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Ecole Nationale de Commerce et de Gestion-Kenitra Audit comptable et financier
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Sous la direction de : Dr. Mohamed Achraf NAFZAOUI
Préparé par : Ghizlane QATANI
Nabaouia BENNIA
Nissrine ALMAGHRIBI
Rajae EL MOUMANE
Soukaina EL KHAMLICHI EL IDRISSI
Touria NADAH
Zineb AJRAOUI
2011-2012
Ecole Nationale de Commerce et de Gestion-Kenitra Audit comptable et financier
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INTRODUCTION
Section 1 : Les caractéristiques d’un bon contrôle interne et procédure d’audit
Section 2 : L’évaluation du contrôle interne
Section 3 : Examen des comptes et l’audit détaillé aux problèmes particuliers
Section 1 : prise de connaissance générale de la société « X »
Section 2 : évaluation du contrôle interne du cycle trésorerie
Section 3 : Audit des comptes de trésorerie et revue analytique
CONCLUSION
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L’exposition aux risques liés aux opérations de trésorerie et sur les marchés est
importante chez les entreprises. A mesure que les marchés financiers se complexifient, les
stratégies et les instruments utilisés par les entreprises deviennent plus sophistiqués.
Elles ne sont cependant pas toujours bien comprises par la direction, avec des
conséquences potentiellement négatives et en parallèle, les systèmes de contrôle interne
associés n’ont pas nécessairement suivi ces évolutions.
L’augmentation du nombre de défaillances parmi les grandes entreprises, les
allégations de fraude, ainsi que les retraitements des états financiers ont rendu la pratique
d’audit et les évaluations des procédures et des contrôles de gestion des risques liés au cycle
trésorerie, un impératif à la survie de l’entreprise.
Ainsi, Le défi pour le trésorier est de trouver l’équilibre entre la rentabilité et la
protection ou la création de valeur pour son entreprise.
Au regard d’un tel constat, des actions à mener en amont et la nécessité de tester
l’efficacité des contrôles pour prévenir et détecter les problèmes et les risques liés à ce
cycle semblent indispensables.
La maîtrise du processus de gestion de la trésorerie est incontournable pour assurer
la pérennité de l’entreprise. Pour cela, la mise en place des procédures de contrôle interne
de gestion de ces processus doit être la préoccupation permanente des dirigeants de
l’entreprise.
En conséquence, Comment accroître une meilleure maîtrise de la gestion de
trésorerie par l’exploitation des outils d’audit ?
Pour ce, Nous allons dans ce présent travail, présenter les différents aspects
théoriques de l’audit du cycle trésorerie dans une première partie, alors que la deuxième
partie permettra d’avoir une idée des pratiques opérationnelles d’une démarche d’audit du
cycle trésorerie.
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Dans un monde où la seule certitude est l’incertitude, la priorité aujourd’hui est
d’améliorer le contrôle interne pour maîtriser les risques liés aux différents cycles de
l’entreprise. L’ensemble de ces différents cycles conditionne les flux financiers de
l’entreprise dont le trésorier doit assurer la gestion optimale.
Gérer efficacement la trésorerie de l’entreprise en se résume pas à appliquer avec
talent, voire avec ingéniosité, des techniques plus ou moins élaborées de suivi des flux de
recettes et de dépenses. Il faut, au contraire, tester l’efficacité des contrôles et mener des
actions en amont pour prévenir et détecter les problèmes et les risques liés à ce cycle.
Nous allons dans cette partie, aborder le contrôle interne et les procédures d’audit
du cycle trésorerie dans un premier temps et dans un second temps, présenter l’évaluation
du contrôle interne du processus de gestion de la trésorerie avant d’examiner les comptes
de cette dernière dans un troisième.
« Gérer la trésorerie consiste à assurer au moindre coût l’équilibre financier à court
terme de l’entreprise »1. En effet, honorer les engagements à bonne date constitue l’enjeu
premier de la gestion de trésorerie de l’entreprise.
Soumise à une dynamique de changement, La trésorerie est ainsi une fonction vitale pour les
entreprises mais où on relève des possibilités de détournement considérables.
Par conséquent, il est primordial de vérifier les outils nécessaires à l’élaboration et à la
pratique du contrôle interne et d’acquérir la maîtrise des principes de l’audit et leur
application aux structures en charge des opérations affectées à la trésorerie de l’entreprise.
C’est dans cet esprit que nous allons traiter le contrôle interne du processus de gestion
de la trésorerie dans un premier paragraphe, alors que les objectifs et les procédures d’audit
du cycle trésorerie seront étudiés dans un deuxième.
1 Jacqueline Delahaye, Florence Delahaye « finance d’entreprise DCG 6, manuel et application », édition
DUNOD.
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§ 1 : les caractéristiques d’un bon contrôle interne du cycle trésorerie
Le système de contrôle interne sur la trésorerie et les opérations de trésorerie doit
fournir l’assurance que :
Les paiements sont faits à des fins autorisées et par un nombre limité de personnes
(contrôle des paiements) ;
Les encaissements font l’objet d’un suivi (contrôle des encaissements).
Mais, avant de se prononcer sur l’ensemble de ces contrôles, il est essentiel de définir
la fonction de trésorerie.
A. Définition
La trésorerie d’une entreprise à un moment donné est la différence entre ses emplois de
trésorerie et son endettement bancaire et financier. Simplement, la trésorerie est la
différence des avoirs (disponibilités et placements) et engagements (dettes) de l’entreprise à
court terme.
En terme comptable, la trésorerie est la différence entre le fonds de roulement de
l’entreprise et son besoin en fonds de roulement.2
Le terme trésorerie se réfère à l'ensemble des moyens disponibles de l'entreprise, lui
permettant d'être solvable en tenant compte de l'exigibilité des dettes.
Trois types de mouvements ont une incidence sur la trésorerie de l'entreprise :
Les opérations d’exploitation sont liées au cycle d'exploitation. Elles entraînent une
augmentation de trésorerie quand les clients payent (encaissement), ou une
diminution lorsque l’on règle les achats ou les autres charges d'exploitation
(décaissement).
Les opérations de financement sont des opérations purement financières. Elles
alimentent la trésorerie par les apports en capital et les emprunts obtenus auprès
des banques (encaissements). Des sorties de trésorerie sont constatées lorsque l’on
rembourse les emprunts et qu’on paie les intérêts (décaissements).
2 www.e-conomic.fr
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Les opérations d’investissement constatent une sortie de trésorerie lors du
paiement des équipements achetés (décaissements).
Une pratique efficiente de la gestion des mouvements de la trésorerie nous conduit à
procéder un double contrôle : le contrôle des décaissements et le contrôle des
encaissements.
B. Contrôle des paiements
La plupart des règlements effectués habituellement dans une entreprise le sont
aujourd’hui par chèque virement ou par traite. Cette pratique s’explique par la commodité
que présente ce mode de paiement, mais aussi par les avantages qu’il offre à l’entreprise en
matière de contrôle.
Les fonds bancaires sont par nature moins accessibles que les espèces déposées dans
une caisse. En outre, les mouvements bancaires sont retracés sur des états tenus par un
tiers, la banque, et envoyés régulièrement à la société qui peut les contrôler.
Il en résulte que, si le contrôle interne est bon, les sorties de caisse ne concernent que
des sommes réduites ou nécessitant une extrême urgence, telles les avances sur frais,
petites fournitures, menus frais de transports.
Notons cependant que, dans certaines entreprises, une part importante des salaires est
payée par caisse.
1. Paiements par chèques ou virements :
Même si le fait d’effectuer tous les règlements par chèques offre en soi une sécurité,
des procédures complémentaires de contrôle interne doivent être prévues. Il est important
en effet que tous les chèques émis soient signés uniquement par des personnes autorisées,
que soient prévues des pièces justificatives attestant leur bien fondé. Enfin, que leur
enregistrement et leur transmission soient menés rapidement et correctement.
On notera que la conception anglo-saxonne de la fonction de trésorerie apporte sur ce
plan des éléments de sécurité appréciables : fonction de « caissier » responsable de la
conservation physique des fonds, fonction de trésorier responsable de leur gestion
financière.
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a. Signatures autorisées
Les personnes qui disposent de la signature des chèques agréées auprès des
banques, doivent être limitativement désignées (procès-verbaux du conseil
d’administration, pouvoirs transmis aux banques). Il sera utile de prévoir soit la
nécessité d’une double signature à partir d’une certaine somme, soit un montant
maximum pour chaque signataire.
Les signataires ne doivent pas avoir accès à la préparation et à l’enregistrement des
chèques, et, lorsque cela est possible, il est souhaitable qu’ils ne soient pas habilités à
approuver les pièces autorisant un règlement.
b. Etablissement des chèques ou des ordres de virement
Les dispositions suivantes constituent en général un bon contrôle :
Les chèques présentés aux signataires doivent être barrés et établis au nom des
bénéficiaires nommément désignés (donc non « au porteur » ou « en blanc ») ;
La responsabilité de leur conservation jusqu’au moment où ils sont envoyés à leurs
destinataires incombe aux signataires ou à des personnes en dépendant directement.
Ils ne doivent en aucune circonstance être retournés à la personne qui les a
préparés : il est préconisé de les envoyer le plus rapidement possible.
c. Examen et annulation des pièces justificatives :
Les personnes ne doivent signer les chèques qu’après avoir vérifié leur bien-fondé,
c’est-à-dire examiné les éléments justificatifs joints. Ces justificatifs doivent en
principe être, soit un simple original de la facture correspondante si l’approbation par
les différents services responsables des calculs, prix, quantités livrées et conditions y
figurent de manière claire, soit la facture originale vérifiée et enliassée avec les
documents qui portent ces indications. Dans un cas comme dans l’autre, les
signataires doivent refuser les documents justificatifs qui ne constitueraient pas des
originaux.
Une fois le chèque correspondant aux pièces justificatives émis, ces pièces doivent
être annulées par une mention de paiement inscrite manuellement ou avec l’aide
d’un tampon. Par exemple :
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Payé, le Référence du paiement
2. Paiement par caisse
Les opérations de caisse concernent les règlements en espèces. Les justificatifs de ces
opérations sont les pièces de caisse qui doivent être complétées par le comptable pour
chaque décaissement en espèces.
a. Principe de base :
En matière d’opérations de caisse, un principe fondamental de contrôle interne est
que les encaissements reçus ne doivent pas être affectés directement au paiement des
dépenses. L’application de ce principe permet de réaliser un meilleur contrôle des
décaissements et des encaissements et aussi de stabiliser le fond de caisse à un niveau
normal en égard aux besoins de l’entreprise.
b. Signatures autorisées
Les autorisations de dépenses peuvent être le fait de personnes différentes, selon leur
nature ou le service de l’entreprise concerné. Néanmoins il est nécessaire de prévoir une
organisation stricte d’autorisations qui doivent être le fait de personnes limitativement
désignées.
c. Examen et annulation des pièces justificatives :
Le caissier doit s’assurer que les pièces qui lui sont présentées, afin de justifier la
dépense, ont été dûment autorisées en comparant les signatures y figurant avec les modèles
dont il dispose préalablement.
Il doit également s’assurer de l’identité du bénéficiaire, notamment pour les avances,
les salaires et les remboursements de frais : le bénéficiaire doit obligatoirement signer un
reçu que lui présente le caissier et que celui-ci conservera ; ou encore, il lui faudra
contresigner des pièces justificatives lui faisant reconnaître qu’il a bien reçu les sommes
demandées ;
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Avant l’enregistrement comptable des dépenses, le caissier doit aussi annoter les
justificatifs, afin de prévenir leur réutilisation. Ceci peut être le fait d’une mention
manuscrite telle que « Payé par caisse le … » et d’une numérotation. Les pièces sont ensuite
comptabilisées (ou font l’objet préalablement d’un récapitulatif par période) et classées
selon leur suite numérique, ce qui constitue une défense efficace contre les risques
d’omission ou de double enregistrement.
Enfin, l’encaissement des chèques personnels doit être strictement réglementé. Les
avances de caisse non comptabilisées doivent être interdites pour éviter toute perte du reçu
figurant en fonds de caisse ou tout oubli de réclamation. Dans le premier cas, un comptage
de caisse ferait ressortir une différence injustifiée.
d. Une technique de contrôle interne très efficace pour contrôler les
dépenses est le système dit « des soldes fixes ».
L’emploi de ce système n’est possible que dans le cas où l’entreprise respecte le
principe de base énoncé plus haut, c’est-à-dire gère séparément les fonds correspondant
aux recettes et ceux qui servent à couvrir les dépenses.
Le système des « soles fixes » consiste à maintenir le fond de caisse à un niveau fixe,
déterminé par le montant des dépenses périodiques et courantes de la société. Les
dépenses donnent lieu à l’établissement de justificatifs. A chaque instant, le solde en caisse
ajouté aux justificatifs des dépenses engagées correspond au montant fixe précisé
auparavant. Le solde en caisse s’épuisant ainsi progressivement, le caissier se
réapprovisionnera par une alimentation de la caisse d’un chèque du montant exact des
dépenses engagées. Les justificatifs sont alors contrôlés puis annulés pour prévenir leur
réutilisation. En général, le réapprovisionnement de la caisse fait l’objet d’un compte rendu
mensuel.
Ce système permet à la direction de l’entreprise de s’assurer un contrôle constant des
espèces et valeurs détenues en caisse. Il nécessite cependant que des vérifications
périodiques et « surprises » soient faites par un responsable.
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C. Contrôle des encaissements
Elle regroupe toutes les opérations de recueil des fonds (recettes, règlement des
clients, intérêts créditeurs,.....) et de leur conservation dans les caisses et les banques. Cette
procédure peut être scindée en deux sous procédures à savoir les encaissements en espèces
et les encaissements par chèque.
1. Les encaissements par chèques
Le courrier doit parvenir non décacheté à un service « réception du courrier » (ou
secrétariat de direction) dont les membres ne doivent en aucun cas avoir accès à la
trésorerie et aux comptes « clients ».
Les chèques doivent être systématiquement barrés s’ils ne le sont pas et complétés si
la mention du bénéficiaire n’y figure pas.
Le montant des chèques extraits du courrier peut être suivi :
Par listage sur un ou plusieurs registres. Ces registres tenus quotidiennement,
récapitulent les dates de réception du chèque, nom du tireur, de l’établissement financier
tiré et montant.
Seules les personnes ayant la signature en banque ou les personnes placées
directement sous leur responsabilité (par exemple celle ayant ouvert le courrier) peuvent
être habilitées à endosser les chèques soit par signature manuscrite, soit à l’aide d’un
tampon.
2. Les encaissements par caisse
a. Principe de base
Ce principe est le même que celui énoncé par les décaissements : les recettes de caisse
ne doivent pas être affectées au paiement des dépenses.
On peut distinguer deux catégories d’encaissements :
Ceux effectués par les régisseurs de l’entreprise ;
Ceux provenant des ventes de marchandises au comptant en usines, dépôts ou
magasins.
b. Les encaissements effectués par les régisseurs de l’entreprise
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Ce type d’encaissement représente des risques assez élevés et ne doit donc être utilisé
que pour des raisons précises :
Lorsque les encaissements sont effectués par des régisseurs, la première caractéristique
d’un bon contrôle interne est de prévoir que ces agents se constituent en équipe de deux
personnes lors de la transmission des fonds.
Ceci n’est pas toujours possible et ne présente pas une sécurité absolue. D’où la
nécessité d’un dispositif supplémentaire de sécurité, qui consistera généralement à
centraliser soit sur des registres, soit sur des carnets à souche, les sommes que chaque agent
est chargé d’encaisser au cours de sa tournée, les noms des clients concernés et la date des
opérations.
Le carnet à souche peut être constitué de bons et doubles pré numérotés afin qu’ils ne
soient pas déchirés ni égarés. Ces bons sont détachés du carnet et confiés aux régisseurs à
leur départ. L’un des exemplaires sert de reçu au client, l’autre, signé par celui-ci, doit être
remis avec les avis de versements bancaires. On peut alors annuler d’une manière
quelconque les talons des carnets et conserver les bons remis comme justificatifs des
recettes de caisse. A tout instant donc, les talons non annulés correspondent aux
encaissements non encore entrés en caisse.
c. Les ventes au comptant.
L’entreprise doit d’abord s’assurer qu’elle possède un contrôle sur toutes les recettes
provenant de ventes au comptant.
A cet effet, il lui faudra recenser les différents points de vente (dépôts, usines,
magasins). Elle pourra alors s’assurer, par comparaison avec le recensement primitivement
effectué, que toutes les recettes ont été remises en banque. Le caissier remet
immédiatement en banque les fonds ainsi collectés, sans les imputer au paiement des
dépenses.
§2 : Contrôle interne du processus de gestion de la trésorerie
Le système de contrôle interne sur la trésorerie et les opérations de trésorerie doit
fournir l’assurance que :
Les actifs liquides sont suffisamment protégés du vol ou de détournement
(protection comptable des opérations de trésorerie) ;
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La trésorerie est gérée de manière efficace (gestion de trésorerie).
A. Protection et conservation des valeurs
Garantir l’application des bonnes pratiques en matière de gestion des opérations de
trésorerie ne peut être assuré sans :
la garde et la conservation des carnets de chèques ;
le dépôt rapide des chèques et des espèces en banque ;
la tenue et la garde des valeurs en caisse.
1. Grade et conversation des carnets de chèques
Les carnets de chèques non utilisés ou en service doivent être conservés en lieu sûr
(coffre-fort) sous la seule responsabilité de la personne chargée de leur préparation.
Un contrôle peut en être fait inopinément par la direction. A cet égard, un registre des
formules de chèques existants peut être utilisé.
Si possible, les chèques sont établis dans l’ordre de leur suite numérique. Les chéquiers
utilisés et terminés seront gardés plusieurs années, afin de conserver ainsi une des traces du
paiement.
Les chèques annulés doivent être eux aussi conservés après avoir été détériorés pour
prévenir leur réutilisation. Une pratique courante est d’accrocher le numéro du chèque,
après l’avoir découpé, au talon du chéquier.
2. Dépôt rapide des chèques et des espèces en banque
Des instructions internes doivent prévoir une remise en banque aussi rapide que
possible des espèces et des chèques. Il s’agira généralement d’une remise journalière. Cette
disposition permet de limiter le montant des fonds en « transit » et les risques afférents de
perte ou de fraude. Elle constitue également pour l’entreprise un gain de trésorerie et une
réduction d’agios à payer. Un bon contrôle interne sur les opérations de recettes en banque
implique que les personnes qui assurent le dépôt en banque des chèques et
l’enregistrement des mouvements passés aux comptes « clients » soient indépendantes.
Le suivi des fonds ne s’arrête pas au moment où la remise en banque est effectuée. Il
convient de contrôler par sondage les écritures de crédit passées par la banque dans les
jours qui suivent le dépôt et, de vérifier, pour un certain nombre de remises, les bordereaux
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de remises, les avis de crédit et les relevés correspondants ainsi que les dates de valeur
servant à calculer les agios.
3. Tenue et conservation des valeurs en caisse
Si l’entreprise dispose d’une ou plusieurs caisses disséminées en plusieurs endroits
différents, chacune doit être placée sous la responsabilité d’une seule personne.
Celui-ci ne pourra avoir accès à d’autres fonds, ni participer de quelque manière que ce soit
à l’approbation des justificatifs de règlement, à leur autorisation et à leur envoi.
Les fonds et ces valeurs doivent être dans un lieu sûr et non accessible. La caisse sera
généralement constituée par un coffre.
Seul celui-ci, et quelques personnes limitativement choisies au sein de la direction, en
connaîtront la combinaison.
B. Enregistrement comptable des opérations de trésorerie et leur suivi
Le cycle de trésorerie comportant, comme nous l'avons signalé ci avant, des risques
importants en matière de détournements, il est indispensable que les informations
comptables relatives aux caisses et aux banques soient disponibles dans des délais
suffisamment rapprochés pour permettre les contrôles nécessaires.
Par ailleurs, eu égard à ces risques, il est primordial d'assurer
une séparation des fonctions comptables avec celles d'autorisation des règlements et
de gestion des fonds ;
Un contrôle sur les enregistrements ;
Un rapprochement bancaire ;
Une vérification de caisses.
1. Séparation des tâches et supervision
Les journaux de trésorerie doivent être établis par un service ou une personne n’ayant
pas accès aux comptes « client » ou « fournisseurs », à l’établissement et à la signature des
chèques, ainsi qu’à l’ouverture du courrier et au dépôt des fonds en banque.
Cette distinction entre les fonctions de caissier (ou de trésorerie) et de tenue de journaux de
trésorerie est fondamentale. En l’absence de cette distinction, les possibilités de fraude
s’avèrent nombreuses.
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Dans les cas où cette séparation des tâches ne pourrait être obtenue (cas de la petite
entreprise), il est nécessaire pour l’entreprise de prévoir des contrôles complémentaires.
Par ailleurs, les personnes responsables de l’établissement des journaux de trésorerie ne
devraient pas établir les rapprochements bancaires.
Toutefois, lorsque le service comptable dispose d’effectifs restreints (petite société),
cette duplication des tâches peut être admise à condition que les rapprochements bancaires
soient vérifiés régulièrement par une autre personne, de la comptabilité générale, qui y
appose alors son visa. La séparation des tâches est donc dans ce cas accompagnée ou
supplée par une supervision.
2. Contrôles sur les enregistrements
Les contrôles comportent généralement :
L’enregistrement des chèques émis selon une suite numérique. En pointant les
journaux de trésorerie, et éventuellement en les comparant avec les talons des
chéquiers ou les listes récapitulant les chèques émis (pour identification des chèques
annulés), il est alors possible de vérifier que tous les chèques ont été enregistrés ;
L’utilisation d’un journal différent, d’une part, pour chaque compte bancaire et pour
chacune des caisses ;
Une comptabilisation rapide des enregistrements. Les chèques doivent être
comptabilisés dès leur émission et les sommes reçues dès leur réception, ceci afin
d’éviter tout oubli ou retard.
3. Les rapprochements bancaires :
Les soldes des comptes de banque doivent être régulièrement rapprochés des
montants apparaissant sur les relevés bancaires, afin de détecter les erreurs éventuellement
commissent par la banque ou par la société.
Les soldes des comptes de banque et ceux figurant sur les relevés ne sont en effet
pratiquement jamais identiques, car un certain nombre d’opérations peuvent ne pas avoir
été enregistrées provisoirement (soit en banque, soit dans les comptes).
Les réconciliations bancaires jouent un rôle fondamental dans le contrôle interne. Elles ne
sont pleinement efficaces qu’à certaines conditions que l’on récapitulera en fonction des
développements précédents :
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Leur établissement doit être régulier, une fois par mois semble être en minimum
communément pratiqué ;
L’employé responsable ne doit avoir aucun accès à la réception et à la manipulation
des chèques émis ou reçus. Les relevés bancaires (en particulier celui de fin de mois)
doivent lui parvenir directement de la banque pour éviter que des modifications
quelconques y soient apportées ;
Si l’employé responsable passe également les écritures sur les journaux de trésorerie,
les rapprochements doivent être vérifiés et supervisés par une personne
indépendante ;
La procédure de réconciliation comprendra non seulement une récapitulation des
éléments en suspens mais également une vérification de l’authenticité de ces
éléments.
4. Les vérifications de caisses
Elles nécessitent un inventaire physique périodique pouvant s’effectuer à deux
niveaux :
Chaque caissier doit ajuster quotidiennement ses comptes aux espèces détenues en
caisse, ou selon une périodicité acceptable en égard aux mouvements enregistrés.
C’est donc une tâche qui lui incombe tout particulièrement et qui lui permet de
justifier « à la demande » le solde figurant sur ces livres.
Les caisses pourront faire l’objet de vérifications surprises de la part de responsables
de la société n’ayant pas accès aux opérations d’encaissement ou de décaissement
des espèces.
La première tâche de ces personnes est de recenser les différents lieux d’existence
des caisses physiques. Les vérifications devront être opérées à intervalles irréguliers
afin d’éviter qu’un contrôle routinier effectué à des dates fixes ne fasse perdre à ce
type de contrôle toute son efficacité. Un rapport sur ces vérifications surprises sera
établi à l’intention d’un responsable, par exemple le chef comptable.
Ces vérifications doivent reconstituer le solde de caisse non pas à partir des reprises
de caisse mais des pièces justificatives de dépenses ou de recettes de caisse.
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C. Informations et contrôle de l’information
Un des problèmes essentiels concernant la trésorerie est d’assurer une gestion qui
permet à la fois d’avoir des disponibilités suffisantes pour faire face aux engagements sans
que ces disponibilités soient excessives.
Il est recommandé qu’une situation journalière de trésorerie soit établie en fin de journée
après enregistrement de tous les chèques reçus et expédition de tous les chèques émis. Il est
ainsi possible de déterminer sur quelles banques devront être remis les chèques à encaisser
et quel emploi doit être fait des disponibilités en excédent.
D’autres éléments de contrôle interne ont un caractère plus opérationnel que
comptable. Il s’agit essentiellement des prévisions de trésorerie et des bilans prévisionnels
qui permettent aux dirigeants d’assurer au mieux le financement à court terme de leur
activité.
Outre le contrôle permanent des procédures, on mentionnera l’utilité des contrôles
suivants :
Sélection de transactions pour vérifier le bon fonctionnement des procédures ;
Contrôle, par surprise, des espèces en caisse ;
Contrôle des rapprochements de banque ;
Demande de confirmation des soldes en banque ;
Contrôle des signatures sur les chèques ;
Contrôle de la totalisation des encaissements avec les ventes au comptant.
Devant l’importance des risques qui s’attachent aux opérations de trésorerie, la
pratique de l’audit s’avère ainsi nécessaire. Ainsi l’auditeur, au regard de la régularité et de
la sincérité des comptes, doit procéder à l’évaluation du contrôle interne et à un examen des
comptes afin de s’assurer de l’exhaustivité et la réalité des enregistrements.
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En examinant les opérations de trésorerie, l’auditeur doit obtenir l’assurance que tous
les paiements et les encaissements ont été enregistrés (exhaustivité des enregistrements) et
qu’ils correspondent à la réalité (réalité des enregistrements).
§1 : Exhaustivité des enregistrements
Obtenir l’assurance d’exhaustivité des enregistrements est vérifié si et seulement si
aucune des opérations, devant faire l’objet d’un enregistrement comptable, n’a été oubliée
ou délibérément omise.
Se pourvoir émettre une opinion sur cet élément, il est indispensable de réaliser un
test de conformité (examen théorique des dispositifs de contrôle) et un test de permanence
(examen pratique des dispositifs de contrôle).
A. Les risques pouvant exister :
1. Omission dans l’enregistrement de paiements effectués.
Cette omission peut provenir de deux facteurs :
un paiement est effectué sans qu’il y ait établissement de pièce justificative,
celle-ci servant de base à la comptabilisation
un paiement est effectué avec une pièce justificative mais celle-ci n’est pas
comptabilisée.
2. Omission dans l’enregistrement des recettes (erreur ou
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B. Examen théorique des dispositifs de contrôle
Exemples de dispositifs de contrôle à examiner :
1. procédure de mise en paiement :
existence d’une pièce justificative dûment signée par un responsable pour toute
mise en paiement ;
définition et nombre de personnes pouvant autoriser ces mises en paiement, ces
personnes devant être connues du caissier et du signataire des chèques ;
conservation en lieu sûr des carnets de chèques et des avoirs en caisse,
établissement de chèques barrés ;
existence de paiements exceptionnels (par exemple : procédure d’avances au
personnel).
2. Contrôle des enregistrements sur les livres de trésorerie :
contrôle réciproque (on ne peut tenir les livres de trésorerie et être chargé soit
de l’ouverture du courrier, soit de la tenue des comptes débiteurs et créditeurs
– clients notamment – soit de la signature des chèques) ;
pré-numérotation des pièces justificatives ;
contrôle arithmétique des écritures à partir des pièces justificatives (liste de
recettes, bordereau de remises, etc.) ;
émission des chèques en suite numérique ;
supervision à intervalle régulier des journaux de trésorerie par une personne
indépendante : rapprochement avec les relevés de banque et avec les comptes.
3. Suivi des comptes :
Réconciliation bancaire mensuelle, supervision du rapprochement, suivi des
éléments en suspens ;
Inventaires de caisse (inventaires réguliers et inventaires surprise).
4. Identification de la recette :
distinction entre recettes et dépenses ;
listage des recettes arrivées par voie postale avant remise au caissier ou en
banque ;
supervision par un responsable indépendant de la remise des fonds ;
procédure pour les recettes par l’entreprise ;
contrôle mis en place pour les recettes ayant un caractère particulier (cantine,
magasin pour le personnel, règlements reçus pour des créances amorties, etc.).
5. Protection physique des recettes :
rapidité de la remise en caisse ;
fréquence et rapidité des remises en banque ;
protection des avoirs au sein de l’entreprise (coffre-fort, accès réglementé à la
caisse, etc.).
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C. Examen pratique des dispositifs de contrôle
§2 Réalité des enregistrements
L’exigence de réalité est vérifiée quand tous les enregistrements traduisent
correctement une opération réelle. La notion de réalité concerne donc à la fois l’opération et
sa comptabilisation.
Cette condition de réalité se vérifie d’abord au niveau de l’opération enregistrée : le
fait auquel un enregistrement est censé correspondre doit s’être effectivement produit. En
d’autres termes, l’enregistrement n’est pas fictif.
Ce premier aspect reste insuffisant pour que la proposition de réalité soit vérifiée ; il
faut non seulement que tout enregistrement traduit un événement qui se soit effectivement
produit, il faut encore qu’il le traduise correctement dans le langage comptable, c’est-à-dire :
qu’il respecte les principes comptables ;
qu’il ne soit pas entaché d’erreur.
Exemples de tests de permanence :
1. Concernant les paiements :
partir des enregistrements sur le relevé bancaire et vérifier l’enregistrement en
comptabilité des paiements ;
partir des rapprochements bancaires et examiner systématiquement les
paiements qui figurent en rapprochement pour s’assurer de leur bon
enregistrement sur la base de la pièce justificative ;
vérifier les enregistrements à partir des chéquiers ;
vérifier que les chèques annulés ne peuvent être réutilisés (numéro découpé et
agrafé sur le talon) ;
sélectionner des pièces justificatives de paiement et rechercher leur
enregistrement.
2. Concernant les recettes :
{ partir des relevés bancaires, s’assurer que les recettes en banque figurent en
comptabilité ;
partir des enregistrements extracomptables des recettes (relevés au courrier,
dossier détenus dans divers services, etc.) et vérifier l’enregistrement en
comptabilité.
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19
Comme pour l’exigence de l’exhaustivité des enregistrements, il est nécessaire de
réaliser un test de conformité (examen théorique des dispositifs de contrôle) et un test de
permanence (examen pratique des dispositifs de contrôle).
A. Les risques pouvant exister
B. Examen théorique des dispositifs de contrôle
1. Enregistrement de paiements non autorisés
Ce risque comporte deux aspects :
ou bien il s’agit de paiements effectués sans autorisation qui correspondent soit à un
paiement que la direction entendait n’effectuer que plus tard, soit { un paiement
déjà effectué (ou qui le sera de nouveau plus tard avec autorisation) avec les risques
de double règlement qui s’y attachent ;
ou bien il s’agit de paiements (non autorisés) et fictifs et qui se traduisent par un
détournement de fonds.
2. Enregistrement de recettes fictives
Exemples de dispositifs de contrôle à examiner :
1. Nature et établissement des pièces justificatives
procédure d’autorisation des paiements et de saisie des encaissements ;
création de pièce autorisant les dépenses (formulaire spécial, signature
nécessaire, mode de transmissions et possibilité d’altération du document) ;
identification des encaissements dès leur réception
2. Contrôle sur les pièces justificatives :
contrôle et rapprochement des écritures passées sur les livres de trésorerie ;
suivi des comptes (réconciliation bancaire et inventaire de caisse) pour détecter
les erreurs éventuelles.
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20
C. Examen pratique des dispositifs de contrôle
Au terme de l’évaluation préliminaire du contrôle interne, l’auditeur dresse un tableau
de synthèse, comme dans le tableau présenté ci-dessous, qui récapitule les principales
forces théoriques et faiblesses du système analysé.
D’une manière générale, si le contrôle interne est faible l’auditeur pourra utiliser les
procédures suivantes :
Sélectionner des recettes et des dépenses et vérifier leur enregistrements ;
Demander systématiquement des confirmations bancaires ;
Examiner intégralement le dénouement des opérations sur l’exercice suivant ;
Mettre en œuvre des procédures d’audit détaillé.
En ce qui concerne les points forts, l’auditeur a tiré de son évaluation du contrôle
interne des présomptions favorables. Son objectif est maintenant d’acquérir des éléments
de preuves directes qui les complètent et les corroborent.
D’où l’objet de la deuxième section, à savoir : l’examen des comptes et l’audit détaillé.
Exemples de tests de permanence :
1. Confirmer l’autorisation des paiements
A partir des relevés bancaires et des journaux de trésorerie :
retrouver la pièce justificative ;
vérifier qu’elle est signée par une personne habilitée { autoriser le paiement
contrôler le montant, la date du paiement
vérifier que la pièce justificative a été annulée (par exemple au moyen d’un tampon)
vérifier la contrepartie dans un compte créditeur ou débiteur
2. Recherche de recettes fictives
effectuer des recoupements (voir, { cet égard, l’audit analytique) ;
partir de la comptabilité et examiner l’encaissement effectif des sommes dans les relevés bancaires ;
partir des rapprochements bancaires et examiner systématiquement les recettes figurant aux rapprochements (sommes non comptabilisées par la banque et enregistrées par l’entreprise).
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21
Tableau 6 : Tableau de synthèse de l’évaluation du contrôle interne
Dossier : UNION TECHNIQUE
Période ou exercice : 2002
Rédacteur
DFS
Chef de Mission :
XA
Date :
15/09/02
T : Théorique
P : Pratique OBJET ou
INTITULE DE COMPTE : Document de synthèse, Module « Trésorerie »
Proposition concernée
LE FAIT ENVISAGE…
EVALUATION
PRELIMINAIRE
TESTS DE
PERMANENCE
EVALUATION
DEFINITIVE Référence
aux
travaux
d’examen
des
comptes
…peut-il théorique
ment se produire ?
Réf. papier
s travail
…S’est-il produit
prati-quement
?
Réf. papier
s travail
Points forts
Points faibles
(1) Exhaustivité des
enregistrements
(2) Réalité des enregistremen
ts
(3) Coupure et évaluation
1.1. Omission dans l’enregistrement de paiements effectués..
1.2. Omission dans l’enregistrement des recettes.
2.1 Enregistrement de paiements non autorisés.
2.2 Enregistrement des recettes fictives.
(Cf. Examen des comptes)
NON
OUI
NON
NON
NON
_
NON
NON
_
T.P.
T.P.
T.P.
T.
Non
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19
Les assurances que l’auditeur recherche peuvent être trouvées dans les dispositifs de
contrôle interne de l’entreprise et non pas directement dans un examen long et approfondi
des transactions, des rapprochements de banque, etc.
Ce n’est que dans le cas où le contrôle interne s’avérerait faible et où l’auditeur aurait
des inquiétudes sur l’existence de fraudes ou de détournements qu’il devra procéder à des
investigations approfondies.
Ainsi, l’auditeur doit atteindre certains objectifs principaux :
Vérifier l’existence des soldes de caisse et de banque (et la séparation des exercices
pour les opérations enregistrées) ;
S’assurer du caractère vraisemblable du solde des comptes (audit analytique) ;
Vérifier les comptes « frais de banque » et « produits financiers » sur les opérations
de trésorerie.
Vue l’importance de ces objectifs, il s’est avéré essentiel d’opérer un examen des
comptes avant de passer aux vérifications détaillées.
§1 : Examen des comptes
Tout d’abord, il faut bien envisager le cas où le contrôle interne présente des
défaillances ; l’auditeur est alors bien obligé de vérifier directement les comptes pour en
mesurer l’impact.
Ensuite, et surtout, il est essentiel de voir que même si l’évaluation du contrôle interne
se révèle satisfaisante, l’auditeur a tout au plus acquis une présomption de la régularité et
de la sincérité des comptes qu’il lui faut confirmer.
En d’autres termes de déterminer aussi précisément que possible les garanties que lui
apportent les points forts et, inversement, les risques que gênèrent les points faibles.
Dans le cadre de l’audit du cycle de la trésorerie, l’auditeur interne procèdera à
l’examen des comptes de banques, de caisse, de frais de banques et des produits financiers.
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20
A. Examen des comptes de banques :
Consiste à mener un audit analytique, à vérifier l’existence des soldes et contrôler
l’évaluation des soldes.
1. Audit analytique
Avant de se lancer dans des vérifications détaillées, l’auditeur doit opérer un examen
d’ensemble de la comptabilité, afin d’en effectuer un contrôle global. Cet examen
comprendra généralement :
Une vérification des écritures de centralisation. L’auditeur s’assurera par sondage de
l’enregistrement correct des écritures de centralisation des livres de banque ;
Un examen rapide des transactions pour détecter les opérations de montants
inhabituel ;
Un examen de la vraisemblance des soldes en banques (en relation avec sa
connaissance générale de l’entreprise)
La mise en œuvre de tests de cohérence. Il s’agira normalement d’effectuer un
rapprochement entre la comptabilité et les informations à caractère extracomptable.
2. Vérification de l’existence des soldes banque, C.C.P. et
virement de fonds
La vérification de l’exercice du solde des comptes banques et C.C.P. se fait à partir de
l’examen du rapprochement de banque (ou C.C.P.) établi par la société.
Comme nous allons le voir, ce contrôle est fondamental en ce qu’il permet d’effectuer
une vérification sur l’ensemble des propositions relatives aux enregistrements.
Le but de l’auditeur est de valider le solde qui apparaît dans les comptes de la société.
L’examen du rapprochement bancaire permet de réaliser cette validation en trois étapes :
Contrôle du solde bancaire ;
Contrôle arithmétique du rapprochement ;
Contrôle des éléments en suspens.
a. Contrôle du solde de la banque
Il se fait normalement par confirmation extérieure. Fondamentalement, la
confirmation bancaire doit permettre à l’auditeur de se faire confirmer le montant des
avoirs que l’entreprise détient dans une banque donnée.
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21
En outre, l’auditeur profitera généralement de cette occasion pour demander à
l’établissement financier considéré certains éléments qui lui seront nécessaires pour la
poursuite de ces contrôles :
Modèles des signatures autorisées ;
Photocopies recto verso d’un certain nombre de chèques ;
Détail de tous prêts ou avances consentis et de toutes affaires au sujet desquelles
la société contrôlée serait engagée. Ces renseignements seront utilisés dans le
module « Opérations financières ». Ils fourniront par ailleurs à l’auditeur des
indications utiles en ce qui concerne les éventuels engagements hors bilan ;
Détail de tous les titres ou valeurs détenus par la banque soit en garde ou en
dépôt, soit comme nantissement ou garantie pour le compte de la société
contrôlée.
Ce dernier élément permet, d’une part, de confirmer la propriété des valeurs
mobilières détenues, confirmation nécessaire au contrôle du module « Valeurs
immobilisées », et, d’autre part, de détecter d’éventuels engagements donnés qui ne
figurerait pas en engagements hors bilan.
Remarque :
Lorsqu’il met en œuvre une demande de confirmation bancaire, l’auditeur doit veiller
à la structure d’organisation des banques de la société. Suivant les cas, il conviendra de
s’adresser, soit au siège, soit à la succursale de la banque pour obtenir les informations
désirées. Il conviendra donc que l’auditeur obtienne une bonne information sur les rapports
entre l’entreprise auditée et ses interlocuteurs bancaires.
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22
Figure 2 : Modèle de lettre de confirmation
Modèle de lettre de confirmation
Messieurs,
Dans le cadre de son contrôle annuel, notre réviseur comptable est désireux d’obtenir
un certain nombre d’éléments relatifs { notre situation dans vos comptes au 31 décembre
dernier.
Ce sont :
le montant de notre ou de nos avoirs chez vous, en précisant si ces soldes sont libres
ou soumis à des restrictions, et, dans ce dernier cas, la nature de ces restrictions, si
des comptes ayant fonctionné dans les douze derniers mois n’ont aucun solde { la
date sus-visée, prière de donner la désignation de ces comptes dans votre réponse ;
le détail de tous prêts ou avances que vous nous auriez consentis et qui ne seraient
pas remboursés à cette date ;
détails de toutes affaires (y compris les effets en cours d’escompte ou
d’encaissement) au sujet desquelles notre responsabilité était engagée ;
détail de tous titres ou valeurs détenus par vous pour notre compte : soit en garde ou
dépôt, soit comme nantissement ou garantie ;
modèle de signature des personnes autorisées auprès de vous à signer ou à endosser
les chèques en notre nom, avec indication des combinaisons suivant lesquelles ces
signatures peuvent être valablement utilisées ;
photocopie du dernier relevé de décembre 2000…
photocopie recto verso, si c’est possible, des chèques dont la liste figure en annexe ;
toutes autres informations concernant nos opérations chez vous et susceptibles de
se rapporter aux éléments ci-dessus ou des transactions en cours d’exécution.
Nous vous serions très reconnaissants d’envoyer tous ces éléments directement {
notre réviseur { l’adresse suivante : ………………………………………………………………
En vous remerciant par avance de la suite que vous voudrez bien donner à cette
demande, nous vous prions de croire, Messieurs, en l’expression de nos sentiments
distingués.
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23
b. Contrôle du rapprochement
Avant de travailler sur le rapprochement, l’auditeur s’assure – sauf si un contrôle
satisfaisant en est fait dans l’entreprise – de son exactitude arithmétique à l’aide des
éléments suivants :
Contrôle de l’identité du solde bancaire avec le relevé bancaire (ou la confirmation
du solde) ;
Contrôle de l’identité du solde comptable avec la comptabilité ;
Examen des bandes machine des éléments en rapprochement (vérification des
additions et soustractions).
c. Contrôle de l’évaluation des soldes
L’évaluation du solde des comptes de banque peut comporter des problèmes de
conversion monétaire ou de recouvrabilité des créances.
Problème de conversion monétaire. Le problème principal qui puisse se poser est
celui de la conversion en Dhs des avoirs en devises (étrangères). Cette évaluation doit
avoir été faite sur la base du cours de clôture.
Les problèmes de recouvrabilité. A priori, on pourrait penser qu’il n’y a pas de
problèmes de recouvrabilité pour des soldes bancaires. En réalité, des difficultés de
deux ordres peuvent se présenter :
Des recettes comptabilisées par l’entreprise et non par la banque peuvent
s’avérer irrécouvrables. Pour cette raison, il est très important que l’auditeur
vérifie normalement l’apurement de ce type d’éléments en suspens :
l’auditeur s’assurera que tous trouvent leur dénouement dans les extraits de
compte bancaire suivant la clôture de la période contrôlée ;
Même parmi les dépôts effectués à la banque avant la date de clôture,
certains peuvent avoir posé des problèmes de recouvrement : les chèques
déposés étaient-ils provisionnés, les traites remises ne sont-elles pas
revenues impayées, etc. ? L’auditeur doit en conséquence rechercher
systématiquement les impayés éventuels sur les relevés bancaires postérieurs
à la clôture.
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24
B. Examen des comptes de caisse
Comme pour l’examen des comptes de banque, l’auditeur examinera les comptes de
caisse à travers un audit analytique, contrôle de l’existence du solde et des problèmes
d’évaluation du solde.
1. Audit analytique
Avant de se lancer dans des vérifications détaillées, l’auditeur opère un survol des
opérations et des livres de caisse. Généralement, les préoccupations de l’auditeur sont les
suivantes :
Vérifier que le compte « caisse » est débiteur. L’existence d’un compte « caisse »
créditeur constitue une présomption d’irrégularité de la comptabilité, du fait qu’une
caisse ne peut sortir plus qu’il n’est entré. Sur le plan fiscal, une caisse créditrice est
un motif suffisant de rejet d’une comptabilité, car elle laisse supposer une
dissimulation de recettes ;
Sur le plan social, une comptabilité présentant une caisse créditrice ne peut être
« régulière et sincère ». Lorsque cette anomalie survient, l’auditeur doit en faire
rechercher les causes à l’aide des pièces justificatives (ce sera souvent, dans les
entreprises à caractère personnel, où la distinction n’est pas toujours correcte entre
le patrimoine de l’entreprise et le patrimoine privé de l’exploitant), afin que le solde
de la caisse puisse être rectifié. A défaut, la comptabilité perdra, en principe, la force
probante ;
Vérifier les écritures de centralisation. L’auditeur vérifiera par sondages les écritures
de centralisation du livre de caisse ;
Examiner les transactions de montant inhabituel ;
Faire éventuellement une revue de cohérence s’il existe des prévisions relatives aux
mouvements de caisse et s’assurer du caractère acceptable des montants en caisse
(caisses présentant des soldes exagérés).
2. Contrôle de l’existence du solde
Le contrôle des existants pourra se faire par vérification directe à la date de clôture.
L’auditeur s’assurera que le montant en caisse est représenté uniquement par des espèces.
Dans le cas contraire, il s’assurera que les pièces de caisse ne correspondent pas à des frais
Ecole Nationale de Commerce et de Gestion-Kenitra Audit comptable et financier
25
déjà engagés par le bénéficiaire des fonds (frais qui auraient dû dès lors être pris en charge
sur la période). D’autre part, si la caisse a fait des avances au personnel, l’auditeur doit se
faire présenter les reconnaissances de dettes correspondantes.
3. Problèmes d’évaluation du solde
Si une partie de l’encaissement n’est pas justifiée, c’est-à-dire qu’une partie du solde
n’est pas représentée par des espèces, l’auditeur devra s’assurer qu’elle ne correspond pas à
des sorties impossibles à récupérer.
Ce genre de problème peut survenir lorsque la politique d’avances au personnel est
imprudente. Lorsque les montants sont significatifs, l’auditeur suivra l’apurement des
créances après la clôture. Si un problème se pose, il vérifiera que les personnes concernées
appartiennent toujours à l’entreprise et, si c’est vraiment nécessaire, leur demandera
directement confirmation de leur dette.
C. Examen des comptes « frais de banque » et « produits financiers »
L’auditeur se prononcera sur les comptes « frais de banque » et « produits financiers »
après un audit analytique et la validation des enregistrements.
1. Audit analytique
Il s’agira principalement d’effectuer un contrôle indiciaire entre les frais de banque de
l’exercice et ceux de l’année précédente, et d’en tirer des conclusions sur la cohérence des
chiffres de l’exercice.
2. Validation des enregistrements
S’agissant des frais de banque, L’auditeur pourra s’assurer (ce qui peut être fait dans le
cadre de tests de permanence) :
De l’exhaustivité en vérifiant que, pour chaque trimestre et chaque banque, les agios
sont bien enregistrés ;
De la coupure, en vérifiant que les agios du quatrième trimestre de l’exercice sont
bien enregistrés ou s’ils sont provisionnés dans le compte de charges à payer.
S’agissant des produits financiers sur comptes bancaires bloqués : on se reportera aux
contrôles effectués pour les produits financiers sur prêts, les contrôles à faire étant de
même nature.
Ecole Nationale de Commerce et de Gestion-Kenitra Audit comptable et financier
26
Sur la base de ces présomptions, qui peuvent être plus ou moins solides, et plus ou
moins favorables, l’auditeur connaît donc, en quelque sorte par différence, les éléments de
preuve qui lui manquent pour donner à son opinion un caractère objectivement raisonnable.
Il peut en conséquence adapter son programme d’audit de manière à les obtenir sans
déployer d’efforts inutiles.
Les points forts du système justifieront certains allégements du programme
d’intervention et, inversement, les points faibles le conduiront à le renforcer, voire à le
compléter, en mettant en œuvre des tests que l’on appelle d’ailleurs tests complémentaires.
§2 : Audit détaillé et test de cohérence
Ces tests correspondent à des contrôles effectués directement sur les comptes.
Les tests de cohérence portent sur un ensemble d’éléments. Ils ont pour but de
rechercher les anomalies qui peuvent exister entre les différentes informations qui sont en
possession de l’auditeur.
Ils comprennent :
Des revues de l’information à caractère comptable ou opérationnel ;
Des comparaisons par calcul.
Mais, avant de conduire ces tests, l’auditeur est tenu de faire le point sur les techniques de
détournement, procédures & examens particuliers.
A. Exemples de techniques de détournements
Concernent essentiellement les recettes et les fonds en caisse ou en banque
1. Détournements des recettes
Pour les masquer, les moyens suivants sont parfois employés :
Ne pas enregistrer les recettes (bordereaux des ventes détruits, factures portant des
numéros bis) ;
Laisser des comptes « clients » débiteurs alors que le règlement a été fait (et
détourné) ;
Enregistrer des avoirs fictifs ;
Enregistrer des escomptes de règlement ;
Manipuler les rapprochements de banque (majorer ou minorer les éléments en
suspens) ;
Ecole Nationale de Commerce et de Gestion-Kenitra Audit comptable et financier
27
Solder les comptes « clients » par pertes et profits ;
Faire des enregistrements en cascade pour dissimuler le détournement initial ;
Etc.
2. Détournements de fonds en caisse ou en banque
Pour les masquer, les moyens suivants sont parfois employés :
Utilisation de justificatifs :
Établir des justificatifs fictifs de dépenses pour le montant du détournement ;
Réutiliser des pièces justificatives de périodes précédentes en changeant les
dates.
Utilisation de chèques à son profit (en les émettant, en utilisant des chèques en
blanc) ;
Majorer le total des règlements (manipulation des comptes fournisseurs) ;
Minorer les escomptes de règlements ;
Ne pas enregistrer les avoirs des fournisseurs
B. Procédures et examens particuliers
Nous mentionnerons à titre indicatif quelques procédures de vérifications typiques :
1. Rapprochements de banque :
examen des relevés de banque pour détecter les modifications (grattage, surimpression,
montage de photocopie). Eventuellement, demander à la banque de nouveaux exemplaires de
relevés bancaires ;
faire des rapprochements de banque pour les comparer avec ceux émis par l’entreprise.
2. Encaissements :
pointage systématique des recettes et des remises en relevant les décalages entre dépôt et
enregistrement par la banque. Eventuellement, demander à la banque des copies des
bordereaux de remise (pour contrôle des imputations déclarées) ;
contrôle des totaux des registres de recettes ;
pointage systématique des recettes ;
contrôle des escomptes accordés aux clients pour vérifier qu’ils n’ont pas été majorés.
3. Paiements :
pointage des chèques émis avec les relevés bancaires ;
analyser en détail les chèques en suspens ;
relever les dates de paiement des chèques et les comparer avec les dates d’émission et les dates d’enregistrement comptable ;
faire revenir des chèques de la banque et examiner si le bénéficiaire correspond aux enregistrements faits par l’entreprise ;
contrôler les virements inter-banques.
Ecole Nationale de Commerce et de Gestion-Kenitra Audit comptable et financier
28
C. Vérification finale de cohérence
Elle consiste essentiellement à revoir rapidement l’ensemble des différents comptes et
journaux de trésorerie ainsi que l’information à caractère extracomptable concernée par ce
module.
Cette inspection rapide déborde l’exercice audité pour s’appliquer aux débuts de
l’exercice suivant.
L’auditeur est ainsi amené à prendre connaissance des principaux événements qui ont
pu se produire après la clôture.
Parmi les événements susceptibles de retenir l’attention de l’auditeur, citons à titre
indicatif l’encaissement ou le paiement de sommes importants et non prévus pour lequel
l’auditeur demandera des précisions.
Pour mettre en œuvre cette inspection rapide, l’auditeur pourra notamment utiliser
toute information disponible dans l’entreprise qu’il aura appris à connaître : budgets de tous
ordres, rapports du conseil d’administration, procès-verbaux des conseils d’administration,
minutes des réunions de direction ou de comités particuliers. En outre, il pourra examiner
l’évolution de la trésorerie pour relever les différences par rapport aux prévisions qui
pourraient mettre en évidence des évènements importants. Enfin, un examen rapide des
écritures de montants importants après la clôture, les écritures inhabituelles, des
changements de principes comptables après la clôture seront des indications intéressantes.
L’auditeur procède ensuite pour les opérations étudiées à une récapitulation
d’ensemble. Il doit alors être en mesure d’apprécier la philosophie propre à l’établissement
des comptes.
Ecole Nationale de Commerce et de Gestion-Kenitra Audit comptable et financier
29
L’audit du cycle trésorerie a pour objectifs de s'assurer que la situation de la trésorerie
de l’entreprise à la clôture de l’exercice est reflétée de façon exacte par les montants inscrits
au bilan, s'assurer que les frais et produits financiers concernant les opérations de trésorerie
inscrits au compte de résultat reflètent bien l’intégralité des frais et produits pour l'exercice
considéré, et de porter un jugement sur un certain nombre de postes principaux.
L’exigence de réévaluer continuellement la façon dont il est géré le cycle de trésorerie
à travers une démarche d’audit, s’accroît avec les facteurs de changements aux quels il est
soumis, en l’occurrence : la mondialisation des marchés, les nouvelles réglementations,
l’attention portée sur la valeur ajoutée et les opportunités des nouvelles technologies,
combinés aux dernières évolutions des services et systèmes bancaires.
Les trésoriers sont plus que jamais soumis à l’obligation de démontrer la valeur
ajoutée de la fonction trésorerie pour l’entreprise et de prouver l’efficacité de leurs activités.
Pour cela les entreprises doivent effectuer régulièrement des audits afin de recueillir des
données pertinentes sur les risques de trésorerie et de mettre en évidence les principaux
axes d’amélioration.
Nous avons jusqu'à présent, présenté les principes et les aspects théoriques de l’audit
du cycle de la trésorerie. Nous nous proposons dans ce qui suit de l’appliquer à un cas
concret, en l’occurrence au cycle trésorerie de la société « X ».
Ecole Nationale de Commerce et de Gestion-Kenitra Audit comptable et financier
30
Après avoir présenté, dans ce qui précède, les principes généraux d’une démarche
d’audit de cycle trésorerie, nous proposons de l’appliquer à un cas concret, en l’occurrence
au cycle trésorerie de la société « X ».
Ainsi, ce cadre pratique de la démarche d’audit du cycle trésorerie de la société « X »
se déroulera en trois phases fondamentales :
Une phase de diagnostic qui va nous permettre d’avoir une vue générale sur la
société et son environnement ;
Une phase de pronostic où on va procéder aux observations et aux constats sur
le cycle de trésorerie ;
Une phase de prescription qui consistera à présenter le produit de la mission :
les recommandations.
La prise de connaissance de la société permet d’avoir une vision globale de l’entreprise
auditée et d’orienter les contrôles.
Cette connaissance de l’entreprise nécessite la collecte d’un nombre important
d’information dans les domaines suivants :
Informations générales ;
Informations juridiques ;
Informations comptables et financières ;
Etant astreint au secret professionnel, nous éviterons de présenter son activité et de
fournir les détails s’y afférents afin de ne pas révéler son identité.
Nous allons fournir les informations nécessaires, permettant une bonne prise de
connaissance générale de l’entreprise, de son cadre juridique, de ses principales
caractéristiques techniques et commerciales ainsi que les principaux événements marquants
la période d’audit.
Ecole Nationale de Commerce et de Gestion-Kenitra Audit comptable et financier
31
§1 : Prise de connaissance des caractéristiques de l’entreprise « X »
Ce paragraphe tourne autour de trois aspects : la description des caractéristiques
juridiques, techniques et commerciales.
A. Informations générales
Ces informations constituent les premiers éléments du dossier permanent et qui
peuvent se regrouper comme suit :
1. Identification de l’entreprise :
La dénomination sociale : Entreprise X ;
La nationalité : Marocaine ;
La forme juridique : Société anonyme ;
Le capital social : 15.000.000 DH ;
La date de constitution : 1977.
2. Bref historique sur l’entreprise
L’analyse de l’historique du développement de l’entreprise peut aider l’auditeur à la
compréhension de sa situation actuelle et permet souvent de la situer dans son
environnement.
L’entreprise X a été créée en 1977 comme société familiale sous forme d’une Société à
Responsabilité Limitée.
En 2000, la société s’est transformée en Société Anonyme et a procédé à la mise en
harmonie de ses statuts conformément à la loi 17/95.
En 2001, l’entreprise X a procédé à une augmentation de capital pour ouverture à de
nouveaux actionnaires afin qu’ils apportent leur expérience dans le métier et en vue
d’étendre l’activité sur d’autres axes où le nouvel actionnariat opérait déjà.
3. Organigramme de l’entreprise
Ecole Nationale de Commerce et de Gestion-Kenitra Audit comptable et financier
32
L’obtention de l’organigramme à ce stade de la mission paraît indispensable puisqu’il
permettra à l’auditeur d’appréhender l’organisation de l’entreprise et de cerner les
principales responsabilités. Il lui servira aussi pendant le déroulement de la mission et ce,
afin d’identifier les personnes à contacter au cours du déroulement de la mission d’audit.
4. Politique de la gestion du personnel et aspects sociaux
L’entreprise X dispose d’un statut qui régit la gestion du personnel qui est assurée
actuellement par la direction financière. Celle-ci s’occupe de la gestion administrative du
personnel (paie, congés, retenues, …), cependant, sa politique sociale est en réel
développement qui aspire à créer une direction ressources humaines qui aura pour objectif,
mis à part la gestion administrative et sociale du personnel, la gestion des carrières et
l’évaluation des performances.
L’effectif en N s’élevait à 102 employés avec un taux d’encadrement moyen de 22% qui
reste assez proche de la moyenne du secteur.
Evènements marquants de l’exercice :
L’exercice audité a été marqué par les principaux événements suivants :
Acquisition de nouveaux terrains en vue de réalisation de projets en cours ;
DG
Direction Financière
Direction Commerciale
Direction Juridique et contentieux
Direction Technique
Contrôle de gestion et de
qualité
Président
Ecole Nationale de Commerce et de Gestion-Kenitra Audit comptable et financier
33
L’activité de la société a connu une progression de l’ordre de 20% par rapport
aux budgets et de plus de 30% par rapport à l’exercice précédent.
B. Caractéristiques juridiques de l’entreprise
Le cadre juridique de l’entreprise auditée revêt une importance considérable. Ainsi, se
doit-il de réunir tous les contrats, les statuts et les conventions régissant les relations de
l’entreprise avec les tiers
Son capital social s’élève à 15 000 000 DH. La valeur nominale des actions est de
100DH chacune avec un nombre total de 150 000 actions.
L’actionnariat de l’entreprise était composé, avant son ouverture, des membres de la
famille du fondateur M. Lahlou qui détiennent actuellement la majorité du capital.
La composition du capital se présente comme suit :
Les actionnaires
Nombre d’action détenu Pourcentage du capital
LAHLOU Ahmed 45 000 30%
LAHLOU Amal 20 000 13%
LAHLOU Karim 11 500 8%
JABRI Soufiane 38 500 26%
LOUKILI Amine 35 000 23%
C. Caractéristiques techniques de l’entreprise :
L’entreprise produit et commercialise quatre types de produits. Pour un meilleur suivi
(analyse des coûts de revient, valorisation des stocks…), la société tient une comptabilité
analytique par produit.
Au début de l’exercice, et pour garantir un meilleur suivi, l’entreprise a même procédé
à des ouvertures de comptes bancaires par type de produit, afin de mieux suivre les flux de
trésorerie propre à chacun.
1. Aspects liés aux approvisionnements
Les approvisionnements de la société sont gérés au niveau de la direction technique.
Les principales relations avec les fournisseurs sont régies par des conventions et contrats
dûment formalisés après mise en concurrence.
Ecole Nationale de Commerce et de Gestion-Kenitra Audit comptable et financier
34
En dehors des approvisionnements récurrents, et pour les besoins ponctuels ou les
prestations de services, l’entreprise met systématiquement en concurrence les différents
fournisseurs existants sur le marché.
2. Aspects liés au stockage
Les stocks de l’entreprise sont gérés sans difficultés particulières grâce au logiciel dont
elle dispose et qui lui permet notamment le suivi permanent des stocks et l’organisation
périodique d’inventaires physiques.
Le logiciel lui permet aussi d’évaluer son stock et lui facilite également le suivi et le
contrôle de son stock de sécurité.
3. Moyens mis en œuvre pour l’exploitation
L’entreprise dispose de matériel assez sophistiqué qui lui permet de soutenir sa
politique qualité à laquelle elle aspire.
§ 2 : Prise de connaissance de l’aspect financier
Le cadre comptable général de la société est celui de droit commun (Code Général de
Normalisation Comptable. La société n’a pas de dérogations particulières à signaler par
rapport à ce cadre général.
Les principes comptables retenus par l’entreprise sont appliqués de manière constante
d’un exercice à l’autre.
L’entreprise dispose d’un système d’information intégré composé de trois modules :
Le module comptable : intégration des écritures du chiffre d’affaires, de la paie et des
mouvements de trésorerie, édition des états de sortie… ;
Le module gestion commerciale ;
Module gestion de paie.
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35
L’évaluation du contrôle interne consiste à identifier des points forts et des points
faibles dans l’enjeu du risque d’audit.
Les diligences conduites à l’appui de la prise de connaissance sont de deux ordres :
Tests de conformité, visant à s’assurer que la réalité est conforme à la description qui
en a été faite ;
Tests de permanence, visant à s’assurer que l’application des procédures apporte
bien les résultats escomptés en termes de sécurité.
Par conséquent, cette section sera consacrée à l’évaluation du contrôle interne et
l’identification des risques à travers le questionnaire du contrôle interne dans sa première
partie. La présentation de leur vérification par des tests (tests de conformité/de
permanence) fera l’objet de sa deuxième partie.
§ 1 : Questionnaire du contrôle interne et étendue des investigations
Avant de présenter le questionnaire de contrôle interne du cycle trésorerie dépenses-
recettes, nous dressons la grille de séparation de tâches.
A. La grille de séparation de tâches :
Objectif : ressortir les éventuels cumuls de tâches entre les fonctions à caractère
incompatible.
Ainsi, on peut distinguer, théoriquement, cinq principales fonctions incompatibles au
sein d’une entreprise :
La fonction de décision ou fonction opérationnelle : il s’agit du pouvoir de
décider ou d’engager des opérations ;
La fonction de détention des valeurs et des biens de l’entreprise : elle consiste
à détenir les valeurs et les biens de l’entreprise. Cette fonction peut concerner,
sans avoir des biens ou des valeurs sous leur garde, les personnes qui y ont
accès dans le cadre d’un processus opératoire ;
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36
La fonction d’enregistrement : ce type de fonction englobe d’une manière
générale la saisie et le traitement de l’information. En premier lieu, il s’agit des
comptables ; toutefois d’autres agents dans l’entreprise peuvent aussi être
amenés à traiter ou à produire des informations ;
La fonction de contrôle : elle a pour objectif de vérifier l’accomplissement
correct des autres fonctions ;
La fonction financière : il s’agit du pouvoir d’engager les dépenses et
d’encaisser les recettes de l’entreprise.
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Co
mp
tab
ilité
Fonctions
Tenue de la caisse √
Détention des titres √
Détention des chèques reçus des clients √
Autorisation d’avance aux employés √
Détention des carnets de chèques √
Préparation des chèques √
Approbation des pièces justificatives √
Signature des chèques √
Annulation des pièces justificatives √
Envoi des chèques √
Tenue du journal de trésorerie √
Dépôts en banque des chèques ou espèces √
Tenue des comptes clients √
Tenue des comptes fournisseurs √
Réception des relevés bancaires √ √
Préparation des rapprochements de banque √
Comparaison de la liste des chèques reçus avec bordereau de remise en banque et avec le journal de trésorerie
√
√
Accès à la comptabilité générale √
Tenue du journal de ventes √
Préparation des factures clients √
Conclusion : Rien à signaler
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37
B. Questionnaire Trésorerie-Dépenses :
Le questionnaire de contrôle interne du cycle trésorerie dépenses nous permet
d’apprécier le contrôle interne en vue de s’assurer que :
Les paiements effectués sont saisis et comptabilisés ;
Les règlements comptabilisés correspondent à des dépenses réelles de
l’entreprise ;
Les paiements réalisés sont enregistrés sur la bonne période ;
Les dépenses réalisées sont correctement évaluées ;
Les dépenses réalisées sont correctement imputées, totalisées et centralisées.
Questions Réponse Commentaires 01-Les titres de paiement (chèques, traites ou autres) sont-
ils pré-numérotés ?
Oui
02-La mise en service des liasses de titres de paiement est-
elle enregistrée et rapprochée des journaux correspondants
?
Oui
03-Les titres de paiement émis sont-ils comptabilisés dans
l’ordre numérique ?
Oui
04-La séquence numérique des titres de paiement sur le
journal de trésorerie est-elle vérifiée ?
Oui
05-Les paiements en espèces sont-ils enregistrés dès leur
échéance ?
Oui
06-Les paiements en espèces font-ils l’objet de pièces pré-
numérotées ?
Oui Les paiements font
l’objet d’ordre de
dépense.
07-Sont-ils enregistrés dans l’ordre de leur entrée dans le
système ?
Oui Ils sont enregistrés au
fur et à mesure de leur
entrée.
08-Pour les fournisseurs qui envoient des relevés, les
règlements émis sont-ils rapprochés des relevés ?
Oui
09-Les écarts sont-ils analysés et corrigés ? Oui
10-Les duplicata de titres de paiement sont-ils
systématiquement annulés pour éviter les doubles
comptabilisations ?
N/A Les règlements se font
par chèques ou
virements.
11-Les pièces justificatives des titres de paiement sont-
elles annulées après paiement pour éviter les doubles
règlements ?
Oui Apposition d’un cachet
avec date de
comptabilisation
12-Les titres de paiement sont-ils transmis aux
bénéficiaires directement par le signataire et non le
demandeur ?
Oui
13-Les signataires s’assurent-ils, au moins par sondage,
que les titres de paiement correspondent aux pièces
justificatives jointes ?
Oui
14-Les soldes des comptes fournisseurs sont-ils analysés Oui
Ecole Nationale de Commerce et de Gestion-Kenitra Audit comptable et financier
38
régulièrement pour identifier les doubles règlements ?
15-Des mesures sont-elles prises pour obtenir le
remboursement rapide ou l’imputation sur les règlements
?
Oui
16-Les opérations diverses passées au débit des comptes
fournisseurs ou sur le journal de trésorerie sont-elles
accompagnées de pièces justificatives ?
Oui
17-Sont-elles soumises à l’autorisation d’un responsable ? Oui
18-En fin de période, la comptabilité est-elle informée des
derniers numéros de titres de paiements utilisés ?
Oui
19-La comptabilité s’assure-t-elle que tous les titres de
paiement émis sur la période ont été comptabilisés ?
Oui
20-Les rapprochements bancaires sont-ils revus par un
responsable pour s’assurer que toutes les écritures
significatives passées par la banque et par l’entreprise sont
apurées avant la clôture des comptes ?
Non
21-La comptabilité est-elle informée des derniers numéros
de pièces de caisse de la période ?
Oui
22-La comptabilité vérifie-t-elle que toutes les pièces de
caisse de la période ont été saisies ?
Oui
23-Les espèces en caisse sont-elles physiquement
contrôlées et rapprochées de livre de caisse en fin de
période ?
Oui Existence de PV de
contage de caisse.
24-Les comptes bancaires sont-ils crédités au jour de
l’échéance pour les effets ?
Oui
25-Sont-ils crédités le jour de l’émission pour les chèques
?
Oui
26-Les souches des titres de paiement sont-elles
rapprochées par une personne indépendante de celle qui
les a émises avec des justificatifs ?
Oui
27-Les déductions effectuées lors du paiement (acompte,
escompte..) sont-elles signalées à la comptabilité ?
Oui
28-Sont-elles comptabilisées immédiatement ? Oui
29-Les personnes chargées de l’imputation des paiements
disposent-elle de listes des comptes fournisseurs ?
Oui
30-Ces listes sont-elles régulièrement mises à jour ? Oui
31-Vérifie-t-on que ces remises à jour sont transmises au
personnel chargé des imputations et qu’ils les utilisent ?
Oui
32-Les imputations portées sur les paiements sont-elles
vérifiés avant enregistrement ?
Oui
33-Les références des factures réglées sont-elles portées
sur les paiements pour faciliter le lettrage des comptes ?
Oui
34.Le total du journal des paiements est-il régulièrement
vérifié ?
Oui
35-La balance fournisseur est-elle régulièrement
rapprochée du grand livre ?
Oui
36-Les écarts éventuels sont-ils immédiatement analysés
et corrigés ?
Oui
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39
C. Questionnaire Trésorerie-Recettes :
Le questionnaire de contrôle interne du cycle trésorerie recettes nous permet
d’apprécier le contrôle interne en vue de s’assurer que :
Les recettes enregistrées sont correctement évaluées ;
Toutes les recettes réalisées sont correctement imputées, totalisées et
centralisées ;
Toutes les recettes de l’entreprise sont enregistrées et encaissées ;
Toutes les recettes enregistrées correspondent à des recettes réelles de
l’entreprise ;
Toutes les recettes sont enregistrées sur la bonne période.
Questions Réponse Commentaires 01-Les effets en portefeuille sont-ils régulièrement
totalisés et rapprochés de l’échéancier et du compte
général ?
Oui
02-Les personnes chargées de l’imputation des
règlements disposent-elles de listes de comptes clients
?
Oui
03-Ces listes sont-elles régulièrement mises à jour ? Oui
04-Vérifie-t-on que ces remises à jour sont transmises
au personnel chargé des imputations ?
Oui
05-Que les remises sont utilisées ? Oui
06-Les imputations données aux règlements reçus sont-
elles vérifiées avant enregistrement ?
Oui
07-Les références des factures réglées sont-elles
reportées sur les comptes afin de faciliter les lettrages ?
Oui
08-Le total des journaux de recettes est-il
régulièrement vérifié ?
Oui
09-La balance clients est-elle régulièrement rapprochée
du grand livre ?
Oui
10-Les écarts éventuels sont-ils immédiatement
analysés et corrigés ?
Oui
11-Les règlements sont-ils enregistrés dans les comptes
clients à partir des avis de paiement eux-mêmes ?
Oui A l’entreprise X, les avis de
paiement sont représentés
par des reçus.
12-Les titres de paiement reçus sont-ils remis en
banque quotidiennement ?
Oui
13-Le montant des titres de paiement remis à la banque
est-il régulièrement rapproché avec les totaux
enregistrés au crédit des comptes clients ?
Oui
14-Les recettes en espèces sont-elles enregistrées sur
des pièces standard pré-numérotées ?
Oui Les pièces de caisse sont
représentées par des reçus
pré-numérotés.
15-Sont-elles enregistrées au fur et à mesure dans le Oui Quotidiennement lors de
Ecole Nationale de Commerce et de Gestion-Kenitra Audit comptable et financier
40
journal de caisse ? l’arrêté des journées J-1.
16-Les anomalies détectées, lors des rapprochements
banques, sont-elles analysées et corrigées ?
Oui
17-Les soldes des clients en retard de paiement, font-ils
l’objet de recherches régulières afin de vérifier que ces
retards ne sont pas dus au non enregistrement de
recettes ?
Oui
18-Les effets remis à l’escompte sont-ils comptabilisés
et rapprochés régulièrement avec la banque ?
Oui
19-Les chèques et effets sans bénéficiaires sont-ils
complétés au nom de l’entreprise ?
Oui
20-Les opérations diverses passées au crédit des
comptes clients sont-elles soumises à autorisation avant
comptabilisation ?
Oui
21-Sont-elles revus par une personne indépendante ? Oui
22-Les avis de paiement sont-ils annulés après
comptabilisation pour éviter les enregistrements
multiples ?
Oui Apposition d’un cachet
mentionnant la date de
comptabilisation
23-Les règlements enregistrés au crédit des comptes
clients sont-ils rapprochés des montants effectivement
encaissés par la banque ?
Oui La constatation comptable
des règlements ne se fait
que sur la base des avis
bancaires.
24-L’échéancier des effets à recevoir est-il
régulièrement rapproché du montant passé au crédit des
comptes clients ?
Oui
25-Est-il analysé pour identifier les dates d’échéance
anormales ?
Oui
26-Ces dates font-elles l’objet d’explication ? Oui
27-Les effets retournés impayés sont-ils
immédiatement redébités au compte clients et soumis à
un responsable ?
Oui
28-Les recettes sont-elles comptabilisées au jour le jour
?
Oui
29-En fin de période, la comptabilité s’assure-t-elle
qu’elle a enregistré tous les règlements reçus pendant la
période ?
Oui
30-S’assure-t-elle aussi qu’uniquement ceux-là qui sont
comptabilisés ?
Oui
31-Les recettes enregistrées par la banque et non par la
société, décelées par les rapprochements bancaires,
sont-elles enregistrées sur la période ?
Oui
32-Les reports d’échéance sont-ils autorisés par une
personne indépendante ?
Oui
33-Sont-ils communiqués à la comptabilité ? Oui
34-Sont-ils enregistrés sur l’échéancier dès qu’ils sont
accordés ?
Oui
Ecole Nationale de Commerce et de Gestion-Kenitra Audit comptable et financier
41
§ 2 : Test de conformité
Ce test nous permet de s’assurer que le système est existant dans la société et que les
procédures contrôlées sont bien celle en vigueur dans l’entreprise. Ce test est d’une ampleur
limitée en nombre, son objectif n’est pas de vérifier que la procédure est bien appliquée
mais qu’elle existe.
Cette démarche permet de corriger les erreurs de compréhension, les inexactitudes de
description de procédure ainsi que d’approfondir la connaissance des procédures.
A. Test de post clôture 1. La conception du test
Ce test comporte deux objectifs :
Le premier objectif consiste à vérifier que les recettes d’importance exceptionnelle à la
fin de l’exercice ne sont pas faites dans le but de donner l’impression d’une amélioration de
la situation de trésorerie.
Le deuxième vise à revoir les dépenses d’importance exceptionnelle au début de
l’exercice suivant pour s’assurer qu’elles ne correspondraient pas, éventuellement, aux
recettes exceptionnelles qui auraient pu concerner l’exercice N-1.
Pour l’élaboration de la première partie du test, il faudrait passer en revue tous les
relevés bancaires du mois de décembre et choisir un échantillon pour appliquer le test.
Nous avons choisi ainsi les plus grands montants repérés au débit des comptes en
relevant toute information pouvant rendre notre contrôle plus facile, notamment le numéro
ou la référence, la date d’opération et le montant en question.
La deuxième partie du test consiste à sélectionner, sur les relevés bancaires du mois de
janvier de l’exercice N+1, un échantillon composé des plus grands montants repérés figurant
au débit du compte et relever toute information utile.
Ecole Nationale de Commerce et de Gestion-Kenitra Audit comptable et financier
42
2. Présentation du test
La feuille de test se présente comme suit :
Entreprise X
Audit N
Date d’intervention NW
Test de post clôture
Objectif : S’assurer que
_ Les recettes d’importance exceptionnelle à la fin de l’exercice 2002 ne sont pas
faites pour donner l’impression d’une amélioration de la trésorerie ;
_ Les dépenses d’importance exceptionnelle en début d’exercice 2003 n’ont pas été
faites pour donner une situation de trésorerie saine 2002 ;
_ S’assurer que les recettes et dépenses sont comptabilisées sur la bonne période,
c’est à dire sur l’exercice approprié.
Source : Relevés bancaires
Points soulevés : Rien à signaler
Conclusion : Test satisfaisant.
Test relatif aux recettes :
Test relatif aux dépenses :
Ecole Nationale de Commerce et de Gestion-Kenitra Audit comptable et financier
43
B. Tests de réalité sur la caisse dépense 1. La procédure relative à la caisse dépense
La caisse dépense ne peut être mouvementée que par des ordres de dépense
présentés au caissier.
Ces ordres de dépense sont donnés par le service achat, les chefs de département ou
par la Direction Générale.
Généralement, les montants pouvant transité par la caisse correspondent à des petits
montants qui ne peuvent pas faire l’objet d’un chèque et donc ne peuvent en aucun cas être
supérieur à 10.000 DH, ce qui élimine le risque fiscal relatif à ce point ou encore des
dépenses ayant un caractère urgent.
2. La conception du test
Nous avons choisi, à partir du grand livre de la caisse dépense, un certain nombre
d’opérations passées par caisse pour constituer notre échantillon. Ensuite, nous avons
vérifié l’application de la procédure déjà relevée.
3. Présentation du test
La feuille de test se présente comme suit :
Entreprise X
Audit N
Date d’intervention NW
Test de réalité caisse dépense
Objectif : S’assurer que les dépenses caisses sont réelles, appuyées de pièces
probantes et qu’elles sont autorisées par la hiérarchie.
Source : Grand livre
Points soulevés :
Deux factures ont été constatées en hors taxe ;
Ecole Nationale de Commerce et de Gestion-Kenitra Audit comptable et financier
44
Sur une partie de l’échantillon, l’ordonnateur n’accompagne pas sa signature par le
nom. Donc nous pouvons nous prononcer sur le respect de la procédure concernant
les autorisations de dépense ;
Omission d’apposition du cachet « payé » sur l’un des ordres de dépense de
l’échantillon.
Conclusion : Test satisfaisant
C. Tests liés à la caisse recette/client 1. Test de contrôle interne sur la caisse
recette/client :
Du fait de l’aspect confidentiel du dossier, nous nous contenterons d'énoncer les
grandes lignes de la procédure sans possibilité de préciser les détails de cette dernière.
Procédure relative à la caisse recette :
L’entreprise dispose de plusieurs points de vente. Au niveau de chaque point de vente,
2 à 3 commerciaux assistent la clientèle. Ils disposent de reçus dont la séquence numérique
est vérifiée chaque jour lors des ramassages des fonds.
A leur niveau, les commerciaux tiennent un journal quotidien de vente qui est fait en 2
exemplaires. Ils en gardent une copie et remettent la deuxième au responsable du
Ecole Nationale de Commerce et de Gestion-Kenitra Audit comptable et financier
45
ramassage, chaque jour lors de sa tournée, après qu’il ait apposé sa signature qui matérialise
son contrôle et la bonne tenue du journal de vente.
Les commerciaux remettent également au responsable du ramassage les espèces, les
chèques et les autres copies des reçus.
Après avoir terminé sa tournée, le responsable ramassage rentre au siège et conserve
l’espèce et les chèques dans le coffre-fort. Le lendemain matin, les recettes de chaque point
de vente sont revérifiées pour les saisir au niveau du système, en prenant en considération
le point de vente disponible au siège, afin d’arrêter les encaissements de la veille. Ensuite,
tous les fonds seront déposés en banque.
Une autre vérification sera faite par rapport aux bordereaux de versement des
chèques et des espèces.
La conception du test :
Pour constituer l’échantillon de ce test, nous avons passé en revue le
compte caisse recette. Les opérations sont comptabilisées par reçus. Donc, nous
avons reconstitué les recettes par journée afin de pouvoir élaborer le test.
Présentation du test :
La feuille de test se présente comme suit :
Entreprise X
Audit 2002
Date d’intervention NW
Test de réalité caisse recette
Objectif : S’assurer de :
-La réalité des encaissements;
-Versement de la totalité des encaissements.
Source : grand livre.
Points soulevés : Existence d’encaissements par caisse dont le montant dépasse
20.000 DH.
Conclusion : Test satisfaisant.
Ecole Nationale de Commerce et de Gestion-Kenitra Audit comptable et financier
46
2. Test inopiné sur la caisse recette :
Objectif du test :
Lors de l’évaluation du contrôle interne du cycle trésorerie, nous nous devons de faire
un contrôle inopiné de la caisse recette, pour vérifier qu’il n’y a pas d’écart entre le solde
apparaissant sur les états de tenu de caisse et l’espèce disponible et que le registre de caisse
est bien tenu.
Présentation du test :
Contrôle inopiné de la caisse recette
L’heure du contrôle : 10h30
Objectif : S’assurer qu’il n’y a pas d’écart entre le solde apparaissant sur le registre
de la caisse et les espèces en caisse.
Conclusion : Test satisfaisant.
Ecole Nationale de Commerce et de Gestion-Kenitra Audit comptable et financier
47
3. Test sur l’assurance de transport de fonds et du
contenu du coffre-fort :
Ce test a été réalisé pour vérifier si le montant de la police d’assurance concernant le
transport des fonds ainsi que le contenu du coffre-fort est suffisant pour couvrir les fonds en
question en cas de vol, sinistre ou toute autre perte.
Le montant assuré pour les deux polices d’assurance est de 375.000 DH chacune.
Pour réaliser ce test, nous disposons des statistiques réalisées par le service trésorerie
qui élabore un récapitulatif mensuel des recettes. Le service trésorerie distingue dans ce
document les recettes concernant les points de ventes hors siège et celles du point de vente
du siège.
- Recettes mensuelles des points de ventes hors siège : 17.437.000 DH
- Recettes totales mensuelles de l’entreprise X : 48.631.000 DH
Le montant de l’assurance transport des fonds reste inférieur à la recette moyenne
journalière transportée au siège. Cependant, il est à la charge de la Direction d’étudier
l’opportunité de revoir à la hausse le montant de la police d’assurance.
Ecole Nationale de Commerce et de Gestion-Kenitra Audit comptable et financier
48
L’assurance contenue du coffre-fort reste très insuffisante pour couvrir un éventuel vol
ou sinistre. Le montant de cette police d’assurance devrait être revu à la hausse.
4. Test de permanence sur l’élaboration des états de
rapprochement bancaire
La conception du test : Il faudrait d’abord obtenir les états de rapprochement bancaire de toutes les banques,
établis par la société au cours de l’exercice, et vérifier que :
Ils sont établis régulièrement à la fin de chaque mois ;
Le solde chez la banque correspond au relevé bancaire ;
Le solde chez la société correspond à la balance générale ;
Les calculs arithmétiques sont corrects ;
Les principales opérations en suspens s’apurent sur les mois ultérieurs. Pour les
suspens anciens non apurés, obtenir les explications nécessaires ;
Tous les états de rapprochement sont visés par la personne qui les a établis et
approuvés par un responsable hiérarchique.
Sur le test qui suit, nous nous contenterons de présenter les contrôles réalisés pour les
six premiers comptes bancaires afin de donner une idée sur la conception du test.
Présentation du test : La feuille de test se présente comme suit :
Entreprise X Audit 2002 Date d’intervention NW
Test d’exhaustivité et de conformité des états de rapprochement bancaire Objectif : S’assurer que les états de rapprochement sont régulièrement élaborés. Source : Les états de rapprochement bancaire de l’exercice audité. Points soulevés :
Les états de rapprochement ne sont ni visés par la personne qui les a établi ni contrôlés par un supérieur hiérarchique ;
Pour trois comptes bancaires, les états de rapprochement n’ont pas été élaborés mensuellement.
Ecole Nationale de Commerce et de Gestion-Kenitra Audit comptable et financier
49
Conclusion : Test satisfaisant.
(a) : Un seul état de rapprochement établi pour 2 mois ;
Autres remarques relevées sur le test :
Un seul état de rapprochement établi pour 7 mois ;
Un seul état de rapprochement établi pour 12 mois de l’exercice 2002. Ce compte n’a pas été mouvementé pendant l’exercice.
Après avoir apprécié le dispositif du contrôle interne, l’auditeur devra se pencher sur
l’examen des comptes en s’appuyant sur les conclusions tirées de son appréciation.
Nous allons commencer dans un premier temps par l’examen des comptes de
trésorerie avant de procéder à une synthèse de l’ensemble des problèmes dégagés lors de
nos travaux d’examen des comptes et ceci en appréciant d’une part leurs risques et en
élaborant d’autre part des recommandations destinées à faire face à l’ensemble de ces
problèmes
Ecole Nationale de Commerce et de Gestion-Kenitra Audit comptable et financier
50
§ 1 : Examen des comptes de trésorerie
Les principales techniques que nous avons utilisé pour l’examen des comptes sont présentées ci-après :
Les tests de validation ; Les tests de cohérence.
Les tests de validation et de cohérence nous permettront de conclure eu égard aux
présomptions tirées pendant les premières étapes de la mission. Les tests de validation
permettront de rapprocher les données comptables à la réalité qu’elles représentent tandis
que les tests de cohérence serviront à vérifier l’homogénéité des informations à caractère
comptable et de détecter les éventuelles anomalies du système.
Pour ce faire, nous avons découpé le cycle en trois parties. Une première partie
concernera les dettes de financement, une deuxième portera sur la trésorerie actif et une
dernière partie concernera la trésorerie passif.
A. Dettes de financement :
Pour l’examen des comptes des dettes de financement, nous proposons le programme
de travail suivant :
Circulariser les organismes prêteurs et exploiter les réponses reçues ; Obtenir les contrats des principaux emprunts et vérifier leur correcte
traduction comptable à la clôture ; Valider les mouvements de l’exercice en ce qui concerne les déblocages et les
remboursements ; Si l’emprunt est assorti d’obligations particulières, vérifier si elles sont
respectées ; Vérifier si l’emprunt est garanti par hypothèque ou nantissement et que ceux-ci
figurent dans les engagements hors bilan.
Ecole Nationale de Commerce et de Gestion-Kenitra Audit comptable et financier
51
Les principaux emprunts contractés par l’entreprise X sont ceux octroyés par la banque
1 et la banque 2.
Il faut vérifier que les modalités de l’emprunt qui sont prévues sur le contrat sont
réellement et correctement appliquées tel le taux d’intérêt, la nature de l’annuité, la durée
de l’emprunt et toute autre spécificité indiquée dans le contrat.
Validation des mouvements de l’exercice
Validation du déblocage :
Pour valider le déblocage de l’emprunt, nous devons de vérifier sur le contrat de crédit
la date de déblocage et le montant débloqué. Ensuite, nous devrons nous enquérir du
déblocage effectif du crédit en le pointant avec l’avis de crédit ou sur relevé bancaire.
Validation des remboursements :
Pour la validation des remboursements de l’emprunt, nous devrions récupérer le
tableau d’amortissement du crédit, vérifier les calculs arithmétiques et pointer les
remboursements échus avec leur avis de débit ou sur relevé bancaire.
Validation des intérêts
Nous devrons vérifier que le taux effectivement appliqué et celui figurant sur le contrat
de crédit, que les intérêts sont correctement calculés (réalité des montants, exhaustivité et
rattachement à la bonne période) et que la somme des intérêts déjà versée correspond au
compte « Intérêts des emprunts et dettes ».
Aussi, aurons-nous la possibilité de calculer les intérêts concernant la période
s’écoulant de la date du dernier remboursement et celle de la fin de l’exercice pour la
confronter au solde du compte de régularisation « Intérêts courus non échus à payer ».
Lors des travaux de validation des intérêts sur emprunts, nous avons constaté que les
intérêts du quatrième trimestre sur l’un des emprunts n’ont pas été provisionnés, et ce pour
un total de 300 KMAD hors taxe.
Après avoir vérifié les mouvements des dettes de financements et tous documents les
concernant, nous n’avons pas relevé d’autres anomalies.
B. Trésorerie actif : Chèques à encaisser :
Ecole Nationale de Commerce et de Gestion-Kenitra Audit comptable et financier
52
Nous devons d’abord confronter le solde des chèques à encaisser avec le PV de
comptage des chèques en possession de l’entreprise au 31/12/N.
Ensuite, nous devrons vérifier l’apurement subséquent, d’un échantillon des chèques à
encaisser pour chaque sous compte, sur le relevé bancaire du mois de janvier N+1.
Il est à signaler que, lors de la vérification des sous comptes chèques à encaisser, nous
avons constaté que l’entreprise acceptait de sa clientèle des chèques post datés ce qui est
non conforme aux dispositions du code de commerce.
Après s’être entretenu avec la Direction Générale, cette dernière a confirmé le fait que
l’entreprise n’acceptait des chèques post datés que dans des cas très particuliers.
Lors de la vérification de l’apurement subséquent des chèques à encaisser du produit
2, nous avons soulevé un impayé du client Alpha d’un montant de 150.000 DH.
Après discussion avec la Direction Générale, le chèque du client présentait un risque
de non encaissement dû au fait que celui-ci est en difficulté.
Par mesure de prudence, nous avons proposé de provisionner ce montant à hauteur
de 150.000 DH. Cet ajustement a été comptabilisé par la société suite à notre remarque.
Banques solde débiteur :
Pour l’examen des comptes banques, nous proposons le programme de travail suivant :
La circularisation de toutes les banques et l’exploitation des réponses reçues ; L’obtention des rapprochements bancaires du mois de décembre et vérifier
que : o Le solde chez la banque correspond au relevé bancaire ; o Le solde chez la société correspond à la balance générale ; o Les calculs arithmétiques sont corrects ; o Les principales opérations en suspens s’apurent sur les mois ultérieurs.
Pour les anciens suspens non apurés, obtenir les explications nécessaires.
Ecole Nationale de Commerce et de Gestion-Kenitra Audit comptable et financier
53
La vérification de la date de remise des valeurs à l’encaissement et que leur encaissement effectif apparaît sur les relevés ultérieurs.
Circularisation des banques
La circularisation des banques nous permettra également de vérifier d’autres
informations notamment les signatures, les lignes de crédit, les engagements hors bilan, etc.
Après dépouillement des réponses, il n’y a pas eu de points particuliers à signaler.
Contrôle des états de rapprochement bancaire :
Après avoir contrôlé tous les états de rapprochement bancaire selon le programme de
travail proposé, nous avons relevé les points suivants :
Sur quelques états de rapprochement bancaire, les numéros ou les références des
chèques en suspens ne sont pas repris automatiquement. En conséquence, nous ne
pouvons-nous prononcer sur l’apurement de ces montants dont le montant total est de
85.000 DH ;
Des anciens suspens au débit chez la banque ne se sont pas apurés sur le début de
l’exercice 2003 et qui se chiffre à 35.000 DH.
Les deux points soulevés ci-dessus restent non significatifs et donc ne seront pas repris
sur le tableau de synthèse.
Caisse :
Comme pour les chèques à encaisser, le solde du compte caisse devra être confronté
au PV de comptage des espèces en caisse du 31/12/N.
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54
Un autre examen des comptes caisse concernera le test sur les encaissements de la
journée du 31/12/N. Il nous permettra de nous assurer que le solde du compte figurant au
bilan, correspond effectivement aux recettes de la dernière journée de l’exercice N.
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55
C. Trésorerie Passif : Crédit d’escompte
Nous allons sélectionner, sur le grand livre du compte « crédit d’escompte », un
échantillon sur lequel nous vérifierons l’apurement subséquent, des effets escomptés, sur
les relevés bancaires des premiers mois de l’exercice 2003.
Banques solde créditeur :
§ 2 : Revue analytique
La revue analytique est un examen de vraisemblance consistant à procéder à un
examen critique des composantes d’un solde pour identifier celles qui sont à priori
anormales.
Ainsi, et à partir de la balance générale, nous avons établis une feuille de tête où nous
avons mis en évidence les soldes au 31/12/N et au 31/12/N-1 des comptes du cycle
trésorerie.
A partir de ces soldes, nous avons analysé la variation des comptes d’une année à
l’autre.
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56
A. Dettes de financement
Les différents mouvements des dettes de financement se détaillent au 31/12/N
comme suit :
La société s’est fortement endettée durant l’exercice N. Le niveau d’endettement est
passé de 3.7 MMAD fin décembre 2001 à plus de 108 MMAD à fin N.
Cette situation a alourdi en partie le ratio de dépendance de l’entreprise en le faisant
passer de 2% à 18%. Cet endettement est justifié par les nouveaux investissements lancés au
début de l’exercice 2002 et qui sont de l’ordre de 150 MMAD.
Il convient de rappeler également que le total débloqué jusqu’à fin décembre N est de
l’ordre de 117 MMAD qui correspond à trois emprunts s’élèvant respectivement à 75
MMAD, 37.5 MMAD et 4.5 MMAD sur lesquels le délai de franchise n’a été appliqué (4 mois
de différé) que pour le deuxième prêt dont le montant est de 37.5 MMAD.
B. La trésorerie nette :
La trésorerie nette de la société, en tant que résultante de la variation du Fond De
Roulement et du Besoin en Fond de Roulement, s’est aggravée davantage en passant de ( -
48 996 KMAD) à ( -185 998 KMAD) entre les deux périodes.
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57
Cette situation, s’explique par les effets compensés d’un certain nombre de variations
que nous présentons ci-dessous :
Une augmentation du FDR de l’ordre de 209 910 KMAD. Cette progression entre
2001 et 2002 résulte des variations suivantes :
Forte augmentation des financements permanents qui correspondent
essentiellement aux nouveaux déblocages de crédits diminués des
remboursements et au résultat bénéficiaire de l’exercice ;
Une augmentation de l’actif immobilisé, moins importante que celle des
financements permanents, correspond essentiellement aux nouveaux
investissements de la période partiellement diminués des dotations aux
amortissements.
Une forte augmentation du BFR de 347 731 KMAD. Cette variation s’analyse comme
suit :
Forte évolution de l’actif circulant due essentiellement à l’importance des stocks
au 31/12/02 et à l’augmentation des créances clients qui est globalement en
parfait accord avec l’évolution de l’activité ;
Légère augmentation du passif circulant qui s’est pratiquement maintenue au
même niveau de 2001 à 2002.
La trésorerie actif :
Chèques à encaisser:
La baisse qu’a connu le solde du compte, de l’exercice 2001 à l’exercice 2002, est due
au fait que l’entreprise n’accepte plus des chèques post-datés afin de se conformer au code
de commerce. Cependant, et dans des cas très particuliers, elle se voit obliger de garder des
chèques en portefeuille.
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58
La caisse:
La variation du solde caisse, de l’exercice 2001 à l’exercice 2002, s’explique par le fait
que l’activité de l’entreprise a connu une évolution considérable en 2002 ainsi que par
l’importance des encaissements clients enregistrées à la fin de cet exercice.
La trésorerie passif :
Crédit d’escompte :
Pendant le quatrième trimestre 2002, l’entreprise a procédé à l’escompte des effets en
portefeuille du fait du manque de disponibilité et de la dégradation de sa trésorerie
C. Synthèse des points soulevés :
Contrôle interne
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59
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60
Revue analytique
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61
Conclusion de l’audit :
L’objectif de l’audit et dans le cadre de l’audit financier est de faire une opinion sur
la régularité, la sincérité et l’image fidèle des comptes.
Lors de notre mission, nous avons évalué le système de contrôle interne afin
d’orienter nos vérifications et en vue d’émettre notre opinion sur l’état de trésorerie. Nos
travaux avaient par objectif d’obtenir une assurance sur le système de contrôle interne.
L’analyse du dispositif du CI nous a permis de s’assurer que le patrimoine, protégé
et sauvegardé, et que la qualité de l’information financière est fiable, aussi, l’application des
instructions de la direction et de favoriser l’amélioration des performances.
Quant au contrôle des comptes nous avons vérifié le fonctionnement d’un certain
nombre de sécurités et appréhendé l’existence des risques et s’est fait une première idée
sur la régularité, la sincérité et l’image fidèle des comptes.
En fin, la revue analytique, nous a permis de soulever d’autres points d’audit et
zones de risque.
Notre évaluation n’a pas identifié de fait marquants à rapporter, comme défini par
les normes d’audit. Toutefois, nous avons relevé certains points à améliorer relatifs au
contrôle interne, mais leur présence ne présente aucun danger pour le déroulement des
opérations de trésorerie.
Ces éléments ont été mentionnés ci-dessous et des recommandations ont été
formulées à l’occasion.
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62
Les entreprises doivent évoluer dans environnement hautement incertain caractérisé
par une montée et une complexité des risques qui peuvent dégénérer négativement sur eux.
La trésorerie est un domaine très sensible au regard des conséquences énormes que
pourrait engendrer sa mauvaise gestion. Pour cela, elle doit être gérée avec une attention
particulière. Dès lors, la gestion des risques qui leurs sont inhérents constituent des points
primordiaux pour la réussite de sa bonne gestion. La gestion de ces risques nécessite un bon
dispositif d’Audit, une culture du risque d’entreprise et une organisation méthodologique
L’audit apparaît ainsi, comme l’outil le plus efficient à l’identification et l’évaluation
des risques liés aux cycles de l’entreprise.
Enfin, les auditeurs devront faire preuve, en toutes circonstances, à côté de
compétences techniques affirmées, de talent, mais surtout de courage, pour dire ce qui doit
être dit, écrire ce qui doit être écrit, dans les formes, certes, qui conviennent, mais sans rien
cacher de la réalité observée.
La démarche de l’auditeur emporte la mise en œuvre de diligences jugées nécessaires
dans le cadre d’une obligation de moyens et non de résultat.
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63
Annexe 1 : Questionnaire de prise de connaissance Date de
création
16 Juin 2011 Date
d’application 5 Juillet 2011
Rappel des méthodes d’investigation : Entretiens avec les interlocuteurs internes
Recherche documentaires (documents internes de l’entité, publications, …
Statuts
Documentation comptable spécifique
Organigramme des services comptables et financiers
Plan comptable
Derniers comptes annuels
Contrats et tableaux d’emprunt
Documents internes types administratifs et comptables
Documentation sur les outils informatiques utilisés Etc…
Secteur d’activité de l’entité
Domaine :
Nature du secteur d’activité
Présentation générale
Appréciation économique du secteur d’activité Historique et développement économique de l’entité
DAS :
Principaux produits
Part respective dans le chiffre d’affaires Appréciation du caractère novateur ou obsolescent des produits
Organisation de l’activité :
Mode d’approvisionnement
Mode de production Mode de stockage
Concurrence :
Principaux concurrents
Situation du marché
Appréciation des forces et faiblesses de l’entité sur le marché
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64
Perspectives :
Capacité d’évolution de l’entité
Stratégie globale Dynamique commerciale
Facteurs externes :
Politiques gouvernementales
Réglementation de l’environnement Facteurs de risques identifiés à cause de la crise
Principaux clients :
Appréciation de la fragilité dans la relation clients Liste des principaux clients et poids respectif dans le chiffre d’affaires
Principaux fournisseurs :
Liste des principaux fournisseurs et poids respectifs dans les achats Appréciation de la dépendance au regard des fournisseurs
Part de marché et situation du marché
Structure interne :
Organigramme des services
Fonctions et responsabilités Existence de manuel de procédures
Données juridiques
Forme sociale
Forme actuelle
Historique des formes sociales précédentes
Historique Particularités
Données juridiques caractéristiques
Objet social
Durée de la société
Date de clôture des comptes Clauses statutaires spécifiques
Données fiscales
Régimes fiscaux :
Régimes applicables
Options particulières Conventions fiscales applicables
Particularités :
Bénéfice de dispositifs fiscaux particuliers Dérogations appliquées
Données sociales
Nombre de salariés Politique de rémunération
Données comptables
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65
Mode de gestion comptable
Système comptable
Existence d’une comptabilité analytique Outil informatique
Mode de gestion budgétaire
Procédures d’élaboration des budgets et données prévisionnelles
Procédures de suivi et de mise à jour des données budgétaires Responsabilités
Organisation comptable
Plan comptable
Plan de journaux Archivage des documents comptables
Calendrier d’arrêté comptable
Calendrier interne Calendrier indicatif pour les intervenants externes
Partenaires financiers
Liste des établissements financiers et conditions bancaires
Signatures autorisées
Gestion des espèces (identification des mouvements, agent en contact, mesures de sauvegarde, valeur moyenne conservée)
Accidents financiers survenus
Politique de financements et endettement
Stratégie de financement des investissements
Accords financiers (découverts, escompte, cession de créances) Endettement actuel (contrats et garantie)
Règles d’inventaires
Procédures d’inventaires
Documents types utilisés
Outil de gestion de l’inventaire permanent
Méthodes d’évaluation Politique de dépréciation
Données relatives au cycle de contrôle
Trésorerie
Liste des comptes bancaires (fonctionnement)
Liste des emprunts (tableaux des échéanciers) Procédure de suivi de la trésorerie (rapprochements bancaires, suivi de trésorerie et
les documents types associés)
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66
Annexe 2 : questionnaire du contrôle interne
OPERATIONS FINANCIERES (Trésorerie, Emprunts)
Rappel des objectifs :
Séparation des fonctions suffisantes, tous règlements émis par l’entreprise justifiés par des
dépenses réelles, autorisés, comptabilisés (dans la bonne période), transmis aux
bénéficiaires, tous encaissements comptabilisés et remis rapidement en banque.
Tableau 8 : Questionnaire du contrôle interne
AUTORISATION DES DEPENSES :
Règles d’autorisation des dépenses en espèces (responsables, limitations) :
Règles d’autorisation et de délégation des signatures de titres bancaires-chèques,
effets, virements- (responsables, limitations, contrôles) :
Procédure de « bon à payer » (responsables, autorisation, délégation, matérialisation,
contrôles préalables au visa, contrôle des procédures) :
Nature des justificatifs associés aux règlements (original, duplicata, copie) :
Circulation et traitement des justificatifs :
CONTRÖLE DES PAIEMENTS :
Procédure de contrôle des règlements émis par rapport au justificatif (contrôle des
montants, bénéficiaire, échéance, mention sur la souche) :
Procédure d’annulation des justificatifs payés (mentions sur l’original, traitement des
relevés de factures) :
Périodicité de justification des soldes fournisseurs (responsables et contrôles)
Mode de transmission des règlements aux bénéficiaires :
Dispositif d’interdiction de l’émission de chèques ou effets « en blanc » :
Mode de traitement des règlements annulés :
Existence de tampon ou machine à signer (accès, autorisation, utilisation)
Existence d’un système de double signature (règles, contrôles) :
Conservation des outils de paiement vierges et des valeurs (lieu de conservation,
accès, droits d’utilisation) :
TRAITEMENT DES RECETTES :
Procédure de réception des règlements clients-espèces, chèques, effets, virements –
(responsables, support, traitement, circulation des informations, contrôles) :
Procédure de remise en banque (responsables, modalités, délais, formalisation,
contrôles) :
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67
ENREGISTREMENT :
Exhaustivité, date et mode de comptabilisation :
Procédure d’imputation des comptes sur les pièces (responsables, manuel de
référence, contrôles) :
Existence d’un échéancier –effets à payer, effets en portefeuille- (physique et
comptable) :
Procédure de traitement des outils de paiement de type : escompte, cession de
créance (responsables, autorisation, formalisation) :
Procédure de contrôle des comptes (fournisseurs, effets à payer, clients, effets à
recevoir, trésorerie) :
Procédure de contrôle visant { s’assurer que toutes les opérations sont traitées et
qu’elles concernent strictement l’entreprise :
Procédure de passation d’écritures d’opérations diverses sur les comptes de tiers :
Procédure d’établissement des rapprochements bancaires (responsables, technique,
fréquence, analyse, apurement) :
GESTION FINANCIERE :
Existence d’un suivi des comptes ouverts, des conditions de fonctionnement
associées, des signatures autorisées :
Procédure de gestion financière (délais de traitement des mouvements financiers,
conditions et tarifs bancaires, optimisation des revenus, autorisation de réalisation
d’opérations de placement) :
SEPARATION DES FONCTIONS
Manipulation des outils de paiement de l’entreprise :
Règlements reçus des clients :
Approbation des justificatifs :
Préparation des règlements :
Signataires des chèques, effets, ordre de virement :
Envoi des règlements :
Comptabilisation des opérations financières :
Dépôt des valeurs en banque :
Tenue des comptes de tiers :
Réception et traitement des relevés bancaires :
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68
Annexe 3 : lettre de circularisation
PAPI ER A EN-TETE DU CLI ENT, SI GNE PAR UN RESPONSABLE HABI LI TE À
OPERER SUR LES COMPTES EN BANQUE
(Nom et adresse de l'établissement bancaire)
Casablanca, le (Date)
OBJET : DEMANDE DE CONFIRMATION BANCAIRE AU 31/12/N
Messieurs,
Notre Commissaire aux Comptes, (nom et adresse du cabinet) désire recevoir les
renseignements ci-dessous, arrêtés à la date du 31/12/N :
1) - Le solde des divers comptes, de dépôt ou autres, ouverts à not r e nom dans votre
établissement, indiquant les restrictions éventuelles prévues pour leur fonctionnement.
2) - Les montants des intérêts, commissions et frais, { cette date, qui n’avaient pas
encore été pris en considération pour déterminer le solde de ces comptes.
3) - La limite des découverts et les plafonds d'escompte autorisés, la durée de ces
concours ou le délai de préavis.
4) - Le nom des personnes habilitées, seules ou conjointement, à signer pour le
fonctionnement de ces comptes.
5) - Le détail des prêts et des avances (taux, échéance, montant, et c.) qui auraient pu
nous être consentis et qui n’auraient pas été remboursés { la date précitée
6) - Le détail par bordereau des effets détenus chez vous, et :
- remis { l’escompte et non échus,
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- remis à l'encaissement.
7) - Le détail de toutes les garanties (nantissement, gage, etc.) que vous pourriez avoir
sur nos actifs, en spécifiant les titres, effets, etc, détenus par vous et sujets à ces
garanties.
8) - Le détail des cautions et avals qui nous auraient été donnés par une autre personne
physique ou morale.
9) - Le détail des titres détenus chez vous, pour notre compte, soit en dépôt libre, soit
pour encaissements.
10) - Les coupons remis { l’encaissement et non encore encaissés { la date ci-dessus.
11) - Les cautions que vous auriez données pour notre compte.
12) - Les engagements de notre société au titre d'opérations à terme non dénouées
(devises, titres, etc.).
Nous vous remercions de préciser dans votre réponse la mention néant s il y a lieu.
Nous vous serions obligés d'adresser cette pièce directement à notre Commissaire aux
Comptes, (nom du cabinet), par fax au (n° du fax), et de nous en faire parvenir une copie
à notre adresse.
Veuillez agréer, Messieurs, l'expression de nos sentiments distingués.
Nom & Prénom
Directeur Administratif et Financier
- - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - -
- - - - - - - - - - - -
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70
HUGUES ANGOT, CHRISTIAN FISCHER, BAUDOUIN THEUNISSEN, « Audit comptable,
Audit informatique », Edition De Boeck.
DELAHAYE (2007), « Finance d'entreprise : manuel et applications », Edition DUNOD,
Paris.
Jacqueline Delahaye, Florence Delahaye « finance d’entreprise DCG 6, manuel et
application », Edition DUNOD.
J.REFFEGEAU, F.DUBOIS et D.DE MENONVILLE, « l’audit opérationnel », PUF 3ème
Edition 1991.
KNEIPE Philippe, « Trésorerie et Finance d’Entreprise », Edition De Boeck Université.
LAURENT P. & TCHERKAWSKY P., « Pratique de l’Audit Opérationnel », 1991.
www.mémoireenligne.com www.docetudiant.com www.pwc.fr www.deloitte.fr
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71
Tables des matières
Partie 1 : Aspects et fondements de l’audit du cycle trésorerie 3
Section 1 : les caractéristiques d’un bon contrôle interne et procédure d’audit 4 Paragraphe 1 : les caractéristiques d’un bon contrôle interne du cycle trésorerie
4
A. Définition 4 B. Contrôle des paiements 5
1. Paiements par chèques ou virements 6 a. Signatures autorisées 6 b. Etablissement des chèques ou des ordres de
virement 6
c. Examen et annulation des pièces justificatives 7 2. Paiement par caisse 7
a. Principe de base 7 b. Signatures autorisées 8 c. Examen et annulation des pièces justificatives 8 d. Une technique de contrôle interne très efficace
pour contrôler les dépenses est le système dit « des soldes fixes »
8
C. Contrôle des encaissements 9 1. Les encaissements par chèques 9 2. Les encaissements par caisse 10
a. Principe de base 10 b. Les encaissements effectués par les régisseurs
de l’entreprise 10
c. Les ventes au comptant 11 Paragraphe 2 : contrôle interne du processus de gestion de la trésorerie
11
A. Protection et conservation des valeurs 11 1. Grade et conversation des carnets de chèques 11 2. Dépôt rapide des chèques et des espèces en banque 12 3. Tenue et conservation des valeurs en caisse 12
B. Enregistrement comptable des opérations de trésorerie et leur suivi
12
1. Séparation des tâches et supervision 13 2. Contrôles sur les enregistrements 13 3. Les rapprochements bancaires 14 4. Les vérifications de caisses 14
C. Informations et contrôle de l’information 15 Section2 : l’évaluation du contrôle interne 16 Paragraphe 1 : Exhaustivité des enregistrements 16
A. Les risques pouvant exister 16 1. Omission dans l’enregistrement de paiements
effectués 16
2. Omission dans l’enregistrement des recettes 16 B. Examen théorique des dispositifs de contrôle 17
1. Procédure de mise en paiement 17 2. Contrôle des enregistrements sur les livres de
trésorerie 17
3. Suivi des comptes 17 4. Identification de la recette 17 5. Protection physique des recettes 17
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72
C. Examen pratique des dispositifs de contrôle 17 1. Concernant les paiements 18 2. Concernant les recettes 18
Paragraphe 2 : réalité des enregistrements 18
A. Les risques pouvant exister 19 1. Enregistrements de paiements non autorisés 19 2. Enregistrement de recettes fictives 20
B. Examen théorique des dispositifs de contrôle 20 1. Nature et établissement des pièces justificatives 20 2. Contrôle sur les pièces justificatives 20
C. Examen pratique des dispositifs de contrôle 21 1. Confirmer l’autorisation des paiements 21 2. Recherche de recettes fictives 21
Section 3 : examen des comptes et l’audit détaillé aux problèmes particuliers 23 Paragraphe 1 : Examen des comptes 23
A. Examen des comptes de banques 24 1. Audit analytique 22 2. Vérification de l’existence des soldes banque, C.C.P. et
virement de fonds 22
a. Contrôle du solde de la banque 22 b. Contrôle du rapprochement 23 c. Contrôle de l’évaluation des soldes 23
B. Examen des comptes de caisse 24 1. Audit analytique 24 2. Contrôle de l’existence du solde 24 3. Problèmes d’évaluation du solde 25
C. Examen des comptes « frais de banque » et « produits financiers »
26
1. Audit analytique 26 2. Validation des enregistrements 26
Paragraphe 2 : Audit détaillé et test de cohérence 26 A. Exemples de techniques de détournements 26
1. Détournements des recettes 27 2. Détournements de fonds en caisse ou en banque 27
B. Procédures et examens particuliers 27 1. Rapprochements de la banque 28 2. Encaissements 28 3. Paiements 28
C. Vérification finale de cohérence 29
Partie 2 : Audit du cycle trésorerie de la société « X » 30 Section 1 : prise de connaissance générale de la société « X » 30
Paragraphe 1 : Prise de connaissance des caractéristiques de l’entreprise « X »
31
A. Informations générales 31 1. Identification de l’entreprise 31 2. Bref Historique sur l’entreprise 31 3. Organigrammes de l’entreprise 32 4. Politique de gestion du personnel et aspects
sociaux 32
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73
B. Caractéristiques juridiques de l’entreprise 33 C. Caractéristiques techniques de l’entreprise 33
1. Aspects liés aux approvisionnements 33 2. Aspects liés au stockage 34 3. Moyens mis en œuvre pour l’exploitation 34
Paragraphe 2 : prise de connaissance de l’aspect financier 34 Section 2 : évaluation du contrôle interne du cycle trésorerie 35
Paragraphe 1 : questionnaire du contrôle interne et étendue des investigations
35
A. La grille de séparation de tâches 35 B. Questionnaire Trésorerie-Dépenses 37 C. Questionnaire Trésorerie-Recettes 39
Paragraphe 2 : Test de conformité 41 A. Test de post clôture 41
1. La conception du test 42 2. Présentation du test 42
B. Tests de réalité sur la caisse de dépense 43 1. La procédure relative à la caisse dépense 2. 4
4 2. La conception du test 43 3. La présentation du test 43
C. Tests liés à la caisse recette/client 44 1. Test de contrôle interne sur la caisse
recette/client 44
2. Test inopiné de la caisse recette 46 3. Test sur l’assurance de transport de fonds et
du contenu de coffre-fort 47
4. Test de permanence sur l’élaboration des états de rapprochement bancaire
48
Section 3 : audit des comptes de trésorerie et revus analytique 49 Paragraphe 1 : examen des comptes de trésorerie 50
A. Dettes de financement 50 B. Trésorerie actif 53 C. Trésorerie passif 55
Paragraphe 2 : Revue analytique 55 A. Dettes de financement 56 B. La trésorerie nette 56 C. Synthèse des points soulevés 59