Accantonamenti, passività e attività potenziali
(IAS 37- OIC 19)
Prof. Daniele Gervasio
UNIVERSITÀ DEGLI STUDI DI BERGAMO
Dipartimento Scienze aziendali, economiche e metodi quantitativi
Corso di Bilanci secondo i principi contabili internazionali
90001
91070
NORMATIVA NAZIONALE: OIC 19 – ART. 2423 BIS
ART. 2424 – 2424 BIS
Normativa nazionale di riferimento:
- Codice civile (art. 2423 bis – 2424 – 2424 bis – 2427)
- Principio contabile nazionale OIC 19
Gli accantonamenti per rischi e oneri come destinati a coprire perdite o debiti:
- di natura determinata
- di esistenza certa o probabile
dei quali tuttavia alla chiusura dell’esercizio sono indeterminati:
- l’ammontare
- la data di sopravvenzienza
ART. 2424 BIS COMMA 3
Accantonamenti per passività certe il cui ammontare o la data di
sopravvenienza sono indeterminate
Si riferiscono a costi, spese e perdite di competenza dell’esercizio per obbligazioni
già assunte alla data di bilancio o per altri eventi già verificatisi alla stessa data, ma
non ancora definiti esattamente nell’ammontare o nella data estinzione.
Si tratta quindi passività stimate che avranno manifestazione negli esercizi
successivi.
ESEMPI: fondo manutenzione ciclica – fondo garanzia prodotti –
fondo indennità suppletiva di clientela – fondi prepensionamento e ristrutturazioni
FONDI ONERI
NORMATIVA NAZIONALE: OIC 19 – ART. 2423 BIS
ART. 2424 – 2424 BIS
Accantonamenti per passività la cui esistenza è probabile (non certa) e
indeterminati nell’ammontare e/o nella data di sopravvenienza ma comunque
stimabili
Accolgono accantonamenti per passività potenziali ossia connesse a: - situazioni già esistenti - ma in uno stato di incertezza dipendente da eventi futuri (esito pendente) Potenzialità: una situazione o una condizione esistente alla data del bilancio, caratterizzata da incertezza, la quale, al verificarsi o meno di uno o più eventi futuri, potrà concretizzarsi in una perdita confermando così il sorgere di una passività. ESEMPI: rischi non assicurati o inosservanza di una clausola contrattuale
FONDI RISCHI
NORMATIVA NAZIONALE: OIC 19 – ART. 2423 BIS
ART. 2424 – 2424 BIS
Tale distinzione determina anche una diversa contropartita a conto economico
degli accantonamenti ai fondi stessi:
Fondi per oneri altri accantonamenti (voce B13 del conto
economico)
Fondi per rischi accantonamenti per rischi (voce B12 del
conto economico)
NORMATIVA NAZIONALE: OIC 19 – ART. 2423 BIS
ART. 2424 – 2424 BIS
1. Per trattamento di quiescenza ed obblighi simili
2. Per imposte, anche differite
3. Altri
(B) Fondi per rischi ed oneri:
Art. 2424 c.c. – Classificazione (Stato Patrimoniale)
Classificazione
minima richiesta
dall’art. 2424 c.c.
Rilevazione in bilancio
NORMATIVA NAZIONALE: OIC 19 – ART. 2423 BIS
ART. 2424 – 2424 BIS
La voce “Per trattamento di quiescenza e obblighi simili” accoglie i fondi
previdenziali diversi dal trattamento di fine rapporto e le indennità una tantum,
quali ad esempio i fondi di indennità per cessazione di rapporti di collaborazione
coordinata e continuativa, i fondi indennità suppletiva di clientela, i fondi per
cessazione di rapporti di agenzia ecc….
OIC 19
1. fondi rischi (passività probabili per cause in
corso, minacce di esproprio, inadempimenti
contrattuali o legali)
2. fondi per oneri (fondo garanzia prodotti, fondo
manutenzione ciclica, fondo recupero
ambientale, fondo ristrutturazione, ecc.)
3. fondi per imposte, anche differite (passività
fiscali probabili, imposte differite)
4. fondi di quiescenza e simili (fondi pensione e
di previdenza integrativi, fondo indennità
suppletiva di clientela )
In considerazione della loro natura i fondi rischi ed oneri si distinguono in (Par. B-II-a):
Passività relative a
obbligazioni certe ed il
cui ammontare è solo
stimabile
Passività potenziali
Rilevazione in bilancio
NORMATIVA NAZIONALE: OIC 19 – ART. 2423 BIS
ART. 2424 – 2424 BIS
- 21 Oneri (imposte esercizi precedenti)
B) Costi della produzione
Art. 2425 c.c. - Classificazione (Conto economico)
- 9 Per il personale
- d) trattamento di quiescenza e simili
-12 Accantonamenti per rischi
- 13 Altri accantonamenti
(E) Proventi e oneri straordinari
22 Imposte sul reddito dell’esercizio, correnti, differite e anticipate
gli accantonamenti ai fondi per rischi di natura finanziaria
sono da classificare alla voce C17
gli importi dei fondi rischi ed oneri rivelatisi esuberanti
rispetto agli accantonamenti operati negli esercizi
precedenti rientrano nella voce A5
Documento interpretativo n. 1
del PC 12 -Classificazione nel
conto economico dei costi e
ricavi
Rilevazione in bilancio
NORMATIVA NAZIONALE: OIC 19 – ART. 2423 BIS
ART. 2424 – 2424 BIS
Rilevazione in bilancio
La normativa contabile di riferimento non detta criteri di valutazione
specifici per gli accantonamenti ai fondi per rischi e oneri:
Nella valutazione dei fondi per rischi e oneri occorre tenere presente i
principi generali del bilancio, in particolare i postulati della competenza e
della prudenza .
NORMATIVA NAZIONALE: OIC 19 – ART. 2423 BIS
ART. 2424 – 2424 BIS
In base al grado di realizzazione si distinguono:
eventi probabili: nel caso in cui se ne ammetta l’accadimento in base a motivi
seri o attendibili ma non certi, ossia l’accadimento è credibile verosimile in base a
motivi ed argomenti abbastanza sicuri.
eventi possibili: quando il grado di realizzazione è inferiore al probabile. L’evento
possibile è quello che può accadere o verificarsi.
eventi remoti: quelli che hanno scarsissime possibilità di verificarsi, che potranno
accadere molto difficilmente.
Rilevazione in bilancio
NORMATIVA NAZIONALE: OIC 19 – ART. 2423 BIS
ART. 2424 – 2424 BIS
Rilevazione in bilancio
Obbligo di stanziamento in bilancio quando sussistono le seguenti condizioni:
1. Disponibilità di informazioni al momento della redazione del bilancio che
facciano ritenere probabile il verificarsi degli eventi comportanti il sorgere di
una passività;
2. La possibilità di stimare l’onere con sufficiente ragionevolezza.
Nessun obbligo di stanziamento in bilancio quando sussistono le seguenti condizioni:
1. L’evento è probabile ma l’ammontare dell’onere non è stimabile con
attendibilità (si devono fornire informazioni adeguate nella nota integrativa)
2. L’ evento è possibile (si devono fornire informazioni adeguate nella nota
integrativa)
3. L’ evento è remoto (non è richiesta nessuna informativa)
NORMATIVA NAZIONALE: OIC 19 – ART. 2423 BIS
ART. 2424 – 2424 BIS
Rilevazione in bilancio
Gli ammontari da stanziare ad accantonamento devono essere determinati in
base alle informazioni disponibili alla data di bilancio e devono
comprendere anche i rispettivi costi correlati
Se si individua un intervallo di valori, l’accantonamento deve rappresentare
la miglior stima tra i limiti massimi e minimi di tale intervallo.
Se nessuno dei valori stimati all’interno dell’intervallo è più valido degli altri
deve essere stanziato almeno il minore degli ammontari (bisogna però
in questo caso indicare in nota integrativa il rischio di ulteriori perdite)
NORMATIVA NAZIONALE: OIC 19 – ART. 2423 BIS
ART. 2424 – 2424 BIS
Rilevazione in bilancio
Le ATTIVITA’ POTENZIALI non sono rilevate in bilancio per il rispetto
del principio della prudenza.
E’ necessario indicare tali attività nella nota integrativa insieme alla natura, ai
fattori di incertezza, alla stima del loro ammontare e all’eventuale
impatto sul bilancio.
Nel caso in cui il realizzo di un’attività sia certo e l’ammontare determinabile
in modo accurato, essa non rappresenta più una potenzialità e deve
quindi essere rilevata
NORMATIVA NAZIONALE: OIC 19 – ART. 2423 BIS
ART. 2424 – 2424 BIS
Informativa di bilancio
L’art. 2427 c.c., con riferimento ai fondi rischi e oneri, chiede di indicare:
• Criteri di valutazione
• Le variazioni intervenute nella consistenza delle voci (utilizzi ed
accantonamenti)
• Composizione della voce “altri fondi” se di ammontare apprezzabile
• La motivazione di eventuali deroghe al principio di immodificabilità dei
criteri di valutazione da un esercizio all’altro
• Eventuali informazioni complementari necessarie per fornire una
rappresentazione veritiera e corretta
NORMATIVA NAZIONALE: ART. 2427
Informativa di bilancio
Relativamente alle “passività potenziali”:
• il rischio di ulteriori perdite, se vi è la possibilità di subire perdite addizionali
rispetto agli ammontari stanziati
• la descrizione della situazione d’incertezza e l’indicazione dell’ammontare
dello stanziamento, nel caso di eventi probabili, quando tali informazioni
sono necessarie per chiarezza
• informazioni per eventi probabili non quantificabili ed eventi possibili
• probabili contestazioni da parte di terzi da cui possa derivare una perdita
“possibile” significativa
• possibilità di sostenere perdite dalla mancata assicurazione di rischi
solitamente assicurati
• indisponibilità di assicurazione
NORMATIVA NAZIONALE: ART. 2427
IAS 37: ACCANTONAMENTI, PASSIVITA’ ED ATTIVITA’
POTENZIALI
Principio di riferimento in ambito internazionale
IAS 37
Oggetto del principio
IAS 37: ACCANTONAMENTI, PASSIVITA’ ED ATTIVITA’
POTENZIALI
DEFINIZIONE
ACCANTONAMENTI Passività con scadenza o ammontare incerti
PASSIVITA' POTENZIALI -obbligazioni possibili che scaturiscono da eventi passati E
la cui esistenza sarà confermata solo dal verificarsi o meno
di uno o più fatti futuri non totalmente sotto il controllo
dell’impresa.
- obbligazioni attuali che scaturiscono da eventi passati ma
non rilevabili come passività alla data di riferimento del
bilancio perché non è probabile che per estinguerle sarà
necessario l’impiego di risorse o perché l’ammontare delle
stesse non può essere determinato in modo attendibile.
ATTIVITA' POTENZIALI Benefici economici probabili, che scaturiscono da eventi
passati, la cui esistenza sarà confermata solo dal verificarsi
o meno di fatti futuri non totalmente sotto il controllo
dell’impresa.
Finalità del principio
IAS 37: ACCANTONAMENTI, PASSIVITA’ ED ATTIVITA’
POTENZIALI
FINALITA’ DELLO IAS 37
Definire il trattamento
contabile degli
accantonamenti, delle attività
e passività potenziali
Stabilire l’informativa da indicare nelle
note al bilancio necessaria per
comprendere natura, data di
sopravvenienza e ammontare degli
accantonamenti, delle attività e
passività potenziali
AMBITO DI APPLICAZIONE
IAS 37: ACCANTONAMENTI, PASSIVITA’ ED ATTIVITA’
POTENZIALI
Si applica per a contabilizzazione degli accantonamenti, delle passività e attività
potenziali ad eccezione di quelle che:
• risultano dall’iscrizione in bilancio al fair value degli strumenti finanziari;
• risultano da contratti esecutivi (ossia quei contratti in cui entrambi i
contraenti non hanno adempiuto a nessuno degli impegni previsti o vi hanno
adempiuto solo parzialmente) fatta eccezione per quelli onerosi;
• derivano nelle imprese assicurative dai contratti stipulati con i propri titolati
di polizza;
• sono già disciplinati da un altro principio IAS-IFRS (ad esempio i benefici
per i dipendenti trattati dallo IAS 19)
IAS 37: ACCANTONAMENTI, PASSIVITA’ ED ATTIVITA’
POTENZIALI
Condizioni necessarie per la rilevazione di un accantonamento:
1. esistenza di un’obbligazione attuale risultante da un evento passato;
2. probabilità di un impiego di risorse economiche per adempiere
all’obbligazione;
3. capacità di effettuare una stima attendibile dell’importo
dell’obbligazione.
IAS 37: ACCANTONAMENTI, PASSIVITA’ ED ATTIVITA’
POTENZIALI
1. esistenza di un’obbligazione attuale risultante da un evento passato
OBBLIGAZIONE
ATTUALE
Obbligazione legale: originata da un contratto o
dalla normativa
Obbligazione implicita: derivante da operazioni
poste in essere da un’impresa (ad esempio politiche
aziendali pubbliche) che ha fatto sorgere nei terzi
l’aspettative che l’azienda onorerà i propri impegni
EVENTO
PASSATO
Deve trattarsi di un evento passato
VINCOLANTE, ossia che crea un obbligo
legale o implicito e che comporta che
l’impresa non ha alternative se non
estinguere l’obbligazione
IAS 37: ACCANTONAMENTI, PASSIVITA’ ED ATTIVITA’
POTENZIALI
2. probabilità di un impiego di risorse economiche per adempiere
all’obbligazione
Rilevazione degli accantonamenti in base ai livelli di probabilità della passività:
PASSIVITA'
PROBABILE
> 50%
(esiste un’obbligazione
attuale che probabilmente
richiede una fuoriuscita di
risorse)
PASSIVITA' POSSIBILE
< 50%
(esiste un’obbligazione
possibile o attuale che
potrebbe richiedere una
fuoriuscita di risorse ma
probabilmente non lo farà)
PASSIVITA' REMOTA
< 10 %
(esiste un’obbligazione
possibile o attuale per la
quale la fuoriuscita di
risorse è remota)
ACCANTONAMENTO SI NO NO
INFORMATIVA SI SI NO
IAS 37: ACCANTONAMENTI, PASSIVITA’ ED ATTIVITA’
POTENZIALI
2. …probabilità di un impiego di risorse economiche per adempiere
all’obbligazione
In particolare lo IAS 37 individua i casi in cui alternativamente:
bisogna registrare gli accantonamenti, in presenza di una obbligazione attuale
(PASSIVITA’ PROBABILE);
bisogna darne solo informativa quando l’obbligazione (passiva o attiva) può
diventare attuale dopo l’accadimento di fatti futuri (PASSIVITA’ POSSIBILE);
non bisogna fare registrazioni o dare informativa quando il sorgere della
potenziale attività/passività risulta essere remoto (PASSIVITA’ REMOTA).
IAS 37: ACCANTONAMENTI, PASSIVITA’ ED ATTIVITA’
POTENZIALI
3. capacità di effettuare una stima attendibile dell’importo
dell’obbligazione
L’importo accantonato in bilancio deve rappresentare la MIGLIOR STIMA
dell’onere necessario per estinguere l’obbligazione attuale alla data di
riferimento del bilancio
MIGLIOR STIMA = importo che un’impresa pagherebbe
ragionevolmente per estinguere l’obbligazione o per trasferirla a terzi alla
data di riferimento del bilancio
SE NON E’ POSSIBILE INDIVIDUARE LA MIGLIOR STIMA ALL’INTERNO DI UN
INTERVALLO DI VALORI DETERMINATO SI DEVE ACCANTONARE IL VALORE
INTERMEDIO DI TALE INTERVALLO
IAS 37: ACCANTONAMENTI, PASSIVITA’ ED ATTIVITA’
POTENZIALI
3. …capacità di effettuare una stima attendibile dell’importo
dell’obbligazione
Nella stima dell’ammontare di un accantonamento l’impresa deve:
tener conto di rischi e incertezze (utilizzo di tecniche di stima
prudenziali);
attualizzare gli accantonamenti (tasso di attualizzazione al lordo
dell’effetto fiscale);
considerare situazioni future, quali modifiche normative e
tecnologiche, nel caso in cui ci sia un’indicazione obiettiva che queste
si verificheranno;
non tenere in considerazione i proventi derivanti da una prevista
dismissione di attività, anche se questa è strettamente collegata al fatto
che dà luogo all’accantonamento.
IAS 37: ACCANTONAMENTI, PASSIVITA’ ED ATTIVITA’
POTENZIALI
3. …capacità di effettuare una stima attendibile dell’importo
dell’obbligazione
Le stime dei risultati sono basate sul giudizio maturato della direzione
aziendale, integrato da esperienze di operazioni simili e, in alcuni casi, da
relazioni di periti indipendenti
Revisione annuale alla data di riferimento del bilancio delle stime per
riflettere la miglior stima a quella data
Storno dell’accantonamento in caso di eccedenza rispetto all’ammontare
richiesto per l’estinzione dell’obbligazione e seguito della revisione della
stima
IAS 37: ACCANTONAMENTI, PASSIVITA’ ED ATTIVITA’
POTENZIALI
3. …capacità di effettuare una stima attendibile dell’importo
dell’obbligazione
Migliore stima
Singola obbligazione il risultato individuale più probabile
Vasto numero di elementi l’obbligazione è stimata attraverso la
ponderazione delle probabilità associate
a tutti i possibili risultati.
La denominazione di questo metodo statistico di stima è “valore atteso”.
L’accantonamento sarà, perciò, differente a seconda del fatto che la probabilità di una
perdita per un dato ammontare sia, per esempio, 60 per cento o 90 per cento. Nel caso in
cui vi sia una serie continua di possibili risultati, e ciascun punto in questa serie abbia le
medesime probabilità di verificarsi di un altro, si adotta la stima media.
IAS 37: ACCANTONAMENTI, PASSIVITA’ ED ATTIVITA’
POTENZIALI
Esempio:
La società “A” vende un prodotto con un anno di garanzia:
numero di articoli venduti: 100.000
costi per riparare un elemento:
- difetti di lieve entità: 10 euro
- difetti maggiori: 40 euro
Statistiche passate:
Non ci sono difetti per il 75% merci
Difetti di lieve entità per il 20% merci
Difetti importanti per il 5% le merci
Cosa è opportuno prevedere per i costi di garanzia?
IAS 37: ACCANTONAMENTI, PASSIVITA’ ED ATTIVITA’
POTENZIALI
Soluzione esempio:
Valore atteso della passività relativa alla garanzia dei beni venduti nell’anno
Calcolo Risultato
Nessun difetto 100,000 x 75% x 0 0
Difetti di lieve entità minori 100,000 x 20% x 10 200,000
Difetti importanti 100,000 x 5% x 40 200,000
Totale 400,000
IAS 37: ACCANTONAMENTI, PASSIVITA’ ED ATTIVITA’
POTENZIALI
È necessario rivedere gli accantonamenti ad ogni data di bilancio
Un accantonamento inoltre deve essere utilizzato solo per le spese per le
quali era stato originariamente rilevato
IAS 37: ACCANTONAMENTI, PASSIVITA’ ED ATTIVITA’
POTENZIALI
Rilevazione di una passività potenziale
Un’impresa non deve contabilizzare alcuna passività potenziale
MA
Deve fornire adeguata informativa in merito nelle note di bilancio a
meno che la probabilità di dover impiegare risorse economiche per
adempiere la relativa obbligazione sia remota
IAS 37: ACCANTONAMENTI, PASSIVITA’ ED ATTIVITA’
POTENZIALI
Rilevazione di un’attività potenziale
ATTIVITA‘ (entrata di
benefici economici)
VIRTUALMENTE
CERTA > 90%
ATTIVITA' (entrata di
benefici economici) SOLO
PROBABILE
> 50%
ATTIVITA' REMOTA
< 50%
(l’entrata non è
probabile)
CONTABILIZZAZIONE SI
(l’attività non è potenziale)
NO
(non si rileva nulla)
NO
(non si rileva nulla)
INFORMATIVA SI
SI
(sono richieste info
integrative sull’attività
potenziale)
NO
(non è prevista alcuna
info integrativa)
IAS 37: ACCANTONAMENTI, PASSIVITA’ ED ATTIVITA’
POTENZIALI
CASI PARTICOLARI
Lo IAS 37 spiega come le disposizioni per la rilevazione e la valutazione
dell’ammontare degli accantonamenti debbano essere applicate in 3 casi
specifici:
1. Perdite operative future
2. Contratti onerosi
3. Oneri di ristrutturazione
IAS 37: ACCANTONAMENTI, PASSIVITA’ ED ATTIVITA’
POTENZIALI
1. Perdite operative future
Nel caso di perdite operative future non devono essere rilevati
accantonamenti (non soddisfano le definizioni di passività e accantonamento)
Divieto generale: assenza di
obbligazione attuale quindi
assenza di passività
Divieto specifico: perdite
operative future fino alla data
di ristrutturazione
L’attesa di perdite operative future è un’indicazione del fatto che alcuni
beni possono aver perso di valore, quindi essi devono essere sottoposti alle
opportune verifiche per determinare la recuperabilità del loro valore
IAS 37: ACCANTONAMENTI, PASSIVITA’ ED ATTIVITA’
POTENZIALI
2. Contratti onerosi
Il contratto oneroso è un contratto i cui costi non discrezionali necessari
per l’adempimento delle obbligazioni assunte superano i benefici
economici che si suppone otterranno dallo stesso contratto
L’obbligazione attuale contenuta nel contratto oneroso (evento passato)
deve essere rilevata e valutata come un accantonamento
La valutazione delle perdite deve essere effettuata considerando il minore
tra i costi di adempimento del contratto e quelli derivanti dall’interruzione
dello stesso
È inoltre da considerare la perdita di valore che le attività coinvolte nel
contratto potrebbero aver subito
IAS 37: ACCANTONAMENTI, PASSIVITA’ ED ATTIVITA’
POTENZIALI
2. Contratti onerosi - ESEMPIO
Un’entità gestisce un’impresa che ha affittato con un contratto di leasing operativo.
Durante l’anno l’entità trasferisce le proprie attività in una nuova fabbrica.
L’affitto della vecchia industria continua per i seguenti quattro anni, non può essere
risolto e la fabbrica non può essere subaffittata.
Obbligazione attuale come risultato di un fatto vincolante passato: il fatto vincolante
è la firma del contratto di leasing, che dà luogo ad un’obbligazione legale.
Impiego di risorse atte a produrre benefici economici connesso all’adempimento:
probabile quando il leasing diviene oneroso.
(Finché il leasing non diviene oneroso, l’entità contabilizza il leasing secondo le
disposizioni dello IAS 17, Leasing.)
Conclusione – Viene rilevato un accantonamento in base alla migliore stima dei
pagamenti dell’affitto comunque dovuti.
IAS 37: ACCANTONAMENTI, PASSIVITA’ ED ATTIVITA’
POTENZIALI
3. Oneri di ristrutturazione
Per oneri di ristrutturazione si intendono:
vendita o chiusura di una linea di prodotto;
chiusura di stabilimenti in un’area geografica o trasferimento di attività
aziendali da un paese all’altro;
modifica nelle strutture dirigenziali;
significative riorganizzazioni con effetti sugli indirizzi strategici
aziendali
IAS 37: ACCANTONAMENTI, PASSIVITA’ ED ATTIVITA’
POTENZIALI
3. …Oneri di ristrutturazione
Un accantonamento per ristrutturazione deve essere rilevato solo quando l’impresa
Ha un programma formale che identifichi:
- l’attività o la parte di attività interessata;
-Le principali unità operative coinvolte;
-La localizzazione, la categoria e il
numero dei dipendenti che cesseranno
anticipatamente il loro rapporto;
-Le spese che dovranno essere sostenute
quando il programma verrà attuato;
-- quando il programma verrà attuato
Ha fatto sorgere nei terzi la ragionevole
aspettativa che la ristrutturazione verrà
effettuata, cioè ha:
-Avviato le attività legate alla
ristrutturazione;
-Annunciato le principali condizioni
previste dal piano di ristrutturazione
IAS 37: ACCANTONAMENTI, PASSIVITA’ ED ATTIVITA’
POTENZIALI
3. …Oneri di ristrutturazione
Un accantonamento per ristrutturazione deve essere rilevato solo quando l’impresa :
ha già avviato il programma di ristrutturazione;
ha già comunicato tale programma ai terzi facendo nascere in loro l’aspettativa
che l’impresa procederà alla ristrutturazione.
(La semplice decisione della direzione aziendale o del cda non basta)
Un accantonamento per ristrutturazione deve includere solo le spese dirette:
Necessarie per la ristrutturazione
Non associate alle attività correnti dell’impresa
Non sono incluse spese relative alla futura condotta aziendale, quali spese di
riqualificazione e ricollocamento del personale, spese di marketing o investimenti in
nuovi sistemi di distribuzione
IAS 37: ACCANTONAMENTI, PASSIVITA’ ED ATTIVITA’
POTENZIALI
Informativa di bilancio
Le informazioni devono essere fornite per categoria o per classe di
accantonamenti (esempi di categorie: accantonamenti per cause, per passività
ambientali, per ristrutturazioni ecc…)
valore contabile di inizio e fine esercizio, accantonamenti, utilizzi, storni e
incrementi negli importi attualizzati
breve descrizione della natura dell’obbligazione (elementi essenziali)
momento in cui si suppone che si verificherà la fuoriuscita di risorse economiche
indicazione delle incertezze relative all’ammontare o alla loro tempistica
ammontare dell’eventuale indennizzo atteso o di ciascuna attività rilevata
Bisogna dare informativa di:
IAS 37: ACCANTONAMENTI, PASSIVITA’ ED ATTIVITA’
POTENZIALI
Esempio – Fondo ristrutturazioni
Il management della società X ha predisposto un piano di ristrutturazione
che prevede la chiusura di 5 punti vendita. Bisogna però ancora condurre
analisi per stabilire quali siano i punti vendita da chiudere. Il management
ha pubblicamente annunciato le sue intenzioni pensando così di dar luogo
ad una obbligazione in corso alla data di bilancio potendo quindi iscrivere
un fondo ristrutturazione.
Tale fondo NON deve essere contabilizzato, infatti si ha un’obbligazione
implicita solo quando esiste u piano formale della ristrutturazione e questo
è dichiarato pubblicamente attraverso uno specifico annuncio.
IAS 37: ACCANTONAMENTI, PASSIVITA’ ED ATTIVITA’
POTENZIALI
Esempio – Fondo manutenzioni cicliche
Una società effettua manutenzioni e riparazioni programmate sugli impianti (non
sono obbligatorie, ma una libera decisione dell’impresa) e ha accantonato in bilancio
al 31/12 un fondo di 25.000€ per le manutenzioni che farà l’anno successivo.
In base allo IAS 37 i fondi manutenzioni cicliche NON presentano i requisiti di
iscrivibilità di un accantonamento (infatti non esiste un’obbligazione attuale
indipendente dalla condotta futura dell’azienda – se interrompo l’attività non devo
fare manutenzione) e quindi, se esistenti alla data di passaggio agli IAS, dovranno
essere eliminati.
IAS 37: ACCANTONAMENTI, PASSIVITA’ ED ATTIVITA’
POTENZIALI
Esempio – Territorio inquinato: normativa virtualmente certa di essere
emanata
Un’entità operante nel settore petrolifero è inquinante, ma ripara i danni causati
solamente quando la normativa della particolare nazione in cui opera lo richiederà.
Nel 200X vi è la virtuale certezza che una bozza di legge che richiede la depurazione di
un territorio inquinato verrà approvata.
Obbligazione attuale come risultato di un fatto vincolante passato: il fatto vincolante
è l’inquinamento del territorio poiché vi è la virtuale certezza dell’approvazione della
disposizione normativa che richiede la depurazione.
Impiego di risorse atte a produrre benefici economici connesso all’adempimento:
Probabile.
Conclusione – Viene rilevato un accantonamento in base alla migliore stima sui
costi della depurazione.
IAS 37: ACCANTONAMENTI, PASSIVITA’ ED ATTIVITA’
POTENZIALI
Esempio – Piattaforma petrolifera
Un’entità gestisce una piattaforma petrolifera il cui accordo di licenza richiede che essa rimuova la
propria piattaforma alla fine dell’estrazione e depuri il fondo del mare. Il 90 per cento degli eventuali
costi fa riferimento all’eliminazione dei danni causati con la sua costruzione, e il 10 per cento dei
danni è connesso all’estrazione del petrolio. Alla data di chiusura dell'esercizio, la piattaforma è stata
costruita ma il petrolio non è ancora stato estratto.
Obbligazione attuale come risultato di un fatto vincolante passato: la costruzione della
piattaforma petrolifera crea un’obbligazione legale in quanto gli accordi contenuti nella licenza
prevedono di rimuovere la piattaforma e di depurare il fondo del mare e rappresenta quindi un fatto
vincolante. Alla data di chiusura dell'esercizio, tuttavia, non vi è alcuna obbligazione di far fronte al
danno che verrà causato dall’estrazione del petrolio.
Impiego di risorse atte a produrre benefici economici connesso all’adempimento: Probabile.
Conclusione – Viene rilevato un accantonamento in base alla migliore stima del 90 per cento
degli eventuali costi relativi alla rimozione della piattaforma e alla ristorazione del danno
causato dalla sua costruzione. Questi costi sono inclusi come parte del costo della piattaforma.
Il 10 per cento dei costi che derivano dall’estrazione del petrolio sono rilevati come passività
quando il petrolio viene estratto.
IAS 37: ACCANTONAMENTI, PASSIVITA’ ED ATTIVITA’
POTENZIALI
Esempio – Chiusura di una divisione aziendale (2 possibili casi)
Il consiglio di amministrazione di un’entità ha deciso di chiudere una divisione
aziendale:
1) Prima della data di chiusura dell'esercizio (31/12/200X) la decisione non era
stata comunicata a nessuna delle parti coinvolte e nessun altro passo era stato
preso per attuare il progetto.
Obbligazione attuale come risultato di un fatto vincolante passato – Non c’è
stato alcun fatto vincolante e di conseguenza non si ha alcuna obbligazione.
Conclusione – Non viene rilevato alcun accantonamento
IAS 37: ACCANTONAMENTI, PASSIVITA’ ED ATTIVITA’
POTENZIALI
Esempio – Chiusura di una divisione aziendale (2 possibili casi)
Il consiglio di amministrazione di un’entità ha deciso di chiudere una divisione
aziendale:
2) In data 20/12/200X è stato approvato dal consiglio un dettagliato programma di
chiusura del settore; sono state inviate lettere ai clienti per avvertirli di reperire una
fonte alternativa di fornitura e la notizia del sopravvenuto eccesso di personale è
stata comunicata al personale stesso della divisione aziendale.
Obbligazione attuale come risultato di un fatto vincolante passato – Il fatto
vincolante è la comunicazione ai clienti ed ai dipendenti della decisione che dà
luogo ad un’obbligazione implicita da tale data, poiché ciò crea la valida aspettativa
che la divisione aziendale sarà chiusa
Impiego di risorse atte a produrre benefici economici connesso
all’adempimento – Probabile.
Conclusione – Viene rilevato un accantonamento al 31 dicembre 20X0 in base
alla migliore stima dei costi di chiusura del settore
IAS 37: ACCANTONAMENTI, PASSIVITA’ ED ATTIVITA’
POTENZIALI
Esempio – Vertenza legale
Nel 20X0 alcune persone morirono, probabilmente a causa dell’avvelenamento del cibo
venduto dall’entità “A”.
I procedimenti legali sono iniziati con la richiesta di risarcimento dei danni provocati
dall’entità, la quale contesta qualsiasi responsabilità.
Sino alla data di approvazione del bilancio per l’anno che si conclude al 31 dicembre 20X0, i
legali dell’entità ritengono probabile che l’entità non sarà giudicata responsabile. Tuttavia,
quando l’entità prepara il bilancio per l’anno che si conclude al 31 dicembre 20X1, i medesimi
legali ritengono che, a causa degli sviluppi della vertenza, è probabile che l’entità verrà
giudicata responsabile.
Obbligazione attuale come risultato di un fatto vincolante passato – Sulla base delle
conoscenze disponibili quando il bilancio fu approvato, non vi è alcuna obbligazione come
risultato di eventi passati.
Conclusione – Non viene rilevato alcun accantonamento. Il problema è indicato come una
passività potenziale, a meno che la probabilità di qualsiasi fuoriuscita sia considerata
remota
CONFRONTO IAS 37 – PRINCIPI NAZIONALI
IAS 37
• Lo IAS 37 non distingue tra
fondi oneri e rischi.
Distingue invece tra
accantonamenti per obbligazioni
attuali probabili e rischi per
passività potenziali
• Se la stima dell’accantonamento
porta a determinare un intervallo
di valori, si deve accantonare la
media ponderata di tali valori
(valore atteso). Nel caso di due
valori associati alla stessa
probabilità dovrà essere
accantonata la media dei due
valori
• L’OIC 19 distingue tra fondi
oneri e fondi rischi
• Se la stima dell’accantonamento
porta a determinare un intervallo
di valori si deve accantonare
almeno il minore dei due valori
Principi contabili italiani
IAS 37
• Non si possono rilevare
accantonamenti per perdite
operative future (non sono
previsti accantonamenti per
manutenzioni cicliche). Non è
richiesto alcun accantonamento
in quanto alla data di bilancio non
sussiste l’obbligo di effettuare le
manutenzioni, l’azienda potrebbe
decidere anche di dismettere il
cespite prima della prossima
manutenzione in programma.
L’attesa di perdite future
costituisce un indicatore di
possibili impairment di attività
specifiche
• E’ ammessa la rilevazione di
accantonamenti per perdite
operative future. Ad esempio
occorre contabilizzare un
accantonamento per tutte quelle
manutenzioni cicliche che
devono essere effettuate
regolarmente.
Principi contabili italiani
CONFRONTO IAS 37 – PRINCIPI NAZIONALI
IAS 37
• E’ possibile accantonare fondi
per ristrutturazioni aziendali solo
se la decisione, relativa a tale
ristrutturazione, è stata presa
formalmente ed è sorta una valida
aspettativa in tutti i soggetti
interessati che l’operazione sarà
in futuro portata a termine, ad
esempio attraverso una
comunicazione ufficiale.
• La normativa nazionale prevede
la rilevazione di oneri di
ristrutturazione se vi è stata la
delibera del CdA, non è
necessaria una comunicazione.
Principi contabili italiani
CONFRONTO IAS 37 – PRINCIPI NAZIONALI
IAS 37 Principi contabili italiani
• In base allo IAS 37 una passività la cui
manifestazione è considerata probabile e
il cui effetto è stimabile non è
considerata come una passività
potenziale, ma rientra nella più estesa
definizione di accantonamento. Lo IAS
37 infatti definisce come potenziali solo
quelle passività che non hanno i requisiti
definiti per gli accantonamenti in quanto:
- è una obbligazione possibile e quindi
non ancora attuale (prima condizione)
-è una obbligazione attuale ma non è
probabile la fuoriuscita di risorse
economiche che contengono benefici
economici (seconda condizione)
•Le passività potenziali NON devono
essere rilevate in bilancio, ma deve essere
data informativa nelle note
• L’OIC 19 definisce come
passività potenziali anche le
passività la cui manifestazione è
considerata probabile e il cui
effetto è stimabile e per le quali
va effettuato l’accantonamento.
CONFRONTO IAS 37 – PRINCIPI NAZIONALI
IAS 37
• Lo IAS 37 prevede
l’attualizzazione dei fondi nel
caso in cui lo sfasamento
temporale tra la data di
imputazione a conto economico e
la data di manifestazione
monetaria della passività sia
significativo
• L’OIC 19 non dispone nulla in
merito all’attualizzazione dei
fondi rischi e oneri
Principi contabili italiani
CONFRONTO IAS 37 – PRINCIPI NAZIONALI