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I redditi d’impresa

LUISS GUIDO CARLI – FACOLTA’ DI ECONOMIA CORSO DI ECONOMIA DEI TRIBUTI

LEZIONE DEL 26 OTTOBRE 2011

oggetto della lezioneoggetto della lezione la fonte dei redditi d’impresala fonte dei redditi d’impresa la fonte dei redditi d’impresa e le categorie la fonte dei redditi d’impresa e le categorie

soggettivesoggettive la determinazione del reddito d’impresala determinazione del reddito d’impresa la previa imputazione a conto economico dei la previa imputazione a conto economico dei

componenti negativicomponenti negativi l’inerenza dei componenti negativil’inerenza dei componenti negativi l’imputazione temporale dei componenti di redditol’imputazione temporale dei componenti di reddito i beni relativi all’impresai beni relativi all’impresa il costo dei beni relativi all’impresail costo dei beni relativi all’impresa

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categorie dei redditicategorie dei redditi

Ai sensi dell’art. 6 del TUIR, i singoli redditi sono classificati nelle seguenti categorie:

a) redditi fondiari; b) redditi di capitale;

c) redditi di lavoro dipendente; d) redditi di lavoro autonomo; e) redditi d'impresa; f) redditi diversi.

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la classificazione dei redditila classificazione dei redditi

La qualificazione di un determinato reddito come reddito d'impresa avviene in base:

• al criterio soggettivo, cioè in funzione della natura del soggetto (artt. 6 co. 3 e 81 del

TUIR);

• al criterio oggettivo, cioè in funzione dell'attività svolta dall'impresa (art. 55 del

TUIR).

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la classificazione dei redditila classificazione dei redditiIn base alle norme di cui al primo punto, è considerato reddito d'impresa, a prescindere dalla sua fonte, il reddito:• delle società di persone commerciali (snc e sas);• delle spa, sapa, srl, società cooperative e società di mutua assicurazione residenti nel territorio dello Stato;• degli enti pubblici e privati diversi dalle società, nonché dei trusts, residenti nel territorio dello Stato, che hanno per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciali;• delle stabili organizzazioni di società ed enti commerciali non residenti.

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Pertanto, ogni qual volta uno di tali soggetti consegua un determinato reddito, ai fini della qualificazione del medesimo, diviene irrilevante il criterio oggettivo, posto che esso costituisce comunque reddito d'impresa in funzione della natura del soggetto passivo d'imposta, indipendentemente dall'attività da esso svolta.

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Per gli altri soggetti vale il criterio oggettivo.

Diventa determinante il tipo di attività esercitata.

(art. 55 TUIR)

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la fonte dei redditi d’impresa la fonte dei redditi d’impresa

Sono redditi d’impresa quelli derivanti Sono redditi d’impresa quelli derivanti dall’esercizio di dall’esercizio di imprese commercialiimprese commerciali, ossia , ossia dall’esercizio per professione dall’esercizio per professione abitualeabituale, , ancorché non esclusiva, delle attività indicate ancorché non esclusiva, delle attività indicate nell’art. 2195 c.c. e delle attività indicate nell’art. 2195 c.c. e delle attività indicate nell’art. 32, c.2, lett.b) e c) che eccedono i nell’art. 32, c.2, lett.b) e c) che eccedono i limiti ivi stabiliti, anche se non organizzate in limiti ivi stabiliti, anche se non organizzate in forma di impresa forma di impresa (art.55, c.1)(art.55, c.1)

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la fonte dei redditi d’impresa la fonte dei redditi d’impresa ART. 2195 C.C.ART. 2195 C.C.1)1) un’attività industriale diretta alla produzione di un’attività industriale diretta alla produzione di

beni e servizi (c.2135)beni e servizi (c.2135)2)2) un’attività intermediaria nella circolazione dei un’attività intermediaria nella circolazione dei

benibeni3)3) un’attività di trasporto per terra, per acqua o per un’attività di trasporto per terra, per acqua o per

aria (c.1648 ss)aria (c.1648 ss)4)4) un’attività bancaria (c.1837 ss) o assicurativa un’attività bancaria (c.1837 ss) o assicurativa

(c.1882ss)(c.1882ss)5)5) altre attività ausiliarie delle precedenti (c.1754 ss.)altre attività ausiliarie delle precedenti (c.1754 ss.)

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la fonte dei redditi d’impresa la fonte dei redditi d’impresa Sono inoltre considerati d’impresa i redditi Sono inoltre considerati d’impresa i redditi derivanti derivanti (art. 55, c.2)(art. 55, c.2) : :

• da attività da attività organizzate in forma d’impresaorganizzate in forma d’impresa dirette alla prestazione di servizi che dirette alla prestazione di servizi che non non rientrano nell’art.2195 c.c.;rientrano nell’art.2195 c.c.;

• dallo sfruttamento di miniere, cave, torbiere, dallo sfruttamento di miniere, cave, torbiere, saline, laghi, stagni;saline, laghi, stagni;

• da attività agricole quando esercitate da soggetti da attività agricole quando esercitate da soggetti “commerciali”.“commerciali”.

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la fonte dei redditi d’impresa la fonte dei redditi d’impresa l’attività deve essere l’attività deve essere abitualeabituale, e cioè esercitata con regolarità e , e cioè esercitata con regolarità e

stabilità, anche se non in via esclusiva (attività part time) e stabilità, anche se non in via esclusiva (attività part time) e senza una rigorosa continuità (attività stagionali) – senza una rigorosa continuità (attività stagionali) – diversamente verrebbero prodotti diversamente verrebbero prodotti redditi diversiredditi diversi

per le attività di cui all’art.2195 c.c.:per le attività di cui all’art.2195 c.c.:• è è irrilevante l’organizzazione in forma di impresairrilevante l’organizzazione in forma di impresa, e cioè una , e cioè una

“etero-organizzazione” dell’attività“etero-organizzazione” dell’attività per le prestazioni di servizi non comprese nell’art.2195 per le prestazioni di servizi non comprese nell’art.2195

(attività artistiche e professionali a contenuto intellettuale):(attività artistiche e professionali a contenuto intellettuale):• è è rilevanterilevante l’organizzazione in forma di impresal’organizzazione in forma di impresa (l’artista o (l’artista o

professionista si trasforma da prestatore di servizi in professionista si trasforma da prestatore di servizi in combinatore dei fattori di produzione)combinatore dei fattori di produzione)

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la fonte dei redditi d’impresala fonte dei redditi d’impresaIl reddito d'impresa dei soggetti Il reddito d'impresa dei soggetti IRPEFIRPEF è determinato facendo riferimento ( è determinato facendo riferimento (art. art. 56 co. 1 del TUIR56 co. 1 del TUIR):):•• alle disposizioni contenute nel Titolo II Capo II Sezione I del TUIR (artt. da alle disposizioni contenute nel Titolo II Capo II Sezione I del TUIR (artt. da 81 a 116) relativo all'IRES, applicabili alla generalità dei soggetti possessori di 81 a 116) relativo all'IRES, applicabili alla generalità dei soggetti possessori di tale reddito e, quindi:tale reddito e, quindi:- sia alle società di capitali e agli enti commerciali;- sia alle società di capitali e agli enti commerciali;- sia alle persone fisiche e alle società di persone (tramite la tecnica del rinvio);- sia alle persone fisiche e alle società di persone (tramite la tecnica del rinvio);•• alle alle norme specialinorme speciali presenti nel Titolo I Capo VI del TUIR (artt. da 55 a 66) presenti nel Titolo I Capo VI del TUIR (artt. da 55 a 66) relativo all'IRPEF, applicabili alle sole persone fisiche e società di persone. relativo all'IRPEF, applicabili alle sole persone fisiche e società di persone. (gli (gli interessi passiviinteressi passivi sono deducibili per la parte corrispondente al rapporto tra sono deducibili per la parte corrispondente al rapporto tra l’ammontare dei ricavi e altri proventi che concorrono a formare il reddito l’ammontare dei ricavi e altri proventi che concorrono a formare il reddito d’impresa o che non vi concorrono in quanto esclusi e l’ammontare d’impresa o che non vi concorrono in quanto esclusi e l’ammontare complessivo di tutti i ricavi e proventi – complessivo di tutti i ricavi e proventi – art. 61 TUIRart. 61 TUIR))

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la fonte dei redditi d’impresala fonte dei redditi d’impresa Sotto il profilo soggettivo (art. 73, TUIR) la disciplina dell’Ires Sotto il profilo soggettivo (art. 73, TUIR) la disciplina dell’Ires

individua individua 4 categorie di soggetti4 categorie di soggetti: omogenee le : omogenee le prime dueprime due ( (sempre sempre reddito d’impresa, indipendentemente dalla fontereddito d’impresa, indipendentemente dalla fonte), sostanzialmente ), sostanzialmente diverse la terza e la quarta.diverse la terza e la quarta.

Il primo insieme contiene le Il primo insieme contiene le società di capitalisocietà di capitali, le , le società società società società cooperativecooperative e le e le società di mutua assicurazionesocietà di mutua assicurazione residenti nel territorio residenti nel territorio dello Stato.dello Stato.

Il secondo gruppo contiene gli enti pubblici e privati diversi dalle Il secondo gruppo contiene gli enti pubblici e privati diversi dalle società che hanno per società che hanno per oggettooggetto esclusivo o principaleesclusivo o principale l’esercizio di l’esercizio di attività commercialeattività commerciale..

Nel terzo gruppo sono ricompresi gli Nel terzo gruppo sono ricompresi gli enti non commercialienti non commerciali (compresi i (compresi i trusts) trusts) residentiresidenti

Nel quarto le Nel quarto le societàsocietà e gli e gli entienti (compresi i trusts) con o senza (compresi i trusts) con o senza personalità giuridica personalità giuridica non residenti nel territorio dello Statonon residenti nel territorio dello Stato

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la fonte dei redditi d’impresa e le la fonte dei redditi d’impresa e le categorie soggettivecategorie soggettive

le norme sulla fonte dei redditi d’impresa sono:le norme sulla fonte dei redditi d’impresa sono:• irrilevanti per le società a “forma commerciale”;irrilevanti per le società a “forma commerciale”;• rilevanti per le rilevanti per le persone fisichepersone fisiche, perché servono a qualificare , perché servono a qualificare

l’attività;l’attività;• rilevanti per gli rilevanti per gli enti diversi dalle societàenti diversi dalle società e le e le società di fattosocietà di fatto, ,

perché servono a qualificare il soggetto ed eventualmente perché servono a qualificare il soggetto ed eventualmente l’attività l’attività

per gli per gli enti non commercialienti non commerciali::• per tuttiper tutti, non sono commerciali le prestazioni di servizi diverse , non sono commerciali le prestazioni di servizi diverse

da quelle di cui all’art.2195 c.c. rese in conformità alle da quelle di cui all’art.2195 c.c. rese in conformità alle finalità finalità istituzionaliistituzionali senza specifica organizzazione e verso corrispettivi senza specifica organizzazione e verso corrispettivi che non eccedono i costi di diretta imputazione (art.143, c.1);che non eccedono i costi di diretta imputazione (art.143, c.1);

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• per gli per gli enti di tipo associativoenti di tipo associativo, non sono commerciali le , non sono commerciali le attività svolte a beneficio degli associati a meno che non vi attività svolte a beneficio degli associati a meno che non vi sia il versamento di corrispettivi specifici, anche sotto sia il versamento di corrispettivi specifici, anche sotto forma di maggiori quote (art.148);forma di maggiori quote (art.148);

• per gli per gli enti di tipo associativo a carattere politico, enti di tipo associativo a carattere politico, sindacale e di categoria, religioso, sportivo dilettantistico, sindacale e di categoria, religioso, sportivo dilettantistico, assistenziale, culturale, eccassistenziale, culturale, ecc.: non sono commerciali le .: non sono commerciali le attività svolte (anche verso corrispettivi specifici) a attività svolte (anche verso corrispettivi specifici) a beneficio degli associati, purché effettuate in diretta beneficio degli associati, purché effettuate in diretta attuazione degli scopi istituzionali (ma deroghe al c.4, e attuazione degli scopi istituzionali (ma deroghe al c.4, e contro deroghe ai commi 4-bis, ter e quater)contro deroghe ai commi 4-bis, ter e quater)

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I I critericriteri per l’individuazione dell’ per l’individuazione dell’oggettooggetto esclusivoesclusivo o o principaleprincipale degli degli enti residentienti residenti sono individuati dai co. 4 e 5 sono individuati dai co. 4 e 5 dell’art. 73 (atto costitutivo e statuto, se in forma di atto dell’art. 73 (atto costitutivo e statuto, se in forma di atto pubblico o di scrittura autenticata o registrata co. 4, o in pubblico o di scrittura autenticata o registrata co. 4, o in mancanza attività effettivamente esercitata, co. 5).mancanza attività effettivamente esercitata, co. 5).

La distinzione tra attività principale (oggetto) e accessoria La distinzione tra attività principale (oggetto) e accessoria non ha natura quantitativa ma non ha natura quantitativa ma qualitativaqualitativa. Ciò significa che . Ciò significa che non è principale l’attività più rilevante sotto il profilo non è principale l’attività più rilevante sotto il profilo quantitativo, ma quella quantitativo, ma quella inerente al raggiungimento degli inerente al raggiungimento degli scopi primari che hanno determinato la costituzione scopi primari che hanno determinato la costituzione dell’entedell’ente..

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• per i non residenti: i redditi d’impresa si considerano prodotti nel territorio dello Stato se derivano da attività esercitate nel territorio stesso mediante stabili organizzazioni (art.23, c.1, lett.e)

• la la stabile organizzazionestabile organizzazione è una sede fissa d’affari è una sede fissa d’affari mediante la quale un’impresa non residente esercita in mediante la quale un’impresa non residente esercita in tutto o in parte la propria attività nel territorio dello tutto o in parte la propria attività nel territorio dello Stato, come: sede di direzione, succursale, ufficio, Stato, come: sede di direzione, succursale, ufficio, officina, laboratorio, miniera o giacimento petrolifero, officina, laboratorio, miniera o giacimento petrolifero, cantiere di costruzione o di montaggio (se di durata cantiere di costruzione o di montaggio (se di durata superiore a tre mesi) (art.162, c.1-3) superiore a tre mesi) (art.162, c.1-3)

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costituisce stabile organizzazione anche il costituisce stabile organizzazione anche il soggetto che abitualmente esercita nel territorio soggetto che abitualmente esercita nel territorio dello Stato il potere di concludere contratti a nome dello Stato il potere di concludere contratti a nome di un’impresa non residente, a meno che non goda di un’impresa non residente, a meno che non goda di uno status indipendente e agisca nell’ambito di uno status indipendente e agisca nell’ambito dell’ordinaria attività (art.162, c.6-7)dell’ordinaria attività (art.162, c.6-7)

non costituisce, di per sé, stabile organizzazione la non costituisce, di per sé, stabile organizzazione la società residente controllata da un’impresa non società residente controllata da un’impresa non residente (art.162, c.9)residente (art.162, c.9)

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determinazione del reddito determinazione del reddito d’impresad’impresa

Regimi contabili: ordinario e semplificato (per imprese minori)Regimi contabili: ordinario e semplificato (per imprese minori)

Regime ordinarioRegime ordinario Si applica Si applica obbligatoriamenteobbligatoriamente ai seguenti soggetti ( ai seguenti soggetti (indipendentemente indipendentemente dal volume di ricavi conseguitodal volume di ricavi conseguito):):- spa, srl, sapa, cooperative e mutue assicuratrici;- spa, srl, sapa, cooperative e mutue assicuratrici;- enti diversi dalle società, trust, associazioni non riconosciute, - enti diversi dalle società, trust, associazioni non riconosciute, consorzi e altre organizzazioni, che hanno per oggetto esclusivo o consorzi e altre organizzazioni, che hanno per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciali;principale l’esercizio di attività commerciali;- stabili organizzazioni di società ed enti non residenti nel territorio - stabili organizzazioni di società ed enti non residenti nel territorio dello stato.dello stato.

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Per gli altri titolari di reddito d’impresa, il regime di contabilità Per gli altri titolari di reddito d’impresa, il regime di contabilità ordinaria si applica obbligatoriamente ordinaria si applica obbligatoriamente soltanto se i ricavi eccedono i soltanto se i ricavi eccedono i limiti quantitativi previsti per l’accesso al regime di contabilità limiti quantitativi previsti per l’accesso al regime di contabilità semplificatasemplificata. Tali soggetti sono:. Tali soggetti sono:

- persone fisiche che esercitano imprese commerciali (art.55 TUIR);- persone fisiche che esercitano imprese commerciali (art.55 TUIR);

- snc, sas e i soggetti ad esse equiparati (ai sensi dell’art. 5 del TUIR);- snc, sas e i soggetti ad esse equiparati (ai sensi dell’art. 5 del TUIR);

- enti non commerciali che, oltre all’attività istituzionale, esercitano - enti non commerciali che, oltre all’attività istituzionale, esercitano un’attività commerciale in via non prevalente;un’attività commerciale in via non prevalente;

- i trust, se esercitano un’attività commerciale in via non prevalente.- i trust, se esercitano un’attività commerciale in via non prevalente.

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regime ordinarioregime ordinario::• il il reddito d’impresareddito d’impresa si si determinadetermina apportando all’utile o alla apportando all’utile o alla

perdita risultante dal conto economico, relativo perdita risultante dal conto economico, relativo all’esercizio chiuso nel periodo d’imposta, le all’esercizio chiuso nel periodo d’imposta, le variazioni in variazioni in aumentoaumento o o in diminuzionein diminuzione conseguenti all’applicazione conseguenti all’applicazione delle norme tributarie (art.83).delle norme tributarie (art.83).

• per ottenere questo risultato bisogna necessariamente per ottenere questo risultato bisogna necessariamente individuare i individuare i benibeni facenti parte del patrimonio facenti parte del patrimonio dell’impresa, in quanto è dal loro impiego che derivano i dell’impresa, in quanto è dal loro impiego che derivano i ricavi ed i costi rilevanti. ricavi ed i costi rilevanti.

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determinazione del reddito d’impresadeterminazione del reddito d’impresa

Il legislatore instaura un rapporto di dipendenza parziale.Il legislatore instaura un rapporto di dipendenza parziale. L’utile, o la perdita, emergente dal CE funge da mera L’utile, o la perdita, emergente dal CE funge da mera base base

di partenzadi partenza per il calcolo del reddito d’impresa per il calcolo del reddito d’impresa Il fondamento logico di questa rinuncia è da identificarsi Il fondamento logico di questa rinuncia è da identificarsi

nella circostanzanella circostanza che, avendo il legislatore assegnato al che, avendo il legislatore assegnato al bilancio d’eserciziobilancio d’esercizio il compito di rappresentare <<con il compito di rappresentare <<con evidenza e verità>> (art. 2217, co. 2, c.c.) ovvero <<in evidenza e verità>> (art. 2217, co. 2, c.c.) ovvero <<in modo veritiero e corretto>> (art. 2423 c.c.) tanto la modo veritiero e corretto>> (art. 2423 c.c.) tanto la situazione patrimoniale quanto quella economica e situazione patrimoniale quanto quella economica e finanziaria, il risultato economico che scaturisce da questo finanziaria, il risultato economico che scaturisce da questo documento costituisce il dato che più fedelmente dovrebbe documento costituisce il dato che più fedelmente dovrebbe rispecchiare l’incremento di ricchezza determinato rispecchiare l’incremento di ricchezza determinato dall’esercizio dell’attività d’impresadall’esercizio dell’attività d’impresa

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le le variazioni in aumentovariazioni in aumento al risultato del conto al risultato del conto economico derivano da:economico derivano da:

• norme tributarie che obbligano ad includere tra i norme tributarie che obbligano ad includere tra i componenti positivi proventi in tutto o in parte componenti positivi proventi in tutto o in parte non imputati al conto economico;non imputati al conto economico;

• norme tributarie che obbligano ad escludere dai norme tributarie che obbligano ad escludere dai componenti negativi - perché in tutto o in parte componenti negativi - perché in tutto o in parte indeducibili, o perché in tutto o in parte deducibili indeducibili, o perché in tutto o in parte deducibili in esercizi successivi - oneri imputati al conto in esercizi successivi - oneri imputati al conto economico.economico.

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le le variazioni in diminuzionevariazioni in diminuzione al risultato del conto al risultato del conto economico derivano da:economico derivano da:

• norme tributarie che obbligano o consentono di norme tributarie che obbligano o consentono di escludere dai componenti positivi proventi escludere dai componenti positivi proventi imputati al conto economico;imputati al conto economico;

• norme tributarie che obbligano o consentono di norme tributarie che obbligano o consentono di includere tra i componenti negativi oneri non includere tra i componenti negativi oneri non imputati al conto economico, perché non imputati al conto economico, perché non imputabili o perché imputati in precedenti eserciziimputabili o perché imputati in precedenti esercizi

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determinazione del reddito d’impresadeterminazione del reddito d’impresa Criteri di determinazione:Criteri di determinazione:

– competenza economica competenza economica (generalmente rileva il (generalmente rileva il momento di maturazionemomento di maturazione dei dei fatti gestionali e non quello dell’incasso o del pagamento – tuttavia sono fatti gestionali e non quello dell’incasso o del pagamento – tuttavia sono previste previste deroghederoghe););

– correlazione costi – ricavi correlazione costi – ricavi (il principio di competenza impone di ricercare al (il principio di competenza impone di ricercare al massimo la massimo la corrispondenzacorrispondenza in ciascun esercizio tra ricavi e proventi da una in ciascun esercizio tra ricavi e proventi da una parte e costi e oneri dall’altra relativi alle medesime operazioni contabilizzate – parte e costi e oneri dall’altra relativi alle medesime operazioni contabilizzate – tale corrispondenza può essere perseguita nella misura in cui ciascuna delle tale corrispondenza può essere perseguita nella misura in cui ciascuna delle voci attive e passive indicate nel conto economico risultano voci attive e passive indicate nel conto economico risultano contemporaneamente certe e determinate o quanto meno determinabili);contemporaneamente certe e determinate o quanto meno determinabili);

– requisito certezza e obiettiva determinabilità requisito certezza e obiettiva determinabilità ((certocerto nell’esistenza; per la nell’esistenza; per la determinabilitàdeterminabilità è necessario che i componenti positivi e negativi risultino da atti è necessario che i componenti positivi e negativi risultino da atti o documenti probatori che consentano la quantificazione oggettiva);o documenti probatori che consentano la quantificazione oggettiva);

– previa imputazione al conto economico previa imputazione al conto economico (salvo deroghe).(salvo deroghe).

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determinazione del reddito d’impresadeterminazione del reddito d’impresa Schematizzando la determinazione del reddito d’impresa ordinario Schematizzando la determinazione del reddito d’impresa ordinario

passa attraverso le seguenti passa attraverso le seguenti fasifasi:: A) quantificazione dell’utile o della perdita sulla base delle regole A) quantificazione dell’utile o della perdita sulla base delle regole

dettate dal codice civile;dettate dal codice civile; B) assumere i singoli fatti di gestione nonché le valutazioni di fine B) assumere i singoli fatti di gestione nonché le valutazioni di fine

esercizio al fine di verificare quali fatti e quali valutazioni trovano esercizio al fine di verificare quali fatti e quali valutazioni trovano nella norma tributaria una specifica regolamentazione;nella norma tributaria una specifica regolamentazione;

C) verificare se vi sia o meno coincidenza tra le valutazioni C) verificare se vi sia o meno coincidenza tra le valutazioni civilistiche e quelle tributarie e, quindi, provvedere a rettificare in civilistiche e quelle tributarie e, quindi, provvedere a rettificare in sede di dichiarazione dei redditi il risultato di esercizio apportando sede di dichiarazione dei redditi il risultato di esercizio apportando tante tante variazioni in aumentovariazioni in aumento quanti sono i componenti di reddito per quanti sono i componenti di reddito per i quali l’applicazione delle norme tributarie si traduce nella i quali l’applicazione delle norme tributarie si traduce nella emersione di un emersione di un maggior redditomaggior reddito; e tante ; e tante variazioni in diminuzionevariazioni in diminuzione quanti sono i componenti di reddito per i quali l’applicazione della quanti sono i componenti di reddito per i quali l’applicazione della norma tributaria si risolve nell’accertamento di un norma tributaria si risolve nell’accertamento di un minor redditominor reddito

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Determinazione del reddito d’impresaDeterminazione del reddito d’impresaConto Economico civilisticoConto Economico civilistico

Materie prime Materie prime 550550 Costi telefoniciCosti telefonici 100100 Compenso amministratoreCompenso amministratore 3030 Spese autoveicoliSpese autoveicoli 1.0001.000 Costi per il personaleCosti per il personale 4.0004.000 I.C.I.I.C.I. 4040 SanzioniSanzioni 6060 Costi generaliCosti generali 2020 Perdite di beni/creditiPerdite di beni/crediti 500500 Totale costiTotale costi 6.3006.300

Utile dell’esercizio Utile dell’esercizio 300300

Ricavi della produzioneRicavi della produzione 3.0003.000 Contributi in conto esercizio Contributi in conto esercizio 500500 DividendiDividendi 100100 Plusvalenze immobiliariPlusvalenze immobiliari 3.0003.000 Totale ricaviTotale ricavi 6.6006.600

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Determinazione del reddito d’impresa Determinazione del reddito d’impresa Dall’utile civilistico all’utile fiscaleDall’utile civilistico all’utile fiscale

Variazioni in aumentoVariazioni in aumento Telefonia, deducibile 80% indeducibile 20%Telefonia, deducibile 80% indeducibile 20% ripresa di 20ripresa di 20;; Compenso dell’amministratore erogato nell’esercizio pari a 20, Compenso dell’amministratore erogato nell’esercizio pari a 20,

quota indeducibile 10 quota indeducibile 10 ripresa di 10ripresa di 10;; Spese per gli autoveicoli, quota deducibile 40%, quota indeduci- Spese per gli autoveicoli, quota deducibile 40%, quota indeduci-

bile 60% bile 60% ripresa di 600ripresa di 600;; I.C.I. integralmente indeducibileI.C.I. integralmente indeducibile ripresa di 40ripresa di 40;; Sanzioni integralmente indeducibileSanzioni integralmente indeducibile ripresa di 60ripresa di 60;; Perdite su beni/crediti, poiché in assenza di elementi certi e pre- Perdite su beni/crediti, poiché in assenza di elementi certi e pre-

cisicisi ripresa di 500ripresa di 500.. Totale delle riprese in aumento Totale delle riprese in aumento totale 1.230totale 1.230

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Variazioni in diminuzioneVariazioni in diminuzione Dividendi pari a 100, imponibili al 5%, quindi Dividendi pari a 100, imponibili al 5%, quindi

determinano un variazione in diminuzione determinano un variazione in diminuzione pari a pari a 9595..

Contributi in conto esercizio percepiti solo per Contributi in conto esercizio percepiti solo per 200, quindi determinano una variazione in 200, quindi determinano una variazione in diminuzione diminuzione pari a 300pari a 300..

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Quindi:Quindi:

Risultato civilistico Risultato civilistico +300 +300

Variazioni in aumentoVariazioni in aumento +1.230 +1.230

Variazioni in diminuzione Variazioni in diminuzione (395)(395)

Totale reddito imponibileTotale reddito imponibile +1.135 +1.135

Imposta 27,5%Imposta 27,5% (312) (312)

Risultato civ. dopo le imposte (12)Risultato civ. dopo le imposte (12)

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Regime speciale per le imprese minoriRegime speciale per le imprese minori (semplificato):(semplificato):Il reddito d’impresa si determina sommando algebricamente i seguenti Il reddito d’impresa si determina sommando algebricamente i seguenti componenti positivi e componenti negativi, specificatamente indicati dalla componenti positivi e componenti negativi, specificatamente indicati dalla legge legge (art. 66 TUIR):(art. 66 TUIR):+ componenti positivi (ricavi, dividendi, int.attivi, proventi immobiliari)+ componenti positivi (ricavi, dividendi, int.attivi, proventi immobiliari)- spese deducibili documentate (spese lavoro, interessi passivi, spese - spese deducibili documentate (spese lavoro, interessi passivi, spese relative a più esercizi, oneri contributivi, spese generali);relative a più esercizi, oneri contributivi, spese generali);+ rimanenze finali;+ rimanenze finali;- rimanenze iniziali: - rimanenze iniziali: + plusvalenze e sopravvenienze attive;+ plusvalenze e sopravvenienze attive;- minusvalenze e sopravvenienze passive;- minusvalenze e sopravvenienze passive;- perdite di beni strumentali;perdite di beni strumentali;- perdite su crediti;perdite su crediti;- quote di ammortamento di beni materiali e immateriali.- quote di ammortamento di beni materiali e immateriali.

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sono sono minoriminori le imprese in regime di le imprese in regime di contabilità semplificatacontabilità semplificata (art.18, dpr 600/1973), ossia quelle con (art.18, dpr 600/1973), ossia quelle con ricavi ricavi (corrispettivi (corrispettivi derivanti dalle cessione di beni o dalle prestazione di servizi derivanti dalle cessione di beni o dalle prestazione di servizi oggetto dell’attività propria dell’impresa)oggetto dell’attività propria dell’impresa) non superiori: non superiori:

• a euro a euro 400.000400.000, se hanno per oggetto , se hanno per oggetto prestazioni di serviziprestazioni di servizi;;• a euro a euro 700.000700.000, se hanno per oggetto , se hanno per oggetto altre attivitàaltre attività;;• e che e che non abbiano optato per la contabilità ordinarianon abbiano optato per la contabilità ordinaria

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la previa imputazione a conto la previa imputazione a conto economico dei componenti economico dei componenti

negativinegativi i componenti negativi non sono ammessi in i componenti negativi non sono ammessi in

deduzione se e nella misura in cui non risultano deduzione se e nella misura in cui non risultano imputati al conto economico relativo all’esercizio imputati al conto economico relativo all’esercizio di competenza (art.109, c.4)di competenza (art.109, c.4)

si considerano imputati al conto economico i si considerano imputati al conto economico i componenti imputati direttamente a patrimonio componenti imputati direttamente a patrimonio per effetto dei principi contabili internazionali per effetto dei principi contabili internazionali (art.109, c.4)(art.109, c.4)

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negativinegativi i componenti negativi i componenti negativi non imputatinon imputati al conto al conto

economico dell’esercizio di competenza economico dell’esercizio di competenza sono deducibili:sono deducibili:

• se imputati a quello di un esercizio se imputati a quello di un esercizio precedente, quando la loro deduzione è stata precedente, quando la loro deduzione è stata rinviata in conformità ad una delle norme rinviata in conformità ad una delle norme tributarie che consentono o obbligano il tributarie che consentono o obbligano il rinvio di determinati oneri rinvio di determinati oneri

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negativinegativi• se per loro natura non sono imputabili al conto se per loro natura non sono imputabili al conto

economico, quando la loro deduzione è prevista economico, quando la loro deduzione è prevista dalle norme tributarie (deve trattarsi di oneri che, dalle norme tributarie (deve trattarsi di oneri che, pur non essendo imputabili al conto economico, pur non essendo imputabili al conto economico, riducono la capacità contributiva del soggetto riducono la capacità contributiva del soggetto oppure realizzano interessi extrafiscali)oppure realizzano interessi extrafiscali)

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negativinegativi• se si riferiscono a ricavi che, pur non essendo stati imputati al se si riferiscono a ricavi che, pur non essendo stati imputati al

conto economico, concorrono a formare il reddito, quando conto economico, concorrono a formare il reddito, quando risultano da elementi certi e precisi; è il caso, ad esempio, dei risultano da elementi certi e precisi; è il caso, ad esempio, dei costi correlati ai maggiori ricavi emersi a seguito di costi correlati ai maggiori ricavi emersi a seguito di accertamento analitico (ex accertamento analitico (ex art. 39 co. 1 del DPR 600/73art. 39 co. 1 del DPR 600/73), sulla ), sulla base di scritture contabili che il contribuente ha esibito e che base di scritture contabili che il contribuente ha esibito e che vengono rettificate; vengono rettificate;

nella determinazione del reddito occorre considerare le spese che nella determinazione del reddito occorre considerare le spese che direttamente o indirettamente riguardano la sua produzionedirettamente o indirettamente riguardano la sua produzione

sono sono “inerenti all’attività imprenditoriale”“inerenti all’attività imprenditoriale” le spese dipendenti le spese dipendenti dall’attività imprenditoriale e quelle sostenute nell’interesse dall’attività imprenditoriale e quelle sostenute nell’interesse dell’attività medesimadell’attività medesima

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l’inerenza dei componenti l’inerenza dei componenti negativinegativi

i componenti negativi “inerenti all’attività i componenti negativi “inerenti all’attività imprenditoriale” si suddividono in:imprenditoriale” si suddividono in:

• componenti negativi ricollegabili ad attività o beni componenti negativi ricollegabili ad attività o beni generatori di proventi computabili nel reddito generatori di proventi computabili nel reddito d’impresa, i quali sono deducibili;d’impresa, i quali sono deducibili;

• componenti negativi ricollegabili ad attività o beni componenti negativi ricollegabili ad attività o beni generatori di proventi non computabili nel reddito generatori di proventi non computabili nel reddito d’impresa, i quali non sono deducibili; d’impresa, i quali non sono deducibili;

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l’inerenza dei componenti l’inerenza dei componenti negativinegativi

• componenti negativi ricollegabili indistintamente componenti negativi ricollegabili indistintamente ad attività o beni generatori di proventi ad attività o beni generatori di proventi computabili nel reddito d’impresa e ad attività o computabili nel reddito d’impresa e ad attività o beni generatori di proventi non computabili nel beni generatori di proventi non computabili nel reddito, i quali sono deducibili nella parte reddito, i quali sono deducibili nella parte riferibile ai primi, determinata in base al rapporto riferibile ai primi, determinata in base al rapporto tra l’ammontare dei medesimi e l’ammontare tra l’ammontare dei medesimi e l’ammontare complessivo dei proventi conseguiti dall’impresacomplessivo dei proventi conseguiti dall’impresa

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l’imputazione temporale dei l’imputazione temporale dei componenti di redditocomponenti di reddito

criterio di “cassa”:criterio di “cassa”: imputazione con riferimento al imputazione con riferimento al momento dell’incasso o del pagamento momento dell’incasso o del pagamento

criterio di “competenza economica”:criterio di “competenza economica”: imputazione imputazione con riferimento al momento in cui sorge il credito con riferimento al momento in cui sorge il credito o il debitoo il debito

correlazione costi-ricavicorrelazione costi-ricavi: i componenti negativi : i componenti negativi vanno imputati al periodo o ai periodi (se hanno vanno imputati al periodo o ai periodi (se hanno utilità pluriennale) in cui i fattori della produzione utilità pluriennale) in cui i fattori della produzione acquisiti per il loro tramite concorrono alla acquisiti per il loro tramite concorrono alla produzione dei componenti positiviproduzione dei componenti positivi

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art.109, c.1, parte prima: i ricavi, le spese e gli altri componenti positivi art.109, c.1, parte prima: i ricavi, le spese e gli altri componenti positivi e negativi per i quali non è disposto diversamente concorrono a formare e negativi per i quali non è disposto diversamente concorrono a formare il reddito nell’esercizio di il reddito nell’esercizio di competenzacompetenza

dispongono diversamente dispongono diversamente (principio di cassa),(principio di cassa), ad esempio: ad esempio:• art.88, c.3, lett.b), per i contributi e le liberalità costituenti art.88, c.3, lett.b), per i contributi e le liberalità costituenti

sopravvenienze attive;sopravvenienze attive;• art.89, c.2, per i dividendi;art.89, c.2, per i dividendi;• art.95, c.5, per i compensi agli amministratori, ai promotori o ai soci art.95, c.5, per i compensi agli amministratori, ai promotori o ai soci

fondatori;fondatori;• art.99, c.1, per gli oneri fiscali;art.99, c.1, per gli oneri fiscali;• art.99, c.3, per i contributi ad associazioni sindacali e di categoria;art.99, c.3, per i contributi ad associazioni sindacali e di categoria;• interessi di mora, attivi e passivi.interessi di mora, attivi e passivi.

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nelle nelle cessioni di beni mobilicessioni di beni mobili i corrispettivi si i corrispettivi si considerano conseguiti e le spese si considerano considerano conseguiti e le spese si considerano sostenute:sostenute:

• alla data della alla data della consegnaconsegna (come passaggio del (come passaggio del possesso, ossia del potere di fatto sul bene), possesso, ossia del potere di fatto sul bene),

• o a quella della o a quella della spedizionespedizione (come mezzo per (come mezzo per realizzare la consegna),realizzare la consegna),

• ovvero, se diversa e successiva, alla data in cui si ovvero, se diversa e successiva, alla data in cui si verifica l’effetto traslativo o costitutivo della verifica l’effetto traslativo o costitutivo della proprietà o di altro diritto realeproprietà o di altro diritto reale

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nelle nelle cessioni di beni immobili (e aziende)cessioni di beni immobili (e aziende) i corrispettivi si i corrispettivi si considerano conseguiti e le spese si considerano sostenute:considerano conseguiti e le spese si considerano sostenute:

• alla data della alla data della stipulazione dell’attostipulazione dell’atto cui si ricollega il cui si ricollega il passaggio del diritto realepassaggio del diritto reale

• ovvero, se diversa e successiva, alla data in cui si verifica ovvero, se diversa e successiva, alla data in cui si verifica l’effetto traslativo o costitutivo della proprietà o di altro l’effetto traslativo o costitutivo della proprietà o di altro diritto realediritto reale

nelle nelle prestazioni di serviziprestazioni di servizi i corrispettivi si considerano i corrispettivi si considerano conseguiti e le spese si considerano sostenute:conseguiti e le spese si considerano sostenute:

• alla alla data di “ultimazione” dei servizidata di “ultimazione” dei servizi

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ma nei contratti da cui derivano ma nei contratti da cui derivano corrispettivi periodicicorrispettivi periodici (locazione, mutuo, assicurazione) i corrispettivi si (locazione, mutuo, assicurazione) i corrispettivi si considerano conseguiti e le spese si considerano sostenute:considerano conseguiti e le spese si considerano sostenute:

• alla data della“maturazione” (riferimento all’art.820 c.c. per alla data della“maturazione” (riferimento all’art.820 c.c. per il quale i frutti civili si acquistano giorno per giorno, in il quale i frutti civili si acquistano giorno per giorno, in ragione della durata del diritto)ragione della durata del diritto)

art.109, c.1, parte seconda: i ricavi, le spese, e gli altri art.109, c.1, parte seconda: i ricavi, le spese, e gli altri componenti di cui nell’esercizio di competenza non sia componenti di cui nell’esercizio di competenza non sia ancora certa l’esistenza o determinabile in modo obiettivo ancora certa l’esistenza o determinabile in modo obiettivo l’ammontare, l’ammontare, concorrono a formare il reddito nell’esercizio concorrono a formare il reddito nell’esercizio in cui si verificano queste condizioniin cui si verificano queste condizioni

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certezza della esistenzacertezza della esistenza: presenza di un vincolo : presenza di un vincolo giuridico, da cui deriva un credito o un debito, avente giuridico, da cui deriva un credito o un debito, avente origine in un contratto, in un fatto illecito, in un atto origine in un contratto, in un fatto illecito, in un atto della Pubblica Autorità, ovvero direttamente nella della Pubblica Autorità, ovvero direttamente nella leggelegge

obiettiva determinabilitàobiettiva determinabilità: presenza dei dati necessari : presenza dei dati necessari ad identificare l’ammontare dei componenti di reddito ad identificare l’ammontare dei componenti di reddito (non rilevano i componenti quantificati sulla base di (non rilevano i componenti quantificati sulla base di congetture o calcoli probabilistici, a meno che non congetture o calcoli probabilistici, a meno che non diano luogo ad accantonamenti a fondi rischi ed oneri diano luogo ad accantonamenti a fondi rischi ed oneri stimati fiscalmente riconosciuti)stimati fiscalmente riconosciuti)

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i beni relativi all’impresai beni relativi all’impresa per le per le società di persone “commerciali”,società di persone “commerciali”, le le società di capitalisocietà di capitali e gli e gli

enti commercialienti commerciali sono qualificabili come sono qualificabili come beni “relativi all’impresa”:beni “relativi all’impresa”:• tutti i beni appartenenti alle stessetutti i beni appartenenti alle stesse per le per le persone fisichepersone fisiche e gli e gli enti non commercialienti non commerciali sono qualificabili sono qualificabili

come come beni “relativi all’impresa”beni “relativi all’impresa”::• in base ad un criterio “sostanziale”, i beni merce, i beni strumentali in base ad un criterio “sostanziale”, i beni merce, i beni strumentali

e i crediti acquisiti nell’esercizio dell’impresa;e i crediti acquisiti nell’esercizio dell’impresa;• in base ad un criterio “formale” (unico rilevante per gli in base ad un criterio “formale” (unico rilevante per gli immobiliimmobili), i ), i

beni che nell’inventario (art.2217 c.c.) sono inclusi tra le attività beni che nell’inventario (art.2217 c.c.) sono inclusi tra le attività relative all’impresarelative all’impresa

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i beni relativi all’impresai beni relativi all’impresa

sono sono beni-mercebeni-merce (in senso stretto) quelli di cui all’art.85, (in senso stretto) quelli di cui all’art.85, c.1, lett.a) e b), e cioè:c.1, lett.a) e b), e cioè:

• i beni alla cui produzione o vendita è diretta l’attività i beni alla cui produzione o vendita è diretta l’attività caratteristica dell’impresa;caratteristica dell’impresa;

• le materie prime, i semilavorati e i beni mobili, diversi da le materie prime, i semilavorati e i beni mobili, diversi da quelli strumentali, acquistati o prodotti per essere quelli strumentali, acquistati o prodotti per essere impiegati nella produzione (materiali di consumo)impiegati nella produzione (materiali di consumo)

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i beni relativi all’impresai beni relativi all’impresa

sono altresì sono altresì beni-mercebeni-merce, , se non costituenti se non costituenti immobilizzazioni finanziarieimmobilizzazioni finanziarie, anche se non , anche se non rientrano tra i beni-merce in senso stretto, quelli di rientrano tra i beni-merce in senso stretto, quelli di cui all’art.85, c.1, lett.c), d) ed e), e cioè:cui all’art.85, c.1, lett.c), d) ed e), e cioè:

• le partecipazioni in società di capitali e in enti le partecipazioni in società di capitali e in enti commerciali (anche se non rappresentate da titoli);commerciali (anche se non rappresentate da titoli);

• gli strumenti finanziari assimilati alle azioni;gli strumenti finanziari assimilati alle azioni;• le obbligazioni e gli altri titoli in serie o di massale obbligazioni e gli altri titoli in serie o di massa

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i beni relativi all’impresai beni relativi all’impresa sono sono strumentali:strumentali:• i beni destinati ad essere impiegati nel ciclo produttivo in maniera durevolei beni destinati ad essere impiegati nel ciclo produttivo in maniera durevole per gli per gli immobiliimmobili::• strumentalità per strumentalità per destinazionedestinazione (utilizzati per l’esercizio dell’impresa (utilizzati per l’esercizio dell’impresa

commerciale da parte del possessore);commerciale da parte del possessore);• strumentalità per strumentalità per naturanatura, dipendente dalle caratteristiche oggettive del bene , dipendente dalle caratteristiche oggettive del bene

(art.43, c.2) – categorie catastali B, C, D, E ed A10: stabilimenti, capannoni, (art.43, c.2) – categorie catastali B, C, D, E ed A10: stabilimenti, capannoni, negozi, ecc;negozi, ecc;

i i beni-mercebeni-merce concorrono alla formazione del reddito con il metodo concorrono alla formazione del reddito con il metodo “costi-“costi-ricavi-rimanenze”ricavi-rimanenze”

tutti gli tutti gli altri benialtri beni, non strumentali (beni meramente patrimoniali) o diversi , non strumentali (beni meramente patrimoniali) o diversi da quelli alla cui produzione o al cui scambio è diretta l’attività d’impresa, da quelli alla cui produzione o al cui scambio è diretta l’attività d’impresa, concorrono alla formazione del reddito con il metodo “patrimoniale”concorrono alla formazione del reddito con il metodo “patrimoniale”

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il costo dei beni relativi il costo dei beni relativi all’impresaall’impresa

nucleo centrale:nucleo centrale:• per i beni provenienti dall’esterno: valore del per i beni provenienti dall’esterno: valore del

corrispettivocorrispettivo• per i beni autoprodotti: costi direttamente per i beni autoprodotti: costi direttamente

imputabili alla loro fabbricazioneimputabili alla loro fabbricazione• per i beni provenienti dalla sfera privata per i beni provenienti dalla sfera privata

dell’imprenditore: per alcuni valore del dell’imprenditore: per alcuni valore del corrispettivo, per altri valore normale al momento corrispettivo, per altri valore normale al momento della destinazione all’impresadella destinazione all’impresa

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i redditi dimpresa luiss guido carli – facolta di economia corso di economia dei tributi lezione...

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