aula 03 execução orçamentária e financeira
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Execuo Oramentria e FinanceiraTcnico Federal de Controle Externo - TCU
Prof. M. Sc. Giovanni Pacelli - Aula 03
AULA 03: Lei n 4.320/64: principais tpicos. Controle e pagamento de restos a pagar e de despesas de exerccios anteriores.
SUMRIO PGINA1.Apresentao 12.Princpios Oramentrios 23.Crditos Adicionais 134.Da classificao da receita 185.Da classificao da despesa 206.Do exerccio financeiro e regime 257.Restos a pagar (controle) 268.Despesas de Exerccios Anteriores (controle) 429.Suprimento de fundo 4710.Da contabilidade 5911.Da contabilidade oramentria e financeira 6212.Da contabilidade patrimonial 6413.Dvida pblica: flutuante e fundada 6614.Balanos e avaliao patrimonial 7515.Fontes para abertura de crditos adicionais 7816.Questes comentadas 8117.Lista das questes apresentadas 96
1. APRESENTAOPessoal tudo bem? Na aula de hoje trataremos sobre a legislao
relacionada Contabilidade Pblica.
O Quadro 1 mostra os principais temas e artigos que sero tratados
nesta aula.
Quadro 1: Principal artigos da lei 4320/1964Temas Artigos relacionados
Princpios oramentrios Artigos 2 a 6, 15, 34 e 45.
Crditos adicionais Artigos 40 a 46.
Da classificao da receita Artigo 11.
Da classificao da despesa Artigos 12 e 13.
Do exerccio financeiro Artigos 34 e 35.
Restos a pagar Artigo 36
Despesas de Exerccios Anteriores Artigo 37
Suprimento de Fundo Artigo 68
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Da contabilidade Artigos 83 a 85 e 87 a 89.
Da contabilidade oramentria e financeira Artigos 90, 91 e 93.
Da contabilidade patrimonial Artigos 94 a 100.
Dvida pblica Artigos 92 e 98.
Dos Balanos e da avaliao patrimonial Artigo 101 a 106.
Fontes de abertura de crditos adicionais Artigo 43.
Ressalto que para cada tema, inclui os artigos do Decreto
93872/1986 e legislaes complementares.
2. PRINCPIOS ORAMENTRIOS
Os princpios oramentrios visam estabelecer regras bsicas, a
fim de conferir racionalidade, eficincia e transparncia aos processos de
elaborao, execuo e controle do oramento pblico. Vlidos para os
Poderes Executivo, Legislativo e Judicirio de todos os entes federativos -
Unio, Estados, Distrito Federal e Municpios -, so estabelecidos e
disciplinados tanto por normas constitucionais e
infraconstitucionais quanto pela doutrina.
2.1. Unidade ou Totalidade
De acordo com este princpio, o oramento deve ser uno, ou
seja, cada ente governamental deve elaborar um nico oramento. Este
princpio mencionado no caput do art. 2 da Lei n 4.320, de 1964, e
visa evitar mltiplos oramentos dentro da mesma pessoa poltica.
Art. 2 A Lei do Oramento conter a discriminao
da receita e despesa de forma a evidenciar a poltica
econmica financeira e o programa de trabalho do
Governo, obedecidos os princpios de unidade,
universalidade e anualidade.
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Dessa forma, todas as receitas previstas e despesas fixadas,
em cada exerccio financeiro, devem integrar um nico documento
legal dentro de cada nvel federativo: LOA1.
No h exceo a este princpio oramentrio estabelecido pela lei
4320/1964.
2.2. Universalidade
Segundo este princpio, a LOA de cada ente federado dever
conter todas as receitas e as despesas de todos os Poderes,
rgos, entidades, fundos e fundaes institudas e mantidas pelo poder
pblico. Este princpio mencionado no caput do art. 2, e nos artigos 3
e 4 da Lei n 4.320/1964, recepcionado e normatizado pelo 5 do art.
165 da CF.
Apresento a vocs os artigos mencionados.
Lei 4320/1964
Art. 2 A Lei do Oramento conter a discriminao da
receita e despesa de forma a evidenciar a poltica
econmica financeira e o programa de trabalho do Governo,
obedecidos os princpios de unidade, universalidade e
anualidade.
Art. 3 A Lei de Oramentos compreender todas as
receitas, inclusive as de operaes de crdito2 autorizadas
em lei.
Pargrafo nico. No se consideram para os fins deste
artigo as operaes de credito por antecipao da
receita, as emisses de papel-moeda e outras
entradas compensatrias, no ativo e passivo
financeiros.
1 Cada ente da Federao elaborar a sua prpria LOA.2 As operaes de crdito so os recursos provenientes dos ttulos emitidos pelo Tesouro Nacional com o intuito de captar recursos; os emprstimos compulsrios; e os emprstimos decorrentes de contratos com instituies financeiras nacionais ou internacionais. Esses exemplos tm em comum o fato de terem constando na LOA na fase de elaborao e aprovao.
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Art. 4 A Lei de Oramento compreender todas as
despesas prprias dos rgos do Governo e da
administrao centralizada, ou que, por intermdio deles se
devam realizar, observado o disposto no artigo 2.
CF/1988
5 - A lei oramentria anual compreender:
I - o oramento fiscal referente aos Poderes da Unio, seus
fundos, rgos e entidades da administrao direta e
indireta, inclusive fundaes institudas e mantidas pelo
Poder Pblico;
II - o oramento de investimento das empresas em que a
Unio, direta ou indiretamente, detenha a maioria do capital
social com direito a voto;
III - o oramento da seguridade social, abrangendo todas
as entidades e rgos a ela vinculados, da administrao
direta ou indireta, bem como os fundos e fundaes
institudos e mantidos pelo Poder Pblico.
Assim, observamos pelo pargrafo nico do art. 3 da lei
4320/1964 que o princpio da universalidade possui excees: as
antecipaes de receitas oramentrias (ARO) e outras entradas
compensatrias.
As AROs so emprstimos no previstos na LOA, mas necessrios
para atender insuficincias momentneas de caixa durante o exerccio.
Apresento como exemplos de entradas compensatrias os
depsitos e caues. Por exemplo, em determinados casos pode-se
exigir como condio para a Habilitao das empresas na Licitao o
depsito de valores por parte dos licitantes. Quando do depsito desse
valor, ocorre o registro de uma receita extra-oramentria: quando
da devoluo desse valor, aps o trmino da licitao, ocorre uma
despesa extraoramentria. Essas operaes de entrada e sada no
constam na lei oramentria.
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No confundir princpio da
TOTALIDADE com princpio da
UNIVERSALIDADE. O princpio da
TOTALIDADE est relacionado a um
nico oramento, enquanto que o
princpio da UNIVERSALIDADE est
relacionado a todas as receitas e
todas as despesas constarem no
oramento.
2.3. Oramento bruto
O princpio do oramento bruto, previsto no art. 6 da Lei n
4.320, de 1964, preconiza o registro das receitas e despesas na LOA pelo
valor total e bruto, vedadas quaisquer dedues.
Apresento a vocs os artigos mencionados.
Art. 6 Todas as receitas e despesas constaro da Lei de
Oramento pelos seus totais, vedadas quaisquer
dedues.
No h exceo a este princpio. Vamos a uma enquete.
Sabendo-se que a Unio efetua transferncias constitucionais como: o
Fundo de Participao dos Estados e Fundo de Participao dos
Municpios. Sabendo-se que estes recursos provm do Imposto de Renda
(IR) e do Imposto de Produtos Industrializados (IPI), algum poderia
pensar em fazer constar na Lei Oramentria apenas a receita lquida do
IR e do IPI. Estaria isso correto? No, deve constar na LOA a receita
bruta do IR e do IPI, bem como deve constar a despesa referente
ao FPE e do FPM.
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Por fim, no confundir o Princpio da Universalidade com o
Princpio do Oramento Bruto. O primeiro possui exceo e o
segundo no. O primeiro se refere ao fato de que todas as receitas
e despesas constem no oramento, enquanto o segundo se refere
ao fato de que as receitas e despesas que venham a constar no
oramento, constem pelos seus totais.
2.4. Anualidade ou periodicidade
Conforme este princpio, o exerccio financeiro o perodo de tempo
ao qual se referem previso das receitas e a fixao das despesas
registradas na LOA. Este princpio mencionado no caput do art. 2 da
Lei n 4.320, de 1964. Segundo o art. 34 dessa lei, o exerccio financeiro
coincidir com o ano civil (1 de janeiro a 31 de dezembro).
Apresento a vocs os artigos mencionados.
Lei 4320/1964
Art. 2 A Lei do Oramento conter a discriminao da
receita e despesa de forma a evidenciar a poltica
econmica financeira e o programa de trabalho do Governo,
obedecidos os princpios de unidade, universalidade e
anualidade.
Art. 34. O exerccio financeiro coincidir com o ano civil.
Existe exceo a este princpio. Em regra o oramento aprovado
para determinado exerccio ser executado dentro daquele ano civil.
Porm, existem situaes que parte do oramento aprovado para
determinado exerccio poder ser ainda executada no oramento
seguinte.
Vejamos o que prescreve a lei 4320/1964 e a CF/1988.
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Lei 4320/1964
Art. 45. Os crditos adicionais tero vigncia adstrita ao
exerccio financeiro em que forem abertos, salvo expressa
disposio legal em contrrio, quanto aos especiais e
extraordinrios.
CF/1988
Art. 167 [...]
2 - Os crditos especiais e extraordinrios tero
vigncia no exerccio financeiro em que forem
autorizados. salvo se o ato de autorizao for
promulgado nos ltimos quatro meses daquele
exerccio, caso em que, reabertos nos limites de seus
saldos, sero incorporados ao oramento do exerccio
financeiro subseqente.
Assim, se forem abertos crditos extraordinrios ou especiais a
partir do dia 1 de setembro de determinado exerccio, os mesmos
podero ser reabertos no exerccio seguinte.
Professor, o que so crditos adicionais? Vamos ver na seo
seguinte. O importante aqui voc saber que existe exceo ao
princpio da anualidade.
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HORA DE
praticar!1. (BACEN/2013/Infraestrutura) vedada a vinculao de receita de
qualquer espcie a rgo, fundo ou despesa, ressalvados os casos
autorizados na Constituio Federal.
2. (BACEN/2013/Infraestrutura) O princpio do oramento bruto, que
decorrente da evoluo das funes oramentrias relacionadas com a
implantao do oramento-programa, fundamenta-se na obrigatoriedade
de se especificarem os gastos por meio de programas de trabalho que
permitem a identificao dos objetivos e metas a serem atingidos.
COMENTRIOS S QUESTES
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1. (BACEN/2013/Infraestrutura) vedada a vinculao de receita de
qualquer espcie a rgo, fundo ou despesa, ressalvados os casos
autorizados na Constituio Federal.
ERRADO, veda de receita de impostos apenas, e mesmo assim,
temos 5 excees.
2. (BACEN/2013/Infraestrutura) O princpio do oramento bruto, que
decorrente da evoluo das funes oramentrias relacionadas com a
implantao do oramento-programa, fundamenta-se na
obrigatoriedade de se especificarem os gastos por meio de
programas de trabalho que permitem a identificao dos objetivos e
metas a serem atingidos.
ERRADO, o princpio do orcamento-bruto est aderente a ideia de
que as receitas e despesas que venham a constar no oramento,
constem pelos seus totais.
2.5. Princpio da discriminaco/especializaco/especificaco
O princpio estabelece que no possvel que a LOA consigne
dotaes globais para atender indistintamente despesas de
pessoal, material, servios de terceiros, transferncias ou quaisquer
outras. Alm disso, a lei 4320/1964 estabelece que a descrio da
despesa na LOA contemple at o nvel de elementos.
Apresento a vocs os artigos mencionados.
Lei 4320/1964
Art. 5 A Lei de Oramento no consignar dotaes globais
destinadas a atender indiferentemente a despesas de
pessoal, material, servios de terceiros, transferncias ou
quaisquer outras, ressalvado o disposto no artigo 20 e
seu pargrafo nico.
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Art. 15. Na Lei de Oramento a discriminao da despesa
far-se- no mnimo por elementos.
1 Entende-se por elementos o desdobramento da
despesa com pessoal, material, servios, obras e outros
meios de que se serve a administrao publica para
consecuo dos seus fins.
Observamos que este princpio possui excees. A primeira est
na prpria lei 4320/1964: os programas especiais de trabalho
classificados como despesas de capital investimentos3. A segunda
exceo consta do Decreto Lei 200/1967: a reserva de contingncia.
Existem outros princpios oramentrios, mas eles no
constam na lei 4320/1964.
2.5. Princpio da unidade de caixa
O art. 56 da lei 4320/1964 d suporte ao princpio:
Art. 56. O recolhimento de todas as receitas far-se- em
estrita observncia ao princpio de unidade de tesouraria.
vedada qualquer fragmentao para criao de caixas especiais.
O decreto 93872/1986 por sua vez estabelece que: 3
3Art. 20. Os investimentos sero discriminados na Lei de Oramento segundo os projetos de obras e de outras
aplicaes.Pargrafo nico. Os programas especiais de trabalho que, por sua natureza, no possam cumprir-se subordinadamente s normas gerais de execuo da despesa podero ser custeadas por dotaes globais, classificadas entre as Despesas de Capital.
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EstratgiaC O N C U R S O S
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Art. 1 A realizao da receita e da despesa da Unio far-se-
por via bancria, em estrita observncia ao princpio de
unidade de caixa.
Art. 2 A arrecadao de todas as receitas da Unio far-se-
na forma disciplinada pelo Ministrio da Fazenda, devendo o seu
produto ser obrigatoriamente recolhido conta do Tesouro
Nacional no Banco do Brasil S.A.
1 Para os fins deste decreto, entende-se por receita da Unio
todo e qualquer ingresso de carter originrio ou derivado,
ordinrio ou extraordinrio e de natureza oramentria ou
extra-orcamentria. seja geral ou vinculado, que tenha sido
decorrente, produzido ou realizado direta ou indiretamente pelos
rgos competentes.
3 A posio lquida dos recursos do Tesouro Nacional no
Banco do Brasil S.A. ser depositada no Banco Central do
Brasil. ordem do Tesouro Nacional.
Art. 3 Os recursos de caixa do Tesouro Nacional compreendem o
produto das receitas da Unio, deduzidas as parcelas ou
cotas-oartes dos recursos tributrios e de contribuies.
destinadas aos Estados, ao Distrito Federal, aos Territrios e aos
Municpios, na forma das disposies constitucionais vigentes.
Pargrafo nico. O Banco do Brasil S.A. far o crdito em
conta dos beneficirios mencionados neste artigo tendo
em vista a apurao e a classificao da receita
arrecadada, bem assim os percentuais de distribuio ou ndices
de rateio definidos pelos rgos federais competentes,
observados os prazos e condies estabelecidos na legislao
especfica
HORA DE
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3. (Cespe/2013/Unipampa/Contador) Acerca de princpios oramentrios
e oramento pblico, julgue o item a seguir.
De acordo com o princpio da especializao, a despesa deve ser
discriminada na lei oramentria, no mnimo, por elementos,
ressalvando-se a predio de alguns programas de investimento, a qual
pode ser feita na forma global.
4. (Cespe/2010/MPU/Economista) Todas as receitas devem ser recolhidas
em estrita observncia ao princpio de unidade de tesouraria, vedada
qualquer fragmentao para criao de caixas especiais.
COMENTRIOS S QUESTES
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3. (Cespe/2013/Unipampa/Contador) Acerca de princpios oramentrios
e oramento pblico, julgue o item a seguir.
De acordo com o princpio da especializao, a despesa deve ser
discriminada na lei oramentria, no mnimo, por elementos,
ressalvando-se a predio de alguns programas de investimento, a qual
pode ser feita na forma global.
CERTO, ele est se referindo aos programas especiais de trabalho.
4. (Cespe/2010/MPU/Economista) Todas as receitas devem ser
recolhidas em estrita observncia ao princpio de unidade de tesouraria,
vedada qualquer fragmentao para criao de caixas especiais.
CERTO.
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3. CRDITOS ADICIONAIS
Os crditos adicionais so instrumentos retificadores do
oramento. O que isso quer dizer? Voc deve saber que o Oramento
possui 4 etapas: i) Elaborao: ii) Discusso, Votao e Aprovao:
iii) Execuo Oramentria e Financeira: iv) Controle e Avaliao.
Sabendo-se que as etapas 1 e 2 ocorrem no ano anterior execuo (3a
etapa) razovel que durante a execuo se disponham de mecanismos
para ajustar ou alterar o oramento inicialmente proposto. Esses
mecanismos so os crditos adicionais.
A lei 4320/1964 conceitua os crditos adicionais como as
autorizaes de despesa no computadas ou insuficientemente dotadas
na Lei de Oramento4. O Quadro 2 mostra os tipos de crditos adicionais
com suas respectivas caractersticas.
Quadro 2: Crditos AdicionaisTipo de Crdito
Suplementar Especial Extraordinrio
Finalidade5
Crditos destinados a ao
reforo de dotao oramentria.
Crditos destinados a despesas para as quais no haja dotao oramentria especfica.
Crditos destinados a despesas urgentes e imprevistas, em caso de guerra, comoo intestina ou calamidade pblica.
Forma de abertura
Sero autorizados por lei e abertos por decreto executivo.
Ser aberto por decreto do Poder Executivo, que deles dar imediato conhecimento ao Poder Legislativo
Recursos
Depende da existncia de recursos disponveis para ocorrer a despesa e ser precedida de exposio justificativa.
No dependem da existncia prvia de recursos.
Vigncia
Tero vigncia adstrita ao exercciofinanceiro em que forem abertos
Podem ser reabertos no Exerccio seguinte se o ato de autorizao for promulgado nos ltimos 4 meses do Exerccio.
4 Art. 40 da lei 4320/1964.5 Art. 41 da lei 4320/1964.
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Observamos que os crditos suplementares so para reforar
uma dotao previamente existente, ou seja, a despesa a ser
reforada j existia na LOA; enquanto que os crditos especiais se
destinam a uma nova dotao, uma dotao que no estava prevista na
LOA. Os crditos extraordinrios se destinam a despesas
imprevisveis e urgentes.
Quanto forma de abertura, os crditos suplementares e
especiais sero autorizados por lei e abertos por decreto. Essa regra
aplicada nos Estados e Municpios. Na Unio consideram-se estes
crditos abertos quando da publicao da respectiva lei ordinria.
Ainda, quanto forma de abertura os crditos extraordinrios
so abertos diretamente por decreto. Essa regra aplicada nos
Estados e Municpios. Na Unio o instrumento para abrir crditos
extraordinrios a Medida Provisria.
Quanto fonte de recursos a mesma ser aprofundada at o final
da aula. Neste primeiro momento quero que voc grave que os crditos
suplementares e especiais somente podem ser abertos se
indicarem as fontes de recursos. Os crditos extraordinrios no
dependem para sua abertura de indicao das fontes de recursos.
Porm, nada impede que quando da abertura dos crditos extraordinrios
o chefe do Poder Executivo indique os recursos.
Os crditos adicionais tero vigncia adstrita ao exerccio financeiro
em que forem abertos, salvo expressa disposio legal em contrrio,
quanto aos especiais e extraordinrios6.
6 Art. 45 da lei 4320/1964.
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HORA DE
praticar!(ANTT/2013/Analista) Previstos na Lei n. 4.320/1964, os crditos
adicionais visam atender a despesas no computadas ou
insuficientemente dotadas na lei oramentria. Com referncia a esse
assunto, julgue os seguintes itens.
5. Os crditos adicionais suplementares tm vigncia limitada ao
exerccio financeiro em que foram abertos.
6. Um crdito especial solicitado no ms de agosto e autorizado no ms
de setembro poder ser incorporado ao oramento financeiro
subsequente, pelo valor do crdito ainda no aplicado.
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(ANTT/2013/Analista) Previstos na Lei n. 4.320/1964, os crditos
adicionais visam atender a despesas no computadas ou
insuficientemente dotadas na lei oramentria. Com referncia a esse
assunto, julgue os seguintes itens.
5. Os crditos adicionais suplementares tm vigncia limitada ao exerccio financeiro em que foram abertos.
CERTO, apenas os extraordinrios e especiais podem ser
reabertos.
6. Um crdito especial solicitado no ms de agosto e autorizado no ms
de setembro poder ser incorporado ao oramento financeiro
subsequente, pelo valor do crdito ainda no aplicado.
CERTO, uma das excees ao princpio da anualidade.
Por fim, o ato que abrir crdito adicional indicar a importncia, a
espcie do mesmo e a classificao da despesa, at onde for possvel7.
7 Art. 46 da lei 4320/1964
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4. DA CLASSIFICAAO DA RECEITA
A receita classifica nas seguintes categorias econmicas: Receitas
Correntes e Receitas de Capital. O Quadro 3 contm as subdivises das
receitas correntes e de capital.
Quadro 3: Classificao da Receita conforme a Lei 4320/1964
ReceitaCorrente
Tributria Impostos, Taxas, Contribuies de MelhoriaContribuies COFINS, CSLL
Patrimonial
Receitas imobilirias, receitas de valores mobilirios, participaes e dividendos, outras receitas patrimoniais
Agropecuria -
Industrial Receita de Servios Industriais, outras Receitas IndustriaisServios
Outras Multas, Cobrana da Dvida Ativa, Outras Receitas DiversasProvenientes de recursos financeiros recebidos de outras pessoas de direito pblico ou privado, quando destinadas a atender despesas classificveis em Despesas Correntes
-
Receita de Capital
As provenientes da realizao de recursos financeiros oriundos de constituio de dvidas
Operaes de Crdito
Da converso, em espcie, de bens e direitos.
Alienao de Bens Mveis e Imveis, Amortizao de Emprstimos Concedidos
Recursos recebidos de outras pessoas de direito pblico ou privado.
Transferncias de Capital
Destinados a atender despesas classificveis em Despesas de Capital. Outras Receitas de Capital
O supervit do Oramento Corrente.
-
Legenda: o supervit do Oramento Corrente resultante do balanceamento dos totais das receitas e despesas correntes, apurado na demonstrao a que se refere o Anexo n 1 (Balano Oramentrio), no constituir item de receita oramentria.
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As bancas gostam de incluir receitas de contribuies como sendo parte integrante das receitas tributrias, quando na verdade as contribuies de melhoria que so receitas tributrias.
7. (Cespe/TCU/2008/AFCE) A Lei n. 4.320/1964 representa o marco
fundamental da classificao da receita oramentria. Nessa lei,
explicitada a discriminao das fontes de receitas pelas duas categorias
econmicas bsicas, com destaque, entre as receitas correntes, para as
receitas tributrias compostas por impostos, taxas e contribuies
sociais.
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COMENTRIOS QUESTO
7. (Cespe/TCU/2008/AFCE) A Lei n. 4.320/1964 representa o marco
fundamental da classificao da receita oramentria. Nessa lei,
explicitada a discriminao das fontes de receitas pelas duas categorias
econmicas bsicas, com destaque, entre as receitas correntes, para as
receitas tributrias compostas por impostos, taxas e contribuies
sociais.
ERRADO, contribuies sociais no so receitas tributrias, mas
de contribuies.
A lei 4320/1964 no detalha conceitualmente os subnveis das
receitas constantes no Quadro 3.
5. DA CLASSIFICAO DA DESPESA
Assim como as receitas, as despesas se subdividem em despesas
correntes e de capital. O Quadro 4 mostra a classificao da despesa
conforme a lei 4320/1964.
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Quadro 4: Classificao da Despesa conforme a Lei 4320/1964
DespesaCorrente
Despesas de Custeio
Aquelas dotaes para manuteno de servios anteriormente criados, inclusive as destinadas a atender a obras de conservao e adaptaode bens imveis.
TransfernciasCorrentes
Aquelas dotaes para despesas as quais no corresponda contraprestao direta em bens ou servios, inclusive para contribuies e subvenes destinadas a atender manifestao de outras entidades de direito pblico ou privado
Despesade
Capital
Investimentos
As dotaes para o planejamento e a execuode obras, inclusive as destinadas aquisio de imveis considerados necessrios realizao destas ltimas, bem como para os programas especiais de trabalho, aquisio de instalaes, equipamentos e material permanente econstituio ou aumento do capital deempresas que no sejam de carter comercialou financeiro.
InversesFinanceiras
I - aquisio de imveis, ou de bens de capital j em utilizao;II - aquisio de ttulos representativos do capital de empresas ou entidades de qualquer espcie, j constitudas, quando a operao no importe aumento do capital;III - constituio ou aumento do capital deentidades ou empresas que visem a objetivoscomerciais ou financeiros, inclusive operaesbancrias ou de seguros.
Transferncias de Capital
So Transferncias de Capital as dotaes para investimentos ou inverses financeiras queoutras pessoas de direito pblico ou privado devam realizar, independentemente de contraprestao direta em bens ou servios, constituindo essas transferncias auxlios ou contribuies,segundo derivem diretamente da Lei de Oramento ou de lei especialmente anterior, bem como as dotaes para amortizao da dvida pblica.
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Observamos que dentro das despesas de transferncias correntes
esto inseridas as subvenes. Consideram-se subvenes as
transferncias destinadas a cobrir despesas de custeio das entidades
beneficiadas, distinguindo-se em sociais e econmicas.
As subvenes sociais se destinam
3 * t o m e nota!a instituies pblicas ou privadas de
carter assistencial ou cultural, sem
finalidade lucrativa.
As subvenes econmicas se
destinam a empresas pblicas ou
privadas de carter industrial,
comercial, agrcola ou pastoril
Ainda quanto s despesas, o Quadro 5 mostra a relao entre a
classificao da despesa conforme a lei 4320/1964 e os elementos da
despesa.
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EstratgiaC O N C U R S O S ^
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Quadro 5: Relao entre a classificao da despesa e os elementos dadespesa___________________________
Despesa
Corrente
Despesas de
Custeio
Transferncias
Correntes
Pessoa Civil, Pessoal Militar, Material de
Consumo. Servios de Terceiros, Encargos
Diversos.
Subvenes Sociais, Subvenes
Econmicas. Inativos, Pensionistas, Salrio
Famlia e Abono Familiar, Juros da Dvida
Pblica. Contribuies de Previdncia
Social, Diversas Transferncias Correntes.
Despesa
de
Capital
Investimentos
Obras Pblicas, Servios em Regime de
Programao Especial, Equipamentos e
Instalaes. Material Permanente,
Participao em Constituio ou Aumento de
Capital de Empresas ou Entidades Industriais
ou Agrcolas.
Inverses
Financeiras
Aquisio de Imveis. Participao em
Constituio ou Aumento de Capital de
Empresas ou Entidades Comerciais ou
Financeiras, Aquisio de Ttulos
Representativos de Capital de Empresa em
Funcionamento, Constituio de Fundos
Rotativos, Concesso de Emprstimos.
Diversas Inverses Financeiras.
Transferncias
de Capital
Amortizao da Dvida Pblica, Auxlios para
Obras Pblicas, Auxlios para Equipamentos
e Instalaes, Auxlios para Inverses
Financeiras, Outras Contribuies.
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8. (Cespe/TCU/2013) Em conformidade com a Lei 4320/1964, a
concesso de um emprstimo pelo ente classificada como investimento.
J a amortizao de outro emprstimo anteriormente obtido constitui
inverso financeira. E os juros sobre o emprstimo obtido constituem
uma transferncia de capital.
COMENTRIOS A QUESTO
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8. (Cespe/TCU/2013) Em conformidade com a Lei 4320/1964, a
concesso de um emprstimo pelo ente classificada como
investimento. J a amortizao de outro emprstimo anteriormente
obtido constitui inverso financeira. E os juros sobre o emprstimo
obtido constituem uma transferncia de capital.
ERRADO, concesso de emprstimos inverso financeira, a
amortizao da dvida transferncia de capital, e os juros so
transferncias correntes.
6. DO EXERCCIO FINANCEIRO E REGIME
Vimos na seo 2 quando tratamos do princpio da anualidade
oramentria que o exerccio financeiro no Brasil coincide com o ano
civil. Quanto ao regime contbil, pertencem ao exerccio financeiro: as
receitas nele arrecadadas (regime de caixa); as despesas nele
legalmente empenhadas (regime de competncia).
No regime de caixa somente consideramos receita ou despesa no
momento em que o dinheiro entra ou sai do caixa. Como na Contabilidade
Pblica reconhecemos e registramos a despesa sob o enfoque
oramentrio mesmo que ainda no haja sado dinheiro do caixa,
consideramos que a despesa adota o regime de competncia.
Assim, o regime da contabilidade sob o enfoque oramentrio
o regime misto: caixa para as receitas e competncia para as
despesas.
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7. RESTOS A PAGAR
7.1. Conceitos
Os restos a pagar constituiro item especfico da
programao financeira, devendo o seu pagamento efetuar-se dentro
do limite de saques fixado.8 Consideram-se Restos a Pagar as despesas
empenhadas, mas no pagas at o dia 31 de dezembro
distinguindo-se as processadas das no processadas. O registro dos
Restos a Pagar far-se- por exerccio e por credor. Os restos a pagar se
subdividem:
-Restos a pagar processados: despesas empenhadas e liquidadas e
no pagas;
-Restos a pagar no processados: despesas empenhadas, no
liquidadas e no pagas.
As Figuras 1, 2 e 3 ilustram trs situaes distintas que
relacionadas execuo da despesa oramentria em determinado
exerccio financeiro9.
Figura 1: Gasto que seguiu todos os estgios da execuo em 2011
Na Figura 1 temos a situao ideal na qual em 2011 as despesas
que foram empenhadas, tambm foram pagas. Note que se todas as
despesas que foram empenhadas, foram pagas, porque elas foram
8 Art. 15 Decreto 93872/19869 No Brasil o exerccio financeiro coincide com o ano civil.
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necessariamente liquidadas. Para pagar uma despesa oramentria, ela
deve ter passado pelo empenho e pela liquidao.
Figura 2: Gasto que seguiu apenas os estgios do empenho e daliquidao em 2011
Na Figura 2 temos a situao dos restos a pagar processados. O
gestor pblico realizou a licitao para adquirir computadores, por
exemplo. Aps o registro da assinatura do contrato foi realizado o
empenho em 1 de abril de 2011, e no dia 01 de julho de 2011 o
fornecedor entregou o material que foi conferido pelo almoxarifado. Aps
a conferncia, foi realizada a liquidao dessa despesa. Porm, devido a
algum motivo no foi possvel realizar o pagamento ainda em 2011. Neste
caso, a despesa foi registrada como restos a pagar processados. Ressalto
que os restos a pagar processados no comprometem a meta fsica das
polticas pblicas, uma vez que o produto ou servio foi prestado pelo
fornecedor.
Em 2012, observamos que quando o gestor j dispunha de
recursos, realizou o pagamento dos restos a pagar processados. Note que
o pagamento ocorrido em 2012 no referente ao oramento de 2012,
mas de 2011. Isso refora que o pagamento de restos a pagar uma
despesa extra-oramentria.
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Figura 3: Gasto que seguiu apenas o estgio do empenho em 2011
Na Figura 3 temos a situao dos restos a pagar no processados.
O gestor pblico realizou a licitao para adquirir computadores, por
exemplo. Aps o registro da assinatura do contrato foi realizado o
empenho em 1 de abril de 2011. Na sequncia, chegou-se ao dia 31 de
dezembro sem que os computadores tivessem sido entregues. Se no foi
entregue o produto ou prestado o servio no se pode realizar a
liquidao; e sem liquidao no se pode realizar o pagamento.
Neste caso, no dia 31 de dezembro de 2011 a despesa
legalmente empenhada foi registrada como restos a pagar no
processados. Para que isso ocorra, faz-se necessrio o uso do artifcio da
" liquidao provisria".
Em 2012, observamos que quando o fornecedor ainda tem que
cumprir com sua obrigao contratual de entregar os computadores. No
momento da entrega que ocorreu em 1 de abril de 2012, ocorre a
" liquidao efetiva". Aps a liquidao efetiva o gestor pode realizar o
pagamento, que no nosso exemplo ocorreu em 1 de outubro de 2012.
Ressalto que os restos a pagar no processados comprometem a
meta fsica das polticas pblicas, uma vez que o produto ou servio no
foi prestado pelo fornecedor no exerccio financeiro do oramento, no
nosso exemplo 2011.
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7.2. Controle sobre os restos a pagar
Sobre os controles a serem exercidos diretamente pelo gestor em
relao aos restos a pagar destaco 3 pontos:
1) Condies para assumir obrigaes a serem pagas em exerccios
seguintes (lei de responsabilidade fiscal);
2) Condies para inscrever restos a pagar no processados (Decreto
93.872/1986);
2) Condies para dar baixa nos restos a pagar processados e no
processados (Decreto 93.872/1986).
Sobre o primeiro ponto lembro que vedado ao titular de Poder
ou rgo, nos ltimos dois auadrimestres do seu mandato, contrair
obrigao de despesa que no possa ser cumprida integralmente
dentro dele, OU que tenha parcelas a serem pagas no exerccio
seguinte sem que haja suficiente disponibilidade de caixa para
este efeito.10
Na determinao da disponibilidade de caixa sero
considerados os encargos e despesas compromissadas a pagar at
o final do exerccio11.
Em outras palavras, se eu fosse governador e estivesse no ltimo
ano do meu mandato, s poderia inscrever em restos a pagar (despesas
que foram empenhadas e no foram pagas) o valor que eu dispusesse em
caixa. Assim, evita-se que o novo governante assuma obrigaes do
antecessor sem o respaldo financeiro.
HORA DE
praticar!
10 Art. 42 da LRF.11 Pargrafo nico do Art. 42 da LRF.
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9. (Dom Cintra/2012/Analista de Polticas Pblicas/Contador) No final de
um determinado exerccio financeiro, foram levantadas as seguintes
informaes na contabilidade de uma prefeitura:
Dispon vel...................................
Crdito Oramentrio Disponvel......
Crdito Empenhado a Liquidar.........
Crdito Empenhado Pago...............
Crdito Empenhado Liquidado a Pagar
Receita Realizada.........................
_R$ 1.900.000
R$ 300.000
R$ 750.000
R$ 5.200.000
R$ 1 250 000
R$ 8.750.000
Sabendo-se que no h valores a restituir a terceiros e que o prximo
exerccio financeiro o incio de mandato do novo prefeito eleito, o
montante que poderia ser inscrito em restos a pagar correspondeu a:
A) R$ 2.000.000
B) R$ 1.900.000
C) R$ 1.250.000
D) R$ 750.000
E) R$ 300.000
COMENTRIO QUESTO
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No ltimo ano do mandato a inscrio de Restos a Pagar est limitada s
disponibilidades financeiras. Assim, apesar de ter potencialmente restos a
pagar no valor de 2.000.000 (750.000 + 1.250.000), somente pode-se
inscrever 1.900.000. Logo a opo correta a alternativa B.
Sobre o seaundo ponto o decreto 93.872/1986 estabelece para
os restos a pagar no processados algumas condies para que ocorra em
31 de dezembro a " liquidao provisria". O Quadro 6 as contm.
Quadro 6: Condies para inscrio de restos a pagar no processados
Condio para se inscrever restos a pagar no processados "liquidao provisria" (basta atender uma delas).
Vigente o prazo para cumprimento da obrigao assumida pelo credor, nele estabelecida.Vencido o prazo de que trata o item anterior, mas esteja em curso a liquidao da despesa, OU seja de interesse da Administrao exigir o cumprimento da obrigao assumida pelo credor.Se destinar a atender transferncias a instituies pblicas ou privadas Corresponder a compromissos assumido no exterior.
Se a despesa apenas empenhada (no liquidada) no atender a
uma dessas condies, a mesma dever ter seu empenho anulado em 31
de dezembro, para todos os fins. Note, porm, que eu efetuei um duplo
grifo em uma das condies: interesse da administrao. Assim, nos
gestores conseguem justificar e, por conseguinte, realizar a inscrio dos
restos a pagar no processados. Retornando a Figura 3, observe que
naquele caso o gestor poderia ter enquadrado em duas situaes:
Vigente o prazo para cumprimento da obrigao (supondo que o
prazo para entrega previsto no contrato se estendesse at 2012) OU
interesse da administrao.
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Quando o empenho considerado
^ J * t o m e nota!insubsistente, ou seia. no atendeu a
um dos critrios do Quadro 6, o mesmo deve ser anulado.
Aps a anulao, o valor do empenho
reverte ao crdito disponvel.
HORA DE
praticar!10. (Cespe/EBC/2011/Analista) Todos os empenhos que, ao final do
exerccio financeiro, no forem liquidados, devero ser cancelados
para que seja evitada a sua inscrio em restos a pagar.
COMENTRIO QUESTO
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10. (Cespe/EBC/2011/Analista) Todos os empenhos que, ao final do
exerccio financeiro, no forem liquidados, devero ser cancelados
para que seja evitada a sua inscrio em restos a pagar.
ERRADO, as despesas que forem apenas empenhadas desde que
cumpram determinados requisitos so inscritas em restos a pagar
no processados.
Sobre o terceiro ponto, o decreto 93.872/1986 estabelece alguns
aspetos importantes sobre a baixa dos restos a pagar processados e no
processados. O Quadro 7 mostra esses aspectos.
Quadro 7: Aspectos relacionados baixa de restos a pagar no
processados
Aspecto
1Prescreve em cinco anos a dvida passiva relativa aos Restos a
Pagar12.
2
A inscrio de despesas como restos a pagar no encerramento do
exerccio financeiro de emisso da Nota de Empenho depende da
observncia das condies estabelecidas na legislao para empenho
e liquidao da despesa12 13 14. A referida inscrio como restos a pagar
no processados fica condicionada indicao pelo ordenador de
despesas14.
3
Restos a Pagar Processados no podem ser cancelados, tendo
em vista que o fornecedor de bens/servios cumpriu com a obrigao
de fazer e a Administrao no poder deixar de cumprir com a
obrigao de pagar.
12 Art. 70 do decreto 93.872/1986.13 Art. 68 do decreto 93.872/198614 1 do art. 68 do decreto 93.872/1986.
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4
Os restos a pagar inscritos na
condio de no processados e
no liquidados posteriormente
tero validade at 30 de
Despesas executadas
diretamente pelos rgos e
entidades da Unio ou mediante
transferncia ou descentralizao
aos Estados, Distrito Federal e
Municpios, com EXECUO
INICIADA at 30 de junho do
segundo ano subsequente ao de
sua inscrio15 16.
junho do seaundo anoAs despesas relacionadas ao
Programa de Acelerao do
Crescimento - PAC.subseauente ao de sua
inscrio 15, ressalvado:As despesas relacionadas ao
Ministrio da Sade.
As despesas relacionadas ao
Ministrio da Educao financiadas
com recursos da Manuteno e
Desenvolvimento do Ensino.
Aps o cancelamento da inscrico da despesa como Restos a
Pagar, o pagamento que vier a ser reclamado poder ser atendido
conta de dotao destinada a despesas de exerccios anteriores17.
5
Considera-se como execuo iniciada nos casos de aquisio de bens,
a despesa verificada pela quantidade parcial entregue, atestada e aferida;
e nos casos de realizao de servios e obras, a despesa verificada pela
realizao parcial com a medio correspondente atestada e aferida.
15 2 do art. 68 do decreto 93.872/1986.16 I do 3o do art. 68 do decreto 93.872/1986.17 Art. 69 do decreto 93.872/1986.
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A fim de ilustrar as situaes descritas acima, apresento as Figuras
4, 5 e 6. A Figura 4 contm os restos a pagar processados, a Figura 5 os
restos a pagar no processados que foram liquidados at 30 de iunho
do seaundo ano subsequente ao de sua inscrico. e a Figura 6 os
restos a pagar no processados que no foram liquidados efetivamente
at 30 de junho do segundo ano subsequente ao de sua inscrio.
Figura 4: Gasto que seguiu apenas os estgios do empenho e daliquidao em 2011
Legenda: Lembro que a inscrio ocorre em 31/12/2011.
Na Figura 4 temos a situao dos restos a pagar processados
(vistos anteriormente na Figura 2). Aps a inscrio comear a correr o
prazo prescricional que se efetivar 5 anos aps a inscrio ocorrida em
31 de dezembro de 2011, ou seja, no dia 1 de janeiro de 2017.
Vimos no Quadro 7 que neste perodo os restos a pagar
processados no podem ser cancelados.
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Figura 5: Gasto que seguiu apenas o estgio do empenho em 2011 e a liquidao efetiva em 2012
Legenda: Lembro que a inscrio ocorre em 31/12/2011.
Na Figura 5 temos a situao dos restos a pagar no processados
(vista anteriormente na Figura 3). Aps a inscrio comear a correr o
prazo prescricional que se efetivar 5 anos aps a inscrio ocorrida em
31 de dezembro de 2011, ou seja, no dia 1 de janeiro de 2017. No
entanto, por se tratar de restos a pagar no processados, ainda est
pendente a liquidao efetiva, que no nosso exemplo da Figura 5 ocorre
em 2012 (antes de 30 de junho de 2013). A partir da liquidao
efetiva que neste caso ocorre em 2012, os restos a pagar no
processados que sofreram a liquidao efetiva no podem ser
cancelados. Ele se "equiparam" agora aos restos a pagar processados.
Vamos outra situao.
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Figura 6: Gasto que seguiu apenas o estgio do empenho em 2011
Legenda: Lembro que a inscrio ocorre em 31/12/2011 e que o cancelamento ocorre em 30/06/2013 (1 ano e meio aps a inscrio).
Na Figura 6 temos a situao dos restos a pagar no processados
(vista anteriormente na Figura 3). Aps a inscrio comear a correr o
prazo prescricional que se efetivar 5 anos aps a inscrio ocorrida em
31 de dezembro de 2011, ou seja, no dia 1 de janeiro de 2017. No
entanto, por se tratar de restos a pagar no processados, ainda est
pendente a liquidao efetiva, que diferentemente do caso da Figura 5
no ocorre na Figura 6. Seguindo o prescrito na legislao, se no
ocorrer a liquidao at 30 de junho de 2013, os restos a pagar
no processados e no liquidados devem ser cancelados. Porm, se
restar comprovado que estes restos a pagar no processados se
enquadram em uma das seguintes situaes, os mesmos no sero
cancelados: Despesas executadas diretamente pelos rgos e
entidades da Unio ou mediante transferncia ou descentralizao aos
Estados, Distrito Federal e Municpios, com EXECUO INICIADA at
30 de junho do segundo ano subsequente ao de sua inscrio18: as
despesas relacionadas ao Programa de Acelerao do Crescimento - PAC;
as despesas relacionadas ao Ministrio da Sade; as despesas
relacionadas ao Ministrio da Educao financiadas com recursos da
Manuteno e Desenvolvimento do Ensino. 18
18 I do 3o do art. 68 do decreto 93.872/1986.
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Para os casos dos restos a pagar no processados cancelados, se
por ventura at o dia 31 de dezembro de 2016 o fornecedor de alguma
conseguir se habilitar para prestar o servio ou fornecer o bem, o
pagamento que vier a ser reclamado poder ser atendido conta de
dotao destinada a despesas de exerccios anteriores. Essa situao
anterior ficou agora muito improvvel e geralmente deve se restringir aos
casos de erro no registro das informaes no SIAFI.
7.3.Restos a pagar de despesas plurianuais
A lei 4320/1964 estabelecia que os empenhos que sorvem a conta
de crditos com vigncia plurienal, que no tenham sido liquidados, s
sero computados como Restos a Pagar no ltimo ano de vigncia do
crdito. Dessa forma, se tivssemos um crdito que fosse destinado a um
projeto de 3 anos e ao final do primeiro ano tivesse ocorrido apenas o
empenho, o mesmo seria cancelado. Vejamos uma questo sobre isso.
HORA DE
praticar!(Cespe/STM/2011/ Analista Judicirio) Acerca das normas gerais de
direito financeiro estabelecidas pela Lei n. 4.320/1964, julgue o item
que se segue.
11. Se o projeto de construo de uma ponte est previsto para ser
concludo em trs anos e, no primeiro ano, parte dos empenhos emitidos
no tiver sido integralmente paga, a parcela ainda em aberto dever ser
cancelada.
COMENTRIOS QUESTO
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Esta questo foi anulada. Porm, o gabarito preliminar estava dado como
certo. Segue a transcrio da banca: "A redao do item no permitiu
concluir se a afirmao est ou no correta, motivo pelo qual se opta por
sua anulao".
A meu ver foi anulado porque ao invs de se utilizar o termo liquidado,
se utilizou o termo pago.
Ressalto, porm, que essa regra no a mesma aplicada hoje na
execuo oramentria conforme o Decreto 93872/1986 e o Decreto
6170/2008.
Decreto 93872/1986
Art. 27. As despesas relativas a contratos, convnios, acordos
ou ajustes de vigncia plurianual, sero empenhadas em
cada exerccio financeiro pela parte nele a ser executada.
Art. 31. vedada a celebrao de contrato, convnio, acordo ou
ajuste, para investimento cuia execuo ultrapasse um
exerccio financeiro, sem a comprovao, que integrar o
respectivo termo, de que os recursos para atender as
despesas em exerccios seguintes estejam assegurados
por sua incluso no oramento plurianual de
investimentos, ou por prvia lei que o autorize e fixe o
montante das dotaes que anualmente constaro do
oramento, durante o prazo de sua execuo.
Decreto 6.170/2007
Art. 9 No ato de celebrao do convnio ou contrato de
repasse, o concedente dever empenhar o valor total a ser
transferido no exerccio e efetuar, no caso de convnio ou
contrato de repasse com vigncia plurianual, o registro no
SIAFI, em conta contbil especfica, dos valores
programados para cada exerccio subsequente.
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Pargrafo nico. O registro a que se refere o caput acarretar a
obrigatoriedade de ser consignado crdito nos oramentos
seguintes para garantir a execuo do convnio.
Dessa forma, conclui-se que na legislao atual os empenhos de
convnios plurianuais seguiro a mesma regra dos demais empenhos, ou
seja, sero inscritos em restos a pagar no processados. O valor
empenhado e no pago ser inscrito em 31 de dezembro. A nica
diferena que registro acarretar a obrigatoriedade de ser consignado
crdito nos oramentos seguintes para garantir a execuo da despesa
plurianual.
7.4.Prescrico versus cancelamento de Restos a Pagar
Vimos que os Restos a Pagar Processados no podem ser
cancelados. Vimos tambm que mesmo alguns tipos de Restos a Pagar
No Processados no podem ser cancelados.
Diferentemente do cancelamento h o instituto da prescrio. A
prescrio comea a contar do momento da inscrio.
Sobre a prescrio a favor da fazenda o Decreto-Lei 4.597 de 1942
estabelece que:
Art. 3 A prescrio das dvidas, direitos e aes a que se refere o
Decreto n 20.910, de 6 de janeiro de 1932, somente pode ser
interrompida uma vez, e recomea a correr, pela metade do prazo, da
data do ato que a interrompeu, ou do ltimo do processo para a
interromper; consumar-se- a prescrio no curso da lide sempre que
a partir do ltimo ato ou termo da mesma, inclusive da sentena nela
proferida, embora passada em julgado, decorrer o prazo de dois anos
e meio.
Ou seja, de acordo com o Decreto-Lei n 4.597/42, o prazo de
vigncia do direito do credor, neste caso, estender-se-ia por mais dois
anos e meio.
Sobre o tema prescrio, a Smula 383 do STF estabelece que:
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"A prescrio em favor da Fazenda Pblica recomea a correr, por dois
anos e meio, a partir do ato interruptivo, mas no fica reduzida
aqum de cinco anos, embora o titular do direito a interrompa
durante a primeira metade do prazo".
Assim, tm-se duas situaes:
(i) Uma vez havendo inscrio em Restos a Pagar Processados, em
tese, inconteste o direito de recebimento pelo credor. Enquanto tais
despesas permanecem inscritas em Restos a pagar corre a prescrio a
partir da data de sua inscrio. E como tais restos a pagar no podem ser
cancelados a prescrio ser de 5 anos.
(ii) Uma vez havendo inscrio em Restos a Pagar No Processados.
os mesmos podem ser cancelados. Como o cancelamento ocorre na 1a
metade dos 5 anos (lembro que ocorre 1 ano e meio aps a inscrio), o
prazo remanescente continua a ser de 3 anos e meio, uma vez que se
fosse dois anos e meio o prazo total da prescrio reduziria para 4 anos o
que contrariaria a Smula 373. Dessa forma, a prescrio tambm
ser de 5 anos.
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8. DESPESAS DE EXERCCIOS ANTERIORES
J vou comear logo com um alerta.
As despesas de exerccios anteriores
(DEA) so despesas oramentrias.
Logo, vo ser empenhadas, liquidadas
e pagas no exerccio corrente com
recursos do oramento corrente.
Possuem como cdigo do elemento da
despesa o cdigo 92.
As despesas de exerccios anteriores so despesas fixadas, no
oramento vigente, decorrentes de compromissos assumidos em
exerccios anteriores quele em que deva ocorrer o pagamento. No se
confundem com restos a pagar, tendo em vista que sequer foram
empenhadas ou, se foram, tiveram seus empenhos anulados ou
cancelados.
O art. 37 da Lei n 4.320/1964 dispe que as despesas de
exerccios encerrados, para as quais o oramento respectivo
consignava crdito prprio, com saldo suficiente para atend-las,
que no se tenham processado na poca prpria, bem como os
Restos a Pagar com prescrio interrompida e os compromissos
reconhecidos aps o encerramento do exerccio correspondente,
podero ser pagos conta de dotao especfica consignada no
oramento, discriminada por elementos, obedecida, sempre que
possvel, a ordem cronolgica.
O reconhecimento da obrigao de pagamento das despesas
com exerccios anteriores cabe autoridade competente para
empenhar a despesa.
O Quadro 8 detalha cada situao prevista no artigo 37 da lei
4320/1964 com respectivos exemplos.
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Quadro 8: Detalhamento e exemplos de situaes que ensejam DEA
Situao prevista como Despesas de Exerccios
AnterioresDetalhamento Exemplo
Situao 1: As
despesas que no se
tenham processado na
poca prpria.
Aquelas cujo empenho
tenha sido considerado
insubsistente e anulado
no encerramento do
exerccio
correspondente, mas
que, dentro do prazo
estabelecido, o credor
tenha cumprido sua
obrigao.
O gestor do exemplo utilizado na Figura 3 cancela o empenho,
sendo que o contrato previa que o fornecedor poderia entregar
at 28 de fevereiro do exerccio seguinte (2012). Deveria ter
ocorrido a inscrio de restos a pagar no processados em 31
de dezembro de 2011. Como isso no ocorreu e o empenho foi
cancelado em 31 de dezembro de 2011, a despesa dever ser
novamente empenhada, liquidada e paga em 2012 utilizando o
elemento da despesa 92.
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Situao 2: Restos a
Pagar com prescrio
interrompida.
So aqueles
cancelados, mas ainda
vigente o direito do
credor.
Esta situao est em extino de exemplos, mas deve ser
decorada em teoria. Isso porque os restos a pagar processados
no podem ser cancelados (vide seo anterior). Os restos a
pagar no processados, mas liquidados no exerccio seguinte
tambm no podem ser cancelados (vide seo anterior).
Assim, apenas os restos a pagar no processados e que no
foram liquidados no ano subseqente podem ser cancelados.
Um exemplo que poderia se encaixar seria a situao de em
2011 o fornecedor assinar o contrato para fornecer
computadores at 30 de abril de 2012. Em 2011 foi realizado
apenas o empenho. Em 2012 o fornecedor entrega os
computadores, porm a liquidao no registrada no sistema.
Na sequncia, o fornecedor esqueceu-se de cobrar seus direitos
em 2012 e em 30 de junho de 2013 os restos a pagar no
processados e no liquidados (devido a uma falha da
administrao) cancelado. Em 2014 o fornecedor realizado
sua verificao identifica seus valores recebveis e retorna
administrao; porm, os restos a pagar no processados j
haviam sido cancelados. Assim, em 2014 a despesa dever ser
novamente empenhada, liquidada e paga utilizando o elemento
da despesa 92 porm na categoria econmica despesas de
capital.
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Situao 3:
Compromissos
reconhecidos aps o
encerramento do
exerccio.
Aqueles cuja obrigao
de pagamento foi criada
em virtude de lei, mas
somente reconhecido o
direito do reclamante
aps o encerramento do
exerccio correspondente.
Em novembro de 2011 nasce o filho de servidor e o mesmo pela lei 8112 faz jus ao auxlio natalidade. Por qualquer, motivo (sade, esquecimento) o servidor somente d entrada na papelada em 2012. Neste caso, a obrigao dever ser empenhada, liquida e paga em 2012. Devido ao recadastramento no sistema de pagamento o auxlio ao custeio do plano de sade (outras despesas correntes - elemento da despesa 93 - restituies) de determinado servidor no foi recadastrado, apesar do mesmo ter entregado toda a documentao. Ocorre que o servidor deixou de receber os meses de novembro e dezembro de 2011 e os meses de janeiro e fevereiro de 2012, e s percebeu isso em maro. Os valores referentes aos meses de novembro e dezembro sero pagos como despesas de exerccios anteriores (elemento da despesa 92), enquanto os valores de janeiro e fevereiro sero pagos como outras despesas correntes (elemento da despesa 93). Suponha que foi feito um empenho por estimativa no valor de 1000 reais em 20 de dezembro de 2011 referente a despesas com energia eltrica e que a fatura somente chegar em 10 de janeiro de 2012. Em 31 de dezembro de 2011 deve ocorrer a inscrio em Restos a Pagar No Processados. Quando a fatura chegar em 2012 trs situaes podem ocorrer:(i) o valor ser exatamente igual a R$ 1000 ^ ocorre a liquidao efetiva sobre R$ 1000;(ii) o valor ser igual a R$ 900^ ocorre a liquidao efetiva sobre R$ 900 e cancela-se 100 de RP No Processados;(iii) o valor ser igual a R$ 1.100^ ocorre a liquidao efetiva sobre R$ 1000 e reconhece-se DEA sobre R$ 100.
Legenda: As situaes so independentes.
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Vamos fazer uma questo sobre DEA.
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12. (Cespe/MPU/2013) Uma das caractersticas das despesas de
exerccios anteriores que essas despesas so pagas de acordo com a
conta dos crditos do exerccio em que tenha ocorrido o fato
gerador.
ERRADO, sero pagas com a conta do exerccio em estejam sendo
empenhadas como Despesas de Exerccios Anteriores.
9. SUPRIMENTO DE FUNDOS
O adiantamento consiste na entrega de numerrio a servidor,
sempre precedida de empenho na dotao prpria, para o fim de realizar
despesas que no possam subordinar-se ao processo normal de
aplicao19.
O regime de adiantamento caracteriza-se pela destinao de
recursos financeiros a servidor pblico, para a realizao de despesa
pblica que no possa se subordinar ao processo normal de aplicao,
sempre precedido do empenho em dotao prpria, observados os
dispositivos da Lei federal n 4.320, de 17 de maro de 1964.
Vamos fazer nossa primeira questo.
No governo federal o regime de adiantamento ser concedido
preferencialmente por meio de Carto de Pagamento do Governo
Federal, em nome da Unidade Gestora. Porm, o que seria o Carto de
Pagamento? O Quadro 9 ajuda neste entendimento.
19 Art. 68 lei 4320/1964.
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Quadro 9: Carto de Pagamento
Conceitos
previstos na
Legislao
Federal
A utilizao do Carto de Pagamento do Governo Federal
- CPGF, pelos rgos e entidades da administrao
pblica federal integrantes do oramento fiscal e da
seguridade social, para pagamento das despesas
realizadas com compra de material e prestao de
servios, nos estritos termos da legislao vigente 20.
CPGF instrumento de pagamento, emitido em nome
da unidade gestora e operacionalizado por instituio
financeira autorizada, utilizado exclusivamente pelo
portador nele identificado, nos casos indicados em
ato prprio da autoridade competente, respeitados os
limites do Decreto 5355/2005.
Apesar do regime de adiantamento ter como instrumento
preferencial o carto de pagamento. Existe outra forma de utilizao
a conta corrente. Alm disso, cada forma de utilizao, seja carto de
pagamento, seja conta corrente, guarda peculiaridades.
Inicialmente apresento a Figura 7 que contm as regras no uso do
adiantamento no Governo Federal.
20 Art. 1 do Decreto 5355/05.
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Figura 7: Modalidades de uso do adiantamento no Governo Federal
REGRA GERAL NO USO DO CPGF
NO PODE USO DA MODALIDADE SAQUE
REGRA GERAL "Preferencial"
USO DO REGIME DE ADIANTAM ENTO NO GOVERNO FEDERAL
CARTO DE PAGAMENTO DO GOVERNO FEDERAL (CPGF)
Em determ inados casos USO DA M ODALIDADE SAQUE
Em determ inados casos CONTA TIPO B
No governo federal admite-se o uso do CPGF na modalidade
saque para os seguintes casos:
(i) para atender a peculiaridades dos rgos essenciais da Presidncia da
Repblica, da Vice-Presidncia da Repblica, do Ministrio da Fazenda, do
Ministrio da Sade, do Ministrio da Agricultura, Pecuria e
Abastecimento, do Departamento de Polcia Federal do Ministrio da
Justia, do Ministrio das Relaes Exteriores, bem assim de militares e
de inteligncia, obedecero ao Regime Especial de Execuo estabelecido
em instrues aprovadas pelos respectivos Ministros de Estado, vedada a
delegao de competncia
(ii) decorrentes de situaes especficas do rgo ou entidade, nos termos
do autorizado em portaria pelo Ministro de Estado competente e nunca
superior a trinta por cento do total da despesa anual do rgo ou
entidade efetuada com suprimento de fundos.
(iii) decorrentes de situaes especficas da Agncia Reguladora, nos
termos do autorizado em portaria pelo seu dirigente mximo e nunca
superior a trinta por cento do total da despesa anual da Agncia
efetuada com suprimento de fundos.
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9.1.Suprimento de Fundos: Fases
A despesa com adiantamento (suprimento de fundo) se subdivide
nas seguintes etapas: concesso, aplicao e prestao de contas. A
Figura 8 ilustra o ciclo do adiantamento no governo federal.
Figura 8 : Ciclo do adiantamento do Governo Federal
CICLO DO ADIANTAM ENTO - Governo Federal
> > >>
C O N C E S S O A P LIC A O C O M P R O V A O
A t 9 0 d ia s A t 30 d ia s
Observa-se que no governo federal aps a concesso o Ordenador
de Despesa pode estipular um prazo de at 90 dias para aplicar os
recursos. Apesar desse prazo, o perodo de aplicao no pode
ultrapassar 31 de dezembro.
Alm disso, a importncia aplicada at 31 de dezembro ser
comprovada at 15 de janeiro do exerccio seguinte da concesso.
9.1.1.Concesso
A concesso o ato do ordenador de despesas que registra a
responsabilidade do agente suprido.
______ ^O e m p e n h o da d e sp e sa d eve o c o rre r em fa se
a n te r io r c o n ce s s o do s u p r im e n to de fundo .
A s s im . Dara f in s c o n t b e is q u a n d o o
s e rv id o r re c e b e o n u m e r r io po r m e io daY ^atenocon ta c o rre n te a d e sp e sa j p a s s o u p e lo s
e s t g io s d o e m p e n h o , l iq u id a o e
p a g a m e n to .
N o c a s o d o C P G F o l im ite s o m e n te
lib e ra d o a p s a liq u id a o .
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Uma das coisas, porm, mais corr iqueiras e cobradas em prova : a
quem no pode ser concedido o suprimento de fundos? O Quadro
10 mostra os agentes que no podem receber o adiantamento.
Quadro 10: Agentes que no podem receber o adiantamentoSituao impeditiva Peculiaridades
Servidor declarado em alcance21.
Aplicvel a todos os entes.Aquele que no efetuou, no prazo, a comprovao dos recursos recebidos ou que, caso tenha apresentado a prestao de contas dos recursos, a mesma tenha sido impugnada total ou parcialmente.
A responsvel (servidor) por dois adiantamentos22.
Aplicvel a todos os entes.Se j tiver prestado contas e a mesma tiver sido aprovada pode receber um terceiro.
A servidor que tenha a seu cargo a guarda ou utilizao do material a adquirir, salvo quando no houver na repartio outro servidor.
Especfico da Unio.Por exemplo, em regra no se poderia conceder o suprimento de fundo ao responsvel pelo almoxarifado caso o material adquirido ficasse posteriormente sob sua guarda.
A responsvel (servidor) por suprimento de fundos que, esgotado o prazo, no tenha prestado contas de sua aplicao.
Especfico da Unio.Seria uma das situaes que ensejariam o servidor ser declarado em alcance. A diferena que pode ser que haja um lapso temporal entre a omisso de prestar contas e a declarao em alcance.
Ainda dentro da fase de concesso, o ordenador de despesas deve
no caso federal verificar se os recursos destinados ao suprimento de
fundo se enquadram em um dos requisitos do Quadro 5.
21 Art. 69 da lei 4320/1964; Art. 8 do Decreto 53.980/2009.22 Art. 69 da lei 4320/1964; Art. 8 do Decreto 53.980/2009.
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Quadro 11: Situaes que justificam o uso do suprimento de fundo no
governo federalSituao
1Para atender a despesas eventuais, inclusive em viagem e com
servios especiais, que exijam pronto pagamento.
2Quando a despesa deva ser feita em carter sigiloso, conforme se
classificar em regulamento.
3
Para atender a despesas de pequeno vulto23, assim entendidas
aquelas cujo valor, em cada caso, no ultrapassar limite estabelecido
em ato normativo prprio.
No governo federal, existe um limite global
para o ato de suprimento e um limite
individual que so aplicveis apenas para as
despesas de peaueno vulto.
Mesmo nas despesas de pequeno vulto
possvel exceder este limite com a autorizao
do titular do ministrio24.
Por fim, o decreto 93872/1986 no estabelece
um limite para suprimento de fundos para
despesas relacionadas a viagens.
Vamos fazer mais questo sobre o que vimos at aqui.
23 Conforme Portaria MF 95/2002.24 3 Excepcionalmente, a critrio da autoridade de nvel ministerial, desde que caracterizada a necessidade em despacho fundamentado, podero ser concedidos suprimentos de fundos em valores superiores aos fixados neste artigo.
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HORA DE
praticar!13. (Cespe/ANTT/2013) A administrao pblica, no interesse do servio,
poder conceder um suprimento de fundos, em espcie ou por crdito
em conta, a um prestador de servios, o qual se obrigar a realizar a
prestao de contas to logo seja realizado o gasto.
14. (Cespe/Min Int/2013) O suprimento de fundos pode ser concedido
para despesas de pequeno vulto para atender despesas eventuais e com
servios especiais, exceto em casos de viagens
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13. (Cespe/ANTT/2013) A administrao pblica, no interesse do servio,
poder conceder um suprimento de fundos, em espcie ou por crdito
em conta, a um prestador de servios, o qual se obrigar a realizar a
prestao de contas to logo seja realizado o gasto.
ERRADO, o suprimento concedido na conta tipo B ou mediante
crdito no carto de pagamento ao servidor pblico apenas.
14. (Cespe/Min Int/2013) O suprimento de fundos pode ser concedido
para despesas de pequeno vulto para atender despesas eventuais e com
servios especiais, exceto em casos de viagens.
ERRADO, inclui viagens.
Na sequncia apresento o Quadro 12 que contm os valores limites
globais para cada adiantamento (para qualquer das trs situaes)
realizado.
Quadro 12: Limites globais por ato de concesso de suprimento aplicvel nasdespesas de pequeno vulto25.
Modalidade Carto de Pagamento
Obras e servios de engenharia
10% (dez por cento) do valor estabelecido na alnea a (convite) do inciso I do artigo 23, da Lei 8.666/93, alterada
pela Lei 9.648/98 ^ R$ 15.000,00
Outros servios e compras em geral
10% (dez por cento) do valor estabelecido na alnea a (convite) do inciso II do artigo 23, da Lei 8.666/93,
alterada pela Lei 9.648/98 ^ R$ 8.000,00Modalidad e Conta Tipo B
Obras e servios de engenharia
5% (dez por cento) do valor estabelecido na alnea a (convite) do inciso I do artigo 23, da Lei 8.666/93, alterada pela Lei 9.648/98 ^ R$ 7.500,00
Outros servios e compras em geral
5% (dez por cento) do valor estabelecido na alnea a (convite) do inciso II do artigo 23, da Lei 8.666/93, alterada pela Lei 9.648/98 ^ R$ 4.000,00
25 Portaria n 95/M F de 19 de abril de 2002.
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Assim, o valor mximo a ser concedido em um suprimento caso de
utilize a conta tipo B que seja destinado a outros servios e compras em
geral de R$ 4000,00.
Vamos a mais uma questo.
15. (Cespe/EBC/2011/ Analista) Acerca do suprimento de fundos na
administrao pblica federal, julgue o item a seguir.
O valor do suprimento de fundos concedido a servidor declarado em
alcance limitado em R$ 4.000,00.
COMENTRIO A QUESTO.
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15. (Cespe/EBC/2011/ Analista) Acerca do suprimento de fundos na
administrao pblica federal, julgue o item a seguir.
O valor do suprimento de fundos concedido a servidor declarado em
alcance limitado em R$ 4.000,00.
ERRADO, primeiro que o servidor declarado em alcance no pode
receber suprimento de fundo, segundo porque o limite pode
alcanar no caso do uso de carto de pagamento R$ 15.000 no
caso Obras e servios de engenharia e R$ 8.000 no caso de outros
servios e compras em geral.
9.1.2. Aplicao
Vimos no incio da seo que o prazo para aplicao varia conforme
o ente. O Quadro 13 contm os prazos de aplicao para a Unio
Quadro 13: Prazos para aplicao do adiantamento na Unio
PRAZO OBSERVAO
At 90 dias.Estabelecido pelo Ordenador de Despesas.
No pode ultrapassar 31 de dezembro do ano da concesso.
No caso federal, os valores de um
suprimento de fundos entregues ao
suprido podero relacionar-se a mais de
uma natureza de despesa, desde que
precedidos dos empenhos nas
dotaes respectivas. respeitados os
valores de cada natureza.
Assim, no mesmo ato de concesso de
suprimento pode conter dois empenhos:
o primeiro para material de consumo e o
outro para servio.
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9.1.3. Comprovao
Na prestao de contas o agente suprido dever apresentar os
documentos comprobatrios dentro do prazo previsto.
O servidor que receber adiantamento obrigado a prestar
contas de sua aplicao e se no a fizer no prazo assinalado,
proceder-se-, de imediato, tomada de contas especial, sem prejuzo
das providncias administrativas para a apurao das responsabilidades e
imposio das penalidades cabveis 26. O Quadro 14 contm os prazos de
comprovao para a Unio.
Quadro 14: Prazos para efetuar a comprovao dos gastos realizados poradiantamento
ENTE PRAZO OBSERVAO
UnioAt 30
dias
A importncia aplicada at 31 de dezembro ser
comprovada at 15 de janeiro seguinte27.
No caso federal, existe uma peculiaridade a mais, pois competem
aos detentores de suprimentos de fundos fornecerem indicao precisa
dos saldos em seu poder em 31 de dezembro, para efeito de
contabilizao e reinscrio da respectiva responsabilidade pela sua
aplicao em data posterior, observados os prazos assinalados pelo
ordenador da despesa.
Prosseguindo na fase da comprovao, quando do recebimento da
prestao de contas relacionamento ao regime de adiantamento duas
situaes podem ocorrer: a aprovao e a impugnao. O Quadro 15
mostra os desdobramentos para cada caso.
Quadro 15: Desdobramentos quando da prestao de contas pelo agente ________________ suprido ao ordenador de despesas__________________
Situao Conseqncias
Aprovadas
(no impugnadas)
As contas do agente suprido sero escrituradas e
includas na tomada de contas do Ordenador de
Despesas na forma prescrita.
26 Art. 7 do Decreto 53.980/2009.27 Art. 83 Decreto-lei 200/1967.
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Impugnadas
Dever o ordenador determinar imediatas
providncias administrativas para a apurao das
responsabilidades e imposio das penalidades
cabveis, sem prejuzo do julgamento da regularidade
das contas pelo Tribunal de Contas.
HORA DEpraticar!
16. (FCC/TRF 5a Regio/2004/Analista Judicirio) As despesas realizadas
por meio de suprimentos so includas na tomada de contas do
ordenador da despesa
a) desde que por ele no impugnadas.
b) quando por ele impugnadas.
c) desde que ele assim decida.
d) desde que o responsvel pelo suprimento assim deseje.
e) sempre.
COMENTRIOS QUESTO
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Conforme vimos anteriormente, a opo correta a alternativa A.
10. DA CONTABILIDADE
A contabilidade evidenciar perante a Fazenda Pblica a situao de
todos quantos, de qualquer modo, arrecadem receitas, efetuem
despesas, administrem ou guardem bens a ela pertencentes ou
confiados28.
Ressalvada a competncia do Tribunal de Contas ou rgo
equivalente, a tomada de contas dos agentes responsveis por bens
ou dinheiros pblicos ser realizada ou superintendida pelos
servios de contabilidade29.
Os servios de contabilidade sero organizados de forma a
permitirem o acompanhamento da execuo oramentria, o
conhecimento da composio patrimonial, a determinao dos custos dos
servios industriais, o levantamento dos balanos gerais, a anlise e a
interpretao dos resultados econmicos e financeiros30.
A escriturao sinttica das operaes financeiras e
patrimoniais efetuar-se- pelo mtodo das partidas dobradas31.
Haver controle contbil dos direitos e obrigaes oriundos de
ajustes ou contratos em que a administrao pblica for parte32.
Os dbitos e crditos sero escriturados com individualizao
do devedor ou do credor e especificao da natureza, importncia e
data do vencimento, quando fixada33.
A contabilidade evidenciar os fatos ligados administrao
oramentria, financeira patrimonial e industrial34. 28 29 30 31 32 33 34
28 Art. 83 Lei 4320/1964.29 Art. 84 Lei 4320/1964.30 Art. 85 Lei 4320/1964.31 Art. 86 Lei 4320/1964.32 Art. 87 Lei 4320/1964.33 Art. 88 Lei 4320/1964.34 Art. 89 Lei 4320/1964.
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A contabilidade dever apurar o custo dos projetos e atividades, de
forma a evidenciar os resultados da gesto35. A apurao do custo dos
projetos e atividades ter por base os elementos fornecidos pelos
rgos de oramento, constantes dos registros do Cadastro
Oramentrio de Projeto/Atividade, a utilizao dos recursos
financeiros e as informaes detalhadas sobre a execuo fsica
que as unidades administrativas gestoras devero encaminhar ao
respectivo rgo de contabilidade, na periodicidade estabelecida pela
Secretaria do Tesouro Nacional. A falta de informao da unidade
administrativa gestora sobre a execuo fsica dos projetos e atividades a
seu cargo, na forma estabelecida, acarretar o bloqueio de saques de
recursos financeiros para os mesmos projetos e atividades,
responsabilizando-se a autoridade administrativa faltosa pelos prejuzos
decorrentes.
Os rgos de contabilidade prestaro a assistncia tcnica que
lhe for solicitada pelas unidades administrativas gestoras, e lhes
encaminharo, mensalmente, balancetes e demonstraes
contbeis da respectiva execuo oramentria, para orientao e
base s decises cabveis36.
Os rgos de contabilidade examinaro ainda a conformidade dos
atos de gesto oramentrio-financeira e patrimonial, praticados pelas
unidades administrativas gestoras de sua jurisdio, com as normas
legais que os regem37. 35 36 37
35 Art. 137 Decreto 93872/1986 e Art. 69 do Decreto-lei 200/1967.36 Art. 138 do Decreto 93872/1986.37 Art. 139 Decreto 93872/1986 e Art. 73 do Decreto-lei 200/1967.
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17. (Cespe/INMETRO/2010) A escriturao sinttica das operaes
financeiras e patrimoniais efetua-se pelo mtodo das partidas dobradas,
mas, atualmente, pode-se empregar outro mtodo que seja mais
adequado contabilidade pblica, permitindo-se, em alguns casos, o
registro do dbito sem o crdito correspondente.
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17. (Cespe/INMETRO/2010) A escriturao sinttica das operaes
financeiras e patrimoniais efetua-se pelo mtodo das partidas dobradas,
mas, atualmente, pode-se empregar outro mtodo que seja mais
adequado contabilidade pblica, permitindo-se, em alguns
casos, o registro do dbito sem o crdito correspondente.
ERRADO, continua em vigor o mtodo das partidas dobradas.
11. DA CONTABILIDADE ORAMENTRIA E FINANCEIRA
A contabilidade dever evidenciar, em seus registros, o
montante dos crditos oramentrios vigentes, a despesa empenhada e
a despesa realizada, conta dos mesmos crditos, e as dotaes
disponveis38. O Decreto 92872/1986 acrescentou ainda os recursos
programados 39.
O registro contbil da receita e da despesa far-se- de
acordo com as especificaes constantes da Lei de Oramento e dos
crditos adicionais40.
Todas as operaes de que resultem dbitos e crditos de
natureza financeira, no compreendidas na execuo oramentria,
sero tambm objeto de registro, individualizaco e controle
contbil. 38 39 40
38 Art. 90 Lei 4320/1964.39 Art. 136 do Decreto 93872/1986:40 Art. 91 Lei 4320/1964: A contabilidade dever evidenciar, em seus registros, o montante dos crditos
oramentrios vigentes, a despesa empenhada e a despesa realizada conta dos mesmos crditos, as
dotaes disponveis e os recursos financeiros programados.
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HORA DE
praticar!18. (SECONT-ES/Cespe/2009/Contador) Todas as despesas relativas
dvida pblica, mobiliria ou contratual, e as receitas que as atendero,
constaro do Plano Plurianual (PPA).
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18. (SECONT-ES/Cespe/2009/Contador) Todas as despesas relativas
dvida pblica, mobiliria ou contratual, e as receitas que as atendero,
constaro do Plano Plurianual (PPA).
ERRADO, o registro contbil da receit