i poteri esecutivi del fisco accertamento e...

2013 Polo Giuridico Economico

Politico, ex Facoltà Scienze Politiche, Amministrazione Organizzazione Diritto Tributario Corona Pietro

[I POTERI ESECUTIVI DEL FISCO ACCERTAMENTO E RISCOSSIONE] [Digitare qui il sunto del documento. Di norma è una breve sintesi del contenuto del documento. [Digitare qui il sunto del documento. Di norma è una breve sintesi del contenuto del documento.]

Fisco e Poteri Esecutivi Pagina 2

Bibliografia Testi: I poteri esecutivi del fisco, Rosanna Acierno, Gruppo Editoriale Simone Siti Web: Camera V Commissione Bilancio http://www.camera.it/leg17/465?area=20&tema=707&Accertamento+e+riscossione Gruppo Equitalia http://www.gruppoequitalia.it/equitalia/opencms/it/glossario/

http://www.camera.it/leg17/465?area=20&tema=707&Accertamento+e+riscossione

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Accertamento e Riscossione

All’Agenzia delle entrate è stato affidato un ruolo centrale nel coordinamento del servizio di accertamento e riscossione, anche attraverso l’ottimizzazione delle risorse e la collaborazione con altri enti.

Agenti della riscossione Per quanto riguarda gli agenti della riscossione, durante la legislatura precedente è stata più volte modificata la disciplina della remunerazione della loro attività (società Equitalia Spa e partecipate). In particolare, è prevista la futura sostituzione dell’attuale sistema di remunerazione (che avviene mediante “aggio”, ossia corrispondendo all’agente della riscossione una percentuale dell’ammontare riscosso) con un criterio basato invece sul rimborso dei costi fissi risultanti dal bilancio certificato (secondo quanto previsto articolo 10 del D.L. 201 del 2011). Il sistema entrerà in vigore a partire dall'emanazione della disciplina attuativa. In attesa dell'entrata in vigore di detta riforma, il decreto-legge n. 95 del 2012 ha previsto (articolo 5, comma 1) una riduzione dell'aggio di un punto percentuale sui ruoli emessi dal 1° gennaio 2013. Accanto a tale previsione, è stata prevista un’ulteriore ed eventuale riduzione dell’aggio, correlata alla presenza di maggiori risorse - rispetto a quanto considerato nei saldi tendenziali di finanza pubblica - tratte anche dal processo di ottimizzazione ed efficientamento nella riscossione dei tributi e di riduzione dei costi di funzionamento del gruppo Equitalia S.p.A., e che potrà arrivare fino a ulteriori quattro punti percentuali.

Riscossione delle entrate comunali e intervento degli enti territoriali Per quanto riguarda l'attività di riscossione delle entrate locali, il D. L. 70 del 2011 (articolo 7, comma 2, lettere gg-ter) e seguenti) ha disposto che Equitalia e le società partecipate cessino di effettuare le attività di accertamento, liquidazione e riscossione delle entrate dei comuni e delle società da essi partecipate. I soggetti successivamente designati dai comuni per l'esercizio di tali funzioni (con procedure ad evidenza pubblica) potranno agire mediante ingiunzione fiscale e mediante le ordinarie disposizioni in materia di accertamento delle imposte erariali, ove compatibili. I termini di operatività del nuovo sistema di accertamento e riscossione delle entrate comunali è stato da ultimo fissato (dal D.L. n. 174 del 2012) al 30 giugno 2013. In applicazione del principio di sussidiarietà e al fine di rafforzare gli strumenti della lotta all’evasione fiscale, il legislatore ha complessivamente previsto un maggior coinvolgimento degli Enti territoriali nell’attività di accertamento e riscossione. Per quanto concerne i comuni, l’articolo 1, comma 1 del D.L. 203/2005 disponeva in origine l’attribuzione a tali enti di una quota pari al 30 per cento delle maggiori somme riscosse con il concorso dei medesimi; tale ammontare è stato poi elevato da disposizioni successive e, da ultimo, dall’articolo 1, comma 12-bis, del D.L. 138 del 2011 che ha assegnato ai comuni, per gli anni 2012, 2013 e 2014, l’intero maggior gettito ottenuto a seguito dell’intervento svolto dall’ente stesso nell’attività di accertamento, anche se si tratta di somme riscosse a titolo non definitivo e fermo restando il successivo recupero delle stesse ove rimborsate ai contribuenti a qualunque titolo.

Controlli e poteri dell'Amministrazione; lotta all'evasione fiscale. Il legislatore fiscale negli ultimi hanno ha apportato numerose modifiche alla disciplina in materia di poteri di controllo e indagine da parte degli organi dell'Amministrazione finanziaria, al fine di rendere più efficiente l’azione del fisco nella lotta all’evasione. Tra i principali interventi si segnala anzitutto la revisione del “redditometro”, ovvero dello strumento di accertamento sintetico del reddito che consente all’amministrazione finanziaria


una determinazione indiretta del reddito complessivo del contribuente, basata sulla capacità di spesa del medesimo. L'articolo 22 del D.L. n. 78/2010 ha autorizzato l’Amministrazione finanziaria a determinare sinteticamente il reddito complessivo del contribuente anche sulla base delle spese di qualsiasi genere sostenute nel corso del periodo d'imposta. Viene fatta salva la prova che il relativo finanziamento sia avvenuto con redditi diversi da quelli posseduti nello stesso periodo d'imposta, o con redditi esenti o soggetti a ritenuta alla fonte a titolo di imposta o, comunque, legalmente esclusi dalla formazione della base imponibile. Pertanto l'onere di fornire la prova contraria è a carico del contribuente, ma vi è una presunzione generale in base alla quale tutto ciò che è stato speso nel periodo d'imposta si presume sostenuto con redditi posseduti nel periodo medesimo. Condizione per tale determinazione sintetica del reddito complessivo è uno scostamento tra il reddito complessivo accertabile e quello dichiarato di almeno un quinto (20 per cento). Il D.M. del 24 dicembre 2012 ha attuato la disciplina del redditometro mediante l’individuazione degli elementi indicativi di capacità contributiva sulla base dei quali può essere fondata la determinazione sintetica del reddito. Significative novità ai fini della riscossione sono state introdotte con il cd. istituto dell’ “ accertamento esecutivo” (articolo 29 del D. L. n. 78 del 2010): gli accertamenti per imposte sui redditi, IVA e IRAP emessi a partire dal 1° ottobre 2011 contengono anche l’intimazione al pagamento degli importi in essi indicati entro il termine per la presentazione del ricorso. Tali atti sono dunque prontamente esecutivi; pertanto, l’agente della riscossione, sulla base del titolo esecutivo così formato e senza la preventiva notifica della cartella di pagamento, può procedere ad espropriazione forzata con i poteri, le facoltà e le modalità previste dalle disposizioni che disciplinano la riscossione a mezzo ruolo. Tuttavia, il decreto "sviluppo" (D.L. 70/2011) ha attenuato il principio così posto del "solve et repete", disponendo la sospensione dell’esecuzione forzata eventualmente conseguente ai predetti atti per centottanta giorni, decorrenti dall’affidamento in carico agli agenti della riscossione. Nel solco del rafforzamento del ruolo dell’Amministrazione finanziaria in sede di accertamento, si ricordano le disposizioni in materia di indagini finanziarie che hanno consentito (articolo 23 del D.L. 98 del 2011) agli uffici di acquisire informazioni anche da società ed enti di assicurazione, relativamente alle attività di natura finanziaria. Il medesimo provvedimento ha inoltre introdotto una serie di disposizioni in materia di studi di settore dirette, tra l’altro, a modificare il contenuto degli atti di accertamento nel caso di congruità alle risultanze degli studi di settore e ad innalzare del 50 per cento la misura delle sanzioni per l'ipotesi di omessa presentazione del modello per la comunicazione dei dati rilevanti. Anche il D.L. 201 del 2011 è intervenuto sulla materia dei poteri di accertamento dell'Amministrazione finanziaria: in particolare (articolo 10) è stata novellata la disciplina relativa ai limiti dell’attività di accertamento dell’Amministrazione finanziaria nei confronti dei soggetti “congrui” agli studi di settore, purché questi adempiano a specifici obblighi di comunicazione e trasparenza nei confronti del fisco. Il citato provvedimento, sempre nell'ottica di rafforzare i poteri del fisco, ha poi introdotto la fattispecie penale di esibizione o trasmissione di atti o documenti falsi in occasione di richieste formulate dall’Amministrazione finanziaria nell’esercizio dei poteri di accertamento. Si segnala in particolare l’onere, posto dal citato D.L. 201 del 2011 (articolo 11) in capo agli operatori finanziari, di comunicare periodicamente all’anagrafe tributaria tutte le movimentazioni relative ai rapporti finanziari intrattenuti con i contribuenti. La decorrenza di tale onere era prevista in origine dal 1° gennaio 2012. L'Autorità Garante per la protezione dei dati personali con provvedimento del 15 novembre 2012, ha espresso parere favorevole sullo schema di provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle entrate che stabilisce le modalità con le quali gli operatori finanziari dovranno trasmettere all'Agenzia, a fini di controllo fiscale, le informazioni contabili relative ai conti correnti e ai rapporti finanziari per la cosiddetta "comunicazione integrativa annuale". Tali informazioni, obbligatoriamente trasmesse all’Anagrafe tributaria da parte degli operatori finanziari, sono utilizzabili anche per semplificare gli adempimenti dei cittadini sulla compilazione della dichiarazione sostitutiva unica valida ai fini ISEE, nonché in sede di controllo sulla veridicità dei dati dichiarati nella medesima dichiarazione.


L'attenzione del legislatore si è rivolta anche al fronte della tracciabilità dei pagamenti sia riducendo (articolo 12 del D.L. 201 del 2011) a 1000 euro la soglia massima per l’utilizzo del contante e dei titoli al portatore, sia prevedendo (articolo 2, comma 5 del D.L. 138/2011 ) che sia sospeso dall’iscrizione all’albo o all’ordine il professionista cui siano state contestate reiterate violazioni dell’obbligo di emettere il documento certificativo dei corrispettivi. Si ricordano inoltre le disposizioni antielusive volte a colpire (articolo 2, commi da 36- terdecies a 36-duodevicies del D.L. 138/2011) l’uso di beni intestati fittiziamente a società, ivi compresa l’indeducibilità dei costi relativi ai beni concessi ai soci o ai familiari per un corrispettivo annuo inferiore al valore di mercato. E’ stata novellata (articolo 2, comma 36- vicies semel) inasprendola, la disciplina dei reati in materia di imposte sui redditi e IVA, con l’intento generale di eliminare disposizioni di favore o abbassare la soglia di imposta evasa a partire dalla quale scatta l'applicazione delle sanzioni penali. L’articolo 8 del D.L. 16 del 2012 contiene ulteriori misure di contrasto all’evasione fiscale: si segnala la nuova disciplina dei cd. "costi da reato", ai sensi della quale le ipotesi di indeducibilità sono circoscritte a costi e spese direttamente utilizzati per il compimento di fatti, atti o attività qualificabili come delitto non colposo. E’ inoltre ottimizzato il procedimento relativo alla chiusura delle partire IVA inattive mentre, in tema di accertamenti esecutivi, si introducono specifici obblighi informativi a carico dell’agente della riscossione nei confronti dei contribuenti.

Interventi per favorire la tax compliance Nel solco degli interventi volti a semplificare i rapporti tra fisco e contribuente e favorire l’adesione spontanea all’obbligazione tributaria, si ricorda in primo luogo che è stata progressivamente estesa l’operatività dell’accertamento con adesione (D.L. n. 112/2008, D.L. n. 185/2008). Parallelamente, sono stati inaspriti i controlli in tema di indebito uso di crediti in compensazione (articolo 27 del D.L. n. 185/2008 e articolo 7 del D.L. n. 5/2009) e sono stati posti limiti più stringenti per accedere a tale beneficio (D.L. n. 16 del 2012). In materia di compensazione di crediti vantati nei confronti della P.A. con le somme iscritte a ruolo, si segnala l'ampliamento del novero dei crediti compensabili e lo snellimento della relativa procedura, ad opera dell'articolo 13-bis del D.L. 52/2012 e delle relative disposizioni attuative Numerose disposizioni oggi incentivano il contribuente a rateizzare i debiti tributari (anche tramite l’eliminazione, per quanto possibile, dell'obbligo di prestare idonea garanzia per accedere al beneficio). Da ultimo, l'articolo 1 del D.L. n. 16 del 2012 consente di ottenere un piano di ammortamento a rata crescente fin dalla prima richiesta di dilazione. La possibilità di rateizzare i debiti si applica anche nei confronti degli enti previdenziali, salvo che nei casi di ottemperanza ad obblighi derivanti da sanzioni comunitarie. In materia di riscossione, il D.L. n. 16 del 2012 ha modificato, differenziandoli, i limiti di pignorabilità delle somme dovute a titolo di stipendio, di salario o di altre indennità relative al rapporto di lavoro; in tema di procedure di espropriazione immobiliare, è stata fissata la soglia di 20.000 euro quale unico limite al di sotto del quale non è possibile avviare l’esecuzione. Il medesimo provvedimento ha innalzato a 30 euro il limite al di sotto del quale non si effettua riscossione dei crediti tributari. Per favorire la tax compliance dei soggetti a maggior rischio di evasione, l'articolo 10 del D.L. 201 del 2011 ha introdotto norme volte, complessivamente, a promuovere la trasparenza e l'emersione di base imponibile. Sono infatti (articolo 10, commi da 1 a 8) riconosciuti benefici fiscali nei confronti di artisti, professionisti, persone fisiche e società di persone esercenti attività imprenditoriali, a condizione che essi adempiano a una serie di obblighi di trasparenza. Occorre infine segnalare, in questa sede, che il legislatore ha ritenuto opportuno disporre ( articolo 2, comma 36 del D.L. n. 138/2011, modificato dall’articolo 1, comma 299 della legge di stabilità 2013) la destinazione delle maggiori entrate derivanti dall'attività di contrasto all'evasione - al netto di quelle necessarie al mantenimento del pareggio di bilancio ed alla riduzione del debito – ad un apposito Fondo per la riduzione strutturale della


pressione fiscale, al fine di ridurre gli oneri fiscali e contributivi gravanti sulle famiglie e sulle imprese. La legge di stabilità 2013 ha poi precisato che al predetto fondo affluiscono anche le risorse derivanti dalla riduzione delle spese fiscali (cd. tax expenditures). Si prevede quindi la presentazione da parte del Ministro dell’economia e delle finanze, in allegato alla Nota di aggiornamento al DEF, di un Rapporto annuale contenente i risultati conseguiti in materia di contrasto all’evasione fiscale, indicando le strategie relative alla predetta finalità, aggiornandole e confrontando i risultati con gli obiettivi prefissati.

Approfondimento: La riscossione dei tributi in Italia I presupposti della disciplina della riscossione coattiva delle somme dovute per obbligazioni tributarie hanno subito profondi mutamenti a seguito dell’entrata in vigore delle norme recate, in materia di “accertamento esecutivo”, dall’articolo 29 del D.L. 78/2010 e successivamente modificate. Per alcune tipologie di atti emessi a partire dal 1° ottobre 2011 in relazione alle imposte sui redditi, all’IVA e all’IRAP, relativi a periodi d’imposta in corso alla data del 31 dicembre 2007, la riscossione coattiva opera dunque in modo diverso dalle forme ordinarie: l’efficacia esecutiva è anticipata all’avviso di accertamento, quindi viene meno la funzione del ruolo e della cartella di pagamento, con concentrazione della riscossione nella fase di accertamento

Le norme generali sulla riscossione dei tributi. Il sistema della riscossione nell’ordinamento italiano assume connotazioni diverse a seconda dei settori in cui opera, obbedendo in ogni caso al principio di tipicità, secondo il quale la riscossione si svolge nelle forme stabilite dalla legge. Imposte dirette Per quanto riguarda le imposte sul reddito, la riscossione avviene nelle seguenti forme: ritenuta diretta, consistente nell’obbligo della Pubblica Amministrazione che corrisponde determinate somme (emolumenti, stipendi, ma anche vincite e premi) di trattenere una parte di esse e riversarla all’amministrazione finanziaria; versamento diretto, in cui il contribuente dichiara ed assolve il debito tributario. Si tratta della principale modalità di riscossione delle imposte sul reddito, e trova applicazione per il versamento delle ritenute dei sostituti d’imposta, degli acconti e dei saldi delle imposte sul reddito e per i versamenti Irap. Il versamento è effettuato alla Tesoreria mediante delega ad una banca convenzionata o alle Poste Italiane (articoli 17 e 19 del D.Lgs. 241/1997); riscossione mediante ruolo, che trova oggi applicazione ordinaria per alcuni tributi (ad esempio, imposte sui redditi soggetti a tassazione separata) ed è lo strumento principale per riscuotere le somme liquidate in sede di controlli formali delle dichiarazioni e, soprattutto, le somme dovute per imposte, interessi e sanzioni sulla base di avvisi di accertamento ufficiosi. Imposte indirette e altre imposte L’esazione dell’IVA dovuta sulla base delle dichiarazioni periodiche avviene mediante versamento diretto mediante delega; in mancanza di adempimento spontaneo del contribuente, l’Ufficio forma il ruolo. Per quanto attiene all’imposta di registro (articoli 41 e segg. del DPR 131/1986), l’imposta riscossa in via principale (ovvero quella dovuta al momento della registrazione dell’atto) è versata per via telematica prima della richiesta di registrazione, se gli atti sono registrati per tale via; altrimenti, è liquidata dall’ufficio e il contribuente effettua il versamento al concessionario mediante delega bancaria o conto corrente postale (modello F23). Analoghe modalità sono previste per l’imposta suppletiva (ulteriore imposta dovuta successivamente alla registrazione, per errori o omissioni dell’ufficio) e l’imposta complementare (dovuta successivamente alla registrazione, in tutti gli altri casi). L’imposta di bollo è assolta (articolo 3 del DPR 642/1972) mediante versamento diretto al concessionario che rilascia, con modalità telematiche, un apposito contrassegno (recante indicazione del giorno e dell’ora di emissione); ovvero è pagabile in modo virtuale, previsto per alcune categorie di atti. Il pagamento cd. “virtuale” avviene previa autorizzazione


dell’Agenzia delle Entrate. Il versamento diretto è previsto anche per l’esazione dei diritti doganali (articolo 2 D.L. 237/1997), presso il concessionario o tramite banche e uffici postali. I diritti doganali possono essere assolti con pagamenti periodici da parte dei soggetti che effettuano operazioni doganali con carattere di continuità.

Riscossione: i soggetti istituzionali Il gruppo Equitalia Equitalia e’ la società per azioni a totale capitale pubblico in cui il 51% detenuto dall'agenzia delle entrate e il restante 49% dall'Inps incaricata dell'esercizio dell'attività di riscossione nazionale dei tributi e contributi. E’ stata creata con l'obiettivo di contribuire a realizzare una maggiore equità fiscale, dando impulso all'efficacia della riscossione attraverso la riduzione dei costi a carico dello Stato e la semplificazione del rapporto con il contribuente Equitalia è un gruppo composto dalla holding equitalia S.p.A. che controlla Equitalia e giustizia Equitalia servizi e 13 agenti della riscossione presenti sul territorio nazionale. Equitalia servizi equità servizi di supporta gli agenti della riscossione sia come fornitore di soluzione tecnologica sia servizi innovativi ad alto contenuto in cui punti di forza sono progressiva eliminazione delle lavorazioni cartacce e conseguente riduzione dei costi, perfezionamento della qualità e della quantità delle informazioni trattate potenziamento dell'efficacia del processo di formazione dei ruoli,standardizzazione delle procedure e degli strumenti utilizzati. Equitalia giustizia invece si occupa della riscossione delle spese di giustizia delle pene pecuniarie conseguenti e provvedimenti giudiziari passati in giudicato o diventati definitivi dal 1 gennaio 2008. Gli agenti si occupano degli aspetti operativi della riscossione sono presenti su tutto il territorio nazionale, organizzati su base regionale con competenze provinciali .Tuttavia l’assetto societario del gruppo Equitalia è mutato in base al riordino approvato nel novembra 2010 , modificando da 13 a 3 agenti della riscossione: Equitalia Nord,Equitalia centro, Equitalia Sud. Il servizio Equitalia del Nord è una delle tre società nate dal progetto di riordino del gruppo Italia approvato a novembre del 2010 .A seguito del riassetto sono dunque 7 le regioni servite da Equitalia Nord, 38 le provincie , quasi 3000 le persone addette oltre 23 milioni gli abitanti residenti nel territorio di competenza . Equitalia centro è la seconda società nata dal progetto dal riordino del Gruppo Equitalia approvato a Novembre 2010 ,complessivamente il termine delle operaziono societarie sono dunque 6 le regione,servite da Equitalia centro,33 le provincie ,quasi 2000 le persone addette ,oltre 13 milioni e mezzo di abitanti residenti nel territorio di competenza. Equitalia sud è la terza società nata dal progetto di riorganizzazione, 6 le regioni servita,25 le provincie, 3000 dipendenti,20 milioni gli abitanti residenti nel territorio di competenza . La remunerazione degli agenti della riscossione

La remunerazione del servizio di riscossione ha subito, nell’ultimo biennio, numerose modifiche nel quantum e nella disciplina sostanziale. L’articolo 10, ai commi da 13-quatera 13-septies del D. L. n. 201 del 2011 ha previsto la riforma del sistema della remunerazione degli agenti della riscossione. Tuttavia, sino all’entrata in vigore dei provvedimenti attuativi della nuova disciplina (ai sensi del comma 13-sexies), resta ferma l’antecedente disciplina in materia di remunerazione degli agenti della riscossione, recata dall’articolo 17 del D.Lgs. 112/1999 nella sua antecedente formulazione. Si rammenta tuttavia che, sui ruoli emessi dal 1° gennaio 2013, ai sensi dell’articolo 5 del D.L. 95 del 2012 agli agenti della riscossione spetta un “aggio” pari all’otto per cento delle somme iscritte a ruolo riscosse e dei relativi interessi di mora, a carico del debitore - in tutto o in parte, secondo la tempestività del pagamento. La remunerazione del servizio della riscossione ante D.L. 201/2011 Più in dettaglio, agli agenti della riscossione attualmente spetta:

una remunerazione per l’attività da essi svolta


mediante un compenso – detto aggio(come già ricordato, dal 1° gennaio 2013 pari all’otto per cento delle somme iscritte a ruolo riscosse e dei relativi interessi di mora), a carico del debitore in tutto o in parte,secondo la tempestività del pagamento; più il rimborso delle spese sostenute per le procedure esecutive poste in essere In particolare, il contribuente che ha ricevuto la cartella di pagamento emessa in base al ruolo deve versare le somme ivi annotate entro 60 giorni dalla notifica (articolo 25, comma 2 del D.P.R. 602/1973), cui si aggiunge parte dell’aggio, ovvero il 4,65 per cento delle somme iscritte a ruolo ( articolo 17, comma 1 del D.Lgs. 112 del 1999); la restante parte dell'aggio è a carico dell'ente creditore. Nel caso di pagamento successivo ai 60 giorni, l’aggio è integralmente a carico del debitore. L'agente della riscossione (articolo 17, comma 4) trattiene l'aggio all'atto del riversamento all'ente impositore delle somme riscosse. La percentuale a carico del debitore nel caso di pagamento entro 60 giorni può essere rideterminata con decreto non regolamentare del Ministro dell'economia e delle finanze, nel limite di due punti percentuali di differenza rispetto alle misure stabilite, tenuto conto del carico dei ruoli affidati, dell'andamento delle riscossioni e dei costi del sistema. Nel caso di iscrizione a ruolo non derivante da inadempimento (prevista, ad esempio, per i redditi sottoposti a tassazione separata) l'aggio è a carico dell'ente creditore, se il pagamento avviene entro il sessantesimo giorno dalla data di notifica della cartella. In caso contrario è a carico del debitore. Limitatamente alla riscossione spontanea a mezzo ruolo, l'aggio spetta agli agenti della riscossione nella percentuale stabilita dal decreto del 4 agosto 2000 del Ministro delle finanze. Inoltre (articolo 17, comma 6) all’agente della riscossione spetta il rimborso delle spese relative alle procedure esecutive, sulla base di una tabella approvata con decreto del Ministero delle finanze, con il quale sono altresì stabilite le modalità di erogazione del rimborso stesso. Tale rimborso è a carico dell'ente creditore, se il ruolo viene annullato per effetto di provvedimenti di sgravio o in caso di inesigibilità. Negli altri casi è a carico del debitore. Il rimborso delle spese relative alle procedure esecutive maturate nel corso di ciascun anno solare e richiesto entro il 30 marzo dell'anno successivo, è erogato entro il 30 giugno dello stesso anno. In caso di mancata erogazione, l'agente della riscossione è autorizzato a compensare il relativo importo con le somme da riversare. Il diniego, a titolo definitivo, del discarico della quota per il cui recupero sono state svolte le procedure che determinano il rimborso, obbliga l'agente della riscossione a restituire all'ente, entro il decimo giorno successivo alla richiesta, l'importo anticipato, maggiorato degli interessi legali. L'importo dei rimborsi spese riscossi dopo l'erogazione o la compensazione, maggiorato degli interessi legali, è riversato entro il 30 novembre di ciascun anno. In caso di emanazione (articolo 17, comma 7-bis) di un provvedimento dell'ente creditore che riconosce, in tutto o in parte, non dovute le somme iscritte a ruolo, all'agente della riscossione spetta comunque un compenso per l'attività di esecuzione di tale provvedimento; la misura e le modalità di erogazione del compenso sono stabilite con il decreto ministeriale che fissa le misure del rimborso delle spese per le procedure esecutive; sulle somme riscosse e riconosciute indebite non spetta tuttavia l'aggio.

Il richiamato articolo 10 del D. L. n. 201 del 2011 ha in primo luogo (comma 13-quater, lettera a)), disposto la sostituzione dell’illustrato sistema di remunerazione con l’attribuzione agli agenti della riscossione di un rimborso dei costi fissi risultanti dal bilancio certificato. La previsione del rimborso è finalizzata ad assicurare il funzionamento del servizio nazionale della riscossione, a presidiare la funzione di deterrenza e contrasto all’evasione e il progressivo innalzamento del tasso di adesione spontanea agli obblighi tributari.

Tale rimborso è da calcolarsi annualmente in misura percentuale delle somme iscritte a ruolo riscosse e dei relativi interessi di mora, con decreto non regolamentare del ministero dell’economia e delle finanze, tenuto conto dei seguenti, specifici parametri: carichi annui affidati; andamento delle riscossioni coattive; processo di ottimizzazione, efficientamento e riduzione dei costi del gruppo Equitalia S.p.A. Il predetto decreto dovrà in ogni caso garantire al contribuente oneri inferiori a quelli esistenti alla data del 6 dicembre 2011. In sostanza, il sistema di remunerazione con aggio è sostituito dal predetto rimborso percentuale, alla cui determinazione si deve procedere in base ad elementi connessi ad elementi di fatto come l’andamento della riscossione, ma anche in rapporto a indicatori di produttività ed efficienza dell’agente unico della riscossione.


Il rimborso è posto a carico del debitore nella misura del cinquantuno per cento, nel caso di pagamento tempestivo (entro sessanta giorni dalla notifica della cartella di pagamento): La parte rimanente rimane a carico dell’ente creditore. Per pagamenti tardivi (successivi ai sessanta giorni dalla notifica) il rimborso è interamente a carico del contribuente. Viene novellata la disciplina (comma 13-quater, lettera c)) in materia di rimborsi spettanti all’agente della riscossione in rapporto alle procedure esecutive. In particolare, per effetto delle modifiche, continuerà ad essere attribuito all’agente un rimborso per le spese sostenute; ma questo, anziché essere riferito in via generica alle spese relative alle procedure esecutive, riguarderà gli specifici oneri connessi allo svolgimento delle singole procedure. Rimane ferma l’attribuzione delle spese per i rimborsi in capo all’ente creditore, ove il ruolo sia annullato (per sgravio o inesigibilità) e, negli altri casi, in capo al debitore. In luogo dell’effettuazione dei rimborsi secondo quanto stabilito da una apposita tabella, per effetto delle norme in esame (comma 6.1 dell’articolo 17) si attribuisce ad un decreto non regolamentare la determinazione: delle tipologie di spese rimborsabili; della misura del rimborso, che deve essere determinata anche proporzionalmente al carico affidato e progressivamente rispetto al numero di procedure attivate a carico del debitore; delle modalità di erogazione del rimborso. Inoltre (comma 13-quater, lettere d) ed e)): si prevede che il suddetto rimborso non spetti sulle somme riconosciute indebite. Viene dunque eliminata la prescrizione che richiede un provvedimento di sgravio (provvedimento dell'ente creditore che riconosca, in tutto o in parte, non dovute le somme iscritte a ruolo) e che teneva fermo il diritto al rimborso delle spese anche in tale ipotesi; si pongono le spese di notifica della cartella di pagamento a carico dell’ente creditore anche nel caso di annullamento del ruolo. Il decreto (comma 13-quinquies) che calcola annualmente il rimborso spettante agli agenti della riscossione nonché quello in materia di rimborso spese devono essere emanati entro il 31 dicembre 2013; come già anticipato, sino all’entrata in vigore di tali provvedimenti attuativi (comma 13-sexies), resta ferma la disciplina vigente in materia di remunerazione degli agenti della riscossione. Dopo l’ entrata in vigore di detta riforma, il decreto-legge n. 95 del 2012 che ha previsto (articolo 5, comma 1) una riduzione dell'aggio di un punto percentuale sui ruoli emessi dal 1° gennaio 2013 (che dunque passa dal nove all’otto per cento a decorrere dalla predetta data). Accanto a tale previsione, si dispone un’ulteriore, eventuale riduzione dell’aggio, che potrà essere alimentata dalle eventuali maggiori risorse rispetto a quanto considerato nei saldi tendenziali di finanza pubblica - correlate anche al processo di ottimizzazione ed efficientamento nella riscossione dei tributi e di riduzione dei costi di funzionamento del gruppo Equitalia S.p.A -, fino a un massimo di ulteriori quattro punti percentuali.

L'esecuzione coattiva Per “esecuzione coattiva” si intende l'azione di recupero forzoso di un credito della Pubblica Amministrazione (in questo caso, di natura tributaria); se a seguito della notifica della cartella e degli altri avvisi il cittadino non paga spontaneamente, né interviene un provvedimento di sospensione o annullamento da parte dell’ente creditore, l’Agente della riscossione (Adr) deve obbligatoriamente recuperare le somme iscritte a ruolo attivando le procedure di riscossione disciplinate dalla legge. In linea di principio, l’iscrizione a ruolo delle somme dovute dal contribuente (a titolo di imposta ed eventualmente di interessi e sanzioni) per legge ha valore di titolo esecutivo ( articolo 49, comma 1 del DPR 602/1973), ancorché questi principi siano stati profondamente innovati dalla disciplina dell’accertamento cd. “esecutivo”. Il contribuente che ha ricevuto la cartella di pagamento emessa in base al ruolo deve


versare le somme ivi annotate entro 60 giorni dalla notifica (articolo 25, comma 2 del DPR 602/1973), cui si aggiunge metà dell’aggio, ovvero della remunerazione spettante all’agente della riscossione (articolo 17, comma 1 del D.Lgs. 112 del 1999 nella sua antecedente formulazione). Decorso inutilmente tale termine, sulle somme iscritte a ruolo si applicano gli interessi di mora (articolo 30 del DPR 602/1973) e l’aggio è dovuto integralmente.

- Secondo le regole generali (articolo 50 del DPR 602/1973), il concessionario procede ad espropriazione forzata quando è inutilmente decorso il termine di sessanta giorni dalla notificazione della cartella di pagamento. L’agente della riscossione ha inoltre la facoltà di promuovere azioni cautelari e conservative, nonché ogni altra azione prevista dalle norme ordinarie a tutela del creditore. Sono fatte salve le ipotesi in cui il contribuente richiede la dilazione del pagamento, nonché la disciplina della sospensione dello stesso.

Le diverse tipologie de ruoli

I ruoli si distinguono in : definitivi,provvisori,straordinari,ordinari .In ogni ruolo sono iscritte le

somme dovute dai contribuenti che hanno il domicilio fiscale in comuni compresi nell’ambito cui

ruolo si riferisce. Ai fini della riscossione coattiva dei tributi la sottoiscrizione del ruolo acquista

particolare rilievo in quanto è con essa che il ruolo diviene un titolo esecutivo.

La cartella di pagamento

la cartella di pagamento e un atto impositivo emesso dall'agente della riscossione territorialmente

competente è redatto in conformità al modello approvato con il relativo provvedimento direttoriale

,a seguito dell'iscrizione a ruolo operata dall’ente impositore .A tal proposito l'iscrizione a ruolo

delle somme ad opera dell'impositore avviene sulla base di controlli automatici o formali della

dichiarazione di avvisi di accertamento non esecutivi e mediante la consegna del ruolo all'agente

della riscossione e la successiva notifica della cartella di pagamento da parte dello stesso agente .

La cartella di pagamento dei suoi contenuti

articolo 25 del d.p.r. 602 /73 l'obbligo risultante dal ruolo entro 60 giorni dalla notificazione,

indicazione che decorsi i citati 60 giorni si proceda all'esecuzione forzata, la data in cui il ruolo è

stato esecutivo al fine ai fini di conoscere l'esatta decorrenza dei tassi di interesse stabiliti. Inoltre

rappresentando un’atto impositivo a tutti gli effetti , previsti dallo statuto dei diritti del contribuenti:

dunque un'adeguata motivazione, l'ufficio presso il quale è possibile ottenere informazioni in

merito all'atto notificato, il responsabile del procedimento, l'organo o l'autorità amministrativa

presso i quali è possibile promuovere un riesame dell'atto, le modalità e termini per proporre

ricorso, in riferimento all'eventuale precedente avviso di accertamento mancanza la motivazione

della pretesa fiscale.

Le somme da versare in caso di pagamento entro 60 giorni

Come già innanzi precisato la cartella è un titolo della riscossione delle somme iscritte a ruolo

dall’ente impositore relativi interessi agli agi e alle spese di esecuzione .pertanto in caso di

pagamento entro 60 giorni occorrerà versare le maggiori imposte dovute alle relative sanzioni,gli

agi di riscossione del 4,65% delle somme iscritte a ruolo per caso,le somme da versare in caso di

pagamento oltre 60 giorni. Le maggiori imposte dovute con le relative sanzioni,gl’interessi da


ritardata iscrizione a ruolo ,le sanzione da omesso versamento ove applicabili,le spese di

notifica,gli agi di riscossione al 9% delle somme iscritte a ruolo gli interessi di mora più le spese di

esecuzione.

La riscossione mediante la cartella di pagamento

La cartella di pagamento contiene tra l'altro l'intimazione ad adempiere l'obbligo risultante dal ruolo

entro 60 giorni dalla notificazione pertanto decorso il predetto termine di 60giorni dalla notifica

l’agente della riscossione potrà: iscrivere ipoteca,procedere al fermo dei beni mobili

registrati,procedere col pignoramento mobiliare o presso terzi ,procedere ad espropriazione

immobiliare se il credito supera gli 8.000 euro,qualora le somme siano di importo almeno pari a

10.000 euro beneficiare alla procedura del blocco del pagamento.

I vizi della cartella

In particolare le principali cause che possono comportare la nullità della cartella di pagamento

riguardano generalmente : il vizio di notifica, mancato rispetto dei termini di decadenza,vizio di

motivazione, il mancato rispetto della normativa in tema di riscossione frazionata e l’illecita

iscrizione delle somme nei ruoli straordinari,la non conformità al ruolo.

I vizi di notifica

La cartella di pagamento deve essere notificata in conformità di quanto disposto dall'articolo 60 del

d.p.r. 6/73 ossia in modo simile a quanto già previsto per gli avvisi di accertamento. Per tanto la

notifica della cartella può avvenire: presso il domicilio fiscale, presso il domiciliata rio

eventualmente indicato per mezzo del servizio postale nelle mani del contribuente. Tuttavia la

sanatoria non si verifica qualora la notificazione sia inesistente poiché in tal caso l’atto è sempre

nullo.

Il mancato rispetto dei termini di decadenza

La cartella di pagamento deve essere notificata nel rispetto dei termini previsti appena di

decadenza. Nella cartella di pagamento deve inoltre essere notificata entro i termini decadenziali

anche nel caso dei tributi indicati per i tributi locali dell'esecutivo deve essere notificato a pena di

decadenza entro il 31 dicembre del terzo anno successivo.

L'omessa notifica dell'avviso di accertamento

La cartella deve'essere preceduta dalla rituale notifica dell'avviso di accertamento. La prova

dell’avvenuta notifica deve essere fornita mediante l’esibizione della relata di notifica o dell'avviso

di ricevimento, nelle notifica a mezzo posta. In ogni caso, in base a quanto previsto l’agente della

riscossione deve conservare per cinque anni una copia della cartella di pagamento,essendo

obbligato a esibire i suddetti documenti su richiesta del contribuente.

Il vizio di motivazione

L’art.7 comma 1 della L. 212/2000 ,prevede che tutti gli atti tributari debbano essere

adeguatamente motivati. In ogni caso , a tal riguardo , occorre comunque distinguere l’ipotesi in cui

l’iscrizione a ruolo derivi da un precedente accertamento dal caso in cui derivi da liquidazione

automatica o da controllo formale . In particolare in questa ipotesi, la cartella non può essere

considerata un atto impositivo in senso proprio, in quanto si limita a riscuotere le somme avanzate

tramite l’accertamento.


La mancata indicazione del responsabile del procedimento

Ai sensi dello statuto del contribuente, gli atti tributari devono tassativamente indicare , tra l’altro , “

l'Ufficio presso il quale è possibile ottenere informazioni complete in merito all'atto notificato o

comunicato e il responsabile del procedimento” . A seguito dell'ordinanza della Corte

Costituzionale 377/2007, parte della giurisprudenza di merito ha dichiarato la nullità delle carte

prive dell’indicazione del responsabile del procedimento.

La mancata sottoscrizione

La corte di Cassazione, con la sentenza n. 18972 del 10 settembre 2007, si è espressa in senso

opposto, stabilendo che la cartella deve essere redatta secondo il modello approvato con decreto

del Ministero delle Finanze ,che non prevede la sottoscrizione dell’esattore , “essendo sufficiente la

sua intestazione per verificarne la provenienza , nonché l’indicazione , oltre che della somma da

pagare, della casuale tramite apposito numero di codice” .

L’ inesistenza del fondato pericolo per la riscossione e l’utilizzo illecito del ruolo

straordinario

L’ iscrizione di una somma nei ruoli straordinari,è illegittima laddove non sussista il fondato

pericolo per la riscossione. In tal caso, dunque , è nulla la conseguente cartella di pagamento con

cui si richiede la riscossione immediata delle intere somme , a prescindere dall’impugnazione

dell’atto di accertamento.

L’illiceità della nuova notifica della cartella di pagamento a seguito di autotutela

Attraverso il potere di autotutela sostitutiva , l’ente che ha emanato l’atto può sanare i vizi formali

degli atti impositivi quali, ad esempio , il difetto di sottoiscrizione , l’omessa indicazione dell’aliquota

o il vizio di notifica, ma non vizi sostanziali , quali ad esempio la determinazione dell’imponibile. In

particolare , in caso di vizi formali , l’agente della riscossione può annullare la precedente cartella

di pagamento viziata e notificarne una nuova. Pertanto , laddove si riavviasse l’illiceità del potere di

autotutela e soprattutto , il mancato annullamento preliminare della cartella viziata , è possibile

eccepire la nullità anche della nuova cartella.

La mancata conformità al ruolo

Un altro vizio che determina la nullità della cartella di pagamento riguarda la circostanza che le

somme in essa richieste non siano conformi al ruolo. Così è da ritenersi nulla ove le somme

richieste non siano conformi al ruolo. Inoltre , secondo quanto previsto dall’ art. 12 , comma 4 del

d.P.R. 602/73 il ruolo acquista efficacia esecutiva mediante la sottoiscrizione.

L’ annullamento dell’avviso di accertamento

L’ annullamento dell’avviso di accertamento comporta l’ illegittimità dell’iscrizione a ruolo. Una volta

che l’atto di accertamento è stato dichiarato illegittimo, l’ agente della riscossione è , quindi, tenuto

a bloccare subito ogni azione esecutiva o cautelare posta in essere.

Le omissioni o li inesattezze relative alle indicazioni contenute nelle cartella di pagamento

La cartella di pagamento deve contenere le indicazioni elencate dall’ art. 7 della L. 212/2000 , con

particolare riferimento all’autorità cui ricorrere. In linea di principio, tali omissioni non comportano ,

di per sé , la nullità dell’ atto , anche se potrebbe giustificarne la rimessione in termini.


4 L’esecutività degli avvisi di accertamento

In base alle modifiche apportate dal decreto legge 78/2010, con riferimento agli avvisi di

accertamento emessi dall'agenzia delle entrate a decorrere dal 1 ottobre 2011 , non vi è più

necessità , per l'agente della riscossione, di notificare la cartella di pagamento posto che

l'accertamento riporta l'intimazione a adempiere al versamento delle somme ivi indicate entro il

termine per la proposizione del ricorso.

Gli avvisi di accertamento esecutivi

Il decreto-legge 78/2010 , infatti, riformando il sistema di riscossione delle somme richieste

mediante avvisi di accertamento ai fini delle imposte sui redditi e relative addizionali, IVA e IRAP

,ha attribuito efficacia esecutiva ai suddetti atti. Il contribuente deve versare le somme senza la

necessità di attendere la cartella di pagamento. Viene, in particolare previsto ,all'articolo 29 del

decreto-legge 78/2010 ,in deroga alle disposizioni sull'iscrizione a ruolo ,che gli accertamenti sulle

imposte sui redditi e Iva: diventano esecutivi decorso il termine per l’impugnazione dell’aatto ;

devono contenere l’intimazione ad adempiere entro il termine per la proposizione del ricorso. Non

è, quindi ,più necessaria la notifica della cartella di pagamento ai fini del versamento delle somme.

Inoltre secondo la normativa l'accertamento deve contenere l'avvertimento che decorsi 30 giorni

dal termine ultimo per la presentazione del ricorso, la riscossione delle somme richieste sarà

affidata ad Equitalia ; in caso di fondato pericolo per la riscossione, in coerenza con quanto

avviene nel ruolo straordinario, le somme potranno essere affidate ad Equitalia prima dei predetti

30 giorni; l'atto successivo dell'avviso di accertamento sarà costituito dal pignoramento, che dovrà

essere notificato, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del secondo anno successivo a quello

in cui l’ accertamento è divenuto definitivo; a seguito dell'affidamento del credito ad Equitalia

invierà a mezzo raccomandata , vi sarà la possibilità , per il contribuente , di chiedere la dilazione

delle somme dovute.

L'entrata in vigore del nuovo sistema

L'articolo 29 del decreto-legge 78/2010 ha previsto che le nuove modalità di riscossione delle

somme richieste mediante avviso di accertamento dovessero applicarsi a partire dagli avvisi

notificati dal 1 luglio 2011. Successivamente il decreto-legge 98/2011 ha procrastinato l'entrata in

vigore del nuovo sistema, prevedendone l'applicabilità a partire dagli avvisi di accertamento

notificati dal 1 ottobre 2011.

Disciplina applicabile agli avvisi di accertamento notificati post 1 ottobre 2011

Il decreto-legge 78/2010 prevede che l'avviso accertamento diventa esecutivo decorso il termine

di presentazione del ricorso dalla notifica dell'atto. Il predetto termine di presentazione del ricorso è

ovviamente un termine mobile ,che può essere di 60 giorni in caso di mancata impugnazione

dell'atto , o di 150 giorni in caso di presentazione di istanza di accertamento con adesione o di 196

giorni in caso di accertamento con adesione e di pausa estiva dei termini processuali (1 agosto -

15 settembre) . In ogni caso , l’avviso di accertamento esecutivo e quello non esecutivo devono

contenere il dispositivo e la motivazione e includere, sotto pena di nullità : l'indicazione

dell'imponibile degli imponibili accertati ; indicazione delle aliquote applicate delle imposte

liquidate; presupposti di fatto e le ragioni giuridiche che lo hanno determinato, tuttavia, a seguito

delle modifiche apportate all'avviso di accertamento esecutivo e il contestuale provvedimento di

irrogazione delle sanzioni; deve contenere anche l'intimazione a adempiere , entro il termine di

presentazione del ricorso all'obbligo di versamento delle somme di richieste mediante


l'accertamento stesso; deve recare l’indicazione degli importi da pagare a titolo provvisorio in caso

di proposizione del ricorso; deve espressamente riportare l'avvertimento che, decorsi 30 giorni dal

termine ultimo per il pagamento, la riscossione delle somme richieste in deroga alle disposizioni in

materia di iscrizione a ruolo, sarà affidata ad Equitalia, ai fini dell'esecuzione forzata. L'agente della

riscossione non dovrà ,quindi notificare alcuna cartella di pagamento, ma potrà procedere sulla

base del solo accertamento. Infine l'articolo 29 del decreto-legge 78/2010 statuisce che : il credito

sarà affidato ad Equitalia con modalità determinate con il provvedimento del direttore dell'agenzia

delle entrate; all’atto dell'affidamento in presenza di nuovi elementi, il competente ufficio

dell'agenzia delle entrate fornirà tutti gli elementi utili all'efficacia della riscossione; sulla base del

titolo esecutivo( che è costituito dall'avviso di accertamento) l'agente della riscossione, senza la

preventiva notifica della cartella, procederà con l'espropriazione forzata ; l’espropriazione, in ogni

caso dovrà essere avviata, a pena di decadenza ,entro il 31 dicembre del secondo anno

successivo a quello in cui l'accertamento divenuto definitivo. Inoltre, sempre l'articolo 29 prevede

che nell'ipotesi di proposizione del ricorso, rimangono ferme le disposizioni sulla riscossione

frazionata ,salvo il caso di fondato pericolo per l'esito della riscossione .Quindi in coerenza con il

sistema vigente ,è possibile osservare ciò che contribuente non presenti ricorso, occorrerà

versare le somme entro 60 giorni dalla notifica dell'accertamento. Qualora invece il contribuente

presenti ricorso, occorrerà il versamento: di 1/3 degli importi dovuti a titolo d'imposta e interessi;

dei restanti due terzi, dopo la sentenza di primo grado sfavorevole al contribuente; del residuo

dopo la sentenza di secondo grado sfavorevole al contribuente. Per quanto concerne invece le

sanzioni sempre nel caso di proposizione del ricorso, ai sensi del combinato disposto degli artt. 19

del d.lgs. 472/97 e 68 del d.lgs.546/92 : sino alla sentenza di primo grado, non occorrerà versare

alcun importo ;dopo la sentenza della corte tributaria provinciale ,che rigetta ricorso occorrerà

versare le somme nella misura dei due terzi; dopo la sentenza della C.T.R. sfavorevole al

contribuente, sarà necessario versare il residuo. Rimane ferma, inoltre, la possibilità di presentare

l'istanza di adesione al fine di sospendere il termine per la presentazione del ricorso .Ovviamente

in tal caso anche il termine per il versamento delle somme deve ritenersi sospeso per effetto

dell'istanza di adesione. Il nuovo sistema lascia inalterata la disciplina sulla riscossione in

pendenza di giudizio, anche ,quindi con riferimento all'obbligo per l'ufficio, “ se il ricorso viene

accolto, il tributo corrisposto in eccedenza rispetto a quanto statuito della sentenza della

commissione tributaria provinciale, con i relativi interessi previsti dalle leggi fiscali ,deve essere

rimborsato d'ufficio entro 90 giorni dalla notificazione della sentenza.

Il contenuto dei nuovi avvisi di accertamento esecutivi

I modelli dei nuovi avvisi di accertamento esecutivi contengono non solo l'intimazione di

pagamento di quanto richiesto , ma anche nuove indicazioni sulla definizione a rate

dall'accertamento ,che non richiede più alcuna garanzia, e dettagli sulla presentazione del ricorso

anche ai fini dell'assolvimento del contribuente unificato. Si tratta di un accertamento esecutivo e

non di un atto cui segue l'iscrizione a ruolo, si comprende nel secondo foglio del nuovo

provvedimento ,dove, dopo la comunicazione dell'imposta rettificata, viene evidenziato che: l'atto

ha valore di intimazione ad adempiere entro il termine per presentare ricorso; dopo tale periodo

diventa esecutivo; trascorsi ulteriori 30 giorni la riscossione delle somme richieste è affidata

all'agente della riscossione anche per l'esecuzione forzata, senza preventiva notifica della cartella.

Nella prima avvertenza, come per il passato, si illustrano le modalità di definizione

dell'accertamento, ma la novità è che la rateazione ,anche quando supera € 50.000 ,viene

concessa senza garanzia. Vi è, poi un'ampia descrizione sulla presentazione del ricorso e sulle

notizie che , obbligatoriamente ,esso deve contenere tenendo conto delle modifiche legislative,


nonché del pagamento di un terzo delle maggiori imposte pretese. Da notare che tutte le

avvertenze relative alle fasi comportamento un omesso totale o parziale, si ricorda che, trascorsi

ulteriori 30 giorni, le somme vengono affidate all’agente delle riscossione che incasserà un aggio

del 9%.In caso di ritardato pagamento, tale aggio si calcola anche sugli ulteriori interessi giornalieri

e su quelli di mora.Da evidenziare, ancora, che detto aggio compete all'agente della riscossione

per il solo fatto che l'agenzia gli ha affidato le somme da incassare ,anche se non porrà in essere

alcuna attività, come nel caso, ad esempio ,di pagamento spontaneo,ma in ritardo da parte del

contribuente.

Gli atti successivi all'avviso di accertamento esecutivo

Dopo la notifica dell'avviso di accertamento, le pretese dovranno essere portate a conoscenza del

contribuente a mezzo di un provvedimento da notificare anche mediante raccomandata con avviso

di ricevimento. Ciò avviene in tutti i casi in cui siano stati rideterminati gli importi dovuti in base agli

avvisi di accertamento ai fini delle imposte sui redditi e dell'Iva ,quindi, tra l'altro: in caso di

mancato pagamento, anche solo di una delle rate successive alla prima dovuta a seguito di

accertamento con adesione; in caso di pagamento del tributo in pendenza del processo; in caso di

esecuzione delle sanzioni amministrative . Il versamento delle somme, deve avvenire entro 60

giorni dal ricevimento della raccomandata.

Sospensione dell’efficacia dell’atto

Il carattere esecutivo, e il conseguente venir meno all'iscrizione a ruolo della cartella di pagamento

,comportano la possibilità, per il contribuente, di chiedere la sospensione dell'atto sia in via

giudiziaria che in via amministrativa.

L'istanza di sospensiva in caso di accertamento esecutivo

Il ricorrente, ai sensi dell'articolo 47 del decreto legislativo 546/92, potrà chiedere alla commissione

tributaria la sospensione dell'atto impugnato unitamente al ricorso introduttivo, dal momento che,

per effetto del nuovo sistema, potrà di certo sussistere il danno grave e irreparabile. La

sospensione dell'atto presuppone la dimostrazione, ad opera del contribuente, della illegittimità

della pretesa e del danno grave e irreparabile. In presenza dell'accoglimento del ricorso, è

d'obbligo, per Equitalia, procedere all'immediato blocco della riscossione. La domanda di

sospensione deve essere presentata, in carta libera, alla Direzione provinciale che ha emesso

l'atto.

La sospensiva urgente per evitare le eventuali azioni cautelari

Come innanzi precisato, la presentazione dell'istanza sospensiva ,sia giudiziale che amministrativa

,non ferma eventuali azioni cautelari intraprese dall'agente della riscossione decorsi 91 giorni dalla

notifica dell'avviso di accertamento ovvero 181 in caso di presentazione di istanza di accertamento

con adesione. Al riguardo, infatti, la predetta norma prevede che il Presidente, in caso di

eccezionale urgenza può motivatamente disporre, con lo stesso decreto con cui fissa la trattazione

dell'istanza di sospensione,la provvisoria sospensione dell'esecuzione fino alla pronuncia del

collegio. I requisiti per richiederla sono gli stessi, è necessario motivare l'urgenza del perché si

richiede tale provvedimento .Alla luce dei nuovi accertamenti esecutivi, potrebbe essere utile

rilevare che eventuali azioni intraprese potrebbero, ad esempio bloccare l'accesso al credito per

l'azienda, bloccare gli incassi di fatture attive emesse pubblici enti, e così via .In realtà ,questa

norma finora è stata poco applicata dalle commissioni tributarie ,poiché, salvo modifiche normative


o chiarimenti di prassi al riguardo, potrebbe risultare l'unico metodo per fermare ogni azione

possibile, in attesa dell'accoglimento dell'istanza di sospensione.

La sospensione da parte di Equitalia

In base alla direttiva di Equitalia del 6 maggio 2010, è possibile chiedere direttamente a la s

Equitalia la sospensione della riscossione quando il contribuente ha già pagato le somme indicate

in cartella prima della formazione del ruolo, indipendentemente se l'agente della riscossione ha

ricevuto la comunicazione dell'ente o la notifica giudiziaria. E’ sufficiente consegnare allo sportello

della gente della riscossione il modello di autodichiarazione compilato, allegando i provvedimenti

ottenuti dall'ente e dall'autorità giudiziaria oppure le ricevute di pagamento

.La sospensione della riscossione per situazioni eccezionali

Oltre alla sospensione ex articolo 39 del d.P.R. n.602/73, l'ordinamento contempla un ulteriore

istituto,disciplinato dall'articolo 19- bis dello stesso decreto. In base a tale disposizione,se si

verificano situazioni eccezionali, a carattere generale o relative ad un’area significativa del

territorio, la riscossione può essere sospesa per non più di 12 mesi, con decreto del Ministro

dell'Economia e delle Finanze .

Il diniego di sospensione

Secondo i giudici, il provvedimento di sospensione e'espressione del potere amministrativo di

autotutela, “e mira ad evitare una riscossione che sia sostanzialmente ingiusta o inopportuna, per

la esistenza di fatti o circostanze che sono oggetto di esclusiva valutazione, tipicamente

discrezionale, dell'Amministrazione .

Il fondato pericolo per la riscossione

Nei casi di fondato pericolo per la riscossione, decorsi 60 giorni dalla notifica dell'accertamento,

l'esazione delle somme, compresi gli interessi e le sanzioni, potrà avvenire immediatamente e per

l’intero, anche prima del termine di 30 giorni dalla scadenza del termine per il versamento e a

prescindere dal ricorso. Sono considerate situazioni idonee ad integrare il fondo pericolo per la

riscossione: il fallimento del contribuente; l'assoggettamento a concordato preventivo; in ogni caso

l'affidamento anticipato della riscossione ad Equitalia sarà legato, come avviene per i ruoli

straordinari alle vicende del credito. Di conseguenza, l’esazione non potrà proseguire: in caso di

concessione della sospensiva; in caso di annullamento dell'atto, anche con sentenza non passata

in giudicato.

Le possibili reazioni dell’Agente della riscossione in caso di mancato pagamento

Qualora il contribuente non versi quanto richiesto mediante la cartella di pagamento o l'avviso di

accertamento esecutivo e non abbia ottenuto la sospensione, l'agente della riscossione potrà

avvalersi di una o più degli strumenti previsti dalla legge per consentire il recupero coattivo del

importi richiesti. Quindi entro 60 giorni dalla notificazione, con l'avvertimento che,in mancanza ,si

procederà all'esecuzione forzata .Pertanto,decorsi 60 giorni dalla notifica della cartella, l’agente

della riscossione può, a propria discrezione : iscrivere ipoteca sui beni del debitore e dei

coobbligati in solido;procedere al fermo dei beni mobili registrati;avvalersi del pignoramento


mobiliare sia del pignoramento presso terzi;procedere ad espropriazione immobiliare,se il credito

supera gli 8.000 euro ;qualora le somme siano di importo almeno pari a € 10.000, beneficiare della

procedura di “blocco” del pagamento da parte della Pubbliche Amministrazioni. In particolare

l’agente della riscossione gode di ampi poteri al fine di tutelare il credito erariale, ad esempio in

caso di notifica della cartella di pagamento decorsi 60 giorni , Equitalia può disporre delle seguenti

misure cautelari: iscrivere ipoteca; disporre il fermo dei beni mobili registrati; esercitare ogni azione

cautelare e conservativa prevista per la tutela del credito. Qualora , poi i provvedimenti non

dovessero sortire alcun effetto, l’agente della riscossione procederà una con l'adozione di misure

esecutive ossia provvedimenti di esecuzione forzata al fine di recuperare il credito, quali: il

pignoramento immobiliare; il pignoramento mobiliare; il pignoramento dei crediti presso terzi . Oltre

ai provvedimenti a tutela del credito ,la legge contempla in campo ad Equitalia specifici poteri

strumentali alla ricerca dei beni del debitore da sottoporre ad esecuzione: la facoltà di accedere ai

dati dell'archivio finanziario presso l'anagrafe tributaria; la possibilità di accesso ai dati posseduti

dagli uffici pubblici in merito ai beni intestati;alcune potestà attribuite agli uffici finanziari ,ad

esempio,in caso di debiti superiori a € 25.000, la possibilità di richiesta a terzi soggetti al fine di

individuare beni presso terzi da pignorare; collaborazione con la Guardia di Finanza e l’agenzia

delle Entrate. L'avviso di intimazione viene inviato decorso un anno dalla notifica della cartella di

pagamento qualora il debito non sia stato ancora pagato. Dalla data di notifica dell'avviso, il

contribuente ha cinque giorni di tempo per effettuare il versamento di quanto dovuto, dopodiché l’a

gente della riscossione potrà attivare le procedure esecutive non ancora intraprese. La diffida

viene inviata prima di procedere all'iscrizione dell'ipoteca. Con la diffida si ricorda il contribuente

che, qualora non sia metta in regola con i parametri, l’agente della riscossione dovrà procedere

all'iscrizione dell'ipoteca su un bene immobile di sua proprietà. Infine, per i debiti fino al € 2000

l'applicazione di misure cautelari ed esecutive sono precedute dall'invio per posta ordinaria di due

solleciti di pagamento, di cui il secondo a distanza di almeno sei mesi dal primo .Il d.l. 16/2012 ha

stabilito,con decorrenza 2 marzo 2012, un'unica soglia di € 20.000 sotto la quale Equitalia non

può iscrivere ipoteca, né effettuare l'espropriazione immobiliare . E’ stata prevista inoltre, l’

autonoma iscrizione di ipoteca ,che pertanto, non dev’essere, necessariamente ,preordinata alla

esecuzione. Prima di iscrivere ipoteca l’agente della riscossione notifica al proprietario

dell'immobile una comunicazione preventiva contenente l'avviso che, in mancanza del pagamento

delle somme dovute entro 30 giorni, si procederà all'iscrizione dell'ipoteca.

Le possibili scelte del contribuente dopo la notifica della cartella di pagamento

Una volta notificata la cartella di pagamento, il contribuente può decidere di pagare e dunque, di

effettuare il versamento richiesto in un'unica soluzione, oppure richiedere la dilazione delle

somme iscritte a ruolo ed impugnare l'eventuale diniego di dilazione , o ancora, in alternativa può

decidere di non procedere con il pagamento ,e dunque ,di richiedere lo sgravio attraverso l'istanza

di autotutela ,o ancora presentare ricorso avverso la cartella di pagamento e richiedere la

sospensione amministrativa e giudiziaria della riscossione.

Il pagamento

Se il soggetto che ha ricevuto una cartella di pagamento, intende pagare ,ha la possibilità di farlo

entro 60 giorni dalla notifica della cartella tramite i bollettini RAV oppure decorsi i 60 giorni, con

l’aggravio,in questo caso degli aggi della riscossione nella misura del 9%.

Le somme da versare


In caso di pagamento entro 60 giorni dalla notifica della cartella, il contribuente dovrà versare le

maggiori imposte iscritte a ruolo, nonché le relative sanzioni e interessi delle spese di notifica della

stessa cartella. In tal caso gli aggi della riscossione sono dovuti nella misura del 4,65%. In caso di

pagamento oltre i 60 giorni dalla notifica della cartella,saranno dovuti gli interessi di mora,oltre agli

aggi della riscossione per intero pari al 9%.

Il versamento delle somme tramite i bollettini (RAV) entro 60 giorni

La cartella di pagamento contiene uno o più bollettini di versamento precompilati (RAV) con

l'indicazione dell'importo da versare,che possono essere utilizzati esclusivamente se il pagamento

avviene entro 60 giorni dalla notifica della cartella. I pagamenti con i bollettini RAV possono essere

effettuati presso gli sportelli dell’agente della riscossione oppure, in alternativa, con l'aggiunta della

commissione presso: qualsiasi sportello bancario; gli uffici postali; i tabaccai .

Il versamento delle somme dovute tramite il mod. F35 dopo il 60 giorni

Nell'ipotesi in cui il contribuente intenda versare gli importi decorsi 60 giorni dalla data di notifica

della cartella di pagamento ,il pagamento può avvenire presso:gli sportelli dell’agente della

riscossione; agli uffici postali, utilizzando apposito bollettino di conto corrente postale modello F35.

I pagamenti parziali

In base a quanto stabilito dall’art. 31 del d.P.R. 602/73, l’agente della riscossione è obbligato ad

accettare pagamenti anche parziali .Tuttavia in questo caso il contribuente è debitore di rate

scadute, il pagamento parziale non può essere imputato alle rate non scadute se non per

l'eventuale eccedenza sull'ammontare delle prime ,compresa l'indennità di mora, i diritti e le spese

a favore dell’agente. Infine, per i debiti già scaduti, l’imputazione è fatta con preferenza alle

imposte o quote d'imposta meno garantite e fra imposte o quote d'imposta ugualmente garantite

con precedenza a quella più remota.

Il pagamento dall’estero

I destinatari delle cartelle di pagamento che si trovano all'estero possono versare le somme tramite

bonifico bancario intestato all'agente della riscossione, precisando: la banca di riferimento; il

codice IBAN; il numero della cartella di pagamento; il codice fiscale.

La compensazione volontaria dei crediti d'imposta

In base a quanto previsto dagli articoli 28 bis e 28 ter del d.P.R. 602/73, è possibile effettuare il

pagamento della cartella anche mediante:cessioni di beni culturali, compensazione volontaria dei

crediti d'imposta. In particolare per quanto concerne la compensazione volontaria dei crediti

d'imposta, è possibile compensare le somme che il contribuente ha chiesto a rimborso con quelle

che risultano iscritte a ruolo .L’Agenzia segnala la situazione,in via telematica,all’agente della

riscossione che ha in carico il ruolo,mettendo a sua disposizione le somme da rimborsare. A tal

punto, l'agente notifica al contribuente una proposta di compensazione tra crediti d'imposta e

debito iscritto a ruolo. Il contribuente ha a disposizione, per comunicare all'accettazione o il rifiuto

della proposta, un termine di 60 giorni, durante il quale l'azione di recupero è sospesa. Laddove,

invece il contribuente non risponda entro il termine o rifiuti la proposta,cessano gli effetti della

sospensione. Con il provvedimento del 29 luglio del 2008, l'Agenzia delle Entrate,ha precisato che

sono escluse dalla compensazione le partite di ruolo: oggetto di sgravio, di sospensione o di

rateazione; per le quali sono stati eseguiti versamenti;relative a soggetti deceduti. In ogni caso


l'Agenzia delle Entrate prima di erogare rimborsi imposte sui redditi, trasmettere ad Equitalia un

elenco contenente le generalità dei beneficiari di tali rimborsi, al fine di verificare se questi risultano

iscritti in ruoli formati dall'Agenzia stessa, ad altre Agenzie fiscali e da enti previdenziali

convenzionati, in caso affermativo,se sia già stata notificata una cartella di pagamento. Entro 12

giorni dal ricevimento dell'elenco , Equitalia esegue la verifica e restituisce l’elenco stesso

all'Agenzia delle Entrate. Per i soggetti che risultano iscritte a ruolo, Equitalia comunica:il totale

delle somme iscritte a ruolo a carico di ciascun beneficiario non riscosse alla data del riscontro; la

distinzione tra partite di ruolo notificate ancora da riscuotere e partite di ruolo non notificate;

l'ammontare degli interessi di mora relativi alle predette somme; gli agenti della riscossione che

hanno in carico i ruoli; la data di notifica della cartella di pagamento. Entro cinque giorni lavorativi

dalla ricezione delle della risposta del contribuente o dal termine degli 80 giorni dalla notifica della

cartella, Equitalia comunica all'Agenzia delle Entrate l'esito delle proposte di compensazione: in

ogni caso di esito negativo, le somme che e l'Agenzia aveva accreditato restano nella contabilità

speciale ai fini dello svolgimento dell'attività di riscossione coattiva; in caso di esito positivo, totale

o parziale, entro il limite dell'importo oggetto di compensazione, Equitalia versa a proprio favore le

somme per i quali il contribuente risulta debitore ,rilasciando quietanza al contribuente stesso e

comunicando all'Agenzia delle Entrate gli estremi del versamento,o la parte della somma da

rimborsare eccedente l'importo oggetto di compensazione viene erogata dall'Agenzia delle Entrate

direttamente beneficiario del rimborso. Equitalia, revoca 80 giorni dopo la notifica della proposta la

sospensione delle azioni di recupero ,ha la possibilità di pignorare direttamente le somme messe a

disposizione dall'Agenzia delle Entrate,trattandosi in sostanza di pignoramento presso terzi. In tal

caso, Equitalia dovrà notificare l'ordine di pagamento sia all’ Agenzia delle Entrate, sia al

contribuente.

La richiesta di dilazione

Qualora il contribuente decida o sia comunque costretto a dover iniziare a pagare il proprio debito

, ha la possibilità in presenza di una obiettiva situazione di temporanea difficoltà, all’agente della

riscossione un’ istanza di dilazione delle somme fino ad un massimo di 72 rate mensili, senza la

necessità del rilascio di alcuna garanzia a favore dell’ente creditore. Sugli importi si applicano in

ogni caso, gli interessi da dilazione come previsto dall’ art, 21 del d.P.R. 602/73 , nella misura del

4,5% annuo. La dilazione viene concessa dall’ agente della riscossione mediante provvedimento

amministrativo senza limiti di importo e senza il rilascio di alcuna garanzia , a condizione però che

il contribuente dimostri di trovarsi in una obbiettiva situazione di temporanea difficoltà.

L'istanza di rateazione

Un'apposita istanza da consegnare, in carta semplice, senza applicazione di alcuna imposta di

bollo ,direttamente allo sportello di Equitalia o a mezzoservizio postale, con l'indicazione del

domicilio eletto e dei documenti necessari per l'ottenimento della rateazione,quali la temporanea

situazione di obiettiva difficoltà. Ovviamente ,con riferimento ai documenti da allegare,essi variano

a seconda che l’importo iscritto a ruolo e per cui si richiede la rateazione sia o meno superiore a

20.000 euro e se il soggetto richiedente sia una persona fisica ovvero una società. E’ necessario

che il contribuente autorizzi Equitalia ,ai sensi al trattamento dei dati personali. In mancanza

Equitalia non procederà all'esame della richiesta di dilazione.

Gli effetti della presentazione dell'istanza


La presentazione della domanda di rateazione non determina la revoca delle misure cautelari

precedentemente adottate; tuttavia in caso di richiesta della dilazione ,non si potrà più procedere

ad iscrizione ipotecaria, fatta salva quella iscritta prima della richiesta di rateazione. Infatti il

debitore che propone istanza di dilazione. Da parte di Equitalia non è più considerato soggetto

inadempiente.

La decadenza dall’agevolazione

Il contribuente decade automaticamente dal beneficio della rateizzazione qualora ometta di

versare due rate consecutive. L’intero iscritto a ruolo e non ancora versato sarà automaticamente

e immediatamente riscuotibile in un'unica soluzione e non potrà essere più rateizzato.

Il provvedimento di accoglimento

In caso di accettazione dell’istanza ,il provvedimento di accoglimento conterrà il piano di

ammortamento del debito con indicazione della scadenza della prima e delle successive rate,

l'importo complessivo da versare e quello delle singole rate, con la distinta indicazione di interessi

di mora, aggi della riscossione, e spese di esecuzione.

Il provvedimento di rigetto

Laddove non venisse accolta la richiesta di dilazione, prima della formazione prima della formata

adozione di un provvedimento di rigetto, ‘l Agente di riscossione ha l'obbligo di comunicare i motivi.

Equitalia emetterà u provvedimento di diniego dell’istanza che potrà essere comunque impugnato

entro 60 giorni.

L’impugnazione del diniego

Secondo un ormai consolidato orientamento giurisprudenziale, l’eventuale diniego della

rateizzazione è un atto impugnabile dinanzi alla giustizia tributaria. Di diverso avviso sembra,

invece Equitalia che nell’impartire istruzioni aglia agenti della riscossione di tutto il territorio

nazionale, in una propria direttiva sostiene che la concessione della dilazione di pagamento

dipende dal potere discrezionale a fronte del quale il contribuente vanta un mero interesse

legittimo tutelabile da giudice amministrativo.

Le possibili richieste di dilazioni e la valutazione dei diversi indici

Presupposto fondamentale per il rilascio della dilazione è che il contribuente si trovi in uno stato di

temporanea difficoltà finanziaria, ad esempio, si verifichi una carenza temporanea di liquidità

finanziaria ovvero uno stato di crisi aziendale dovuto a crisi economiche di settore o a scadenza di

obbligazioni pecuniarie o ancora a processi di riorganizzazione aziendale. Occorre comunque

precisare che per istanze di rateazione di debiti fino a 5.000 euro non si fa alcun riferimento ad

appositi indici e dunque alla distinzione tra persone fisiche e società. Infatti l’istante dovrà

semplicemente motivare il presupposto della obiettiva situazione di temporanea difficoltà

nell’istanza di rateazione.

Gli indici per le persone fisiche e ditte individuali in contabilità semplificata

Per importi superiori a 20.000 euro in capo a persone fisiche e ditte individuali in contabilità

semplificata, le istanze sono esaminate da Equitalia prendendo in considerazione :l’ ISEE

(indicatore della situazione economica del debitore), rilasciato dai Comuni, centri di assistenza

fiscale e dall’ INPS ; l’entità del debito, al netto degli eventuali sgravi e pagamenti parziali, senza


computare interessi di mora, aggi e spese esecutive. In ogni caso laddove l'applicazione dell’ ISEE

non dovesse consentire la concessione della dilazione, il contribuente potrà far valere particolari

eventi, quali ad esempio la perdita del lavoro per le ditte individuali, improvvise e oggettive crisi di

mercato , anche a carattere locale.

Gli indici per le società

Per le società, per le coop, gli enti non commerciali, nonché le ditte individuali in contabilità

ordinaria con debiti superiori a 20.000 euro , viene esaminata da Equitalia tramite un’analisi

finanziaria basata su due indicatori : indice di liquidità; indice Alfa.

L'indice di liquidità

E’ un indice di bilancio che si ottiene sommando la liquidità immediata alla liquidità differita, e

dividendo il risultato per le passività correnti. Laddove l’indice di liquidità sia uguale o superiore a

1, non sussiste il requisito della temporanea difficoltà, e dunque non è possibile ottenere la

dilazione. Laddove invece l'indice di liquidità, sia inferiore a 1, allora vuol dire che la società non è

in grado di coprire le passività con le proprie entrate.

L’ indice Alfa

A seguito della comunicazione della direttiva n.7 del 1 marzo 2012, l’ indice Alfa(debito

complessivo/valore della produzione x 100) non è più requisito di accesso alla dilazione, ma solo

un parametro per determinare il numero di rate. Pertanto, per accedere alla dilazione, i soggetti in

contabilità ordinaria devono dimostrare solo di avere un indice di liquidità pari o inferiore a 1.

La richiesta della proroga di dilazione

In base a quanto previsto dal decreto milleproroghe, tutti i contribuenti cui è stata concessa una

rateazione entro il 27 febbraio 2011 e che non sono in regola con le scadenze dei pagamenti della

prima rata, oppure successivamente di due rate, possono richiedere una proroga della dilazione ,a

condizione però che dimostrino di aver avuto un peggioramento della loro situazione economica. In

tal caso infatti la nuova rateazione può essere concessa al massimo per un ulteriore periodo di 6

anni (72 rate mensili), Le modalità di richiesta della proroga della rateazione variano, in particolare

: per i debiti fino a € 20.000 è sufficiente presentare una semplice istanza di proroga motivata; per

debiti oltre € 20.000 la situazione di difficoltà viene esaminata dall'agente della riscossione sulla

base dell'importo del debito e di documenti idonei a rappresentare la situazione economico –

finanziaria del contribuente.

Il peggioramento della situazione delle persone fisiche o titolari di ditte individuali e regimi

fiscali semplificati

Ai fini della richiesta di proroga, tali soggetti devono attestare il temporaneo peggioramento della

situazione di obiettiva difficoltà mediante la presentazione di un nuovo modello di sé di valore

inferiore rispetto al precedente governo in caso non sia trascorso il termine di validità annuale del

modello ISEE di valore inferiore rispetto al precedente.

Il peggioramento della situazione delle società e delle ditte in regime di contabilità

ordinaria


Le richieste delle altre categorie giuridiche di soggetti vengono invece esaminate sulla base

dell'applicazione dei parametri costituiti dall'Indice di Liquidità e dall'indice Alfa, presentando una

situazione economico patrimoniale aggiornata.

La richiesta di annullamento del debito

Se il contribuente decide di non pagare, ritenendo la richiesta contenuta nella cartella di

pagamento non sia dovuta, dovrà rivolgersi all'ente creditore per ottenere il cosiddetto sgravio,

ossia il provvedimento che nulla in tutto o in parte, l'ordine di riscuotere le somme iscritte a ruolo e

indicate nella cartella. L'annullamento o la rinuncia all'imposizione possono avvenire in ogni caso

in cui si riscontri l’ illegittimità dell'atto, come ad esempio nel caso di: errore di persona; errore

logico di calcolo; errore sul presupposto dell'imposta ;doppia imposizione; mancata considerazione

di parametri di imposta regolarmente eseguiti ;mancanza di documentazione successivamente

sanata non oltre i termini di decadenza; sussistenza dei requisiti per fruire di deduzioni, detrazioni

o regimi agevolati precedentemente negati; errore materiale del contribuente facilmente

riconoscibile dall'amministrazione. L'ufficio dell'ente creditore dopo avere effettuato le verifiche del

caso, se riscontra che il contribuente ha ragione addotta un provvedimento di sgravio e comunica il

provvedimento all'agente della riscossione. In particolare l'accoglimento dell'istanza di autotutela

comporta : l'annullamento degli atti consequenziali; la restituzione delle somme indebitamente

riscosse.

Il rimborso delle somme riscosse in caso di accoglimento dell'istanza

L'accoglimento dell'istanza comporta, oltre l'avvento del ruolo anche la restituzione delle somme

indebitamente riscosse. In tale ipotesi, infatti ,l'ente creditore incarica Equitalia e dell'effettuazione

del rimborso .Entro 30 giorni dal ricevimento dell'incarico di concessionario invia una

comunicazione al soggetto che ha diritto a ricevere il rimborso e provvede al pagamento delle

somme immediatamente, nel caso in cui l'avente diritto si sia presentato presso i propri sportelli,

oppure entro 10 giorni dal ricevimento della rive della relativa richiesta ,di fronte alla scelta di

pagamento mediante bonifico.

L’ impugnabilità del diniego di autotutela

L'istanza di scambio delle somme e strumentale ad evitare il contenzioso. Infatti qualora

l'annullamento del ruolo avvenga prima di 60 giorni dalla notifica della cartella di pagamento, non

vi è necessità di instaurare alcun processo. In ogni caso in base al principio di separazione dei

poteri, il Giudice non può sindacare il merito delle scelte effettuate dagli uffic:i di conseguenza, egli

non è, in linea di principio, legittimato ad annullare il divieto di autotutela,se non per questioni di

legittimità.In base a quanto affermato dal Consiglio Nazionale dei Dottori Commercialisti e degli

Esperti Contabili con la circ. 10 Novembre 2008 n.7, invece, sia nel diniego espresso che in quello

tacito, “il giudice deve sostituirsi all’ Amministrazione e verificare la legittimità della pretesa

tributaria alla luce degli elementi, fatti valere dal contribuente in sede di impugnativa di diniego”. In

pratica, gli atti impositivi, se non impugnati entro il termine decadenziale di 60 giorni dalla notifica,

diventano definitivi, che comporta la cristallizzazione della pretesa, che non può più essere messa

in discussione mediante il diniego di autotutela. La tutela giurisdizionale dovrebbe, inoltre, essere

garantita anche nelle impugnazioni proposte avverso il rifiuto tacito dell'Amministrazione a

procedere ad autotutela.

La possibile riemissione della cartella di pagamento a seguito di annullamento giudiziale


La sentenza di annullamento della cartella di pagamento comporta effetti diversi, riconducibili al

“contenuto” del giudicato. In sostanza :qualora l'annullamento è dovuto a “vizi propri” della cartella.

Questa può essere riemessa, sempre che siano ancora aperti i termini; qualora invece il giudicato

si sia formato sul merito della pretesa, il rapporto d’imposta deve ritenersi “coperto” dalla

pronuncia.

Il ricorso avverso la cartella di pagamento

Se il contribuente intende impugnare la cartella di pagamento può presentare ricorso dinanzi alla

Commissione tributaria entro i termini indicati nella cartella. In particolare avverso la cartella di

pagamento è possibile ricorrere in Commissione tributaria provinciale entro 60 giorni dalla notifica

dell’atto. Se la commissione accoglie il ricorso, in tutto o in parte, dispone l'annullamento e il

conseguente provvedimento di sgravio che deve essere emesso dall’ente creditore. Una volta

emesso lo sgravio, l’ente è poi tenuto a darne comunicazione all’agente della riscossione. Anche l'

ente impositore, può disporre , la sospensione della riscossione, in tutto o in parte, sino alla

pubblicazione della sentenza della Commissione tributaria provinciale. La sospensione della

riscossione può però essere concessa dall’ufficio locale dell’Agenzia delle Entrate o dalla

Direzione provinciale che ha formato il ruolo.

Le somme da versare in pendenza di giudizio

Presentando ricorso al giudice, il contribuente è tenuto comunque a pagare un terzo degli importi

corrispondenti agli imponibili o a i maggiori imponibili accertati. In particolare, ove il contribuente

presenti ricorso, occorrerà versare: di regola entro il termine di proposizione del ricorso, un terzo

degli importi dovuti a titolo d'imposta; due terzi delle somme dovute dopo la sentenza di primo

grado sfavorevole al contribuente; il residuo a seguito della sentenza di secondo grado sfavorevole

al contribuente.

La richiesta di sospensione della riscossione

La richiesta di pagamento contenuta nella cartella di pagamento può essere sospesa in via

amministrativa, giudiziale e alle particolari condizioni elencate nella direttiva di Equitalia del 6

maggio 2010 ,anche dagli stessi agenti della riscossione .

La sospensione amministrativa

La sospensione amministrativa viene disposta dall’ente creditore d'ufficio o su richiesta del

contribuente, in attesa della pronuncia dell'ente sulla domanda di sgravio o che la Commissione

tributaria emettere la sentenza sul ricorso .La sospensione della riscossione è un provvedimento

discrezionale dell'ufficio o della Direzione provinciale che ha formato il ruolo .

La sospensiva giudiziale

La sospensiva giudiziale, invece è disposta della Commissioni tributaria su richiesta del

contribuente, dimostrando l'apparente illegittimità dell'addebito e il pericolo di danno grave e

irreparabile derivante dal pagamento della cartella. Il potere di sospendere la riscossione in via

amministrativa non dovrebbe riguardare solo le imposte sui redditi e l’ IVA, ma tutte le entrate

riscosse a mezzo ruolo rientranti nella giurisdizione tributaria. In dottrina è stato sostenuto che tale

potestà deve essere attribuita anche agli enti locali.


La sospensione da parte di Equitalia

In base alla direttiva di Equitalia del 6 maggio 2010, è possibile chiedere direttamente a Equitalia la

sospensione della riscossione quando il contribuente ha già pagato le somme indicate in cartella

prima della formazione del ruolo, oppure quando la commissione tributaria ha accolto il ricorso,

oppure quando si è ottenuto lo sgravio o la sospensione amministrativa giudiziale

,indipendentemente se la gente della riscossione ha ricevuto la comunicazione dall'ente o la

notifica giudiziaria.

Sospensione della riscossione per situazioni eccezionali

Oltre alla sospensione, se si verificano situazioni eccezionali, a carattere generale o relative ad

un’area significativa del territorio ,tali da alterare lo svolgimento di un corretto rapporto con i

contribuenti, la riscossione può essere sospesa per non più di 12 mesi, con decreto del Ministero

dell'Economia e delle Finanze.

Le possibili scelte del contribuente a seguito della notifica dell'avviso di accertamento

esecutivo

A decorrere dal 1 ottobre 2011, gli avvisi di accertamento emessi dall’Agenzia delle Entrate, per il

periodo di imposta in corso al 2007 e successivi, in materia di imposte sui redditi e relative

addizioni , IRAP ed IVA sono immediatamente esecutivi. In linea generale, nel nuovo corpo

normativo: gli importi devono essere versati entro il termine di proposizione del ricorso per la

totalità ovvero per un terzo delle maggiori imposte accertate, a seconda del fatto che il

contribuente abbia o meno proposto ricorso; in caso di inadempienza, decorsi 30 giorni dal termine

ultimo per il versamento ,le somme vengono affidate “in carico” a Equitalia, che può procedere,

salvò quanto si esporrà, con le misure esecutive/cautelari.

Il contenuto dell'atto di accertamento esecutivo

Per i predetti avvisi di accertamento, dunque, non vi è più, una volta scaduto il termine per

l'impugnazione, né l'iscrizione a ruolo ,ne la successiva emissione della cartella di pagamento, in

quanto è lo stesso accertamento che diventa esecutivo, decorsi 60 giorni dalla notifica, riportando

l'intimazione ad adempiere all'obbligo di pagamento degli importi indicati entro il termine di

presentazione del ricorso. In caso di mancato pagamento, decorsi 30 giorni dal termine ultimo per

il pagamento ,il credito viene affidato all'agente della riscossione anche ai fini dell'esecuzione

forzata, con modalità che dovranno essere determinate con provvedimento del direttore

dell'Agenzia delle Entrate, di concerto con il Ragioniere generale dello Stato.

Le possibili scelte del contribuente

Una volta ricevuto l'atto esecutivo, in alternativa all’impugnazione dall'atto, il contribuente potrà :

nei termini per la presentazione del ricorso ,proporre, nel caso in cui vi fossero margini per

intraprendere una trattativa con l'Amministrazione finanziaria, istanza di accertamento con

adesione, con sospensione di altri 90 giorni del termine di proposizione del ricorso; optare per l’

acquiscenza e pagare entro 60 giorni dalla notifica dell'avviso di accertamento al fine di evitare il

pagamento degli aggi della riscossione e rischi dell'esecuzione; decorso il termine per il ricorso,

pagare nei 30 giorni successivi per evitare l'esecuzione, versando però in tal caso anche gli aggi

della riscossione e gli interessi di mora ;decorso il termine ulteriore di 30 giorni, rivolgersi ad

Equitalia per l'eventuale dilazione .


L'accertamento con adesione

La procedura di adesione permette di sospendere l'atto per ulteriori 90 giorni e di “patteggiare” il

maggiore imponibile contestato, oltrechè di ottenere uno “sconto” sulle sanzioni irrogate che

saranno rideterminate nella misura di 1/3 del minimo previsto dalla legge. La domanda, con

l'indicazione del recapito anche telefonico, deve essere presentata dall'Ufficio che ha emesso l’

atto di accertamento, mediante consegna diretta o a mezzo posta, entro 60 giorni dalla notifica del

provvedimento. Se la domanda viene inviata per posta ordinaria, vale le data di arrivo all’Ufficio,

mentre se spedita mediante plico raccomandato con avviso di ricevimento vale la data di

spedizione. L'ufficio ,entro 15 giorni dal ricevimento della domanda, è tenuto a invitare ,anche

telefonicamente il contribuente a comparire. In caso di esito favorevole del contraddittorio, nel

procedimento di adesione si conclude con la relazione di un atto, in doppia copia, nel quale

vengono indicati: gli elementi della motivazione dell’adesione; le maggiori imposte ,sanzioni e

interessi dovuti a seguito della definizione. L’adesione si perfeziona con il versamento delle

somme risultanti dall'accordo: in unica soluzione, entro 20 giorni successivi alla redazione dell'atto;

in riforma rateale in un massimo di 8 rate trimestrali di pari importo, o in un massimo di 12 rate

trimestrali,se le somme dovute superano 51.645,69 euro. L'omesso pagamento della prima rata

comporta il mancato perfezionamento dell'adesione. Si fa rilevare, inoltre , che in base a quanto

stabilito dal d.l. 98/2011, è stato soppresso l’obbligo di garanzia per il pagamento rateale a seguito

di acquiescenza o di adesione, anche nel caso in cui l’ammontare complessivo delle rate

successive alla prima sia di importo superiore a 50.000 euro. Nel caso di mancato pagamento di

una rata diversa dalla prima entro tre mesi dal termine di pagamento della rata successiva, si

perde il beneficio della rateazione e il competente Ufficio dell'Agenzia delle Entrate emettere un

nuovo avviso esecutivo per le somme ancora dovute, con applicazione della sanzione doppia

(60%) sull'importo residuo dovuto a titolo di tributo.

L’acquiescenza

In caso di accettazione dell’atto, giuridicamente definita acquiescenza, il contribuente dovrà

versare quanto in esso contestato, entro il termine di presentazione del ricorso, ossia entro 60

giorni dalla notifica nel caso di mancata presentazione di istanza di adesione o 150 giorni in caso

di adesione non andata a buon fine. L’acquiescenza comporta la riduzione a 1/3 delle sanzioni

amministrative irrogate ovvero ad 1/3 se l’avviso di accertamento non è stato preceduto da “invito

al contraddittorio” . Non sono dovuti, in questo caso , gli aggi della riscossione, pari al 9%. In caso

di pagamento rateale, è possibile versare le somme dovute in 8 rate trimestrali di pari importo,

oppure se lo’ importo complessivo da pagare supera , 51.645.69 euro, in 12 rate trimestrali sempre

di pari importo. In ogni caso, per le rate successive alla prima sono dovuti gli interessi legali. Entro

dieci giorni dal versamento dell’intero importo o di quello della prima rata, il contribuente dovrà far

prevenire all’ Ufficio la quietanza dell’avvenuto pagamento. Inoltre, come nel caso di accertamento

con adesione, è stato soppresso l’obbligo di garanzia per il pagamento rateale a seguito di

acquiescenza o di adesione, con applicazione della sanzione doppia (60%) sull’importo residuo

dovuto a titolo di tributo.

Il pagamento entro i 30 giorni successivi al termine per il ricorso

Laddove, invece, il contribuente versi le somme oltre il termine di presentazione del ricorso, dovrà

corrispondere: le somme dovute a titolo di imposta per intero; le somme dovute a titolo di

sanzione;gli interessi dovuti sulle predette somme; gli aggi delle riscossione, nella misura del 9%

delle somme da versare; gli interessi di mora, da calcolarsi dal giorno successivo alla notifica

dell’atto a quello in cui avviene il versamento, attualmente pari a 5,0423%.


Il pagamento oltre i 30 giorni successivi al termine del ricorso e la possibile richiesta di

dilazione

Decorsi 30 giorni dalla scadenza del termine ultimo per il pagamento ovvero, successivamente

alla sentenza definitiva di condanna, il contribuente potrà chiedere l'agente della riscossione la

dilazione di quanto dovuto, in presenza di una obiettiva situazione di particolare difficoltà, fino ad

un massimo di 72 rate mensili. Sugli importi rateizzabili si applicano,in ogni caso, gli interessi da

dilazione, attualmente nella misura del 4,5% annuo. L'istanza potrà essere consegnata, in carta

semplice. Con la direttive del 1 marzo 2012, n. 7, Equitalia ha innalzato da 5 mila a 20 mila euro la

soglia dell’importo per ottenere automaticamente la rateazione dietro presentazione di una

semplice domanda motivata. In ogni caso ai fini dell’esame dell’istanza da parte dell’agente della

riscossione è necessario che nell’istanza il contribuente autorizzi EQUITALIA, al trattamento dei

dati . In mancanza ti tale autorizzazione , infatti Equitalia non procederà all’esame della richiesta di

dilazione.

La richiesta di dilazione per importi fino a 20.000 euro

Per importi iscritti a ruolo fino a 20.000 euro la condizione temporanea difficoltà non è soggetta ad

alcuna valutazione da parte dell’ agente della riscossione ;non è quindi, necessario allegare alcun

documento attestante la predetta condizione.

Le condizioni per la concessione della rateazione oltre i 20.000 euro

Al fine di poter richiedere e dunque , ottenere la dilazione di somme superiori a 210.000 euro , è

necessario che il contribuente si trovi in uno stato di temporanea difficoltà finanziaria. Tale

condizione viene valutata attraverso degli appositi indici, che variano secondo che l’istante sia una

persona fisica o una società.

Gli indici per persone fisiche e le ditte individuali in contabilità semplificata

Per importi dovuti superiori a 20.000 euro in capo a persone fisiche ditte individuali in contabilità

semplificata, le istanze di rateazione sono esaminate da Equitalia prendendo in considerazione

l’entità delle somme dovute e l’ISEE.

Gli indici per le società

Per le società , per le cooperative, le mutue assicuratrici, gli enti non commerciali, nonché le ditte

individuali in contabilità ordinaria con somme dovute di importo superiore a 20.000 euro, la

situazione di temporanea difficoltà economica viene , invece, esaminata da Equitalia tramite

un’analisi finanziaria basata su due indicatori: l’indice di liquidità e l’indice Alfa. Laddove l’indice di

liquidità è uguale o superiore a 1 , non sussiste il requisito della temporanea difficoltà e dunque

non è possibile ottenere la dilazione. Laddove , invece l’indice di liquidità è inferiore a 1, allora vuol

dire che la società non è in grado di coprire le passività con le proprie entrate. In conseguenza

dell’emanazione , l’ indice Alfa non è più un requisito di accesso alla dilazione, ma solo i soggetti in

contabilità ordinaria devono dimostrare di avere un indice di liquidità inferiore o pari a 1.

Il ricorso avverso il rifiuto della rateazione da parte di Equitalia

Una volta ricevuto l’atto esecutivo, in alternativa all’acquiescenza o adesione dell’atto, il

contribuente potrà scegliere di : impugnare l’atto entro 60 giorni dalla notifica o in caso di istanza di


adesione ,entro i 150 giorni dalla notifica dello stesso; presentare istanza di sospensione

amministrativa e giudiziale, anche in via urgente; presentare all’Ufficio istanza di autotutela.

Il ricorso

In caso di impugnazione dei nuovi atti, il ricorso tributario deve essere prima notificato alla

controparte e poi depositato presso la Commissione tributaria insieme alla nota di iscrizione a

ruolo e alla copia dell’atto impugnato. La notifica del ricorso deve avvenire entro 60 giorni da

quando è stato notificato l’atto impositivo. Nei successivi 30 giorni, il ricorso va depositato presso

la commissione tributaria. Detti termini restano sospesi dal 1 agosto al 15 settembre . Il ricorso

dovrà contenere, a pena di inammissibilità, oltre alla sottoiscrizione del difensore l’indicazione:

della commissione tributaria cui è detto; dei dati del ricorrente e del suo legale rappresentante ;

della controparte nei cui confronti il ricorso è proposto; dell’atto impugnato e dell’oggetto della

domanda ,dei motivi. Al difensore che non indichi anche il suo codice fiscale, il suo indirizzo Pec e

il fax dovrà pagare, a titolo di sanzione una somma pari alla metà del contributo unificato versato.

Ove il contribuente presenti ricorso, occorrerà versare: si regola entro il termine di proposizione del

ricorso, un terzo degli importi dovuti a titolo di imposta; due terzi delle somme dovute dopo la

sentenza di primo grado sfavorevole al contribuente; il residuo a seguito della sentenza di secondo

grado sfavorevole al contribuente.

La sospensiva giudiziale

In ogni caso, come già previsto dall’art. 47 del d.lgs.546/1992 e quanto mai opportuno in virtù delle

nuove disposizioni, il contribuente può chiedere, alla Commissione provinciale, in presenza di

determinati presupposti, la sospensione dell’atto in attesa del giudizio sul merito. L’istanza

sospensiva può essere concessa solo in attesa di giudizio come per tutti i procedimenti cautelari,

sono necessari: il fimus boni iuris ad il periculum in more. Il primo(letteralmente parvenza di buon

diritto) consiste, nella possibilità che le regioni adotte dal ricorrente esistano in concreto. Il

periculum, invece consiste nel pericolo che possano intervenire fatti irreparabili nel tempo

intercorrente fino alla decisione del merito della vicenda, in conseguenza del pagamento delle

imposte dovute a titolo provvisorio. Nell’istanza presentata è fondamentalmente argomentare,

oltreché i motivi adotti contro l’atto , anche le difficoltà di procedere al pagamento di quanto dovuto.

La sospensione amministrativa

Un'ulteriore possibilità per il contribuente per sospendere la pretesa erariale in caso di

proposizione del ricorso, è la sospensione amministrativa. Essa è disciplinata dall'articolo 39 del

d.p.r. 602/1973 applicabile anche ai nuovi accertamenti in conseguenza dell’esecutività degli

stessi. I requisiti necessari per procedere con la richiesta ,sono gli stessi previsti per l'sospensiva

giudiziale ,quindi deve essere presentato ricorso, deve esistere il fumus boni juri e deve esistere il

periculum in more. L'istanza deve essere presentata in carta semplice e deve contenere le

ragioni del contribuente circa la fondatezza del ricorso presentato e il danno grave e irreparabile

nel quale incorrerebbe pagando le somme a titolo provvisorio. Nel caso di accoglimento della

richiesta ,il contribuente non dovrà versare alcuna somma ,almeno sino al deposito della sentenza

della Commissione Tributaria Provinciale. Queste attività sono rilevanti al fine di rendere effettivo il

principio di equità fiscale. Infatti se la commissione accogliesse la richiesta del contribuente,

l'Agenzia sarebbe obbligata a rispettare l'ordinanza in caso, di diniego, avrebbe un motivo in più

per non accoglierla .


La sospensiva urgente per evitare le eventuali azioni cautelari

Come innanzi precisato, la presentazione dell'istanza sospensiva, giudiziale amministrativa, non

ferma eventuali azioni cautelari intraprese dall’agente della riscossione decorsi 91 giorni dalla

notifica dell’avviso di accertamento ovvero 181 in caso di presentazione di istanza di accertamento

con adesione. Pertanto la soluzione è forse più efficace per tentare una tutela del contribuente è

rappresentata dalla richiesta di sospensione urgente, disposta dall'articolo 47, comma 3 del

decreto legislativo 546/1992. Al riguardo, infatti ,la predetta norma prevede che il Presidente, in

caso di eccezionale urgenza può motivatamente disporre, con lo stesso decreto con cui fissa la

trattazione dell’istanza di sospensione, la provvisoria sospensione dell’esecuzione fino alla

pronuncia del collegio. I requisiti per richiederla sono gli stessi( il fumus boni juris e il periculum

mora) ma ve ne è uno in più: è necessario motivare l’urgenza del perché si chiede tale

provvedimenti ; ad esempio, bloccare l’accesso al credito per l’azienda, bloccare gli incassi di

fatture attive emesse a pubblici enti, e così via.

L’ autotutela

Un ulteriore strumento che può essere utilizzato in difesa del contribuente è l’autotutela,ossia il

potere di annullamento della pretesa da parte dell’Ufficio che ha emesso l’atto illegittimo. Qualora

è il contribuente a richiedere il riesame della pretesa, può presentare un’istanza all’Ufficio che ha

emesso il provvedimento, in cui dovrà motivare gli elementi ritenuti errati o non considerati. Non

esistono scadenze o termini e l’unica preclusione è l’intervenuta sentenza passata in giudicato

sugli stessi motivi per il quale si richiederebbe l’annullamento in autotutela. Nel d.m. 37/97 sono

elencati tra gli elementi che potrebbero indurre a un riesame dell’atto, tra i quali l’errore sul

presupposto dell’imposta, la doppia imposizione,la mancata considerazione di pagamenti di

imposta ecc….

L’istanza di autotutela non sospende né i termini per ricorrere né eventuali azioni cautelari. In altre

parole, se non interviene l’annullamento formale, perché l’annullamento non diventi definitivo,

dovrà essere impugnato o sarà necessario provvedere al pagamento. L’autotutela, infine ,può

essere presentata anche in pendenza di giudizio o di accertamento con adesione. Il potere

discrezionale dell’ufficio, tuttavia, dovrebbe essere opportunamente motivato. Non è da trascurare

infatti, che il diniego, in quanto atto emesso da una pubblica amministrazione, deve contenere tutti

gli elementi obbligatori previsti. Nel provvedimento devono emergere i presupposti di fatto e le

ragioni giuridiche che hanno determinato la decisione, devono essere allegati gli atti

eventualmente richiamati e deve riportare il nome del responsabile del procedimento.

Gli incentivi alla dilazione dei debiti tributari In generale, nel corso della XVI legislatura sono state introdotte numerose disposizioni volte a incentivare il contribuente a rateizzare i debiti tributari (anche tramite l’eliminazione, per quanto possibile, l'obbligo di prestare idonea garanzia per accedere al beneficio della dilazione), anche al fine di aumentare il tasso di adesione all’obbligazione fiscale. La rateazione delle somme dovute al Fisco può essere chiesta nelle diverse fasi dell’obbligazione tributaria. In proposito si ricorda che il D.L. n. 98 del 2011 ha eliminato l’obbligo di prestazione di garanzia per accedere alla rateazione di debiti tributari - anche superiori a 50.000 euro - conseguenti ad istituti deflativi del contenzioso, ovvero all’accertamento con adesione e alla conciliazione giudiziale; nello stesso filone, il D.L. n. 201 del 2011 (articolo 10, comma 13-decies) ha del tutto eliminato l’obbligo di garanzia per i pagamenti conseguenti ad “avvisi bonari”. Si ricorda inoltre che la legge (articolo 2 del richiamato D.Lgs. n. 462 del 1997) prevede l’iscrizione diretta a ruolo, a titolo definitivo, delle somme dovute a seguito dei controlli automatizzati effettuati in


materia di imposte sui redditi e di IVA. Il contribuente può però evitare l’iscrizione a ruolo se (articolo 2, comma 2) effettua il pagamento entro 30 giorni dal ricevimento del c.d. “avviso bonario”, ovvero della comunicazione relativa all'esito della liquidazione, effettuata per evitare la reiterazione di errori e per consentire la regolarizzazione degli aspetti formali, ovvero contenente la rideterminazione delle somme dovute, a seguito dei chiarimenti forniti dal contribuente o dal sostituto d'imposta. In tale ipotesi la sanzione è ridotta ad un terzo del dovuto. Anche nel caso di controllo formale della dichiarazione da cui risulta un debito d’imposta (successivo articolo 3 del D.Lgs. n. 462 del 1997) il contribuente può evitare l’iscrizione a ruolo, se effettua il pagamento entro trenta giorni dal ricevimento del c.d. “avviso bonario”. La scelta di effettuare il pagamento rateale delle somme liquidate con l’avviso bonario è lasciata alla discrezionalità del contribuente, che però decade dal beneficio della dilazione se omette il pagamento della prima rata entro il termine di 30 giorni dal ricevimento della comunicazione, ovvero nel caso di omissione del pagamento anche di una sola delle rate diverse dalla prima entro il termine fissato per il versamento della rata successiva (ad esempio, se la seconda rata non è pagata entro il termine fissato per la scadenza della terza). La decadenza della procedura di pagamento rateale comporta l’iscrizione a ruolo del debito relativo alle imposte, agli interessi e alle sanzioni (conteggiate in misura piena), previa deduzione di quanto è già stato versato. Per effetto delle modifiche operate con il D.L. “semplificazioni tributarie” (articolo 1, comma 1 del citato D. L. n. 16/2012) il contribuente, anche se decaduto dal beneficio della rateazione dei pagamenti conseguenti agli “avvisi bonari”, potrà in ogni caso avvalersi della dilazione specificamente prevista dall’articolo 19 del DPR n. 602 del 1973 per le somme iscritte a ruolo. Per quanto concerne in particolare la dilazione del pagamento delle somme iscritte a ruolo, ai sensi dell’articolo 19 del DPR 602/1973 il contribuente può chiedere all'agente della riscossione, nelle ipotesi di temporanea situazione di obiettiva difficoltà dello stesso, la possibilità di dilazionare il pagamento delle somme iscritte a ruolo fino ad un massimo di settantadue rate mensili. Inoltre (per effetto delle modifiche operate dal D. L. n. 201 del 2011 e dal D. L. n. 16 del 2012), in caso di comprovato peggioramento della suddetta situazione, la dilazione può essere prorogata una sola volta, per un ulteriore periodo e fino a settantadue mesi, a condizione che non sia intervenuta decadenza, che si verifica in caso di mancato pagamento di due rate consecutive (l'intero importo ancora dovuto è immediatamente ed automaticamente riscuotibile in unica soluzione ed il carico non può più essere rateizzato). Il debitore può chiedere che il piano di rateazione (anche in prima richiesta) preveda, in luogo di rate costanti, rate variabili di importo crescente per ciascun anno. Dopo la ricezione della richiesta di rateazione, l'agente della riscossione può iscrivere l'ipoteca sugli immobili del proprietario solo nel caso di mancato accoglimento della richiesta, ovvero nel già illustrato caso di decadenza, fatte comunque salve le ipoteche già iscritte alla data di concessione della rateazione.

La normativa speciale delle procedure di esecuzione forzata fiscale è contenuta nel citato DPR 602/1973, in particolare agli articoli 45 e ss.gg. In dettaglio, rispetto alle ordinarie forme civilistiche, l’agente della riscossione: può rivalersi sui beni del debitore, vendendoli al pubblico incanto o nelle altre forme previste dal DPR 602/1973senza autorizzazione dell'autorità giudiziaria; non può chiedere l'assegnazione dei beni pignorati, né rendersi acquirente dei medesimi negli incanti, neppure per interposta persona; ha cura che gli atti del procedimento di espropriazione siano depositati nella cancelleria del giudice competente per l'esecuzione, nel termine di dieci giorni dalla vendita dei beni; nello stesso termine la somma ricavata dalla vendita è consegnata al cancelliere per essere depositata nella forma dei depositi giudiziari. L’esecuzione forzata si articola in tre momenti: pignoramento dei beni, vendita e assegnazione del ricavato. Il pignoramento avviene secondo le regole processuali comuni e culmina in un verbale da consegnare e notificare al debitore. Al pignoramento segue la messa all’incanto dei beni pignorati, anch’esso verbalizzato. Il processo esecutivo non può essere sospeso dal giudice dell’esecuzione, salvo che ricorrano gravi motivi e vi sia fondato pericolo di grave e irreparabile danno. Le attribuzioni svolte dagli ufficiali giudiziari ordinari sono svolte dagli agenti della riscossione. A questo fine, l'Agente della riscossione può: iscrivere ipoteca sui beni immobili del debitore e dei suoi co-obbligati; iscrivere fermo amministrativo dei beni mobili registrati (es. autovetture);


procedere all’espropriazione forzata (pignoramento) dei beni immobili, dei beni mobili e dei crediti presso terzi (es. stipendi); effettuare ogni altra azione esecutiva, cautelare o conservativa che l’ordinamento attribuisce in genere al creditore.

L'attività di riscossione svolta da Equitalia Soltanto nel nostro tributario vice il sistema di autoliquidazione dell'imposta. Pertanto, a seguito della presentazione delle dichiarazioni, i contribuenti proveranno spontaneamente al pagamento delle imposte. Successivamente al controllo delle dichiarazioni amministrazione finanziaria può però ritenere che il contribuente avrebbe dovuto versare importi maggiori. In tal caso, in tal caso essa richiede le suddette somme secondo ipotesi tramite avviso di accertamento o cartella di pagamento. In sostanza si ha un importante distinzione: riscossione spontanea senza ruolo ad opera dei contribuenti; riscossione coattiva a mezzo ruolo. Il ruolo e la cartella di pagamento sono atti impugnabili presso le commissioni tributarie. L’ attività di riscossione vera e propria è eseguita dagli agenti della riscossione. La riscossione non tramite ruolo Equtalia, con i propri agenti della riscossione può svolgere: - le attività di riscossione spontanea, liquidazione delle loro società partecipate nel rispetto delle procedure di gara ad evidenza pubblica; - Altre attività strumentali a quelle dell’Agenzia delle Entrate, anche atraverso la stipula di appositi contratti di servizio. La riscossione a mezzo ruolo Equitalia effettua inoltre l’attività di riscossione mezzo ruolo. Essa si definisce spontanea: -Se l'iscrizione a ruolo della cartella non deriva da un precedente inadempimento; -Se la somma richiesta di pagamento è ripartita in più rate si richiesta del debitore. Qualora, invece a seguito della notifica della cartella e degli eventuali successivi solleciti e avvisi in tutto il contribuente non paghi o non sia intervenuto, nel frattempo un provvedimento di sospensione o annullamento da parte del creditore, l’ agente della riscossione deve obbligatoriamente recuperare le somme iscritte a ruolo. A questo fine l'agente della riscossione può esercitare specifici poteri la tutela del credito, come: -Iscrivere ipoteca sui beni immobili del debitore; iscrivere fermo amministrativo dei beni mobili registrati; effettuare un'altra azione esecutiva cautelare che l’ordinamento attribuisce in genere al creditore I poteri dell'agente della riscossione a tutela del credito, l’Agente della riscossione gode di ampi poteri, decorsi 60 giorni dalla notifica Equitalia può: iscrivere ipoteca, disporre di fermo dei beni immobili registrati, procedere alla notifica del pignoramento e quindi all’espropriazione forzata. L’iscrizione dell'ipoteca, l’Agente della riscossione può iscrivere ipoteca sui beni immobili del debitore. L’Ipoteca garantisce il creditore attribuendole il diritto di essere soddisfatto con preferenza nel caso di espropriazione, e si costituisce mediante iscrizione nei registri immobiliari. Dall 2 marzo 2012 con l'entrata in vigore del decreto legge 16/2012 vi è un unico limite di debito al di sotto del quale l’Agente non può iscrivere ipoteca pari a 20 mila euro. Il fermo amministrativo, questo provvedimento più comunemente conosciuto come ganasce fiscali, consiste in una misura cautelare attivata dall'agente della riscossione attraverso la trascrizione del ferno del bene mobile registrato, per esempio un'automobile del pubblico registro automobilistico conseguente divieto di circolazione. Pignoramento Immobiliare, nel caso in cui successivamente all’ipoteca il contribuente continui a non pagare il debito l’Agente procede al pignoramento immobiliare, ossia l’atto esecutivo con cui ha inizio la procedura di vendita all’asta dell’immobile.


Pignoramento mobiliare, l’Agente può pignorare beni mobili di proprietà disponibili presso l’abitazione o nei locali dove svolge l’attività professionale Pignoramento presso terzi di crediti L’Agente della riscossione può richiedere al terzo di pagare le somme di cui il contribuente è debitore, entro il limite dell’importo dovuto. Le somme dovute a titolo di stipendio possono essere pignorate dall’ADR in misura pari a: 1/10 per importi fino 2000 euro, 1/7 da 2000 a 5000 euro, 1/5 per importi superiori a 5000 euro. In ogni caso si fa rilevare che l'articolo 48 del d.p.r. 602/73 prevede il cosiddetto blocco dei pagamenti da parte delle pubbliche amministrazione, più precisamente prima di eseguire un pagamento superiore a 10000 euro inoltra in via telematica apposita richiesta a Equitalia che nei cinque giorni successivi verifiche se il beneficiario risulta moroso per un importo totale di almeno 10000 euro. In caso affermativo comunicherà alla P.A l’ammontare del debito e l’intenzione di procedere al pignoramento presso terzi. A seguito di tale comunicazione dunque la P.A sospende il pagamento delle somme per i 30 giorni successivi alla comunicazione fino a concorrenza del debito indicato dall’Agente della riscossione che notificherà il pignoramento presso terzi. I poteri strumentali alla ricerca dei beni escutibili oltre ai provvedimenti a tutela del credito la legge contempla in campo ad Equitalia specifici poteri strumentali alla ricerca dei beni del debitori da sottoporre a esecuzione, ad esempio: la facoltà di accedere ai dati dell’archivio finanziario presso l'anagrafe tributaria, la possibilità di accedere ai dati posseduti dagli uffici pubblici alcune potestà attribuite agli uffici finanziari. Accesso ai dati dell'anagrafe tributaria attribuisce ai dipendenti di Equitalia il potere di accedere ai dati trasmessi dagli intermediari finanziari all'anagrafe tributaria. L’Agenzia delle entrate individua i dipendenti degli agenti della riscossione che possono accedere ai dati. Accesso ai dati rilevanti detenuti da pubblici uffici a soli fini della riscossione mediante ruolo ai agenti della riscossione sono autorizzati ad accedere gratuitamente ed anche in via telematica a tutti i dati rilevanti anche se detenuti da uffici pubblici. Gli stessi possono prendere visione ed estrarre copia degli atti riguardanti: i beni del debitore iscritte a ruolo, ottenere in carta libera le relative certificazioni. Estensioni di poteri attribuiti agli uffici finanziari per le somme di importo complessivamente superiore a € 25.000 in caso di morosità del debitore gli Agenti della riscossione previo autorizzazione del diretore generale possono: al solo fine di acquisire copia di tutta la documentazione utile all'individuazione dell'importo dei crediti di cui debitori morosi sono titolari nei confronti di soggetti terzi. Collaborazione tra l'Italia e Guardia di Finanza Ai fini dell'attività di riscossione la guardia di finanza prevede che attui forme di collaborazione con Equtalia secondo le modalità stabilite con decreto del ministero dell'economia e delle finanze. Accesso agli atti presenti nell'archivio dei rapporti finanziari gli enti locali e soggetti cui è stata affidata l’attività di accertamento e riscossione possono accedere all'archivio dei rapporti finanziari presso l’anagrafe tributario. Gli avvisi e i solleciti preventivi prima di attivare le procedure previste dalla legge per la riscossione coattiva delle somme non pagate, il sollecito spedito per posta semplice è una sorta di promemoria inviato a ha un debito non elevato fino a 10000 euro con l’invito di mettersi in regola, l’avviso di intimazione viene inviata decorso un anno dalla notifica della cartella di pagamento. La remunerazione della attività svolta da Equitalia l’attività degli Agenti della riscossione è remunerata con un aggio pari al 9% delle somme iscritte a ruolo e dei relativi interessi di mora. Il discarico delle somme iscritte a ruolo, nella vigente disciplina invece l’Agente della riscossione per deve avvalersi di tutte le misure cautelari ed esecutive per conseguire le somme iscritte a ruolo. lo stesso è autorizzato a porre in essere la procedura amministrativa per il discarico in caso di: irreperibilità del debitore, infruttuosità delle procedure per incapienza del suo patrimonio. La procedura di discarica delle somme iscritte a ruolo di quell'articolo 19 del decreto legislativo 112/99 consiste nel trasmettere all'ente creditore anche telematicamente una comunicazione per inesigibilità entro i termini previsti dal comma 2.


Si ricorda che il D.L. n. 16 del 2012 ha introdotto limiti più stringenti alla pignorabilità per crediti tributari delle somme dovute a titolo di stipendio, di salario o di altre indennità relative al rapporto di lavoro o di impiego, comprese quelle dovute a causa di licenziamento (Disciplinate dall’articolo 72-ter del DPR 602/1973). In particolare esse possono essere pignorate in misura pari a un decimo, se di importo inferiore o pari a 2.500 euro; in misura pari a un settimo, se comprese tra i 2.500 e i 5.000 euro; se superiori a 5.000 euro, rimangono pignorabili nell’ordinaria misura di un quinto. In materia di beni mobili registrati del soggetto inadempiente, l’articolo 86 del DPR 602/1973 reca disposizioni in materia di fermo di beni mobili registrati (cd “ganasce fiscali”). Il concessionario può disporre il fermo dei beni mobili del debitore iscritti in pubblici registri, dandone notizia alla direzione regionale delle entrate ed alla regione di residenza. Il fermo si esegue mediante iscrizione del provvedimento che lo dispone nei registri mobiliari a cura del concessionario, che ne dà altresì comunicazione al soggetto nei confronti del quale si procede. La circolazione con veicoli, autoscafi o aeromobili sottoposti al fermo soggiace alla medesima sanzione pecuniaria prevista per chi circoli con un veicolo sottoposto al fermo amministrativo, ovvero al pagamento di una somma da euro 731 a euro 2.928, nonché alla confisca del veicolo (articolo 214, comma 8, del decreto legislativo 30 aprile 1992, n. 285). Tra le novità recate dal D.L. 70 del 2011 (articolo 7, comma 2, lettera gg-octies)), viene disposto che la cancellazione del fermo non comporti pagamento di alcuna spesa né a favore di Equitalia né a favore del Pra. In ordine ai beni immobili del soggetto inadempiente, si rammenta che decorsi i sessanta giorni della notifica delle cartelle di pagamento il ruolo costituisce titolo per iscrivere ipoteca sugli immobili del debitore e dei coobbligati, per un importo pari al doppio dell'importo complessivo del credito per cui si procede (articolo 77 del DPR 603/1973). In ogni caso l'agente della riscossione è tenuto a notificare al proprietario dell'immobile una comunicazione preventiva contenente l'avviso che, in mancanza del pagamento delle somme dovute entro il termine di trenta giorni, sarà iscritta ipoteca. Condizione per l’esproprio di beni immobili è che l'importo complessivo del credito per cui si procede superi un determinato ammontare, ai sensi di quanto disposto dall’articolo 76 del DPR 602/1973: l'agente della riscossione può infatti procedere all'espropriazione immobiliare se l'importo complessivo del credito per cui si procede supera complessivamente ventimila euro.

Si rammenta che l’articolo 1, comma 544 della legge di stabilità 2013 (legge n. 228 del 2012) prevede che, per tutti i casi di riscossione coattiva di debiti fino a mille euro, intrapresa successivamente al 1° gennaio 2013 (data di entrata in vigore della disposizione in esame) e salvo il caso in cui l'ente creditore abbia notificato al debitore la comunicazione di inidoneità della documentazione da lui inviata, non si possa procedere alle azioni cautelari ed esecutive prima del decorso di centoventi giorni dall'invio, mediante posta ordinaria, di una comunicazione contenente il dettaglio delle iscrizioni a ruolo. Viene dunque abbassata la soglia di duemila euro indicata dalla lettera gg-quinquies) del comma 2 dell'articolo 7 del decreto-legge 13 maggio 2011, n. 70, disposizione contestualmente abrogata (comma 545).

L'accertamento esecutivo L’articolo 29, comma 1 del D.L. 78/2010 ha previsto la concentrazione delle fasi di accertamento e riscossione, per alcune tipologie di atti emessi a partire dal 1° ottobre 2011 e relativi ai periodi d'imposta in corso alla data del 31 dicembre 2007 e successivi. Ai sensi della suddetta disposizione, l’avviso di accertamento emesso dall'Agenzia delle Entrate ai fini delle imposte sui redditi, dell’IVA e dell’IRAP, nonché il relativo provvedimento di irrogazione delle sanzioni devono contenere l'intimazione ad adempiere all'obbligo di pagamento degli importi negli stessi indicati. In particolare: a) trascorsi sessanta giorni dalla notifica, l’accertamento diventa esecutivo (articolo 29, comma 1, lettera b)). Dal 61° giorno dalla notifica dell’atto le somme dovute saranno maggiorate dell’interessa di mora; il rimborso delle spese relative alle procedure esecutive, nonché l’aggio per l’agente della riscossione, saranno a carico del contribuente (articolo 29, comma 1, lettera f)); b) decorsi ulteriori trenta giorni (articolo 29, comma 1, lettera b)), quindi novanta giorni dalla notifica, la riscossione delle somme richieste - in deroga alle disposizioni in materia di


iscrizione a ruolo - è affidata in carico agli agenti della riscossione anche ai fini dell'esecuzione forzata. L'agente della riscossione, con raccomandata semplice, informa il debitore di aver preso in carico le somme per la riscossione. Tale comunicazione non avviene in presenza di fondato pericolo per il positivo esito della riscossione, ovvero quando gli agenti della riscossione, successivamente all’affidamento in carico, vengono a conoscenza di elementi idonei a dimostrare il fondato pericolo di pregiudicare la riscossione). Ove il contribuente faccia istanza di sospensione giudiziale dell’esecuzione dell’atto impugnato (ai sensi del citato articolo 47 del D.Lgs. 546/1992) l’esecuzione forzata è sospesa fino alla data di emanazione del provvedimento che decide sull’istanza e, in ogni caso, per un periodo non superiore a centoventi giorni dalla notifica dell’istanza stessa. La sospensione non si applica alle azioni cautelari e conservative, nonché ad ogni altra azione prevista dalle norme ordinarie a tutela del creditore. La dilazione del pagamento (di cui al citato articolo 19 del DPR 602/1973) può essere concessa solo dopo l'affidamento del carico all'agente della riscossione.

In ogni caso l’esecuzione forzata è sospesa per un periodo di 180 giorni, decorrenti dall’affidamento in carico del credito ad Equitalia. Tale sospensione non si applica con riferimento alle azioni cautelari e conservative, nonché ad ogni altra azione prevista dalle norme ordinarie a tutela del creditore. La sospensione non opera neppure se l’agente della riscossione, successivamente alla “ricezione” del credito, è a conoscenza di elementi idonei a integrare il fondato pericolo per il pregiudizio della riscossione. c) trascorso il predetto termine di sospensione, l’agente della riscossione procede quindi ad espropriazione forzata, senza la preventiva notifica della cartella di pagamento, con i poteri, le facoltà e le modalità previste dalle (già esposte) disposizioni che disciplinano la riscossione a mezzo ruolo. In particolare, l’esibizione dell’estratto degli atti di “accertamento esecutivo”, ai fini dell’espropriazione forzata, come trasmesso all’agente della riscossione con le modalità determinate con provvedimento dell’Agenzia delle Entrate. tiene luogo, a tutti gli effetti, dell’esibizione dell’atto stesso in tutti i casi in cui l’agente della riscossione ne attesti la provenienza. Dunque il contribuente:

all’atto della ricezione dell’accertamento, può presentare ricorso con contestuale richiesta di sospensiva; in ogni caso (dalla lettera delle norma, sembra che ciò avvenga anche a prescindere dalla presentazione del ricorso), la sola esecuzione (quindi il pignoramento) è sospesa per 180 giorni dall’affidamento ad Equitalia, quindi, salvo cause di sospensione dei termini per il ricorso, dalla notifica dell’accertamento non si procede a esecuzione per 270 giorni; se, successivamente all’affidamento del credito, emergono elementi integranti il fondato pericolo per la riscossione, la sospensione dell’esecuzione viene meno. L’espropriazione deve essere avviata, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del terzo anno successivo a quello in cui l'accertamento è divenuto definitivo. d) le norme introducono anche una procedura di riscossione ulteriormente “accelerata”, per il caso (articolo 29, comma 1, lettera c)) di fondato pericolo per il positivo esito della riscossione. In tale ipotesi, decorsi sessanta giorni dalla notifica, la riscossione delle somme può essere affidata in carico agli agenti della riscossione anche prima dei suesposti termini di 90 giorni dalla notifica (dunque, dalla lettera della legge sembra evincersi che l’affidamento in carico possa avvenire tra il 60° e il 90° giorno dalla notifica).

Approfondimento: La riscossione delle entrate comunali L’articolo 7, comma 2, alle lettere da gg-ter) a gg-septies del decreto legge 70/2011 ha recato importanti novità sul sistema di accertamento e riscossione delle entrate dei comuni. A partire dal 30 giugno 2013 Equitalia Spa e le società da essa partecipate cessino di effettuare le attività di accertamento, liquidazione e riscossione - spontanea e coattiva – delle entrate, tributarie o patrimoniali, dei comuni e delle società da essi partecipate. Dal momento di tale cessazione spetterà dunque ai comuni effettuare la riscossione


coattiva delle entrate tributarie e patrimoniali. Gli enti dovranno dunque procedere secondo: la procedura d'ingiunzione fiscale prevista dal regio decreto n. 639 del 1910, che costituisce titolo esecutivo. L’ingiunzione fiscale consiste in un atto amministrativo dell’ufficio finanziario contenente l’ordine per il debitore di imposta di pagare l’importo dovuto entro trenta giorni, sotto pena degli atti esecutivi. L’ingiunzione costituisce un atto complesso con molteplici funzioni e contenuti quali: determinare l’ammontare del tributo; mettere in mora il debitore; creare il titolo esecutivo; le disposizioni del titolo II (Riscossione coattiva) del citato D.P.R. n. 602 del 1973 per quanto compatibili e, comunque, nel rispetto dei limiti di importo e delle condizioni stabilite per gli agenti della riscossione in caso di iscrizione ipotecaria e di espropriazione forzata immobiliare. Come rilevato dal Direttore del Dipartimento delle Finanze nell’audizione presso la Commissione VI Finanze il 21 novembre 2012, l’assetto normativo così definito lascia il dubbio se siano stati riatribuiti a tutti i soggetti coinvolti nella riscossione delle entrate locali (ad es. società affidatarie) gli stessi strumenti previsti per gli enti locali. Il sindaco o il legale rappresentante della società incaricata della riscossione dovranno nominare uno o più funzionari responsabili della riscossione che esercitino: le funzioni demandate agli ufficiali della riscossione, ovvero quelle attribuite al segretario comunale dall'articolo 11 del RD 639/1910 (assistenza all'incanto, stesura del relativo), in ottemperanza ai requisiti di legge (abilitazione e autorizzazione) richiesti per ricoprire il ruolo di degli ufficiali della riscossione. Si rammenta infine che, ove la gestione della riscossione delle entrate comunali sia affidata a soggetti privati (per effetto delle modifiche apportate alla lettera gg-septies dall’articolo 5, comma 8-bis del D.L. 16 del 2012), l’attività di riscossione dovrà essere effettuata mediante l'apertura di uno o più conti correnti di riscossione, postali o bancari, intestati al soggetto affidatario e dedicati alla riscossione delle entrate dell'ente affidante, sui quali devono affluire tutte le somme riscosse. Il riversamento dai conti correnti di riscossione sul conto corrente di tesoreria dell'ente delle somme riscosse, al netto dell'aggio e delle spese anticipate dal soggetto affidatario, deve avvenire entro la prima decade di ogni mese con riferimento alle somme accreditate sui conti correnti di riscossione nel mese precedente.

Approfondimento: Sospensione e annullamento di procedure di recupero coattivo di credito tributario La legge di stabilità 2013 (articolo 1, commi da 537 a 545della legge n. 228 del 2012) ha introdotto norme volte, nel complesso, a semplificare i flussi informativi tra fisco e contribuente, ove la pretesa tributaria sottesa alle procedure di riscossione non possa essere soddisfatta (in via temporanea o definitiva) per ragioni formali o sostanziali.

Per effetto di tali disposizioni (comma 537), i soggetti incaricati della riscossione dei tributi dal 1° gennaio 2013 hanno l’obbligo di sospendere immediatamente ogni iniziativa finalizzata alla riscossione delle somme iscritte a ruolo o affidate, ove intervenga una dichiarazione del debitore effettuata alle specifiche condizioni e in presenza dei fattori indicati espressamente dalla legge.

In merito alla disciplina della legge di Stabilità, Equitalia ha emanato la direttiva di gruppo n. 2 dell’11 gennaio 2013, con la quale ha inteso fornire le prime istruzioni per una gestione immediata delle cartelle interessate dalla suddetta disciplina, riservandosi di tornare in argomento all’esito della rilevazione di eventuali criticità delle nuove norme. Inoltre, la Direzione centrale accertamento dell’Agenzia delle Entrate, con una nota diramata il 16 gennaio 2013, ha fornito ulteriori precisazioni sulla novità della sospensione della riscossione: in particolare, ha precisato che l’obbligo di sospensione immediata della riscossione a istanza del contribuente può riguardare non solo cartelle di pagamento, ma anche gli avvisi di accertamento esecutivi.


Nella stessa nota si dispone che gli uffici dell’Agenzia delle entrate siano competenti per lo sgravio non solo dei tributi erariali, ma anche dell’Irap, amministrata in convenzione per conto delle Regioni e per i recuperi degli aiuti di Stato, mentre sono esclusi invece dalla procedura di sospensione della riscossione tributi, gli atti relativi a somme iscritte a ruolo in nome e per conto di terzi. In particolare (comma 538), al fine di conseguire la sospensione delle procedure di esecuzione, entro novanta giorni dalla notifica del primo atto di riscossione utile o di un atto della procedura cautelare o esecutiva eventualmente intrapresa, il contribuente presenta all’agente della riscossione una dichiarazione - anche con modalità telematiche - con la quale venga documentato che gli atti emessi dall'ente creditore prima della formazione del ruolo, ovvero la successiva cartella di pagamento o l'avviso per i quali si procede, sono stati interessati: da prescrizione o decadenza del diritto di credito sotteso, intervenuta in data antecedente a quella in cui il ruolo è reso esecutivo; da un provvedimento di sgravio emesso dall'ente creditore; da una sospensione amministrativa comunque concessa dall'ente creditore; da una sospensione giudiziale, oppure da una sentenza che abbia annullato in tutto o in parte la pretesa dell'ente creditore, emesse in un giudizio al quale il concessionario per la riscossione non ha preso parte; da un pagamento effettuato, riconducibile al ruolo in oggetto, in data antecedente alla formazione del ruolo stesso, in favore dell'ente creditore; da qualsiasi altra causa di non esigibilità del credito sotteso. La Direttiva n. 2/2013 specifica che le dichiarazioni tardive, ossia presentate oltre il termine di novanta giorni dalla notifica dell’atto che le origina, dovranno essere considerate prive di effetti, in quanto inammissibili. Rispetto alle casistiche contemplate dalla Direttiva 10 di Equitalia, figurano in norma le due ulteriori ipotesi di prescrizione o decadenza della pretesa intervenuta in data antecedente a quella in cui il ruolo è stato reso esecutivo e, in via residuale, “qualsiasi altra causa di non esigibilità del credito sotteso”. Ai sensi del comma 539, entro dieci giorni dalla data di presentazione della dichiarazione del debitore, l’agente della riscossione trasmette all'ente creditore la dichiarazione stessa e la relativa documentazione allegata, al fine di avere conferma dell'esistenza delle ragioni del debitore ed ottenere, in caso affermativo, la sollecita trasmissione della sospensione o dello sgravio direttamente sui propri sistemi informativi. Decorsi ulteriori sessanta giorni l'ente creditore è comunque tenuto a fornire una risposta. Essa è inviata al debitore a mezzo raccomandata con ricevuta di ritorno o a mezzo posta elettronica certificata ai debitori obbligati all'attivazione e potrà : confermare al debitore la correttezza della documentazione prodotta e contestualmente trasmettere in via telematica all’agente della riscossione il provvedimento di sospensione o sgravio; avvertire il debitore dell'inidoneità di tale documentazione a mantenere sospesa la riscossione, dandone anche in questo caso immediata notizia al soggetto incaricato della riscossione, per la ripresa dell'attività di recupero del credito iscritto a ruolo. Il comma 540prevede che, ove l’ente creditore non invii la predetta comunicazione - che conferma la pretesa debitoria o dichiara inidonea la documentazione prodotta – e ove manchino i conseguenti flussi informativi nei confronti dell’incaricato della riscossione, decorsi 220 giorni dalla data di presentazione della dichiarazione del debitore allo stesso concessionario della riscossione, le partite oggetto della dichiarazione sono annullate di diritto; l’agente della riscossione è considerato automaticamente discaricato dei relativi ruoli. Contestualmente sono eliminati dalle scritture patrimoniali dell'ente ereditare i corrispondenti importi. Al riguardo, le disposizioni in commento non specificano se la decorrenza del termine di 220 giorni (genericamente riferito alla “presentazione” della dichiarazione del debitore) sia riconducibile alla data di invio della dichiarazione del debitore - con le modalità sopra indicate - ovvero al momento della sua ricezione della medesima da parte dell’agente della


riscossione. Inoltre, specifici termini per l’attivazione dell’ente creditore sono previsti sia dal comma 539 (settanta giorni, dieci più sessanta, dall’attivazione dell’agente di riscossione) e dal comma 540 (220 giorni dalla presentazione della richiesta del debitore), sebbene la disciplina in esame faccia discendere conseguenze sostanziali solo dal termine di 220 giorni. Ai sensi del successivo comma 541, ferma restando la responsabilità penale, ove il contribuente produca documentazione falsa si applica la sanzione amministrativa dal 100 al 200 per cento dell'ammontare delle somme dovute, con un importo minimo di 258 euro. Ai sensi del comma 542, gli agenti della riscossione sono tenuti a fornire agli enti creditori il massimo supporto per l'automazione della fase di trasmissione di provvedimenti di annullamento o sospensione dei carichi iscritti a ruolo. Al riguardo, la direttiva n. 2/2013 di Equitalia precisa che la struttura dell’agente della riscossione deputata alla lavorazione delle richieste dei contribuenti deve, in via preliminare, verificare che: la dichiarazione sia conforme al modello allegato alla direttiva medesima, e che lo stesso sia compilato in modo chiaro e leggibile in ogni sua parte; sia presente la documentazione a corredo. siano allegati i documenti di riconoscimento richiesti in presenza di autocertificazioni. In caso di istanze incomplete, la stessa struttura indicata dovrà contattare il debitore utilizzando il recapito valorizzato nel corpo dell’istanza ed invitarlo alla relativa integrazione. Se la dichiarazione è presentata allo sportello, al fine di snellire e velocizzare il processo, le verifiche che precedono dovranno essere effettuate dall’operatore addetto, che richiederà, se del caso l’integrazione. In tale ultima evenienza, la protocollazione avverrà al momento della presentazione di tutta la documentazione necessaria. Esaurita, l’attività che precede, le strutture a tal fine competenti dispongono immediatamente il caricamento a sistema della sospensione, contraddistinta dai codici già in uso per le casistiche contemplate dalla Direttiva n. 10/2010, cui andranno ad aggiungersi due nuove tipologie di sospensione (C6 prescrizione e decadenza e C7 altre cause di inesigibilità) ed entro e non oltre i 10 giorni successivi alla data di presentazione della dichiarazione, nonché curarne la trasmissione a mezzo PEC all’ente creditore. Se l’ente non fosse provvisto di PEC, la trasmissione della documentazione deve avvenire mediante raccomandata con ricevuta di ritorno. L’esame della fondatezza di quanto dichiarato e documentato dal debitore iscritto a ruolo è riservata in via esclusiva all’ente creditore. Equitalia precisa inoltre che è da escludersi che agli uffici dell’Agenzia delle entrate possano essere trasmesse dichiarazioni relative a somme iscritte a ruolo in nome e per conto di terzi (come, ad esempio, i contributi previdenziali ed assistenziali ricompresi nei ruoli). Per quanto riguarda il trattamento dei tributi che sono amministrati dall’Agenzia delle Entrate, anche in regime convenzionale, per conto degli enti locali (IRAP ed addizionali regionali e comunali all’IRPEF), sia per la natura dei tributi medesimi, sia per la circostanza che l’Agenzia comunque svolge tutte le attività relative (gestione delle dichiarazioni e della riscossione spontanea, controllo, contenzioso, formazione dei titoli per la riscossione coattiva, non limitandosi, quindi, alla mera iscrizione a ruolo in nome e per conto dell’avente diritto), in prima fase di applicazione delle nuove disposizioni, tutte le funzioni attribuite agli enti creditori dalla legge di stabilità 2013 devono essere svolte dagli uffici della medesima Agenzia delle Entrate; essa è anche ente creditore per tutte le somme da essa iscritte a ruolo perché oggetto di recupero in quanto aiuti di Stato illegittimi. Il comma 543 dispone l’applicazione retroattiva delle disposizioni in materia di sospensione e annullamento così introdotte: esse infatti operano anche per le dichiarazioni presentate al concessionario della riscossione prima dell’1 gennaio 2013. Non appare chiaro se tale prescrizione si riferisca alle dichiarazioni eventualmente fornite ai sensi della citata direttiva di Equitalia n. 10 del 2010. In tali ipotesi, le norme di legge impongono all'ente creditore di inviare la comunicazione e provvedere agli adempimenti prescritti entro il 2 aprile 2013 (il primo giorno non festivo decorsi 90 giorni dalla data di pubblicazione della legge 228/2012).In mancanza, trascorso


inutilmente il termine del 9 agosto 2013 (220 giorni dalla stessa data di pubblicazione della legge) le partite oggetto di dichiarazione sono annullate di diritto ed il concessionario della riscossione è considerato automaticamente discaricato dei relativi ruoli. Contestualmente sono eliminati dalle scritture patrimoniali dell'ente creditore i corrispondenti importi.

i poteri esecutivi del fisco accertamento e...

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