Download - Apostila 1 - Professor Jorge Bezerra
Professor Jorge Bezerra Direito Tributário
1
ATIVIDADE FINANCEIRA DO ESTADO
CONSIDERAÇÕES GERAIS
Para satisfação completa de suas necessidades, ainda que num
plano ideal, o homem (indivíduo) reclama a existência de um ente coletivo
(político) e impessoal, nascido, por assim dizer, como imperativo do viver em
sociedade. Este ente político – representação política da coletividade – a que
designamos por Estado, adquire personalidade e representa o poder superior
a quem incumbe estipular as regras de convívio social e o cumprimento de
diversas atividades de interesse coletivo. Em razão da sua natureza, o Estado
passa a ser dotado de soberania em relação aos indivíduos, impondo-se a
regra de que “o interesse coletivo deve prevalecer sobre o interesse
individual”.
Modernamente, o Estado tem assumido diversas funções,
somente justificadas e compreendidas historicamente, quais sejam as
garantias sociais de segurança, educação, previdência e assistência, sociais
etc. A esse respeito merece citação o ilustre tributarista Aliomar Baleeiro1,
quando diz que “com o progresso da civilização acentua-se no Estado, além
da função de órgão político monopolizador do poder, o caráter de sistema
orgânico de serviços públicos para satisfazer as necessidades gerais da
população”.
Naturalmente, para consecução de seus objetivos sociais, pelos
quais o Estado se justifica, são necessários recursos materiais, notadamente
monetários, em quantidade suficiente. Estes recursos, como veremos, o
Estado para obtê-los, ora oferecendo determinados serviços ou produtos, em
condições idênticas aos particulares, ora exigindo destes, na sua qualidade de
poder soberano, determinadas somas pecuniárias.
Assim, a ação estatal que dá suporte financeiro para que o
Estado cumpra as suas finalidades, se desenvolve em três campos: o da
Receita Pública, o da Gestão e o da Despesa Pública. Esta ação estatal
denomina-se Atividade Financeira do Estado.
A Atividade Financeira do Estado compreende:
Receita Pública obtenção dos recursos financeiros
junto aos particulares.
Gestão administração dos recursos obtidos.
1 Uma introdução à ciência das finanças, 6ª edição, Rio de Janeiro, Ed. Forense, 1969, p.16.
Professor Jorge Bezerra Direito Tributário
2
Despesa Pública o emprego ou aplicação dos recursos
obtidos.
Walter Paldes Valério2 nos trás o seguinte conceito de atividade
financeira do Estado: “o conjunto de atos que o Ente Público pratica visando à
obtenção, à administração e à aplicação dos recursos monetários
indispensáveis à consecução de seus fins”.
AS RECEITAS PÚBLICAS E SUA CLASSIFICAÇÃO
Obviamente, dos três campos em que se desenvolve a atividade
financeira do Estado, apenas o da Receita Pública assume relevância para o
estudo do Direito Tributário.
Para Aliomar Baleeiro3, receita pública é a entrada de recursos
que, “integrando-se ao patrimônio público sem reservas, condições ou
correspondência no passivo, vem acrescer seu vulto, como elemento novo e
positivo”. Logo, é importante salientar que receita pública não se confunde
com entrada de recursos. Esta seria gênero, aquela seria espécie, uma vez
que existem entradas ou ingressos de recursos que correspondem a meros
“créditos de caixa”, como cauções, fianças, depósitos judiciais, empréstimos
contraídos, que são representativos de entradas provisórias que devem ser
oportunamente devolvidas.
Portanto, os ingressos públicos constituem a generalidade das
quantias recebidas pelo órgão estatal, mesmo que tenham caráter transitório,
ao passo que as receitas públicas são recebidas em caráter definitivo,
significando um acréscimo ao patrimônio público.
A Receita Pública classifica-se em originária e derivada.
Classificação essa, de origem Alemã.
Receita Pública Originária é a decorrente da
exploração de bens pertencentes ao patrimônio do Estado ou de
empreendimentos por ele realizados. Para obtenção destas receitas, o Estado
se utiliza do jus gestiones, ou Direito de Gestão.
Receita Pública Derivada é obtida pelo Estado por
meio de sua soberania, a qual o autoriza a exigir parte do patrimônio dos
particulares como forma de manter as suas finalidades sociais. Para obtenção
destas receitas o Estado manifesta o seu jus imperii, ou Poder de Império.
2 Programa de Direito Tributário – Parte Geral, 11ª Edição, Porto Alegre, Ed. Sulina, 1993.
3 Obra citada, p. 130.
Professor Jorge Bezerra Direito Tributário
3
Como forma de se distinguir a receita originária da derivada,
podemos observar que a primeira decorre de um acordo de vontades entre o
Estado e o Particular, ao passo que na segunda prevalece única e
exclusivamente a vontade do Estado, este autorizado pelo mandamento
legislativo, independentemente da vontade do Particular.
Outra característica distintiva é o fato de que na obtenção da
receita originária, o Estado abre mão do seu jus imperii e se iguala aos
particulares, enquanto que na obtenção da receita derivada ele efetivamente
exerce sua soberania e se coloca acima dos particulares, como poder
soberano que é.
E ainda, semanticamente: originária, a receita parte daquilo que
já pertence ao Estado (seu próprio patrimônio – bens ou recursos); derivada, a
receita parte daquilo que não pertence ao Estado (patrimônio dos
particulares).
A Receita Pública originária pode ser ainda subclassificada em
patrimonial ou empresarial. A primeira, quando o Estado vende bens de seu
patrimônio ou em razão de contrato percebe seus frutos, tais como aluguéis e
arrendamentos de bens imóveis, e ainda, quando recebe juros de aplicações
financeiras de seus capitais. A segunda, quando proveniente dos lucros
obtidos por empresas públicas, em razão da venda de produtos ou serviços
aos particulares.
A Receita Pública derivada se divide em:
Tributos;
Reparação de guerras;
Penas pecuniárias (multas).
Naturalmente, para a finalidade do nosso estudo, interessam-nos
os tributos, cujo conceito conheceremos mais adiante.
Fisco é o Estado exercendo sua atividade Tributária, assim, ele é o
sujeito ativo, pois cobra o Tributo, enquanto o Contribuinte é o sujeito passivo,
pois tem que pagar o Tributo.
Professor Jorge Bezerra Direito Tributário
4
O TRIBUTO
CONCEITO GERAL
No conceito geral que nos é dado pelo Código Tributário Nacional
(art. 3°), temos que:
TRIBUTO é toda prestação (obrigação) pecuniária compulsória (obrigatória), em moeda (dinheiro corrente do país) ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei (princípio da legalidade) e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.
Analisando didaticamente a disposição do CTN, podemos entender
melhor a definição:
Tributo é prestação pecuniária compulsória prestação é
o ato pelo qual alguém cumpre uma obrigação e, neste sentido, prestação
pecuniária é aquela que tem conteúdo monetário, ou seja, deve ser satisfeita em
dinheiro. A compulsoriedade é a característica principal das receitas derivadas,
decorrentes da imposição do poder soberano do Estado – significa que ninguém
paga tributo voluntariamente, mas em obediência ao mandamento impositivo
emanado da Lei.
Em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir
significa que a prestação deve ser cumprida em moeda corrente do país, todavia,
admite-se também que a satisfação se faça por meio de algo equivalente, que
tenha um valor que possa ser expresso em moeda. É o caso do pagamento em
cheque, títulos da dívida pública etc.
Que não constitua sanção de ato ilícito o tributo não é
penalidade, ou seja, não tem como fato determinante da sua imposição a prática
de um ato ilícito. O que determina a cobrança do tributo é o fato gerador (um fato
econômico ou de conteúdo econômico) em si, sem levar em conta a licitude ou
ilicitude de tal fato4.
Instituída em lei todo tributo deve ser instituído em lei, em
obediência ao princípio constitucional da estrita legalidade5. Na instituição do
tributo a lei deve definir o sujeito passivo6 e explicitar todos os elementos do fato
gerador7.
4 A respeito da interpretação da definição legal do fato gerador, veja comentário à pag. 81.
5 Ver pág. 23.
6 Ver pág. 84.
7 Ver pág. 78.
Professor Jorge Bezerra Direito Tributário
5
E cobrada mediante atividade administrativa plenamente
vinculada significa que o lançamento (ato administrativo que vai quantificar e
tornar exigível a obrigação) deve ser efetuado em total observância à
determinação legal, ou, no dizer de Fábio Fanucchi8, é o ato “plenamente
vinculado aos ditames da lei, não podendo se afastar das determinações nele
expressas”, sob pena de responsabilidade funcional.
Segundo o art. 5º do CTN, os tributos são os impostos, as taxas, e
as Contribuições de Melhoria. A essa classificação tradicional, devem-se
acrescentar, por força do disposto nos arts. 148 e 149 da Constituição Federal, os
Empréstimos Compulsórios (art. 148) e as Contribuições de Especiais (art. 149)9.
Diante das várias espécies enumeradas, prescreve o CTN que:
Art. 4º - A natureza jurídica específica do tributo é determinada pelo fato
gerador da respectiva obrigação, sendo irrelevantes para qualificá-la:
I – a denominação e demais características formais adotadas pela lei;
II – a destinação legal do produto de sua arrecadação.
A situação que o legislador escolher como fato gerador da obrigação
de pagar o tributo determinará a respectiva espécie tributária, independentemente
da denominação adotada pela norma e da destinação que for atribuída ao produto
de sua arrecadação.
Assim, a natureza jurídica de cada uma das espécies tributárias é
determinada exclusivamente pelo fato gerador da respectiva obrigação,
impedindo-se, com isso, que o Poder Público venha criar novas espécies de
tributos baseadas simplesmente na mudança do nomen juris ou com a vinculação
do produto de sua arrecadação a certos órgãos, fundos, serviços etc10.
TRIBUTOS PREVISTOS NA CONSTITUIÇÃO – GERAL
Como vimos, tributo é gênero, comportando as espécies já
mencionadas e, como é de se esperar, diversas subespécies.
8 Obra citada, p. 54.
9 A Constituição divide as Contribuições Especiais em cinco grupos: Contribuições Sociais de
Intervenção no Domínio Econômico (art. 149), Contribuições Sociais de Interesse de Categorias Profissionais (art. 149), Contribuições Sociais de Interesse de Categorias Econômicas (art. 149), Contribuições de Seguridade Social (art. 196) e Contribuição Previdenciária dos Servidores Públicos (art. 148, parágrafo único), além da Contribuição Social do Salário-Educação (art. 212, § 5º). 10
O § 2º do art. 145 da Constituição Federal estabelece que “as taxas não poderão ter base de cálculo própria de impostos”. Como a taxa é um tributo vinculado a uma contraprestação estatal, se esta contraprestação não existir, não se pode falar em taxa, mas sim em imposto, que é o tributo cobrado independentemente de qualquer atuação estatal específica em favor do contribuinte. Assim, se o Poder Público apelidar um certo tributo de taxa, mas não existir contraprestação estatal, trata-se de imposto. Se tal tributo tiver base de cálculo igual a de outro imposto, será, portanto, inconstitucional.
Professor Jorge Bezerra Direito Tributário
6
Nesta parte do nosso estudo vamos conhecer a definição legal das
diversas espécies tributárias, previstas na Constituição Federal de 1988.
Imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador
uma situação independente de qualquer atividade estatal específica, relativa ao
contribuinte.
Taxa é o tributo cuja obrigação têm como fato gerador o
exercício regular do poder de polícia, ou a utilização, efetiva ou potencial, de
serviço público específico e divisível, prestado ao contribuinte ou posto à sua
disposição.
IMPORTANTE: a taxa não pode ter base de cálculo ou fato gerador idênticos aos que correspondam a imposto, nem ser calculada em função do capital das empresas.
O art. 78 do CTN dá a definição legal de poder de polícia ao
estabelecer que “considera-se poder de polícia atividade da administração pública
que, limitando ou disciplinando direito, interesse ou liberdade, regula a prática de
ato ou abstenção de fato, em razão de interesse público concernente à
segurança, à higiene, à ordem, aos costumes, à disciplina da produção e do
mercado, ao exercício de atividades econômicas dependentes de concessão ou
autorização do Poder Público, à tranqüilidade pública ou ao respeito à
propriedade e aos direitos individuais ou coletivos”.
Será considerado regular o exercício do poder de polícia quando
desempenhado pelo órgão competente nos limites da lei aplicável, com
observância do processo legal e, tratando-se de atividade que a lei tenha como
discricionária, sem abuso ou desvio de poder.
Os serviços públicos consideram-se efetivamente utilizados pelo
contribuinte quando por ele usufruídos a qualquer título e potencialmente
utilizados quando, sendo de utilização compulsória, sejam postos à sua
disposição mediante atividade administrativa em efetivo funcionamento.
Serão ditos específicos os serviços quando possam ser destacados
em unidades autônomas de intervenção, de utilidade ou de necessidade pública,
e divisíveis, quando suscetíveis de utilização, separadamente, por parte de cada
um dos seus usuários.
Para efeito de instituição e cobrança de taxas, consideram-se
compreendidas no âmbito das atribuições da União, dos Estados, do Distrito
Federal ou dos Municípios aqueles serviços (ou atividade que resulte o exercício
do poder de polícia) que, segundo a Constituição Federal, as Constituições dos
Estados, as Leis Orgânicas do Distrito Federal e dos Municípios e a legislação
com elas compatível, competem a cada uma dessas pessoas de direito público.
Professor Jorge Bezerra Direito Tributário
7
CONTRIBUIÇÃO DE MELHORIA
Segundo o art. 145, III, da CF, a União, os Estados, o Distrito
Federal e os Municípios poderão instituir contribuição de melhoria, decorrente de
obras públicas. A princípio, poder-se-ia pensar que basta a realização de uma
obra pública para autorizar a cobrança deste tributo, porém, vigente o art. 81 do
CTN, é necessário que da obra pública decorra valorização imobiliária para os
contribuintes do imposto.
Assim, na definição do CTN, Contribuição de Melhoria é o tributo
instituído para fazer face ao custo de obras públicas de que decorra valorização
imobiliária, tendo como limite total a despesa realizada e como limite individual o
acréscimo de valor que da obra resultar para cada imóvel beneficiado.
O art. 82 do CTN estabelece que a lei relativa à contribuição de
melhoria observará os seguintes requisitos mínimos:
Publicação prévia dos seguintes elementos:
o Memorial descritivo do projeto (na fase preliminar);
o Orçamento do custo da obra (na fase preliminar);
o Determinação da parcela do custo da obra a ser
financiada pela contribuição;
o Delimitação da zona beneficiada;
o Determinação do fator de absorção do benefício da
valorização para toda a zona ou para cada uma das
áreas diferenciadas, nela contidas.
Fixação de prazo não inferior a 30 (trinta) dias, para
impugnação, pelos interessados, de qualquer dos
elementos publicados;
Regulamentação do processo administrativo de instrução
e julgamento da impugnação, sem prejuízo da sua
apreciação judicial.
Além disso, a contribuição relativa a cada imóvel será determinada
pelo rateio do valor da parcela do custo da obra (inciso I, alínea “c”) para os
imóveis situados na zona beneficiada, proporcionalmente aos respectivos fatores
individuais de valorização. Naturalmente, deve-se observar o limite individual para
cada imóvel beneficiado, corresponde ao acréscimo de valor (valorização)
propiciado pela obra. Além disso, como já foi dito, o total das contribuições
arrecadadas não pode ser superior ao custo da obra (limite total).
Professor Jorge Bezerra Direito Tributário
8
Por ocasião do lançamento do tributo, cada contribuinte deverá ser
notificado do montante da contribuição, da forma e dos prazos de seu pagamento
e dos elementos que integram o respectivo cálculo.
EMPRÉSTIMOS COMPULSÓRIOS
Empréstimos Compulsórios11 são tributos instituídos pela União,
mediante lei complementar:
a) Para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de
calamidade pública, de guerra externa ou sua iminência
(Empréstimo Compulsório Extraordinário12);
b) No caso de investimento público de caráter urgente e de
relevante interesse nacional (Empréstimo Compulsório
Ordinário).
Dispõe o parágrafo único do art. 15 do CTN que “a lei fixará
obrigatoriamente o prazo do empréstimo e as condições de seu resgate”.
CONTRIBUIÇÕES ESPECIAIS
Contribuições Especiais são tributos que se caracterizam pelo fato
de o produto de sua arrecadação encontrar-se vinculada, via de regra, a alguma
autarquia federal ou mesmo a entes não estatais, os quais recebem a
autorização13 para arrecadá-las, destinando-se a fazer face às despesas paralelas
as da administração pública direta, ou seja, que não integram do orçamento da
União. Por conseqüência, estas receitas são geridas diretamente pelo órgão que
as arrecada, donde alguns estudiosos chamá-las de Contribuições Parafiscais.
Contudo, o termo Contribuições Especiais é, atualmente, o mais apropriado haja
vista que, devido às modificações que lhes foram introduzidas no curso dos anos,
resta hoje que alguma delas, como o PIS e COFINS são arrecadadas e geridas
diretamente pela União.
11
A aplicação dos recursos provenientes de empréstimo compulsório será vinculada à despesa que fundamentou sua instituição. 12
O Empréstimo Compulsório Extraordinário não está sujeito ao princípio da Anterioridade da Lei que trata o art. 155, II, “b”, da CF. 13
Não confundir autorização para arrecadação com delegação de competência tributária, inexistente no Sistema Tributário Nacional. O § 3º do art. 7º do CTN prevê que “não constitui delegação de competência o cometimento, a pessoas de direito privado, do encargo ou da função de arrecadar tributos”.
Professor Jorge Bezerra Direito Tributário
9
A Constituição Federal estabeleceu seis grupos de Contribuições
Especiais14, a saber:
Contribuições Sociais de Intervenção no Domínio
Econômico Ex.: antigas contribuições do IAA e do IBC,
Contribuição do DNC – Departamento Nacional de
Combustíveis, paga pelos Distribuidores e Postos de
Combustíveis, Contribuição de Compensação Financeira
pela Exploração de Recursos Minerais – CFEM, devida ao
Departamento Nacional de Produção Mineral – DNPM
pelas empresas de mineração etc.
Contribuições Sociais de Interesse de Categorias
Profissionais Ex.: OAB, CRM, CRC, Contribuição
Sindical etc.
Contribuições Sociais de Seguridade Social Ex.:
INSS, PIS, COFINS, FGTS, Contribuição Social sobre o
Lucro etc.
Contribuição Previdenciária dos Servidores Públicos
Ex.: IPASGO, ISM etc.
Nos termos do § 2º do art. 149 da CF/88, as contribuições sociais e
de intervenção no domínio econômico não incidirão sobre as receitas decorrentes
de exportação, mas incidirão também sobre a importação de produtos
estrangeiros ou serviços. Ainda, segundo este dispositivo constitucional, as ditas
contribuições poderão ter alíquotas ad valorem, tendo por base o faturamento, a
receita bruta ou o valor da operação e, no caso de importação, o valor aduaneiro
ou específico, tendo por base a unidade de medida adotada.
O § 3º do mesmo artigo da Constituição autoriza, na hipótese de
importação, a cobrança das contribuições especiais de pessoa natural que, neste
caso, fica equiparada a pessoa jurídica. Cabe a lei definir as situações em que as
contribuições incidirão uma única vez (§ 4º).
CONTRIBUIÇÃO ESPECIAL PARA O CUSTEIO DO SERVIÇO DE
ILUMINAÇÃO PÚBLICA
Com a edição da Emenda Constitucional nº 39, de 19 de dezembro
de 2002, os Municípios e o Distrito Federal ficaram autorizados a instituir,
mediante lei, contribuição para o custeio do serviço de iluminação pública,
observados os princípios da irretroatividade da lei, da anterioridade e da
noventena.
14
Veja art. 148, parágrafo único, arts. 149, 195 e 212, § 5º da CF. Páginas 140 e 150 desta apostila.
Professor Jorge Bezerra Direito Tributário
10
Esta contribuição pode ser cobrada na fatura de consume de energia
elétrica.
CLASSIFICAÇÃO DOS TRIBUTOS
Os tributos, segundo a natureza do fato gerador que lhes
corresponde, podem ser classificados em “vinculados ou dependentes de
contraprestação estatal” e “não vinculados ou independentes de contraprestação
estatal”.
Os Tributos Vinculados são aqueles cuja exigência
encontra-se subordinada a uma determinada atividade do poder público em
relação à pessoa obrigada ao seu pagamento. Tem-se assim, a chamada
contraprestação do Estado ou razão do próprio fato gerador do tributo, como
contrapartida do seu pagamento, o contribuinte recebe em troca um serviço ou,
de algum modo, obtém uma vantagem pessoa e específica. É o caso das taxas e
das Contribuições de Melhoria.
Os Tributos Não Vinculados são aqueles que, para a sua
cobrança, não se exige nenhuma contraprestação estatal específica relativa ao
contribuinte. É o caso típico dos impostos. Por exemplo, se alguém detém a
propriedade de um bem imóvel está sujeito ao pagamento do IPTU, porém, em
decorrência disso, não pode reclamar nenhum benefício específico em favor da
sua propriedade.
OBS.: As Contribuições Especiais, em princípio, classificam-se como tributos vinculados, todavia, em alguns casos possuem fato gerador que as caracterizam como impostos15 e, nestas hipóteses, devem ser considerados como tributos não vinculados. Já os empréstimos compulsórios, que estudaremos mais adiante, tanto podem se enquadrar numa como noutra categoria, a depender do enunciado do seu fato gerador, pois, como veremos, o Legislador é que definirá, nos casos previstos na Constituição Federal, a forma de imposição deste tributo.
Outra classificação admitida para os tributos é a que toma por
critério os fins objetivados com a sua imposição, separando-os em fiscais,
parafiscais e extrafiscais. Vejamos:
Fiscais são aqueles cuja cobrança visa essencialmente a
arrecadação de recursos financeiros para os cofres públicos, sem uma
preocupação maior de caráter social, econômico, político etc. Em nosso sistema
15
Veja comentário ao art. 4º do CTN, na pág. 13.
Professor Jorge Bezerra Direito Tributário
11
tributário são eles: Taxas e Contribuições de Melhorias, todos os impostos
Estaduais e Municipais e os seguintes impostos federais: IR e IPI16.
Extrafiscais estes se caracterizam pelo fato de que a sua
cobrança tem por finalidade principal, outros interesses que não a simples
arrecadação de recursos financeiros (interesse secundário), mas, ao contrário,
servem para a correção de situações sociais ou econômicas anômalas. São,
portanto, instrumentos de controle utilizados pelo Governo Federal, para intervir
no campo social, político ou econômico. É o caso dos impostos que servem para
controlar a balança econômica (interesse político-econômico) e dos que visam
controlar o fluxo de disponibilidades em circulação (interesse político-financeiro),
como o IOF. São os seguintes tributos federais: II, IE, IOF, IGF, ITR, Imposto
Extraordinário de Guerra e os Empréstimos Compulsórios.
Parafiscais são aqueles cujo resultado da arrecadação se
destinam à sustentação de encargos paralelos aos da administração pública
direta, tais como a manutenção de previdência social aos trabalhadores etc. O
STN estabeleceu os seguintes grupos de tributos parafiscais: Contribuições
Sociais de Intervenção no Domínio Econômico, Contribuições Sociais de
Interesse de Categorias Profissionais, Contribuições Sociais de Interesse de
Categorias Econômicas, Contribuições da Seguridade Social e Contribuição
Previdenciária dos Servidores Públicos.
CLASSIFICAÇÃO DOS IMPOSTOS
Diversos são os critérios de que dispomos para classificar os
impostos. Os principais deles estabelecem a distinção em relação à “repercussão
econômica”, à “graduação” e às “condições pessoais do contribuinte”.
Segundo o critério da repercussão econômica, os impostos se
dividem em diretos e indiretos.
Diretos são aqueles em que não há repercussão
econômica, não sendo possível fazer distinção entre a pessoa do contribuinte de
fato (que arca com o ônus econômico) e a pessoa do contribuinte de direito (que
16
Esta classificação de tributos não tem um caráter demarcatório absoluto. Assim é possível que determinado tributo de natureza fiscal venha a ser utilizado, por ora, com efeitos extrafiscais. Porém isto não é suficiente para que se mude a sua classificação (pois esta visa destacar a finalidade predominante na cobrança). Situação ilustrativa é a do IPI – tributo predominantemente fiscal (segundo em arrecadação federal) e que tem sido utilizado para reforçar o controle da balança econômica, atuando ao lado do II e do IE. Situação semelhante acontece com o ICMS, que tributa de modo brando alguns produtos da cesta básica (interesse social), mas o que não lhe retira a característica de um tributo predominantemente fiscal. A respeito desta matéria diz Hugo de Brito Machado, in obra citada, PP. 231 e 259, “parece assim, incontestável a predominância no IPI, da função fiscal ...” e “o ICMS é tributo de função predominantemente fiscal (...) tem sido, todavia, utilizado também como função extrafiscal ...”.
Professor Jorge Bezerra Direito Tributário
12
se acha legalmente obrigado a pagar). Como conseqüência, não há repasse a
terceiros do ônus da tributação. Ex.: IR, IPTU, ITR, IPVA etc.
Indiretos são aqueles em que ocorre repercussão
econômica, com a transferência do ônus econômico para uma terceira pessoa (o
contribuinte de fato), o qual se distingue daquele designado na lei como obrigado
a recolher o tributo aos cofres públicos (o contribuinte de direito). Ex.: ICMS, IPI,
ISS etc.
Segundo o critério da graduação, os impostos se classificam em
fixos, proporcionais e progressivos.
Fixos são impostos que tem fixado o seu quantum a pagar
em quantia certa por meio de estimativa de valor. Ex.: ISS – estimativa de
profissionais autônomos.
Proporcionais são aqueles cobrados mediante a
aplicação de um percentual invariável (alíquota) aplicado sobre sua base de
cálculo. Neste caso, o montante do imposto arrecadado aumenta
proporcionalmente ao crescimento da base de cálculo. Ex.: ICMS (regime
normal), ISS (regime normal) IPI etc.
Progressivos são aqueles que têm alíquotas variáveis, as
quais são aumentadas à medida que cresce a base de cálculo. Em geral, a
administração pública se utiliza de faixas para tributação, em que enquadra o
montante tributável, atribuindo para cada faixa uma alíquota aplicável. É o caso
do IR e, em algumas cidades, do IPTU17.
Segundo o critério do atendimento às condições pessoais do
contribuinte, os impostos classificam-se em reais e pessoais.
Reais são aqueles que não levam em consideração as
condições peculiares a cada contribuinte, incidindo, por igual, em face do objeto
ou coisa tributável (res tributável).
Pessoais são aqueles que, relevando as condições
pessoais de cada contribuinte, estabelece critérios e distinções que acabam por
produzir um resultado capaz de refletir as peculiaridades de cada um dos
obrigados. Ex.: IR para pessoa física e jurídica.
17
O § 1º do art. 156, da CF, estabeleceu que o imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana poderá ser progressivo, nos termos de lei municipal, de forma a assegurar o cumprimento da função social da propriedade. Confira o dispositivo constitucional, na pág. 147.
Professor Jorge Bezerra Direito Tributário
13
SISTEMA TRIBUTÁRIO NACIONAL
Sistema é o conjunto ordenado de elementos que mantém relação
entre si, objetivando a harmonia do “todo”. Assim, em um sistema, as partes se
interagem de tal modo que a alteração ou modificação em uma delas, provoca
uma repercussão relativa no todo.
Segundo Paulo de Barros Carvalho18 “o sistema do direito oferece
uma particularidade digna de registro: suas normas estão dispostas numa
estrutura hierarquizada, regida pela fundamentação ou derivação, que se opera
tanto no aspecto material quanto no formal ou processual, o que lhe imprime
possibilidade dinâmica, regulando, ele próprio, sua criação e suas
transformações. Examinando o sistema de baixo para cima, cada unidade
normativa se encontra fundada, material e formalmente, em normas superiores.
Invertendo-se o prisma de observação, verifica-se que das regras superiores
derivam, material e formalmente, regras de menor hierarquia”.
Podemos definir o Sistema Tributário como o conjunto de regras
jurídicas, relativas à instituição, regulamentação e cobrança de tributos, que se
acham dispostas e se relacionam segundo a orientação dos chamados princípios
gerais do Direito Tributário.
No capítulo da Constituição reservado para o Sistema Tributário
Nacional constam seis seções que cuidam, respectivamente: “dos princípios
gerais”, “das limitações do poder de tributar”, “dos impostos da União”, dos
impostos dos Estados e do Distrito Federal”, “dos impostos dos Municípios” e “da
repartição das receitas tributárias”.
COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA E SUAS ESPÉCIES
DISCRIMINAÇÃO CONSTITUCIONAL DE RENDAS
A chamada “discriminação constitucional de rendas” corresponde à
partilha do poder impositivo de tributar entre os diversos entes federativos (União,
Estados, Distrito Federal e Municípios). Ensina-nos Fábio Fanucchi19, que “se o
poder impositivo fosse outorgado genericamente a todos os entes que podem
tributar internamente, a cada fator de demonstração de capacidade contributiva
poderiam concorrer imposições de poderes diversos. Então, a fim de evitar que
isso se verifique, em detrimento do sujeito passivo, para que ele não seja
obrigado a contribuir – para a União, para as unidades federadas e para os
18
Curso de Direito Tributário, Ed. Saraiva, São Paulo, 6ª Edição, 1993. 19
Obra citada, p. 43.
Professor Jorge Bezerra Direito Tributário
14
Municípios, porque em dado instante demonstrou possuir capacidade para
participar monetariamente da sustentação dos encargos públicos, é que o
instrumento de organização estatal dita como deve ser distribuída a cada ente a
competência para exigir prestação monetária calçada nesta ou naquela
manifestação econômica capaz de gerar tributação. Isso é o que se chama de
“discriminação constitucional de rendas públicas”.
A discriminação constitucional de rendas públicas é feita mediante a
atribuição constitucional da competência tributária (poder de tributar) aos entes
federativos.
Segundo a abrangência a competência tributária pode ser
classificada em:
Competência Privativa;
Competência Comum;
Competência Residual.
A competência privativa diz respeito aos impostos, as contribuições
especiais e aos empréstimos compulsórios, a competência comum refere-se às
taxas e a contribuição de melhoria e a competência residual vincula-se aos
impostos que podem vir a ser criados pela União, segundo a previsão do art. 154,
I, da Carta Magna.
Há ainda alguns autores que classificam a competência tributária em
ordinária (compreendendo os tributos da competência privativa e comum) e
extraordinária (compreendendo os tributos da competência residual e, ainda, os
empréstimos compulsórios e o imposto extraordinário de guerra).
Do ponto de vista técnico a competência tributária é legislativa
(poder legislativo) e executiva (atribuições de arrecadar e fiscalizar). A
competência executiva é também denominada de capacidade tributária ativa.
Os artigos 153 a 156 da Constituição Federal cuidam da atribuição
da competência tributária à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos
Municípios.
O CTN, por meio dos artigos 6º a 8º, estabelece as principais
características da competência tributária. Vejamos:
Distribuição da Receita os tributos cuja receita seja
distribuída, no todo ou em parte, a outras pessoas jurídicas de direito público
pertencem à competência legislativa daquele a que tenham sido atribuídos.
Indelegabilidade da Competência Legislativa a
competência tributária é indelegável, salvo atribuição das funções de arrecadar ou
Professor Jorge Bezerra Direito Tributário
15
fiscalizar tributos, ou de executar leis, serviços, atos ou decisões administrativas
em matéria tributária, conferida por uma pessoa jurídica de direito público a outra.
Garantias e Privilégios acompanham a Competência
Executiva Delegada a atribuição (das funções de arrecadar ou fiscalizar
tributos) compreende as garantias e os privilégios processuais que competem à
pessoa jurídica de direito público que a conferir. Por outro lado, esta atribuição
pode ser revogada, a qualquer tempo, por ato unilateral da pessoa jurídica de
direito público que a tenha conferido.
Arrecadação feita por Pessoas de Direito Privado não
constitui delegação de competência o cometimento, a pessoas de direito privado,
do encargo ou da função de arrecadar tributos.
Não-exercício da Competência Tributária o não-
exercício da competência tributária não a defere a pessoa jurídica de direito
público diversa daquela a que a Constituição a tenha atribuído.
LIMITAÇÕES DO PODER DE TRIBUTAR
Segundo Hugo de Brito Machado20, em sentido estrito, entende-se
como limitações da competência tributária ou limitações do poder de tributar o
conjunto de regras estabelecidas pela Constituição Federal, em seus arts. 150 a
152, nas quais residem princípios fundamentais do Direito Constitucional
Tributário, a saber:
a) Legalidade (art. 150, I);
b) Isonomia (art. 150, II);
c) Irretroatividade (art. 150, III, “a”);
d) Anterioridade (art. 150, III, “b”);
e) Noventena (art. 150, III, “c”);
f) Proibição de Confisco (art. 150, IV);
g) Liberdade de Tráfego (art. 150, V);
h) Imunidades (art. 150, VI);
i) Outras Limitações (art. 151 e 152).
Em sentido amplo, as limitações do poder de tributar serão
constituídas de todas as regras ou condições impostas pela Constituição que, de
algum modo, restrinjam ou subordinem o exercício da competência tributária.
PRINCÍPIOS – O QUE SÃO?
20
Obra citada, p. 185.
Professor Jorge Bezerra Direito Tributário
16
Princípios são normas essenciais, escritas ou não, que
fundamentam um sistema jurídico. Ensina-nos Ruy Barbosa Nogueira21 que
princípios são “o conjunto de proposições diretoras, características, às quais todo
o desenvolvimento seguinte deve estar subordinado”.
Os princípios jurídicos, em geral, estão previstos no texto da
Constituição e o “desenvolvimento seguinte” a que se refere Nogueira é
constituído pelo arcabouço de todas as normas infraconstitucionais. Assim, os
princípios contêm diretrizes básicas destinadas a nortear todo o ordenamento
jurídico, de tal sorte que, irradiando-se por todo o sistema, passam a lhes conferir
unidade e racionalidade.
A imposição tributária, como óbvio, deve submeter-se à obediência
dos chamados princípios constitucionais tributários, que estruturam o Sistema
Tributário Nacional, todavia, existem outros princípios constitucionais que, embora
previstos fora do STN, também são de relevante interesse para o Direito
Tributário. São os princípios gerais de Direito e, dentre eles, mencionamos os
seguintes: Princípio Republicano Federativo (art. 1º), Princípio da Isonomia ou
Igualdade (art. 5º, I), Princípio da Legalidade (art. 5º, II), Princípio do Direito de Ir
e Vir (art. 5º, XV), Princípio da Garantia do Direito de Propriedade (art. 5º, XXII),
Princípio da Irretroatividade da Lei (art. 5º, XXXVI) etc.
PRINCÍPIOS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Dentre os princípios constitucionais tributários, há aqueles que o
legislador constituinte destinou a todos os tributos do Sistema e que, por isso, são
designados por “Princípios Gerais de Direito Tributário” e existem outros
aplicáveis apenas a certos tributos e que constituem “princípios tributários
específicos”. Eis os primeiros:
PRINCÍPIO DA LEGALIDADE
Também chamado de “princípio da estrita legalidade” ou de
“princípio de reserva legal, acha-se previsto, em termos gerais, no art. 5º, II, da
Constituição, segundo o qual “ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer
alguma coisa senão em virtude de lei”.
Em matéria tributária, a previsão está contida no art. 150, I, nos
seguintes termos, verbis:
21
Obra citada, p. 39.
Professor Jorge Bezerra Direito Tributário
17
Art. 150 – Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte,
é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
I – exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça.
O texto se refere a lei stricto sensu, ou seja, a lei ordinária22. Para a
instituição do tributo a Lei deverá, na definição do fato gerador, detalhar todos os
seus elementos (material, pessoal, espacial, temporal e valorativo), além de
observar as limitações constitucionais ao poder de tributar e as normas gerais,
estabelecidas por lei complementar, nos termos do art. 146, III, da CF.
Atualmente, o papel da Lei Complementar a que alude este dispositivo
constitucional é conferido ao CTN, isto porque, por força do estabelecido no Ato
Complementar n° 36, de 13 de março de 1967, o nosso diploma tributário nacional
foi guindado à categoria de Lei Complementar, embora originariamente tenha sido
editado como Lei Ordinária. Além disso, por ocasião da promulgação da
Constituição e 1988 foi adotada a chamada “Teoria da Recepção” (art. 34, § 5º,
do ADCT23) pela qual a legislação tributária anterior é plenamente aplicável,
naquilo que não for incompatível com o novo Sistema Tributário Nacional e com a
nova legislação criada a partir do novo STN.
Ainda em atenção ao princípio da legalidade é necessário fazer
referência ao art. 197 do CTN, que disciplina a utilização da Lei em matéria
tributária. Ei-lo, com adaptações24:
Art. 97. Somente a lei pode estabelecer:
I – a instituição de tributos, ou a sua extinção;
II – a majoração ou redução de tributos (exceto com relação ao II, IE, IPI
e IOF25
);
III – a definição do fato gerador da obrigação tributária principal e do
sujeito passivo;
IV – a fixação da alíquota e sua base de cálculo do tributo (exceto com
relação ao II, IE, IPI e IOF);
V – a cominação de penalidades;
VI – as hipóteses de exclusão, suspensão e extinção de créditos
tributários, ou de dispensa ou redução de penalidades.
É importante ressaltar que se equipara à majoração do tributo a
modificação de sua base de cálculo, que importe em torná-lo mais oneroso,
porém, não constitui majoração de tributo, a atualização do valor monetário da
respectiva base de cálculo.
Nos termos da Constituição Federal, é exigida a utilização de Lei
Complementar para instituir os seguintes tributos:
22
Em alguns casos excepcionais a Constituição prevê a instituição de tributos por Lei Complementar. Veja, na pág. 24, neste capítulo. 23
Ato das Disposições Constitucionais Transitórias. 24
As adaptações se devem ao fato de que alguns dos tributos mencionados no art. 97 do CTN não mais fazem parte do atual STN. 25
Vide nota 39.
Professor Jorge Bezerra Direito Tributário
18
a) Empréstimos Compulsórios (art. 148);
b) Impostos de Competência Residual (art. 154, I);
c) Novas Contribuições da Seguridade Social (art. 195, § 4º).
Todos os demais tributos previstos na Constituição serão instituídos
por meio de Lei Ordinária.
As medidas provisórias poderão ser utilizadas para instituir ou
aumentar tributos, desde que observados os requisitos de “relevância” e
“urgência” previstos no art. 62 da Constituição. A esse respeito, é bastante
ilustrativo o ensinamento do professor Hugo de Brito Machado26, que disse:
“(...) o art. 62 da Constituição Federal de 1988 não especificou as
matérias a respeito das quais podem ser adotadas tais medidas. Assim,
elas podem ser adotadas, em princípio, no trato de qualquer matéria.
A verdadeira questão não é pertinente à matéria de que trata a medida
provisória, mas à presença, ou não, de seus pressupostos, a saber, a
relevância e a urgência. Desde que presentes tais pressupostos,
qualquer matéria pode ser objeto dessas medidas provisórias.”
O § 2º do art. 62, disciplinando o uso de MP em matéria tributária,
estabeleceu que “Medida Provisória que implique instituição ou majoração de
impostos só produzirá efeitos no exercício financeiro seguinte se houver sido
convertida em lei até o último dia daquele em que foi editada”. A regra, porém,
não é aplicável aos impostos de importação, exportação, de produtos
industrializados, IOF (art. 153, I, II, IV, V) e Imposto Extraordinário de Guerra (art.
154, II), uma vez estes não estão sujeitos ao princípio da anterioridade da lei.
Neste ponto, há que se acrescer que a regra de vigência da MP em
matéria tributária, introduzida no arcabouço constitucional a partir de 11.09.01 (EC
nº 32), também fica limitada pelo Princípio da Noventena, que veio a ser
acrescentado ao texto constitucional somente em 19.12.03 pela EC nº 42, sendo
certo, com relação às exceções à regra, que o Imposto de Renda, se majorado
por MP, deverá obedecer ao critério da Anterioridade, mas não ao da Noventena
e Imposto sobre Produtos Industrializados deverá subsumir ao critério da
Noventena, mas não ao da Anterioridade, conforme a nova redação dada ao § 1º
do art. 153 da CF.
PRINCÍPIO DA IGUALDADE OU ISONOMIA
Este princípio é apresentado no art. 150, II, da CF. A redação do
dispositivo constitucional é a seguinte:
Art. 150 – Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte,
é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
26
Curso de Direito Tributário, São Paulo, Malheiros, 12ª Edição, 1997.
Professor Jorge Bezerra Direito Tributário
19
...........................................................
II – instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em
situação equivalente, proibida qualquer distinção em razão de ocupação
profissional ou função por eles exercida, independentemente da
denominação jurídica dos rendimentos, títulos ou direitos.
Como se vê, o princípio aqui estudado é um corolário do Princípio
Geral da Isonomia, estabelecido no art. 5º, caput, pelo qual “todos são iguais
perante a lei, sem distinção de qualquer natureza, garantindo-se aos brasileiros e
aos estrangeiros residentes no País a inviolabilidade do direito à vida, à liberdade,
à igualdade, à segurança, à propriedade ...”
Segundo o professor Yoshiaki Ichihara27, essa “igualdade não quer
significar a igualdade de fato, mas a igualdade jurídica, no sentido da notória
afirmação de Aristóteles de que „a igualdade consiste em tratar igualmente os
iguais e desigualmente os desiguais‟”.
PRINCÍPIO DA IRRETROATIVIDADE
Dispõe o art. 150, III, “a”, da CF:
Art. 150 – Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte,
é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
...........................................................
III – cobrar tributos:
a) em relação a fatos geradores ocorridos antes do início da vigência da
lei que os houver instituído ou aumentado.
Noutras palavras, a lei tributária somente pode ser aplicada a fatos
geradores ocorridos a partir de sua vigência, isto é, somente os fatos geradores
futuros podem ser atingidos pela norma tributária.
Esse princípio corresponde à explicitação, dentro do campo do
Direito Tributário, do Princípio Geral da Irretroatividade contido no art. 5º, XXXVI,
segundo o qual “a lei não prejudicará o direito adquirido, o ato jurídico perfeito e a
coisa julgada”.
PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE DA LEI
O Princípio da Anterioridade da Lei acha-se estabelecido no art. 150,
III, “b”, da CF. Eis o dispositivo constitucional, verbis:
Art. 150 – Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte,
é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
...........................................................
27
Direito tributário, São Paulo, Atlas, 5ª Edição, 1993.
Professor Jorge Bezerra Direito Tributário
20
III – cobrar tributos:
...........................................................
b) no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os
instituiu ou aumentou.
Como se vê, é proibida a cobrança de tributos no mesmo exercício
financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou.
Assim, para que um tributo seja cobrado num exercício, é necessário
que tenha sido instituído no exercício anterior.
Esse princípio é também chamado por alguns autores de “Princípio
da Anualidade”, porém, a rigor, esta denominação era utilizada para designar
antigo Princípio Jurídico, previsto na Constituição de 1946, pelo qual a Lei
criadora de um tributo deveria ser publicada antes da aprovação do orçamento
ano seguinte, no qual o respectivo tributo a ser cobrado deveria estar previsto.
O Princípio da Anterioridade da Lei não se aplica aos seguintes
casos:
Instituição ou aumento dos seguintes impostos federais: II,
IE, IPI e IOF.
Instituição dos seguintes tributos: Empréstimos
Compulsórios Extraordinários (art. 148, I) e Imposto
Extraordinário de Guerra (art. 154, II).
Instituição ou aumento de Contribuições de Seguridade
Social (art. 195, I, II e III), as quais poderão ser cobradas
após 90 (noventa) dias da data de publicação da Lei que
as instituiu ou aumentou.
PRINCÍPIO DA NOVENTENA
Este princípio foi criado pela Emenda Constitucional nº 42, de
31.12.2004, e encontra-se delineado no art. 150, III, “c”, da CF. A regra
constitucional acha-se assim redigida:
Art. 150 – Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte,
é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
...........................................................
III – cobrar tributos:
...........................................................
c) antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada
a lei que os instituiu ou aumentou, observado o disposto na alínea “b”.
Com efeito, além da regra da Anterioridade, a Constituição passou a
exigir também que a cobrança de tributo novo – ou que tenha sido majorado –
Professor Jorge Bezerra Direito Tributário
21
não se dê antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a
lei que o instituiu ou o aumentou.
Desta forma, é assegurado, no mínimo, a vacatio legis de noventa
dias após a instituição ou aumento, restringindo-se os efeitos de uma velha
prática da administração tributária da União, dos Estados e Municípios de
aumentar tributo no último dia do ano. Ou seja, se isto acontecer, o contribuinte
tem ainda noventa dias para adequar seu planejamento à nova carga tributária.
Porém, o princípio comporta as seguintes exceções:
Instituição ou aumento dos seguintes impostos federais: II,
IE, IR e IOF.
Instituição dos seguintes tributos: Empréstimos
Compulsórios Extraordinários (art. 148, I) e Imposto
Extraordinário de Guerra (art. 154, II).
Fixação das bases de cálculo do IPVA e do IPTU.
PRINCÍPIO DA VEDAÇÃO AO CONFISCO
O Princípio da Vedação ao Confisco, ou do Tributo com Efeito
Confiscatório acha-se expresso no art. 150, IV, da CF:
Art. 150 – Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte,
é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
...........................................................
IV – utilizar tributo com efeito de confisco.
Este princípio é uma decorrência do expresso no art. 5º, XXII, da CF
– é garantido o direito de propriedade – já que o confisco atenta contra o direito
de propriedade e a segurança jurídica. Assim, a tributação deve conter-se à uma
parte da riqueza ou patrimônio do contribuinte, sendo inadmissível que venha a
representar uma redução significativa desse patrimônio.
PRINCÍPIO DA NÃO LIMITAÇÃO AO TRÁFEGO
Proíbe que se estabeleçam limitações ao tráfego de pessoas ou
bens, por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais (art. 150, V):
Art. 150 – Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte,
é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
...........................................................
V – estabelecer limitações ao tráfego de pessoas ou bens, por meio de
tributos interestaduais ou intermunicipais, ressalvada a cobrança de
pedágio pela utilização de vias conservadas pelo Poder Público.
Professor Jorge Bezerra Direito Tributário
22
Observa-se que fica autorizada a cobrança de pedágio pela
utilização de vias conservadas pelo Poder Público.
Este princípio está em consonância com o Princípio Geral do “Direito
de Ir e Vir”, estabelecido no art. 5º, XV – “é livre a locomoção no território nacional
em tempo de paz, podendo qualquer pessoa, nos termos da lei, nele entrar,
permanecer ou dele sair com seus bens”.
PRINCÍPIO DA UNIFORMIDADE GEOGRÁFICA
Este princípio, previsto no art. 151, da CF, estabelece o tratamento
uniforme a ser adotado pela União em relação à tributação que exerce em todo o
território nacional. É, portanto, uma decorrência do Princípio Federativo, que
rechaça o tratamento desigual das Unidades da Federação.
Art. 151 – É vedado à União:
I – instituir tributo que não seja uniforme em todo o território nacional ou
que implique distinção ou preferência em relação a Estado, ao Distrito
Federal ou a Município, em detrimento de outro, admitida a concessão
de incentivos fiscais destinados a promover o equilíbrio do
desenvolvimento sócio-econômico entre as diferentes regiões do País.
O princípio, todavia, ressalva “a concessão de incentivos fiscais
destinados a promover o equilíbrio do desenvolvimento sócio-econômico entre as
diferentes regiões do País.
PRINCÍPIO DA LIMITAÇÃO DA TRIBUTAÇÃO DA RENDA
Dirigido ao Imposto de Renda, este princípio vem estabelecer uma
limitação ao poder de tributar da União. Veja, o que dispo o art. 151, II, verbis:
Art. 151 – É vedado à União:
...........................................................
II – tributar a renda das obrigações da dívida pública dos Estados, do
Distrito Federal e dos Municípios, bem como a remuneração e os
proventos dos respectivos agentes públicos, em níveis superiores aos
que fixar para suas obrigações e para seus agentes.
Assim, quando os Estados, o Distrito Federal e os Municípios se
utilizam do lançamento de títulos públicos para financiar suas dívidas, estes títulos
passam a oferecer a seus investidores uma remuneração (renda). A União
também faz uso dos chamados “títulos da dívida pública” para refinanciar o seu
passivo e, por esta, razão não pode tributar a renda dos títulos estaduais e
municipais em níveis superiores aos que fixar para os seus próprios títulos. Por
outro lado, o Imposto de Renda também incidente sobre os proventos dos
Professor Jorge Bezerra Direito Tributário
23
Agentes Públicos28 (servidores) dos Estados, Distrito Federal e Municípios não
pode ser exigido em níveis superiores ao que a União adotar para cobrar de seus
agentes.
PRINCÍPIO DA VEDAÇÃO ÀS ISENÇÕES HETERÔNOMAS
Proíbe à União que concede isenções de tributos que estão fora da
sua competência. Previsão do art. 151, III. Vejamos:
Art. 151 – É vedado à União:
...........................................................
III – instituir isenções de tributos da competência dos Estados, do Distrito
Federal ou dos Municípios.
As isenções, em regra, são concedidas pelo próprio ente federativo
que tem o poder de tributar, por isso, dizemos que são “autônomas”. O contrário
são as chamadas isenções heterônomas, ou seja, concedidas por outro poder
tributante. Pela Constituição anterior, a União podia conceder isenções de
impostos estaduais e municipais (heterônomas). Isso hoje não é mais permitido
por força do “Princípio da Vedação às Isenções Heterônomas”, porém, a própria
Constituição estabeleceu duas exceções, a primeira em relação ao ICMS (art.
155, § 2º, XII, “e”). Vejamos:
Art. 155 – ...
§ 2º - O ICMS atenderá o seguinte:
...........................................................
XII – cabe à lei complementar:
...........................................................
e) excluir da incidência do imposto, nas exportações para o exterior,
serviços e outros produtos além dos mencionados no inciso X, “a”.
Art. 156 – ...
§ 3º - Em relação ao ISS, cabe à lei complementar:
I – fixar as suas alíquotas máximas;
II – excluir da sua incidência exportações de serviços para o exterior.
PRINCÍPIO DA NÃO-DISCRIMINAÇÃO EM RAZÃO DA PROCEDÊNCIA
OU DESTINO
28
Os agentes públicos são divididos em “agentes políticos” e “agentes administrativos”. Os primeiros não são servidores e têm plena liberdade funcional: os detentores de mandato eletivo, os auxiliares imediatos do Chefe do Poder Executivo (secretários, ministros), os Magistrados; os membros do Ministério Público; dos Tribunais de Contas etc. Os segundos, são aqueles que se sujeitam à hierarquia funcional: servidores públicos concursados, servidores em cargos de comissão, servidores temporários etc.
Professor Jorge Bezerra Direito Tributário
24
Este princípio proíbe que seja feita distinção de natureza tributária
entre bens e serviços em razão de sua procedência ou destino. É cristalina a
redação dada pelo art. 152 da CF. Ei-la:
Art. 152 – É vedado aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios
estabelecer diferença tributária entre bens e serviços, de qualquer
natureza, em razão de sua procedência ou destino.
Obviamente, o princípio protege a harmonia e o equilíbrio do sistema
federativo, fazendo coro com o disposto no art. 1º da Carta Magna.
IMUNIDADES TRIBUTÁRIAS
Imunidade é abrigo constitucional. Em matéria tributária, as
chamadas imunidades tributárias correspondem às proteções previstas na
Constituição, que alcança determinadas hipóteses, nas quais não é permitido aos
entes federativos exercerem a tributação. As imunidades tributárias, geralmente,
são classificadas em subjetivas e objetivas. As primeiras correspondem àquelas
que protegem determinadas pessoas, as quais passam a ser “imunes” frente a
alguns fatos tributáveis elencados pela Constituição. As segundas são àquelas
que “imunizam” determinado bem, situação ou fato tributável passível de sofrer
tributação, independentemente da pessoa a quem aproveita. Ao inciso VI do art.
150 da CF, coube enumerar as principais imunidades tributárias:
Art. 150 – Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte,
é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
...........................................................
VI – instituir impostos sobre:
a) patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros;
b) templos de qualquer culto;
c) patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas
fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de
educação e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os
requisitos da lei;
d) livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão.
Imunidade Recíproca é a imunidade prevista no inciso IV, “a” –
“é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios instituir
impostos sobre patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros”.
Essa imunidade subjetiva alcança os impostos que incidam sobre
patrimônio, renda ou serviços dos entes federativos, reciprocamente. Os impostos
sobre o patrimônio, renda ou serviços, enumerados na Constituição são os
seguintes:
Imposto de Renda – IR
Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural – ITR
Imposto sobre Grandes Fortunas – IGF
Professor Jorge Bezerra Direito Tributário
25
Imposto sobre Transmissão Causa mortis e Doação de
quaisquer bens e direitos – ITCD
Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores –
IPVA
Imposto sobre a Propriedade predial e Territorial Urbana –
IPTU
Imposto sobre a Transmissão inter vivos de Bens Imóveis
– ITBI
Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISSQN
A imunidade é extensiva às autarquias e às fundações instituídas
e mantidas pelo Poder Público, no que se refere:
1. Ao patrimônio, à renda e aos serviços, vinculados as suas
finalidades essenciais.
2. Ao patrimônio, à renda e aos serviços, vinculados a outras
finalidades decorrentes de suas finalidades essenciais.
Porém, a imunidade recíproca:
Não se aplica ao patrimônio, à renda e aos serviços:
o Relacionados com a exploração de atividades
econômicas regidas pelas normas aplicáveis a
empreendimentos privados, ou
o Relacionados com a exploração de atividades
econômicas em que haja contraprestação ou
pagamento de preços ou tarifas pelo usuário.
Não exonera o promitente comprador da obrigação de
pagar impostos relativamente ao bem imóvel adquirido.
Imunidade dos Templos de Qualquer Culto é a imunidade
prevista no inciso VI, “b” do art. 150, da CF – “é vedado à União, aos Estados, ao
Distrito Federal e aos Municípios instituir impostos sobre templos de qualquer
culto”.
A imunidade é subjetiva e alcança não apenas o edifício onde se
realiza o ofício religioso (templo), mas também o próprio culto e os bens que
estejam a serviço do culto.
Nos termos do § 4º do art. 150 da CF, a imunidade dos templos
religiosos “compreende somente o patrimônio, a renda e os serviços relacionados
com as finalidades essenciais” das entidades religiosas. Assim, ensina-nos
Professor Jorge Bezerra Direito Tributário
26
Kiyoshi Harada29, “A Constituição Federal de 1988 só coloca sob a proteção da
imunidade o patrimônio, a renda e os serviços, relacionados com as atividades
essenciais dos templos (§ 4º do art. 150). Não estende o benefício às atividades
decorrentes de finalidades essenciais, como ocorre na hipótese de imunidade
recíproca. Isto quer dizer que determinado prédio de propriedade de uma igreja,
que não esteja sendo utilizado para fins religiosos, sujeita-se, por exemplo, à
incidência do IPTU, não importando saber se o produto do aluguel desse prédio
está ou não sendo aplicado na consecução de finalidade religiosa.”
Imunidades das Instituições sem fins Lucrativos é a
imunidade prevista no inciso VI, “c” do art. 150 da CF – “é vedado à União, aos
Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios instituir impostos sobre patrimônio,
renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas fundações, das entidades
sindicais dos trabalhadores, das instituições de educação e de assistência social,
sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei”.
A imunidade subjetiva aqui estudada protege diversas pessoas ou
instituições. São os seguintes as pessoas imunes à incidência de impostos sobre
patrimônio, renda ou serviços, de que trata a alínea “c” do inciso VI do art. 150 da
CF:
Partidos Políticos;
Fundações dos Partidos Políticos;
Entidades Sindicais dos Trabalhadores;
Instituições de Educação sem fins Lucrativos;
Instituições de Assistência Social sem fins Lucrativos.
Nota-se, porém, que a imunidade das instituições em análise está
condicionada ao atendimento dos “requisitos de lei”. Assim, recepcionando o
artigo 14 do vigente Código Tributário Nacional, encontramos os tais requisitos.
Vejamos:
Art. 14. O disposto na alínea “c” do inciso IV (...) é subordinado à
observância dos seguintes requisitos pelas entidades nele referidas:
I – não distribuírem qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas
rendas, a qualquer título;
II – aplicarem integralmente, no País, os seus recursos na manutenção
dos seus objetivos institucionais;
III – manterem escrituração de suas receitas e despesas em livros
revestidos de formalidades capazes de assegurar sua exatidão.
Observa-se ainda que a imunidade ora em análise não exclui a
atribuição, por lei, às entidades imunes da condição de responsáveis pelos
tributos que lhes caiba reter na fonte, e não as dispensa da prática de atos,
29
Direito Financeiro e Tributário, São Paulo, Atlas, 1ª Edição, 2ª tiragem, 1996.
Professor Jorge Bezerra Direito Tributário
27
previstos em lei, assecuratórios do cumprimento de obrigações tributárias por
terceiros.
Na falta de cumprimento dos requisitos previstos no art. 14 do CTN,
ou no caso de recusa quanto à sujeição passiva indireta (retenção na fonte) e da
prática de atos assecuratórios do cumprimento de obrigações tributárias por
terceiros, a autoridade competente pode suspender a aplicação do benefício.
Por fim, destacamos que “não ter fins lucrativos” não significa não
apresentar lucro. Ao contrário, a expressão contém o sentido de não distribuir os
lucros, os quais devem ser integralmente aplicados na manutenção dos objetivos
institucionais da entidade imune. Por força da alteração introduzida pela Lei
Complementar nº 104, de 10/01/2001, no art. 14 do CTN, a vedação à distribuição
dos lucros foi ampliada, sendo fixada como a proibição de “distribuir qualquer
parcela de seu patrimônio ou de suas rendas, a qualquer título”.
Exemplo: a escola pertencente a uma instituição de educação, que
distribua lucros a seus diretores não está protegida pela imunidade. Já a escola
(instituição de educação sem fins lucrativos) que, mesmo sendo lucrativa, não
faça nenhuma distribuição de seus lucros, patrimônio ou rendas, nem ofereça
participação em seu resultado, estará alcançada pela imunidade.
Imunidade dos Livros, Jornais, Periódicos e o Papel destinado a
sua impressão “é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos
Municípios instituir impostos sobre livros, jornais, periódicos e o papel destinado a
sua impressão”.
Trata-se de imunidade objetiva, pois beneficia os objetos
enumerados: livros, periódicos (que compreende jornais, referidos
redundantemente) e o papel destinado à sua impressão. Afeta, portanto, os
impostos de importação, de exportação, sobre produtos industrializados, sobre
circulação de mercadorias.
Esta imunidade é objetiva, ou seja, está vinculada aos “bens”
enumerados, os quais, por uma questão de incentivo à cultura, passaram a gozar
da proteção constitucional, no que se refere à tributação.
A imunidade dirige-se aos impostos que incidem sobre a circulação
e produção (ICMS e IPI) além dos impostos aduaneiros (II e IE). Não protege,
portanto, a tributação sobre o lucro obtido na distribuição e comercialização dos
livros (IR).
IMPORTANTE: No sistema tributário anterior à CF/88, as imunidades alcançavam apenas os impostos, hoje, porém, há um caso de imunidade de
Professor Jorge Bezerra Direito Tributário
28
Lei Específica
poderáconceder
Favores Fiscais
relativos à
- Impostos;
- Taxas;
- Contribuições.
taxas (art. 5º, XXXIV) e outro de Contribuição de Seguridade Social (art. 195, § 7º).
OUTROS PRINCÍPIOS TRIBUTÁRIOS
No art. 145, § 1º, a Constituição estabelece como critério geral para
a instituição de impostos o Princípio da Pessoalidade – sempre que possível, os
impostos terão caráter pessoal; e o Princípio da Capacidade Contributiva –
sempre que possível, os impostos serão graduados segundo a capacidade
econômica do contribuinte. E, para conferir efetividade a esses objetivos, faculta à
administração tributária identificar o patrimônio, os rendimentos e as atividades
econômicas do contribuinte, nos termos da lei e respeitados os direitos
individuais.
Já o § 6º do art. 150 da Constituição Federal, com a nova redação
que lhe foi conferida pela Emenda Constitucional n° 03/93, instituiu o Princípio da
Exigência de Lei Específica para Concessão de Favores Fiscais, ao
estabelecer que:
Qualquer subsídio ou isenção, redução da base de cálculo, concessão de crédito presumido, anistia ou remissão, relativo a imposto, taxas ou contribuições, só poderá ser concedido mediante lei específica, federal, estadual ou municipal, que regule exclusivamente as matérias acima enumeradas ou o correspondente tributo ou contribuição, sem prejuízo dos favores fiscais ou financeiro-fiscais do ICMS concedidos por Convênios regulados pela Lei Complementar n° 24/75.
Interpretando o dispositivo constitucional, podemos concluir:
É aquela que:
- Regule exclusivamente osfavores fiscais;
- Regule exclusivamente ocorrespondente tributo oucontribuição.
- Qualquer subsídio;
- Qualquer isenção;
- Redução da base de cálculo;
- Concessão de crédito presumido;
- Anistia;
- Remissão.
Professor Jorge Bezerra Direito Tributário
29
Exceção Os favores fiscais ou financeiro-fiscais30 relativos ao ICMS
serão concedidos por Convênios regulados pela Lei Complementar nº 24/75.
O § 3º do art. 155, enuncia o Princípio da Restrição na Tributação
de Produtos e Serviços Estratégicos, ao estabelecer que “a exceção do ICMS,
do II e do IE, nenhum outro imposto poderá incidir sobre operações relativas a
energia elétrica, serviços de telecomunicações, derivados de petróleo,
combustíveis e minerais do País”.
A Constituição estabelece, ainda, como critério geral relativo a
impostos, o Princípio da Não-Vinculação da Receita previsto no art. 167, IV,
segundo o qual “é vedada a vinculação da receita de imposto a órgão, fundo ou
despesa”, excetuadas a repartição do produto de arrecadação de impostos, a
destinação de recursos para a manutenção e desenvolvimento do ensino, como
determinado pelo art. 212, a prestação de garantias às operações de crédito por
antecipação da receita. Este princípio ficou ressalvado, ainda, com o disposto no
§ 4º do mesmo artigo, que estabeleceu que “é permitida a vinculação de receitas
próprias geradas pelos impostos Estaduais e Municipais, para a prestação de
garantia ou contragarantia à União e para pagamento de débitos para com esta”.
30
Os favores fiscais ou financeiro-fiscais do ICMS, previstos na Lei Complementar nº 24/75, compreendem: isenções; redução da base de cálculo; devolução total ou parcial, direta ou indireta, condicionada ou não, do tributo; concessão de créditos presumidos; quaisquer outros incentivos ou favores dos quais resulte redução ou eliminação, direta ou indireta, do respectivo ônus.
- ICMS
- Imposto deImportação
- Imposto deExportação
São os únicos impostos que incidem sobre
- Energia Elétrica;
- Serviços deTelecomunicações;
- Derivados dePetróleo;
- Combustíveis;
- Minerais do País.
Professor Jorge Bezerra Direito Tributário
30
TRIBUTOS PREVISTOS NA CONSTITUIÇÃO – IMPOSTOS
Apresentamos a seguir o quadro-geral dos impostos previstos no
Sistema Tributário Nacional, contendo as normas constitucionais a ele referentes:
IMPOSTOS DE COMPETÊNCIA DA UNIÃO
Nome Fato gerador Base de cálculo Contribuinte
Imposto de Importação – II.
Entrada de mercadoria no território nacional. Arrematação em leilão de mercadorias apreendidas pelo Fisco Federal e abandonadas.
Valor da operação de importação (constante da Guia de Importação).
Importador. Arrematante.
OBS.: - É facultado ao Poder Executivo (mediante Decreto ou Portaria Ministerial), atendidas as condições e os limites estabelecidos em lei, alterar as alíquotas deste imposto. - O aumento de suas alíquotas não está sujeito ao Princípio da Anterioridade.
Nome Fato gerador Base de cálculo Contribuinte
Imposto de Exportação – IE.
Saída do produto do território nacional.
Valor da operação de exportação.
Exportador.
OBS.: - É facultado ao Poder Executivo (mediante Decreto ou Portaria Ministerial), atendidas as condições e os limites estabelecidos em lei, alterar as alíquotas deste imposto. - O aumento de suas alíquotas não está sujeito ao Princípio da Anterioridade.
Nome Fato gerador Base de cálculo Contribuinte
Imposto de Renda – IR.
Aquisição de disponibilidade econômica (renda ou proventos) ou jurídica (ganho patrimonial).
Montante do ganho ou lucro real, conforme definição da legislação própria, podendo este valor ser arbitrado ou presumido.
Aquele que obteve o ganho (aquisição) de disponibilidade.
OBS.: - O IR será informado pelos critérios da generalidade, da universalidade e da progressividade, na forma lei. - Não incidirá, nos termos e limites fixados em lei, sobre rendimentos provenientes de aposentadoria e pensão, pagos pela previdência social da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, a pessoa com idade superior a 65 anos, cuja renda total seja constituída, exclusivamente, de rendimentos do trabalho.
Nome Fato gerador Base de cálculo Contribuinte
Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural – ITR.
Propriedade, domínio útil ou posse exercida sobre imóvel rural.
Valor fundiário do bem imóvel.
Proprietário. Titular do domínio útil. Possuidor.
OBS.: - O ITR terá suas alíquotas fixadas de forma a desestimular a manutenção de propriedades improdutivas. - Não incidirá sobre pequenas glebas rurais, definidas em lei, quando as explore, só ou com sua família, o proprietário que não possua outra imóvel.
Professor Jorge Bezerra Direito Tributário
31
Nome Fato gerador Base de cálculo Contribuinte
Imposto sobre Produtos Industrializados – IPI.
Saída do estabelecimento industrial de produto industrializado. Desembaraço aduaneiro na sua importação. Arrematação em leilão de produto industrializado apreendido pelo Fisco Federal e abandonado.
Valor da operação ou, na sua falta, o preço corrente. Valor da operação acrescido do Imposto de Importação acrescido de encargos.
Industrial. Importador. Arrematante.
OBS.: - Será seletivo, em função da essencialidade do produto. - Será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação com o montante cobrado nas anteriores. - Não incidirá sobre produtos industrializados destinados ao exterior. - É facultado ao Poder Executivo (mediante Decreto ou Portaria Ministerial), atendidas as condições e os limites estabelecidos em lei, alterar as alíquotas deste imposto. - O aumento de suas alíquotas não está sujeito ao Princípio da Anterioridade.
Nome Fato gerador Base de cálculo Contribuinte
Imposto sobre Operações Financeiras – IOF.
Operações de crédito. Operações de câmbio. Operações de seguro. Operações com títulos ou valores mobiliários.
Valor da operação de crédito. Valor nominal do título. Valor do ganho ou vantagem (spread).
O contratante ou o contratado em cada operação, conforme dispuser a lei.
OBS.: - É facultado ao Poder Executivo (mediante Decreto ou Portaria Ministerial), atendidas as condições e os limites estabelecidos em lei, alterar as alíquotas deste imposto. - O aumento de suas alíquotas não está sujeito ao Princípio da Anterioridade. - O ouro, quando definido em lei como ativo financeiro ou instrumento cambial, sujeita-se exclusivamente à incidência do IOF, devido na operação de origem; a alíquota máxima será de 1%, assegurada a transferência do total arrecadado, do seguinte modo: a) 30% para o Estado, o Distrito Federal ou o Território, conforme a origem. b) 70% para o Município de origem.
Nome Fato gerador Base de cálculo Contribuinte
Imposto sobre Grandes Fortunas – IGF.
Propriedade de grandes fortunas, conforme definição a ser dada por Lei Complementar.
A ser definida em Lei Complementar.
Proprietário de grandes fortunas, conforme a definição adotada.
OBS.: - Lei Complementar definirá o que é “Grandes Fortunas”, para fins de incidência.
Professor Jorge Bezerra Direito Tributário
32
OUTROS TRIBUTOS DE COMPETÊNCIA DA UNIÃO
Nome Fato gerador Base de cálculo Contribuinte
Impostos da Competência Residual.
Não podem ter fato gerador próprio dos impostos já discriminados na Constituição.
Não podem ter base de cálculo própria dos impostos já discriminados na Constituição.
A ser definido pela Lei Complementar que os instituir.
OBS.: - Devem ser não-cumulativos. - Sujeitos ao Princípio da Anterioridade da Lei. - Se instituídos, deverão sê-los através de Lei Complementar.
Nome Fato gerador Base de cálculo Contribuinte
Impostos Extraordinários de Guerra.
A ser definido pela Lei que os instituir.
A ser definido pela Lei que os instituir.
A ser definido pela Lei que os instituir.
OBS.: - Podem ser instituídos, por Lei Ordinária, no caso de Guerra Externa ou sua Iminência. - Não estão sujeitos ao Princípio da Anterioridade da Lei. - Podem ter base de cálculo e fato gerador igual aos dos impostos já discriminados na Constituição, compreendidos ou não na competência tributária da União. - Serão suprimidos, gradativamente, cessadas as causas de sua criação.
Nome Fato gerador Base de cálculo Contribuinte
Empréstimos Compulsórios.
A Lei Complementar que o instituir definirá o fato gerador.
A Lei Complementar que o instituir definirá a base de cálculo.
A Lei Complementar que o instituir definirá o contribuinte.
OBS.: - Poderão ser instituídos, por Lei Complementar: a) Para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de guerra externa ou sua
iminência. b) No caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional.
- A aplicação dos recursos provenientes de Empréstimo Compulsório será vinculada à despesa que fundamentou sua instituição. - O Empréstimo Compulsório instituído no caso de calamidade pública, guerra externa ou sua iminência não está sujeita ao Princípio da Anterioridade da Lei.
Professor Jorge Bezerra Direito Tributário
33
IMPOSTOS DE COMPETÊNCIA DOS ESTADOS
Nome Fato gerador Base de cálculo Contribuinte
Imposto sobre a Circulação de Mercadorias e Prestação de Serviços – ICMS.
Saída da mercadoria do estabelecimento (comercial, industrial ou produtor). Fornecimento de alimentação e bebidas em bares, restaurantes e similares. O desembaraço aduaneiro de mercadoria importada do exterior. Prestação interestadual e intermunicipal de serviços de transporte. Prestação de serviços de comunicação.
Valor da operação. Valor da operação, compreendendo mercadoria e serviço. Valor constante da Guia de Importação acrescido de II, IPI e despesas aduaneiras. Valor da Prestação.
Aquele que promove a circulação de mercadorias (comerciante, industrial, produtor, exportador e importador). O importador ou o arrematante de mercadorias apreendidas e abandonadas. O prestador de serviços de transporte e telecomunicações.
OBS.: - Em relação ao ICMS, veja as demais normas no final deste capítulo (Quadro sinóptico sobre “alíquotas” e sobre “princípios específicos”.
Nome Fato gerador Base de cálculo Contribuinte
Imposto sobre Transmissão “causa mortis” e Doação de Bens e Direitos – ITCD
Transmissão “causa mortis” de bens e direitos. Doação de bens e serviços.
Valor dos bens e/ou direitos.
Herdeiro ou legatário. Donatário.
OBS.: - O ITCD terá suas alíquotas máximas fixadas pelo Senado Federal. - Relativamente a bens imóveis e respectivos direitos, o imposto compete ao Estado da situação do bem, ou ao Distrito Federal. - Relativamente a bens móveis, títulos e créditos, o imposto compete ao Estado onde se processar o inventário ou arrendamento, ou tiver domicílio o doador, ou ao Distrito Federal. - Terá a competência para sua instituição regulada por lei complementar: a) Se o doador tiver domicílio ou residência no exterior; b) Se o “de cujus” possuía bens, era residente ou domiciliado ou teve o seu inventário processado no exterior.
Nome Fato gerador Base de cálculo Contribuinte
Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores – IPVA.
Propriedade de veículos automotores.
Valor de mercado dos veículos.
Proprietário dos veículos.
OBS.: - Os Estados e o Distrito Federal, no âmbito das respectivas competências, fixarão o valor do imposto.
Professor Jorge Bezerra Direito Tributário
34
IMPOSTOS DE COMPETÊNCIA DOS MUNICÍPIOS
Nome Fato gerador Base de cálculo Contribuinte
Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana – IPTU.
Propriedade de imóvel urbano, com edificação ou não. Domínio útil, exercício sobre imóvel urbano, com edificação ou não. Posse exercida sobre imóvel urbano, com edificação ou não.
Valor venal do bem imóvel.
Proprietário. Titular do domínio útil. Possuidor.
Nome Fato gerador Base de cálculo Contribuinte
Imposto sobre a Transmissão “inter vivos” de Bens Imóveis – ITBI.
Transmissão onerosa “inter vivos” de bens imóveis e direitos a eles relativos.
Valor venal dos bens imóveis ou direitos.
Adquirente de bens imóveis e/ou direitos a ele relativos.
OBS.: - Incide sobre: 1) A transmissão “inter vivos”, a qualquer título, por ato oneroso:
a) De bens imóveis, por natureza ou acessão física. b) De direitos reais sobre imóveis, exceto os direitos reais de garantia.
2) Cessão de direitos relativos à aquisição de bens imóveis: - Não incide sobre a transmissão de bens ou direitos incorporados ao patrimônio da pessoa jurídica em realização de capital, nem sobre a transmissão de bens ou direitos decorrentes de fusão, incorporação, cisão ou extinção de pessoa jurídica, salvo se, nesses casos, a atividade preponderante do adquirente for a compra e venda desses bens ou direitos, locação de bens imóveis ou arrendamento mercantil. - Compete ao Município da situação do bem.
Nome Fato gerador Base de cálculo Contribuinte
Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISSQN.
Serviços relacionados na lista contida na Lei Complementar nº 56/87.
Valor do serviço prestado.
Prestador do serviço.
OBS.: - Terá suas alíquotas máximas fixadas por Lei Complementar. - Cabe à Lei Complementar excluir da incidência do ISSQN as exportações de serviços para o exterior.