1

FoU

Företagens tillvägagångssätt

vid aktivering av utvecklingsutgifter

Södertörns högskola | Institutionen för ekonomi och företagande

Kandidatuppsats 15 hp | Redovisning | VT terminen 2009

Av: Rafique Jound, Flor Metz

Handledare: Ogi Chun

2

Förord

Vi vill tacka Mats Sjöblom, Martin Holm och Leif Johansson som med god vilja deltagit i

vår undersökning och bidragit med relevant information för att genomföra denna uppsats.

Vi vill även tacka vår handledare Ogi Chun för hans vägledning under hela

uppsatsskrivandets gång.

Stockholm 02 juni, 2009

Flor Metz Rafique Jound

3

Sammanfattning

Många stora svenska företag har nått sina positioner genom att bearbeta innovatörers

uppfinningar på ett sätt så att företaget växer i sitt kunskapsförsprång. Detta uppnås genom

att investera i forskning och utveckling (FoU). Förespråkare för aktivering av immateriella

resurser såsom utvecklingsutgifter påstår att aktiveringen av utvecklingsutgifter är

svårbedömd, eftersom det i de immateriella investeringarna alltid finns en osäkerhet, då

utgifterna inte alltid kan leda till en slutprodukt och ge framtida nytta för företagen.

Syftet med uppsatsen är att undersöka hur svenska börsnoterade företag går tillväga för att

uppfylla kriterierna i IAS 38 (International Accounting Standard) och aktivera

utvecklingsutgifter samt förstå företagens resonemang för bedömning och beslut vid en

aktivering. Vilka redovisningsprinciper som är relevanta vid detta beslut ska även

undersökas.

De utvalda företagen som ingick i undersökningen är Atlas Copco, Scania och AstraZeneca.

För att kunna studera en avgränsad aspekt av ett problem på djupet under en begränsad

tidsrymd använder sig forskarna av en fallstudie. Studien har genomförts med hjälp av en

kvalitativ metod där kunniga representanter från företagen har intervjuats.

Undersökningen visar att företagen använder en färdig prototyp eller modell för att utveckla

en internt upparbetad immateriell resurs i en utvecklingsfas. Dessa modeller eller prototyper

inkluderar funktioner som ger möjligheter till att aktivera en utvecklingsutgift och därefter

skapa en färdig produkt. Företagens mål med att genomföra ett projekt är att utveckla en

färdig produkt, få höga vinstmarginaler och försvara sin position på marknaden.

Det framgår även att IAS 38 kriterierna inte är svåra att uppfylla då företagen tar hänsyn till

kriterierna innan ett projekt startas. Företagens FoU-verksamhet har tekniska resurser,

kalkylmodeller och kvalificerad personal som bidrar till att uppfylla dessa kriterier.

Företagen använder beslutprocessen för att bedöma om utvecklingsutgifter är aktiverbara

eller inte. Försiktighetsprincipen är den relevanta principen under beslutprocessen så

projektansvariga inte överskattar sina vinstmarginaler.

4

Abstract

Most large companies in Sweden have gained theirs success by developing the ideas of

different innovators witch have made them grow in knowledge compared to others. This is

done by investing in Research and Development (R&D). Spokesman for intangible assets

like development cost claims that activating developing cost are difficult to judge because

there is always an insecurity when it comes to immaterial investments as cost wont always

lead to a final product and give future profits to companies.

The purpose of this assay is to investigate how Swedish companies fulfil the criteria of IAS

38 and activating developing cost, and also understand the companies’ standpoints when

they judge and decide to activate. The different principal that needs to be taken to account

by the companies will also be investigated.

The companies that were selected for this assay are Atlas Copco, Scania and AstraZeneca.

To be able to investigate a limited problem in depth under a short amount of time, the

researches used a case study. This was made throw a qualitative method where experienced

workers from the companies where interviewed.

The assay shows that the companies use a prototype or model to develop the intangible

assets during a developing phase. The model or prototypes includes functions that gives

possibilities to activate developing costs and throw this create a finished product. The goal

of the companies is to finalise a project and reach a ready product, gain high margins of

profit and defend their position on the market.

Its clear that the IAS38 criteria are easy to fulfil for the companies because the criteria are

taken under consideration before a project is being launched. The companies R&D- branch

have technical resources model to calculate and skilled staff to fulfil the criteria. The

companies are using the decisions process to judge if developing cost are able to be

activated or not. The precautionary principle is important during the decisions process so

the project managers won’t overestimate their margins of profit.

5

Innehållsförteckning

1. INLEDNING ............................................................................................................... 7

1.1 BAKGRUND .............................................................................................................. 71.2 PROBLEMDISKUSSION ............................................................................................... 81.3 PROBLEMFORMULERING ......................................................................................... 101.4 SYFTE .................................................................................................................... 101.5 AVGRÄNSNING ....................................................................................................... 101.6 DISPOSITION .......................................................................................................... 11

2. METOD..................................................................................................................... 12

2.1 LITTERATURSTUDIE ................................................................................................ 122.2 VAL AV UNDERSÖKNINGSANSATS ............................................................................ 122.3 VAL AV FORSKNINGSSTRATEGI ................................................................................ 12

2.3.1 Kvalitativ metod.............................................................................................. 132.4 VAL AV FÖRETAG ................................................................................................... 142.5 TILLVÄGAGÅNGSSÄTTET......................................................................................... 14

2.5.1 Primärdata ..................................................................................................... 142.5.2 Sekundärdata.................................................................................................. 152.5.3 Utformning av intervjuguide............................................................................ 15

2.6 GENOMFÖRANDE AV INTERVJUER ............................................................................ 152.7 VALIDITET OCH RELIABILITET................................................................................. 162.8 KÄLLKRITIK........................................................................................................... 16

3. TIDIGARE UNDERSÖKNING................................................................................ 17

3.1 IAS 38 EFFEKTER PÅ SVENSK REDOVISNING AV FOU ................................................ 17

4. TEORETISK REFERENSRAM............................................................................... 18

4.1 REDOVISNINGSNORMGIVARE IAS ............................................................................ 184.2 IAS 38................................................................................................................... 184.3 DEN FINANSIELLA RAPPORTENS SYFTE ..................................................................... 194.4 IMMATERIELLA TILLGÅNGAR................................................................................... 19

4.4.1 Redovisning av Immateriella tillgångar ........................................................... 204.5 FORSKNING OCH UTVECKLING ................................................................................. 20

4.5.1 Forskningsfas ................................................................................................. 204.5.2 Utvecklingsfas................................................................................................. 21

4.6 REDOVISNINGSPRINCIPER........................................................................................ 214.6.1 Försiktighetsprincipen .................................................................................... 224.6.2 Matchningsprincipen ...................................................................................... 234.6.3 Fortlevnadsprincipen ...................................................................................... 23

5. EMPIRI..................................................................................................................... 24

5.1 ATLAS COPCO ........................................................................................................ 245.1.1 Atlas Copco FoU verksamhet .......................................................................... 25

6

5.1.2 Företagets tillvägagångssätt för att aktivera utvecklingsutgifter....................... 255.1.3 Företagens bedömning och beslut vid aktivering av en utvecklingsutgift........... 285.1.4 Försiktighetsprincipen .................................................................................... 30

5.2 SCANIA .................................................................................................................. 305.2.1 Scanias FoU Verksamhet ................................................................................ 315.2.2 Företagets tillvägagångssätt för att aktivera utvecklingsutgifter....................... 335.2.3 Företagens bedömning och beslut vid aktivering av utvecklingsutgifter ............ 355.2.4 Försiktighetsprincipen .................................................................................... 36

5.3 ASTRAZENECA ....................................................................................................... 365.3.1 AstraZeneca FoU verksamhet.......................................................................... 375.3.2 Forskningsprocessen....................................................................................... 375.3.3 Förvärvad forskning ....................................................................................... 395.3.4 Försiktighetsprincipen .................................................................................... 39

6. ANALYS ................................................................................................................... 40

6.1 FOU VERKSAMHET ................................................................................................. 406.2 FÖRETAGENS TILLVÄGAGÅNGSSÄTT FÖR ATT AKTIVERA UTVECKLINGSUTGIFTER ....... 416.3 FÖRETAGENS BEDÖMNING OCH BESLUT VID AKTIVERING AV UTVECKLINGSUTGIFTER . 44

6.3.1 Osäkerhet för investering i produktutvecklings livscykeln................................. 456.3.2 Värdering för Utvecklingsutgifter .................................................................... 45

6.4 FÖRSIKTIGHETSPRINCIPEN....................................................................................... 466.5 FORSKNINGSPROCESSEN ......................................................................................... 46

7. SLUTSATS................................................................................................................ 47

7.1 FÖRSLAG TILL VIDARE FORSKNING .......................................................................... 48

8. KÄLLOR................................................................................................................... 49

8.1 INTERVJUER ........................................................................................................... 498.2 LITTERATUR KÄLLOR.............................................................................................. 498.2 ELEKTRONISKA KÄLLOR ......................................................................................... 50

7

1. Inledning

I följande kapitel anges uppsatsens bakgrund, problemdiskussion och syfte. Detta kapitel

behandlar även undersökningens avgränsning och disposition.

1.1 Bakgrund

Under de senaste åren har de Svenska redovisningsreglerna ändrats successivt. Amerikanska

förebilder har haft stort inflytande vad det gäller tendenser och förändringar mot ökad

informationsgivning i redovisningar och hur normgivningen på redovisningsområdet har

organiserats. Dessa tendenser gjorde starka intryck på Sverige under 1950-talet då FAR

redovisningskommitté bildades med revisorer som normgivare.1

Dessa förändringar fortsatte då ”Redovisningsrådet gav ut rekommendationer om att

implementera International Accounting Standards Board (IASB) standarder som var

förenliga med Årsredovisningslagen och ytterst motsvarade (EG –direktiv)”.2

År 2005 blev de internationella redovisningsreglerna IAS/FRS obligatoriska för svenska

börsnoterade företag.3 I förhållande till dessa förändringar finns det även nya regleringar i

IAS 38 som behandlar värdering av immateriella tillgångar. “Syfte med den nya standarden

är att ange hur immateriella tillgångar som inte tydligt omfattas av andra standarder ska

behandlas vid redovisningen”.4 Reglerna avser att en resurs kan betraktas som en tillgång i

balansräkningen om grundkriterierna för en tillgång uppfylls. Anskaffning av immateriella

tillgångar är alltid en osäker investering vilket gör att tillförlitligheten förloras om en

aktivering sker.5

Många stora svenska företag som t.ex. AstraZeneca, Atlas Copco, etc. har nått sina

positioner genom att bearbeta innovatörers uppfinningar på ett sådant sätt att företaget växer

i sitt kunskapsförsprång genom investeringar i forskning och utveckling (FoU).6

För att avgöra om en intern upparbetad immateriell resurs uppfyller kriterierna och senare

redovisas som tillgång i balansräkningen så måste företagets interna upparbetning delas upp

i två faser; forsknings- och utvecklingsfasen. Detta på grund av att utgifter i en

1 Artsberg, K. (2005) Redovisningsteori policy och praxis, sid. 134-1352 Smith, D. (2006) Redovisningens Språk, sid. 703 Sundgren, S., Nilsson, H., Nilsson S., Internationell Redovisning, sid. 124 Internationell Redovisningsstandard i Sverige IFRS/IAS 2005 sid. 553, 562-5635 Sundgren, S., Nilsson, H., Nilsson S., Internationell Redovisning, sid. 101 6 Ibid 106

8

forskningsfas vid genomförandet av ett projekt alltid ska redovisas som en kostnad när den

uppkommer, till skillnad från utgifter där en resurs i en utvecklingsfas kan tas upp som en

tillgång. Detta gäller dock endast om företaget kan bevisa att kriterierna som anges i IAS

38, p57 är uppfyllda.7

Tidigare forskning har undersökt effekterna av införandet av IAS 38 vid redovisning av

FoU. Forskarna kom fram till att införandet av IAS 38 standarder hade påverkat

redovisningen av FoU för svenska börsnoterade företag. Detta framgick genom att företagen

ökade aktiveringen av FoU som i sin tur fick större utrymme i årsredovisningar trots de

strikta kriterierna. Forskarna anser även att en sådan förändring ökar relevansen i

redovisningen, där informationen i finansiella rapporter används som underlag till viktiga

framtida beslut för de olika intressenterna.8

Finansiella rapporter har alltid varit i fokus bland intressenter och detta intresse har ökat när

olika länder drabbas av finanskrisen. Finanskrisen har drabbat banker och andra finansiella

företag och på grund av detta dyker det upp frågor som kan vara aktuella för

företagsledningar och styrelser i svenska företag. Eftersom det har visat sig att även mycket

solventa företag kan gå i konkurs om inte likviditetsbehovet är säkrat. Därför kommer

företagets fortlevnadsantagande att vara viktigare än normalt vid värderingen av alla typer

av tillgångar. Detta gäller inte bara finansiella tillgångar utan även icke-finansiella

tillgångar (immateriella tillgångar).9

1.2 Problemdiskussion

Företagen i Sverige har haft stor frihet i att bedöma om en utvecklingsutgift varit aktiverbar

eller inte. Men det har även funnits motstånd mot aktivering då finansanalytiker betraktar

detta som ett svaghetstecken. Detta beror på att investeringar är skattemässigt avdragsgilla

och konsekvensen blir att enbart företag med dålig lönsamhet har aktiverat dem.10

Flera företag tillämpar olika redovisningsprinciper för värderingar av immateriella

tillgångar. Företag som AstraZeneca menar att vissa av redovisningsprinciperna kräver mer

avancerade bedömningar, antingen för att de är för subjektiva eller komplicerade. De anser

att ett av de mest kritiska områdena är bedömning och värdering av forskning och

7 Sundgren, S., Nilsson, H., Nilsson S., Internationell Redovisning, sid. 1078 Kandidatuppsats i företagsekonomi VT2007, ”IAS 38-Effekter på svensk Redovisning av FoU”

9 Balans nr. 11 - 200810 Artsberg, K. (2005) Redovisningsteori policy och praxis, sid. 235

9

utvecklingskostnader.11 En av dessa är försiktighetsprincipen som tillämpas vid värdering

av företagets tillgångar, vilken sker enligt principen att man hellre kostnadsför än aktiverar

en utgift, speciellt under en osäkerhet.12

Förespråkare för aktivering av immateriella resurser såsom utvecklingsutgifter påstår att det

nuförtiden finns pålitliga modeller som kan beräkna sambandet mellan en investering och

den framtida avkastningen. Kritiker menar att beräkningar av dessa samband är subjektiva.

Med detta menas att det läggs över uppskattningar på företagsledningen. Detta leder till att

det blir alltför liten jämförbarhet och tillförlitlighet mellan olika företag. En annan kritik är

att aktiveringen av utvecklingsutgifter är svårbedömd, eftersom det i de immateriella

investeringarna alltid finns en osäkerhet i produktutvecklings livscykeln, då utgifterna inte

alltid kan leda till en slutprodukt och ge framtida nytta för företagen.13

Problemet ligger i att en aktivering av utvecklingsutgifterna ska bedömas i det enskilda

företaget dvs. normerna i utvecklingsfasen går mot en individuell bedömning istället för

generella bedömningar och kriterierna ökar kraven på dem som ska göra bedömningarna.14

Den tidigare forskningen visade i sitt resultat att aktivering av forskning och utveckling har

ökat vilket har lett till att FoU fått ett större utrymme i årsredovisningar. På grund av detta

måste företagen arbeta med att definiera och strukturera sin FoU verksamhet.15 Eftersom

undersökningen genomfördes endast med hjälp av årsredovisningar, är det svårt att förstå

företagens resonemang kring valet att aktivera en resurs och deras tillvägagångssätt. Detta

kommer att bli intressant att undersöka. Frågor som också är intressanta att studera är

följande:

Hur går företagen tillväga för att uppfylla kriterierna och aktivera en utvecklingsutgift?

Hur resonerar företaget när de bedömer och beslutar en aktivering?

Aktivering av utvecklingsutgifter skall bedömas inifrån företagen och deras bedömningar

får större tyngd. Frågan är hur allt detta fungerar ihop med redovisningsprinciperna och IAS

38 kriterierna. Att normerna idag inte fullt ut accepterar aktivering av utvecklingsutgifterna

11 AztraZeneca, årsredovisning 2007 sid. 87, 12112 Sundgren, S., Nilsson, H., Nilsson S., Internationell Redovisning, sid. 10713 Artsberg, K. (2005) Redovisningsteori policy och praxis., sid. 23414 Ibid. sid. 235 15 Kandidatuppsats i företagsekonomi VT2007, ”IAS 38-Effekter på svensk Redovisning av FoU”

10

kan tolkas som att normgivarna är rädda för att lämna över bedömningen till företagen, då

dessa kan vara alltför optimistiska.16

1.3 Problemformulering

Uppsatsen kommer att behandla följande huvudfrågeställning:

Hur går företagen tillväga för att uppfylla IAS 38 kriterierna och aktivera

utvecklingsutgifter?

För att få svar på huvudfrågeställningen så ställs de följande delfrågor:

Hur ser företagens FoU-verksamhet ut?

Hur resonerar företagen kring IAS 38 kriterier vid aktivering av utvecklingsutgifter?

Hur bedömer och beslutar företagen om en utvecklingsutgift är aktiverbar med

hänsyn till redovisningsprinciperna?

1.4 Syfte

Syftet med uppsatsen är att undersöka hur olika svenska börsnoterade företag går tillväga

för att uppfylla kriterierna i IAS 38 och aktivera utvecklingsutgifter samt förstå företagens

resonemang för bedömning och beslut vid en aktivering. Vilka redovisningsprinciper som är

relevanta vid detta beslut ska också undersökas.

1.5 Avgränsning

För att kunna få en bred förståelse om företagens tillvägagångssätt vid aktivering av

utvecklingsutgifter anser forskarna att det är viktigt att undersöka företag som aktivt

investerar i FoU samt tillämpar IAS 38 rekommendationer i sina verksamheter. Studien

kommer att genomföras med hjälp av intervjuer där respondenterna ska kunna beskriva hur

företagen uppfyller kriterierna vid aktivering av utvecklingsutgifter.

De företagen som ska ingå i undersökningen är noterade på Stockholmsbörsens lista Large

Cap. De utvalda företagen är Atlas Copco, Scania och AstraZeneca. Företagen har sina

kontor placerade i Stockholmsområdet vilket underlättar intervjuernas utförande.

16 Artsberg, K. (2005) Redovisningsteori policy och praxis, sid. 235-236

11

1.6 Disposition

Kapitel 1: Inledning: innehåller bakgrund och problemdiskussion.

Kapitel 2: Metod: visar det valda tillvägagångssättet som används under uppsatsens

arbetsgång.

Kapitel 3: Teoretisk referensram: innehåller viktiga rekommendationer, principer

och begrepp.

Kapitel 4: Empiri: visar den insamlade empirin med hjälp av intervjuer.

Kapitel 5: Analys: här sammankopplas den teoretiska referensramen och empirin.

Kapitel 6: Slutsats: här presenteras de slutliga diskussioner samt vidare

forskningsförslag.

12

2. Metod

I detta kapitel beskrivs det tillvägagångssättet som forskarna har använt för att genomföra

uppsatsen och dess syfte. Den visar även de metoder som använts och hur informationen har

samlats in.

2.1 Litteraturstudie

Litteraturstudien pågick successivt under uppsatsskrivandet för att få en djupare förståelse

om uppsatsområdet. Med det menas att vid början av skrivandet söktes information som

berörde regleringen av IAS 38 standarder. Därefter söktes information i kurslitteraturer som

behandlade IASBs reglering och detta gjordes för att få en bättre förståelse om

regleringarnas ändamål. När det gäller övrig väsentlig information som är relevant för

undersökningen har det även används diverse källor som företagens årsredovisningar,

tidigare examensarbete, Internet samt Södertörns högskolas databaser.

2.2 Val av undersökningsansats

För att skapa kunskaper om verkligheten och relatera den till teorier kan forskare använda

sig av tre olika angreppssätt; deduktion, induktion, och adduktion. Deduktion kännetecknas

av att forskaren utifrån generella principer och efter befintliga teorier drar sina slutsatser om

enskilda händelser. Med induktion menas att forskaren utifrån den insamlade informationen

formulerar teori. Abduktion är en kombination av deduktion och induktion.17

I början av uppsatsskrivandet utgick forskarna från den befintliga referensramen och utifrån

detta formulerades en intervjuguide. Därefter undersöktes sambandet mellan den insamlade

empirin och den utvalda referensramen i analysen. Uppsatsskrivandet blev en svängning

mellan empiri och teori. För att uppfylla syftet med uppsatsen om hur olika börsnoterade

företag uppfyller kriterierna vid aktivering av utvecklingsutgifter användes det abduktiva

arbetssättet.

2.3 Val av forskningsstrategi

För att kunna studera en avgränsad aspekt av ett problem på djupet under en begränsad

tidsrymd använder sig en del forskare av en fallstudie. Ett fall kan vara en individ, en grupp

individer eller en organisation. Det kan även studeras flera fall då forskaren utgår från ett

17 Patel R., Davidsson B, (2003) Forskningsmetodikens grunder, sid.23,24

13

helhetsperspektiv för att få en så täckande information som möjligt.18 Uppsatsämnet tillhör

en fallstudie där syftet är att undersöka företagens tillvägagångssätt vid aktivering av

utvecklingsutgifter. Styrkan med fallstudien är att den möjliggör för forskaren att

koncentrera sig på en speciell händelse och försöka få fram de faktorer som påverkar

företeelsen i fråga, det vill säga att forskaren samlar omfattande information om ett

avgränsat fenomen.19 För att samla in den relevanta informationen i en fallstudie ställs

oftast frågorna ”hur” eller ”varför”.20

Eftersom uppsatsämnet tycks vara en speciell händelse anser forskarna att undersökningen

av tre börsnoterade företag är betryggande för att samla in de relevanta data som behövs.

En fallstudie är en forskningsstrategi som består av både en kvalitativ och en kvantitativ

metod. Generellt betraktas en fallstudie som en kvalitativ metod, men den kan även rymma

många olika tillvägagångssätt, bland annat en kvantitativ metod.21 Syftet men en kvalitativ

metod är att forskaren fokuserar på mjuka data dvs. i form av kvalitativa intervjuer och

tolkande analyser. Den kvantitativa metoden innebär mätningar av datainsamlingen med

hjälp av statistiskbearbetning och analysmetoder.22 Allt går inte att mäta kvantitativt och det

sätter gränser för kunskapsgenereringen. Under uppsatsskrivande används en kvalitativ

metod för att den betraktas lämplig för en intensiv och detaljerat granskning av ett

undersökningsfall.

2.3.1 Kvalitativ metodDatainsamlingen genomfördes med hjälp av intervjufrågor. Detta gjordes för att den

relevanta informationen för datainsamling inte var tillgänglig i företagens årsredovisningar.

Det krävdes kvalitativa intervjuer för att få respondenternas uppfattning kring aktiveringen

av FoU, där företagen informerade om sina tillvägagångssätt om hur en resurs som befinner

sig i en utvecklingsfas bearbetas för att bli en tillgång. Fördelen med den kvalitativa

metoden var att den gav stor flexibilitet i datainsamlingen som i sin tur gav upphov till

följdfrågor som blev relevanta för undersökningen.

Informationen samlades in med hjälp av några forskningsintervjuer som byggdes på ett

samtal med struktur och syfte. Utförandet av forskningsintervjuerna skedde på ett sådant

18 Patel R., Davidsson B, (2003) Forskningsmetodikens grunder, sid.5419 Bell J. (1993) Introduktion till Forskningsmetodik sid. 15-1620 Yin Robert K., Fallstudier, design och genomförande sid.27 21 Bell J. (1993) Introduktion till Forskningsmetodik sid. 6322 Patel R., Davidsson B, (2003) Forskningsmetodikens grunder, sid.14

14

sätt att intervjuaren ställde frågor och informanten gav de svar som var viktiga för

datainsamlingen.23

2.4 Val av företag

Val av företag gjordes utifrån två faktorer. Den första faktorn genom att undersöka

företagens årsredovisningar för att få en inblick om vilka företag som använder FoU i deras

verksamhet. Detta utfördes med hjälp av hemsidan bolagsfakta.se och betraktades som ett

strategiskt urval ”vilket innebär att forskare medvetet väljer företagen som ska delta i

undersökningen.”24 En annan faktor är att respondenterna från företagen visade sina

intressen i att vara delaktiga i undersökningen samt att ha kunskaper inom uppsatsämnet.

Utgångspunkten för val av företagen var att dessa företag skulle besvara de faktorer som

påverkar företeelsen i fråga. Det vill säga ”hur företagen går tillväga för att uppfylla

kriterierna och aktivera utvecklingsutgifter”.

De valda företagen är Atlas Copco, AstraZeneca och Scania och dessa företag stämde

överens med uppsatsens syfte. För att kontakta dessa företag skickades mail men efter en

veckas väntetid utan svar insåg forskarna att det var effektivare att ringa.

När det gäller urval av respondenter så tog forskarna främst hänsyn till att företagens

representanter skulle ha goda kunskaper inom aktivering av utvecklingsutgifter och även

vara ansvariga för forskning och utvecklingens verksamhet.

2.5 Tillvägagångssättet

Här beskrivs det valda tillvägagångssättet för datainsamlingen i form av primär och

sekundär data. Därefter framställs det hur intervjuerna genomfördes och vilka risker som

finns med det valda tillvägagångssättet.

2.5.1 Primärdata Primärdata är en källa som forskaren får tag på under sin forskningsgång.25 I

undersökningen ska primärdatainsamlingen göras med hjälp av semistrukturerade intervjuer

och detta anses vara den viktigaste informationen som kommer att användas under

uppsatsskrivandets gång. Informationslämnare är personer som jobbar och har erfarenhet

inom FoU.

23 Patel R., Davidsson B, (2003) Forskningsmetodikens grunder sid.7124 Johannessen, A., Tufte, P., (2003) Samhällsvetenskapligmetod sid. 8425 Bell, J. (1993) Introduktion till Forskningsmetodik sid. 68

15

2.5.2 Sekundärdata

Sekundärdata är den informationskälla som inte kommer direkt från forskningsobjekten utan

är en källa som redan är insamlat eller baserad på primärdata som t.ex. böcker och tidigare

studier. 26 I detta fall betecknas den sekundärdatan som företagens årsredovisningar och

detta används för att få en fullständig bild av företagens FoU verksamhet. Det används även

kurslitteratur för att bygga upp kunskap om uppsatsämnet som redovisningsregler,

rekommendationer och principer.

2.5.3 Utformning av intervjuguideFrågeställningarna i intervjuguiden utformades utifrån uppsatsens syfte och

problemformulering. Frågorna var även formulerade på ett sådant sätt att frågeställningarna

inte var specifika med tanke på att respondenternas svar inte skulle begränsas. Därför

utformades frågorna med struktur och ordning. Med detta menas att frågorna som rör teman

följer efter varandra på ett bra sätt. Frågornas ordningsföljd kunde även ändras under

intervjuns gång.27 Anledningen till att forskarna valde en intervjuguide vid undersökningen

var att den gav upphov till underfrågor som skapade flexibilitet under intervjuns gång och

därmed täcktes och fördjupades ämnet. Vid intervjuns genomförande har följande frågor

tagits upp (se bilaga).

2.6 Genomförande av intervjuer

Den kvalitativa intervjun kan vara mer eller mindre strukturerad. För att genomföra

undersökningen har en semi- strukturerad intervju används. Den semi- strukturerade

intervjun grundas på en intervjuguide som uppförs med en lista över teman och generella

frågor. Syftet är att identifiera det centrala temat som ingår i undersökningen och med detta

uppmuntra informanten att komma med djupare information.28 Alla intervjuer genomfördes

på plats hos företagen. Intervjuarna spelades in med hjälp av en mobiltelefon med

respondenternas godkännande. Anledningen till inspelningen var att forskarna skulle kunna

följa upp frågorna så att relevanta underfrågor kunde dyka upp. För att frågorna skulle följas

i en ordning fick samtliga respondenterna en intervjuguide vid början av intervjuerna.

Intervjuerna genomfördes på ett flexibelt sätt där respondenterna talade relativt fritt om sina

egna tankar och erfarenheter.

26 Bell, J. (1993) Introduktion till Forskningsmetodik sid. 68 27 Bryman, A.,(2007) Samhällsvetenskapliga metoder, sid. 303-30428 Ibid., sid. 301

16

2.7 Validitet och Reliabilitet

Reliabilitet innebär att mätinstrumenten ska ge tillförlitliga och stabila utslag.29 För att få

hög reliabilitet så spelade forskarna in respondenternas svar samt antecknade den viktig

informationen. Detta gjordes för att forskarna inte skulle misstolka respondenternas svar vid

empiriskrivande. Vid intervjuns gång lät forskarna respondenterna tala fritt om sina egna

tankar så att resultatet inte skulle påverkas. Reliabiliteten i uppsatsen anses vara hög där all

insamlad data är tillförlitlig då forskarna har intervjuat erfarna personer som har jobbat med

aktivering av utvecklingsutgifter.

Validitet är ett mätinstrument med förmågan att mäta det som man avser ska mätas.30 Det

som forskarna avser att mäta genomfördes med hjälp av intervjuer där frågorna utformades

utifrån referensramen. Dessa frågor förklarades tydligt under intervjuerna så att

respondenterna inte skulle misstolka innehållet i varje fråga och rätt information togs emot.

Uppsatsen anses ha en hög validitet då all insamlad datan besvarar forskningsfrågorna och

därmed uppnås uppsatssyftet.

2.8 Källkritik

För att genomföra uppsatsens syfte använde forskarna först olika kurslitteratur som

behandlade regleringen av IAS 38 standarder och redovisningsprinciper. Detta gjordes för

att forskarna ville bygga upp kunskap i uppsatsämnet och därefter utforma

undersökningsfrågorna. Forskarna tog hänsyn till att använda de senaste upplagorna av

kurslitteraturer för att öka uppsatsens tillförlitlighet. Däremot har det även gamla upplagor

använts då de senaste inte var tillgängliga. Forskarna tycker inte att uppsatsresultat har

påverkats vid val av kurslitteraturer. Den erhållna empirin kunde besvara frågeställningarna

i problemformuleringen. Däremot anser forskarna att ett större urval av respondenter skulle

ha gett ett mer omfattande resultat av studien.

Forskarna är även kritiska till val av företag då deras årsredovisningar kunde ha granskats

djupare för att få en större inblick om de utvalda företagen aktiverar sina egna

utvecklingsutgifter. Detta på grund av att företagens tillvägagångssätt vid aktivering av

utvecklingsutgifter varierar beroende på vilka branscher företagen tillhör och detta påverkar

uppsatsens resultat och sätter gränser till generella slutsatser. 29 Torsten, L., Wiedersheim F., (1999) Att Utreda Forska och Rapportera, sid. 38, 4030 Ibid., sid. 38.

17

3. Tidigare undersökning

I detta kapitel presenteras en tidigare undersökning som relateras till vårt uppsatsämne och

används som underlag till vår vidare forskning.

3.1 IAS 38 Effekter på svensk redovisning av FoU

År 2007 genomfördes en kvantitativ undersökning om noterade företag på börsens Large-

och Mid Cap listor. Syftet med undersökningen var att studera skillnader i praktiken efter

införandet av IAS 38 vid redovisning av FoU samt vilka effekter de kan tänkas ha för

användarna av en årsredovisning. Undersökningen innehöll 31 företag och utfördes genom

att jämföra deras årsredovisningar från år 2000 och år 2006. Anledningen till att de valde

just dessa år var liknande konjunktur och börsutveckling vilket ansågs vara lämpligt för att

göra en jämförelse där risken att externa faktorer som påverkar redovisningsresultatet

minskar. Resultaten visade att redovisningen av FoU har förändrats på olika sätt med

införande av IAS 38. Undersökningen visade att majoriteten av företagen hade valt att

aktivera istället för att kostnadsföra FoU utgifter. Detta ledde till att forskning och

utveckling fick ett större utrymme i årsredovisningarna och informationen kring hur FoU

redovisades blev mycket mer detaljerad och omfattande i text. Allt detta underlättade

intressenternas utläsning. Att redovisning av FoU ökade och fick större utrymme i

årsredovisningar gjorde att företagen var tvungna att arbeta med att definiera och strukturera

sin FoU verksamhet.

Relevansökning i redovisning ledde till att aktiveringen av FoU tillsammans med

informationen om avskrivningar gav ett bättre underlag för framtida prognoser gällande i

vilken utsträckning FoU bidrar till framtida intäkter. 31

31 Kandidatuppsats i företagsekonomi VT2007, ”IAS 38-Effekter på svensk Redovisning av FoU” Funseth, K., & Fällmar L.

18

4. Teoretisk referensram

I detta kapitel anges den referensramen som används som underlag för uppsatsen.

Referensramen innehåller redovisningsrekommendationer, principer och definitioner som är

relevanta för att förstå företagens bedömningar vid aktivering av utvecklingsutgifter.

4.1 Redovisningsnormgivare IAS

Denna föreställningsram innebär att alla noterade företag från år 2005 skall upprätta sina

koncernredovisningar i enlighet med de standarder som utfärdats av IASB.

Föreställningsramen behandlar begrepp och grundprinciper för utformning av finansiella

rapporter ämnade för externa användare. Dessa är:

- Vägleda IASCs styrelse i arbetet med att utforma framtida internationella

redovisningsstandarder.

- Vägleda IASCs styrelse i arbetet med att främja utvecklingen mot en harmonisering av

redovisningsreglering, standarder och metoder för att presentera finansiell

information.

- Vägleda revisorer då de ska bedöma om de finansiella rapporterna är upprättade i

enlighet med IAS.

- Vägleda användare vid tolkning av information i finansiella rapporter som upprättats

i enlighet med IAS samt att ge kunskap till dem som är intresserade av IASCs arbete. 32

4.2 IAS 38

Redovisning och värdering av immateriella tillgångar behandlas i IAS 38 standard. Denna

standard behandlar även innebörden av immateriella tillgångar och anger de kriterier som

skall uppfyllas för att redovisa tillgångar i balansräkningen. 33

Denna standard har som syfte att ange hur immateriella tillgångar som inte tydligt omfattas av

andra standarder behandlas i redovisningen. Standarder kräver att en immateriell tillgång kan

redovisas i balansräkningen endast om angivna kriterier är uppfyllda. I denna standard anges

även hur de redovisade värdena bör beräknas, och kräver att vissa upplysningar om

32 Internationell Redovisningsstandard i Sverige IFRS/IAS 2007, sid. 833 Smit, D. (2006) Redovisningens Språk, sid. 157

19

immateriella tillgångar anges.34

4.3 Den finansiella rapportens syfte

Syfte med den finansiella rapporten är att ge information om ett företags finansiella ställning,

resultat och förändringar av den ekonomiska ställningen. Den information som anges i

finansiella rapporten används som underlag för olika användare vid deras beslut i ekonomiska

frågor. De finansiella rapporterna visar även hur företagsledningen sköter företaget och

ansvarar för de resurser som anförtrotts dem. De användare som bedömer ledningens förmåga

att förvalta och ansvara för verksamheten, utgör sedan ett underlag för beslut i ekonomiska

frågor.35

Den finansiella rapporten innehåller även noter och tabeller samt annan information om poster

i balans- och resultaträkningarna. Dessa noter kan innehålla upplysningar om risker och

osäkerhetsfaktorer som påverkar företaget t.ex. information om tillgångar och förpliktelser

som inte tagits upp i balansräkningen.36

4.4 Immateriella tillgångar

En immateriell tillgång definieras som en identifierbar inte monetär tillgång utan fysisk form.

Identifierbarhet förutsätter även avskiljbarhet eller att det finns en juridisk eller avtalsenlig

rättighet.37

För att anskaffa, utveckla eller förbättra immateriella resurser, har företag ofta utgifter. Om en

internt upparbetad eller förvärvad immateriell resurs inte uppfyller definitionen för en

immateriell tillgång, då kostnadsförs dessa utgifter och belastar resultaträkningen.38

För att något över huvud taget skall kunna betraktas som en tillgång i redovisningen måste

grundkriterierna för en tillgång enligt IAS 38 standarder vara uppfyllda:

- Resursen förväntas innebära ekonomiska fördelar för företaget i framtiden.

- Resursen skall kontrolleras av företaget.

- Resursen skall ha uppkommit som en följd av inträffade händelser.39

34 Internationell Redovisningsstandard i Sverige IFRS/IAS 2007, sid. 49435 Ibid. sid. 1036 Ibid. sid. 1137 Sundgren, S., Nilsson, H., Nilsson S., Internationell Redovisning, sid. 102-10338 Internationell Redovisningsstandard i Sverige IFRS/IAS 2007, sid. 49539 Ibid. 495

20

4.4.1 Redovisning av Immateriella tillgångarFör att en resurs skall kunna redovisas som en tillgång krävs att erkännande kriterierna i IFRS

ska uppfyllas. En immateriell anläggningstillgång skall redovisas i balansräkningen endast

om:

- Det är troligt att de förväntade framtida ekonomiska fördelarna som kan hänföras till

tillgången kommer att tillfalla företaget.

- Tillgången av anskaffningsvärdet kan beräknas på ett tillförlitligt sätt.

IAS 38 kriterierna tillämpas beroende på uppkomstsituationer av immateriella tillgångar. Det

vill säga att man skiljer mellan internt upparbetad immateriell tillgång och företagsförvärvade

immateriella tillgångar. Anskaffningsvärdet av en immateriell tillgång tillämpas i

koncernredovisningen till verkliga värden. I standarden framgår att med verkliga värden avses

marknadsvärdet av tillgången. Problemet är att marknadsvärdet kan vara svårt att bestämma

om det inte finns något aktiv marknad för tillgången.40

4.5 Forskning och utveckling

Enligt IAS 38 standarder skall en internt upparbetad immateriell tillgång uppfylla kriterierna

för att kunna redovisas i balansräkningen, och därmed ska företaget dela upp skapandet av

tillgången i en forskningsfas och en utvecklingsfas.41

4.5.1 Forskningsfas

Företaget ska kunna särskilja forskningsfasen från utvecklingsfasen i ett internt projekt för att

skapa en immateriell tillgång. Om företaget inte kan särskilja dessa faser då tillhör projektens

utgifter enbart forskningsfasen. De utgifter som uppkommer i forskning eller under

forskningsfasen vid internt projekt ska kostnadsföras. Anledningen till detta är att under ett

internt projekts forskningsfas kan företagen inte visa att en immateriell tillgång kommer att

generera troliga framtida ekonomiska fördelar.42 Nedan anges några exempel på

forskningsverksamhet:

- Verksamhet som syftar till att få fram ny kunskap.

- Sökandet efter utvärderingen av och det slutliga urvalet av tillämpningar av

40 Smith, D. (2006) Redovisningens Språk, sid. 201-20341 Internationell Redovisningsstandard i Sverige IFRS/IAS 2007, sid. 50342 Ibid. sid. 504

21

forskningsresultat eller annan kunskap.

- Sökandet efter alternativa material som enheter, produkter, processer, system eller

tjänster.43

4.5.2 Utvecklingsfas

För att företagen ska kunna aktivera utvecklingsutgifter i en utvecklingsfas och redovisa som

immateriell tillgång i balansräkningen så skall de nedanstående förutsättningarna vara

uppfyllda:

- Det är tekniskt möjligt för företaget att färdigställa den immateriella tillgången så att

den kan användas eller säljas.

- Företagets avsikt är att färdigställa den immateriella tillgången och använda eller

sälja den.

- Företaget har förutsättningar att använda eller sälja den immateriella tillgången.

- Företaget visar hur den immateriella tillgången kommer att generera troliga framtida

ekonomiska fördelar. Företaget kan bland annat påvisa att det finns en marknad för

det som produceras med den immateriella tillgången.

- Det finns adekvata tekniska, ekonomiska och andra resurser för att fullfölja

utvecklingen och för att använda eller sälja den immateriella tillgången.

- Företaget kan på ett tillförlitligt sätt beräkna de utgifter som är hänförliga till den

immateriella tillgången under dess utveckling.44

4.6 Redovisningsprinciper

I denna föreställningsram beskrivs begrepp, grundprinciper och kvalitativa egenskaper som

är väsentliga för användbarheten av den information som lämnas i finansiella rapporter för

externa intressenter.45

IASBs föreställningsram används som hjälp vid tolkning av normer så att man får

vägledning hur de skall appliceras. Denna föreställningsram syftar på att användbarheten

43 Internationell Redovisningsstandard i Sverige IFRS/IAS 2007, sid. 50444 Ibid. sid. 50445 Ibid. sid. 8

22

utifrån ett företagsledningsperspektiv, skall intyga att redovisningen är upprättat enligt god

redovisningssed och ger en rättvisande bild. Den används även som hjälp till

årsredovisningsläsarna för att tolka redovisningsinnehåll samt få information om

normgivarens inställning rörande redovisning.46 Nedan ges några redovisningsprinciper och

begrepp som behandlas i föreställningsramen.

4.6.1 Försiktighetsprincipen

Enligt IASB föreställningsram kan osäkerhet kring händelser hanteras antingen genom

noggranna upplysningar i noterna eller genom att tillämpa försiktighetsprincipen. Denna

princip förklarar att bedömningarna görs med försiktighet under osäkerhet så att tillgångar

och intäkter inte överskattas och skulder och kostnader inte underskattas.47

Kort sagt kan man säga att vinster inte anteciperas dvs. att de inte redovisas förrän vid

försäljningen, medan förluster förutses. Detta är däremot inte så att man avsiktligen

underskattar tillgångar eller intäkter samt överskattar kostnader eller skulder. I sådana

situationer blir de finansiella rapporterna inte neutrala och inte heller tillförlitliga.

På grund av osäkerheten i framtida händelser vill ett företag inte riskera att redovisa

orealiserade vinster men å andra sidan är företaget villigt att redovisa orealiserade förluster.

Detta är en pessimistisk grund i försiktighetsprincipen. 48

Försiktighetsprincipen har även en stor betydelse för både den kontinentala och de

anglosaxiska redovisningstraditionerna. Där spelar borgenärsintresset en stor roll då en

försiktig tillgångsvärdering i redovisningen ligger i långivarens intresse. Aktieägarna har

mindre intresse än borgenärerna av försiktiga värderingar och betoningen av

aktieägarintresset har lett till en viss nedtoning av försiktighetsprincipen. En förändring av

IASBs regelverk som innebär att flera typer av tillgångar skall värderas till verkligt värde

oavsett om detta är högre eller lägre än anskaffningsvärdet.49

46 Artsberg, K. (2005) Redovisningsteori policy och praxis, sid. 16647 Sundgren, S., Nilsson, H., Nilsson S., Internationell Redovisning, sid. 5548 Smith, D. (2006) Redovisningens Språk, sid. 87-8849 Ibid. 87-88

23

4.6.2 Matchningsprincipen

Enligt denna princip skall intäkterna matchas mot kostnader dvs. matcha med de resurser

som har förbrukats för att skapa intäkterna.50 Intäkter och kostnader redovisas genom att

bestämma sambandet mellan dem, då redovisningen sker under samma period.51

Matchningsprincipen är ett argument för att vänta med att kostnadsföra

produktutvecklingsutgifter som en immateriell tillgång, och avskrivningar på dessa görs när

produkten börjar generera intäkter.52

4.6.3 Fortlevnadsprincipen

Denna princip går ut på att redovisning måste ske utifrån ett antagande, om ett företag

kommer att fortsätta sin sysselsättning under obestämd tid framöver. Detta antagande

används för att motivera om anläggningstillgången värderas till nyttjandevärde eller

anskaffningsvärde.53 Fortlevnadstagande har stort betydelse för redovisning av

nedskrivningar, där nyttjandevärdet beräknas som nuvärdet av framtida kassaflöden. En

förutsättning för beräkningen av nyttjandevärdet är att verksamheten antas fortleva.54

50 Smith, D. (2006) Redovisningens Språk, sid. 8151 Artsberg, K. (2005) Redovisningsteori policy och praxis, sid. 16352 Thomasson, J. Arvidson, P., Lindquist, H., Larson, O., Rohlin, L. Den Nya Affärsredovisningen, sid.11253 Smith, D. (2006) Redovisningens Språk, sid. 7754 Sundgren, S., Nilsson, H., Nilsson S., Internationell Redovisning, sid. 55

24

5. Empiri

Detta kapitel ger en kort introduktion och inledning av de företagen som har intervjuats och

därefter presenteras den insamlade empirin.

5.1 Atlas Copco

Atlas Copco är ett globalt svenskt industriföretag med huvudkontor i Nacka, öster om

Stockholm. Företaget har ca 30 000 anställda och i Sverige finns det tre Atlas Copco-bolag

som ansvarar för försäljning och service. Dessa bolag heter Atlas Copco Kompressorer AB,

Atlas Copco CMT Sweden AB och Atlas Copco Tools. Mer än 98 % av försäljningen sker

utanför Sverige. Produkterna inom sektorn handverktyg och borrmaskiner produceras i

Sverige, bland annat i Tierp, Örebro, Fagersta och Kalmar.55

Atlas Copco Tools

Atlas Copco började med verktygstillverkning i Tierp i början på 1970-talet. Sedan dess har

fabriken expanderat och är idag en världsledande tillverkare av handhållna el- och

tryckluftsverktyg för industrin. Totalt producerar fabriken mer än 2000 olika typer av

verktyg, delvis innehållande elektronik och hydraulik.56

Atlas Copco anser att nyckeln till högre produktivitet är att finna rätt verktyg till rätt

applikation. Deras ledande position och erfarenhet gör att de har spjutspetsteknologi inom

produktområden. Deras utvecklingsarbete drivs inte bara på hög teknisk nivå, utan också

med hög hastighet.57 Dagens sortiment är till mer än 50 % introducerat under de senaste två

åren. Under år 2008 steg investeringarna i produktutvecklingen inklusive aktiverade

utvecklingsutgifter med 14 % till MSEK 1 649, vilket motsvarar 2.2% av intäkterna och

2.7% av rörelsekostnaderna.58

55 http://www.atlascopco.se/sesv/Aboutus/incountry/56 http://www.atlascopco.se/sesv/Aboutus/sales/Industrialtools/Produktutveckling_och_erfarenhet.asp57 Ibid.58 Atlas Copco Årsredovisning 2008 sid. 18

25

5.1.1 Atlas Copco FoU verksamhet

Intervju med Mats Sjöblom som har jobbat sex år som projektkontroller på Atlas Copco Tools.

Många verkstadsbolag som arbetar med forskning och utveckling undviker att syssla med

grundforskning. Detta på grund av att kostnaden för att ta fram en helt oprövad ny teknik är

hög och mervärdet eller vinsten för företagen blir lägre än att ta en existerande teknik.

Företagen får ett bättre resultat när en existerande internt upparbetad immateriell resurs

utvecklas eller optimeras till en ny produkt. Tittar man på fördelningen mellan forsknings

och utvecklingskostnader så består 80-90 % av utvecklingskostnader och endast en mindre

del är då forskningskostnader. Under utvecklingsprocessen brukar det finnas gråzoner

(osäkerheter) där det är svårt att veta hur man ska se på en ny teknik eller produkt. Syfte

med projekt i Atlas Copco Tools är att skapa en ny teknik som är applicerbar och kan skapa

en ny produkt med en fastställd budget för verksamheten. Vad det gäller aktivering av

utvecklingsutgifter kan man förstå att det kan vara lockande för vissa företag att aktivera de

kostnader som är aktiverbara. Samtidigt tycker respondenten att man har varit väldigt

konservativ och försiktigt då man vill ta kostnader rakt av och inte aktivera en resurs.

Företagen är försiktiga så att man inte får negativa effekter längre fram. Respondenten anser

att företaget håller en konservativ hållning gällande besluten för vilken typ av kostnader och

i vilka faser de aktiverar. Man kan säga att IAS 38 reglerna tolkas konservativt.

5.1.2 Företagets tillvägagångssätt för att aktivera utvecklingsutgifter.

Här anges hur Atlas Copco Tools uppfyller IAS 38 kriterierna för att aktivera

utvecklingsutgifter.

a.– Företaget kan färdigställa att det är tekniskt möjligt att en utvecklingsutgift kan användas eller säljas.

Atlas Copco Tools använder sig av en checklista och det kan jämföras med de kriterier som

ska aktiveras eller uppfyllas. I Atlas Copco Tools används en funktionell färdig prototyp

(modell) där det finns funktioner med möjligheter att utveckla en intern upparbetad resurs

till en färdig produkt. Med funktionen avses att produkten tekniskt fungerar som det är tänkt

så att man inte under projektens gång behöver gå tillbaka och titta på tekniken igen. Atlas

Copco Tools tillverkar olika sorter av bärbara verktyg för industrin och målet är till exempel

26

att det inte får väga för mycket, den ska klara av funktionen och den ska vara ekonomisk.

Dessa är utmaningar som ska bedömas i en forskningsfas. Efter genomgång av

forskningsfasen har man oftast tagit en befintlig teknik och det som anses nytt är en ny typ

av applikation. Man testar i det sammanhanget att funktionen fungerar på ett tekniskt

korrekt sätt för ändamålet. Detta blir en beslutspunkt som indikerar att projektet kan gå

vidare till utvecklingsfasen. I utvecklingsfasen görs ett omfattande testarbete vilket kan bli

kostsamt för företaget. Prototypen måste visa att funktionen kan lösa sin huvuduppgift. Det

finns väldigt många funktioner som också måste klaras av som t.ex. produktsäkerhet, design

och ergonomi. Företaget är försiktigt innan en aktivering sker, man vill inte aktivera

någonting och sen konstatera att produkten inte blev bra. För företagen kan det vara svårt att

uppfylla detta krav men samtidigt om projekten har kommit till en utvecklingsfas där det

finns en färdig prototyp och kan visa att tekniken fungerar, då kan det vara relativt enkelt att

bedöma vägen till nästa steg innan produkten är färdig.

b.– Företagets avsikt är att färdigställa den immateriella tillgången och använda eller sälja den.Respondenten anser att syftet med ett projekt är att driva vidare en förstudie där en intern

upparbetad immateriell resurs används för att slutföra en produkt och sälja den på

marknaden. Däremot kan det inträffa att de kör förstudier utan att vara helt säkra på att ta

fram en ny produkt och sälja den. Detta kriterium är inte för övrigt något problem.

c.– Företaget har förutsättningar att använda eller sälja den immateriella tillgången.

Respondenten bedömer detta kriterium på samma sätt som föregående, att projekten skulle

aldrig bearbetas vidare från forskningsfas till utvecklingsfas om försäljning och användning

av den internt upparbetade immateriella resursen inte var fastställd från början. Kriteriet

anses inte svårt att uppfylla.

d.– Företaget kan belägga framtida ekonomiska fördelar för en utvecklingsutgift.

I samband med att ett utvecklingsprojekt börjar så görs en marknadsanalys. Syftet med

marknadsanalysen är att undersöka alla förutsättningar för den tänkta produkten. I dessa

förutsättningar dyker det upp frågor kring vad produkten har för marknad,

marknadsstorleken, framtida vinstmarginaler och hur efterfrågan på produkten ser ut.

På Atlas Copco Tools utvecklas ofta en ny ersättande generation dvs. en ny produkt som

ersätter den gamla och huvuduppgiften är att den ska ha de standarder som kan vara bättre

än konkurrenterna och som tar ut bättre marginaler. De sätter ett mål med vinstmarginaler

27

och därefter räknas alla utvecklingskostnaderna för den nya produkten i förhållande till den

gamla. Allt detta görs för att se mellanskillnaderna i kassaflödet både för den nya som för

den gamla produkten. Detta utgör värdet på den nya produkten och även indikerar om det är

värt att göra en ny investering.

Att belägga ekonomiska fördelar är svårt men det underlättar att företagen sällan utvecklar

fram en produkt som är helt ny, med ett helt nytt segment eller en helt ny applikation. Oftast

ersätts en tidigare produkt, så man känner till marknaden och kunderna väldigt väl och vet

att produkten kommer att ge resultat. Respondenten påstår att marknadsanalysen är

avgörande vid bedömningen om utvecklingsutgifterna ska aktiveras eller inte. Bedömningar

sker med hjälp av olika kalkylmodeller som behandlar marknadsdata och

marknadsförutsättningar.

e.– Företaget använder tekniska resurser för att fullfölja en utvecklingsutgift.

Företaget använder sig av tester och även egna modeller för att fullfölja projektet och dess

utvecklingsutgifter. Respondenten kallar denna modell för tidshorisont (se figur1). I den

modellen delas projekten in i olika faser och de består av olika beslutpunkter som kallas för

Gates. Innan beslutpunkterna sker så görs olika provningar av projektet.

Innan ett projekt övergår till utvecklingsfasen så genomförs en förstudie där företaget

undersöker de tekniska och marknadsförutsättningar som till exempel kompetens, teknik

och budget. Det är marknadschefen och tekniskchefen som är ansvariga för detta och efter

att förestudien är genomförd så redovisar de sina resultat av förestudien i beslutpunkter

(Gates). Utifrån de redovisade resultaten tas ett beslut om projektet kan övergå till en ny fas.

Om företaget saknar en viss kompetens för att utföra projektet och vet att kompetensen

finns på marknaden så köps de typer av tjänster som behövs. Respondenten anser att detta

kriterium inte är svårt att uppfylla.

f.– Företaget använder en beräkningsmodell för att beräkna en internt upparbetad

immateriell resurs.

För att skapa en bild av samtliga pågående projekt så använder sig företaget av olika

modeller. I modellen visas alla projekt som ligger över olika nivåer. I den här modellen har

man ett antal försäljningsdivisioner där varje division ger sin input, om vilka volymer och

priser de kommer att säljas på sina marknader. För att få fram ett nettopris mot kunden gör

företaget sina bedömningar utifrån marknaden. I sådana fall observeras den nya produkten i

28

fokus på att utveckla den vidare. Det är projektledaren som tekniskt sköter projektens

kostnader, dess värdering och bedömning över åren. Varje år räknas det fram ett intern

timpris på olika typer av resurser och där ingår alla kostnader så som hyra i fastigheten,

administrationskostnader samt personalkostnader. Alla dessa klassas som FoU kostnader

och är funktionella kostnader. Det är enkla kalkylmodeller som man hela tiden gör där

kostnader överförs löpande. De här kalkylerna uppdateras och revideras för att få fram rätt

kostnader för ett utvecklingsprojekt. Respondenten anser att beräkna utgifter på ett sådant

sätt, så att de hamnar på rätt projekt och rätt utgifter aktiveras, kan betraktas som ett

tillförlitligt beräkningssätt.

För att en utvecklingsutgift ska aktiveras är det avgörande att produkten representerar ett

värde för företaget. Det vill säga att produkten blir tillgänglig att sälja med en bra marginal

på marknaden.

5.1.3 Företagens bedömning och beslut vid aktivering av en

utvecklingsutgift

Projekten på Tools kan både vara stora och små men alla följer i princip samma

beslutsprocess. Man gör en förstudie som följer med de olika beslutspunkterna.

Första beslutspunkten: Den första beslutspunkten sker efter en förestudie då

projektansvariga har testat produktens förutsättningar.

Andra beslutspunkten: Den andra beslutspunkten kommer när de har tagit fram en färdigt

funktionell prototyp. Det är vid den här punkten då tekniken fungerar på sådant sätt där

sannolikheten för en färdig produkt ökar.

Tredje beslutspunkten: I den sista beslutspunkten är prototypen färdig i och med att alla

delar i förstudien är avslutade. Företagsledningen är med i de slutliga beslutpunkterna, och

skälet till det är att projekten kan orsaka stora kostnader som företaget investerar, till

exempel vid produktionen av verktyg.

Under de här beslutpunkterna analyseras förutsättningarna ganska noga då ingen vill lägga

fram någon information till företagsledningen utan att produkten är genomarbetad och

testad. Föremålet kan förändras under projektens gång men det är vid beslutpunkterna som

en funktionell prototyp ska fungera korrekt. När prototypen för produktutveckling är klar

och produkten får sitt slutgiltiga utseende så samlas alla teknikchefer, marknadschefer och

29

företagsledningen för att ta ett beslut gällande aktiveringen av utvecklingsutgifter.

Respondenten säger att ledningen inte är delaktig under projektens utveckling om projekten

inte har stora investeringar. Om projektet överstiger tre miljoner kronor så är ledningen

alltid delaktig.

Tidshorisont modell

Figur 1: Figuren visar de olika beslutpunkterna vid aktivering av utvecklingsutgifterna.59

5.1.3.1 Osäkerhet vid investering i produktutvecklings livscykeln och värdering för

utvecklingsutgifter

Respondenten anser att det inte finns en tidsgräns för ett projekt i en utvecklingsfas. Med

detta menas att projektet är beroende av sin storlek och komplexitet. På Atlas Copco Tools

kan ett utvecklingsprojekt ta från ett till tre år för att få fram en färdig produkt men i

normala fall tar processen från ett till två år. Om en färdig teknisk prototyp tar lång tid

under sin utvecklingsfas och inte kommer förbi problemen som till exempel, säkerhet och

kvalité, så betraktas detta som en indikation på att någonting inte riktigt fungerar. Det

undersöks om det finns förutsättningar (vinstmarginal, teknik och budget) för den här

produkten trots att det har gått till exempel ett år extra. Om det finns osäkerhet för

59 Egen bearbetad modell ritat utifrån respondentens skiss.

Forskningsfas Utvecklingsfas

Gates Gates Gates

Företagsledning

Tekniskchefen

Marknadschefen

Tekniskchefen

Marknadschefen

Beslutpunkt 1 Beslutpunkt 2 Beslutpunkt 3

30

investering i produktutvecklingens livscykel och introduktionen av produkten avviker i

form av tid så krävs uppdateringar i kalkylberäkningarna för att få en bekräftelse på att

produkten kan introduceras trots förseningarna. De aktiverade utvecklingsutgifterna

värderas alltid till anskaffningsvärdet. När det gäller försäljningen av en egenutvecklad

produkt så värderas den också till anskaffningsvärdet.

5.1.4 Försiktighetsprincipen

Respondenten anser att försiktighetsprincipen underlättar bedömningen vid aktiveringen av

en utvecklingsutgift. Företagets målsättning är att generera höga vinstmarginaler och mindre

kostnader som beräknas med hjälp av kalkyler under projektens gång. Det är de

marknadsansvariga på företaget som ansvarar för dessa kalkyler då försiktighetsprincipen

blir viktig, så att deras bedömningar inte blir för optimistiska gällande produktionsvolymer

och marginaler. Företaget använder sig av försiktighetsprinciper som trygghet då det i vissa

fall kan det uppstå stora förändringar där ett projekt kan kosta mer än det som var förväntat.

5.2 Scania

Scania är en av världens ledande tillverkare av lastbilar och bussar för tunga transporter

samt industri och marinmotorer. Deras verksamhet utgörs av produkter och tjänster inom

service och finansiering för att hitta transportlösningar och skapa tillgänglighet. Scania har

ca 35 000 anställda och av dessa så arbetar ca 3000 med forskning och utveckling i nära

samarbete med produktionen.60

De investerar 4 % av sin omsättning i forskning och utveckling för att öka fordonets

energieffektivitet. Detta görs för att förbättra driftsekonomin för kunderna och ge fordonen

bättre miljöegenskaper. Utgifter för forskning och utvecklig uppgår till 3955 MSEK.61

Forskningen och utvecklingsresurserna är koncentrerade till Södertälje. Deras arbete

innehåller hela produktionskedjan, från kartläggning av kundens behov och

omvärldsfaktorer via grundläggande forskningsansatser till kvalitetsuppföljning och

miljöhänsyn. Kostnaderna för forskning och utveckling består av de kostnader som uppstår

under forskningsfasen och utvecklingsfasen som inte uppfyller kraven på aktivering och

eventuell nedskrivning av tidigare utgifter för utveckling.62

60 http://www.scania.se/About_Scania/61 Scania Årsredovisning 2007 sid. 2, 4, 662 Ibid sid. 26, 77

31

5.2.1 Scanias FoU Verksamhet

Martin Holm jobbar som projektkontroller för forskning och utveckling och jobbat med det i 3

år.

Scanias produktutveckling utförs med hjälp av en standardiserad produktutvecklingsprocess

PD process (Product Development). Denna process används för att utveckla olika delar i ett

projekt. Själva processen delas in i tre huvudkategorier: Förutveckling, Kontinuerlig

introduktion och Produktuppföljning. Dessa kategorier benämns även med gulpil, grönpil

och gulpil.

Ett projekt skapas för att uppnå ett mål inom en bestämd tid med fastställda resurser.

Projekten startas ofta utifrån de följande faktorerna: Uppfylla kundens efterfrågan och

behov, försvara sin position på marknaden då konkurrenterna har en motsvarande produkt

eller att företaget försöker anpassa sina produkter till Euro krav, t.ex. Euro 5: ett krav på

utsläpp av partiklar och kväveoxider.

Gulpils projekt: Syfte med förutvecklingen är att skapa tänkbara kunskaper om kommande

projekt i kontinuerlig introduktion och produktuppföljning. Här analyserar de sina

affärsmöjligheter samt ger förslag på vilka projekt som skall prioriteras i kontinuerlig

introduktion. Gulpil projekt är mycket forskning med fokus på olika koncept för att

vidareutveckla projektet. På grund av osäkerheten kring projektet betraktas den inte som

immateriell tillgång eller en produkt i slutändan.

Uppdragsdirektiv: Detta direktiv upprättas av uppdragsgivare (projektkontor) i samarbete

med de uppdragstagare (projektledare) som ligger till grund för förstudiefasen. Direktivet

innehåller bland annat projektets mål, tidplan, kostnader, kvalitetskrav osv.

Grönpils projekt: här beslutar ledningen vilka projekt som skall genomföras för att

vidareutveckla produkter. Projektledaren samordnar arbetet på ett sådant sätt att projektets

delar kontinuerlig följs upp för att undvika avvikelser i projektet. Kontinuerlig introduktion

består av fem faser: förstudiesfas, utvecklingsfas, verifieringsfas, implementeringsfas och

avslutsfas.

Förstudie (fas 1): här tas det fram olika idéer kring projektet t.ex. vad som ska utvecklas,

varför det ska utvecklas samt vilka resurser som behövs för att slutföra projektet. För att

besvara sådana frågor skapas en projektdefinition som innehåller projektets mål, budget,

32

och tidplan. Efter skapandet av projektdefinitionen fastställs en tid för produktionen när den

ska startas, internt kallat SOP (Start of Production). Projektdefinitionen skapar en

förbindelse mellan projektet och företagsorganisationen. Det är förstudieresultatet som

avgör om ett projekt är lämpligt att genomföra eller inte.

Utveckling (fas 2): produktutveckling sker utifrån projektdefinitionen. Här framställs

prototyper för tester samt att produktens olika funktioner verifieras. De första två faserna är

fortfarande förutveckling och här utvärderas olika lösningar för att se om det är möjligt att

lösa den här prototypen. Vid fasövergång från fas 2 till fas 3 så beslutas produktens tekniska

lösningar och investeringar. I denna fasövergång så ska företaget vara tillräckligt säker på

att det här kommer att bli en färdig produkt.

Verifiering (fas 3): här testas produkten för att se om den fungerar i sin rätta miljö, samt om

den uppfyller de uppsatta produktkraven. I fas3 fortsätter de med sina tester för att utveckla

produkten, till exempel bussar och lastbilar. Syfte med dessa tester är att se om

genomförandet av produkten är möjligt i fas 4 där målet är att produkten skall fungera på

marknaden.

Implementering och termination (fas 4): I denna fas ska produkten bereddas för SOP.

Syfte med SOP är att säkra kvaliteten på produkten och därmed att produktionen kan starta.

Aktivering av utvecklingsutgifter sker i fas 3 och fas 4, i och med att produkten är verifierad

samt produktionen är i full gång. I den slutliga fasen når produkten slutkunden och därefter

skrivs en slutlig rapport om projektet. Därefter tar rödpil över ansvaret för produktens

säkerhet och kvalitet. Både i fas 3 och fas 4 är utvecklingsutgifterna aktiverbara.

Rödpils projekt: Det här projektet kallas också för uppföljningsprojektet, här följs den

färdiga produkten upp för att kontrollera om den har kvalitetsproblem eller om den inte

fungerar som den ska. Vid sådana situationer betraktas produkten inte som tillgång förens

man har korrigerat och rättat till felet.

33

Figur 2: Scanias PD process (Product Development). Modellen används för att utveckla ett projekt.63

5.2.2 Företagets tillvägagångssätt för att aktivera utvecklingsutgifter.Här anges hur Scania uppfyller IAS 38 kriterierna för att aktivera utvecklingsutgifter.

a.– Företaget kan färdigställa att det är tekniskt möjligt för en utvecklingsutgift att

användas eller säljas.

Innan ett projekt startas före gulpil används mellan fem till sex varianter av ett koncept för

att slutföra projektet. I fas1 och fas 2 görs massa tester för att utveckla konceptet på sådant

sätt att den är tekniskt möjlig och kan generera intäkter. Exempelvis kan det vara att

utveckla ett motorprojekt som brukar vara krävande vad det gäller dess komplexitet och

komponentbehov. Respondenten anser att vid fasövergången 2 till fas 3 är man ganska

säker på att produkten är teknisk möjlig att genomföra och dess utvecklingsutgifter kommer

att aktiveras i fas 3. Om företaget saknar tekniska och ekonomiska lösningar så stoppas

projektet och överförs till fas 1 för att skapa lösningar till problemen.

b.– Företagets avsikt är att färdigställa den immateriella tillgången och använda eller

sälja den.

Respondenten anser att alla projekt startas med syftet att den nya produkten ska tillfalla

företaget. Det är även viktigt att ett projekt som bearbetas under forskningsfasen och

63 Figuren är avbildad från skiss av Martin Holm

34

utvecklingsfasen ger ut en färdig produkt för att den sedan ska kunna introduceras på

marknaden.

c.– Företaget har förutsättningar att använda eller sälja den immateriella tillgången.

En avgörande förutsättning för att utveckla en internt upparbetat immateriell resurs är att

den ska kunna säljas på marknaden.

d.– Företaget kan belägga framtida ekonomiska fördelar för en utvecklingsutgift.

Innan ett projekt flyttas från gulpil (förutvecklingsprojekt) till grönpil (utvecklingsprojekt)

så påbörjas en testberäkning och kalkyl för att få fram produktens nuvarande värde. De

använder sig av nuvärde beräkningskalkyl för att ta fram de framtida kassaflödena och

därefter görs en kassaflödesanalys. Ett exempel på detta kan vara om företaget tillverkar en

buss som är anpassad till den afrikanska marknaden. Då jämförs den nya bussen med en

tidigare tillverkad buss. Resultatet av det blir att den nya bussen ger mer

investeringskostnader, materialkostnader och ingenjörsutvecklingstimmar vilket i det här

fallet medför ett högre pris. En beräkningskalkyl inkluderar inköpskostnader för materialet

och personalkostnader. Detta kriterium kan vara svårt att uppfylla därför en kalkyl för ett

utvecklingsprojekt uppdateras vid varje fasövergång och målet med kalklysberäkningar är

att se om projektet kommer att generera vinst och extra försäljningar.

e.– Företaget använder tekniska resurser för att fullfölja en utvecklingsutgift.

När ett projekt startas är det viktigt att säkra resurserna och detta sker med hjälp av

projektledaren som bekräftar att det finns tillräckliga resurser för att realisera ett projekt. I

annat fall finns det risker att projektet stoppas. Företaget använder olika tekniska resurser

för att genomföra ett projekt som t.ex. PD processen (Product Development), där en internt

upparbetad immateriell resurs testas tills den blir en färdig produkt. De som jobbar inom

projektet som projektledare och utvecklingsingenjörer betraktas också som tekniska

resurser.

f.- Företaget använder en beräkningsmodell för att beräkna en internt upparbetad

immateriell resurs.

Inom PD modellen finns ett uppdragsdirektiv (Assignment Directive) som har som

huvuduppgift att analysera projektens mål, tidsplan och beräkna projektens kostnader.

Resultaten som utges av uppdragsdirektiven avgör om ett projekt är lämpligt att genomföra i

grönpil.

35

Respondenten anser att alla kriterierna inte är svåra att uppfylla. Skälet till det är att innan

ett projekt startas så tar man hänsyn till IAS 38 kriterierna. Uppfyller inte projektet

kriterierna så läggs den på väntelista och slutförs vid ett senare tillfälle när projektet kan

uppfylla dessa kriterier.

Det är alltid svårt att bedöma exakt hur mycket av produkterna som säljs på marknaden,

men däremot att bedöma hur mycket kostnader och timmar faller på ett projekt är enkelt att

bedöma.

5.2.3 Företagens bedömning och beslut vid aktivering av utvecklingsutgifterScania har en tvärfunktionell organisation där varje projekt går över till flera olika

avdelningar. Det finns tre huvudkategorier på avdelningar och dessa är följande:

- Driven Line: som utvecklar växellåda, motor och axlar.

- Hybrid avdelning: som utvecklar hytt och elsystem.

- Vehicle Definition: som ansvarar för kvalitet, garanti, teknisk information och

mjukvarusystem.

Projektchefen möter vid varje fasövergång alla avdelningscheferna som är involverade i

projekten, där det diskuteras och tas beslut om projekten ska övergå från fas 2 till fas 3. I

detta beslutmöte diskuteras om det finns avvikelser i projektet, avvikelser som orsakats av

avdelningar då de inte är klara för fasövergången i tid. På beslutmötet ges olika förslag på

hur avvikelserna ska lösas. Om avvikelserna är stora så ligger projekten vilande i fas 2 tills

problemet blir löst. Är avvikelserna små så kan projektet gå vidare till nästa fas. Syftet med

beslutmötet är att förhindra avvikelserna i fas 3 och fas 4 då utvecklingsutgifterna aktiveras

och betraktas som en tillgång. På det mötet tas de informella beslutet för godkännande av

fasövergången som efteråt dokumenteras. Därefter möts projektchefen, avdelningschefen

och hela högsta ledningen för att godkänna fasövergången på ett formellt sätt.

Ledningen är alltid delaktig vid start av nytt projekt och under dess utveckling, har deras

åsikter större tyngd för projektets framgång.

36

5.2.3.1 Osäkerhet vid investering av utvecklingsutgifter och värdering för

utvecklingsutgifter

Ett projekt kan ligga från ett år till fem år i utvecklingsfasen beroende på projektens mål.

När det gäller ledtider så finns det inget krav på hur länge ett projekt skall ligga i

utvecklingsfasen (grönpil). Både den aktiverade utvecklingsutgiften och nya utvecklade

produkten värderas till anskaffningsvärdet. Om det finns en osäkerhet för

utvecklingsutgifternas investeringar som uppkommer i form av teknik och ekonomiska

förutsättningar så görs kalkyluppdateringar på produktens värde en gång om året.

5.2.4 Försiktighetsprincipen

Respondenten menar att de har en konservativ tolkning för fasövergången från fas 2 till fas

3 då internt upparbetade immateriell resurser bedöms som en tillgång. Respondenten påstår

att de är försiktiga när en utvecklingsutgift ska aktiveras och därför så är det historiskt sätt

väldigt sällan att ett projekt stoppas när det hamnat i fas 3.

5.3 AstraZeneca

AstraZeneca är ett av världens ledande läkemedelsföretag med ett brett sortiment av

läkemedel framtagna för att behandla sjukdomar inom många viktiga medicinska områden.

AstraZenecas huvudkontor för forskning ligger i Södertälje. Deras verksamhet bygger på de

produkter som marknadsförs och forskas. De FoU kostnader som krävs för att generera

dessa produkter bokförs generellt i resultaträkningen det år de uppstått.64

De fokuserar på forskning, utveckling, tillverkning och marknadsföring av receptbelagda

läkemedel inom viktiga hälsovårdsområden t.ex. hjärta/kärl, mage/tarm, cancer etc. De har

ca 65 000 medarbetare som är verksamma i över 100 länder, där 12 000 medarbetare jobbar

inom FoU organisationen. Under år 2008 investerade företaget 5,2 miljarder USD i

forskning och utveckling och koncernens försäljning uppgick till 31,6 miljarder USD.65

64 AstraZeneca Årsredovisning 2008 sid. 4565 http://www.astrazeneca.se/OmOss/Korta-fakta.aspx?mid=72

37

5.3.1 AstraZeneca FoU verksamhet Leif Johansson har jobbat som Technical Accounting Director i trettiofem år

Respondenten påstår att bolaget fokuserar på forskning, produktion och marknadsföring av

läkemedel. Bolaget skiljer inte på forskning och utveckling utan betecknar sin

forskningsprocess som FoU. Detta är på grund av att forskningen kan misslyckas ända fram

tills produkten lanseras på marknaden. Av 1000 stycken provningar som befinner sig i pre-

klinisk fas är det färre än 10 som blir en färdig produkt och som säljs på marknaden, det vill

säga att minst 990 stycken kommer att misslyckas och ibland till och med alla 1000.

Detta innebär att ur redovisningssynpunkt är de ytterst restriktiva att aktivera en tillgång där

sannolikheten för att lyckas är väldigt liten. När bolaget förvärvar ett forskningsresultat

(pre-klinisk studie) så etableras en överenskommelse mellan två oberoende parter och priset

styrs av marknaden. Enligt US GAAP och Swedish GAAP som reglerar bolagets

redovisning är det tillåtet att kostnadsföra de utgifterna allt var för sig och inte aktivera som

en tillgång för att det ligger hög osäkerhet i den.

5.3.2 ForskningsprocessenAstraZeneca delar in sin verksamhet i ett antal forskningsfaser för att utveckla en färdig

produkt. Pre-kliniska studier benämns i bolaget som laboratorieforskning. Detta är det första

steget i bolagets forskningsprocess.

– Pre-kliniska studier: kan pågå mellan 2-4 år och bara ytterst få provningar blir en färdig

produkt.

Laboratorieforskning delas i tre kliniska faser:

– Fas 1: här undersöks ett begränsat antal friska frivilliga personer. Studien pågår i

max 1 år och här blir fortfarande få prover en produkt.

– Fas 2: här ingår ett lite större urval av personer med relaterade sjukdomar. Studien pågår

mellan 1-2 år och här betraktas färre än hälften av provningarna som en produkt.

– Fas 3: i denna fas kan tusentals personer vara inblandade, provningar görs i många länder

och det kan ta mellan 1-3 år för att ta fram en produkt. Den här fasen anses vara den

dyraste och fler än hälften av provningarna blir en produkt.

– Myndighetsbehandling: innan ett läkemedel lanseras på marknaden så ansöker bolaget

om en registrering på läkemedelsverket i Sverige, bolaget får inte sälja produkten på

38

marknaden om den inte godkänds av respektive myndigheter. En sådan process kan ta

mellan 10 till 15 år innan produkten kommer ut på marknaden.

Forskningsprocess

Myndighetsbehandling 2-3 ÅR Godkända kan lanseras

FAS 3 1-3 ÅR Fler är hälften blir produkt

FAS 2 1-2 ÅR Färre än hälften blir produkt

FAS 1 Max 1ÅR Fortfarande få blir produkt

Pre-kliniska Studier 2-4 ÅR Ytterst få blir färdig produkt

Figur 3: AstraZenecas forskningsprocessen.66

AstraZeneca kostnadsför alla utgifter som uppstår vid egenforskning FoU och skälet till det

är att det ligger stor osäkerhet i deras forskningsprocesser. Därför menar respondenten att

bolaget inte använder IAS 38 standarder vid aktivering av utvecklingsutgifter för att

rekommendationen inte berör deras verksamhet där de bara kostnadsför sin FoU och inte

aktiverar. Respondenten anser att rekommendationer för aktivering i utvecklingsfasen är

mer gällande för andra branscher som verkstadsindustri där deras resurser bearbetas för

produktutveckling, till exempel en programvara.

Bolagets forskningsverksamhet kan både realisera en grundforskning och vidareforska en

färdig produkt. Ett godkänt läkemedel som är anpassat till vuxna människor kan

vidareforskas på ett sådant sätt att den även blir användbart för barn.

En forskningsprocess kan ta upp till 10 år och under processen utvärderas den internt

upparbetade resursen konstant av ett vetenskapligt råd (de involverade personer i projekten).

De involverade personerna i projektet träffas i de så kallade Tollgates för att fatta beslut om

projektens framgångar. Bolaget vill inte investera i ett projekt som inte kommer att resultera

66 Figuren avbildad från skiss av Leif Johansson

39

till en slutprodukt. Ett forskningsprojekt drar stora kostnader och därför finns Vetenskapliga

rådet som har till uppgift att stoppa projektet så tidigt som möjligt om det inte ger en

slutprodukt. Om ett forskningsprojekt ska gå vidare eller inte så är det vetenskapliga rådet

som tar det beslutet, företagsledningen är delaktig bara när projektet rör ekonomiska

faktorer.

5.3.3 Förvärvad forskningRespondenten menar att syftet med förvärvet är att bredda basen för den framtida

försäljningen och inte att underlätta sina egna forskningar. Forskningen förvärvas av små

bolag som bara koncentrerar sig på att sälja färdiga forskningsresultat. De små bolagen

saknar resurser för att administrera tunga kliniska provningar, detta leder till att de vänder

sig till stora läkemedelsbolag och säljer sina färdiga forskningsresultat. Förvärvad FoU

aktiveras eller kostnadsförs beroende på var i processen projektet befinner sig.

Om AstraZeneca anser att den förvärvade forskningen passar i deras segment som i

slutändan blir produkt så aktiveras den. I sådana fall betalar AstraZeneca 5 % på all

försäljning som tillhör den förvärvade forskningen.

5.3.4 Försiktighetsprincipen

Bolaget använder sig av försiktighetsprincipen på sådant sätt att FoU utgifter inte aktiveras

som en tillgång utan att de kostnadsförs vid osäkerhet. Skälet till detta är att det ligger risker

i egen forskning på läkemedelssektorn, där sannolikheten att ta fram en färdig produkt är

liten.

40

6. Analys

Detta kapitel inleds med att analysera de undersökta företagens FoU-verksamhet. Därefter

analyseras Atlas Copco Tools och Scanias resonemang kring aktivering och värdering av

utvecklingsutgifter. Slutligen analyseras AstraZeneca enskilt på grund av att de inte

aktiverar utvecklingsutgifter.

6.1 FoU Verksamhet

Samtliga respondenter anser att syftet med FoU-verksamheten är att utveckla en resurs till

en färdig produkt som ska fungera på marknaden. Respondenterna från Atlas Copco Tools

och Scania menar att en resurs utvecklas för att skapa en ny teknik och ny kunskap som är

applicerbar för att ta fram en ny produkt. Målet med att skapa en ny produkt är att uppfylla

kundens efterfrågan, behov samt försvara sin position på marknaden.

AstraZeneca till skillnad från Atlas Copco Tools och Scania, ägnar större del av sin

verksamhet i forskning. Därför skiljer de inte på forskning och utveckling utan betecknar

sin forskningsprocess som FoU.

Enligt IAS 38 standarderna skall ett företag dela upp sitt skapande av tillgången i två faser

forskningfas och utvecklingsfas för att redovisas som en immateriell tillgång. Då skall alla

utgifter som uppkommer under forskningsfasen vid ett internt projekt kosnadsföras.

Respondenten från AstraZeneca menar att denna rekommendation inte berör deras FoU-

verksamhet på grund av att forskningen kan misslyckas ända fram tills det att produkten

lanseras på marknaden. Detta innebär att ur redovisningssynpunkt är man ytterst restriktiv

att aktivera en tillgång där sannolikheten för att lyckas är väldigt liten.

Både Atlas Copco Tools och Scania tillämpar IAS 38 standarder och uppfyller kriterierna

vid aktivering av utvecklingsutgifter för att skapa en immateriell tillgång då företagen

särskiljer forskningsfas från utvecklingsfas i ett internt projekt. Alla respondenter menar att

de utgifter som uppkommer i forskningsfasen kostnadsförs direkt och belastar

resultaträkningen.

41

Forskarna anser att företagens FoU-verksamhet vid aktivering av utvecklingsutgifter är

olika beroende på vilken bransch företagen tillhör. AstraZeneca tillhör läkemedelsbranschen

medan Atlas Copco Tools och Scania tillhör verkstadsindustri branschen. En olikhet mellan

dessa branscher är att det ligger större osäkerhet i läkemedelsbranschen för att ta fram en

färdig produkt. Detta beror på att sannolikheten att projekten ska ge ett önskat resultat är

liten eller myndigheten inte godkänner registreringsansökan för de nya produkterna. Dessa

är de centrala orsakerna till att AstraZeneca kostnadsför sin egenutvecklad FoU.

6.2 Företagens tillvägagångssätt för att aktivera

utvecklingsutgifter

Här analyseras hur Atlas Copco Tools och Scania uppfyller IAS 38 för att aktivera

utvecklingsutgifter.

a.- Företaget kan färdigställa att det är tekniskt möjligt att en utvecklingsutgift kan

användas eller säljas.

Respondenten från Atlas Copco säger att företaget kan tekniskt färdigställa och slutföra en

produkt med hjälp av en funktionell färdigt prototyp (modell). I prototypen finns det

funktioner som skapar möjligheter att utveckla en internt upparbetad immateriell resurs till

en färdig produkt. Prototypen måste visa att funktionen kan lösa sin huvuduppgift, där det

finns väldigt många funktioner som också måste klaras av som till exempel

produktsäkerhet, design och ergonomi. Dessa är utmaningar som ska bedömas i en

forskningsfas. Respondenten påstår att en utvecklingsutgift är tekniskt möjlig genom att det

görs ett omfattande testarbete som indikerar att projektet kan gå vidare till en

utvecklingsfas. De är även försiktiga när det gäller aktivering då man inte vill aktivera

någonting och sen konstatera att prototypen inte uppnår sitt mål. Respondenten menar att

detta kriterium kan vara svårt att uppfylla men samtidigt om projektet har kommit till en

utvecklingsfas där det finns en färdig teknik som fungerar, då blir det relativt enkelt att

bedöma vägen till nästa steg.

Scania använder också en modell (PD-processen) för att färdigställa att en utvecklingsutgift

är tekniskt möjlig. Detta kan påvisas i processens fas 1 och fas 2 där det utförs många tester.

Respondenten anser att detta kriterium är enkelt att uppfylla men i vissa fall om företaget

saknar tekniska och ekonomiska lösningar så stoppas projektet.

42

b.- Företagets avsikt är att färdigställa den immateriella tillgången och använda eller

sälja den.

Båda respondenterna anser att syfte med att driva ett projekt är att färdigställa en produkt

och sälja den på marknaden. De menar att detta kriterium är självklart och enkelt att

uppfylla.

c.- Företaget har förutsättningar att använda eller sälja den immateriella tillgången.

Båda respondenterna anser att den centrala förutsättningen för att utveckla en produkt är att

den ska säljas på marknaden. De tycker att det ovanstående kriteriet är enkelt att uppfylla.

d.- Företaget kan belägga framtida ekonomiska fördelar för en utvecklingsutgift.

Respondenten från Atlas Copco Tools säger att de kan belägga ekonomiska fördelar genom

att realisera en marknadsanalys om produktutvecklingsförutsättningar. I dessa

förutsättningar dyker det upp frågor kring produktens framtida vinstmarginaler,

marknadsstorleken och efterfrågan. I Atlas Copco Tools utvecklas ofta en ny ersättande

generation, dvs. en ny produkt som ersätter den gamla. Den ersättande produktens

huvuduppgift är att den ska ha de standarder som kan vara bättre än konkurrenterna och som

tar ut bättre vinstmarginaler. Respondenten anser att detta kriterium är svårt att uppfylla

men detta kan underlättas genom att företaget sällan tar fram en produkt som är helt ny, utan

oftast ersätter en tidigare produkt. Detta görs för att man känner marknaden och vet att

produkten kommer att ge resultat. Respondenten menar att marknadsanalysen är viktigt för

att aktivera eller inte aktivera en utvecklingsutgift. Bedömningar sker med hjälp av olika

kalkylmodeller som behandlar marknadsdata och marknadsförutsättningar.

Scania använder sig även av olika testberäkningar och kalkylanalyser för att påvisa framtida

ekonomiska fördelar för en utvecklingsutgift. Respondenten säger att detta kriterium kan

vara svårt att uppfylla därför en kalkyl för ett utvecklingsprojekt uppdateras i varje

fasövergång och målet med kalkylberäkningar är att se om projektet kommer att generera

vinst och extra försäljningar.

e.- Företaget använder tekniska resurser för att fullfölja en utvecklingsutgift.

Respondenten på Atlas Copco Tools säger att för att uppfylla detta kriterium så använder de

en modell (figur 1) där projekten delas i olika faser och den består av olika beslutpunkter

som kallas för Gates. Innan beslutspunkterna sker, görs olika provningar av projektet.

43

Projektansvariga undersöker de tekniska och marknadsförutsättningar som till exempel

kompetens, teknik och budget för projekten. Det är marknadschefen och teknikchefen som

är ansvariga för detta. Utifrån de redovisade resultaten tas ett beslut om projektet kan

övergå till en ny fas. Respondenten tycker inte att detta kriterium är svårt att uppfylla för att

om företaget saknar en viss kompetens för att utföra projekten och vet att kompetensen

finns på marknaden så köps dessa typer av tjänster.

För att genomföra projektet använder Scania sin PD-processmodell där en internt upparbetat

immateriell resurs fullföljs och testas tills den blir en färdig produkt. Respondenten menar

att de som jobbar inom projektet som projektledare och utvecklingsingenjörer anses också

som en teknisk resurs. När ett projekt startas är det viktigt att säkra resurserna och detta sker

med hjälp av projektledaren som bekräftar att det finns tillräckliga resurser för att realisera

ett projekt, i annat fall finns det risker att projektet stoppas. Detta kriterium anses inte heller

svårt att uppfylla.

f.- Företagets beräkningsmodell för att beräkna en internt upparbetad immateriell resurs.

För att beräkna en internt upparbetad immateriell resurs använder Atlas Copco Tools enkla

kalkylmodeller. Kalkylmodellen visar alla projekt som ligger över olika nivåer och

innehåller ett antal försäljningsdivisioner där varje division ger sin input om i vilka volymer

och priser de kommer att sälja på sina marknader.

Varje år räknas det fram ett internt timpris på olika typer av resurser och där ingår alla

kostnader såsom hyra i fastigheten, administrationskostnader samt personalkostnader. Alla

dessa klassas som FoU kostnader och är funktionella kostnader. Respondenten anser att det

är enkla kalkylmodeller som görs hela tiden där kostnader överförs löpande. Att beräkna

utgifter på ett sådant sätt så att de hamnar på rätt projekt och att rätt utgifter aktiveras, kan

betraktas som ett tillförlitligt beräkningssätt. Detta kriterium anses inte svårt att uppfylla.

Respondenten från Atlas Copco påstår att generellt sätt kan alla dessa kriterier tolkas

konservativa.

Respondenten från Scania säger att för att uppfylla detta kriterium så används även PD

modellen, inom modellen finns ett uppdragsdirektiv (Assignment Directive) som har som

huvuduppgift att analysera projektens mål, tidsplan och bland annat beräkna projektens

kostnader. Det är alltid svårt att bedöma exakt hur mycket av produkterna som säljs på

marknaden, men däremot att bedöma hur mycket kostnader och timmar som faller på ett

44

projekt är enkelt att bedöma. Respondenten från Scania anser att generellt sätt alla

kriterierna inte svåra att uppfylla. Detta på grund av när företaget startar ett projekt så har de

redan bestämt projektet med hänsyn till IAS 38 kriterierna.

Forskarna tycker att företagens tillvägagångssätten för att uppfylla IAS 38 kriterierna inte

skiljs åt, då respektive företag använder egna projektmodeller för att upparbeta en internt

immateriell resurs. Företagen har en definierad FoU-verksamhet med personal och tekniska

resurser som möjliggör att kriterierna uppfylls. IAS 38 kriterier anses inte vara svåra att

uppfylla då företagen startar ett projekt med hänsyn till kriterierna.

6.3 Företagens bedömning och beslut vid aktivering av

utvecklingsutgifter

Att aktiveringen av en utvecklingsutgift ska bedömas i det enskilda företaget anses som ett

problem och detta på grund av att dessa bedömningar kan vara för optimistiska.

Undersökningen visade att båda företagen använder sig av en beslutprocess för att bedöma

om utvecklingsutgifter är aktiverbara eller inte. Processen på Atlas Copco Tools börjar med

en förstudie och följs med olika beslutpunkterna (gates). Respondenten menar att den första

beslutpunkten sker efter en förstudie då projektansvariga har testat produktens

förutsättningar. Vid den andra beslutpunkten är den funktionella prototypen färdig för att

övergå till en utvecklingsfas. När prototypen för produktutveckling är klar och produkten

får sitt slutgiltiga utseende så samlas teknikchefen, marknadschefen och företagsledningen

för att ta den slutliga beslutet om en aktivering av utvecklingsutgifter.

Scanias beslutprocess vid aktivering fungerar nästan på samma sätt som Atlas Copco Tools.

Innan ett beslut tas så möts projektchefen och avdelningschefer för att diskutera om

produktens utveckling. Syfte med beslutmötet är att förhindra avvikelser i fas 3 och fas 4 då

utvecklingsutgifter betraktas som tillgång. Skillnaden mellan Atlas Copco Tools och

Scanias beslutprocess är att på Scania är ledningen alltid delaktig vid start av nytt projekt

och under dess utveckling, deras åsikter har större tyngd om projektet ska fortsätta. Däremot

på Atlas Copco Tools är ledningen inte alltid delaktig under projektens utveckling, men om

projekten kräver stora investeringar är ledningen alltid med, till exempel investeringar över

tre miljoner kronor.

45

Forskarna anser att bedömningar i företagen görs med hjälp av konstanta tester och

kalkylberäkningar på den intern upparbetad immateriell resurs där alla projektinblandade är

försiktiga med att inte ge för positiva uppskattningar. En optimistisk bedömning på lång sikt

kan vara kostsamt för företagen då produkten inte slutförs och misslyckas.

6.3.1 Osäkerhet för investering i produktutvecklings livscykeln

En anledning till att aktiveringen av utvecklingsutgifterna är svårbedömda är att i

immateriella investeringar finns det alltid osäkerheter i produktutvecklings livscykeln, då

utgifterna inte alltid kan leda till en slutprodukt och ge framtida nytta för företagen.

Respondenten från Atlas Copco menar att om det finns en färdig teknisk prototyp som tar

lång tid under sin utvecklingsfas och inte kommer förbi problemen, som till exempel

säkerhet och kvalité, då uppdateras kalkylberäkningar för produktens förutsättningar för

vinstmarginal, teknik och budget för att få en bekräftelse på att produkten kan introduceras

trots förseningarna.

Ett projekt på Scania kan ligga från ett år till fem år i utvecklingsfasen beroende på

projektens mål. Det finns inget krav på hur länge ett projekt skall ligga i utvecklingsfasen.

Respondenten menar att om det finns en osäkerhet för en investering i utvecklingsutgifterna

i form av teknik och ekonomiska förutsättningar görs det kalkyluppdateringar på produktens

värde en gång om året.

6.3.2 Värdering för UtvecklingsutgifterFör att en resurs skall kunna redovisas i balansräkningen som en immateriell tillgång, ska

företaget skilja mellan de förvärvade immateriella tillgångarna och internt upparbetade

immateriella tillgångar. Anskaffningsvärdet av en immateriell tillgång tillämpas i

koncernredovisningen till verkliga värden (marknadsvärde).

Respondenterna från Atlas Copco Tools och Scania tillämpar denna standard då de alltid

värderar sina aktiverade utvecklingsutgifter till anskaffningsvärdet och även den nya

utvecklade produkten.

46

6.4 Försiktighetsprincipen

Enligt försiktighetsprincipen skall ett företag inte överskatta sina tillgångar och underskatta

sina skulder under osäkerhet och bedömningar ska ske med försiktighet.

Båda respondenterna tycker att försiktighetsprincipen är relevant vid bedömning av en

aktivering av utvecklingsutgifter. Respondenten från Atlas Copco Tools anser att

användningen av försiktighetsprincipen underlättar bedömningen vid aktivering av

utvecklingsutgifter. Ett exempel på tillämpning av försiktighetsprincipen är att

marknadsansvariga är försiktiga att inte överskatta vinstmarginaler på en utvecklad produkt

i sina kalkylberäkningar. Även respondenten från Scania menar att försiktighetsprincipen är

användbar vid beslut av internt upparbetad immateriell resurs fasövergång, speciellt i den

sista fasen då den bedöms som en tillgång.

Förespråkare för aktivering av immateriella resurser såsom utvecklingsutgifter påstår att

beräkna sambandet mellan en investering och den framtida avkastningen är subjektiva trots

att det finns pålitliga modeller. Forskarna tycker att försiktighetsprincipen är användbar vid

dessa beräkningar då de medverkande personerna i projekten är försiktiga med att inte

överskatta vinstmarginaler. Detta leder till att subjektiviteten i beräkningarna minskar.

6.5 Forskningsprocessen

AstraZenecas forskningsprocess består av pre-kliniska studier och faser där alla utgifter

kostnadsförs tills produkten blir registrerad för att säljas på marknaden.

Enlig IAS 38 rekommendationer skall ett företag särskilja mellan forskningsfas och

utvecklingsfas i ett internt projekt för att skapa en immateriell tillgång. Men om företaget inte

kan särskilja dessa faser så tillhör utgifterna i projektet enbart forskningsfasen. AstraZeneca

tillämpar denna rekommendation då de kostnadsför alla utgifter som uppstår i

forskningsfasen. Enligt rekommendationen skall alla utgifter i forskningsfasen

kostnadsföras om ett företags verksamhet syftar till att få ny kunskap, eller söker efter

alternativa produkter och tjänster. AstraZeneca är ett av de bolagen som söker efter

alternativa läkemedelsprodukter, bolagets forskningsverksamhet kan både realisera en

grundforskning och vidareforska en färdig produkt. Förutom den egna forskningen

förvärvar AstraZeneca färdiga forskningsresultat för att breda basen för den framtida

47

försäljningen. Alla dessa förvärvade forskningsresultat aktiveras eller kostnadsförs beroende

på var i processen projektet befinner sig. AstraZeneca använder försiktighetsprincipen där

FoU inte tas upp som en tillgång utan kostnadsförs och orsaken till det är att sannolikheten i

att ta fram en färdig produkt i läkemedelsbransch är liten.

7. Slutsats

I detta kapitel presenteras de slutliga diskussionerna som besvarar frågeställningarna i

problemformuleringen. Slutligen ges förslag till vidare forskning.

Hur går företagen tillväga för att uppfylla kriterierna och aktivera

utvecklingsutgifter?

För att utveckla en internt upparbetad immateriell resurs i en utvecklingsfas så använder

företagen en färdig prototyp eller modell. Sådana modeller eller prototyper inkluderar

funktioner som ger möjligheter till att aktivera utvecklingsutgifter och därefter skapa en

färdig produkt. Företagen använder ingen generell projektmodell för att utveckla en produkt

utan projektmodellen anpassas till sin egen projektverksamhet. Företagens mål med att

genomföra ett projekt är att utveckla en färdig produkt, få höga vinstmarginaler och försvara

sin position på marknaden.

Undersökningen visar att IAS 38 kriterierna inte är svåra att uppfylla då företagen tar

hänsyn till kriterierna innan ett projekt startas. Samtidigt har deras FoU-verksamhet

tekniska resurser, kalkylmodeller och kvalificerad personal som bidrar till att uppfylla dessa

kriterier. Däremot det kriterium som avser att företagen ska belägga framtida ekonomiska

fördelar anses svårt att uppfylla. Men det kan vara uppfyllbart om företagen vidareutvecklar

en befintlig produkt där marknaden och kunden är kända.

Företagen använder beslutprocessen för att bedöma om utvecklingsutgifter är aktiverbara

eller inte. Försiktighetsprincipen är den relevanta principen under beslutprocessen då

projektansvariga inte överskattar sina vinstmarginaler. Företagen är även försiktiga att inte

fatta för optimistiska beslut vid fasövergång där internt upparbetad immateriell resurs

betraktas som en tillgång. En optimistisk bedömning på lång sikt kan vara kostsamt för

företagen då produkten inte slutförs och misslyckas.

Forskarna har kommit fram att företagens FoU-verksamhet vid aktivering av

utvecklingsutgifter är olika beroende på vilken bransch företagen tillhör. AstraZeneca tillhör

48

läkemedelsbranschen medan Atlas Copco Tools och Scania tillhör verkstadsindustri-

branschen. Olikheter mellan dessa branscher är att i läkemedelsbranschen ligger det större

osäkerhet i att ta fram en färdig produkt. Detta beror på att sannolikheten till att projekten

ska ge ett önskat resultat är liten eller myndigheten inte godkänner registreringsansökan för

de nya produkterna. Dessa är de centrala orsakerna till att AstraZeneca kostnadsför sin

egenutvecklade FoU.

Slutligen anser forskarna att en ökande aktivering av utvecklingsutgifter är resultat av

kundens efterfrågan då företagen konstant utvecklar och skapar nya produkter för att

tillfredställa kundens behov och öka sina marknadsandelar.

7.1 Förslag till vidare forskning

Denna studie har upplyst företagens tillvägagångssätt vid aktivering av utvecklingsutgifter

och efter att ha genomfört studien tycker forskarna att det finns några förslag för vidare

forskning.

Ett förslag är att genomföra en branschmässig jämförelse och undersöka hur företagen

uppfyller kriterierna i IAS 38 för att aktivera utvecklingsutgifterna. Forskarna anser att det

skulle vara intressant att upplysa hur dessa skiljer sig åt och vilka andra regler förutom IAS

38 det finns vid aktivering av immateriella tillgångar (FoU).

Ett annat förslag är att undersöka vad revisorerna anser om aktivering av utvecklingsutgifter

och hur redovisningen av immateriella tillgångar (FoU) granskas i årsredovisningar.

Forskarna tycker att revisorers perspektiv skulle ge en bredare förståelse av aktivering.

49

8. Källor

8.1 Intervjuer

Mats Sjöblom, Projektkontroller på Atlas Copco Tools. (07-04-2009)

Martin Holm, Projektkontroller på Scania.(08-04-2009)

Leif Johansson, Technical Accounting Director på AstraZeneca. (09-04-2009)

8.2 Litteratur källor

Artsberg, K. Redovisningsteori policy och praxis, Erlanders Berling, upplaga 2:1, 2005.

Bell, J. Introduktion till Forskningsmetodik, Studentlitteratur, Lund, 1993.

Bryman, A., Samhällsvetenskapliga metoder,Elanders Hungary, upplaga 1:4, 2007.

Internationell Redovisningsstandard i Sverige IFRS/IAS 2007,NordBook, Norge 2007

Johannessen, A., Tufte, P., SamhällsvetenskapligmetodDaleke grafiska AB, Malmö, upplaga 1:1, 2003.

Nilsson, H., Nilsson, S., Sundgren, S., Internationell Redovisning Teori och Praxis, Författarnas och Studentlitteratur, upplaga1:1, 2007.

Patel R., Davidsson B, Forskningsmetodikens grunder, Studentlitteratur, Lund, tredje upplagan, 2003.

Smith D., Redovisningens Språk Printed in Denmark by Narayana Press, upplaga 3, 2006.

Torsten L., Wiedersheim F., Att Utreda Forska och Rapportera,Daleke Grafiska AB, Malmö, upplaga 6:1, 1999

Thomasson, J. Arvidson, P., Lindquist, H., Larson, O., Rohlin, L. Den Nya Affärsredovisningen (2004), upplaga 15

Yin Robert K., Fallstudier, design och genomförandePrinted in Slovenia by Korotan Ljubljana (2007), upplaga 1:1

50

8.2 Elektroniska Källor

http://www.astrazeneca.se/OmOss/Korta-fakta.aspx?mid=72 2009-04-17

http://www.astrazeneca.se/gUserFiles/Annual_Report_SWE2008.pdf 2009-03-24

http://www.atlascopco.se/sesv/Aboutus/sales/Industrialtools/Produktutveckling_och_erfarenhet.asp 2009-04-17

http://www.atlascopco.com/se/Investorrelations/Financialreports/Annualreports/ 2009-03-24

http://www.farsrskomplett.se.till.biblextern.sh.se/folng-customer/search.do 2009-02-15

http://www.scania.com/Images/2008_SV_lowres_tcm10-229942.pdf 2009-04-01

http://www.scania.se/About_Scania/ 2009-04-17

http://www.uppsatser.se/uppsats/e6c0adf1c5/ 2009-03-20

51

Bilaga Intervju underlag

1. Vad har ni för befattning i företaget? (Profession och antal års erfarenhet)

2. Generell uppfattning om hur ni redovisar FoU utgifter.

3. Hur upplever ni IAS 38 p57 kriterierna avseende redovisning av utvecklingsutgifter?

(vad gäller aktivering)

4. Hur företagen kan färdigställa att det är tekniskt möjligt att en utvecklingsutgift kan

användas eller säljas?

5. Hur kan ni belägga framtida ekonomiska fördelar för en utvecklingsutgift?

6. Vilka tekniska resurser använder ni för att fullfölja en utvecklingsutgift?

7. Vilken beräkningsmodell använder ni för att beräkna de utgifter som är hänförliga

till en internt upparbetad immateriell resurs under dess utveckling?

8. Vad är avgörande för att en utvecklingsutgift ska aktiveras och redovisas som

immateriell tillgång?

9. Vilka personer i företagen medverkar vid beslutet?

10. Vilka kriterier som anges i IAS 38 p57 anser ni svårt att uppfylla? varför?

11. Hur stor del av internt upparbetad immateriell resurs aktiverar ni på procentuellt

sätt?

12. Anser ni att följande principer underlättar eller försvårar bedömningen gällande

aktivering av utvecklingsutgifter?

a. Försiktighetsprincipen

b. Matchningsprincipen

c. Fortlevnadsprincipen

13. Vilka kvalitativa egenskaper bidrar eller kommer i konflikt vid bedömning gällande

aktivering av en utvecklingsutgift ?

a. Relevans

b. Tillförlitlighet

c. Begriplighet

14. Om en utvecklingsutgift aktiveras så hur värderas den?

15. Vilken avskrivningstid har ni för en aktiverad utvecklingsutgift och vad grundas

avskrivningstiden på?