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I. INTRODUCCIÓN
1
Antecedentes del tema
La AUDITORÍA se define como la revisión de los estados financieros de una entidad con el
fin de emitir una opinión sobre los mismos.
La AUDITORÍA FISCAL O IMPOSITIVA, es la revisión de la situación fiscal de una entidad,
para emitir una opinión acerca del cumplimiento de las obligaciones fiscales.
La AUDITORÍA TRIBUTARIA es una revisión de todas las contribuciones que está obligada
a pagar una entidad, se emite un informe y una opinión sobre los mismos.
Por lo cual Auditoría es una actividad de inspección, revisión y control que tiene como
objetivo fiscalizar el cumplimiento de Normas Tributarias. Cuando una persona o una
empresa son sometidas a una auditoría, el auditor se encarga de recopilar datos y
analizar procesos para presentar un informe que demuestre si el sujeto o la compañía
están en regla y dentro de los parámetros de la ley.
Por lo cual la Auditoría Fiscal es una inspección de la situación tributaria de una persona o
de una empresa para verificar si cumplen con sus obligaciones.
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Argumentación de la importancia del tema de estudio
Dentro la Contaduría Pública, la auditoría fiscal, es un proceso que consiste en la
obtención y evaluación de evidencias acerca de los hechos vinculados a los actos de
carácter tributario.
El auditor debe comparar la información tributaria como las declaraciones y los pagos de
impuestos con las finanzas de la empresa auditada para determinar si todo está en regla y
de acuerdo a la normativa vigente.
Al llevar a cabo una auditoría de tipo impositivas el profesional que lleve a cabo realice un
exhaustivo análisis de la empresa y de la información de la misma. Así, más
concretamente, deberá adquirir los máximos conocimientos sobre la estructura de
aquella entidad, las operaciones que lleva a cabo o las condiciones económicas que
posee.
De esta manera, con esos datos y a partir de los mismos, el auditor realizará un profundo
análisis, después inspeccionará y confirmará lo estudiado, investigará y observará. El
resultado de todo ello será la confección de un informe final o dictamen, que se compone
de dos partes estructuradas: una primera, en la que se da a conocer el procedimiento
llevado a cabo, y una segunda donde establece su opinión.
El Estado, suele desarrollar auditorías fiscales para asegurarse que los contribuyentes
estén cumpliendo con sus obligaciones. En caso de detectarse alguna irregularidad, el
deudor es conminado a regularizar la situación y, según el caso, puede ser castigado de
diversas formas ya que la evasión fiscal es un delito.
Las mismas empresas también suelen ordenar auditorías fiscales internas, de forma tal
que se aseguren que el pago de los tributos se está realizando con normalidad.
No debe confundirse la auditoría impositiva con una inspección fiscal, pero son cosas
diferentes.
3
Debido a que la Auditoria impositiva se destaca por ser realizada por un profesional
independiente, que en ella no está permitida la opinión parcial.
La inspección, por su parte se identifica porque es llevada a cabo por un funcionario del
Estado SIIN, porque se debe emitir opinión siempre, porque cuenta con menos facilidades
para acceder a la información y porque es llevada a cabo después de la auditoría
financiera.
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II. DESARROLLO
5
Estructura y presentación del Tema
Auditoria Impositiva (Fiscal)
En la auditoría fiscal es el proceso sistemático de obtener y evaluar objetivamente la
evidencia acerca de las afirmaciones y hechos relacionados con actos y acontecimientos
de carácter tributario, a fin de evaluar tales declaraciones a la luz de los criterios
establecidos y comunicar el resultado a los interesados; ello implica verificar la
razonabilidad con que la entidad ha registrado la contabilización de las operaciones
resultantes de sus relaciones con Impuestos Internos, su grado de adecuación con
Principios y Normas Contables Generalmente Aceptados, debiendo para ello investigar si
las declaraciones fiscales se han realizado razonablemente con arreglo a las normas
fiscales de aplicación.
AUDITORÍA IMPOSITIVA
Evaluamos y asesoramos en la práctica impositiva de nuestros clientes, de acuerdo con la
aplicabilidad de la Ley y las Resoluciones Administrativas emitidas por el Servicio de
Impuestos Nacionales. Determinamos la correcta aplicación de las obligaciones
tributarias, evitando de esta manera las contingencias a nuestros clientes.
Auditoría Impositiva
Cuyo objetivo es la determinación de los impuestos omitidos y de los accesorios
correspondientes. Para ello obviamente es necesario la aplicación de planes y programas
de a fin de individualizar al contribuyente a contribuir y controlar si han cumplido con las
obligaciones impositivas a su cargo y de esta forma poder evitar contingencias tributarias
de parte del Servicio de Impuesto Nacionales.
6
AUDITORIA IMPOSITIVA O FISCAL
Auditoría es una actividad de inspección, revisión y control que tiene como objetivo
fiscalizar el cumplimiento de ciertas normas. Cuando una persona o una empresa son
sometidas a una auditoría, el auditor se encarga de recopilar datos y analizar procesos
para presentar un informe que demuestre si el sujeto o la compañía están en regla y
dentro de los parámetros de la ley.1
El adjetivo impositivo y fiscal, refiere a aquello perteneciente o relativo al fisco (el tesoro
público o el Servicio Nacional de Impuestos Internos (SNII) cuya función es recaudar
impuestos y tributos).
La Auditoria Impositiva o Fiscal es una inspección de la situación tributaria de una
persona o de una empresa para verificar si cumplen con sus obligaciones de acuerdo a la
ley. Un proceso que consiste en la obtención y evaluación de evidencias acerca de los
hechos vinculados a los actos de carácter tributario.
- El auditor debe comparar las declaraciones y los pagos de impuestos con las
finanzas del ente auditado para determinar si todo está de acuerdo a norma legal.
- En la auditoría de tipo impositiva o fiscal es innegable que el profesional que la lleve
a cabo realice un exhaustivo análisis de la empresa en cuestión y de la información
de la misma.
- De esta manera, con esos datos y a partir de los mismos, el auditor realizará un
profundo análisis, después inspeccionará y confirmará lo estudiado, investigará y
observará.
- El resultado de todo ello será la confección de un informe final o dictamen, que se
compone de dos partes estructuradas: una primera, en la que se da a conocer el
procedimiento llevado a cabo, y una segunda donde establece su opinión.
- El Servicio Nacional de Impuestos Nacionales como representante del Estado, a
través de su unidades, desarrolla auditorías fiscales para asegurarse que los
contribuyentes estén cumpliendo con sus obligaciones.
- En caso de detectarse alguna irregularidad, el deudor es intimado a regularizar la
situación y, según el caso, puede ser castigado de diversas formas ya que la evasión
fiscal es un delito.
1 Definición de auditoría fiscal - Qué es, Significado y Concepto http://definicion.de/auditoria-fiscal/#ixzz3Z8VtoSfX
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PROCEDIMIENTO TRIBUTARIOS “A”Según la normativa Boliviana en la Ley 2492 Código Tributario Art. 74 al Art. 129,
podemos definir los PROCEDIMIENTO TRIBUTARIOS que entre los más importantes y
sobresalientes podemos poner más énfasis en:
SECCIÓN I: DISPOSICIONES COMUNES
“Los procedimientos tributarios se sujetarán a los principios constitucionales de
naturaleza tributaria, con arreglo a las siguientes ramas específicas del Derecho…”2
1. Los procedimientos tributarios administrativos se sujetarán a los principios del
Derecho Administrativo.
2. Los procesos tributarios jurisdiccionales se sujetarán a los principios del Derecho
Procesal y se sustanciarán y resolverán con arreglo a las normas contenidas en el
presente Código.
I. Los interesados podrán actuar personalmente o por medio de sus representantes
mediante instrumento público…3
II. Los interesados o sus representantes y sus abogados, tendrán acceso a las actuaciones
administrativas y podrán consultarlas sin más exigencia que la demostración de su
identidad, excepto cuando la Administración Tributaria requiera la reserva temporal de
sus actuaciones, dada la naturaleza de algunos procedimientos... 3
SECCIÓN II: PRUEBA
En los procedimientos tributarios administrativos y jurisdiccionales para pretender hacer
valer sus derechos deberá probar los hechos constitutivos de los mismos.4
MEDIOS DE PRUEBA: todos los medios de prueba admitidos en Derecho: Que entre ellos
podemos especificar La prueba testifical (validez de indicio); medios informáticos y las
impresiones de la información contenida en ellos; actas extendidas por la Administración
Tributaria en su función fiscalizadora.5
DECLARACIÓN JURADA es la manifestación de hechos, actos y datos comunicados a la
Administración Tributaria.6 MEDIOS E INSTRUMENTOS TECNOLÓGICOS La facturación,
presentación de declaraciones juradas, la retención, percepción y pago de tributos, el
2 ARTÍCULO 74°.- (PRINCIPIOS, NORMAS PRINCIPALES Y SUPLETORIAS). Ley 24923 ARTÍCULO 75°.- (PERSONERÍA Y VISTA DE ACTUACIONES)4 ARTÍCULO 76°.- (CARGA DE LA PRUEBA).5 ARTÍCULO 77°.- (MEDIOS DE PRUEBA)6 ARTÍCULO 78°.- (DECLARACIÓN JURADA)
8
llevado de libros, registros y anotaciones contables así como la documentación de las
obligaciones tributarias (adquiere importancia fiscal). Debiendo conservarse esta
documentación.7 Todos medios de información, incluidos los informáticos, electrónicos,
ópticos o de cualquier otra tecnología, deberán permitir la identificación de quien los
emite, garantizar la verificación de la integridad.
APRECIACIÓN, PERTINENCIA Y OPORTUNIDAD DE PRUEBAS son admisibles sólo aquéllas
que cumplan con los requisitos de pertinencia y oportunidad, debiendo rechazarse las
siguientes: 1. Las manifiestamente inconducentes, meramente dilatorias, superfluas o
ilícitas. 2. Las que habiendo sido requeridas por la Administración Tributaria durante el
proceso de fiscalización, no hubieran sido presentadas 3. Las pruebas que fueran
ofrecidas fuera de plazo.8
CLAUSURA EXTRAORDINARIA DEL PERÍODO DE PRUEBA la misma quedará clausurado
antes de su vencimiento por renuncia expresa de las partes.9
SECCIÓN III: FORMAS Y MEDIOS DE NOTIFICACIÓN
Los actos y actuaciones de la Administración Tributaria se notificarán por uno de los
medios siguientes, según corresponda:10
1. Personalmente; Art. 84
2. Por Cédula; Art. 85
3. Por Edicto; Art. 86
4. Por correspondencia postal certificada, efectuada mediante correo público o
privado o por sistemas de comunicación electrónicos, facsímiles o similares; Art. 87
5. Tácitamente; Art. 88
6. Masiva; Art. 89
7. En Secretaría; Art. 90
SECCIÓN IV: DETERMINACIÓN DE LA DEUDA TRIBUTARIA
La determinación es el acto por el cual el sujeto pasivo o la Administración Tributaria
declaran la existencia y cuantía de una deuda tributaria o su inexistencia.11
7 ARTÍCULO 79°.- (MEDIOS E INSTRUMENTOS TECNOLÓGICOS)8 ARTÍCULO 81°.- (APRECIACIÓN, PERTINENCIA Y OPORTUNIDAD DE PRUEBAS)9 ARTÍCULO 82°.- (CLAUSURA EXTRAORDINARIA DEL PERÍODO DE PRUEBA)10 ARTÍCULO 83°.- (MEDIOS DE NOTIFICACIÓN)11 ARTÍCULO 92°.- (DEFINICIÓN).
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FORMAS DE DETERMINACIÓN. La determinación de la deuda tributaria se realizará: 1.
Por el sujeto pasivo o tercero responsable, a través de declaraciones juradas. 2. Por la
Administración Tributaria, de oficio en ejercicio de las facultades otorgadas por Ley. 3.
Mixta, cuando el sujeto pasivo o tercero responsable aporte los datos en mérito a los
cuales la Administración Tributaria fija el importe a pagar.12
SUBSECCIÓN I: DETERMINACIÓN POR EL SUJETO PASIVO O TERCERO RESPONSABLE.
La determinación de la deuda tributaria por el sujeto pasivo o tercero responsable es
un acto de declaración de éste a la Administración Tributaria. La deuda tributaria
determinada por el sujeto pasivo o tercero responsable y comunicada a la
Administración Tributaria en la correspondiente declaración jurada, podrá ser objeto
de ejecución tributaria sin necesidad de intimación ni determinación administrativa
previa, cuando la Administración Tributaria compruebe la inexistencia de pago o su
pago parcial.13
SUBSECCIÓN II: DETERMINACIÓN POR LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA
CONTROL, VERIFICACIÓN, FISCALIZACIÓN E INVESTIGACIÓN. Para dictar la Resolución
Determinativa la Administración Tributaria debe controlar, verificar, fiscalizar o
investigar los hechos, actos, datos, elementos, valoraciones y demás circunstancias
que integren. Asimismo, podrá investigar los hechos, actos y elementos del hecho
imponible no declarados por el sujeto pasivo, conforme a lo dispuesto por este
Código. Art. 95
VISTA DE CARGO O ACTA DE INTERVENCIÓN. Contendrá los hechos, actos, datos,
elementos y valoraciones que fundamenten la Resolución Determinativa,
procedentes de la declaración del sujeto pasivo o tercero responsable, de los
elementos de prueba en poder de la Administración Tributaria o de los resultados de
las actuaciones de control, verificación, fiscalización e investigación. Asimismo, fijará
la base imponible, sobre base cierta o sobre base presunta, según corresponda, y
contendrá la liquidación previa del tributo adeudado. Art. 96.
PROCEDIMIENTO DETERMINATIVO EN CASOS ESPECIALES. Cuando la Administración
Tributaria establezca la existencia de errores aritméticos contenidos en las Declaraciones
Juradas, que hubieran originado un menor valor a pagar o un mayor saldo a favor del
sujeto pasivo, la Administración Tributaria efectuará de oficio los ajustes que 12 ARTÍCULO 93°.- (FORMAS DE DETERMINACIÓN)13 ARTÍCULO 94°.- (DETERMINACIÓN POR EL SUJETO PASIVO O TERCERO RESPONSABLE)
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correspondan y no deberá elaborar Vista de Cargo, emitiendo directamente Resolución
Determinativa. Art 97
DESCARGOS. Una vez notificada el sujeto pasivo o tercero responsable tiene un plazo
perentorio e improrrogable de treinta (30) días para formular y presentar los descargos
que estime convenientes.14
RESOLUCIÓN DETERMINATIVA. Vencido el plazo de descargo previsto en el primer
párrafo del Artículo anterior, se dictará y notificará la Resolución Determinativa dentro el
plazo de sesenta (60) días. La Resolución Determinativa que dicte la Administración
deberá contener como requisitos mínimos; Lugar y fecha, nombre o razón social del
sujeto pasivo, especificaciones sobre la deuda tributaria, fundamentos de hecho y de
derecho, la calificación de la conducta y la sanción en el caso de contravenciones, así
como la firma, nombre y cargo de la autoridad competente. (La ausencia de cualquiera
de los requisitos esenciales, , viciará de nulidad la Resolución Determinativa). La
Resolución Determinativa tiene carácter declarativo y no constitutivo de la obligación
tributaria.15
SECCIÓN V: CONTROL, VERIFICACIÓN, FISCALIZACIÓN E INVESTIGACIÓN
EJERCICIO DE LA FACULTAD. La Administración Tributaria dispondrá indistintamente de
amplias facultades de control, verificación, fiscalización e investigación, a través de las
cuales, en especial, podrá:16
1. Exigir al sujeto pasivo o tercero responsable la información necesaria, así como
cualquier libro, documento y correspondencia con efectos tributarios.
2. Inspeccionar y en su caso secuestrar o incautar registros contables, comerciales,
aduaneros, datos, bases de datos, programas de sistema (software de base) y
programas de aplicación (software de aplicación), incluido el código fuente, que se
utilicen en los sistemas informáticos de registro y contabilidad.
3. Realizar actuaciones de inspección material de bienes, locales, elementos,
explotaciones e instalaciones relacionados con el hecho imponible. Requerir el
auxilio inmediato de la fuerza pública cuando fuera necesario.
14 ARTÍCULO 98°.- (DESCARGOS)15 ARTÍCULO 99°.- (RESOLUCIÓN DETERMINATIVA)16 ARTICULO 100°.- (EJERCICIO DE LA FACULTAD)
11
4. Realizar controles habituales y no habituales de los depósitos aduaneros, zonas
francas, tiendas libres y otros establecimientos vinculados o no al comercio exterior,
incluso durante su transporte o tránsito.
5. Requerir de las entidades públicas, operadores de comercio exterior, auxiliares de la
función pública aduanera y terceros, la información y documentación relativas a
operaciones de comercio exterior, así como la presentación de dictámenes técnicos
elaborados por profesionales especializados en la materia.
6. Solicitar informes a otras Administraciones Tributarias, empresas o instituciones
tanto nacionales como extranjeras, así como a organismos internacionales.
7. Intervenir los ingresos económicos de los espectáculos públicos que no hayan sido
previamente puestos a conocimiento de la Administración Tributaria para su control
tributario.
8. Embargar preventivamente dinero y mercancías en cuantía suficiente para asegurar
el pago de la deuda tributaria que corresponda exigir por actividades lucrativas
ejercidas sin establecimiento y que no hubieran sido declaradas.
9. Recabar del juez cautelar de turno, orden de allanamiento y requisa que deberá ser
despachada dentro de las cinco (5) horas siguientes a la presentación del
requerimiento fiscal, con habilitación de días y horas inhábiles si fueran necesarias,
bajo responsabilidad.
LUGAR DONDE SE DESARROLLAN LAS ACTUACIONES. La facultad de control, verificación,
fiscalización e investigación, se podrá desarrollar indistintamente:
1. En el lugar donde el sujeto pasivo tenga su domicilio tributario o en el del
representante que a tal efecto hubiera designado.
2. Donde se realicen total o parcialmente las actividades gravadas o se encuentren los
bienes gravados.
3. Donde exista alguna prueba al menos parcial, de la realización del hecho imponible.
4. En casos debidamente justificados, estas facultades podrán ejercerse en las oficinas
públicas; en estos casos la documentación entregada por el contribuyente deberá
ser debidamente preservada, bajo responsabilidad funcionaria.
12
MEDIDAS PARA LA CONSERVACIÓN DE PRUEBAS. Para la conservación de la
documentación y de cualquier otro medio de prueba relevante para la determinación de
la deuda tributaria, incluidos programas informáticos y archivos en soporte magnético, la
autoridad competente de la Administración Tributaria correspondiente podrá disponer la
adopción de las medidas que se estimen precisas a objeto de impedir su desaparición,
destrucción o alteración.17 Las medidas consistirán en el precintado del lugar o depósito
de mercancías o bienes o productos sometidos a gravamen, así como en la intervención,
decomiso, incautación y secuestro de mercancías, libros, registros, medios o unidades de
transporte y toda clase de archivos, inclusive los que se realizan en medios magnéticos,
computadoras y otros documentos inspeccionados, adoptándose los recaudos para su
conservación.
VERIFICACIÓN DEL CUMPLIMIENTO DE DEBERES FORMALES Y DE LA OBLIGACIÓN DE
EMITIR FACTURA La Administración Tributaria podrá verificar el cumplimiento de los
deberes formales de los sujetos pasivos y de su obligación de emitir factura, sin que se
requiera para ello otro trámite que el de la identificación de los funcionarios actuantes y
en caso de verificarse cualquier tipo de incumplimiento se levantará un acta que será
firmada por los funcionarios y por el titular del establecimiento o quien en ese momento
se hallara a cargo del mismo.18
PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIÓN. Sólo en casos en los que la Administración, además
de ejercer su facultad de control, verificación, é investigación efectúe un proceso de
fiscalización, el procedimiento se iniciará con Orden de Fiscalización emitida por
autoridad competente de la Administración Tributaria, estableciéndose su alcance,
tributos y períodos a ser fiscalizados, la identificación del sujeto pasivo, así como la
identificación del o los funcionarios actuantes, conforme a lo dispuesto en normas
reglamentarias que a este efecto se emitan.19
17 ARTÍCULO 102°.- (MEDIDAS PARA LA CONSERVACIÓN DE PRUEBAS).18 ARTÍCULO 103°.- (VERIFICACIÓN DEL CUMPLIMIENTO DE DEBERES FORMALES Y DE LAOBLIGACIÓN DE EMITIR FACTURA)19 ARTÍCULO 104°.- (PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIÓN)
13
SECCIÓN VI: RECAUDACIÓN Y MEDIDAS PRECAUTORIAS
FACULTAD DE RECAUDACIÓN. La Administración Tributaria está facultada para recaudar
las deudas tributarias en todo momento, ya sea a instancia del sujeto pasivo o tercero
responsable, o ejerciendo su facultad de ejecución tributaria.20
MEDIDAS PRECAUTORIAS. Cuando exista fundado riesgo de que el cobro de la deuda
tributaria determinada o del monto indebidamente devuelto, la Administración
Tributaria está facultada para adoptar medidas precautorias:21
1. Anotación preventiva en los registros públicos sobre los bienes, acciones y
derechos del deudor.
2. Embargo preventivo de los bienes del deudor.
3. Retención del pago de devoluciones tributarias o de otros pagos que deba
realizar el Estado, en la cuantía estrictamente necesaria para asegurar el cobro
de la deuda tributaria.
SECCIÓN VII: EJECUCIÓN TRIBUTARIA
La ejecución tributaria, incluso de los fallos firmes dictados en la vía judicial será
exclusivamente administrativa, debiendo la Administración Tributaria conocer todos sus
incidentes, conforme al procedimiento descrito en la presente sección.22
TÍTULOS DE EJECUCIÓN TRIBUTARIA. Realizará por la Administración Tributaria con la
notificación de los siguientes títulos:23
1. Resolución Determinativa o Sancionatoria firmes, por el total de la deuda
tributaria o sanción que imponen.
2. Autos de Multa firmes.
3. Resolución firme dictada para resolver el Recurso de Alzada.
4. Resolución que se dicte para resolver el Recurso Jerárquico.
5. Sentencia Judicial ejecutoriada por el total de la deuda tributaria que impone.
20 ARTÍCULO 105°.- (FACULTAD DE RECAUDACIÓN)21 ARTÍCULO 106º.- (MEDIDAS PRECAUTORIAS).22 ARTÍCULO 107°.- (NATURALEZA DE LA EJECUCIÓN TRIBUTARIA)23 ARTÍCULO 108°.- (TÍTULOS DE EJECUCIÓN TRIBUTARIA)
14
6. Declaración Jurada presentada por el sujeto pasivo que determina la deuda
tributaria, cuando ésta no ha sido pagada o ha sido pagada parcialmente, por el
saldo deudor.
7. Liquidación efectuada por la Administración, emergente de una determinación
mixta, siempre que ésta refleje fielmente los datos aportados por el
contribuyente, en caso que la misma no haya sido pagada, o haya sido pagada
parcialmente.
8. Resolución que concede planes de facilidades de pago, cuando los pagos han
sido incumplidos total o parcialmente, por los saldos impagos.
9. Resolución administrativa firme que exija la restitución de lo indebidamente
devuelto.
SUSPENSIÓN Y OPOSICIÓN DE LA EJECUCIÓN TRIBUTARIA. La ejecución tributaria se
suspenderá inmediatamente en los siguientes casos:24
1. Autorización de un plan de facilidades de pago.
2. Si el sujeto pasivo o tercero responsable garantiza la deuda tributaria en la forma
y condiciones que reglamentariamente se establezca.
MEDIDAS COACTIVAS. La Administración Tributaria podrá, entre otras, ejecutar las
siguientes medidas coactivas:25
1. Intervención de la gestión del negocio del deudor, correspondiente a la deuda.
2. Prohibición de celebrar el deudor actos o contratos de transferencia o
disposición sobre determinados bienes.
3. Retención de pagos que deban realizar terceros privados, en la cuantía
estrictamente necesaria para asegurar el cobro de la deuda tributaria.
4. Prohibición de participar en los procesos de adquisición de bienes y contratación
de servicios en el marco de lo dispuesto por la Ley Nº 1178 de Administración y
Control Gubernamental.
5. Clausura del o los establecimientos, locales, oficinas o almacenes del deudor,
hasta el pago total de la deuda tributaria.
24 ARTÍCULO 109°.- (SUSPENSIÓN Y OPOSICIÓN DE LA EJECUCIÓN TRIBUTARIA)25 ARTÍCULO 110°.- (MEDIDAS COACTIVAS).
15
DENUNCIA Y DISTRIBUCIÓN. En contravenciones y delitos flagrantes de contrabando de
importación y exportación, las mercancías decomisadas aptas para el consumo y no
sujetas a prohibición específica para su importación, serán entregadas con posterioridad
al Acta de Intervención26
TERCERÍAS ADMISIBLES. En cualquier estado de la causa y hasta antes del remate, se
podrán presentar tercerías de dominio excluyente y derecho preferente, siempre que en
el primer caso.27
PROCESOS CONCURSALES. Durante la etapa de ejecución tributaria no procederán los
procesos concursales salvo en los casos de reestructuración voluntaria de empresas y
concursos preventivos que se desarrollen conforme a Leyes especiales y el Código de
Comercio.28
SECCIÓN VIII: PROCEDIMIENTOS ESPECIALES
SUBSECCIÓN I: LA CONSULTA
LEGITIMIDAD. Quien tuviera un interés personal y directo, podrá consultar sobre la
aplicación y alcance de la disposición normativa correspondiente a una situación de
hecho concreta, siempre que se trate de temas tributarios confusos y/o
controvertibles. La consulta se formulará por escrito y deberá cumplir los requisitos
que reglamentariamente se establezcan.29
PRESENTACIÓN Y PLAZO DE RESPUESTA. La consulta será presentada a la máxima
autoridad ejecutiva de la Administración Tributaria, debiendo responderla dentro del
plazo de treinta (30) días prorrogables a treinta (30) días más computables desde la
fecha de su admisión, mediante resolución motivada. 30
EFECTO VINCULANTE. La respuesta a la consulta tendrá efecto vinculante para la
Administración Tributaria que la absolvió, únicamente sobre el caso concreto
consultado, siempre y cuando no se hubieran alterado las circunstancias,
antecedentes y demás datos que la motivaron.31
CONSULTAS INSTITUCIONALES. Las respuestas a consultas formuladas por colegios
profesionales, cámaras oficiales, organizaciones patronales y empresariales, sindicales
26 ARTÍCULO 111°.- (DENUNCIA Y DISTRIBUCIÓN).27 ARTÍCULO 112°.- (TERCERÍAS ADMISIBLES).28 ARTÍCULO 113°.- (PROCESOS CONCURSALES)29 ARTÍCULO 115°.- (LEGITIMIDAD).30 ARTÍCULO 116°.- (PRESENTACIÓN Y PLAZO DE RESPUESTA)31 ARTÍCULO 117°.- (EFECTO VINCULANTE).
16
o de carácter gremial, cuando se refieran a aspectos tributarios que conciernan a la
generalidad de sus miembros o asociados.32
IMPROCEDENCIA DE RECURSOS. Contra la respuesta a la consulta no procede recurso
alguno, sin perjuicio de la impugnación que pueda interponer el consultante contra el
acto administrativo que aplique el criterio que responde a la Consulta.33
NULIDAD DE LA CONSULTA. Será nula la respuesta a la Consulta cuando sea
absuelta:34
1. Sobre la base de datos, información y/o documentos falsos o inexactos
proporcionados por el consultante.
2. Por manifiesta infracción de la Ley.
3. Por autoridades que no gozan de jurisdicción y competencia.
SUBSECCIÓN II: ACCIÓN DE REPETICIÓN
Acción de repetición es aquella que pueden utilizar los sujetos pasivos y/o directos
interesados para reclamar a la Administración Tributaria la restitución de pagos
indebidos o en exceso efectuados por cualquier concepto tributario.35
PROCEDIMIENTO. El directo interesado que interponga la acción de repetición,
deberá acompañar la documentación que la respalde; la Administración Tributaria
verificará previamente si el solicitante tiene alguna deuda tributaria líquida y exigible,
en cuyo caso procederá a la compensación de oficio, dando curso a la repetición
sobre el saldo favorable al contribuyente, si lo hubiera.36
REPETICIÓN SOLICITADA POR SUSTITUTOS. Los agentes de retención o percepción
podrán solicitar la repetición de los tributos retenidos o percibidos indebidamente o
en exceso y empozados al Fisco, siempre que hubiera Poder Notariado expreso del
contribuyente.37
PRESCRIPCIÓN DE LA ACCIÓN DE REPETICIÓN. Prescribirá a los tres (3) años la acción
de repetición para solicitar lo pagado indebidamente o en exceso.38
32 ARTÍCULO 118°.- (CONSULTAS INSTITUCIONALES)33 ARTÍCULO 119°.- (IMPROCEDENCIA DE RECURSOS).34 ARTÍCULO 120°.- (NULIDAD DE LA CONSULTA)35 ARTÍCULO 121°.- (CONCEPTO)36 ARTÍCULO 122°.- (DEL PROCEDIMIENTO).37 ARTÍCULO 123°.- (REPETICIÓN SOLICITADA POR SUSTITUTOS).38 ARTÍCULO 124°.- (PRESCRIPCIÓN DE LA ACCIÓN DE REPETICIÓN)
17
SUBSECCIÓN III: DEVOLUCIÓN TRIBUTARIA
La devolución es el acto en virtud del cual el Estado por mandato de la Ley, restituye
en forma parcial o total impuestos efectivamente pagados a determinados sujetos
pasivos o terceros responsables que cumplan las condiciones establecidas en la Ley
que dispone la devolución, la cual establecerá su forma, requisitos y plazos.39
PROCEDIMIENTO. Las normas dictadas por el Poder Ejecutivo regularán las
modalidades de devolución tributaria, estableciendo cuando sea necesario
parámetros, coeficientes, indicadores u otros, cuyo objetivo será identificar la cuantía
de los impuestos a devolver y el procedimiento aplicable, así como el tipo de
garantías que respalden las devoluciones.40
EJECUCIÓN DE GARANTÍA. Si la modalidad de devolución se hubiera sujetado a la
presentación de una garantía por parte del solicitante, la misma podrá ser ejecutada
sin mayor trámite a solo requerimiento de la Administración Tributaria, en la
proporción de lo indebidamente devuelto, cuando ésta hubiera identificado el
incumplimiento de las condiciones que justificaron la devolución, sin perjuicio de la
impugnación que pudiera presentarse.41
SUBSECCIÓN IV: RESTITUCIÓN
RESTITUCIÓN DE LO INDEBIDAMENTE DEVUELTO. Cuando la Administración Tributaria
hubiera comprobado que la devolución autorizada fue indebida o se originó en
documentos falsos o que reflejen hechos inexistentes, emitirá una Resolución
Administrativa consignando el monto indebidamente devuelto expresado en
Unidades de Fomento de la Vivienda, cuyo cálculo se realizará desde el día en que se
produjo la devolución indebida, para que en el término de veinte (20) días,
computables a partir de su notificación.42
SUBSECCIÓN V: CERTIFICACIONES
TRÁMITE. Cuando el sujeto pasivo o tercero responsable deba acreditar el
cumplimiento de sus obligaciones formales tributarias, podrá solicitar un certificado a
la Administración Tributaria, cuya autoridad competente deberá expedirlo en un
39 ARTÍCULO 125°.- (CONCEPTO).40 ARTÍCULO 126°.- (PROCEDIMIENTO)41 ARTÍCULO 127°.- (EJECUCIÓN DE GARANTÍA)42 ARTÍCULO 128°.- (RESTITUCIÓN DE LO INDEBIDAMENTE DEVUELTO)
18
plazo no mayor a quince (15) días, bajo responsabilidad funcionaria y conforme a lo
que reglamentariamente se establezca.43
ELABORACIÓN, ORGANIZACIÓN Y
REFERENCIACION DE PAPELES DE TRABAJO “B”PAPELES DE TRABAJO
Los papeles de trabajo son el conjunto de documentos que contienen la información
obtenida por el auditor en su revisión, así como los resultados de los procedimientos y
43 ARTÍCULO 129°.- (TRÁMITE).
19
pruebas de auditoría aplicados; con ellos se sustentan las observaciones,
recomendaciones, opiniones y conclusiones contenidas en el informe correspondiente.
OBJETIVOS. Los papeles de trabajo cumplen principalmente los siguientes objetivos:
- Registrar de manera ordenada, sistemática y detallada los procedimientos y
actividades realizados por el auditor.
- Documentar el trabajo efectuado para futura consulta y referencia.
- Proporcionar la base para la rendición de informes.
- Facilitar la planeación, ejecución, supervisión y revisión del trabajo de auditoría.
- Minimizar esfuerzos en auditorías posteriores.
- Dejar constancia de que se cumplieron los objetivos de la auditoría y de que el
trabajo se efectuó de conformidad con las Normas de Auditoría del Órgano de
Control y demás normatividad aplicable.
- Estudiar modificaciones a los procedimientos y al programa de auditoría para
próximas revisiones.
NATURALEZA Y CARACTERÍSTICAS Los papeles de trabajo deberán:
- Incluir el programa de trabajo y, en su caso, sus modificaciones; el programa
deberá relacionarse con los papeles de trabajo mediante índices cruzados.
- Contener índices, marcas y referencias adecuadas, y todas las cédulas y
resúmenes que sean necesarios.
- Estar fechados y firmados por el personal que los haya preparado.
- Ser supervisados e incluir constancia de ello.
- Ser completos y exactos, a fin de que muestren la naturaleza y alcance del
trabajo realizado y sustenten debidamente los resultados y recomendaciones
que se presenten en el informe de auditoría.
- Redactarse con concisión, pero con tanta precisión y claridad que no requieran
explicaciones adicionales.
- Ser pertinentes, por lo cual sólo deberán contener la información necesaria para
el cumplimiento de los objetivos de la auditoría.
20
- Ser legibles, estar limpios y ordenados, y tener espacio suficiente para datos,
notas y comentarios (los papeles de trabajo desordenados reflejan ineficiencia y
permiten dudar de la calidad del trabajo realizado).
En cuanto a la “evidencia” contenida en los papeles de trabajo, estos deberán cumplir los
siguientes requisitos:
- Suficiencia. Será suficiente la evidencia objetiva y convincente que baste para
sustentar los resultados y recomendaciones que se presenten en el informe de
auditoría.
- Competencia. Para que sea competente, la evidencia deberá ser válida y
confiable; es decir, las pruebas practicadas deberán corresponder a la naturaleza
y características de las materias examinadas.
- Importancia. La información será importante cuando guarde una relación lógica y
patente con el hecho que se desee demostrar o refutar.
- Pertinencia. La evidencia deberá ser congruente con los resultados, conclusiones
y recomendaciones de la auditoría.
PROPIEDAD Y CONFIDENCIALIDAD Los papeles de trabajo serán propiedad del Órgano de
Control, por contener la evidencia de trabajos de auditoría realizados por su personal.
Por tanto, su guarda y custodia serán responsabilidad de los auditores y, para evitar el
riesgo de que se extravíen o sean utilizados indebidamente por terceras personas, se
deberán archivarlos en un sitio designado especialmente para ello, de preferencia bajo
llave.
La confidencialidad está ligada al cuidado y diligencia profesional con que deberán
proceder los auditores del Órgano de Control. Por contener información confidencial, el
uso y consulta de los papeles de trabajo estarán vedados por el secreto profesional a
personas ajenas a los auditores, salvo requerimiento o mandato de autoridad
competente.
Con objeto de que los papeles de trabajo estén debidamente resguardados y archivados,
se formarán tantos legajos como sean necesarios.
Cada legajo incluirá un índice para facilitar la localización de las cédulas y demás papeles
de trabajo.
21
CLASIFICACIÓN DE LOS PAPELES DE TRABAJO. Con base en su utilización y contenido, los
papeles de trabajo se clasifican en archivo permanente o expediente continuo de
auditoría:
Archivo Permanente o Expediente Continuo de Auditoría.- El archivo permanente
constituye un legajo o expediente especial en que se concentran los documentos
relativos a los antecedentes, constitución, organización, operación, normatividad jurídica
y contable e información financiera y programático-presupuestal, actas y documentos de
entrega recepción de los entes fiscalizables. Esta información, debidamente actualizada,
servirá como instrumento de referencia y consulta en varias auditorías.
La integración del archivo permanente se iniciará en la etapa de planeación de la
auditoría, cuando se obtenga información general sobre el ente por auditar
(organización, funciones, marco legal, sistemas de información y control, etc.)
El archivo permanente se actualizará con la información que se obtenga al ejecutar una
auditoría o al dar seguimiento a las recomendaciones correspondientes. Su integración
deberá sujetarse a lo dispuesto en el procedimiento para la Integración y Actualización
del Archivo Permanente, emitido por el Órgano de Control o de cada una de las áreas
correspondientes.
Papeles de Trabajo del Período.- Los papeles de trabajo actuales o del período se
elaboran y obtienen en el transcurso de la auditoría; en ellos se deja evidencia del
proceso de planeación y del programa de auditoría; del estudio y evaluación del control
interno; del análisis de saldos, movimientos, operaciones, tendencias y razones
financieras; del registro de la naturaleza, alcance y oportunidad de los procedimientos de
auditoría; de la supervisión realizada; de la persona que aplicó los procedimientos y de la
fecha en que se realizó el trabajo; de las conclusiones de la revisión; y del informe de
auditoría en que se incluyan las recomendaciones formuladas.
Los papeles de trabajo denominados cédulas de auditoría, se clasifican de acuerdo a la
Guía para la Elaboración de Papeles de Trabajo, en cédulas sumarias, analíticas,
subanalíticas, de informe, de observaciones y de seguimiento de recomendaciones.
Cédulas sumarias o de resumen.- En las cédulas sumarias se resumen las cifras,
procedimientos y conclusiones del área, programa, rubro o grupo de cuentas sujeto a
examen; por ejemplo, ingresos, gastos o asignaciones presupuestales.
22
Cédula Analítica.- Además de contener la desagregación o análisis de un saldo, concepto,
cifra, operación o movimiento del área por revisar, en las cédulas analíticas se detallan la
información obtenida, las pruebas realizadas y los resultados obtenidos.
En dichas cédulas se incluye, además, el análisis de cifras específicas o la verificación de
algún cálculo, que son útiles para reforzar el resultado de las pruebas. Su aplicación parte
de razonamientos de tipo financiero o estadístico; algunas aplicaciones se pueden
referir, por ejemplo, a razones de rentabilidad o producción per cápital, la determinación
del costo-beneficio, las variaciones entre el gasto ejercido y el presupuesto,
conciliaciones, etc.
Cédulas Subanalíticas.- Por medio de las cédulas subanalíticas, se desagregan o analizan
con detalle los datos contenidos en una cédula analítica.
Cédula de Observaciones.- Las deficiencias e irregularidades que se hayan encontrado en
el transcurso de la revisión, se resumirán en esta cédula de observaciones, debidamente
identificados con el número de cédula correspondiente, a fin de facilitar su consulta y
revisión.
Cédula de Informes.- Una vez concluido el trabajo de auditoría, y de manera adicional a
las cédulas en que se presenten las conclusiones, se integrará, al inicio del expediente de
papeles de trabajo, un informe donde se expongan brevemente los antecedentes de
auditoría, los procedimientos de auditoría aplicados y sus resultados, a fin de ofrecer un
panorama de trabajo realizado y de las posibles acciones por emprender.
Cédula de seguimiento de recomendaciones.- Si del trabajo de auditoría se derivan
recomendaciones u otro tipo de acciones legales, será necesario dejar constancia de ello,
primeramente en cédulas de discusión o de comentarios y después en cédulas de control
de seguimiento. (Actas de Notificación de Observaciones).
FORMULACIÓN DE LOS PAPELES DE TRABAJO Para diseñar las cédulas y su integración
ordenada, es preciso considerar las necesidades de la revisión en función de los objetivos
planteados y de las probables conclusiones a que se pretenda llegar, con objeto de que
constituyan elementos prácticos para estructurar la información, su proceso y los
resultados de los procedimientos aplicados.
Cualidades de la cédula para cumplir su cometido:
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1. Objetiva: es decir, la información debe ser imparcial y lo suficientemente
amplia para que el lector pueda formarse una opinión.
2. De fácil lectura: para lo cual su contenido se integrará de manera lógica, clara y
sencilla.
3. Completa: en cuanto a la naturaleza y alcance del trabajo de auditoría
realizado, y sustentar debidamente los resultados, conclusiones y
recomendaciones.
4. Relacionar claramente: los cruces entre las distintas cédulas (sumarias,
analíticas y subanalíticas, de tal manera que los índices y marcas remitan al
lector a otros datos con facilidad.
5. Ser pertinente: por lo cual sólo deberá contener la información necesaria para
cumplir el objetivo propuesto.
ESTRUCTURA DE LAS CÉDULAS DE AUDITORÍA Las cédulas constan de tres partes:
encabezado, cuerpo y pie o calce.
Encabezado. El encabezado es la parte superior de la cédula y debe contener los
siguientes datos:
a. Clave o índice de la cédula, la cual permite clasificar y ordenar de manera lógica
los papeles de trabajo.
b. Siglas del Órgano de Fiscalización Superior y de la Dirección a cargo de la
auditoría; y nombre del ente fiscalizado.
c. Cuenta Pública revisada. (Periodo o ejercicio)
d. Tipo de cédula.
e. Procedimiento o técnica de auditoría aplicada, junto con una descripción de su
contenido y del alcance de la prueba.
f. Iníciales de quienes formularon, revisaron y supervisaron la cédula, y sus firmas
o rúbricas, a fin de deslindar responsabilidades y, en su caso, evaluar al
personal.
g. Fecha de elaboración de la cédula, con objeto de delimitar responsabilidades
en caso de que durante la auditoría se presenten sucesos que modifiquen lo
asentado en la cédula.
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Cuerpo. El cuerpo de la cédula es la parte donde se asienta la información obtenida por
el auditor y los resultados de la revisión. Regularmente, se incluirá los siguientes
elementos:
a. Cifras y conceptos sujetos a revisión.
b. Datos de los libros de contabilidad o de los elementos de control establecidos
en el ente fiscalizado.
c. Referencias.
d. Observaciones respecto a las irregularidades o deficiencias detectadas.
e. Vaciado de declaraciones o comprobantes de contribuciones pagadas.
f. Hechos e irregularidades detectados por prácticas omitidas o incumplimiento
de los controles establecidos por el ente auditado.
g. Conclusiones debidamente fundamentadas con el desglose y determinación del
monto de los hechos e irregularidades detectados.
h. Marcas y cruces que indiquen en forma sistematizada las pruebas realizadas y
remitan a otras cédulas relacionadas o complementarias.
Pie o calce. El pie o calce es la parte inferior de la cédula; en ella se asientan
principalmente los siguientes datos:
a. Notas para aclarar o complementar algún concepto asentado en el cuerpo de la
cédula, para aclarar o ampliar información o para señalar situaciones
especiales.
b. Marcas de auditoría empleadas y su significado (si no se elabora una cédula
especial para ello).
c. Fuente de los datos asentados en el cuerpo de la cédula.
d. Normalmente se anotará la preposición DE en color rojo, y enseguida la fuente
de información (auxiliares, pólizas, cuentas por liquidar certificadas, contratos,
etc.)
REGLAS PARA ELABORAR CÉDULAS DE AUDITORÍA A efecto de que las cédulas que
integrarán los papeles de trabajo reúnan los requisitos mencionados anteriormente,
25
enseguida se establecen de manera enunciativa, no limitativa, algunas reglas o principios
que servirán de guía general para su diseño y elaboración.
1. Decidir si es necesaria su formulación, en función del objetivo y procedimientos
aplicados.
2. Efectuar un diseño previo a su elaboración.
3. Aprovechar los elementos solicitados, proporcionados y localizados en el ente
sujeto a revisión.
4. Escribir los datos y cifras siempre con letra legible.
5. Anotar los datos en forma de columna.
6. Tener cuidado de asentar en la cédula los datos necesarios y suficientes.
7. Ordenar y redactar los datos de tal forma que el lector llegue al mismo
conocimiento de la información y a la misma conclusión que el auditor que
elaboró la cédula.
8. Efectuar los cruces de cifras que sean necesarios para relacionar los datos tanto
con los contenidos en la misma cédula como con los asentados en otras.
9. Para efectos de corrección, las palabras o número incorrectos se tacharán, y los
correctos se escribirán en la parte inmediata superior.
10. Una vez elaborada una cédula, esta no deberá desecharse ni pasarse en limpio;
por eso siempre es necesario trabajar con limpieza y precisión.
11. Respetar el orden en que aparezca la información en los documentos fuente.
12. Registrar de inmediato las observaciones y conclusiones que se deriven de las
pruebas.
ÍNDICES Y MARCAS DE AUDITORÍA Los índices son claves convencionales de tipo
alfabético, numérico o alfa-numérico, que permiten clasificar y ordenar los papales de
trabajo de manera lógica y directa para facilitar su identificación, localización y
consulta.44
Para relacionar los papeles de trabajo entre sí, los índices de auditoría se utilizan a
manera de .cruces o referencia cruzada; de esta manera, se podrá vincular la
información contenida en dos o más cédulas. persiguen los siguientes propósitos:
44 CPC. Julia Palomino Alca Lic. en Educación Docente en Contabilidad
26
- Simplificar la revisión de los papeles de trabajo, porque se presentan en forma
ordenada y permiten ir de lo general a lo particular.
- Evitar la duplicación del trabajo, puesto que al asignar un lugar específico a cada
cédula se elimina el riesgo de que ésta se elabore nuevamente.
- Interrelacionar dos o más cédulas de auditoría.
- Facilitar la elaboración del informe, pues permiten localizar en cédulas
específicas las irregularidades y deficiencias detectadas en la revisión.
ÍNDICES DE AUDITORÍA los índices que se detallan a continuación, con carácter
enunciativo, más no limitativo; así, cuando se requiera un índice que no esté incluido en
este manual, se podrá utilizar en el entendido de que su significado se explicará en el
documento correspondiente:
ÍNDICE CONCEPTO AL QUE SE REFIERE
(A.P.) ARCHIVO PERMANENTE DE AUDITORÍA
100 Sumaria de conclusiones.
200 Sumaria de ingresos.
300 Sumaria de costo de ventas.
400 Sumaria de gastos.
500 Activo.
600 Pasivo.
700 Capital contable.
800 Cuenta de orden.
900 Otros papeles que surjan con motivo de la revisión.
HT Hoja de Trabajo
BC Balanza de Comprobación
CP Control Presupuestal
A continuación se desglosan algunos de los índices:
200 Sumaria de ingresos.
CONCEPTOS QUE INTEGRAN LAS CÉDULAS ANALÍTICAS
201 Determinación de ingresos no contabilizados.
CONCEPTOS QUE INTEGRAN LAS CÉDULAS SUBANALÍTICAS
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201.1 Relación de documentos correspondientes a ingresos que no se
encuentran registrados en los libros autorizados.
201.2 Ingresos determinados mediante la confronta entre los ingresos
contabilizados en cantidades globales, ya sea por día, por semana o por mes, en libros
(registros económicos) y los que se encuentran contabilizados en libros autorizados.
AUDITORIA DEL ACTIVO CORRIENTE “C”INTRODUCCIÓN
El propósito principal de la Auditoria es determinar la confiabilidad de la
información contable expresada a través de los Estados Financieros. Que está dirigido
básicamente a formarse una opinión profesional de los Estados Financieros en su
conjunto, para lo cual, examina cada una de las cuentas del activo, pasivo, buscando con
ello elementos de juicio sobre su razonabilidad, los mismos que una vez evidenciados
forman su opinión.
CONCEPTOS GENERALES:
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Activo. Conjunto de Bienes y derechos que posee una empresa.
Clasificación.- Es según NIC 13, ahora NIC 1 en concordancia con la anterior. El
Activo se clasifica en Activo Corriente y Activo no Corriente, llamado también Circulante
y no Circulante. Esta clasificación se determina teniendo en cuenta su grado de
responsabilidad, tomándose como base un año.
El Activo Corriente: Se clasifica en Disponible, Exigible, Realizable, Gastos Pagados por
anticipado
Objetivos de las Cuentas del Activo.
1. Establecer la existencia y propiedad de los activos que se mueven en el Balance.
2. Determinar si la valuación de los activos refleja la aplicación de
principios contables generales aceptados.
3. Determinar si es adecuado el control interno de la empresa.
4. Determinar con cierto grado de seguridad que las operaciones al contado y los
saldos en bancos son adecuados y válidos
5. Determinar la autenticidad de los derechos adquiridos que se presenten en el
Balance.
6. Asegurarse que las cifras que se muestran como inventarios están
efectivamente representadas por productos, materiales, y suministros que
existen físicamente.
ACTIVO DISPONIBLE. Esta clasificación corresponde a aquellos bienes que posee la
empresa que pueden convertirse inmediatamente en efectivo, es decir, de alto grado
de liquidez.
AUDITORÍA DEL EFECTIVO, DOCUMENTOS Y CUENTAS POR COBRAR, LOS INVENTARIOS Y
LOS PAGOS ANTICIPADOS.
Procedimientos de Auditoria:
1. Confirmar las cuentas de bancos saldos y firmas autorizadas para firmar cheques.
2. Examinar las conciliaciones bancadas, por lo cual debe efectuarse la comparación
de los saldos según Libros y según Banco con las fuentes originales (balance de
comprobación y estado de cuenta bancario).
3. Efectuar arqueos de todo tipo de efectivo.
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4. Comprobar las partidas pendientes con estados de cuenta posterior.
5. Circularizar todas las cuentas que posea la empresa en los distintos bancos.
6. Solicitar al cliente un resumen de las conciliaciones bancarias y verifique la suma
de las conciliaciones.
7. Indagar respecto a los cheques significativos pendientes de cobro que no hayan
pasado por el Banco.
8. Rastrear los depósitos en tránsito así como las notas de débito / crédito que se
presentan en las conciliaciones bancarias como pendientes.
Dentro de la auditoría del efectivo y sus equivalentes, deben realizarse un conjunto de
acciones que permitan tener información que permita emitir al auditor una opinión
razonable sobre el uso del mismo. Dentro de ella se encuentra el "Arqueo de Caja".45 Está
técnica es un esquema de auditoría de cuatro columnas que prepara el auditor para
conciliar el registro bancario del saldo inicial del cliente, depósitos en efectivo, cheques
pagados, y saldo final del periodo con los registros del cliente.
Esta prueba resulta en "una verificación física de la existencia de valores 'hasta el monto
que indique la cuenta del mayor', y puede estar representado por comprobantes,
billetes, monedas, cheques u otras formas de efectivo".46 Se esperaría que al concluir la
prueba el monto representado en la cuenta debería coincidir con los valores existe
físicamente.
Características del arqueo de caja
Los auditores preparan un arqueo de caja cuando el cliente tiene debilidades materiales
en su control interno. El auditor utiliza el arqueo de caja para determinar si se realizó lo
siguiente:
- Se depositaron todos los recibos de efectivo registrados.
- Se registraron todos los depósitos en el banco en los registros contables.
- El banco pagó todos los desembolsos de efectivo.
- Se registraron todas las cantidades que pagó el banco.
Un arqueo de caja incluye lo siguiente:
45 Según el profesor, Argenis Barillas (Láminas en Power Point, Cátedra Auditoria IT, Universidad José María Vargas, 2012)46 (Venegas, 2007: p. 48).
30
- Una conciliación del saldo en el estado de cuenta bancario con el saldo del libro
mayor general al inicio del periodo del arqueo de caja.
- Una conciliación de recibos de efectivo depositados por el banco, con el diario de
recibos de electivo para un periodo dado.
- Una conciliación de cheques cancelados que el banco ingresó en cámara de
compensación con el diario de desembolsos de efectivo para un periodo dado.
- Una conciliación del saldo en el estado de cuenta del banco con el saldo del libro
mayor general al final del periodo de arqueo de caja
Prueba de conciliaciones: Una de las pruebas más importante en la auditoria del efectivo
y su equivalente es la conciliación bancaria que es la confrontación que se hace entre el
estado de cuenta corriente que envía el banco (extracto) y el libro auxiliar de banco para
establecer las posibilidades de diferencias en los registros de operaciones. Esta técnica
pretende detectar cual inconsistencia entre los registro de la empresa y lo que existe en
las Instituciones financiera, lo cual permite delectar fallas en la igual de ambos saldos,
que deberían ser iguales, ajustando los movimientos que sean necesarios.
Características.- Una conciliación bancaria independiente bien preparada es un control
interno esencial sobre el efectivo. La razón para comprobar la conciliación bancaria es
determinar si el personal del cliente la preparó con cuidado y verificar si el saldo bancario
que el cliente registró es por el mismo importe que el saldo real en el banco, excepto por
los depósitos en tránsito, cheques pendientes y otras partidas de conciliación.
Una prueba de conciliaciones incluye lo siguiente:
- Verificación de que la conciliación bancaria del cliente sea matemáticamente
correcta.
- Rastreo del saldo en la confirmación bancaria y el saldo inicial estado de corte
hasta el saldo por banco en la conciliación bancario.
- Rastreo de los cheques emitidos antes del término del ano e incluidos en el
estado bancario de corte hasta la lista de cheques pendientes en la conciliación
bancaria y en el diario de desembolsos de efectivo en el periodo o periodos
anteriores a la techa del balance.
31
- Investigación de todos los cheques importantes incluidos en la lista de cheques
pendientes de cobro que el banco no haya ingresado en cámara de
compensación al corte del estado de cuenta.
- Rastreo de los depósitos en tránsito en el corte del estado de cuentas bancario.
- Justificación de otras partidas en conciliación en el estado de cuenta y la
conciliación bancaria.
Prueba de transferencias interbancarias.- Transferencias bancarias: Es un modo de
movilizar el dinero de una cuenta bancaria a otra. Es una forma de traspasar fondos
entre cuentas bancarias sin sacar físicamente el dinero, siendo por tanto un
procedimiento financiero electrónico, por lo cual la empresa, y por supuesto, el auditor
en su revisión, debe acentuar su atención, en cuanto a las evidencia que dichas
transacciones generan en la contabilidad y la manera en que las mismas son registradas y
controladas.
Características.- Los malversadores en ocasiones cubren un defalco de efectivo mediante
una práctica conocida como girar cheques sin fondos: transferencia de dinero de un
banco a otro y un registro inadecuado de la operación. Cerca de la fecha del balance se
gira un cheque contra una cuenta bancaria y se deposita de inmediato en una segunda
cuenta para su abono antes del final del periodo contable. Al efectuar esta transferencia,
el malversador tiene cuidado de hacer que el cheque se deposite en una fecha lo
suficientemente tardía como para que el banco no alcance a contabilizarlo de forma
adecuada sino hasta después del período. Si la transferencia interbancaria no se registra
sino hasta después de la fecha del balance, la cantidad de la transferencia se registra
como un activo en ambos bancos. Aunque existen otras formas de perpetrar este fraude,
cada uno implica incrementar el saldo en bancos para cubrir una insuficiencia mediante
las transferencias bancarias.47
Una prueba de transferencias interbancarias debería incluir lo siguiente:
- Se debe verificar la precisión de la información en el programa de trasferencia
interbancaria. El auditor debe comparar la información de recepción y
47 Profesor, Argenis Barí lias (Láminas en Power Point, Cátedra Auditoria IT, Universidad José María Vargas, 2012)
32
desembolsos del programa con los registros de desembolsos y recibos de
efectivo para asegurarse de que ésta es precisa.
- Las transferencias interbancarias se deben registrar tanto en el banco de
recepción como en el banco de desembolso.
- La fecha de registro de desembolsos y recibos para cada transferencia debe
hacerse en el mismo año fiscal.
- Los desembolsos en el programa de transferencias interbancarias se deben
incluir o excluir de forma correcta de las conciliaciones bancarias de final de año
como cheques pendiente de cobro.
- Los recibos en el programa de transferencias interbancarias se deben incluir o
excluir de forma correcta de las conciliaciones bancarias de fin de año como
depósitos en tránsito.
Auditoría de las cuentas por cobrar.- Los documentos y cuentas por cobrar "son los
créditos a favor de la empresa, documentados o en cuenta corriente proveniente de las
ventas de mercancía o servicios (clientes), de préstamos o pago por cuenta de tercero
(deudores diversos) y otros"48. Generalmente se espera convertir estos documentos y
cuentas por cobrar en efectivo en el plazo de un año, o menos, lo cual es lo ideal para el
eficiente manejo del capital de trabajo.
Objetivos.- La auditoría de los documentos y cuentas por cobrar tiene como finalidad, de
acuerdo al autor antes mencionado, las siguientes:
1. Verificar que las cuentas por cobrar se encuentran registradas, es decir que las
mismas realmente existen, lo cual evidencia la materialidad de los documentos
que amparan el derecho de cobro;
2. Comprobar que se incluyen todas las cuentas por cobrar, situación que implica la
integralidad de las operaciones contables;
3. Verificar la precisión de las cuentas por cobrar;
4. Corroborar que la cuentas por cobrar están debidamente clasificadas;
5. Establecer que el corte de las cuentas por cobrar sea correcto;
6. Examinar la razonabilidad del valor expresado por cuentas por cobrar;
48 Según Víctor Mendivil (2002)
33
7. Constatar que la presentación y revelación de las cuentas por cobrar son
apropiados;
8. Examinar que la relación de las cuentas por cobrar de clientes por antigüedad de
saldos, concuerden con los montos del archivo maestro relacionado, y el total se
suma correctamente y concuerda con el mayor general;
9. Verificar su valuación y probabilidad de cobro. Significa esto, que las cifras que se
muestran, además de representar un derecho real, sea probablemente
recuperable su importe; y
10. Determinar limitaciones del derecho de cobro. Es decir, definir la existencia de
algún compromiso por el cual la empresa no pueda exigir ampliamente el cobro
del derecho que representan (Cedido en garantía, endoso, etc.)
Funciones Administrativas en el ciclo y documentos y registros relacionados: Las
funciones administrativas en el ciclo y documentos y registros relacionados son las
actividades importantes que una empresa realiza para ejecutar y registrar las
operaciones administrativas. Las ocho funciones administrativas del ciclo de ventas y
cobranza típico son:
- Procesamiento de periodo de los clientes: La petición de bienes por parte de un
cliente es el punto de partida de todo el ciclo. Legalmente, es una oferta para
comprar bienes de acuerdo con términos especificados.
- Pedido del cliente: Es la petición de mercancía por parte de un cliente. Puede
recibirse por teléfono o carta, u forma impresa que haya sido enviada a los
clientes posibles ya existentes, a través de los vendedores o en otras formas.
- Orden de venta: Es el documento para comunicar la descripción, cantidad e
información relacionada de bienes solicitados por un cliente. Con frecuencia se
utiliza para indicar la aprobación de crédito y la autorización del embarque.
- Otorgamiento del crédito: Antes que se embarquen los bienes, una persona
debidamente autorizada debe aprobar el crédito para el cliente por las ventas a
cuenta.
- Para la mayoría de las empresas, una indicación de la aprobación del crédito es la
orden de venta es la aprobación para embarcar los bienes.
34
- Embarque de los bienes: Esta función importante es el punto en el ciclo en
donde los activos de la compañía son otorgados. La mayoría parte de las
compañías reconoce las ventas cuando los bienes han sido embarcados. Se
prepara un documento de embarque, este puede ser de manera automática con
base en la información de la orden de venta.
- Documento de embarque: Es un documento preparado para indicar el embarque
de los bienes, especificando la descripción de la mercancía, la cantidad
embarcada y otros datos pertinentes. El original es enviado al cliente u una o
más copias se conservan en la compañía. También se utiliza como una señal
facturación para el cliente.
- Facturación a los clientes y registro de las ventas: Dado que la facturación a los
clientes es el medio por el cual es informado del monto que debe por los bienes,
esto debe de hacerse de manera correcta y oportuna. Lo aspectos más
importantes de la facturación son asegurarse que todos los embarques hayan
sido facturados, que ningún se haya facturado más de una vez y que cada uno
sea facturado por el monto adecuado. El precio autorizado incluye los cargos por
flete, seguro y condiciones de pago.
- Registro de las ventas: Esta información se utiliza para general" el diario de
ventas y, junto con las entradas de efectivo y los cargos varios, permite la
preparación del balance de comprobación de cuentas por cobrar.
- Factura de ventas: Es un documento en el que se indica la descripción y cantidad
de los bienes vendidos.
- Diario de ventas: es un diario donde se registran las operaciones de ventas.
- Resumen del informe de ventas: Es un documento el cual se resumen las ventas
de un periodo. El informe incluye información analizada por componentes
importantes tales como el vendedor, el producto y el territorio.
- Archivo maestro de cuentas por cobrar: Es un archivo para registrar las ventas
individuales, las entradas de efectivo y las previsiones de ganancias sobe ventas
para cada cliente y para conservar los estados de cuentas de los clientes.
- Balance de comprobación o relación de cuentas por cobrar: Es una lista de los
montos que debe cada cliente en determinado momento. Se prepara del archivo
maestro de cuentas por cobrar.
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- Estado de cuenta mensual: Es un documento enviado a cada cliente en el que se
indica el saldo inicial de cuentas por cobrar, el monto y la fecha de cada venta,
los pagos en efectivo recibidos, los memorandos de créditos emitidos y el saldo
final pendiente de pago.
- Procedimiento y registro de entradas de efectivo: Incluye recibir, depositar y
registrar el efectivo. La consideración más importante en el manejo de las
entradas de efectivo es que todo efectivo debe ser depositado en el banco en el
momento adecuado en forma oportuna y registrado en el archivo de
operaciones de entrada de efectivo.
- Aviso de remesa: Es un documento que acompaña a la factura de ventas enviada
al cliente que puede ser devuelta al vendedor con el pago de efectivo.
- Listado de las entradas de efectivo: Se utiliza para verificar si el efectivo recibido
fue registrado y depositado en los montos correctos y en forma oportuna.
- Diario de entrada de efectivo: Es un diario para registrar las entradas de efectivo
por cobranzas, ventas en efectivo y otras entradas de efectivo. Indica el total del
mismo recibido, el abono a las cuentas por cobrar en el monto bruto de la venta
original, descuentos comerciales, en efectivo, otros abonos y cargos.
- Procedimiento y registro de ganancias y provisiones de ventas: Cuando un
cliente no está satisfecho con los bienes u otorga una reducción en los cargos.
Las devoluciones y rebajas se registran en forma correcta y oportuna, en el
archivo de operaciones de devoluciones y rebajas sobre ventas y del archivo
maestro de cuentas por cobrar. Regularmente se emite notas de crédito por las
devoluciones y rebajas para conservar un control y facilitar la contabilidad.
- Nota de crédito: Es un documento que indica una reducción en el monto a favor
de un cliente debido a la devolución de bienes o a una previsión otorgada.
- Diario de devoluciones y rebajas sobre ventas: Es un diario en el que se registra
las devoluciones y descuentos sobre ventas. Tiene la misma función que el diario
de ventas.
- Debito de las cuentas por cobrar Incobrables: Cuando algunos clientes no pagan
sus facturas, la compañía llega a la conclusión que la cantidad ya no se puede
cobrar a menudo es descartada. La contabilidad adecuada requiere un ajuste
para estas cuentas incobrables.
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- Estimación para cuentas malas: La estimación para cuentas malas debe ser
suficiente para compensar en el periodo de ventas actual porque la compañía no
podrá cobrar en el futuro.
Pruebas sustantivas de la auditoria de los documentos y cuentas por cobrar Pruebas de
detalle.- Estas pruebas son procedimientos que se aplican a detalles individuales
seleccionados para el examen e incluyen:
- Confirmación: Esta prueba, también se conoce como Circularización, el cual
"consiste en enviar una carta al deudor donde se le pide que consiste si está de
acuerdo o no con el importe que aparece a su cargo; esta carta la envía la
empresa y la respuesta debe recibirla directamente el auditor."49
- Comprobación: consiste en examinar documentos sustentatorios para
determinar si las cuentas de los estados financieros están adecuadamente
presentados.
- Cálculo: incluye el chequeo de la precisión matemática de los registros de la
entidad por la suma o total de una columna o suma cruzada u horizontal o por el
cómputo de los montos y asiento al diario, mayor o auxiliares.
- Revisión: comprende una combinación de técnicas de comparación, cálculo e
inspección.
- Análisis de cobrabilidad. Debe determinarse la posibilidad cierta de cobro de la
cartera existente en la empresa, para lo cual debe realizarse "análisis de
cobrabilidad", que permite evaluar cuales clientes tienen riesgo de impago. Ese
riesgo puede generarse por diversas circunstancias, tales como antigüedad
excesiva de la cuentas pendientes, errores en el análisis de crédito, quiebra del
deudor, entre otro.
- Análisis de antigüedad de saldos. Las cuentas por cobrar poseen diferentes
fechas de aprobación, algunas tendrán pocos días, otras presentarán algunos
meses y otras pudieran mostrar plazos más largos. Obviamente, a mayor plazo,
menor es la posibilidad de cobro. Ello debe constatarse, con el propósito de
realizar las provisiones que sean necesarias; adicionalmente, por medio de esta
49 (Mendivil, 2002: p.52)
37
prueba puede verificarse la eficiencia de las gestiones de cobranza de la
empresa, así como lo adecuado que sean sus políticas de crédito.
Pruebas sustantivas del ciclo de ventas y cobranzas
- Debe obtenerse una relación por antigüedad de la cartera de cuentas por cobrar
a clientes y una relación analítica de otras cuentas por cobrar y conciliadas con
los mayores.
- Se requiere confirmar cuentas por cobrar con deudores.
- Es importante revisar el corte de fin de año de las transacciones de venta.
- Debe realizarse los procedimientos analíticos para cuentas por cobrar, ventas y
documentos por cobrar.
- Resulta fundamental evaluar la propiedad del cliente sobre las cuentas por
cobrar y las ventas contabilizadas.
- El cálculo de la provisión para cuentas incobrables debe llevarse a cabo, con el fin
de verificar si valor establecido en libros es adecuado.
- Se requiere verificar si las cuentas por cobrar han sido pignoradas (dadas en
garantía).
- Debe examinarse las cuentas por cobrar con partes relacionadas.
- Es imprescindible verificar la presentación y revelación de los estados financieros
de las cuentas por cobrar y las ventas.
Auditoría del Inventarío y almacenaje
La mayoría de las empresas requieren de inventarios para llevar a cabo sus operaciones
de venta, bien sea en forma de materia prima para su transformación, o productos
elaborados para su reventa. Parte importante del capital de trabajo de esas
organizaciones está dedicada a las existencias, por lo cual su registro y control, son de
imprescindible seguimiento para el auditor, en aras de emitir una opinión razonable
sobre la situación financiera de la entidad.
De acuerdo a la NIC 2, en su párrafo 6, los inventarios o existencias, son activos que
poseen las siguientes características:
a. Poseídos para ser vendidos en el curso normal de la explotación;
38
b. En proceso de producción de cara a esa venta; o
c. En forma de materiales o suministros, para ser consumidos en el proceso
de producción o en el suministro de servicio En la mencionada Norma se
establece, que también son existencia la mercadería comprada por
minorista para ser revendida a terceros, así como los productos en
proceso.
Objetivos de auditoría de de inventarios: Los objetivos que se buscan alcanzar, es
examinar este rubro de los activos son los siguientes:
1. Que en el balance se muestren los productos terminados, en proceso, materias
primas y estén en existencia física.
2. Que los inventarios estén registrados en la contabilidad, y además que lo sea en
forma correcta.
3. Comprobar que los inventarios estén valorados al costo o mercado el más bajo.
4. Determinar que los inventarios "son aritméticamente correctos y que fueron
valuados de acuerdo a los principios de contabilidad generalmente aceptada".
5. Determinar que los inventarios de poco movimiento, dañados y obsoletos estén al
valor neto de realización.
6. Comprobar que la propiedad de los inventarios y de cualquier gravamen que exista
se muestren en los Estados Financieros.
Valor neto realizable.- De acuerdo a la NIC 2, en su párrafo 6, el valor neto realizable "es
el precio estimado de venta de un activo en el curso normal de la explotación, menos los
costes estimados para terminar su producción y los necesarios para llevar a cabo la
venta." Es decir, que para valorar los inventarios es necesario tener en cuenta las
erogaciones para la transformación de la materia prima, en productos terminados, más
los demás gastos de operaciones que deben realizarse para lograr la venta de los
mismos.
Procedimientos de auditoría de inventarios.- Los procedimientos de auditoría de los
inventarios pueden dividirse, de acuerdo a su naturaleza en tipos: Física y contable. La
primera tiene que ver con la cuantificación física de las existencias, es decir, qué
números de unidades posee una empresa, en un momento dado. Esta prueba es
39
fundamental dentro del proceso de auditoría. La otra, se encuentra asociada a la primera
prueba y tiene que ver, según el autor antes mencionado, a la valoración de los
inventarios en función al método utilizado por la empresa. En este tipo de prueba
contable, también se analiza la "razonabilidad del deterioro de valor reconocido en las
existencia"
Los procedimientos aplicados en el examen de los inventarios deben buscar tener un
grado razonable de certeza, en cuanto a la veracidad de la existencia de los mismos, la
integralidad en cuanto al control físico y protección ante riesgos, la valoración y la
presentación de ellos en los Estados Financieros. Para logra esto, los procedimientos de
auditorías deberían contar con al menos, las siguientes actividades:
1. Revisar el control interno.
2. Observar los inventarios físicos.
3. Efectuar pruebas de conteo.
4. Hacer el corte de documentos.
5. Realizar o comprobar la exactitud aritmética.
6. Efectuar pruebas de costo y de mercado.
7. Examinar la reserva para inventarios.
8. - Elaborar cédula sumaria
Algunas de las pruebas esenciales en la auditoria de inventarios son las siguientes:
Toma física de Inventario: Para verificar, con cierto grado de razonabilidad con la cual se
lleva el control físico de los inventarios y la forma en que la misma es llevada a cabo, es
necesario realizar una toma física de ellos.
Valoración de los inventarios: La manera en como son valorados los inventarios puede
afectar la presentación de los mismos en los Estados Financieros, por lo que el auditor
debe prestar especial atención a los conceptos o método de valuación de las existencias
de la empresa. Debe cerciorarse que el método utilizado por el auditado se consistente,
y sobre todo, que cumpla con los principios de contabilidad de aceptación general.
Auditoría de pagos anticipados y cargos diferidos
Los pagos efectuado por anticipados, pre pagados, son aquellos que se efectúan hoy y
esperan disfrutarse a los largo del ejercicio económico, por lo cual en primera instancia
40
se cargan al activo y se van llevando al gasto a medida que se consumen. Un pre pagado
es tal, siempre y cuando, el beneficio o impacto generado corresponda a un ejercicio
económico. Ejemplo de estos pagos son: Seguros pagados por anticipados, Alquileres
pagado por anticipados, etc.
El examen de pre pagados, consiste primordialmente en calcular las cantidades pagadas
por anticipado y las que han de cargarse a gatos en periodo actual, o bien la verificación
de los cálculos hechos por el cliente. Los que pretende el auditor con la revisión del
conjunto de cuenta que conforman los pagados por anticipados y los diferidos, es la de
determinar si el importe de los mismos y la forma con son cargados al gasto cumple con
los principios de contabilidad de aceptación general.
Objetivos de auditoría de pre pagados:
1. Determinar si los saldos son propios contra operaciones futuras.
2. Comprobar si los cargos durante el período sujeto a examen son apropiados.
3. Determinar si las partidas han sido debidamente clasificadas.
4. Comprobar si las amortizaciones durante el año son razonables y calculadas
sobre una base uniforme.
5. Determinar si todos los riesgos están cubiertos por una póliza de seguro.
Procedimientos de auditoría de la sección pre pagados
1. Determinar si los cargos corresponden a cargos contra la cuenta de gastos del
ejercicio.
2. Comprobar que el método de amortización es uniforme.
3. Determinar si las partidas han sido debidamente clasificadas.
4. Determinar si los riesgos están cubiertos por una póliza de seguro.
41
PROCEDIMIENTOS DE FISCALIZACIÓN DE
PRINCIPALES TRIBUTOS DEL SISTEMA
TRIBUTARIO BOLIVIANO “D”Niveles de Fiscalización.- La nueva normativa establece varios niveles de fiscalización.
Revisemos de las más leves a las más abarcadoras, todas pueden abordar varios
periodos.
Verificación interna: Es la revisión constante a través de sistemas informáticos y métodos
masivos. Se abordan puntos específicos de transacciones o impuestos. Aquí por ejemplo
se detecta órdenes de fiscalización o multas directas por declaraciones no presentadas a
tiempo o con errores, o falta de envío de archivos LCV, RC IVA, Bancarización, etc.
Verificación externa: Se realizan para transacciones de un impuesto en particular, por
ejemplo es la verificación de CEDEIMS, previa y posterior.
42
Fiscalización Parcial. Es para varios impuestos en la empresa relacionados o con signos
de mala declaración. Es como una auditoria parcial.
Fiscalización Total: Bueno, es la instancia mayor y aquí se revisan todos los impuestos del
contribuyente, es una auditoría tributaria total y de varios periodos.
Proceso de fiscalización.- Los pasos de una fiscalización están compuestos por la emisión
de los siguientes documentos, todos son hechos con mucho cuidado (la última RND por
eso cambia también la anterior norma al respecto, colocando datos mínimos en cada
documento) pues luego constan en caso de que el contribuyente no quiera pagar y se
opte por la vía jurídica coactiva.
Orden de fiscalización o verificación: El proceso comienza con este documento. Especifica
el impuesto motivo de la orden de fiscalización, del cual se notifica al contribuyente.
Actas de contravenciones: Generalmente viene ligado al impuesto.
Vista de Cargo: Con los anteriores documentos se entrega la Vista de cargo al
contribuyente.
Plazo de entrega de descargos: El contribuyente tiene 30 días para presentar sus
descargos.
Cobro Jurídico Coactivo: Es la instancia que ya no acepta defensas ni prórrogas, se ocupa
de cobrar o derivar a Ministerio Público. En caso de defraudaciones, se deriva directo a
Ministerio Público.
Formas de defenderse para el contribuyente.- La mejor manera de defenderse, como
sabemos, es tener todos sus documentos al día y notariados. Contabilizados
adecuadamente con criterio profesional.
Se debe aceptar la notificación de impuestos o ir a averiguar a impuestos si tienes
deudas o no. Para que no se acumulen o se dupliquen con los intereses y demás
accesorios.
Presentar los documentos dentro del plazo a Impuestos Nacionales. Si Impuestos
Nacionales no acepta los documentos de respaldo, vamos, todos nos equivocamos,
entonces puede acogerse en esos 30 días a la Autoridad de Impugnación Tributaria. Y le
pedirá al Sin 30 días más para analizar los argumentos de ambas partes y sacar una
Resolución de Alzada (de Alzada de lo que dice la renta).
43
Autoridad de Impugnación Tributaria. La Autoridad de Impugnación Tributaria (antes
Superintendencia tributaria) es la que se encarga de resolver controversias contables,
jurídicas, impositivas, de criterio, etc., entre el contribuyente y el SIN.
Es una instancia imparcial que ayuda al contribuyente a impugnar lo que dice la renta (o
la Acaldía o la Aduana) en calidad de definitivo. El contribuyente debe presentar un
Recurso de Alzada para este proceso.
Técnicas de revisión de una auditoria tributaria o fiscalizador. En la auditoria tributaria
se pueden emplear varias técnicas de revisión, de acuerdo a las cuentas a ser analizadas
o los componentes de cada Estado Financiero, sin embargo es necesario referirse a los
más utilizados desde el punto de vista de la misma práctica de la auditoria tributaria y
cuya aplicación resulta de orden general. En casos específicos de una auditoria forense,
se privilegiará un método según las circunstancias.
Método analítico.- Este método recibe el nombre de analítico porque está basado en el
examen realizado a las cuentas específicas del Mayor General, cruzando información de
los asientos y los libros de donde provienen.
Método de confrontación.- En este método la revisión contable consiste en examinar los
registros originales y seguir los asientos hasta las cuentas del mayor general, es por eso
que este método se llama de confrontación. Es preciso señalar que si sólo se adoptaría el
método de confrontación se caería en la rutina, poco común, lo que hace que se
contravenga los principios de auditoría además que podría obviarse algunas operaciones
de importancia, sobre todo cuando asientos originales se someten a pruebas selectivas.
Por otro lado, la utilización del método de análisis solamente puede restar la amplitud a
la revisión y puede mermar el tiempo, ya que deberían analizarse numerosos asientos al
mismo tiempo. En definitiva, una fiscalización no empleará un solo método de revisión,
sino empleará la combinación de varios métodos para tener resultados completos.
Revisión de libros.- A través de la revisión de libros es como generalmente se descubren
las operaciones dolosas, se lleva a cabo mediante el control de registros contables. La
forma la forma de desarrollar la revisión consiste en analizar el balance de
comprobación, luego al mayor y luego a los comprobantes. Contralor de traspasos y
cálculos en las declaraciones juradas. Para comprobar los registros también se verifican
los traspasos, que se efectúan siguiendo sus secuencias. En el caso de las declaraciones
44
juradas, se hace el resumen tipo 13 anexos tributarios para cotejar con los asientos
contables, de donde se establece la renta gravada y el tributo a pagar. Es frecuente la
revisión se las sumas y los cálculos ya que es muy fácil cometer fraudes adulterando los
importes.
Por lo general este tipo de errores se los puede cometer con la cuenta caja por los
ingresos, contra la cuenta resultados. Se tiene experiencia en la auditoria tributaria y
auditoria forense encontrar que muchas veces no se adiciona el ingreso
correspondiente, distrayendo por un lado el ingreso de efectivo y disminuyendo las
utilidades.
Lo mismo podría ocurrir con los inventarios donde figuran unidades y precios unitarios,
pero que los cálculos parciales y totales contienen errores intencionales. De esta manera
es necesario ver la importancia que tienen los traspasos, cálculos y sumas.
Verificación de los comprobantes y respaldos.- Otro aspecto que una auditoria tributaria
realiza es verificar que los comprobantes y documentos que respaldan las operaciones
son las que declara el contribuyente. Incluso habiendo respaldos se verificará que:
- Documentos de respaldos que tengan que ver con las actividades del giro de la
empresa.
- Verificar que los documentos no sean fraguados.
- Dar especial atención a las compras a crédito
Sistema Tributario.- El Sistema Tributario determina el concepto y la clasificación de los
tributos en Bolivia.
Los tributos son las obligaciones en dinero que el Estado impone con el objeto de
obtener recursos, que le permitan satisfacer las necesidades de la población boliviana
mejorando su calidad de vida.50
Clasificación.- Los tributos se clasifican en: impuestos, tasas, contribuciones especiales y
Patentes Municipales.
En Bolivia, el Ministerio de Economía y Finanzas Públicas se constituye en la autoridad
fiscal competente; siendo responsable de la formulación y diseño de políticas para la
obtención de recursos para el Estado, a través de tributos. Dicho Ministerio rige a la
50 http://www.impuestos.gob.bo/culturatributaria/index.php/impuestos-en-facilito/sistema-tributario
45
Administración Tributaria nacional, conformada por el Servicio de Impuestos Nacionales
y la Aduana Nacional de Bolivia, quienes recaudan, fiscalizan y garantizan la correcta
aplicación de las normas; facilitando a los contribuyentes el pago de sus impuestos.
Impuesto. Impuesto es el tributo cuya obligación nace cuando se da una situación
establecida en la Ley, por ejemplo la venta de bienes.
Tasa. Las tasas son tributos que se pagan por algún servicio o cuando se realizan ciertas
actividades, sean de recepción obligatoria por los ciudadanos y en función del bien
común.
Contribuciones Especiales. Las contribuciones especiales son los tributos establecidos
cuando obtenemos un beneficio derivado de la realización de una determinadas obra o
actividad estatal y cuyo producto no debe tener un destino ajeno a dichas obra.
Patentes Municipales. Las Patentes Municipales son establecidas conforme a lo previsto
por la Constitución Política del Estado, y se pagan por el uso o aprovechamiento de
bienes de dominio públicos como mercados, calles, plazas, etc.
PRINCIPALES TRIBUTOS EN BOLIVIA51
Impuesto al Valor Agregado (IVA).
OBJETO.- Se aplicará sobre: a) Las ventas de bienes muebles situados o colocados en el
territorio del país. b) Los contratos de obras, de prestación de servicios y toda otra
prestación. c) Las importaciones definitivas cualquiera fuere su naturaleza.
SUJETOS.-Son sujetos pasivos del impuesto quienes: a) En forma habitual se dediquen a
la venta de bienes muebles. b) Realicen en nombre propio pero por cuenta de terceros
venta de bienes muebles. c) Realicen a nombre propio importaciones definitivas. d)
Realicen obras o presten servicios o efectúen prestaciones de cualquier naturaleza. e)
Alquilen bienes muebles y/o inmuebles. f) Realicen operaciones de arrendamiento
financiero con bienes muebles.
NACIMIENTO DEL HECHO IMPONIBLE
a) En el caso de ventas, sean éstas al contado o a crédito, en el momento de la entrega
del bien o acto equivalente que suponga la transferencia de dominio, la cual deberá
obligatoriamente estar respaldada por la emisión de la factura, nota fiscal o documento
equivalente;
51 http://www.monografias.com/trabajos84/impuestos-bolivia/impuestos-bolivia.shtml#ixzz3ZJuMSeLn
46
b) En el caso de contratos de obras o de prestación de servicios y de otras prestaciones,
cualquiera fuere su naturaleza, desde el momento en que se finalice la ejecución o
prestación, o desde la percepción total o parcial del precio, el que fuere anterior.
LIQUIDACIÓN BASE IMPONIBLE.- Constituye la base imponible el precio neto de la venta.
Se entenderá por precio de venta el que resulta de deducir del precio total, los siguientes
conceptos: a) Bonificaciones y descuentos hechos al comprador de acuerdo con las
costumbres de plaza. b) El valor de los envases. Para que esta deducción resulte
procedente, su importe no podrá exceder el precio normal del mercado de los envases,
debiendo cargarse por separado para su devolución.
En caso de importaciones, la base imponible estará dada por el valor CIF aduana
establecido por la liquidación o en su caso la reliquidación aceptada por la aduana
respectiva, más el importe de los derechos y cargos aduaneros, y toda otra erogación
necesaria para efectuar el despacho aduanero.
DEBITO FISCAL.- A los importes totales de los precios netos de las ventas, contratos de
obras y de prestación de servicios y de toda otra prestación.
CRÉDITO FISCAL.- El importe que resulte de aplicar la alícuota establecida sobre el monto
de las compras, importaciones definitivas de bienes, contratos de obras o de
prestaciones de servicios, o toda otra prestación.
DIFERENCIA ENTRE DEBITO Y CRÉDITO FISCAL.- Cuando la diferencia determinada de
acuerdo a lo establecido en los artículos precedentes resulte en un saldo a favor del
fisco, su importe será ingresado en la forma y plazos que determine la reglamentación. Si
por el contrario, la diferencia resultare en un saldo a favor del contribuyente, este saldo,
con actualización de valor, podrá ser compensado con el Impuesto al Valor Agregado a
favor del fisco, correspondiente a períodos fiscales posteriores.
PERIODO FISCAL DE LIQUIDACIÓN.- Se liquidará y abonará - sobre la base de declaración
jurada efectuada en formulario oficial - por períodos mensuales, constituyendo cada mes
calendario un período fiscal. Las exportaciones quedan liberadas del débito fiscal que les
corresponda.
EXENCIONES.- Estarán exentos del impuesto: a) Los bienes importados por los miembros
del cuerpo diplomático acreditado en el país o personas y entidades o instituciones que
tengan dicho status de acuerdo a disposiciones vigentes, convenios internacionales o
47
reciprocidad con determinados países. b) Las mercaderías que introduzcan los viajeros
que lleguen al país, de conformidad a lo establecido en el arancel aduanero.
ALÍCUOTAS.- La alícuota general única del impuesto será del 13% (trece por ciento).
Régimen complementario al impuesto al valor agregado (RC-IVA)
OBJETO.- Con el objeto de complementar el régimen del Impuesto al Valor Agregado,
sobre los ingresos de las personas naturales y sucesiones indivisas, provenientes de la
inversión de capital, del trabajo o de la aplicación conjunta de ambos factores.
Constituyen ingresos, cualquiera fuere su denominación o forma de pago: a) Los
provenientes del alquiler, subalquiler u otra forma de explotación de inmuebles urbanos
o rurales, salvo que se trate de sujetos alcanzados por el Impuesto sobre las Utilidades
de las Empresas. b) Los provenientes del alquiler, subalquiler u otra forma de explotación
de cosas muebles, derechos y concesiones, salvo que se trate de sujetos alcanzados por
el Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas. c) Los provenientes de la colocación de
capitales, sean estos intereses, rendimientos y cualquier otro ingreso proveniente de la
inversión de aquellos, que no constituyan ingresos sujetos al Impuesto sobre Utilidades
de las Empresas. No están incluidos los dividendos. d) Todo otro ingreso de carácter
habitual no sujeto al Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas.
SUJETO: a) Son sujetos pasivos de este impuesto las personas naturales y las sucesiones
indivisas. b) El impuesto sobre los ingresos de los menores de edad e incapaces será
determinado y abonado por los tutores designados conforme a Ley.
CONCEPTO DE INGRESO BASE DE CÁLCULO.- Se considera ingreso al valor o monto total -
en valores monetarios o en especie, no se encuentran comprendidos por este impuesto
los beneficios sociales pagados de acuerdo a las disposiciones legales vigentes en la
materia.
PERIODO FISCAL DE IMPUTACIÓN DE LOS INGRESOS.- El período fiscal será mensual. Los
ingresos se imputarán por lo percibido.
ALÍCUOTA DEL IMPUESTO.- El impuesto correspondiente se determinará aplicando la
alícuota del 13% (trece por ciento) sobre los ingresos.
Impuesto sobre las utilidades de las empresas (IUE)
OBJETO.- Créase un Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas, que se aplicará en
todo el territorio nacional sobre las utilidades resultantes de los estados financieros de
48
las mismas al cierre de cada gestión anual, ajustadas de acuerdo a lo que disponga esta
Ley y su reglamento.
SUJETOS.- Son sujetos del impuesto todas las empresas tanto públicas como Privadas.
Como ser: a) Las empresas constituidas o por constituirse en el territorio nacional que
extraigan, produzcan, beneficien, reformen, fundan y/o comercialicen minerales y/o
metales. b) Las empresas dedicadas a la exploración, explotación, refinación,
industrialización, transporte y comercialización de hidrocarburos. c) Las empresas
dedicadas a la generación, transmisión y distribución de energía eléctrica.
IMPUTACIÓN DE UTILIDADES Y GASTOS A LA GESTIÓN FISCAL.- El impuesto tendrá
carácter anual y será determinado al cierre de cada gestión, en las fechas en que
disponga el Reglamento.
DETERMINACIÓN DE LA UTILIDAD NETA La utilidad neta imponible será la resultante de
deducir de la utilidad bruta (ingresos menos gastos de venta)
EXENCIONES.- Están exentas del impuesto: a) Las actividades del Estado Nacional, las
Prefecturas Departamentales, las Municipalidades, las Universidades Públicas. b) Las
utilidades obtenidas por las asociaciones civiles, fundaciones o instituciones no
lucrativas. c) Los intereses a favor de organismos internacionales de crédito e
instituciones oficiales extranjeras, cuyos convenios hayan sido ratificados por el
Honorable Congreso Nacional.
ALÍCUOTA Las utilidades netas imponibles que obtengan las empresas obligadas al pago
del impuesto creado por este Título, quedan sujetas a la tasa del 25% (veinticinco por
ciento).
Impuesto a las transacciones (IT)
OBJETO.- El ejercicio en el territorio nacional, del comercio, industria, profesión, oficio,
negocio, alquiler de bienes, obras y servicios o de cualquier otra actividad - lucrativa o no
- cualquiera sea la naturaleza del sujeto que la preste, estará alcanzado con el impuesto
que crea este Título, que se denominará Impuesto a las Transacciones.
También están incluidos en el objeto de este impuesto los actos a título gratuito que
supongan la transferencia de dominio de bienes muebles, inmuebles y derechos.
SUJETO.- Son contribuyentes del impuesto las personas naturales y jurídicas, empresas
públicas y privadas y sociedades con o sin personalidad jurídica, incluidas las empresas
unipersonales
49
BASE DE CÁLCULO.- El impuesto se determinará sobre la base de los ingresos brutos
devengados durante el período fiscal por el ejercicio de la actividad gravada. Se
considera ingreso bruto el valor o monto total
ALÍCUOTA DEL IMPUESTO.-Se establece una alícuota general del tres por ciento (3%).
EXENCIONES.- Están exentos del pago de este gravamen: a) El trabajo personal ejecutado
en relación de dependencia, con remuneración fija o variable. b) El desempeño de cargos
públicos. c) Los servicios prestados por el Estado Nacional, los departamentos y las
municipalidades, sus dependencias, reparticiones descentralizadas y desconcentradas,
con excepción de las empresas públicas. d) Los intereses de depósito en caja de ahorro,
cuentas corrientes, a plazo fijo, así como todo ingreso proveniente de las inversiones en
valores. e) Los establecimientos educacionales privados incorporados a los planes de
enseñanza oficial. f) La compraventa de minerales, metales, petróleo, gas natural y sus
derivados en el mercado interno, siempre que tenga como destino la exportación de
dichos productos, conforme a reglamentación.
PERIODO FISCAL, LIQUIDACIÓN.- El impuesto resultante se liquidará y empozará – sobre
la base de declaración jurada efectuada en formulario oficial – por períodos mensuales,
constituyendo cada mes calendario un período fiscal.
Impuesto a las transacciones financieras (ITF)
OBJETO.- El Impuesto a las Transferencias Financieras grava las siguientes operaciones:
a) Créditos y débitos en cuentas corrientes y cajas de ahorro, abiertas en entidades
regidas por la Ley de Bancos y Entidades Financieras. b) Pagos o transferencias de fondos
a una entidad regida por la Ley de Bancos y Entidades Financieras. c) Adquisición, en las
entidades regidas por la Ley de Bancos y Entidades Financieras, sin utilizar las cuentas
indicadas en el literal a) precedente de cheques de gerencia, cheques de viajero u otros
instrumentos financieros similares existentes o por crearse; d) Transferencias o envíos de
dinero, al exterior o interior del país, efectuadas a través de una entidad regida por la Ley
de Bancos y Entidades Financieras. e) Entregas o recepción de fondos propios o de
terceros que conforman un sistema de pagos en el país o en el exterior.
HECHO IMPONIBLE.- El Hecho Imponible del Impuesto a las Transacciones Financieras se
perfecciona en los siguientes casos: a) Al momento de la acreditación o débito en las
cuentas. b) Al momento de realizarse el pago o la transferencia. c) Al momento de la
50
entrega de dinero o del pago o transferencia. d) Al momento de instruirse la
transferencia o envío de dinero. e) Al momento de la entrega o recepción de fondos.
SUJETOS PASIVOS.- Son sujetos pasivos del Impuesto a las Transacciones Financieras las
personas naturales o jurídicas titulares o propietarios de las cuentas corrientes y cajas de
ahorro (sea en forma individual, mancomunada o solidaria); las que realizan los pagos o
transferencias de fondos; las que adquieren los cheques de gerencia, cheques de viajero
u otros instrumentos financieros similares existentes o por crearse; las que sean
beneficiarias de la recaudación o cobranza u orden en los pagos o transferencias; las que
instruyan las transferencias o envíos de dinero y las que operen el sistema de pago (sin
perjuicio de la responsabilidad solidaria que tendrá quien ordene la entrega o reciba los
fondos, por las operaciones que ha realizado con el operador); a que se refiere el Artículo
2° de esta Ley.
BASE IMPONIBLE.- La Base Imponible del Impuesto a las Transacciones Financieras está
dada por el monto bruto de las transacciones gravadas por este Impuesto.
ALÍCUOTA.- La alícuota del Impuesto a las Transacciones Financieras será del 0,3%,
durante los 12 primeros meses de su aplicación y del 0,25% durante los siguientes 12
meses.
EXENCIONES.- Están exentos del Impuesto: a) La acreditación o débito en cuentas
bancarias, correspondientes al Poder Judicial, Poder Legislativo, Gobierno Central,
Prefecturas Departamentales, Gobiernos Municipales e Instituciones Públicas. Esta
exención no alcanza a las empresas públicas. b) A condición de reciprocidad, los créditos
y débitos en cuentas bancarias correspondientes a las misiones diplomáticas, consulares
y personal diplomático extranjero acreditadas en la República de Bolivia, de acuerdo a
reglamentación. c) Los depósitos y retiros en cajas de ahorro de personas naturales en
moneda Nacional o Unidades de Fomento de Vivienda (UFV) y los depósitos y retiros en
Cajas de Ahorro en moneda extranjera de personas naturales con saldos menores o
hasta $us. 1.000.- (un mil dólares americanos). d) Las transferencias directas de la cuenta
del cliente destinadas a su acreditación en cuentas fiscales recaudadoras de Impuestos,
cuentas recaudadoras de importes y primas creadas por disposición legal, a la seguridad
social de corto y largo plazo y vivienda, los débitos por concepto de gasto de
mantenimiento de cuenta así como los débitos en las cuentas utilizadas por las
Administradoras de Fondos de Pensiones (AFP) y entidades aseguradoras previsionales,
51
para el pago de las prestaciones de jubilación, invalidez, sobrevivencia, gastos funerarios
y beneficios derivados del Fondo de Capitalización Colectiva. e) La acreditación en
cuentas recaudadoras de aportes y primas, creadas por disposición legal, a la Seguridad
Social de corto y largo plazo y viviendas, así como la acreditación en cuentas pagadoras
de prestaciones de jubilación, invalidez, sobrevivencia, gastos funerarios y beneficios
derivados del Fondo de Capitalización Colectiva. f) La acreditación o débito
correspondiente a contra, asientos por error anulación de documentos previamente
acreditados o debitados en cuenta. g) La acreditación o débito en las cuentas que las
entidades por la Ley de Bancos y Entidades Financieras mantienen entre sí y con el Banco
Central de Bolivia. h) La acreditación o débito en las cuentas utilizadas en forma exclusiva
por las empresas administradoras de redes de cajeros automáticos, operadores de
tarjetas de débito y crédito para realizar compensaciones por cuenta de las entidades del
sistema financiero nacionales o extranjeras, originadas en movimientos de fondos
efectuados a través de dichas redes u operadoras, así como las efectuadas a través de
dichas redes u operadoras, así como las transferencias que tengan origen o destino en
las mencionadas cuentas. i) Los créditos y débitos en cuentas de patrimonios autónomos.
j) En operaciones de reporto, los créditos y débitos en cuentas de los Agentes de Bolsa
que se utilicen exclusivamente para estas operaciones, así como el crédito o débito en
las cuentas de contraparte del inversionista. k) En operaciones de compra venta y pago
de derechos económicos de valores, los débitos y créditos en las cuentas de inversión de
los Agentes de Bolsa que se utilicen exclusivamente para estas operaciones, así como los
créditos y débitos en cuentas bancarias utilizadas para la compensación y liquidación
realizados a través de Entidades de Depósito de Valores. l) La acreditación y el retiro en
depósitos a plazo fijo (DPF).
m) Los abonos por remesas provenientes del exterior. Las cuentas alcanzadas por las
exenciones dispuestas por el presente artículo deberán ser expresamente autorizadas
por la autoridad competente.
Impuesto directo a los hidrocarburos (IDH)
OBJETO.- El objeto del IDH es la producción Hidrocarburos en todo el territorio nacional.
HECHO GENERADOR.- El hecho generador de la obligación tributaria correspondiente a
este Impuesto se perfecciona en el punto de fiscalización de los hidrocarburos
producidos, a tiempo de la adecuación para su transporte.
52
SUJETO PASIVO.- Es sujeto pasivo del IDH toda persona natural o jurídica, pública o
privada, que produce hidrocarburos en cualquier punto del territorio nacional.
BASE IMPONIBLE.- La Base Imponible del IDH es idéntica a la correspondiente a regalías y
participaciones y se aplica sobre el total de los volúmenes o energía de los hidrocarburos
producidos.
ALÍCUOTA.-La Alícuota del IDH es del treinta y dos por ciento (32 %) del total de la
producción de hidrocarburos medida en el punto de fiscalización, que se aplica de
manera directa no progresiva sobre el cien por ciento (100 %) de los volúmenes de
hidrocarburos medidos en el Punto de Fiscalización, en su primera etapa de
comercialización. Este impuesto se medirá y se pagará como se mide y paga la regalía del
dieciocho por ciento (18 %).
LIQUIDACIÓN Y PERIODO DE PAGO.- La sumatoria de los ingresos establecidos del 18 %
por Regalías y del 32 % del Impuesto Directo a los Hidrocarburos (IDH), no será en ningún
caso menor al cincuenta por ciento (50 %) del valor de la producción de los
hidrocarburos a favor del Estado Boliviano, en concordancia con el Artículo 8° de la
presente Ley.
Auditoria Tributaria
La auditoria tributaria busca detectar las deficiencias y fortalezas tributarias que el
cliente presenta, proponiendo soluciones que permitan mejorar su posición tributaria.
Entre los servicios involucrados se cuentan
- Auditoria de cumplimiento general.
- Auditorias en materias específicas.
53
SISTEMA DE AUDITORIA TRIBUTARIA “E”NORMA DE AUDITORIA No. 4 NORMA RELATIVA A LA EMISIÓN DE INFORMES CON
PROPÓSITOS TRIBUTARIOS.
OBJETIVO. El objetivo de la N.A. Nº 4 es la de normar y establecer las bases para la
revisión de información contable y documentación de sustento de operaciones que son
hechos generadores de tributos o están directamente vinculados con la determinación
de los mismos, conforme a las necesidades de información establecidas por el Servicio de
Impuestos Nacionales.
Asimismo, se torna necesario emitir una norma que permita uniformar la presentación
del Dictamen e Informe de parte de los auditores en cumplimiento del Decreto Supremo
No. 26226, y la Resolución Normativa de Directorio No. 01/2002 del Servicio de
Impuestos Nacionales.
FUENTES. Esta N.A. Nº 4 ha incorporado en su contenido los principales criterios técnicos
emitidos en la normatividad siguiente:
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- Resolución Normativa de Directorio No. 01/2002 y su Reglamento.
- NA-1 “Normas Básicas de Auditoria de Estados Financieros” emitida por el
Consejo Técnico Nacional de Contabilidad y Auditoria del Colegio de Auditores
de Bolivia.
- NA-2 “Normas Relativas a la Emisión de Dictamen” emitida por el Consejo
Técnico Nacional de Contabilidad y Auditoria del Colegio de Auditores de
Bolivia.
- NIA- Sección 210 “El Compromiso de auditoría”.
- NIA-Sección 580 “Representaciones o Manifestaciones de la Administración”.
- NIA-Sección 920 “Compromiso de procedimientos bajo acuerdo en relación con
información financiera”
- SAS-29 “Dictamen sobre información que acompaña a los Estados Financieros
básicos en documentos presentados al auditor”
- SAS-75 “Compromisos para aplicar procedimientos previamente convenidos”.
- SAS-62 “Informes especiales” (corregido con SAS-77)
DEFINICIONES. Para una comprensión uniforme de algunos términos y expresiones de la
presente Norma profesional, es necesario definir a través del siguiente glosario los
siguientes conceptos:
Ingresos brutos: Constituyen la suma de los ingresos corrientes y no corrientes, menos
los costos y gastos corrientes y no corrientes producto de las actividades del ente y
reveladas en los Estados Financieros.
Periodo fiscal: El periodo fiscal comprenderá doce meses tomando en cuenta las fechas
de cierre.
Empresa Auditada: Corresponde al ente que demanda los servicios de auditoría, con
fines de presentación de Estados Financieros auditados al Servicio de Impuestos
Nacionales.
Situación Tributaria del Contribuyente: Constituye los resultados y toda la
documentación acumulada por la empresa auditada relacionada al reconocimiento y
pago de las obligaciones tributarias, incluyendo los registros manuales y/o automáticos
como medio de control incorporados a estas operaciones.
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Sujeto Pasivo: Son sujetos pasivos todos los contribuyentes obligados por la Ley 843
(texto modificado) y que están obligados a presentar estados financieros al cierre de
cada gestión, como son las empresas públicas o privadas independientemente de su
naturaleza jurídica.
ALCANCE. La presente norma es de aplicación obligatoria en aquellos casos donde los
profesionales contratados por empresas contribuyentes, definidas como sujetos pasivos
del Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas, tienen ventas o ingresos brutos
iguales o mayores a Bs1,200,000.
CARTA DE COMPROMISO. El auditor y cliente deben acordar los términos del
compromiso que serán formalizados mediante un Contrato de servicios firmado entre
partes. Una vez firmado dicho Contrato, el auditor deberá emitir una carta de
compromiso referente a los procedimientos adicionales a ser insertados con motivo de la
auditoría a los Estados Financieros básicos.
El propósito de esta carta es evitar interpretaciones equivocadas respecto a los términos
del contrato de servicios, que mínimamente incluirá:
- Objetivo y alcance de la auditoría haciendo mención a la Norma de Auditoría N°
4 y Resolución de Directorio N° 01/2002 del Servicio de Impuestos Nacionales.
- Grado de responsabilidad del cliente y del auditor
- Tipos de informes a ser emitidos
- Criterios de muestra aseverando que existe un riesgo inevitable de que quede sin
detectar situaciones materiales al definir la muestra.
- Condición de acceso irrestricto a todo registro, documento o información
tributaria que requiera para fines de la auditoría.
CARTA DE REPRESENTACIÓN POR PARTE DEL CLIENTE. El auditor debe obtener del cliente
(entidad auditada) una nota de representación declarando que el cliente está en
conocimiento de las disposiciones legales de carácter tributario por las cuales es sujeto
pasivo como contribuyente directo, como agente de retención o agente de información,
además de una declaración especifica que la preparación, conservación, integridad y
exactitud de la información contable que da origen a la obligación tributaria es de
responsabilidad de la empresa y que la responsabilidad del auditor es efectuar una
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revisión especial basada en una norma legal con el propósito de emitir un informe
requerido por el SIN, esta nota debe señalar que no ha habido irregularidades que
involucren a miembros de la administración o a empleados que tengan un papel
importante en los sistemas de contabilidad y de control interno, o que pudieran tener un
efecto de importancia relativa en las declaraciones impositivas y en el cumplimiento de
leyes y regulaciones aplicables a la empresa, que todos los libros de contabilidad de la
gestión fiscal, declaraciones impositivas y documentos de apoyo han sido puesto a
disposición del auditor y que dicha información tributaria está libre de representaciones
erróneas u omisiones.
Asimismo, debe manifestar que la empresa ha cumplido con todos los aspectos legales
tributarios y se encuentra debidamente registrado y expuesto en forma adecuada en los
Estados Financieros incluyendo las contingencias que pudiera existir, finalmente, debe
manifestar que la empresa no tiene conocimiento de irregularidades o actos ilegales que
deriven en ilícitos tributarios. La fecha de esta nota debe coincidir con la fecha del
Dictamen sobre la Información Tributaria Complementaria o Informe sobre la situación
tributaria según corresponda la categoría del cliente.
RESPONSABILIDADES DE LAS PARTES
Responsabilidad del cumplimiento de las leyes tributarias . La Gerencia, el Directorio o
las personas designadas por ley son los responsables por cuenta de las empresas
(entidad auditada) de la observancia y cumplimiento de las normas legales de carácter
tributario, esto incluye entre otras obligaciones:
- Determinar correctamente el tributo.
- Pagar en su totalidad y oportunamente el tributo.
- Conservar la documentación que da origen a operaciones económicas
financieras entre tanto no prescriba la facultad de fiscalizar de la
administración tributaria.
- Llevar registros contables de acuerdo a la naturaleza y tamaño de la empresa.
- Proporcionar información que la administración del Servicio de Impuestos
Nacionales la requiera para cumplir sus fines.
Por consiguiente la exactitud e integridad de la información y documentación de carácter
tributario y la correcta exposición y revelación en los Estados Financieros e información
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presentada periódicamente al Servicio de Impuestos Nacionales es responsabilidad de la
empresa sometida a examen.
Asimismo, es responsabilidad de la empresa auditada la correcta elaboración de la
información suplementaria.
Estos aspectos deben estar claramente especificados en el respectivo contrato a ser
suscrito con la empresa. (Anexo N° 2, Modelo Contrato y Anexo N° 3, Modelo de
respuesta al Contrato firmado entre el auditor y cliente)
Responsabilidad del auditor por la emisión del Informe Tributario. El auditor será
responsable por:
- El trabajo realizado, según los alcances determinados entre partes, los cuales
deberán estar claramente definidos en el contrato y carta de aceptación del
servicio profesional, considerando lo señalado en el acápite 8 de la presente
norma.
- Los hallazgos determinados, los cuales deben ser incluidos en los informes que
se detallan en el punto 9 según correspondan, con suficiente detalle de los
errores y excepciones detectados.
- La opinión que emita sobre la Información Tributaria Complementaria.
EXAMEN DE LA SITUACIÓN TRIBUTARIA DE LA EMPRESA AUDITADA. El auditor deberá
incluir en su planificación de la auditoria, un programa específico con el propósito de
cumplir con el alcance mínimo establecido en esta norma de auditoria; así como, del
Reglamento para la emisión del dictamen sobre la información tributaria
complementaria a los Estados Financieros básicos.
Procedimientos mínimos:
Lograr la comprensión del negocio de la empresa y de la industria en las que operan y de
los impuestos a los que está sujeta: El auditor deberá efectuar un análisis de la
organización, su sistema de adquisición o producción de bienes y servicios, sus
procedimientos y sistemas de contabilización de las operaciones, el sistema de costeo
utilizado, los principales productos elaborados o adquiridos para la venta, debiendo
preparar un memorándum de entendimiento y comprensión del negocio, el mismo que
será discutido con los principales ejecutivos y directivos de la empresa.
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Efectuar indagaciones concernientes a los principios y prácticas contables de la empresa
y que estos hayan sido aplicados consistentemente en las declaraciones juradas de
acuerdo con la Ley 843 (Texto ordenado vigente) y sus disposiciones reglamentarias.
La evaluación del control interno deberá incluir procedimientos destinados a detectar
claramente:
- A qué impuestos está obligada la empresa como sujeto pasivo, agente de
retención o agente de información.
- Principios y prácticas (estimaciones) contables de la empresa.
Además, el programa deberá incluir procedimientos destinados a establecer las reales
prácticas contables y la correcta determinación del tributo, así como de la suficiente
documentación.
Efectuar indagaciones concernientes a los procedimientos de la empresa para registrar,
clasificar y resumir transacciones sujetas a impuestos, sus bases de cálculo y la
declaración impositiva. El cuestionario de control interno (si la evaluación es mediante
cuestionario) deberá incluir de manera específica preguntas que permitan al auditor
formarse un criterio de la forma de registrar las operaciones alcanzadas por los
impuestos; así como, los procedimientos diseñados para clasificar las operaciones por su
naturaleza y efecto impositivo y resumir las mismas de tal manera que estén
adecuadamente reflejadas en los Estados Financieros.
Realizar indagaciones concernientes a todas las aseveraciones de importancia relativa
registradas contablemente y declaradas impositivamente. El auditor deberá indagar
acerca de la integridad en el registro contable de las operaciones ocurridas en la
empresa y su declaración impositiva correspondiente, en su caso su revelación en los
Estados Financieros.
Aplicar procedimientos analíticos diseñados para identificar relaciones y partidas
individuales sujetas al impuesto y que parezcan inusuales. Dichos procedimientos
incluirían:
- Comparación de las cifras de los Estados Financieros con datos de períodos
anteriores.
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- Estudio de las relaciones de los componentes de los Estados Financieros
relacionados con las bases imponibles y que se esperaría se conformaran a un
patrón predecible basado en la experiencia de la empresa o norma de la
industria.
- Verificar que las cifras de las declaraciones impositivas provienen de información
basada en los registros contables de la empresa.
Efectuar seguimiento a la situación de los adeudos tributarios: El auditor deberá efectuar
un seguimiento de los adeudos tributarios que podría tener la empresa y emitir opinión
sobre el cumplimiento de los mismos o su revelación en los Estados Financieros. Por otra
parte el auditor debe tomar en cuenta en su auditoría los riesgos inherentes, riesgos de
control y las conclusiones de la evaluación de los controles internos como base para
determinar el tamaño de las muestras necesarias a efectos de conocer la situación
tributaria del contribuyente.
INFORMES REQUERIDOS PARA CADA GRUPO DE CONTRIBUYENTES. La Resolución
Normativa de Directorio Nº 01/2002 del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN) requiere
los siguientes tipos de informes para cada grupo de contribuyentes:
Contribuyentes cuyas ventas o ingresos brutos sean iguales o mayores a Bs. 1`200,000 y
hasta Bs. 14`999,999. Este grupo de contribuyentes deberá presentar al Servicio de
Impuestos Nacionales:
- Estados Financieros básicos con Dictamen de Auditoría.
- Informe del Auditor, con un pronunciamiento sobre la situación tributaria
Contribuyentes cuyas ventas o ingresos brutos sean iguales o superiores a Bs.
15`000,000.
- Estados Financieros básicos con Dictamen de Auditoría.
- Información Tributaria Complementaria con Dictamen de Auditoría.
- Informe del auditor sobre los procedimientos mínimos utilizados.
CONTENIDO DE LOS DICTÁMENES O INFORMES. A los fines previstos en esta norma de
auditoría se mencionan a continuación los contenidos mínimos de cada tipo de informe:
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Dictamen de auditoría sobre los Estados Financieros básicos (común a ambos grupos de
contribuyentes). Los Dictámenes de Auditoría sobre Estados Financieros básicos deberán
emitirse siguiendo los lineamientos de la NA-2 “Normas Relativas a la Emisión del
Dictamen” aprobada por el Consejo Técnico Nacional de Auditoría y Contabilidad del
Colegio de Auditores de Bolivia.
Informe del auditor con pronunciamiento sobre la situación tributaria. Este informe se
emitirá para el grupo de contribuyentes con ventas o ingresos brutos iguales o mayores a
Bs. 1`200,000 y hasta Bs. 14`999,999, en el cual el auditor emitirá un pronunciamiento
sobre la situación tributaria del contribuyente a este efecto, el auditor deberá:
A cuyo término se emitirá un informe con pronunciamiento sobre la situación tributaria
utilizando como punto de referencia la Normas de Auditoría señaladas en el acápite N°
2 “Fuentes”, e incluirá, fundamentalmente:
- Titulo.
- Destinatario.
- Declaración de los procedimientos aplicados con énfasis en que los mismos
surgen de los procedimientos mínimos requeridos por la norma de auditoría N°
4.
- Descripción de los hallazgos del auditor incluyendo suficientes detalles de
errores y excepciones detectados.
- Un párrafo con la restricción de distribución del informe en el que se señale que
el mismo ha sido preparado solamente para uso e información del destinatario y
del Servicio de Impuestos Nacionales y que no debe ser utilizado con ningún otro
propósito.
- Fecha del informe.
- Firma del auditor.
Dictamen de auditoría sobre la información tributaria complementaria. Este informe se
emitirá para el grupo de contribuyentes con ventas o ingresos brutos iguales o mayores a
Bs. 15`000,000, en el cual el auditor emitirá una opinión sobre la información tributaria
complementaria, a este efecto el auditor deberá aplicar de manera adicional a los
procedimientos establecidos por las Normas de Auditoría Generalmente Aceptadas.
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A cuyo término se emitirá un dictamen sobre la información tributaria complementaria,
utilizando como punto de referencia las Normas de Auditoría señaladas en el acápite N°
2 “Fuentes”, e incluirá, fundamentalmente:
- Titulo
- Destinatario del dictamen.
- Identificación completa de la Información Tributaria Complementaria examinada
y de la entidad a la cual corresponda.
- Alcance del examen.
- Declaración de que la Información Tributaria Complementaria es responsabilidad
de la empresa.
- Declaración de que los procedimientos realizados fueron aquellos previamente
convenidos entre partes con fines exclusivamente tributarios.
- Referencia a las normas de auditoría aplicadas.
- Opinión sobre si la información Tributaria Complementaria a los Estados
Financieros Básicos ha sido elaborada de conformidad con la Norma de Auditoría
N° 4.
- Lugar y fecha en que se emite el Dictamen.
- Firma del profesional con la aclaración de la misma y mención de su número de
matrícula en el Colegio de Auditores de Bolivia. La firma del profesional debe ir
acompañada, en el ejemplar que se entrega al Servicio de Impuestos Nacionales,
de la solvencia profesional.
Por tratarse de un informe resultante de la aplicación de procedimientos adicionales a
los procedimientos aplicados para la emisión de Dictamen sobre los Estados Financieros
básicos, este informe deberá emitirse junto con el Dictamen sobre los Estados
Financieros, en un legajo dividido en partes.
Informe del auditor sobre los procedimientos mínimos utilizados. Este informe se emitirá
para el grupo de contribuyentes con ventas o ingresos brutos iguales o mayores a
Bs15`000,000, adicionalmente a los dictámenes sobre la razonabilidad de los Estados
Financieros básicos y sobre la información tributaria complementaria, a este efecto el
auditor deberá aplicar de manera adicional a los procedimientos establecidos por las
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Normas de Auditoría Generalmente Aceptados para el examen de Estados Financieros,
procedimientos mínimos.
A cuyo término se emitirá un informe sobre los procedimientos mínimos utilizados, dicho
informe tomará como punto de referencia las Normas de Auditoría señaladas en el
acápite N° 2 “Fuentes”, e incluirá, fundamentalmente:
- Título
- Destinatario.
- Identificación de la naturaleza del trabajo principal y el alcance del trabajo
adicional haciendo mención a la exigencia del Servicio de Impuestos Nacionales
- Declaración de que la información tributaria y registros sujetos a auditoría son
de responsabilidad del cliente
- Declaración sobre procedimientos aplicados, con énfasis respecto a que los
mismos surgen de los procedimientos mínimos requeridos por la Norma de
Auditoría N° 4 y Resolución Normativa de Directorio N° 01/2002 del Servicio de
Impuestos Nacionales (SIN).
Descripción detallada de los hallazgos del auditor incluyendo suficientes detalles
de errores y excepciones detectados.
- Declaración sobre las restricciones sobre el uso del informe, en vista de que su
intención es para uso de los usuarios específicos
- Lugar y fecha del informe.
- Firma del Auditor.
En caso de que, el auditor en cualquier aspecto de su trabajo no haya podido obtener
suficiente información o realizar algún tipo de verificación, deberá mencionar este hecho
en su informe.
Por tratarse de un dictamen resultante de la aplicación de los procedimientos adicionales
a los aplicados para la emisión del dictamen sobre los Estados Financieros básicos, este
dictamen deberá emitirse como segunda parte del mismo grupo de información en el
que se incluye el dictamen sobre los Estados Financieros.
De acuerdo a lo requerido por la Resolución Normativa de Directorio Nº 01/2002 del
Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), el auditor deberá incluir en este informe un
detalle de la muestra obtenida de las facturas señalando:
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- Número de la factura.
- Nombre del proveedor.
- Número de NIT del proveedor.
- Número de orden de la factura.
- Fecha de la factura.
- Monto de la factura expresada en bolivianos.
AUDITORIA TRIBUTARIA “F”La auditoria Tributaria es el proceso sistemático de obtener y evaluar objetivamente la
evidencia, sobre las afirmaciones y hechos relacionados con actos y acontecimientos de
carácter tributario, a fin de evaluar tales declaraciones a la luz de los criterios
establecidos y comunicar el resultado a las partes interesadas, debiendo para ello
investigar si las declaraciones fiscales se han realizado razonablemente con respecto a
normas fiscales de aplicación.52
Objetivos de la Auditoría Tributaria. La auditoría Tributaria persigue un doble objetivo:
- Comprobar que la compañía ha reflejado adecuadamente las obligaciones
tributarias, en función de la base contable de devengado, habiendo provisionado
correctamente los riesgos derivados de posibles contingencias fiscales.
- Si se ha producido su pago efectivo según los plazos y de acuerdo a los requisitos
formales establecidos.
Funciones de la Auditoría Tributaria.
52 Diplomado en Tributación AUDITORIA TRIBUTARIA Mg. Sc Carlos R. Coronel T.
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- Investigar los casos de denuncia y comisión de delitos fiscales. Para realizar la
denuncia correspondiente o la declaratoria de que el fisco estatal, ha sufrido o
pudo sufrir perjuicio.
- Imponer multas por las infracciones a las disposiciones fiscales.
- Evaluar si existen riesgos económico-fiscales, para evitarlos o reducirlos.
Características de la Auditoría Tributaria. Es constituida, por la especialización que
requiere, en una parte independiente, separada del resto del trabajo de auditoría, lo cual
no significa, que no recoja la evidencia obtenida en las demás áreas o ciclos analizados.
Presenta matices netamente diferenciados del resto de las áreas del programa de
auditoría, que se traducen en:
- Una necesidad de especialización ya que la cantidad de información, su
inestabilidad y su complejidad hacen necesario el concurso en la auditoría de
verdaderos especialistas en al ámbito tributario.
- Numerosas dudas sobre la consideración de una contingencia como remota,
posible o probable y en la determinación de su grado de ocurrencia o
verosimilitud.
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III. CONCLUSIONES Y RECOMENDACIONES.
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Conclusiones
Tras la exposición y presentación del BOLO 4 AUDITORIA IMPOSITIVA, realizada la
investigación y compilación de datos, y su posterior análisis se puede llegar a la
conclusión de:
- Que la Auditoria impositiva como tal y como es definida por varios autores es el
examen realizado para determinar si la información expresada por las empresas,
están dentro las normas legales. Y es realizada por el Servicio de Impuestos
Nacionales solamente.
- Que la Auditoria Tributaria es el examen realizado por firma auditora para
verificar si la empresa refleja la información tributaria razonablemente y en
términos adecuados.
Recomendación
La recomendación fundamental, para todo Auditor Publico, que para la formación
profesional adecuada deberá conocer los procedimientos y acciones desde los dos puntos
de vista Auditoria impositiva y Auditoria Tributaria.
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IV. BIBLIOGRAFÍA.
68
Bibliografía
- Auditoria Tributaria: Tendencia, responsabilidad y oportunidad para el Contador Público en
Bolivia Lic. Aud. Ruben Choque Mamani MBA.
- boliviaimpuestos.com
- LEY 2492 Código Tributario v1.0300614
- AUDITORÍA FISCAL. CONCEPTO Y METODOLOGÍA Autor: Pablo Arenas del Buey Torres INV.
N.o 9/03
- Diplomado en Tributación AUDITORIA TRIBUTARIA Mg. Sc. Carlos R. Coronel T.
- NORMA DE AUDITORIA No. 4 NORMA RELATIVA A LA EMISIÓN DE INFORMES CON
PROPÓSITOS TRIBUTARIOS
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V. ANEXOS70
Anexo 1: NORMA DE AUDITORIA No. 4 NORMA RELATIVA A LA EMISIÓN DE INFORMES CON
PROPÓSITOS TRIBUTARIOS.
Anexo 2: Diplomado en Tributación AUDITORIA TRIBUTARIA Mg. Sc. Carlos R. Coronel T.
Anexo 3: Informe de Auditoría Financiera – informe Tributario Complementario COMPAÑÍA
AMERICANA DE CONSTRUCCIONES AMECO LTDA
ANEXO 4: Auditoria Tributaria: Tendencia, responsabilidad y oportunidad para el Contador Público en
Bolivia Lic. Aud. Ruben Choque Mamani MBA.
71