az ias/ifrs szerinti éves zárás · célcsoportokat (tulajdonos, vállalatvezetés, hitelezők,...
TRANSCRIPT
© REFA ©2015 Sämling Kft
2
Tartalonjegyzék
1 Bevezetés……………………………………………………………………………3
2 A Kereskedelmi Törvénykönyv szerinti éves zárás....................................................4
2.1 Célok és követelmények…………………………………………………………….4
2.2 Felépítés……………………………………………………………………………..5
2.3 Értékelési alapvetések és alapelvek…………………………………………………6
3 IAS/IFRS szerinti éves zárás………………………………………………………..6
3.1 Történelmi fejlődés………………………………………………………………….6
3.1.1 Az éves zárási jelentés változásainak okai………………………………………….6
3.1.2 IAS/IFRS…………………………………………………………………………...7
3.1.3 US-GAAP…………………………………………………………………………11
3.1.4 IAS/IFRS vs. US-GAAP………………………………………………………….13
Fontos szakkifejezések……………………………………………………………………..14
© REFA ©2015 Sämling Kft
3
1 Bevezetés
Az EU közel 7.000 tőzsdei jegyzésű vállalata mindegyikének a 2004.12.31-e utáni üzleti évekre
vonatkozó konszolidált éves zárómérlegét az IAS (International Accounting Standards)/IFRS
(International Financial Reporting Standards)1 szerint kell elkészítenie. A jövőben a tőzsdén nem
jelenlévő vállalkozások is - köztük számos közepes nagyságú német vállalkozás- éves
zárómérlegüket a HGB (Kereskedelmi Törvénykönyv) mellett az IAS/IFRS szabályai szerint fogják
összeállítani, majd egy átmeneti időszakot követően nagy valószínűséggel már kizárólag csakis az
IAS/IFRS szerint állítják fel mérlegüket.
Ezáltal az IAS/IFRS szerinti számviteli előírások is az ellenőr figyelmének és tevékenységének
középpontjába kerülnek. Nem csak az átállás folyamatát kell tervezni, ellenőrizni és irányítani, a
döntően controlling által periodikusan történő nyereség- és veszteségtervezés, a mérlegtervezés, a
cashflow-tervezés, a tőkeáramlás-tervezés és egyéb tervezések is új és részben eltérő jogi
megközelítést igényelnek.
Ezen oktatófüzet feladata az, hogy a REFA-ellenőrt és az ellenőrzési REFA-közgazdászt
mindezekre felkészítse, és megismertesse velük a jelentősebb változásokat (különös tekintettel a
Kereskedelmi Törvénykönyv mérlegkészítési rendelkezéseivel összevetve). Ennek során nem
hagyjuk figyelmen kívül azt a tényt, hogy a mérlegképes könyvelőknek és egy vállalat
számvitelével foglalkozó egyéb munkatársaknak abszolválniuk kell egy intenzív továbbképzést az
IAS/IFRS témakörével kapcsolatban.
Jelen REFA oktatófüzettel való foglalkozást célszerű az „Éves zárás a Kereskedelmi Törvénykönyv
szerint” c. REFA oktatófüzet előzetes tanulmányozásával megkezdeni.
_______________________________________
1 Valamennyi 2001 előtt kidolgozott standardot IAS-nek, az összes többi, azt követően
kidolgozottat IFRS-nek nevezzük. Ezen okból kifolyólag szükséges a kettős elnevezés.
© REFA ©2015 Sämling Kft
4
2 A Kereskedelmi Törvénykönyv szerinti éves zárás
2.1 Célok és követelmények
A Kereskedelmi Törvénykönyv (HGB) szerinti éves zárás a Németországban törvényileg előírt
nyereségmeghatározási eljárások (code law) egyike. Célja pedig az, hogy a különböző
célcsoportokat (tulajdonos, vállalatvezetés, hitelezők, munkavállalók, nyilvánosság) a vállalat és
környezete közti valamennyi, egy meghatározott időtartamhoz (üzleti év) kötődő üzleti eseményről
tájékoztassa.
Ezen információt a célcsoportok döntéshozatali folyamataik előkészítésében hasznosítják. A
részvényes (mint a részvénytársaság résztulajdonosa) például az éves zárás eredményei alapján dönt
további részvények vásárlásáról vagy a közgyűlésen érvényesíthető szavazati magatartásáról. A
munkavállalók képviselői pedig az éves zárás eredményeit figyelembe véve folytatják
tanácskozásukat, amikor jövőbeli bértárgyalásaikon képviselt álláspontjukat meghatározzák. A
vállalat számlavezető pénzintézete szintén az éves zárás segítségével végzi biztosítékértékelését és
határozza meg hitelezési stratégiáját.
A HGB szerinti éves zárás (mint objektíven ellenőrizhető, standardizált dokumentáció) egyidejűleg
a vállalat adózásának kiindulási pontjául is szolgál. Ez úgy történik, hogy az éves zárás
eredményeit figyelembe véve (pl. hozzászámítások és értékelési változtatások) az adóköteles
bevételeket meghatározzák, illetőleg a HGB szerinti éves zárásból (kereskedelmi jogi éves zárás)
kidolgozzák az adójogi éves zárást.
A HGB szerinti éves zárás a megfogalmazott tervek vonatkozásában, így a nyereség- és
veszteségterv, a cashflow-hasznosítási terv, a mérlegszerkezeti terv, a tőkeáramlási terv, a
beruházási terv, stb. vonatkozásában controlling eszköz is. Általa válik lehetővé fentieken túl a
tervezett mutatók (pl. anyagszükségleti kvóta) és mutatórendszerek (pl. ROI-fa) ellenőrzése is.
A törvényalkotó a vállalatokat a HGB által kötelezte, hogy az éves zárás megfeleljen a
hitelezővédelem szigorú követelményrendszerének, ezáltal az éves zárás eleget tesz a fent említett
elvárásoknak. Az éves zárás elkészítésére ezért a HGB-ben törvényileg rögzített általános
alapelvek, értékelési alapvetések és értékelési elvek vonatkoznak.
Így például az éves zárás elkészítésénél be kell tartani a szabályszerű könyvvitel alapelveit (GoB)
(v.ö. a „HGB szerinti éves zárás” c. REFA oktatófüzet 4. oldalával).
Ugyanígy teljesítenie kell a vállalatoknak éves zárásukban a HGB által előírt elővigyázatossági
elvet, annak a realizációs elv, az imparitási elv, a legalacsonyabb érték- és legmagasabb érték-elv
(v.ö. ebenda 11. o.) képezte egységében, és nem mutathatnak ki valós nyereségüknél magasabb
értéket.
© REFA ©2015 Sämling Kft
5
Az elővigyázatossági elv értelmében tilos önkényes értékelési kiindulópontot választani. Így például
a vállalat önmaga alkotta immateriális vagyontárgyai (pl. számítógépes programok) a HGB 2.
bekezdésének 248. §-a értelmében aktiválási tilalom alá esnek.
2.2 Felépítés
Egy tőketársaság átfogó éves zárása az alábbiakból áll:
1. Mérleg. A mérleg a vagyon (aktivumok = eszközfelhasználás) és a tőke (passzívumok =
eszközeredet) szembeállítása.
A HGB 266. §-ában előírja a mérleg tagolódását. A törvényi szabályozás azonban a kis és
közepes nagyságú tőketársaságok számára lehetővé teszi a tagolódás részletességi fokában
való egyszerűsítések használatát. Az egyes mérlegpozíciókhoz tartozó tagolódást és az
azokhoz rendelhető magyarázatokat a „HGB szerinti éves zárás” c. REFA-oktatófüzet
tartalmazza (v.ö. ebenda 5. o. ff.).
2. Nyereség- és veszteségkimutatás (GuV). A GuV felöleli egy üzleti év valamennyi üzleti
eseményét, melyek a sajáttőke nagyságát befolyásolják. Kétféle eljárás szerint lehet
megállapítani.
Az összköltségeljárásnál a számítási periódus valamennyi bevételével szembeállítjuk a
teljes ráfordítást. Az eljárás az alkalmazott termelési faktorokból indul ki. A kis és közepes
nagyságú tőketársaságok a HGB 275. § 1. bekezdésében megadott 1.-5. pozíciót a
„nyerseredmény” pozíciójában összefoglalhatják.
A forgalmi költség-eljárásnál a periódus forgalmaival csak azon ráfordításokat állítjuk
szembe, melyek ezekhez a forgalmakhoz vezettek. Az eljárás az üzemi működési
területekből indul ki.
Az egyes GuV pozíciókhoz tartozó tagolódások és magyarázatok a fent említett REFA-
oktatófüzetben szerepelnek (v.ö. ebenda 18.o.).
3. Függelék. A választási jogok és a mérlegpolitika alapján magyarázatok, tagozódások és
indoklások váltak szükségessé, hogy a valós viszonyoknak megfelelő vállalati képet
kaphassunk. Ezen adatokat tartalmazza a függelék. A HGB ezek körében különbséget tesz a
kötelező adatok, a kötelezően választható adatok és az egyéb kötelező adatok között.
Az utóbbi években a vállalatok egyre inkább azirányba tendálnak, hogy a függelékben
tőkeáramlási számításokat is megjelenítsenek. Ezen számítások segítségével lehet
kimutatni, hogy a vállalat hogyan és mely finanszírozási eszközöket gazdálkodott ki, és azt
is, hogy mely eszközök folytak be, illetőleg ki. A tőkeáramlási számítás megjelenítése a
HGB 297. § 1. bekezdése 2.o.-a szerint csak a tőzsdén jegyzett anyavállalatok számára
kötelező. Németországban a tőkeáramlási számítások tagolódására a Német Számadási
© REFA ©2015 Sämling Kft
6
Standardok Bizottság Bejegyzett Egyesület (DRSC) Német Standardizációs Tanácsának
(DSR) Német Számadási Standardok (DRS) érvényesek.
4. Helyzetjelentés. Ez foglalja össze az elmúlt üzleti év fejlődését, továbbá ez részletezi az
aktuális helyzetet. Fontos alkotóeleme a rizikómenedzsmentnek, mivel benne a jövőbeli
vállalatfejlődés kockázatait is ábrázolni kell.
2.3 Értékelési alapvetések és alapelvek
A hitelezővédelmi alapelvből kiindulva a vagyontárgyakat és az adósságokat a HGB alapján
*a mérleghatárnappal (határnap-elv)
*feltételezve, hogy a vállalat tevékenységét folytatja (going-concern-elv)
*egyesével és nem szaldózva, ill. a szinergiahatások nélkül (Az egyedi értékelés alapelve)
*az előző év zárómérlegének értékeredeteit figyelembe véve (A mérlegidentitás alapelve)
*elővigyázatosan (elővigyázatossági elv), azaz a vagyonokat tendencionálisan alacsonyan, a
nyereségeket csak a realizációt, a visszaszolgáltatásokat és kötelezettségeket követően
tendencionálisan magasan, míg a veszteségeket már akkor is, ha csupán a veszélyük áll fenn
*az előállítási és beszerzési költségek szerint
kell számítani.
3 Éves zárás az IAS/IFRS alapján
3.1 Történelmi fejlődés
3.1.1 Az éves zárási jelentés változásainak okai
Okok egész sora vezetett az elmúlt években az éves zárási jelentés kibővítéséhez, végül elsőként
orientációs szinten, majd az átmenet szintjén is megvalósult a nemzeti számadási előírások
módosulása, nevezetesen bevezetésre kerültek az angolszász hangsúlyozottságú IAS/IFRS és az US-
GAAP (United States Generally Accepted Accounting Principles) nemzetközi számadási előírások.
Az okok a következők voltak:
számos vállalat (különösen a nagyvállalatok) globális irányultsága és az ezzel járó
harmonizációs nyomás a számadásban,
a Shareholder-Value kiindulási elv elterjedése,
© REFA ©2015 Sämling Kft
7
a vállalatoknál megvalósuló erősödő tulajdonosváltás (pl. egyesüléssel és
vállalkozásvásárlással) és az átvételre kerülő vállalkozások azzal összefüggő értékelési
problematikája (Due Diligence – Vásárlásvizsgálat),
a vállalati részesedés új lehetőségei (Private Equity, Venture Capital, tőzsdei megjelenés,
Private Placement és egyebek),
a nemzetközi pénzpiacok (a New York-i tőzsde uralma) és azok szereplőinek növekvő
jelentősége (pl. elemzők) a vállalkozások értékelése szempontjából,
nemzetközi tőzsdei előírások,
a vállalati rating hitelintézetek általi elterjedése a Basel II hátterében,
váratlan, ennek okán hihetetlen vállalati összeomlások, melyek előterében nem állt
rendelkezésre a vállalat helyzetét taglaló elégséges információ,
az éves zárás elkészítése – éves zárás vizsgálata – éves zárás nyilvánosságra hozatala
szerkezetű ciklus időbeli felgyorsulása, az előző évek főbb zárási adatainak interneten
történő folyamatos megjelenítésének jövőformáló trendjével (just-in-time-reporting),
az eddigi jelentési elemek (GuV, mérleg, függelék, helyzetjelentés) további elemekkel
(tőkeáramlási számítás, szegmentális jelentés, saját tőke változási számítás, kockázati
jelentés) való kibővülése, egészen a jelentés ún. soft fact-okra (ügyfelek elégedettsége, piaci
helyzet, munkavállalói képzettség, stb.) történő további kiterjesztésének trendjéig, melynek
célja az tudásmérlegek felállítása – Intangible Assets Report (v.ö. Grübel),
értékfejlesztési azonosítók (pl. EVA – Economic Value Added) fejlesztése és felvétele.
3.1.2 IAS/IFRS
1973-ban Londonban kilenc ország szakmai szövetsége megalapította az International Accounting
Standards Committee-t (IASC). Az alapítás célja az volt, hogy egy nemzetközi számadási
alapműhöz szükséges alapfeltételezéseket, szerkezeteket és tapasztalatokat elemezzék és
megtárgyalják, hogy aztán egy ilyen szabályozó kiadványt megalkothassanak és folyamatosan
javíthassanak. A különböző szövetségek tagjai az adótanácsadás és a gazdasági ellenőrzés
területeiről, a bankoktól és vállalatoktól, valamint a felsőoktatási intézményekből érkeztek.
Munkájukat az első években legfőképp tiszteletdíj nélkül szervezték.
A mai napig úgy folyik a számadási standardok IASC-n belüli megvitatása és megalkotása, hogy
először a már meglévő, ill. az újonnan kifejlesztett standardokat belső vizsgálaton futtatják át, majd
bemutatják azokat az érdeklődő nyilvánosságnak, majd végül kb. egy fél év elteltével a tárgyalások
eredményeit figyelembe véve nyilvánosságra hozzák az új standard tervezetét. Ez utóbbit is újból
megtárgyalják, végül a szükséges változtatások elvégzése után elfogadják. Ezzel az eljárásmóddal a
bizottság az általa felállított standardok lehetőleg magas nemzetközi támogatottságát kívánja elérni.
Az évek során a fenti többszintű tárgyalási folyamat eredményeképp született az IAS/IFRS
szabályrendszer, mely háromlépcsős felépítést mutat (v.ö. 1. kép).
© REFA ©2015 Sämling Kft
8
niedrig
3. Stufe Ziel- und Anforderungsbeschreibungen Definitionen
= Framework
i k
2. Stufe Interpretationen
SIC = Standing Interpretations Committee IFRIC = Intern. Financial Reporting Interpreta-tions (neue Nachfolgebezeichnung)
1. Stufe Einzelstandards
IAS = Intern. Accounting Standard (alte Bezeichnung, weiterhin gültig) IFRS = Intern. Financial Reporting Standard (neue Nachfolgebezeichnung)
hoch
1.ábra: Aufbau des IAS/IFRS-Regelwerkes
Az IAS/IFRS szabályrendszer felépítése
Pillanatnyilag 41 külön standard létezik. Ezeket a standardokat az 1992-2001 időtartam alatt
dolgozták ki és IAS 1-el, IAS 2-vel, stb. jelölik. Figyelemmel kell lennünk arra, hogy az egyes
standardok érvényességét abban a pillanatban megszüntették, amikor azokat más standardokba
foglalták bele. Így pl. az IAS 1 az éves zárás ábrázolásával foglalkozik. Ezen standardot utoljára
1997-ben dolgozták ki, jelenleg a néhai IAS 5-öt és 13-at helyettesíti. Ezen háttérismerettel
érthetővé válik, hogy a jelenlegi 41 IAS-ből csak 32 van érvényben. Egyedi lebontásban ezek az
alábbiakat foglalják magukba:
IAS 1 Az éves zárás ábrázolása
IAS 2 Tartalékok
IAS 7 Tőkeáramlási számítás
© REFA ©2015 Sämling Kft
9
IAS 8 A mérlegkészítési és értékelési módszereknél megjelenő perióduseredményhez és a
hibákhoz tartozó fejtegetések
IAS 10 A mérleghatárnap utáni események
IAS 11 Gyártási megbízások
IAS 12 Hozadéki adók
IAS 14 Szegmensekre vonatkozó jelentés
IAS 15 Az árváltozások kihatásairól szóló információk
IAS 16 Állóeszközök kérdései
IAS 17 Leasingviszonyok
IAS 18 Bevételek
IAS 19 Munkavállalók teljesítménye
IAS 20 Közületi ráfordítások ábrázolása és mérlegbe foglalása
IAS 21 Váltási árfolyamok változásainak kihatásai
IAS 22 Vállalatösszevonások
IAS 23 Idegen tőke költségek
IAS 24 Közelálló vállalatokhoz és személyekhez fűződő viszonyok adatai
IAS 26 Időskori ellátási tervek mérlegbe foglalása és jelentése
IAS 27 Leányvállalatokban meglévő résztulajdonok konszolidált zárásai és mérlegállításai
IAS 28 Kötött (asszociált) vállalatokban meglévő résztulajdonok mérlegállítása
IAS 29 Számadás magas inflációjú országokban
IAS 30 Bankokról és hasonló pénzintézetekről zárásban megjelenítendő adatok
IAS 31 Joint Ventures-ökben fennálló résztulajdonokról való számadás
IAS 33 Egy részvényre jutó eredmény
© REFA ©2015 Sämling Kft
10
IAS 34 Köztes jelentés
IAS 35 Üzleti területek feladata
IAS 36 Eszközértékek csökkenése
IAS 37 Céltartalékok, esetlegességi adósságok és esetlegességi követelések
IAS 38 Immateriális eszközértékek
IAS 40 Pénzügyi befektetésnek tartott ingatlanok
IAS 41 Mezőgazdaság
A standardok mindegyike további adatokat tartalmaz történelmi keletkezéséről, célkitűzéséről,
alkalmazási területéről, továbbá fontos definíciókat és a tényleges szabályozásokat. Amennyiben
épp átdolgozás alatt áll, új IFRS számot kap.
A szabályozás második lépcsője, az interpretáció, az elsőhöz kapcsolódik. Így pl. a „SIC-14:
Állóeszközök – Értékcsökkenésre vagy tárgyak elvesztésére vonatkozó kártérítés” és a „SIC-23:
Állóeszközök – Átfogó ellenőrzések és generáljavítások költségei” az „IAS 16: Állóeszközök”-ra
vonatkoznak. Az interpretációkban konkrét kérdésfelvetés, ill. példák elemzése történik. Így például
a „SIC 14: Állóeszközök – Értékcsökkenésre vagy tárgyak elvesztésére vonatkozó kártérítés”-ben
azon problémának járnak utána, hogy miként jeleníthető meg a mérlegben, ha egy vállalatnak a
kormányzat kártalanítást fizet azért, mert közérdekből állóeszközt sajátított ki (v.ö. International
Financial Reporting Standards, 979. o.).
A Framework az IAS/IFRS szabályozó rendszerének koncepcionális keretét alkotja. A Framework
taglalja az éves zárás célkitűzéseit (Financial Statements), annak elemeit, elkészítésének elveit, a
mérlegállításnál és az értékelésnél alkalmazandó eljárást, a tagolási kérdéseket, stb. Noha a
Framework ezzel kijelöli a célokat és követelményeket, meghatározza a definíciókat, kötelező
érvényűségében a két első lépcsőnek alá van rendelve. A szabályozás két első lépcsője azért előzi
meg a Framework-ot, mert azok speciálisabb szabályozásoknak minősülnek, és konfliktuózus
döntési esetekben világosabb iránymutatásokat tartalmaznak, mint a Framework.
Bizonyos mértékben az IAS/IFRS szabályozás összevethető a német adójoggal. Utóbbi is
háromlépcsős szabályózórendszert szerepeltet. Így létezik az adótörvények szintje, az adózási
végrehajtási rendeletek szintje és harmadikként az adózási irányelvek szintje. Amíg az első két szint
– hasonlóan az IAS/IFRS-hez és a SIC-hez – kötelező érvényűsége magas, az adózási irányelvek
kötelező érvényűsége csak a pénzügyi igazgatást köti, viszont az adókötelest már nem. Az
IAS/IFRS szabályozórendszer és a német adójog közti analógia ott ér véget, ahol a német adójognál
törvényi jogszabályról, az IAS/IFRS-nél pedig egy magán szerkesztésű és utólagosan elfogadott
szabályózórendszerről van szó.
© REFA ©2015 Sämling Kft
11
Amíg a német kereskedelmi jog törvényi előírásokon (code law) alapul, az IAS/IFRS-nél jogerő
nélküli (soft law) magánjogi javaslatokról, az US-GAAP-nál pedig (v.ö. 3.1.3.) eseti joggyakorlatról
(case law) beszélhetünk.
3.1.3. US-GAAP
Az USA jogrendszerére döntően az jellemző, hogy a bíróságoknak kötelező az épp tárgyalandó
ügyben egy példát statuáló esetet keresni. Amennyiben ilyen már rendelkezésre áll, a bíróság azt
szem előtt tartva köteles eljárni. Ha nem létezik ilyen iránymutató eset, a bíróság döntése válik a
későbbi hasonló, döntést igénylő esetekre nézve kötelező érvénnyel követendő elbírálási alappá. A
jogszabályi irányelveket ezáltal csakis a már meghozott számos bírósági határozatból lehet
levezetni.
Az ún. „common law” vagy „case law” jogrendszer előbb említett történelmileg fennálló
különlegessége mellett, ami szerint a jog döntő pillére az eseti joggyakorlat, az Egyesült Államok
joggyakorlatával kapcsolatban, és ennek okán az éves zárásra vonatkozó joggyakorlat
vonatkozásában is meg kell említenünk, hogy az USA egyes tagállamait felségterületükön külön
jogosultságok illetik meg, melyek nem terjeszthetők ki az államszövetségre. Ennek következtében
az éves zárások is szövetségi jogszabályi előírásoknak és egyben az adott állam jogszabályi
előírásainak rendelődnek alá. A nehezen áttekinthető törvényhálózat és a törvénykezési gyakorlat
először az 1929-es világgazdasági válságot követően vezetett az USA-ban egységesítésekhez. A
világgazdasági válság hátteréből kiindulva hívták életre 1933-ban a Securities Act, majd 1934-ben a
Securities Exchange Act-ot. Elsőként ezen két törvény szabályozta szövetségi szinten a
nyilvánosságra hozatali és jelentéstételi kötelezettséget.
Ezen törvényekkel egy szövetségi hivatalt is létrehoztak betartatásuk felügyeletére, ez a Securities
und Exchange Commission, mely a nagyvállalatok éves zárásának elkészítését, a nagyvállalatok
regisztrációs és nyilvánosságra hozatali kötelezettségeit hivatott felügyelni. Ezáltal a bizottság az
értékpapír piac védelmét szolgálja. Feladatkörébe tartozik az is, hogy foglalkozzék a számadás
újonnan fellépő vagy vitás kérdéseivel, és új megoldási javaslatokat készítsen elő és jelentessen meg
az éves zárás készítéséhez. Mindazonáltal fenti feladatait – és ez egyre gyakrabban fordul elő –
delegálhatja a Financial Accounting Standards Board (FASB) hatókörébe.
Ezen állami szervezetek mellett léteznek még a gazdaságvizsgálók szakmai szövetségei, melyek
felelősen foglalkoznak az Egyesült Államok számadási rendszerével. A legnagyobb jelentőségű
csúcsszervezet az American Institute of Certified Public Accountants (AICPA). Az AICPA
ösztönzésére 1959-ben 51 Accounting Research bulletint jelentettek meg, melyek javaslatokat
tartalmaztak az éves zárás elkészítéséhez.
Egy utódszervezet 1973-ig további 31 állásfoglalást alkotott a számadás témakörében.
Az AICPA mellett van egy, a számvitel területével foglalkozó egyetemi oktatókból álló szervezet,
mely szintén mindent megtesz annak érdekében, hogy az Egyesült Államokban kidolgozzon egy
© REFA ©2015 Sämling Kft
12
általánosan elfogadott számadási elvrendszert, ezt nevezzük US-GAAP-nak (United States
Generally Accepted Accounting Principles).
1973.07.01-e óta a Financial Accounting Standards Board (FASB) a fő felelőse az US-GAAP
fejlesztésének. Tevékenységére folyamatosan hatással vannak a már megnevezett szervezetek. A
FASB feladata a számadási normák kimunkálása és ezen szabályokra vonatkozó értelmezések
kiadása.
Összességében megítélhető, hogy az US-GAAP történelmileg fejlődtek ki. Formálisan ugyan nem
jellemezhetőek törvényekként, mégis a gyakorlatban törvényi feladatokat töltenek be. Ez azáltal
történik, hogy őket a bíróságok forrásként kezelik, anélkül, hogy maguk törvényként működnének.
Ennyiben az US-GAAP-nak nincs akkora általános érvényűsége, mint pl. a HGB-nek (code law).
Különösképp hiányoznak belőlük azon tényállásokra vonatkozó általános definíciók, melyek a
számadásban elengedhetetlenül fontosak. Az US-GAAP szabályozó rendszer lépcsőzetes felépítését
a 2. sz. ábra mutatja be az FASB példáján. Itt figyelemmel kell lennünk arra, hogy –ahogy erre már
kitértünk – a FASB csak egy forrása az US-GAAP-nak, ha mégannyira irányadó forrás is. A
kötelezettségi szint a könyvvizsgálók általi éves zárások tesztelésének gyakorlatában nagy
jelentőségű, olyannyira, hogy a kötelezettségi szinten meghatározott szabályok be nem tartása az
éves mérleg tesztvizsgálatát meghiúsíthatja.
4.Stufe Theorieebene Verbindlichkeit:
z.B. Concepts des FASB niedrig
3.Stufe Praxisebene
2.Stufe Empfehlungsebene
z.B. Technical Bulletings des FASB
1.Stufe Verpflichtungsebene
z.B. Financial Accounting Standards des FASB hoch
2. ábra: Az US-GAAP szabályozórendszer felépítése a FASB példáján
Aufbau des US-GAAP-Regelwerkes am Beispiel FASB
A gyakorlatban az FASB általi szabályok úgy születnek, hogy a vitás kérdésekkel megkeresik őket.
Ezt követően az FASB valamennyi számadási problémára szakértőkből álló munkacsoportot alakít.
Utóbbi kidolgozik egy álláspontot, melyet hozzáférhetővé tesznek a nyilvánosság számára, és
általában egy további vitát követően megváltoztatják.
© REFA ©2015 Sämling Kft
13
Az egyes közleményeket SFAC-nak (Statements of Financial Accounting Concepts) nevezik és
folytonosan számozzák. Az 1. sz. SFAC-ot 1978-ban közölték, és az például a számadás céljaival
foglalkozik. A 2. sz. SFAC 1980-ban került a nyilvánosság létókörébe, az pedig azon
információkkal szemben támasztott követelményeket foglalja magába, melyek alapját képezik a
számadásnak, stb.
3.1.4 IAS/IFRS vs. US-GAAP
A XX. század 90-es éveiben már látható volt, hogy az angloamerikai számadási előírások a már a
3.1.1 pontban ismrtetett okokból kifolyólag Európában is megvetik a lábukat. Ezzel szemben hosszú
ideig kérdéses volt, hogy pl. milyen mértékben szükséges a HGB módosítása, vagy milyen
mértékben kellene átvenni az IAS/IFRS, ill. az US-GAAP rendelkezéseit. A tárgyalások oda
vezettek, hogy különös tekintettel az EU keretein belül megegyezés született arra vonatkozóan,
hogy a nemzeti standardok mellett bevezetésre kerülnek az IAS/IFRS szabályozói.
Az IAS/IFRS mellett és az US-GAAP ellen hozott döntés meglátásunk szerint döntően azzal
hozható összefüggésbe, hogy az IAS/IFRS egyrészt erősebben kodifikált, mint az US-GAAP,
másrészt az IAS/IFRS történelmileg egy nemzetközi fejlődésen ment keresztül. Az EU által az
IAS/IFRS mellett hozott döntés harmadik oka többek között abban keresendő, hogy
Németországban nem sikerült az alapvetően minőségi HGB szabályozórendszert kielégítő
mértékben modernizálni.
Az IAS/IFRS HGB-vel szembeni jelenleg még csekélyebb jogérvényessége és magas bevezetési
költségterhe (v.ö. 4.1 fejezettel) különösen a közepes nagyságú vállalatok számára jelentősen
megnehezíti pillanatnyilag az abban foglalt standardok érvényesítését. Ezen akadályokat az IASB
felismerte, és jelenleg tárgyalások folynak egy módosított IFRS szabályozórendszer bevezetéséről a
középkategóriájú vállalatoknak.
Ezzel párhuzamosan közeledési tendenciák figyelhetők meg az IAS/IFRS és az US-GAAP között.
Az US-GAAP szerint pl. a Goodwill tervszerű leírása 2001 óta már nem lehetséges. Egy jelenleg új
IFRS 3 tervezetében a jövőben Goodwill leírás csak valóban megállapított értékcsökkenés esetén
kerül tárgyalásra. Összességében ezáltal rövid távon abból indulhatunk ki, hogy az US-GAAP és a
HGB mérlegkészítés elemei az új IFRS-be átemelésre kerülnek. Ennek során a szabályozórendszer
magas változási rátájával kell számolnunk, ezért a könyvelők és ellenőrök a jövőben az IFRS
aktuális kiadásait csak az interneten keresztül ismerhetik meg, mivel a szakkönyvek nem képesek
eleget tenni a fokozott aktualitási igényeknek.
© REFA ©2015 Sämling Kft
14
Fontos szakkifejezések (német –angol)
német angol
Abschreibungen: depreciation and amortisation expense
Aktiva: assets
Aktivierte Eigenleistung: work performed by the enterprise and capitalized
Andere langfristige Rückstellungen: other non-current provisions
Anforderungsrahmen: framework
Angesammelte Ergebnisse: accumulated profit
Anhang: notes
Anlagevermögen: fixed assets
Anschaffungskosten: acquisition cost, purchase price, at cost
Aufwand: expense, costs
-betrieblich: operating -
-betriebsfremd: nonoperating -
-außerordentlich: extraordinary -
Außerordentliches Ergebnis: extraordinary result
Bauten, Gebäude: buildings
Bestandsveränderungen an
fertigen und unfertigen
Erzeugnissen:
change in inventories (increase or decrease) of finished
products and work in process
Beteiligung: participation, investment, shareholding
Betriebsausgaben: operating expenses
Betriebsvermögen: assets used in the business
Bewertung: valuation, appraisal
Bewertungsmethode: valuation method
Bilanz: balance sheet
-summe: balance sheet total, total assets (liabilities)
-verlust: accumulated losses (deficit)
Börsenkurs: market rate, stock exchange prices, quotation, share price
Bruttoergebnis vom Umsatz: gross profit
Bruttogewinn: gross profit (margin)
Buchführung: bookkeeping, accounting
Buchwert: book value
Bürgschaften: guarantees
© REFA ©2015 Sämling Kft
15
Büro- und Geschäftsausstattung: office equipment
német angol
Cashflow aus laufender
Geschäftstä-tigkeit: cash flow from operating activities
Cashflow aus Finanzierungstätigkeit cash flow from financing activities
Cashflow aus Investitionstätigkeit: cash flow from investing
Darlehen: loan
Eigenkapital: stockholders` (shareholders`) equity, proprietary capital, net
worth Eigenleistungen: own work, self-constructed plants
Eingezahltes Kapital: issued capital
Einkommensteuer: income tax
Einlagen: capital contribution
Erfolg: profit
Erfolgsrechnung: profit and loss account, income statement
Ergebnis der gewöhnlichen Ge-schäftstätigkeit:
result from ordinary operations (activities)
Ergebnisverwendung/-verteilung: appropriation of results
Erlös: proceeds, sales, profit
Ertrag: revenue, income
-betrieblicher: operating -
-betriebsfremder: nonoperating -
-außerordentlicher: extraordinary -
Ertragssteuern: income tax expense
Fertige Erzeugnisse: manufactured articles, finished products (goods)
Fertigungskosten: manufactoring costs
Finanzanlagen: financial assets
Finanzergebnis: financial income
Finanzierungskosten: cost of financing, financing expenses
Finanzlage: financial position
Flüssige Mittel: cash and cash equivalents
Forderungen und sonstige Vermö-gensgegenstände:
accounts receivables and other assets
© REFA ©2015 Sämling Kft
16
-aus Lieferungen und Leistungen: trade receivables -, accounts receivable-trade -
-gegenüber verbundenen
Unterneh-men: receivables from affilated companies -
német angol
Fremdkapital: borrowed capital
Fuhrpark: cars, stationwagons, automobiles and trucks
Garantierückstellung: reserve for warranties, accruals for warranty claims
Gebäude: buildings, plants
Gegenwartswert: present value
Geldbeschaffungskosten: costs of money, money costs
Gemeinkosten: general expense, overhead costs, indirect costs
Gesamtkostenverfahren: german form of profit and loss statement, which shows total
costs Gesamtleistung: total operating performance
Geschäftsbericht: annual report
Geschäftsjahr: business year, fiscal year
Geschäftswert / Firmenwert: goodwill
Gesellschaft mit beschränkter
Haf-tung (GmbH): private limited company (ltd), private limited by shares (GB)
Gesellschafterdarlehen: member, partner loan
Gesellschaftskapital: share capital, capital of partnership, capital stock,
company`s equity
Gewährleistungsrückstellung: accruals for warranty and policy, accruals for warranty-
related expenses
Gewinn: earnings, net profit for the year, net income
Gewinn- und Verlustrechnung: income statement
Gewinnrücklage: earned surplus
Gewinnverwendung: distribution of profit, appropriation of net income,
application of retained earnings
Gewinnvortrag/Verlustvortrag: profit/loss carried forward
Gläubiger: creditor
Grundkapital: capital stock
Haftungsverhältnisse: liability, responsability, contingent liabilities
Herstellungskosten: cost of manufactured goods
© REFA ©2015 Sämling Kft
17
Herstellungskosten der
verkauften Erzeugnisse: cost of sales
Historische Kosten: historical costs
Hypothek: mortgage loan
német angol
Immaterielle
Vermögensgegenstän-de: intangible assets
Inventar: inventory
Inventur: take an inventory
Investition: investment, placement
Jahresabschluss: financial statements
Jahresabschlussanalyse: analysis of financial statements
Jahresfehlbetrag: net loss
Jahresgewinn: annual profit, year`s profit
Jahresüberschuss: net profit for the year
Jahresüberschuss vor
Ertragssteuern:
profit before tax
Jahresüberschuss nach Steuern: profit after tax
Jahresüberschuss vor Zinsergebnis
u. Steuern v. Einkommen u. Ertrag: EBIT Earnings Before Interests and Taxes
Jahresüberschuss vor Zinsergebnis, Steuern v. Einkommen u. Ertrag u. Abschreibung:
EBITDA Earnings Before Interests, Taxes, Depreciation und
Amortisation
Kapital: capital
Kapital, gezeichnetes: subscribed capital, signed capital
- Risikokapital: venture capital
Kapitalerhöhung: increase of capital
Kapitalflussrechnung: cash flow statement
Kapitalgesellschaft: company, corporation
Kapitalrücklage: capital surplus (reserves)
Kapitalveränderungsrechnung: statement of changes in equity
Kasse: cash (on hand)
Kaufprüfung: Due Diligence
Kennzahlen: key figures, ratios
© REFA ©2015 Sämling Kft
18
Kommanditgesellschaft (KG): limited partnership
Konsolidierung: consolidation
Konzept: concept
Körperschaftssteuer: company tax, corporation tax
Kurzfristige Finanzschulden: current portion of borrowings
Kurzfristige Rückstellungen: current provisions
© REFA ©2015 Sämling Kft
19
német angol
Lagebericht: management report
Langfristige Finanzschulden: long-term borrowings
Lifo-Verfahren: Last-in-first-out method
Liquide Mittel: liquid assets, liquid funds, cash and cash items
Liquidität: liquidity
Liquiditätsstatus: liquid position
Lizenzen: licenses
Löhne und Gehälter: wages and salaries
Maschinen: machinery, machines
Materialaufwand: material costs, cost of materials, raw material and
consumables used
Miete: leasing, rent, location (USA)
Neubewertungsrücklage: revaluation surplus
Nicht betrieblich genutzte
Grund-stücke: investment properties
Nutzungsdauer: the normal estimated lives of the assets, useful lives
Operatives Ergebnis: profit from operations
Passiva: equity and liabilities
Patent: patent
Pensionsrückstellungen: provisions for pensions, accruals for pensions
Pensionsverpflichtungen: pension obligations
Personalaufwand: personnel expenses, staff costs
Personengesellschaft: partnership, private company
Prinzip des Ausweises eines
perio-dengerecht ermittelten u.
zuverlässi-gen Gewinns:
accrual basis, reliability
Prinzip der Verständlichkeit: understandability
Prinzip der Vergleichbarkeit: comparability
Privatvermögen: private property (means, assets, capital)
Rechnungsabgrenzungsposten,
akt.:
prepaid expenses, accrued income, deferred charges
Rechnungsabgrenzungsposten,
pas-siver: accrued expenses, deferred income
© REFA ©2015 Sämling Kft
20
német angol
Recht: law
- Fallrecht: case law
- Gesetzesrecht: code law
- Recht mit geringer Rechtskraft: soft law
Rentabilität: profitability, earnings capacity
Reserven (stille): (hidden) reserves
Rohstoffe: raw materials
Rücklage: reserve, surplus
Rückstellungen: accruals, provisions
Sachanlagen: property, plant, equipment
Sachanlagevermögen: tangible (fixed) assets
Saldo: balance
Sanierung: quasi-reorganization
Sanierungsbilanz: reorganization balance sheet
Scheck: cheque, check (USA)
Schlussbilanz: closing balance
Schulden: debts, liabilities
Skonto: discounts
Sonderposten mit Rücklagenanteil: special reserves, special items including reserves
Sonstige betriebliche
Aufwendungen:
other operating expense
Sonstige betriebliche Erträge: other operating income
Status: state of affairs (statement)
Steueraufwand: expense of taxes, taxes amount, tax expenditure
Steuerbilanz: tax statement (balance sheet), balance sheet in tax
accounting Steuerfreie Rücklagen: reserve free of taxes
Steuern: taxes
Steuern vom Einkommen: income taxes, taxes on income
Stichtagszeitwert: fair value
stille Reserven: hidden reserves, secret reserves
stille Gesellschaft: dormant (secret, silent) partnership
Tatsächliche Steuern: current taxes
© REFA ©2015 Sämling Kft
22
német angol
Überschüsse/Fehlbeträge aus
Zeit-bewertung von
Finanzinstrumenten:
cumulated other comprehensive income
Überschuldung: over-indebtedness
Übrige kurzfristige Verbindlichkeiten: other current liabilities
Übrige langfristige Verbindlichkeiten: other non-current liabilities
Umlaufvermögen: current assets, revolving assets
Umsatzerlöse: net sales, turnover, revenue
Umsatzkostenverfahren: german form of profit and loss statement, which shows
cost of sales
Umsatzsteuer: turnover tax
unfertige Erzeugnisse: work in process
Unternehmensfortführungsprinzip: going-concern-Prinzip
Veräußerungswert /
Rückzahlungs-betrag: realisable value / settlement value
Verbindlichkeiten: liabilities, accounts payable (USA)
-aus Lieferungen und Leistungen: trade payables, accounts payable-trade -
-gegenüber Kreditinstituten: due to banks, liabilities to banks -
-kurzfristig: short term liabilities -
-langfristig: long-term debts -
Verlust: loss
Verlustabzug (Steuer): deductible loss
Vermögen: estate, assets
-bewegliches: movable estate (assets) -
-unbewegliches: real assets -
Vertriebskosten: distribution costs, selling expenses
Verwaltungskosten: administration costs, administrative expense
Vorräte/Vorratsvermögen: stocks, inventories
Waren (Handelswaren): goods (merchandise)
Wechsel: bill of exchange, draft, note
Wert: value
Wertansatz: valuation
Wertberichtigungen: value adjustments
-für Abnutzung: accumulated (accrued) depreciation -
© REFA ©2015 Sämling Kft
24
német angol
Wertpapiere: securities, investments
Wiederbeschaffungskosten: current costs
Wirtschaftsgüter: assets
Wirtschaftsprüfer: German form of certified public accountant C.P.A. (USA),
chartered accountant C.A. (GB)
Zahlungsfähigkeit: solvency, ability to pay
Zahlungsmittel: means of payment
zeitgleiches/-nahes Reporting: just-in-time-reporting
Zinsen und ähnliche
Aufwendungen:
interest and similar expenses
Zinsertrag: interest income
Rövidítések:
AICPA
FASB
IAS
IASC
IFRIC
IFRS
SFAC
SIC
US-GAAP
American Institute of Certified Public Accountants
Financial Accounting Standards Board International
Accounting Standards International Accounting
Standards Committee International Financial Reporting
Interpretations International Financial Reporting
Standards Statements of Financial Accounting
Concepts Standing Interpretations Committee United
States Generally Accepted Accounting Principl