thesis.binus.ac.idthesis.binus.ac.id/doc/bab4doc/2012-2-00361-ak bab4001.doc · web view... yang...
TRANSCRIPT
BAB 4
ANALISIS DAN BAHASAN
4.1 Pendekatan Pembahasan
Bab ini akan menguraikan tentang pengakuan, pengukuran dan penyajian
yang dilaporkan oleh salah satu perusahaan perkebunan yang terdaftar di Bursa Efek
Indonesia. Pengakuan, pengukuran dan penyajian yang akan dianalisis merupakan
aset biolojik berupa tanaman. Aset biolojik dapat dibagi menjadi dua kategori yaitu
aset biolojik pengusung/bearer biological asset dan aset biolojik yang dapat
dikonsumsi/consumable biological asset. Aset biolojik pada perusahaan perkebunan
kelapa sawit yaitu tanaman/pohon kelapa sawit yang termasuk dalam kategori aset
biolojik pengusung/bearer biological asset karena tanaman/pohon kelapa sawit dapat
menghasilkan produk agrikultural berupa buah kelapa sawit atau sering dikenal
dengan Tandan Buah Segar (TBS).
Dalam melakukan analisis terhadap pengakuan, pengukuran dan penyajian
aset biolojik, maka akan dilakukan perbandingan dalam penerapan PSAK 16: Aset
Tetap model biaya dengan PSAK 16 model revaluasi maupun IAS 41: Agriculture.
Perbandingan standar akuntansi ini digunakan untuk mengetahui perbedaan dan
dampak dari penerapan standar akuntansi internasional tersebut terhadap laporan
keuangan perusahaan.
41
4.2 Pengakuan dan Pengukuran Aset Biolojik (Tanaman Kelapa Sawit)
4.2.1 Pengakuan dan Pengukuran Aset Biolojik (Tanaman Kelapa Sawit)
Menurut PSAK 16 : Model Biaya
PT Astra Agro Lestari Tbk mendasarkan perlakuan akuntansi untuk
pengakuan, pengukuran dan penyajian aset biolojik yang berupa tanaman kelapa
sawit sesuai dengan PSAK 16: Aset Tetap Model Biaya. Penerapan PSAK 16
disebabkan karena tanaman kelapa sawit sebagai aset biolojik pengusung / bearer
biological asset akan menghasilkan produk agraris berupa buah kelapa sawit atau
Tandan Buah Segar (TBS), yang memiliki kesamaan unsur dengan industri yang
bergerak di bidang manufaktur. Persamaan keduanya terletak pada penggunaan aset
sebagai penghasil suatu produk dan bukan bertujuan untuk menjadikan aset sebagai
produk yang akan dijual.
Tanaman kelapa sawit sebagai penghasil buah kelapa sawit merupakan aset
biolojik yang dapat memberikan keuntungan di masa yang akan datang. Hal ini
disebabkan karena buah kelapa sawit/ tandan buah segar (TBS) yang dihasilkannya
dapat dijual atau diproses lebih lanjut menjadi minyak kelapa sawit mentah (Crude
Palm Oil/CPO) oleh pabrik kelapa sawit. Pemberian keuntungan di masa yang akan
datang oleh tanaman kelapa sawit telah memenuhi syarat pengakuan suatu aset oleh
entitas atau perusahaan dalam PSAK 16 mengenai Aset Tetap.
Dalam pengakuan aset biolojik, PT Astra Agro Lestari Tbk membagi
tanaman perkebunannya menjadi dua yaitu tanaman belum menghasilkan (TBM) dan
tanaman telah menghasilkan (TM). Tanaman kelapa sawit dinyatakan telah
menghasilkan apabila telah berumur tiga sampai dengan empat tahun. Sedangkan
umur ekonomis dari tanaman kelapa sawit yaitu 20 (dua puluh) tahun. Total lahan
tertanam pada perkebunan inti sebanyak 206.579 Ha. Dari total lahan tertanam
42
tersebut, sebanyak 160.849 Ha merupakan tanaman yang telah menghasilkan (TM)
dengan usia rata-rata 14 tahun dan 45.730 Ha merupakan tanaman yang belum
menghasilkan (TBM).
Di samping pemberian keuntungan di masa mendatang yang berkenaan
dengan aset biolojik tersebut, syarat pengakuan aset biolojik lainnya menurut PSAK
16 adalah biaya perolehan dari aset tersebut dapat diukur dengan handal. Persyaratan
mengenai biaya perolehan ini berkaitan dengan pengukuran yang akan dilakukan
oleh perusahaan terhadap aset biolojik/tanaman kelapa sawit.
Pengukuran mengenai aset biolojik dalam PT Astra Agro Lestari Tbk adalah
menggunakan biaya atau harga perolehan berdasarkan PSAK 16 Model Biaya.
Berdasarkan pengukuran menurut PSAK 16 Model Biaya, suatu aset akan dicatat
sebesar biaya perolehan dikurangi akumulasi penyusutan dan akumulasi kerugian
penurunan nilai. Komponen-komponen biaya perolehan dalam tanaman belum
menghasilkan dapat meliputi biaya persiapan lahan, penanaman, pemupukan dan
pemeliharaan termasuk kapitalisasi biaya pinjaman yang digunakan untuk
membiayai pengembangan tanaman belum menghasilkan.
Berikut ini terdapat tabel 4.1 yang menunjukkan rincian biaya perolehan
tanaman belum menghasilkan dalam perusahaan.
43
Tabel 4.1
Rincian Biaya Perolehan Tanaman Belum Menghasilkan
(Dinyatakan dalam jutaan Rupiah)
Tanaman Belum Menghasilkan (TBM) 2011 2010Saldo Awal 2.086.413 1.867.972Penambahan biaya 848.912 852.435Reklasifikasi ke Tanaman Menghasilkan (TM) (386.908) (452.310)Pengurangan oleh pengalihan kebun inti menjadi kebun plasma (121.212) Pengurangan sehubungan dengan pelepasan entitas anak (181.684)Saldo Akhir 2.427.205 2.086.413
Sumber: diolah dari Laporan Keuangan PT AALI tahun 2010-2011
Pengukuran untuk tanaman belum menghasilkan, belum bisa dilakukan
perhitungan akan penyusutan terhadap aset. Hal tersebut disebabkan karena tanaman
kelapa sawit belum siap untuk menghasilkan produk agraris berupa tandan buah
segar (TBS). Perhitungan terhadap penyusutan kelapa sawit dimulai ketika tanaman
kelapa sawit dinyatakan telah menghasilkan. Tanaman menghasilkan merupakan
tanaman yang telah melewati masa pemeliharaan awal dan telah dapat dipanen sesuai
dengan siklus hidupnya.
Berikut ini merupakan pencatatan transaksi atas pengakuan tanaman belum
menghasilkan yang sesuai dengan rincian biaya perolehan yang telah dijelaskan di
atas yaitu sebesar Rp2.086.413 juta untuk tahun 2010 dan Rp2.427.205 juta untuk
tahun 2011. Maka jurnal dari transaksi tersebut:
a) Pencatatan pengakuan tanaman belum menghasilkan tahun 2010 (dinyatakan
dalam jutaan rupiah)
(Dr) Tanaman belum menghasilkan Rp 2.086.413 -
(Cr) Kas/ Utang usaha - Rp 2.086.413
44
b) Pencatatan pengakuan tanaman belum menghasilkan tahun 2011 (dinyatakan
dalam jutaan rupiah)
(Dr) Tanaman belum menghasilkan Rp 2.427.205 -
(Cr) Kas/ Utang usaha - Rp 2.427.205
Tanaman menghasilkan yang merupakan tanaman kelapa sawit yang sudah
melewati masa pemeliharaan awal dan telah dapat dipanen sesuai dengan siklus
hidupnya diukur berdasarkan biaya perolehan dikurangi dengan akumulasi
penyusutan dan akumulasi rugi penurunan nilai aset, jika ada. Biaya perolehan dari
tanaman yang sudah menghasilkan merupakan nilai yang telah direklasifikasi dari
tanaman belum menghasilkan. Hal ini menyebabkan nilai dari tanaman belum
menghasilkan akan mengalami pengurangan sebesar nilai yang direklasifikasi ke
tanaman yang sudah menghasilkan. Tanaman kelapa sawit dinyatakan telah
menghasilkan apabila telah berumur tiga sampai dengan empat tahun yang pada
umumnya mampu menghasilkan tandan buah segar (TBS) dengan rata-rata empat
sampai dengan enam ton per hektarnya dalam satu tahun.
Dalam pengukuran untuk tanaman yang sudah menghasilkan, dapat dilakukan
perhitungan mengenai penyusutan terhadap aset. Perhitungan terhadap penyusutan
tanaman menghasilkan dimulai pada tahun tanaman tersebut telah menghasilkan
(kisaran umur tiga sampai dengan empat tahun), dengan menggunakan metode garis
lurus selama taksiran masa manfaat ekonomis tanaman yaitu 20 (dua puluh) tahun.
Oleh karena itu, penyusutan akan dialokasikan selama umur produktif 17 (tujuh
belas) tahun.
Berikut ini terdapat tabel 4.2 dan 4.3 yang menunjukkan komposisi tanaman
menghasilkan pada perusahaan untuk tahun 2010 dan 2011.
45
Tabel 4.2
Komposisi Tanaman Menghasilkan PT AALI Tahun 2010
(dinyatakan dalam jutaan Rupiah)
Tanaman menghasilkan (TM)
Saldo Awal (1 Jan 2010) Penambahan Reklasifikasi Pengurangan
Saldo Akhir
(31 Des 2010)
Harga Perolehan 1.385.392 - 452.310 (56.642) 1.781.060Akumulasi Penyusutan (656.141) (90.440) - 46.191 (700.390)Nilai Buku TM 729.251 (90.440) 452.310 (10.451) 1.080.670Nilai Buku TBM 1.867.972 852.435 (452.310) (181.684) 2.086.413Total nilai buku tanaman kelapa sawit 2.597.223 761.995 0 (192.135) 3.167.083
Sumber : diolah dari laporan keuangan PT AALI tahun 2010-2011
Tabel 4.3
Komposisi Tanaman Menghasilkan PT AALI Tahun 2011
(dinyatakan dalam jutaan rupiah)
Tanaman menghasilkan (TM)
Saldo Awal (1 Jan 2010) Penambahan Reklasifikasi Pengurangan
Saldo Akhir
(31 Des 2010)
Harga Perolehan 1.781.060 - 386.908 (42.446) 2.125.522Akumulasi Penyusutan (700.390) (108.932) - 35.584 (773.738)
Nilai Buku TM 1.080.670 (108.932) 386.908 (6.862) 1.351.784Nilai Buku TBM 2.086.413 848.912 (386.908) (121.212) 2.427.205Total nilai buku tanaman kelapa sawit 3.167.083 739.980 0 (128.074) 3.778.989
Sumber: diolah dari laporan keuangan PT AALI tahun 2010-2011
Berdasarkan tabel di atas, terdapat adanya reklasifikasi dan pengurangan
dalam harga perolehan untuk tanaman menghasilkan. Reklasifikasi merupakan
jumlah yang sebelumnya berasal dari tanaman yang belum menghasilkan (TBM)
yang telah dinyatakan sebagai tanaman yang telah menghasilkan (TM). Pencatatan
46
transaksi atas reklasifikasi tanaman belum menghasilkan menjadi tanaman
menghasilkan pada tahun 2010 dan 2011 adalah sebagai berikut:
Keterangan (dalam jutaan rupiah) 2010 2011(Dr) Tanaman menghasilkan (TM) 452.310 - 386.908 - (Cr) Tanaman belum menghasilkan (TBM) - 452.310 - 386.908
Pengurangan untuk harga perolehan dalam tanaman menghasilkan pada tahun
2010 dan 2011 disebabkan oleh penanaman kembali areal yang tidak produktif.
Sehingga pencatatan transaksi atas pengurangan tersebut adalah sebagai berikut:
Keterangan (dalam jutaan rupiah) 2010 2011(Dr) Tanaman belum menghasilkan (TBM) 56.642 - 42.446 - (Cr) Tanaman menghasilkan (TM) - 56.642 - 42.446
4.2.2 Pengakuan dan Pengukuran Aset Biolojik (Tanaman Kelapa Sawit)
Menurut PSAK 16 : Model Revaluasi
Pengakuan aset biolojik dalam PSAK 16: Model Revaluasi tidak berbeda
dengan PSAK 16: Model Biaya yang telah dibahas sebelumnya. Berdasarkan PSAK
16: Model Revaluasi, pengakuan terhadap aset biolojik juga dibagi menjadi dua yaitu
tanaman belum menghasilkan (TBM) dan tanaman menghasilkan (TM). Penentuan
pengakuan aset biolojik ini disesuaikan dengan umur dari tanaman, yaitu tanaman
diklasifikasikan sebagai tanaman belum menghasilkan apabila memiliki umur di
bawah 3 (tiga) tahun, dan akan diklasifikasikan sebagai tanaman menghasilkan
apabila telah berumur diatas tiga hingga empat tahun dan dapat menghasilkan tandan
buah segar yang telah dapat dipanen. Pengakuan terhadap aset biolojik hanya dapat
dilakukan apabila telah memenuhi ketentuan yang berlaku yang salah satunya yaitu
aset biolojik dapat memberikan manfaat ekonomis di masa mendatang sesuai dengan
PSAK 16 paragraf 7.
47
Berbeda dengan pengakuan aset biolojik, pengukuran aset biolojik antara
PSAK 16: Model Biaya dan PSAK 16: Model Revaluasi justru mengalami
perbedaan. Perbedaan diantara keduanya disebabkan karena PSAK 16: Model Biaya
mengukur aset biolojiknya berdasarkan historical cost yaitu biaya perolehan
dikurangi dengan akumulasi penyusutan dan akumulasi rugi penurunan nilai jika ada.
Sedangkan PSAK 16: Model Revaluasi mendasarkan pengukuran aset biolojik
berdasarkan fair value (nilai wajar) yaitu nilai wajar pada tanggal revaluasi dikurangi
dengan akumulasi penyusutan dan akumulasi rugi penurunan nilai setelah revaluasi.
Definisi nilai wajar dalam PSAK 16 sama dengan definisi nilai wajar dalam
IAS 41. Nilai wajar (fair value) diartikan sebagai jumlah yang dipakai untuk
mempertukarkan suatu aset antara pihak-pihak yang berkeinginan dan memiliki
pengetahuan memadai dalam suatu transaksi dengan wajar (arm’s length
transaction). Berdasarkan hal ini, sepanjang perhitungan nilai wajar menggunakan
basis harga pasar yang sama (dalam hal pengukuran aset biolojik) antara PSAK 16
dan IAS 41, maka nilai tercatat tanaman kelapa sawit akan memiliki nilai wajar yang
sama, baik itu diukur dengan menggunakan PSAK 16 maupun IAS 41.
Dalam PSAK 16 paragraf 35, dijelaskan apabila suatu aset dilakukan
revaluasi, maka akumulasi penyusutan pada tanggal revaluasi diperlakukan dengan
salah satu cara berikut ini:
a) disajikan kembali secara proporsional dengan perubahan dalam jumlah
tercatat bruto dari aset sehingga jumlah tercatat aset setelah revaluasi sama
dengan jumlah revaluasian.
b) dieliminasi terhadap jumlah tercatat bruto dari aset dan jumlah tercatat neto
setelah dieliminasi disajikan kembali sebesar jumlah revaluasian dari aset
tersebut.
48
Dalam melakukan pengukuran terhadap aset biolojik yang berdasarkan nilai
wajar (fair value) sesuai dengan PSAK 16: Model Revaluasi, penulis menggunakan
beberapa asumsi. Penggunaan asumsi ini disebabkan karena keterbatasan data dan
tidak tersedianya informasi-informasi yang dapat diperoleh melalui data sekunder.
Disamping itu, penggunaan asumsi bertujuan untuk memperoleh pemahaman yang
seragam mengenai hal-hal yang tidak diketahui secara pasti dan riil. Asumsi-asumsi
yang digunakan adalah sebagai berikut:
1. Perusahaan diasumsikan menggunakan jasa penilai independen dalam
menentukan nilai wajar aset biolojik dari tanaman menghasilkan dan tanaman
belum menghasilkan. Informasi mengenai nilai wajar berdasarkan jasa penilai
independen diperoleh dari penelitian yang telah dilakukan sebelumnya dan
akan disesuaikan dengan kondisi perusahaan yang akan diteliti tahun 2010
dan 2011. Adapun informasi nilai wajar berdasarkan jasa penilai independen
pada tahun 2009 yaitu:
Tabel 4.4
Nilai Wajar Tanaman Menghasilkan dan Tanaman Belum Menghasilkan
Nilai wajar aset biolojik menurut laporan penilai independen 2009Tanaman menghasilkan (TM) 288.082.289.000Tanaman belum menghasilkan (TBM) 118.417.634.000Total nilai wajar aset biolojik 406.499.923.000
Berikut ini merupakan penjelasan mengenai nilai wajar aset biolojik menurut
laporan penilai independen yaitu:
a) Nilai wajar tanaman menghasilkan (TM) yaitu sebesar
Rp288.082.289.000 merupakan nilai wajar untuk 3.100 ha dengan
asumsi jumlah pohon per hektarnya adalah 125 pohon. Sehingga
49
diketahui informasi nilai wajar per pohon tahun 2009 adalah sebesar
Rp743.438 (Rp288.082.289.000/ (3.100ha x 125 pohon).
b) Nilai wajar tanaman belum menghasilkan (TBM) yaitu sebesar
Rp118.417.634.000 merupakan nilai wajar untuk 7.576 ha dengan
asumsi jumlah pohon per hektarnya adalah 125 pohon. Sehingga
diketahui informasi nilai wajar per pohon tahun 2009 adalah sebesar
Rp125.045 (Rp118.417.634.000/ (7.576ha x 125 pohon).
2. Tingkat inflasi yang terjadi pada periode desember 2010 adalah sebesar
6,96% dan untuk periode desember 2011 adalah sebesar 3,79%.
3. Standar jumlah pohon kelapa sawit yang ditanam per hektar adalah 130
pohon. Hal ini disebabkan karena jarak tanam kelapa sawit sekitar 9m x 9m=
81m2. Sehingga untuk luas 1ha (10.000m2) = 10.000m2/81m2 yaitu sekitar 130
pohon.
Selain berdasarkan asumsi-asumsi di atas, data yang diperlukan dalam
melakukan perhitungan nilai wajar aset biolojik dari tanaman menghasilkan (TM)
dan tanaman belum menghasilkan (TBM) pada PT AALI adalah luas areal lahan
sawit pada perkebunan inti milik perusahaan. Berikut ini terdapat tabel 4.5 yang
berisi mengenai luas areal lahan sawit pada tahun 2009 hingga 2010.
Tabel 4.5
Luas Areal Lahan Sawit Pada Perkebunan Inti
Lahan Sawit Tertanam (Ha) 2009 2010 2011Tanaman menghasilkan (TM) 139.875 148.274 160.849Tanaman belum menghasilkan (TBM) 66.922 57.768 45.730
Sumber: diolah dari laporan tahunan PT AALI
50
Berikut ini merupakan tahapan dalam perhitungan nilai wajar aset biolojik
dari tanaman menghasilkan dan tanaman belum menghasilkan pada PT AALI:
1. Menentukan terlebih dahulu nilai wajar per pohon dari TM dan TBM.
a) Tanaman Menghasilkan (TM)
- Nilai wajar per pohon TM tahun 2009
= Rp743.438 (perhitungan dapat dilihat pada asumsi no 1a).
- Nilai wajar per pohon TM tahun 2010
= nilai wajar per pohon TM 2009 x tingkat inflasi desember 2010
= Rp743.438 x 1,0696
= Rp795.181.
- Nilai wajar per pohon TM tahun 2011
= nilai wajar per pohon TM 2010 x tingkat inflasi desember 2011
= Rp795.181 x 1,0379
= Rp825.318.
b) Tanaman Belum Menghasilkan (TBM)
- Nilai wajar per pohon TBM tahun 2009
= Rp125.045 (perhitungan dapat dilihat pada asumsi no 1b).
- Nilai wajar per pohon TBM tahun 2010
= nilai wajar per pohon TBM 2009 x tingkat inflasi desember 2010
= Rp125.045 x 1,0696
= Rp133.748
- Nilai wajar per pohon TBM tahun 2011
= nilai wajar per pohon TBM 2010 x tingkat inflasi desember 2011
= Rp133.748 x 1,0379
= Rp138.817
51
2. Menentukan nilai wajar TM dan TBM berdasarkan jumlah luas areal lahan
dan jumlah pohon per hektar. Perhitungan nilai wajar TM dan TBM ini
dilakukan dengan cara:
Berikut ini terdapat tabel 4.6 yang berisi mengenai nilai wajar dari tanaman
menghasilkan (TM) dan tanaman belum menghasilkan (TBM) pada PT AALI tahun
2009 hingga tahun 2011.
Tabel 4.6
Nilai Wajar Tanaman Menghasilkan dan Tanaman Belum Menghasilkan
PT AALI
Nilai wajar aset biolojik (dalam jutaan rupiah) 2009 2010 2011Tanaman menghasilkan (TM) 13.518.490 15.327.606 17.257.704Tanaman belum menghasilkan (TBM) 1.087.873 1.004.426 825.253Total nilai wajar aset biolojik 14.606.363 16.332.032 18.082.957
Berdasarkan perhitungan nilai wajar dari tanaman menghasilkan dan tanaman
belum menghasilkan PT AALI pada tahun 2009 hingga tahun 2011, maka dapat
dilakukan pengukuran aset biolojik pada PSAK 16:Model Revaluasi. Gambaran
pengukuran aset biolojik berdasarkan PSAK 16:Model Revaluasi dapat dilihat pada
tabel 4.7 berikut ini:
52
Nilai wajar TM/TBM :nilai wajar per pohon TM/TBM x luas areal lahan x jumlah pohon per ha
Tabel 4.7
Gambaran Pengukuran Aset Biolojik Berdasarkan PSAK 16 Model Revaluasi
Dalam jutaan rupiah 2010 2011Tanaman menghasilkan (TM) Nilai wajar tanaman_awal tahun 13.518.490 15.327.606Penambahan tanaman tahun berjalan (reklasifikasi) 452.310 386.908Pengurangan tanaman tahun berjalan (penanaman kembali) (56.642) (42.446)Subtotal 13.914.158 15.672.068Tambahan depresiasi tahun berjalan (90.440) (108.932)Pengurangan depresiasi tahun berjalan 46.191 35.584Nilai buku tanaman akhir tahun 13.869.909 15.598.720Nilai wajar tanaman akhir tahun 15.327.606 17.257.704Kenaikan/ (penurunan) surplus revaluasi 1.457.697 1.658.984 Tanaman belum menghasilkan (TBM) Nilai wajar tanaman_awal tahun 1.087.873 1.004.426Penambahan biaya 852.435 848.912Reklasifikasi ke tanaman menghasilkan (452.310) (386.908)Pengurangan (181.684) (121.212)Nilai buku tanaman akhir tahun 1.306.314 1.345.218Nilai wajar tanaman akhir tahun 1.004.426 825.253Kenaikan/ (penurunan) surplus revaluasi (301.888) (519.965) Total kenaikan/ (penurunan) surplus revaluasi tanaman 1.155.809 1.139.019Pajak revaluasi (10%) (115.581) (113.902)Total kenaikan/ (penurunan) surplus revaluasi tanaman setelah pajak 1.040.228 1.025.117
Dalam tabel 4.7 mengenai pengukuran aset biolojik, terdapat akun kenaikan/
(penurunan) surplus revaluasi yang diperoleh dari selisih antara nilai buku tanaman
dengan nilai wajar tanaman. Kenaikan surplus revaluasi terjadi apabila nilai wajar
dari tanaman lebih besar dibandingkan nilai buku dari tanaman, sedangkan
53
penurunan surplus revaluasi terjadi apabila nilai wajar dari tanaman lebih kecil
dibandingkan dengan nilai buku dari tanaman. Dalam tabel 4.7 juga diperlihatkan
pengenaan pajak atas penilaian kembali/revaluasi aset sebesar 10% sesuai dengan
ketentuan Peraturan Menteri Keuangan Nomor 79/ PMK.03/2008 tentang Penilaian
Kembali Aktiva Tetap Perusahaan untuk Tujuan Perpajakan.
Seperti yang telah dijelaskan sebelumnya, definisi nilai wajar antara PSAK
16: Model Revaluasi dan IAS 41 memiliki persamaan. Berdasarkan hal ini,
sepanjang perhitungan nilai wajar menggunakan basis harga pasar yang sama dalam
pengukuran PSAK 16 dan IAS 41, maka nilai tercatat tanaman kelapa sawit akan
menghasilkan nilai wajar yang sama baik itu diukur dengan menggunakan PSAK 16
maupun IAS 41.
Meskipun perhitungan nilai wajar sama, perbedaan diantara kedua peraturan
tersebut disebabkan karena dampak yang terdapat pada laporan laba rugi periode
berjalan serta laporan posisi keuangan terutama pada komposisi ekuitas. Pada PSAK
16:Model Revaluasi, kenaikan nilai aset akibat revaluasi akan dicatat sebagai surplus
revaluasi pada bagian ekuitas sedangkan penurunan nilai aset akibat revaluasi diakui
sebagai beban periode berjalan atau dikurangkan dari surplus revaluasi jika ada
kenaikan nilai akibat revaluasi yang sebelumnya sudah diakui. Di lain sisi yaitu
berdasarkan IAS 41, pengakuan keuntungan atau kerugian dari suatu aset biolojik
harus dimasukkan ke dalam laporan laba rugi pada periode yang bersangkutan.
54
4.2.3 Pengakuan dan Pengukuran Aset Biolojik (Tanaman Kelapa Sawit)
Menurut IAS 41: Agriculture
Dalam IAS 41: Agriculture, aktivitas agrikultural mencakup berbagai macam
aktivitas yang diantaranya merupakan budidaya perkebunan. Aktivitas ini memiliki
perbedaan karakteristik dengan aktivitas lainnya karena memiliki kemampuan untuk
berubah (transformasi tumbuhan dan hewan biolojik). Proses yang terdapat dalam
transformasi biolojik dapat mencakup proses pertumbuhan, degenerasi, produksi, dan
prokresi yang menyebabkan perubahan kualitatif maupun kuantitatif dari sebuah aset
biolojik.
Sebagai suatu aset biolojik yang mengalami transformasi, kelapa sawit dapat
diklasifikasikan menjadi aset biolojik yang belum dewasa (immature) dan aset
biolojik yang sudah dewasa (mature). Aset biolojik yang belum dewasa memiliki
persamaan deskripsi dengan tanaman belum menghasilkan (TBM) yaitu merupakan
tanaman yang memiliki umur tanam kurang dari tiga tahun yang pada akhirnya
dikonversikan menjadi tanaman menghasilkan yang dapat dipanen produk
agrikulturnya. Begitu juga dengan aset biolojik yang sudah dewasa yang memiliki
persamaan deskripsi dengan tanaman menghasilkan (TM) yaitu merupakan tanaman
yang memiliki umur di atas tiga tahun dan menghasilkan produk agrikultural yang
siap dipanen.
Selain pembagian dari segi umur tanaman, aset biolojik juga dapat
dikategorikan menjadi dua yaitu aset biolojik yang dapat menghasilkan produk
agrikultural (aset biolojik pengusung/bearer biological asset) seperti pohon kelapa
sawit dan aset biolojik yang nantinya akan menjadi produk agrikultural (aset biolojik
yang dapat dikonsumsi/consumable biological asset) seperti pohon jati yang ditebang
untuk dijadikan kayu.
55
Terdapat beberapa syarat sebagai pengakuan awal pada aset biolojik menurut
IAS 41: Agriculture yaitu:
1. Entitas mengendalikan aset sebagai hasil dari kejadian masa lalu.
Aset biolojik yang merupakan tanaman kelapa sawit yang dimiliki oleh
perusahaan merupakan hasil dari kejadian masa lalu perusahaan. Hasil dari
kejadian masa lalu yang dimaksud disini adalah proses yang dilakukan oleh
perusahaan mulai dari penanaman bibit hingga menjadi tanaman
menghasilkan yang memproduksi tandan buah segar.
2. Adanya kemungkinan manfaat ekonomis di masa mendatang yang akan
mengalir ke entitas terkait dengan aset.
Aset biolojik yang merupakan tanaman kelapa sawit dapat menghasilkan
tandan buah segar yang dapat dijual sehingga perusahaan akan memperoleh
pendapatan dari penjualan tersebut.Selain itu, tandan buah segar yang
dipanen juga dapat diolah lebih lanjut untuk menghasilkan minyak sawit
mentah (Crude Palm Oil) yang juga memberikan pendapatan apabila dijual.
3. Fair Value (nilai wajar) atau biaya dari aset dapat diukur dengan andal.
Biaya-biaya aset mulai dari penanaman hingga menjadi tanaman
menghasilkan dapat diukur dengan andal. Dengan diketahui biaya-biaya
ataupun nilai wajar dari aset biolojik, maka aset biolojik dapat diakui dalam
laporan keuangan.
Setelah pemenuhan ketentuan dalam pengakuan aset biolojik, maka akan
dilakukan pengukuran terhadap aset biolojik. Menurut IAS 41: Agriculture suatu aset
biolojik baik itu tanaman belum menghasilkan (TBM) maupun tanaman
menghasilkan (TM) harus diukur pada pengakuan awal dan pada setiap akhir periode
berdasarkan nilai wajar dikurangi dengan biaya untuk menjual kecuali nilai wajar
56
tidak bisa diandalkan. Dasar acuan yang paling tepat dalam menentukan nilai wajar
suatu aset apabila terdapat pasar aktif untuk aset biolojik yang sesuai dengan lokasi
dan kondisi saat ini.
Namun, pengukuran aset biolojik berdasarkan nilai wajar sesuai dengan pasar
aktif sangat sulit diterapkan karena tidak ditemukannya pasar aktif terhadap aset
biolojik khususnya tanaman kelapa sawit. Berdasarkan kondisi ini, Badan Pengawas
Pasar Modal dan Lembaga Keuangan (BAPEPAM-LK) mengeluarkan instrumen
baru tentang Pedoman Penilaian dan Penyajian Laporan Penilaian Properti
Perkebunan Kelapa Sawit di Pasar Modal, SE-9/BL/2012 dalam penerapan IAS 41 di
Indonesia. Dalam pedoman yang dikeluarkan oleh BAPEPAM-LK, dikatakan bahwa
jasa penilai independen memiliki peranan yang penting dalam membantu
menentukan nilai wajar aset pada industri perkebunan.
Dalam melakukan pengukuran terhadap aset biolojik berdasarkan IAS 41,
maka terlebih dahulu harus mengetahui nilai wajar suatu aset. Karena nilai wajar aset
biolojik dalam pasar aktif tidak dapat diketahui, maka penentuan nilai wajar untuk
mengukur aset biolojik pada PT Astra Agro Lestari Tbk diasumsikan menggunakan
jasa penilai independen seperti yang telah dijelaskan sebelumnya (sub subbab 4.2.2
mengenai pengakuan dan pengukuran aset biolojik menurut PSAK 16:Model
Revaluasi).
Untuk memperoleh gambaran pengukuran aset biolojik menurut IAS 41:
Agriculture yaitu nilai wajar dikurangi dengan biaya untuk menjual pada PT AALI,
berikut ini merupakan tahapan yang diperlukan dalam pengukuran aset biolojik:
1. Menentukan nilai wajar aset biolojik untuk tanaman menghasilkan dan
tanaman belum menghasilkan. Dalam PT AALI, nilai wajar aset biolojiknya
adalah sebagai berikut:
57
Nilai wajar aset biolojik (dalam jutaan rupiah) 2009 2010 2011Tanaman menghasilkan (TM) 13.518.490 15.327.606 17.257.704Tanaman belum menghasilkan (TBM) 1.087.873 1.004.426 825.253Total nilai wajar aset biolojik 14.606.363 16.332.032 18.082.957
2. Menentukan terlebih dahulu biaya untuk menjual (cost to sell) dari aset
biolojik. Untuk mengetahui biaya untuk menjual, diasumsikan biaya untuk
menjual dari aset biolojik yaitu TM dan TBM meliputi biaya broker atau
perantara. Biaya broker diasumsikan sebesar 2,5% dari nilai wajar aset
biolojik.
Biaya untuk menjual/cost to sell (dalam jutaan rupiah) 2009 2010 2011Tanaman menghasilkan (TM) 337.962 383.190 431.443Tanaman belum menghasilkan (TBM) 27.197 25.111 20.631Total biaya untuk menjual aset biolojik 365.159 408.301 452.074
3. Melakukan pengukuran aset biolojik sesuai dengan IAS 41 yaitu berdasarkan
nilai wajar dikurangi biaya untuk menjual untuk TM dan TBM.
Pengukuran aset biolojik berdasarkan IAS 41 (dalam jutaan rupiah) 2009 2010 2011Tanaman menghasilkan (TM) 13.180.528 14.944.416 16.826.261Tanaman belum menghasilkan (TBM) 1.060.676 979.315 804.622Total pengukuran aset biolojik 14.241.204 15.923.731 17.630.883
Pengukuran aset biolojik berdasarkan IAS 41 harus diukur pada pengakuan
awal dan pada setiap akhir periode pelaporan berdasarkan nilai wajar dikurang
dengan biaya untuk menjual. Melalui pengukuran aset pada awal dan akhir periode
mengakibatkan timbulnya pengakuan keuntungan atau kerugian yang harus
dimasukkan ke dalam laporan laba rugi.
58
Berikut ini terdapat tabel 4.8 yang menunjukkan keuntungan/kerugian yang
akan dilaporkan ke dalam laporan laba rugi sebagai akibat dari kenaikan/penurunan
pengukuran aset biolojik yaitu nilai wajar dikurangi dengan biaya untuk menjual
pada awal tahun dan akhir tahun.
Tabel 4.8
Pengakuan Keuntungan dan Kerugian dari Pengukuran Aset Biolojik
Berdasarkan IAS 41: Agriculture
Dalam jutaan rupiah 2010 2011Tanaman menghasilkan (TM) Aset biolojik_awal tahun 13.180.528 14.944.416Penambahan tanaman tahun berjalan (reklasifikasi) 452.310 386.908Pengurangan tanaman tahun berjalan (penanaman kembali) (56.642) (42.446)Total aset biolojik_awal tahun 13.576.196 15.288.878Aset biolojik_akhir tahun 14.944.416 16.826.261Kenaikan/(penurunan) pengukuran aset biolojik (A) 1.368.220 1.537.383 Tanaman belum menghasilkan (TBM) Aset biolojik_awal tahun 1.060.676 979.315Penambahan biaya 852.435 848.912Reklasifikasi ke tanaman menghasilkan (452.310) (386.908)Pengurangan (181.684) (121.212)Total aset biolojik_awal tahun 1.279.117 1.320.107Aset biolojik_akhir tahun 979.315 804.622Kenaikan/(penurunan) pengukuran aset biolojik (B) (299.802) (515.485) Total kenaikan/(penurunan) pengukuran aset biolojik (A+B) 1.068.418 1.021.898Pajak Revaluasi (10%) (106.842) (102.190)Total kenaikan/(penurunan) pengukuran aset biolojik setelah pajak 961.576 919.708
Berdasarkan tabel 4.8 mengenai pengakuan keuntungan dan kerugian dari
pengukuran aset biolojik berdasarkan IAS 41:Agriculture, berikut ini akan disajikan
ayat jurnal sesuai dengan tabel 4.8 antara lain sebagai berikut:
59
a) Pencatatan kenaikan aset biolojik pada tanaman sudah dewasa (TM)
sebesar Rp1.368.220 juta pada tahun 2010 dan sebesar Rp1.537.383 juta
pada tahun 2011.
b) Pencatatan penurunan aset biolojik pada tanaman belum dewasa (TBM)
sebesar Rp299.802 juta pada tahun 2010 dan sebesar Rp515.485 juta pada
tahun 2011
Dalam Undang-Undang Pajak Penghasilan pasal 4 disebutkan bahwa selisih
lebih penilaian kembali aktiva merupakan objek pajak. Selisih lebih penilaian
kembali aktiva perusahaan akan dikenakan Pajak Penghasilan yang bersifat final
sebesar 10% sesuai dengan Peraturan Menteri Keuangan Nomor 79/PMK 03/2008.
Oleh sebab itu dalam tabel 4.8 terdapat perhitungan akan pajak revaluasi sebesar
10% karena terdapat kenaikan pada total pengukuran aset biolojik yaitu sebesar Rp
1.068.418 juta untuk tahun 2010 dan Rp 1.021.898 juta untuk tahun 2011.
4.3 Perbandingan Pengakuan dan Pengukuran Aset Biolojik (Tanaman
Kelapa Sawit) Menurut PSAK 16 dan IAS 41
Berdasarkan penjelasan mengenai pengakuan dan pengukuran aset biolojik
yang telah dijelaskan sebelumnya, maka dapat dilakukan perbandingan terhadap
pengakuan dan pengukuran aset biolojik antara PSAK 16 yaitu model biaya dan
model revaluasi dengan IAS 41 mengenai Agriculture.
60
Oleh karena itu, untuk mempermudah pemahaman terhadap perbandingan ini,
berikut ini akan disajikan tabel 4.9 yang berisi mengenai perbandingan pengakuan
dan pengukuran aset biolojik antara PSAK 16 dan IAS 41.
Tabel 4.9
Perbandingan Pengakuan dan Pengukuran Aset Biolojik
Menurut PSAK 16 dan IAS 41
No Indikator PSAK 16 IAS 41
1. Pengakuan aset
biolojik
-Pengakuan terhadap aset
biolojik hanya dapat
dilakukan apabila (a)
memiliki kemungkinan
manfaat ekonomis di masa
mendatang (b) biaya
perolehan dapat diukur
dengan andal.
-Aset biolojik terdiri dari
tanaman menghasilkan
(TM) dan tanaman belum
menghasilkan (TBM).
-Pengakuan terhadap aset
biolojik hanya dapat dilakukan
apabila (a) entitas
mengendalikan aset sebagai
hasil kejadian masa lalu (b)
memiliki kemungkinan
manfaat ekonomis di masa
mendatang (c) fair value/nilai
wajar aset dapat diukur dengan
andal.
-Aset biolojik terdiri dari aset
biolojik yang belum dewasa
(TBM) dan aset biolojik yang
sudah dewasa (TM).
2. Pengukuran aset
biolojik
a)PSAK 16:Model Biaya
Aset biolojik dicatat
sebesar biaya perolehan
dikurangi akumulasi
penyusutan dan akumulasi
rugi penurunan nilai aset
b)PSAK 16: Model
Revaluasi
Aset biolojik dicatat sebesar
nilai wajar dikurangi biaya
untuk menjual.
61
Aset biolojik dicatat
sebesar nilai wajar pada
tanggal revaluasi dikurangi
akumulasi penyusutan dan
akumulasi rugi penurunan
nilai aset.
Perbedaan yang paling mendasar antara PSAK 16 khususnya model biaya
dengan IAS 41 adalah dalam pengukuran aset biolojiknya. PSAK 16 mendasarkan
pengukurannya berdasarkan biaya perolehan, sedangkan IAS 41 mendasarkan
pengukurannya berdasarkan nilai wajar aset biolojik. Perbedaan diantara kedua
standar ini dapat terlihat pada tabel 4.10 mengenai perbandingan nilai tercatat
tanaman kelapa sawit.
Nilai tercatat tanaman belum menghasilkan pada PSAK 16 dipengaruhi oleh
adanya penambahan biaya yang berhubungan dengan biaya penanaman dan biaya
62
pemeliharaan hingga tanaman belum menghasilkan dapat dinyatakan sebagai
tanaman menghasilkan. Sedangkan nilai tercatat tanaman belum menghasilkan pada
IAS 41 diukur berdasarkan nilai wajar dikurangi dengan biaya untuk menjual, yang
penjelasan dari perhitungan dapat dilihat pada sub subbab 4.2.3 mengenai pengakuan
dan pengukuran aset biolojik berdasarkan IAS 41.
Nilai tercatat tanaman menghasilkan pada PSAK 16 dipengaruhi oleh adanya
reklasifikasi dari tanaman belum menghasilkan menjadi tanaman menghasilkan serta
pengurangan yang disebabkan oleh penanaman kembali areal yang tidak produktif.
Perhitungan nilai tercatat tanaman menghasilkan ini juga berubah akibat depresiasi
tahun berjalan. Sedangkan nilai tercatat tanaman menghasilkan pada IAS 41 juga
diukur berdasarkan nilai wajar dikurangi biaya untuk menjual. Dalam pengukuran
aset biolojik berdasarkan IAS 41 tidak dilakukan perhitungan terhadap penyusutan.
4.4 Penyajian dan Pengungkapan Aset Biolojik (Tanaman Kelapa Sawit)
4.4.1 Penyajian dan Pengungkapan Aset Biolojik (Tanaman Kelapa Sawit)
Menggunakan PSAK 16:Model Biaya
Berikut ini merupakan penyajian dan pengungkapan aset biolojik yang
dilakukan oleh PT Astra Agro Lestari Tbk pada laporan keuangan per 31 Desember
2011. PT Astra Agro Lestari Tbk melakukan penyajian dan pengungkapan aset
biolojik berdasarkan PSAK 16:Model Biaya. Adapun penyajian dan pengungkapan
yang akan dibahas pada sub subbab ini hanya yang berkaitan dengan aset biolojik
dalam perusahaan. Penyajian aset biolojik dalam laporan posisi keuangan akan
disajikan di dalam tabel di bawah ini:
Tabel 4.11
Penyajian Aset Biolojik dalam Laporan Posisi Keuangan
63
PT AALI (PSAK 16:Model Biaya)
Setelah mengetahui penyajian aset biolojik dalam laporan posisi keuangan,
berikut ini terdapat tabel 4.12 yang menyajikan laporan laba rugi konsolidasian pada
PT Astra Agro Lestari Tbk:
Tabel 4.12
Laporan Laba Rugi Konsolidasian PT AALI (PSAK 16:Model Biaya)
(dalam jutaan rupiah) 2011 2010Pendapatan bersih 10.772.582 8.843.721Beban pokok pendapatan (6.837.674) (5.234.372)Laba bruto 3.934.908 3.609.349Beban penjualan (291.269) (206.527)Beban umum dan administrasi (310.707) (438.782)Total beban usaha (601.976) (645.309)Laba sebelum pajak penghasilan 3.332.932 2.964.040Beban pajak penghasilan (25%) (833.233) (741.010)Laba tahun berjalan 2.499.699 2.223.030
Diolah: dari laporan keuangan PT AALI 2011
Dalam PSAK 16, terdapat pengaturan mengenai pengungkapan atas aset
dalam laporan keuangan. Pengungkapan untuk setiap aset dalam laporan keuangan
dapat meliputi yaitu:
64
a) dasar pengukuran yang digunakan dalam menentukan jumlah tercatat bruto;
b) metode penyusutan yang digunakan;
c) umur manfaat atau tarif penyusutan yang digunakan;
d) jumlah tercatat bruto dan akumulasi penyusutan (dijumlahkan dengan
akumulasi rugi penurunan nilai jika ada) pada awal dan akhir periode; dan
e) rekonsiliasi jumlah tercatat pada awal dan akhir periode yang menunjukkan:
(i) penambahan;
(ii) aset yang diklasifikasikan sebagai tersedia untuk dijual atau termasuk
dalam kelompok yang akan dilepaskan yang diklasifikasikan sebagai
tersedia untuk dijual;
(iii) akuisisi melalui penggabungan usaha;
(iv) peningkatan atau penurunan nilai akibat dari revaluasi;
(v) penyusutan; dan
(vi) perubahan lainnya.
Pengungkapan mengenai aset biolojik terdapat pada catatan atas laporan
keuangan dalam perusahaan. Adapun pengungkapan mengenai aset biolojik
berdasarkan PSAK 16:Model Biaya tersebut yaitu:
PT ASTRA AGRO LESTARI Tbk DAN ENTITAS ANAK
Catatan Atas Laporan Keuangan Konsolidasi
31 Desember 2011 dan 2010
(Dinyatakan dalam jutaan rupiah)
2) IKHTISAR KEBIJAKAN AKUNTANSI SIGNIFIKAN
f. Tanaman Perkebunan
Tanaman belum menghasilkan dinyatakan sebesar harga perolehan yang
meliputi biaya persiapan lahan, penanaman, pemupukan, dan pemeliharaan termasuk
65
kapitalisasi biaya pinjaman yang digunakan untuk membiayai pengembangan
tanaman belum menghasilkan. Pada saat tanaman sudah menghasilkan, akumulasi
harga perolehan tersebut akan direklasifikasi ke tanaman menghasilkan. Tanaman
perkebunan ini diukur pada biaya perolehan dikurangi dengan akumulasi penyusutan
dan akumulasi rugi penurunan nilai aset. Penyusutan tanaman menghasilkan dimulai
pada tahun tanaman tersebut menghasilkan dengan menggunakan metode garis lurus
selama taksiran masa manfaat ekonomis yaitu 20 tahun. Tanaman kelapa sawit
dinyatakan menghasilkan bila telah berumur tiga sampai empat tahun yang pada
umumnya telah menghasilkan TBS rata-rata empat sampai dengan enam ton per
hektar dalam satu tahun.
9. TANAMAN PERKEBUNAN
Saldo reklasifikasi tanaman menghasilkan pada tahun 2011 dan 2010
merupakan saldo yang berasal dari tanaman belum menghasilkan yang telah
dinyatakan sebagai tanaman menghasilkan.
Pengurangan tanaman menghasilkan pada tahun 2011 dan 2010, terutama
sehubungan dengan penanaman kembali areal yang tidak produktif.
Penambahan dan pengurangan akumulasi penyusutan pada 2011 dan 2010
disebabkan penyesuaian dari reklasifikasi dan pengurangan yang terdapat pada
tanaman menghasilkan. Seluruh penyusutan tanaman menghasilkan untuk tahun
66
2011 sebesar Rp108.932 juta dialokasikan ke beban pokok pendapatan (tahun 2010:
Rp90.440 juta).
Penambahan tanaman belum menghasilkan (kelapa sawit) pada tahun 2011
dan 2010, dikarenakan adanya penambahan biaya-biaya seperti biaya penanaman,
pemupukan dan pemeliharaan yang berhubungan dengan proses perkembangan dari
tanaman belum menghasilkan hingga menjadi tanaman menghasilkan.
Pengurangan tanaman belum menghasilkan (kelapa sawit) pada tahun 2011
dan 2010, terutama dikarenakan pengalihan kebun inti menjadi kebun plasma. (2010:
terutama sehubungan dengan pelepasan entitas anak).
4.4.2 Penyajian dan Pengungkapan Aset Biolojik (Tanaman Kelapa Sawit)
Menggunakan PSAK 16:Model Revaluasi
Penyajian aset biolojik antara PSAK 16: Model Revaluasi dan Model Biaya
tidak mengalami banyak perbedaan karena adanya persamaan penyajian aset biolojik
berupa tanaman perkebunan pada aset tidak lancar dalam laporan posisi keuangan.
Namun, dalam penyajian pada laporan posisi keuangan menurut PSAK 16:Model
Revaluasi terdapat akun penambahan. Penambahan akun tersebut disebabkan karena
pengukuran aset biolojik yang dicatat berdasarkan nilai wajar (fair value) pada
tanggal revaluasian.
67
Dalam PSAK 16 paragraf 39 dan 40 dijelaskan bahwa terdapat dua kondisi
dalam melakukan revaluasi yaitu:
1. Jika jumlah tercatat aset meningkat akibat revaluasi, maka kenaikan tersebut
diakui dalam pendapatan komprehensif dan terakumulasi dalam ekuitas pada
bagian surplus revaluasi.
2. Jika jumlah tercatat aset turun akibat revaluasi, maka penurunan diakui dalam
pendapatan komprehensif. Penurunan nilai yang diakui ini mengurangi
akumulasi dalam ekuitas pada bagian surplus revaluasi.
Berikut ini merupakan gambaran penyajian aset biolojik berupa tanaman
perkebunan pada aset tidak lancar dalam laporan posisi keuangan yang akan
disajikan dalam tabel berikut ini:
Tabel 4.13
Gambaran Penyajian Aset Biolojik Pada Laporan Posisi Keuangan
PT AALI Menurut PSAK 16:Model Revaluasi
(dinyatakan dalam jutaan rupiah) 2011 2010ASET TIDAK LANCAR Piutang jangka panjang 91.120 96.220Aset pajak tangguhan, bersih 99.613 58.291Tanaman perkebunan - Tanaman menghasilkan 17.257.704 15.327.606 - Tanaman belum menghasilkan 825.253 1.004.426Aset tetap, bersih 3.424.194 2.686.910Goodwill, bersih 55.951 53.327Perkebunan plasma, bersih 351.344 232.362Tagihan restitusi pajak 214.947 249.402Aset lain-lain 285.155 180.232Total aset tidak lancar 22.605.281 19.888.776
Sumber: data diolah dari laporan keuangan PT AALI
Meskipun penyajian aset biolojik berupa tanaman perkebunan sama diantara
PSAK 16 Model Revaluasi dan Model Biaya, namun nilai yang tercatat untuk
masing-masing tanaman perkebunan yaitu tanaman menghasilkan(TM) dan tanaman
68
belum menghasilkan tidaklah sama. Hal tersebut disebabkan karena nilai yang
tercatat untuk tanaman perkebunan pada PSAK 16:Model Revaluasi diukur
menggunakan nilai wajar pada tanggal revaluasi dikurangi dengan akumulasi
penyusutan dan akumulasi rugi penurunan nilai aset, jika ada.
Berikut ini merupakan penyajian atas akun surplus revaluasi pada laporan
posisi keuangan sebagai akibat dilakukannya revaluasian atas aset. Penyajiannya
akan disajikan pada tabel berikut ini:
Tabel 4.14
Gambaran Penyajian Surplus Revaluasi Pada Laporan Posisi Keuangan
PT AALI Menurut PSAK 16: Model Revaluasi
EKUITAS (dalam jutaan rupiah) 2011 2010Modal saham 787.373 787.373Surplus revaluasi 2.065.345 1.040.228
Berdasarkan tabel 4.14, dapat dilihat bahwa akun surplus revaluasi terdapat
pada bagian ekuitas dalam laporan posisi keuangan. Surplus revaluasi pada tahun
2010 adalah sebesar Rp1.040.228 juta yang merupakan total kenaikan surplus
revaluasi pada tanaman menghasilkan dan tanaman belum menghasilkan setelah
pajak. Sedangkan surplus revaluasi pada tahun 2011 sebesar Rp2.065.345 juta
merupakan penjumlahan antara total kenaikan surplus revaluasi tanaman setelah
pajak pada tahun 2010 dan 2011 (yaitu Rp1.040.228 juta pada tahun 2010 ditambah
Rp1.025.117 juta pada tahun 2011). Perhitungan lebih rinci mengenai
kenaikan/(penurunan) surplus revaluasi dapat dilihat pada tabel 4.7 mengenai
gambaran pengukuran aset biolojik berdasarkan PSAK 16:Model Revaluasi.
Berikutnya akan disajikan tabel 4.15 mengenai gambaran laporan laba rugi
konsolidasian berdasarkan PSAK 16:Model Revaluasi. Dalam format penyajian
laporan laba rugi, tidak terdapat perbedaan diantara PSAK 16 Model Biaya dan
69
Model Revaluasi. Perbedaan dalam penyajian laporan keuangan terdapat pada beban
pokok pendapatan. Beban pokok pendapatan dalam PSAK 16:Revaluasi mengalami
peningkatan karena adanya tambahan penyusutan akibat revaluasi sebesar
Rp1.931.213 juta untuk tahun 2010 dan sebesar Rp2.554.601 juta untuk tahun 2011.
Perhitungan penambahan penyusutan ini dilakukan dengan membagi nilai wajar
tanaman untuk masing-masing tahun dengan umur sisa dari tanaman. Untuk tahun
2011, diketahui bahwa umur rata-rata tanaman sekitar 14 tahun dengan masa manfaat
ekonomis selama 20 tahun, sehingga dapat diperkirakan rata-rata umur sisa tanaman
adalah sekitar 6 tahun selama tahun 2011.
Tabel 4.15
Gambaran Laporan Laba Rugi Konsolidasian
PT AALI Menurut PSAK 16: Model Revaluasi
(Dinyatakan dalam jutaan rupiah) 2011 2010Pendapatan bersih 10.772.582 8.843.721Beban pokok pendapatan (9.392.275) (7.165.585)Laba bruto 1.380.307 1.678.136Beban penjualan (291.269) (206.527)Beban umum dan administrasi (310.707) (438.782)Total beban usaha (601.976) (645.309)Laba sebelum pajak penghasilan 778.331 1.032.827Beban pajak penghasilan (25%) (194.583) (258.207)Laba tahun berjalan 583.748 774.620
Sumber: data diolah dari laporan keuangan PT AALI
Pengaturan pengungkapan aset biolojik pada PSAK 16:Model Revaluasi
sama dengan PSAK 16:Model Biaya yang telah dijelaskan sebelumnya. Maka
pengungkapan dalam model revaluasi ini adalah sebagai berikut:
PT ASTRA AGRO LESTARI Tbk DAN ENTITAS ANAK
Catatan Atas Laporan Keuangan Konsolidasi
31 Desember 2011 dan 2010
70
(Dinyatakan dalam jutaan rupiah)
2) IKHTISAR KEBIJAKAN AKUNTANSI SIGNIFIKAN
f. Tanaman Perkebunan
Tanaman belum menghasilkan dicatat sebesar nilai wajar pada tanggal
revaluasi. Perhitungan nilai wajar tanaman ditentukan oleh jasa penilai independen.
Untuk tanaman menghasilkan, dicatat sebesar nilai wajar setelah revaluasi dikurangi
dengan akumulasi penyusutan dan akumulasi rugi penurunan nilai jika ada.
Perhitungan terhadap penyusutan dimulai pada tahun tanaman tersebut menghasilkan
dengan menggunakan metode garis lurus selama taksiran masa manfaat ekonomis
selama 20 tahun. Tanaman kelapa sawit dinyatakan telah menghasilkan apabila telah
berumur tiga sampai dengan empat tahun. Hasil dari revaluasi pada tanaman kelapa
sawit akan diakui pada ekuitas dalam akun surplus revaluasi.
9. TANAMAN PERKEBUNAN
Sampai akhir tahun 2011, PT Astra Agro Lestari Tbk memiliki luas areal
perkebunan inti untuk tanaman menghasilkan dan tanaman belum menghasilkan
sekitar 160.849ha (2010: 148.274 ; 2009: 139.875) dan 45.730ha (2010: 57.768 ;
71
2009: 66.922). Nilai wajar pada tanaman kelapa sawit yaitu tanaman menghasilkan
dan tanaman belum menghasilkan ditentukan oleh jasa penilai independen pada
tahun 2009. Sehingga untuk mendapatkan nilai wajar tanaman untuk tahun 2010 dan
2011 terdapat beberapa asumsi yang digunakan yaitu:
a) Tingkat inflasi yang terjadi pada desember tahun 2010 adalah sebesar 6,96%
dan untuk periode desember tahun 2011 adalah sebesar 3,79%.
b) Jumlah pohon kelapa sawit yang ditanam per hektar adalah sekitar 130
pohon.
4.4.3 Penyajian dan Pengungkapan Aset Biolojik (Tanaman Kelapa Sawit)
Menggunakan IAS 41: Agriculture
Dalam IAS 41 mengenai Agriculture terdapat ketentuan yang mengatur
mengenai penyajian dan pengungkapan aset biolojik. Aset biolojik harus dibedakan
menjadi dua yaitu aset biolojik yang sudah dewasa (mature) dan aset biolojik yang
belum dewasa (immature) tergantung dari jenis umur tanaman tersebut. Untuk
memperjelas penerapan IAS 41, maka berikut ini terdapat tabel 4.16 yang
memberikan gambaran terhadap penyajian dan pengungkapan kembali khususnya
aset biolojik dalam laporan keuangan PT Astra Agro Lestari Tbk.
Pada laporan posisi keuangan menurut IAS 41 (tabel 4.16), terdapat satu akun
yang berganti nama, yaitu akun tanaman perkebunan yang diubah namanya menjadi
aset biolojik. Nilai yang tercatat pada masing-masing aset biolojik yaitu tanaman
menghasilkan dan tanaman belum menghasilkan diukur berdasarkan nilai wajar
dikurangi dengan biaya untuk menjual. Perhitungan mengenai nilai tercatat dalam
aset biolojik berdasarkan IAS 41 dapat dilihat pada sub subbab 4.2.3 mengenai
pengakuan dan pengukuran aset biolojik menurut IAS 41: Agriculture.
72
Berikut ini terdapat tabel 4.17 yang menyajikan gambaran laporan laba rugi
menurut IAS 41:Agriculture pada PT AALI yaitu sebagai berikut:
Berdasarkan laporan laba rugi IAS 41, terdapat akun yaitu
keuntungan/kerugian dari nilai wajar aset biolojik. Akun tersebut sesuai dengan
73
ketentuan yang terdapat di dalam IAS 41 yang menyatakan bahwa keuntungan atau
kerugian yang timbul sebagai akibat dari perubahan pengukuran aset biolojik pada
awal dan akhir periode berdasarkan nilai wajar dikurang biaya untuk menjual, harus
dimasukkan ke dalam laporan laba rugi periode berjalan.
Setelah pembahasan mengenai penyajian aset biolojik, IAS 41 juga memiliki
ketentuan terhadap pengungkapan yang harus dilakukan oleh perusahaan. Beberapa
item pokok yang harus diungkapkan itu antara lain:
1. Pengungkapan agregat keuntungan atau kerugian yang timbul dari perubahan
nilai wajar aset.
2. Pemberian deskripsi mengenai masing-masing kelompok aset biolojik.
3. Pengungkapan metode dan asumsi yang signifikan dalam menentukan nilai
wajar.
Penjelasan lebih rinci mengenai pengungkapan aset biolojik dapat dilihat
pada sub subbab 2.3.6 mengenai pengungkapan.
Berdasarkan ketentuan tersebut, maka pengungkapan aset biolojik PT AALI
yang sesuai dengan IAS 41 adalah sebagai berikut:
PT ASTRA AGRO LESTARI Tbk DAN ENTITAS ANAK
Catatan Atas Laporan Keuangan Konsolidasi
31 Desember 2011 dan 2010
(Dinyatakan dalam jutaan rupiah)
2) IKHTISAR KEBIJAKAN AKUNTANSI SIGNIFIKAN
f. Aset Biolojik
Aset biolojik pada perkebunan kelapa sawit merupakan aset biolojik
pengusung (bearer biological asset). Aset biolojik terdiri dari tanaman sudah
dewasa/tanaman menghasilkan dan tanaman belum dewasa/tanaman belum
74
menghasilkan. Pembagian aset biolojik ditentukan berdasarkan umur dari tanaman
tersebut. Tanaman dinyatakan sudah dewasa/menghasilkan apabila telah berumur
tiga hingga empat tahun dan umumnya telah menghasilkan tandan buah segar.
Aset biolojik diukur pada pengakuan awal dan pada setiap akhir periode pelaporan
berdasarkan nilai wajar dikurangi dengan biaya untuk menjual. Hasil dari
keuntungan atau kerugian yang berasal dari perubahan nilai wajar akan diakui pada
laporan laba rugi periode yang bersangkutan. Penentuan nilai wajar dalam
pengukuran aset biolojik menggunakan jasa penilai independen. Dalam pengukuran
aset biolojik pada IAS 41 tidak dilakukan perhitungan terhadap penyusutan.
9. ASET BIOLOJIK
Sampai akhir tahun 2011, PT Astra Agro Lestari Tbk memiliki luas areal
perkebunan inti untuk tanaman menghasilkan dan tanaman belum menghasilkan
75
sekitar 160.849ha (2010: 148.274 ; 2009: 139.875) dan 45.730ha (2010: 57.768 ;
2009: 66.922).
Pengukuran yang dilakukan pada aset biolojik dicatat sebesar nilai wajar
dikurang biaya untuk menjual. Nilai wajar pada aset biolojik yaitu tanaman
menghasilkan dan tanaman belum menghasilkan ditentukan oleh jasa penilai
independen pada tahun 2009. Nilai wajar yang diketahui adalah nilai wajar
keseluruhan untuk masing-masing aset biolojik. Sehingga terlebih dahulu ditentukan
nilai wajar aset biolojik per pohon untuk masing-masing aset biolojik pada tahun
2009 yang kemudian disesuaikan dengan kondisi perusahan pada tahun 2010 dan
2011 dengan menggunakan asumsi sebagai berikut:
a) Tingkat inflasi yang terjadi pada desember tahun 2010 adalah sebesar
6,96% dan untuk periode desember tahun 2011 adalah sebesar 3,79%.
Tingkat inflasi ini digunakan untuk memperkirakan perubahan yang
terjadi pada nilai wajar setiap tahunnya.
b) Jumlah pohon kelapa sawit yang ditanam per hektar adalah sekitar 130
pohon.
c) Sehingga perhitungan nilai wajar aset biolojik keseluruhan untuk tahun
2010 dan 2011 adalah nilai wajar per pohon masing-masing aset biolojik
x luas areal lahan x jumlah pohon per ha.
Setelah melakukan perhitungan nilai wajar aset biolojik, selanjutnya
melakukan perhitungan terhadap biaya untuk menjual (cost to sell) yang diasumsikan
sebesar 2,5% dari nilai wajar aset biolojik.
4.5 Analisis Penyajian Aset Biolojik (Tanaman Kelapa Sawit)
76
4.5.1 Analisis Penyajian Aset Biolojik pada Laporan Laba Rugi PT AALI
Menurut PSAK 16 dan IAS 41
PT AALI menerapkan PSAK 16:Metode Biaya dalam melakukan pengukuran
terhadap aset biolojiknya. Penerapan standar ini disebabkan karena tanaman kelapa
sawit sebagai bearer biological asset memiliki kesamaan unsur dengan industri yang
bergerak di bidang manufaktur yaitu sebagai penghasil suatu produk dan tidak
ditujukan untuk dijual.
Berdasarkan pembahasan sebelumnya, telah dijelaskan bahwa terdapat
perbedaan pengukuran aset biolojik antara PSAK 16 khususnya model biaya dengan
IAS 41. Pada PSAK 16:Model Biaya, pengukuran aset biolojiknya menggunakan
historical cost yaitu biaya perolehan dikurangi dengan akumulasi penyusutan dan
akumulasi rugi penurunan nilai, jika ada. Sedangkan dalam IAS 41, aset biolojik
harus diukur pada pengakuan awal dan pada setiap akhir periode pelaporan
berdasarkan nilai wajar dikurangi dengan biaya untuk menjual, yang keuntungan atau
kerugian dari perubahan nilai wajar tersebut harus dimasukkan dalam laporan laba
rugi periode bersangkutan. Perbedaan dari pengukuran aset biolojik ini pada akhirnya
juga menyebabkan perbedaan penyajian dalam laporan keuangan PT AALI. Oleh
karena itu, untuk mempermudah pemahaman terhadap perbedaan penyajian tersebut,
berikut ini akan disajikan perbandingan penyajian pada laporan laba rugi menurut
PSAK 16:Model Biaya dan IAS 41.
Tabel 4.18
77
Perbandingan Penyajian Laporan Laba Rugi PT AALI
Menurut PSAK 16:Model Biaya dengan IAS 41
2011 2010(dalam jutaan rupiah) PSAK 16 IAS 41 PSAK 16 IAS 41Pendapatan bersih 10.772.582 10.772.582 8.843.721 8.843.721 Beban pokok pendapatan (6.837.674) (6.728.742) (5.234.372) (5.143.932)Keuntungan/(Kerugian) dari nilai wajar aset biolojik - 1.021.898 - 1.068.418 Laba bruto 3.934.908 5.065.738 3.609.349 4.768.207 Beban penjualan (291.269) (291.269) (206.527) (206.527)Beban umum dan administrasi (310.707) (310.707) (438.782) (438.782)Total beban usaha (601.976) (601.976) (645.309) (645.309)Laba sebelum pajak penghasilan 3.332.932 4.463.762 2.964.040 4.122.898 Beban pajak penghasilan (25%) (833.233) (1.115.941) (741.010) (1.030.725)Laba tahun berjalan 2.499.699 3.347.822 2.223.030 3.092.174
Sumber: data diolah dari laporan keuangan PT AALI
Pada tabel 4.18 di atas, terdapat perbandingan laporan laba rugi PT AALI
yang menggunakan PSAK 16:Model Biaya dengan IAS 41. Berdasarkan tabel
tersebut, dapat dilihat bahwa dalam penerapan IAS 41 terdapat adanya pengurangan
beban pokok pendapatan sebesar Rp108.932 juta untuk tahun 2011 dan sebesar
Rp90.440 juta untuk tahun 2010. Hal ini disebabkan karena dalam IAS 41 tidak
dilakukan perhitungan terhadap penyusutan. Penerapan IAS 41 pada laporan laba
rugi ini juga mengakui adanya keuntungan dari nilai wajar aset biolojik sebesar
Rp1.021.898 juta untuk tahun 2011 dan sebesar Rp1.068.418 juta untuk tahun 2010.
Akun keuntungan dari nilai wajar aset biolojik ini berasal dari perubahan nilai wajar
aset biolojik dikurangi biaya untuk menjual pada awal dan akhir periode pelaporan
yang sesuai dengan ketentuan yang terdapat pada IAS 41 paragraf 26. Dengan
adanya pengakuan keuntungan dari nilai wajar aset biolojik ini, menyebabkan
terjadinya peningkatan laba tahun berjalan pada laporan laba rugi perusahaan. Akan
tetapi, kenaikan nilai wajar aset biolojik ini tidak akan pernah terealisasi karena
78
karakteristik tanaman kelapa sawit yang memang tidak ditujukan untuk dijual
melainkan hanya sebagai penghasil produk agrikultural berupa tandan buah segar.
Keuntungan atas kenaikan nilai wajar cenderung akan terus terjadi hingga masa
produktif dari tanaman kelapa sawit. Namun apabila masa manfaat dari tanaman
kelapa sawit habis, maka keuntungan atas kenaikan nilai wajar akan dibuang dan
tidak direalisasikan sehingga mengakibatkan terjadinya pengurangan laba secara
drastis.
Sebagai akibat pengakuan keuntungan dari perubahan nilai wajar yang tidak
akan direalisasikan ini, perusahaan akan cenderung mengalami kerugian terutama
dalam hal perpajakan. Hal ini disebabkan karena dengan adanya pengakuan
keuntungan tersebut, laba sebelum pajak penghasilan menurut IAS 41 akan
mengalami peningkatan jika dibandingkan dengan PSAK 16 sehingga pada akhirnya
perusahaan harus membayar pajak lebih atas kenaikan laba yang muncul dari
pengakuan keuntungan yang sebenarnya tidak akan terealisasi. Pembayaran lebih
atas pajak ini dapat dilihat bahwa pada tahun 2011, perusahaan harus membayar
pajak sebesar Rp1.115.941 juta (dalam perhitungan IAS 41) sedangkan dalam
penerapan PSAK 16, perusahaan hanya akan membayar pajak sebesar Rp833.233
juta. Pajak penghasilkan ini dihitung berdasarkan tarif pajak PPh badan di Indonesia
yaitu sebesar 25%.
Berdasarkan Undang-Undang Pajak Penghasilan pasal 4 disebutkan bahwa
selisih lebih penilaian kembali aktiva merupakan objek pajak. Pengenaan pajak final
atas selisih lebih penilaian kembali aktiva ini adalah 10%. Dengan adanya Undang-
Undang tersebut, maka keuntungan dari nilai wajar yang diperoleh perusahaan pada
tahun 2011 dan 2010 yaitu sebesar Rp1.021.898 juta dan Rp1.068.418 juta akan
79
dikenakan pajak sebesar 10% meskipun keuntungan atas nilai wajar tersebut
merupakan keuntungan yang tidak terealisasi.
4.5.2 Analisis Penyajian Aset Biolojik pada Laporan Posisi Keuangan PT
AALI Menurut PSAK 16 dan IAS 41
Berikut ini merupakan analisis perbandingan penyajian aset biolojik pada
laporan posisi keuangan PT AALI menurut PSAK 16 dan IAS 41.
Tabel 4.19
Perbandingan Penyajian Laporan Posisi Keuangan
PT AALI Menurut PSAK 16 dan IAS 41
Pada laporan posisi keuangan di atas, apabila PT AALI menerapkan IAS 41,
maka terdapat satu akun yang berganti nama di bagian aset tidak lancar yaitu
tanaman perkebunan menjadi aset biolojik. Sedangkan pembagian dari aset biolojik
tidak mengalami perbedaan dengan PSAK 16.
Dari tabel di atas, penerapan IAS 41 tidak hanya berdampak pada perubahan
nama akun, melainkan juga jumlah tercatat pada aset biolojik. Berdasarkan
pengukuran menurut IAS 41, total aset biolojik pada PT AALI tahun 2011 adalah
80
sebesar Rp17.630.883 juta dan tahun 2010 sebesar Rp15.923.731 juta. Aset biolojik
ini diukur menggunakan nilai wajar dikurang biaya untuk menjual. Nilai wajar yang
diperoleh berasal dari jasa penilai independen.
Penggunaan nilai wajar untuk aset biolojik perusahaan akan mengakibatkan
laporan posisi keuangan perusahaan lebih sering mengalami kenaikan/penurunan
apabila dibandingkan dengan biaya perolehannya karena dengan menggunakan nilai
wajar, nilai aset biolojik akan mencerminkan nilai yang sebenarnya dan disesuaikan
dengan kondisi pasar saat itu. Apabila aset mengalami peningkatan, maka juga dapat
berdampak pada peningkatan dari sisi ekuitas sebesar jumlah yang sama dengan
peningkatan aset tersebut, begitu juga sebaliknya. Selain itu, penggunaan nilai wajar
aset biolojik akan menyebabkan volatilitas pada laporan keuangan, misalnya ketika
tanaman kelapa sawit berada dalam masa produktif, maka nilai wajar dari aset
biolojik akan mengalami peningkatan, dan apabila tanaman kelapa sawit sudah
mencapai usia tua, nilai wajar aset biolojik akan mengalami penurunan.
4.6 Dampak Penggunaan Nilai Wajar atas Aset Biolojik (Tanaman Kelapa
Sawit) dalam IAS 41
Berdasarkan pembahasan mengenai analisis penyajian aset biolojik
sebelumnya maka dapat diketahui bahwa penggunaan nilai wajar dalam IAS 41 akan
berdampak pada laporan laba rugi dan laporan posisi keuangan. Adapun dampak
penggunaan nilai wajar tersebut tersebut yaitu:
1. Dalam laporan laba rugi
Pada IAS 41, perusahaan mengakui keuntungan atau kerugian atas selisih
nilai wajar aset biolojik. Keuntungan terjadi apabila nilai wajar pada akhir
periode lebih besar dibandingkan dengan awal periode, begitu juga
81
sebaliknya. Keuntungan/kerugian yang ditimbulkan akan mengakibatkan
peningkatan atau penurunan dari laba yang dapat berpengaruh pada
pembayaran pajak oleh perusahaan. Berdasarkan tabel perbandingan
penyajian pada laporan laba rugi, dampak penggunaan nilai wajar akan
terlihat lebih signifikan pada saat perubahan awal dalam metode pengukuran
PSAK 16:Model Biaya ke IAS 41. Apabila perusahaan sudah menerapkan
nilai wajar dalam IAS 41 pada periode selanjutnya, perubahan akan
penggunaan nilai wajar tersebut tidak terlalu signifikan jika dibandingkan
dengan penerapan awal.
2. Dalam laporan posisi keuangan
Penggunaan nilai wajar untuk aset biolojik akan menyebabkan adanya
peningkatan atau penurunan dari sisi aset apabila dibandingkan dengan
penggunaan biaya perolehan. Namun, di satu sisi penerapan nilai wajar ini
menyebabkan nilai aset biolojik akan memberikan gambaran yang lebih
realistis karena disesuaikan dengan kondisi pasar.
Selain itu, dampak yang ditimbulkan apabila penerapan IAS 41 yang berbasis
nilai wajar yaitu adanya kesulitan untuk menentukan nilai wajar aset biolojik
(tanaman kelapa sawit). Dalam menentukan nilai wajar aset biolojik, dasar acuan
yang paling tepat adalah apabila terdapat pasar aktif untuk aset biolojik tersebut.
Namun, nilai wajar pada pasar aktif sulit untuk ditemukan, sehingga dalam
menentukan nilai wajar, digunakan beberapa metode alternatif seperti melakukan
perhitungan terhadap present value of expected net cash flow. Masalah yang cukup
kompleks yang timbul dari penggunaan metode ini adalah penggunaan asumsi yang
cukup subjektif karena disesuaikan dengan kondisi perusahaan. Berdasarkan kondisi
tersebut, BAPEPAM-LK menerbitkan Pedoman Penilaian dan Penyajian Laporan
82
Penilaian Properti Perkebunan Kelapa Sawit di Indonesia yang bertujuan untuk
meningkatkan kualitas penyajian dan pengungkapan yang memadai. Dalam pedoman
tersebut dijelaskan bahwa jasa penilaian independen memiliki peranan penting untuk
membantu dalam menentukan nilai wajar terutama pada industri perkebunan.
Dengan dikeluarkannya pedoman ini oleh BAPEPAM menunjukkan bahwa
Indonesia sudah lebih maju untuk mulai mendalami kebutuhan akan penerapan nilai
wajar (fair value) terutama bagi perusahaan perkebunan yang telah go public.
83