas sanciones no tributarias45.03 Aportes de regulación

45.04 769 Transf.Voluntar.Distintas a do-naciones

45.05 769 Ingresos diversos

46.01 812 Venta de edificaciones y es-tructuras

46.02 812 Venta de vehiculos maquin. y otros

46.03 813-814 Venta de otros activos46.04 819 Venta de objetos de valor46.05 812 Venta de terrenos47.01 811 Venta de activos � nancieros

48.01 819 Gananc. Por medic. de activ. y pa-siv. no � nanc. a valor razonable

d. Gastos patrimonialesCódigo

ConceptoNuevo Anterior51.01 62 Person. y obligac. Soc. Retribuc.51.02 629 Otras retribuciones

51.03 624 Contribuciones a la seguridad social

51.04 661-689 Provis. de obligagc. Prevision.

52.01 661 Pensiones52.02 624-662 Prestaciones y asistencia social53.01 60 Consumo de bienes53.02 64 Contratacion de servicios

54.01 669 Donac.Ctes en efect.Y en bbs otorgad.

CódigoConcepto

Nuevo Anterior

54.02 63 Traspasos y remesas corrientes otorgad.

54.03 66 Donanc. de capital otorgad.en efectivo

54.04 303/562 Traspas. y remesas otorgad.De capital

55.01 662 Subsidios

55.02 662-665 Transf. a instituciones sin � nes de lucro

55.03 662 Subvenc. a personas naturales

55.04 65-826 Pago de impuest. derech. Admi-nist. Mult. Guber. Gubern.

55.05 Indeminizaciones y compensac.

55.06 Otros gastos diversos

56.01 67 Intereses � nancieros

56.02 671 Comisiones y otros gast. de la deuda

57.01 69-82 Costo de venta de activos no � nancieros

57.02 821 Valor en libros de activos no � nancieros

57.03 821 A 825 Otros costos de venta

58.01 822-823Perdida por medición de activos y pasivos no financ. al valor razonable

59.01 68 Depreciación acumulada edi� -cios y estructuras

61.01 59 Superávit o dé� cit

e. Cuentas de presupuesto

CódigoConcepto

Nuevo Anterior

81.01 90 PIA, modi� caciones, PIM

82.01 91 Resupuesto de ingresos

83.02 92 Presupuesto de gastos

84.01 95 Asignaciones comprometidas –devengado

85.02 96 Ejecución de ingresos

86.01 97 Ejecución de gastos.

21. Cuentas de OrdenContiene el registro de los derechos y res-ponsabilidades contingentes susceptibles de ser cuanti� cados razonablemente y que pueden afectar la estructura � nanciera de la entidad pública. Incluye el registro de los contratos contingentes, juicios pendientes, entre otros. Por tanto, los conceptos de acti-vos y pasivos contingentes están asociados con los siguientes conceptos:Activo contingente es un activo de natura-leza posible, surgido a raíz sucesos pasados, cuya existencia ha cuando sucedan, o en su caso no sucedan uno o más eventos incier-tos en el futuro, que no están enteramente bajo el control de la entidad.Pasivo contingente: Es Una obligación posible, surgida a raíz de sucesos pasados y cuya existencia ha de ser confi rmada sólo porque sucedan, o en su caso no sucedan uno o más eventos inciertos en el futuro, que no están enteramente bajo el control de la entidad; o bien.

Informe EspecialInforme EspecialV

Actualidad Gubernamental N° 3 - Enero 20096V

que cumpla la de� nición de elemento. Ello implica la descripción de la partida y el monto o valor monetario, así como la inclusión de la partida en cuestión, en balance general o el estado de resultados. Por tanto, debe ser objeto de reconocimiento toda partida que cumpla la de� nición de un elemento, siempre que:a) Sea probable que cualquier bene-

ficio económico asociado con la partida llegue a o salga de la entidad, y b) La partida tenga un costo o valor que pueda ser medido con � abili-dad. (p.82 y 83 M.C.) así mismo es importante señalar, que las cuentas del plan contable gubernamental tienen distintos criterios para su reconocimiento los mismos que están establecidos por las NIC-SP. relacionadas a cada cuenta.

c. Medición o valuación. Es el proceso de determinación de los

montos monetarios por los que se re-conocen los elementos de los estados � nancieros para su inclusión en el balan-ce general y en el estado de resultados. Para ello es necesaria la selección de una base especí� ca de medición. (p.99 M.C.)

Para las cuentas del plan contable gubernamental se emplean tambien distintas bases de medición o valuación, con diferentes grados y en distintas combinaciones entre ellas, las mismas que están asociadas tambien a las NIC-SP, las que incluyen, entre otras,las siguientes:i) Costo histórico. Los activos se re-

gistran por el monto de efectivo o equivalentes de efectivo pagados, o por el valor justo del activo entre-gado a cambio en el momento de la adquisición. Los pasivos se registran por el valor del producto recibido a cambio de incurrir en la obligación o, en algunas circunstancias (por ejemplo, impuesto a la renta por pagar) por los montos de efectivo o equivalentes de efectivo que se espera pagar para extinguir la co-rrespondiente obligación.

ii) Costo corriente. Los activos se re-gistran contablemente por el monto de efectivo, o equivalentes de efectivo, que debería pagarse si se adquiriese en la actualidad el mismo activo u otro de similares características. Los pasivos se registran al monto de efectivo o equivalente de efectivo que se requiere para liquidar la obligación al momento presente.

iii) Valor realizable (o de liquidación). Los activos se registran contable-mente por el monto de efectivo o equivalentes de efectivo que po-drían ser obtenidos, en el momento presente, en la venta no forzada de

los mismos, por ejemplo la venta de mercaderías deterioradas. Los pasivos se registran a sus valores de liquidación, esto es, considerando los importes sin descontar de efecti-vo o equivalente de efectivo alguno, que se esperan puedan cancelar las deudas en el curso normal de las operaciones.

iv) Valor presente. Los activos se registran contablemente al valor presente, que es el valor actual de los fl ujos de efctivo que la entidad espera recibir por el uso continuado de un activo o por enajenación o disposición por otra via del mismo al término de su vidad útil. Los pasivos se registran por el valor presente, que es el valor actual de los fl ujos de efectivo que se espera incurrir para cancelarlo.

El p.101 del M.C. señala que la base o método de medición más común-mente utilizado por las entidades, al preparar sus estados � nancieros, es el costo histórico. Éste puede combi-narse, generalmente, con otras bases de medición. Por ejemplo, los inven-tarios se llevan contablemente al menor valor entre el costo histórico y el valor neto realizable, los títulos cotizados pueden llevarse al valor de mercado, y las obligaciones por pen-siones se llevan a su valor presente. Además, algunas entidades usan el costo corriente como respuesta a la incapacidad del modelo contable del costo histórico para tratar con los efectos de los cambios en los precios de los activos no monetarios.

v) Valor razonable. Es el importe por el cual podría ser intercambiado un activo, o cancelado un pasivo, entre partes interesadas y debidamente informadas, en una transacción realizada en condiciones de inde-pendencia mutua.

vi) Valor en libros. Es el importe por el que se reconoce y registra un activo, una vez deducidas la depreciación acumulada y las pérdidas por dete-rioro del valor acumuladas

vii) Valor recuperable. Es el mayor valor entre el precio de venta neto de un activo y su valor en uso.

viii) El valor residual. Es el importe esti-mado que la entidad podría obtener actualmente por la enajenación o disposición del activo, después de deducir los costos estimados por tal enajenación, si el activo ya hubiera alcanzado la antigüedad y las demás condiciones esperadas al término de su vida útil aclarando que la vida útil se re� ere a (a) el periodo durante el cual se espera utilizar el activo de-preciable por parte de la entidad; o bien (b) el número de unidades de

producción o similares que se espera obtener del mismo por parte de la entidad.

24. De� nición de PasivoEs una obligación presente de la entidad, surgida a raíz de hechos pasados, al venci-miento de la cual, la entidad espera pagarlas desprendiéndose de recursos que incorpo-ran bene� cios económicos.Una característica esencial de todo pasivo es que la entidad tiene contraída una obliga-ción en el momento presente. Un pasivo es un compromiso o responsabilidad de actuar de una determinada manera. Las obliga-ciones pueden ser exigibles legalmente, como consecuencia de la ejecución de un contrato o de una obligación de tipo legal, por ejemplo, cuentas por pagar por bienes o servicios recibidos. (P. 60. M.C.)

25. Reconocimiento de PasivosSe reconoce un pasivo en el balance ge-neral, cuando es probable que una salida de recursos representativos de bene� cios económicos resultará del pago de una obligación actual que puede ser medida � ablemente. En la práctica, las obligaciones derivadas de contratos, en la parte propor-cional todavía no cumplida de los mismos (por ejemplo, los pasivos por existencias encargadas pero aún no recibidas), no se reconocen generalmente como tales en los estados financieros. Sin embargo, si tales obligaciones, por sus características particulares cumplen con las condiciones para ser reconocidas como pasivos en los estados � nancieros, simultáneamente deberán reconocerse los activos o gastos correspondientes. (p.91.M.C.)

26. De� nición de PatrimonioEs la parte residual en los activos de una entidad, una vez deducidos todos sus pasivos. aunque el patrimonio ha sido de-finido como un valor residual es necesario señalar que las cuentas que la integran constituyen rubros trascendentes para la operatividad de la entidad sobre todo porque revelan las transferencias de capi-tal que serán invertidos en proyectos de inversión, programas estratégicos, que en gran medida justifican la misión de la organización. mostrándose en forma se-para tanto la hacienda nacional, la hacienda nacional adicional, como las reservas y los resultados acumulados.

27. Concepto de IngresosSon los incrementos en los bene� cios eco-nómicos producidos a lo largo del período contable, en forma de entradas o incremen-tos de valor de los activos, o bien, como disminuciones de las obligaciones que dan como resultado aumentos del Patrimonio y que no están relacionados con los aportes y transferencias de capital.