O Investimento de Fundaes e Associaes sem fins de

lucro no campo de Finanas Sociais e Negcios de Impacto tem

um grande potencial dado compromisso do setor com a

resoluo dos problemas sociais e sua vocao e autonomia

para financiar agendas inovadoras. Apesar disso, ainda h

muitas dvidas sobre os riscos jurdicos e tributrios desse tipo de

operao.

Em julho de 2015, a Fora Tarefa de Finanas Sociais

solicitou ao escritrio Derraik & Menezes a produo de um

parecer sobre os riscos jurdicos e tributrios relacionados aos

investimentos de Fundaes e Associaes sem fins lucrativos em

sociedades empresrias. O objetivo foi entender as limitaes e

oportunidades de apoio e investimento de Fundaes e

Associaes (corporativas ou familiares) investirem no campo das

Finanas Sociais e Negcios de Impacto seja diretamente em

empreendimentos ou em atores intermedirios desse campo.

A expectativa que essas orientaes jurdicas apoiem o

dilogo com promotorias de fundaes estaduais e outros rgos

legais, alm de estimular o investimento e atuao no campo das

Finanas Sociais.

1. Quais so os riscos jurdicos, especialmente tributrios, que Fundaes e Associaes esto

sujeitos ao investir em negcios de impacto constitudos legalmente como sociedades empresrias?

Ao falarmos de riscos jurdicos de fundaes e associaes relacionados ao investimento em sociedades

empresrias, basicamente, referimo-nos ao risco de (i) desconsiderao da sua forma jurdica e,

consequentemente, da responsabilizao dos dirigentes, mantenedores ou associados relativamente a

tais investimentos; e (ii) tais entidades sofrerem autuaes fiscais ou at mesmo perderem a

imunidade/iseno fiscal.

Isso porque, conforme mencionado acima, associaes e fundaes so, via de regra, entidades sem

fins lucrativos, porm, no h clareza dos limites das atividades que tais Organizaes podem

desenvolver quando envolvem a gerao de receitas e a obteno de lucros.1

Assim, seja pela vedao de atividades com fins lucrativos, seja pela necessidade de uma finalidade

especfica, tendo em vista a ausncia de previso legal que permita que Organizaes invistam em

sociedades empresrias, h uma insegurana por parte dos dirigentes, mantenedores e associados

dessas entidades quanto possibilidade de investir em outras sociedades.

Por outro lado, tambm no h na legislao, qualquer vedao especfica quanto situao de que

associaes ou fundaes detenham participaes em sociedades empresrias, sendo, inclusive, prtica

comum a utilizao de prticas comerciais por muitas Organizaes, inclusive as filantrpicas, como,

por exemplo, o aluguel de imveis recebidos em doao ou a operao de estacionamentos para fins

de captao de recursos para desenvolvimento de suas atividades.

Nesse sentido, o Supremo Tribunal Federal (STF) decidiu, nos autos do Recurso Extraordinrio n

257.700, que, desde que cumpridos os requisitos legais2

, a imunidade abrange inclusive aqueles

servios que no se enquadram nas finalidades essenciais de entidade de assistncia social.3

1 Art. 62. Para criar uma fundao, o seu instituidor far, por escritura pblica ou testamento, dotao especial de bens livres, especificando o fim a que se destina, e declarando, se quiser, a maneira de administr-la. Pargrafo nico. A fundao somente poder constituir-se para fins de: I assistncia social;

II cultura, defesa e conservao do patrimnio histrico e artstico; III educao; IV sade; V segurana alimentar e nutricional; VI defesa, preservao e conservao do meio ambiente e promoo do desenvolvimento sustentvel; VII pesquisa cientfica, desenvolvimento de tecnologias alternativas, modernizao de sistemas de gesto, produo e divulgao de informaes e conhecimentos tcnicos e cientficos; VIII promoo da tica, da cidadania, da democracia e dos direitos humanos; IX atividades religiosas;

2 Acerca dos requisitos em questo, vide Anexo I ao presente memorando. 3 STF - RE: 257700 MG , Relator: Min. ILMAR GALVO, Data de Julgamento: 13/06/2000, Primeira Turma, Data de Publicao: DJ 29-09-2000.

Alm disso, ao apreciar medida cautelar na ADIN n 1.802, o STF suspendeu, em carter liminar, a

aplicao do dispositivo que exclua da imunidade conferida s instituies de educao ou assistncia

social, sem fins lucrativos, os ganhos de capital de aplicaes financeiras pelas mesmas (artigo 12, 1

e alnea f do 2, artigo 13, caput, e artigo 14, todos da Lei n 9.532/1997).

Deste modo, a referida deciso viabilizou a utilizao destas prticas mercantis para sustentabilidade

financeira das atividades de Organizaes, uma vez que, enquanto estiver vlida a medida cautelar em

questo, no haver que se falar na tributao dos rendimentos decorrentes da aplicao de recursos

por uma instituio dessa natureza, sem fins lucrativos. Contudo, cumpre ressaltar que se trata de uma

deciso em medida cautelar, e no de uma deciso final do STF.

Outrossim, imprescindvel que a conduo de tais atividades mercantis esteja em consonncia com os

objetivos e fins de tais Organizaes, ou pelo menos que seja somente um meio de financiamento de

suas operaes, objetivando preservar o patrimnio e obter recursos para a manuteno das suas

finalidades institucionais. Isto , a atividade comercial no pode ser o fim da entidade, mas deve estar

em linha com seu objetivo e ser um meio de prover recursos prpria instituio.

Assim, resta claro que, de forma usual, atividades com fins lucrativos so passveis de serem exercidas

pelas instituies imunes (assistncia social, educao e sade) devendo-se, obrigatoriamente, reverter

todos os rendimentos de capital decorrentes de tal atividade de forma integral para suas finalidades.4

O mesmo raciocnio vale para investimentos em sociedades, no havendo dvidas de que uma

organizao sem fins econmicos pode participar de sociedade como scia majoritria ou minoritria,

inclusive com a possibilidade de alienao de aes para terceiros, conforme valores e prticas de

mercado, desde que os recursos sejam revertidos para a consecuo de suas atividades e esta

estratgia esteja alinhada com sua misso, viso e valores. No a condio de scio/acionista que

afeta sua condio de organizao sem fins econmicos ou ainda o fato de explorar atividades de

natureza econmica, mas sim de serem ou no os recursos advindos de tal atividade destinados

exclusivamente aos objetivos sociais da organizao.

Diante disso, entendemos que o fato de gozar de benefcios tributrios no impede Organizaes

(associaes e fundaes5

) de exercerem atividade de natureza econmica, incluindo ter participao

4 Neste sentido, leiase, tambm, a ementa de acrdo em que os rendimentos provenientes da locao de bens de propriedade de entidades sem fins lucrativos para terceiros, como mencionado anteriormente, podem ser exercidos, desde que destinados por inteiro aos fins exclusivos da instituio:

Imunidade e explorao de estacionamento: Entendendo que a imunidade conferida a instituies de assistncia social sem fins lucrativos (CF/88, art. 150, VI, c) abrange inclusive os servios que no se enquadrem em suas finalidades essenciais, a Turma manteve acordo do Tribunal de Justia do Estado de Minas Gerais que reconhecera instituio de assistncia social mantenedora de orfanato a imunidade

relativamente ao pagamento do IPTU cobrado de imvel utilizado para estacionamento de veculos. 257.700-MG, Relator Min. Ilmar Galvo, 13/6/2000 (Informativo STF, n. 193, p.2).

5 Note que A associao/fundao pode desenvolver atividades com a finalidade de obteno de fontes de receita para utilizao na consecuo de suas finalidades. O que vedado que o capital excedente de suas atividades seja empregado na distribuio de dividendos

societria em sociedades empresrias, desde que os recursos obtidos sejam exclusivamente aplicados

em seus objetivos sociais.6

Por fim, cumpre ressaltar que o fato de a entidade investir em uma sociedade que, por sua vez, investe

em negcios sociais um excelente indicativo de que esse investimento est em linha com os objetivos

da associao/fundao, assumindo que o possvel impacto socioambiental est relacionado rea

de atuao da respectiva entidade. Entretanto, tendo em vista que no Brasil no h um tipo societrio

especfico para sociedades de negcios com impacto socioambiental, no h como fazer uma

distino entre investimentos em sociedades empresrias puras e investimentos em sociedades

empresrias envolvidas em impacto socioambiental.

2. Quais so as formas (e implicaes legais) para Fundaes e Associaes investirem ou

contratarem negcios de impacto constitudos legalmente como sociedades empresrias?

Caso uma organizao pretenda aportar capital em um negcio que gere impacto social constitudo

sob a forma de sociedade empresria, vislumbramos as seguintes formas de viabilizar tal investimento:

(a) Doao de recursos para os negcios de impacto legalmente constitudos como sociedades

empresrias.

Nessa hiptese, a Organizao doa recursos para uma sociedade empresria. Tendo em vista que as

sociedades empresrias, que em regra no gozam de imunidade ou iseno fiscal, seriam as

beneficirias e, por conseguinte, contribuintes do imposto sobre doaes, as mesmas devem arcar com

a tributao aplicvel (detalhada mais abaixo). Para mitigar o risco de questionamentos quanto

desnaturalizao da forma jurdica da Organizao e de que o investimento em sociedades

empresrias no fogem do escopo da Organizao pelo Ministrio Pblico, recomendamos que o valor

doado no corresponda a um percentual relevante do oramento da Organizao.

Por outro lado, doaes com encargo, ou seja, aquelas que impem uma contraprestao ao

donatrio, reduzem significativamente os riscos tributrios, em virtude do carter negocial que passa a

(...)na atualidade, evidencia-se a necessidade de que as fundaes devam intervir no mercado, para obteno de recursos que possibilitem o cumprimento efetivo de seus fins (PAES, Jos Eduardo Sabo. Fundaes e Entidades de Interesse Social. 2. ed. Braslia Jurdica, 2000). 6 De acordo com o Procurador Geral de Justia do Ministrio Pblico do Distrito Federal e Territrios, Dr. Jos Eduardo Sabo Paes, uma associao, desde que no proporcione ganhos aos associados, e uma fundao, desde que no desvirtue sua finalidade, no se desnaturaliza, mesmo que realize negcios para manter ou aumentar seu patrimnio (por ex. associao esportiva que vende aos seus membros uniformes, alimentos, bolas, raquetes, embora isso traga supervit para a entidade). Para ele, mesmo que uma sociedade civil venha a praticar, eventualmente, atos de comrcio, tal fato no a descaracteriza, pois o que importa para identificao da natureza da sociedade a atividade

principal por ela exercida6. Diz, tambm, ao se referir a fundaes de direito privado, que no h dispositivo legal que vede o exerccio de atividades comerciais e industriais; apenas h a ressalva de que estas entidades no podem ter fins lucrativos, mas tal fato no impede a existncia de supervit em seu resultado financeiro. Ele defende ainda que os lucros e ganhos de capital de qualquer natureza, decorrentes aplicaes financeiras (renda fixa, varivel, fundos de investimento etc.), e os aluguis decorrentes de locao de imveis, enquadramse como rendas imunes desde que objetivem preservar o patrimnio das instituies e entidades. (Pesquisas Tributrias, Nova Srie, n. 4, Editora Revista dos Tribunais, 1998, p. 376).

ter a operao. Isso porque, eventualmente, juzes poderiam entender que houve desvio de finalidade, o

que acarreta a perda a imunidade ou da iseno, conforme entendimento jurisprudencial que vem

sendo adotado em casos dessa natureza. Assim, recomendamos que as doaes feitas por

fundaes/associaes sejam sempre realizadas na modalidade doao com encargo, de forma que a

sociedade empresria que recebe a doao deva fundao/associao, doador, uma

contraprestao atrelada aos fins sociais desta ltima. Alm disso, de suma importncia que a

redao do estatuto social, bem como a contabilidade e prestao de contas sejam adequadas.

(b) Investimento em negcios de impacto legalmente constitudos como sociedades empresrias por

meio de (i) aquisio direta de participao acionria; (ii) dvida conversvel; e (iii) contrato de opo

Entendemos que o investimento em participao direta admitido tal como j aqui exposto e

observadas as ressalvas apresentadas acima

A modalidade de investimento por meio de dvida conversvel consiste, de forma simplria, na

celebrao de um contrato de mtuo entre uma sociedade empresria e uma Organizao, que permite

a esta ltima, sob determinados termos e condies, converter a dvida em participao societria,

enquanto que no contrato de opo, a Organizao adquire o direito futuro de subscrever

quotas/aes de uma sociedade. Da mesma forma que o investimento direto, entendemos que estas

duas formas de investimento so perfeitamente possveis, no havendo qualquer restrio na lei que

poderia ser alegada pelas autoridades pblicas. Destacamos, entretanto, que importante que o

estatuto social da Organizao preveja expressamente a possibilidade desta modalidade de

investimento e que todas as formalidades ali previstas sejam atendidas.

(c) Contratao de sociedades empresrias geradoras de impacto social como fornecedores,

representando essa contratao um percentual relevante do oramento da Organizao.

Nessa modalidade, so firmados contratos comerciais com sociedades empresrias. Para se evitar

qualquer questionamento por parte do Ministrio Pblico ou conselho de fundaes, importante que tal

contratao seja relacionada finalidade da Organizao, demonstrando-se que a contratao

voltada para uma atividade fim e no uma atividade-meio da Organizao.

(d) Investimento em fundos de investimento de impacto social (FIPs, FMIEEs ou holdings

empresariais).

Da mesma forma que o investimento direto em sociedades empresrias defendido anteriormente,

entendemos que o investimento por Organizaes em fundos de investimento possvel desde que (i)

esteja em linha com os objetivos estatutrios da respectiva Organizao; ou (ii) seja um meio de obter

recursos para financiar suas atividades (com o retorno financeiro gerado pelo respectivo fundo de

investimento de impacto). Tratando-se de um fundo de investimento de impacto social e assumindo que

tal fundo investe em sociedades que tem objetivos semelhantes aos da Organizao, mais defensvel

que tal investimento est em linha com a finalidade da mesma.

No obstante a forma de investimento adotado, tendo em vista que o investimento em sociedades

empresrias por Organizaes no Brasil ainda no uma questo pacificada (ousamos dizer at

mesmo pouco enfrentada), recomendamos que a Organizao constitua uma holding de investimentos e

que, na medida do possvel, os investimentos (seja por participao direta, dvida, celebrao de

contratos relevantes) seja feito por meio dessa holding, evitando, assim, que haja questionamentos por

parte do Ministrio Pblico ou outras autoridades. Alm disso, aumenta a proteo da Organizao dos

potenciais riscos societrios, trabalhistas e fiscais que uma participao deste tipo pode acarretar.

Por fim, importante ressaltar que a entidade deve aplicar seus recursos no Pas7

. Tal requisito impede

que haja remessa de divisas ao exterior, bem como o auxlio ou financiamento de instituies

estrangeiras pelas entidades imunes/isentas.

3. Quais as especificidades relacionadas aos itens 1 e 2 acima caso a entidade sem fins

lucrativos tenha qualificao de OSCIP

Conforme se depreende da Lei n 9.790/99, que regula as OSCIPs, uma Organizao s recebe tal

qualificao depois que o estatuto da instituio que se pretende formar tenha sido analisado e

aprovado pelo Ministrio da Justia. A qualificao no altera a natureza jurdica da organizao, mas

sim agrega valores e mecanismos de controle, fiscalizao e transparncia, havendo, portanto, um

maior controle sobre os atos de tais entidades.

Para fazer jus a imunidade ou iseno, quando for o caso, a Organizao dever atender aos

requisitos legais sobre remunerao de dirigentes.8

Isso porque, as OSCIPs e as OSs no esto sujeitas

aos mesmos requisitos exigidos das outras entidades sem as referidas qualificaes, para efeitos de

gozo da imunidade prevista no artigo 150, inciso VI, alnea c, da CF/88 ou iseno tributria, no

que concerne a remunerao de dirigentes decorrente de vnculo empregatcio, de modo que podem

remuner-los, sem perder o gozo da imunidade ou direito ao benefcio da iseno, desde que

respeitado o valor limite estabelecido aos servidores do Poder Executivo Federal.

7 CTN, art. 14, inciso II, 8 Nesse sentido, vide Lei n 9.532/1997, artigo 12, pargrafo 2, alnea a, e artigo 15, pargrafo 3; Lei n 10.637/2002, artigo 34, caput e pargrafo nico; Lei n 12.101/2009, artigo 29; Lei n 9.790/1999 e Lei n 9.637/1998.

4. Quais medidas legais podem ser tomadas para minimizar eventuais riscos de suspenso/perda

de imunidade ou iseno tributria?

A legislao prev9

que as entidades podero ter seu direito aos benefcios fiscais suspenso caso no

cumpram os requisitos legais. Em suma, esto sujeitas perda da imunidade as entidades de interesse

social que no tenham seus recursos voltados para o cumprimento de seus objetivos sociais, haja vista

isso ser requisito essencial para obteno de benefcios.

Dessa forma, o cumprimento dos requisitos legais referidos acima, e detalhados na forma do Anexo I,

condio indispensvel para evitar a suspenso/perda do benefcio fiscal concedido.

Alm disso, recomendamos a incluso da descrio detalhada das atividades da associao ou da

fundao no estatuto social, principalmente no que diz respeito possibilidade de realizao de

investimentos em sociedades empresrias e/ou doaes, sem a finalidade de distribuio de lucros,

com a finalidade de evitar qualquer questionamento quanto a eventual desvio da finalidade social.

Tal medida se mostra relevante tambm no mbito de aprovao do requerimento para concesso da

qualificao da entidade como OSCIP, tendo em vista que o pedido dever ser avaliado e aprovado

pelo Ministrio da Justia. A prvia aprovao e esclarecimento junto ao Ministrio da Justia servir de

suporte para evitar eventuais questionamentos quanto a eventual desvio de finalidade e,

consequentemente, a perda da qualificao como OSCIP.

Ainda, importante que os investimentos sejam aprovados respeitando-se a governana da

Organizao (diretoria e/ou conselho de administrao e/ou assembleia de associados),

demonstrando-se sempre que o investimento est em linha com os objetivos da Organizao ou que

feito objetivando angariar recursos para viabilizar a conduo de suas atividades.

5. Quais atores/instncias que precisam ser mobilizados e informados para esclarecimentos sobre

operaes de investimento por Fundaes e Associaes?

De acordo com o artigo 66 do Cdigo Civil, o Ministrio Pblico tem a funo de velar pelas

Fundaes no Estado onde esto situadas. Sendo assim, o Ministrio Pblico atua junto s Fundaes

privadas com o intuito de fiscaliz-las, mas no s, intenta tambm aconselhar, recomendar aes e

providncias para que o interesse coletivo envolvido seja preservado. Anualmente, o Ministrio Pblico

9 Art. 14. O disposto na alnea c do inciso IV do artigo 9 subordinado observncia dos seguintes requisitos pelas entidades nele referidas: I - no distriburem qualquer parcela de seu patrimnio ou de suas rendas, a ttulo de lucro ou participao no seu resultado; I no distriburem qualquer parcela de seu patrimnio ou de suas rendas, a qualquer ttulo; II - aplicarem integralmente, no Pas, os seus recursos na manuteno dos seus objetivos institucionais;

III - manterem escriturao de suas receitas e despesas em livros revestidos de formalidades capazes de assegurar sua exatido. 1 Na falta de cumprimento do disposto neste artigo, ou no 1 do artigo 9, a autoridade competente pode suspender a aplicao do benefcio. 2 Os servios a que se refere a alnea c do inciso IV do artigo 9 so exclusivamente, os diretamente relacionados com os objetivos institucionais das entidades de que trata este artigo, previstos nos respectivos estatutos ou atos constitutivos.

examina as atividades da Fundao e, para tanto, requer no prazo de 6 (seis) meses do trmino do

exerccio financeiro, o balano contbil, o relatrio das atividades sociais e econmicas desenvolvidas,

e outros documentos pertinentes para fiscalizar o cumprimento das normas estatutrias, bem como a

destinao dos recursos da Fundao.

O mesmo rgo possui o dever de acompanhar as atividades das Associaes e entidades de interesse

social, sem fins lucrativos, que recebam auxlio ou subveno do Poder Pblico. O objetivo principal

sempre cuidar para que a Fundao/Associao no se desvirtue de sua finalidade social, do contrrio

este rgo possui a legitimidade para promover a extino da Fundao na hiptese do artigo 69 do

Cdigo Civil, e intervir para a dissoluo da Associao nas hipteses do artigo 2 do Decreto-Lei n

41, de 18 de novembro de 1966.

Portanto, eventuais esclarecimentos sobre operaes de investimento podero ser solicitados pelo

Ministrio Pblico.

6. Como so tratadas questes tributrias envolvendo ganho de capital na realizao de tais

investimentos por Fundaes ou Associaes?

Para os fins dessa anlise, dividiremos as Organizaes em dois tipos: (i) entidades assistenciais e

educacionais, e (ii) outras entidades de carter filantrpico, recreativo, cultura, cientfico e associaes

civis sem fins lucrativos.

Entidades assistenciais e educacionais:

o Renda de ganho de capital na venda de participao societria:

IRPJ imunidade, conforme o artigo 150, inciso VI, alnea c da CF/88, que

trata da imunidade a impostos sobre o patrimnio, renda ou servios dos partidos

polticos, inclusive suas fundaes, das entidades sindicais dos trabalhadores, das

instituies de educao e de assistncia social, sem fins lucrativos, atendidos os

requisitos da lei; e

CSLL, PIS e COFINS imunidade, conforme liminar na ADIN 2.028.

o Renda de aplicaes em renda fixa ou varivel:

IRPJ imunidade, em virtude da medida cautelar na ADIN 1.802, conferindo uma

interpretao extensiva ao artigo 150, inciso VI, alnea c da CF/88.

Outras entidades de carter filantrpico, recreativo, cultura, cientfico e associaes civis sem

fins lucrativos:

o Renda de ganho de capital na venda de participao societria:

IRPJ imunidade, conforme o artigo 150, inciso VI, alnea c da CF/88; e

CSLL, PIS e COFINS imunidade, conforme liminar na ADIN 2.028.

o Renda de aplicaes em renda fixa ou varivel:

IRPJ e CSLL incide, pois a medida cautelar na ADIN 1.802, que suspendeu a

aplicao de determinados dispositivos da Lei n 9.532/1997, excetuou as

hipteses de ganho de capital de aplicaes financeiras em renda fixa ou

varivel.

CONCLUSO:

Diante do exposto, entendemos que o investimento por Fundaes e Associaes, sem fins lucrativos e

de natureza assistencial, em sociedades empresrias que desenvolvem negcios de impacto social ou

ambiental admissvel no nosso ordenamento jurdico, no descaracteriza a forma jurdica de tais

Fundaes ou Associaes, no compromete titulaes e qualificaes concedidas pelo Poder Pblico,

tampouco aumenta risco de autuaes fiscais ou perda de imunidade ou iseno tributrias, desde que

os lucros auferidos com essas participaes societrias sejam integralmente revertidos para suas

finalidades sociais.

Adicionalmente, recomendamos a incluso detalhada de todas atividades realizadas pelas Associaes

e Fundaes em seus estatutos sociais, principalmente possibilidade de realizao de investimentos em

sociedades empresrias e doaes para sociedades empresrias que atuem em negcios com impacto

social ou ambiental. Importante ainda ressaltar no estatuto social que a Associao ou Fundao no

distribuir qualquer lucro ou resultado decorrentes de sua participao em sociedades empresrias.

No entanto, cumpre ressaltar que, mesmo que a Associao ou Fundao deixe de consignar em seu

estatuto social a possibilidade de participao em sociedades empresrias, no h fundamento legal

para perda imediata de sua imunidade ou iseno tributrias ou ainda desconsiderao de sua forma

jurdica. Isso somente justificado se a entidade deixar de cumprir os requisitos legais exigidos para a

manuteno de imunidade ou iseno (vide sumrio do Anexo II ao presente memorando), distribuir

lucros a seus membros e/ou no reverter os eventuais proventos manuteno de seu objetivo social.

Nossa recomendao uma forma de proteo, para mitigar riscos de questionamentos quanto a

eventual desvio da finalidade social, bem como fortalecer a defesa de eventual auto de infrao.

* * *

Este Memorando foi preparado para exclusivo benefcio da Fora Tarefa de Finanas Sociais e fornece

uma viso relacionada apenas aos assuntos aqui discutidos. Este Memorando s pode ser utilizado pelo

Fora Tarefa de Finanas Sociais, seus membros, consultores, empregados e colaboradores, e no

pode ser copiado, no todo ou em parte, sem a autorizao prvia de Derraik & Menezes Advogados.

ANEXO I ASPECTOS TERICOS E LEGAIS RELEVANTES

Entidades sem Fins Lucrativos

No Brasil, as estruturas jurdicas que mais apresentam as caractersticas de entidades sem fins lucrativos

so as fundaes e as associaes. Dentre as associaes, integram o Terceiro Setor aquelas que

perseguem o bem comum, que tem, portanto, atuao na esfera social e pblica, inclusive com

finalidade assistencial e filantrpica.

As fundaes, por expressa determinao legal10

, perseguem o bem comum na medida em que a

finalidade delas pode ser religiosa, moral, cultural ou de assistncia.

importante esclarecer que, apesar das pessoas jurdicas atuantes neste setor serem identificadas pela

qualificao ou titulao como OSCIP (Organizao da Sociedade Civil de Interesse Pblico), OS

(Organizao Social), Institutos e Instituies em geral, estas so juridicamente constitudas sob a forma

de associao ou de fundao.11

Portanto, Organizaes so as duas estruturas jurdicas existentes no ordenamento jurdico brasileiro

para constituio de pessoas jurdicas integrantes do Terceiro Setor, que podem vir a receber ttulo de

OSCIP ou OS.

Alm disso, segundo o artigo 3 da Lei n 8.742/1993, considera-se entidade de assistncia social

aquela que, no possuindo fins lucrativos, isolada ou cumulativamente, preste atendimento e

assessoramento aos beneficirios12

, bem como a que atuar na defesa e garantia de direitos. Essas

entidades esto sujeitas s deliberaes do Conselho Nacional de Assistncia Social.

Ademais, segundo entendimento preliminar do STF na ADIN n 2.028, esto compreendidas no

conceito de entidades beneficentes aquelas que prestam atendimento aos carentes, sem qualquer

10 Art. 62, pargrafo 1, do Cdigo de Processo Civil Brasileiro. 11 Nesse contexto, as designaes OSCIP e OS so qualificaes que tanto as associaes como as fundaes podem receber, uma vez preenchidos os requisitos legais, assim como ocorre com as titulaes de Utilidade Pblica Municipal (UPM), Estadual (UPE) e Federal (UPF) e o Certificado de Entidade Beneficente de Assistncia Social (CEBAS). 12 Art. 2A assistncia social tem por objetivos: I - a proteo social, que visa garantia da vida, reduo de danos e preveno da incidncia de riscos, especialmente: a) a proteo famlia, maternidade, infncia, adolescncia e velhice; b) o amparo s crianas e aos adolescentes carentes; c) a promoo da integrao ao mercado de trabalho; d) a habilitao e reabilitao das pessoas com deficincia e a promoo de sua integrao vida comunitria; e e) a garantia de 1 (um) salrio-mnimo de benefcio mensal pessoa com deficincia e ao idoso que comprovem no possuir meios de prover a prpria manuteno ou de t-la provida por sua famlia; II - a vigilncia socioassistencial, que visa a analisar territorialmente a capacidade protetiva das famlias e nela a ocorrncia de vulnerabilidades,

de ameaas, de vitimizaes e danos; III - a defesa de direitos, que visa a garantir o pleno acesso aos direitos no conjunto das provises socioassistenciais. Pargrafo nico. Para o enfrentamento da pobreza, a assistncia social realiza-se de forma integrada s polticas setoriais, garantindo mnimos sociais e provimento de condies para atender contingncias sociais e promovendo a universalizao dos direitos sociais.

finalidade de lucro, no sendo necessria a qualidade de entidade filantrpica (entidade que presta

servios apenas para pessoas carentes e mantm-se exclusivamente por meio de doaes).

Tratamento Tributrio

Entidades (associaes ou fundaes) Tributos abrangidos

Imunidade

Instituio de educao Federais13

: IR, IOF, ITR.

Estaduais: ICMS, ITCMD e IPVA.

Municipais: IPTU, ISS e ITBI. Instituio de assistncia social

Entidades beneficentes de assistncia social Contribuies sociais: contribuies

previdencirias; CSLL; PIS; COFINS.

Iseno Instituies de carter filantrpico, recreativo,

cultural e cientfico e Associaes Civis.

IR e CSLL

COFINS

a) Hipteses de Imunidade

A CF/88, em seu artigo 150, inciso VI, alnea c dispe que Sem prejuzo de outras garantias

asseguradas ao contribuinte, vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios:

instituir impostos sobre patrimnio, renda ou servios dos partidos polticos, inclusive suas fundaes,

das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituies de educao e de assistncia social, sem fins

lucrativos, atendidos os requisitos da lei.

Esse dispositivo foi reproduzido no artigo 9, inciso IV, alnea c, do Cdigo Tributrio Nacional

(CTN), que estabeleceu os requisitos em questo em seu artigo 14:

Art. 9 vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios:

I - instituir ou majorar tributos sem que a lei o estabelea, ressalvado, quanto majorao, o disposto nos

artigos 21, 26 e 65;

II - cobrar imposto sobre o patrimnio e a renda com base em lei posterior data inicial do exerccio

financeiro a que corresponda;

III - estabelecer limitaes ao trfego, no territrio nacional, de pessoas ou mercadorias, por meio de

tributos interestaduais ou intermunicipais;

IV - cobrar imposto sobre:

a) o patrimnio, a renda ou os servios uns dos outros;

b) templos de qualquer culto;

c) o patrimnio, a renda ou servios dos partidos polticos, inclusive suas fundaes, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituies de educao e de assistncia social, sem fins lucrativos,

13 No se incluem o Imposto sobre Produtos Industrializados IPI nem o Imposto de Importao II, em virtude do quanto

disposto no artigo 150, VI, c da CF/88, que limita o poder estatal de tributar patrimnio, renda e servios dos partidos polticos,

inclusive suas fundaes, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituies de educao e de assistncia social, sem fins

lucrativos, atendidos os requisitos da lei.

observados os requisitos fixados na Seo II deste Captulo; (Redao dada pela Lei Complementar n

104, de 2001)

d) papel destinado exclusivamente impresso de jornais, peridicos e livros.

1 O disposto no inciso IV no exclui a atribuio, por lei, s entidades nele referidas, da condio de

responsveis pelos tributos que lhes caiba reter na fonte, e no as dispensa da prtica de atos, previstos

em lei, assecuratrios do cumprimento de obrigaes tributrias por terceiros.

2 O disposto na alnea a do inciso IV aplica-se, exclusivamente, aos servios prprios das pessoas

jurdicas de direito pblico a que se refere este artigo, e inerentes aos seus objetivos.

***

Art. 14. O disposto na alnea c do inciso IV do artigo 9 subordinado observncia dos seguintes

requisitos pelas entidades nele referidas:

I no distriburem qualquer parcela de seu patrimnio ou de suas rendas, a qualquer ttulo;

II - aplicarem integralmente, no Pas, os seus recursos na manuteno dos seus objetivos institucionais;

III - manterem escriturao de suas receitas e despesas em livros revestidos de formalidades capazes de

assegurar sua exatido.

1 Na falta de cumprimento do disposto neste artigo, ou no 1 do artigo 9, a autoridade competente

pode suspender a aplicao do benefcio.

2 Os servios a que se refere a alnea c do inciso IV do artigo 9 so exclusivamente, os diretamente

relacionados com os objetivos institucionais das entidades de que trata este artigo, previstos nos

respectivos estatutos ou atos constitutivos.

A imunidade conferida pela CF/88 abrange somente aquelas instituies cujo objeto seja a educao

ou a assistncia social, e que, cumulativamente, no tenham fins lucrativos. Portanto, tendo em vista que

a estas instituies conferida imunidade quanto ao patrimnio, renda e servios, e desde que as

mesmas se dediquem s finalidades de educao e de assistncia social e no possuam fins lucrativos,

as mesmas no estaro sujeitas cobrana dos seguintes impostos incidentes sobre a renda, o

patrimnio e os servios eventualmente prestados sem gratuidade:

Federais Estaduais Municipais

Imposto de Renda

(IR).

Imposto sobre Veculos Automotivos (IPVA). Imposto sobre a Propriedade Territorial

Urbana (IPTU).

Imposto Territorial

Rural (ITR).

Imposto sobre a Transmisso Causa Mortis ou

Doao de Bens e Direitos (ITCMD).

Imposto sobre Servios (ISS) diretamente

relacionados com os objetivos institucionais

das entidades, previstos nos respectivos

estatutos ou atos constitutivos.

Imposto sobre

Operaes

Financeiras (IOF).

Imposto sobre a Circulao de Mercadorias e

Servios de Transporte Intermunicipal,

Interestadual e de Comunicao (ICMS).

Imposto sobre a Transmisso Inter Vivos de

Bens Imveis (ITBI).

Dessa forma, temos que as entidades sem fins lucrativos podem gozar de imunidade14

- sendo que so

consideradas entidades sem fins lucrativos aquelas que no apresentem supervit em suas contas ou,

14 De acordo com o artigo 9 do Cdigo Tributrio Nacional: Art. 9 vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios:

caso apresentem, aquelas cujos resultados se destinem integralmente manuteno e ao

desenvolvimento de seus objetivos sociais15

. Mas, para fazerem jus a tal benefcio, devem,

obrigatoriamente, cumprir com os requisitos legais, sendo o principal deles no distribuir qualquer

parcela de seu patrimnio ou de suas rendas, a qualquer ttulo16

, objetivando, com isso, que eventual

acrscimo patrimonial seja revertido em prol da prpria instituio, no havendo qualquer proibio da

obteno de lucro pela entidade, sendo este permitido desde que utilizado em benefcio da mesma.17

Caso a entidade no cumpra com tais requisitos legais, poder ter o benefcio da imunidade suspenso

pela autoridade competente. Ressalte-se que outras condutas ou infraes das organizaes imunes no

ensejam a suspenso da imunidade, podendo justificar somente outros tipos de sano.

A CF/88, nos termos do artigo 195, pargrafo 7, prev ainda a hiptese de imunidade s entidades

beneficentes de assistncia social, em relao s contribuies sociais. Tal hiptese de imunidade

abrange as contribuies previdencirias, CSLL, PIS e a COFINS e sua verificao depende do

cumprimento dos requisitos previstos na Lei n 12.101/2009 e regulamentadas pelo Decreto n

8.242/2014.

Nesse sentido, quando do julgamento da Ao Direta de Inconstitucionalidade n 2.028, o STF decidiu

que esto compreendidas pelo conceito de entidades beneficentes aquelas que prestam atendimento

aos carentes, sem qualquer finalidade de lucro, no sendo necessria a qualidade de entidade

filantrpica (entidade que presta servios apenas para pessoas carentes e mantm-se exclusivamente por

meio de doaes).

IV - cobrar imposto sobre: c) o patrimnio, a renda ou servios dos partidos polticos, inclusive suas fundaes, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituies de

educao e de assistncia social, sem fins lucrativos, observados os requisitos fixados na Seo II deste Captulo; 15 Vide 3 do artigo 12 da Lei n 9.532/1997. 16 Artigo 14, I, do CTN. 17 A jurisprudncia do Supremo Tribunal Federal dispe nesse mesmo sentido: IMUNIDADE TRIBUTRIA. CF, ART. 150, VI, C. SERVIO SOCIAL DO COMERCIO - SESC. IMPOSTO SOBRE SERVIOS. PRESTAO DE SERVIOS DE DIVERSO PBLICA. A renda obtida pelo SESC na prestao de servios de diverso pblica, mediante a venda de ingressos de cinema ao pblico em geral, e aproveitada em suas finalidades assistenciais, estando abrangida na imunidade tributria prevista no art. 150, VI, c, da Carta Republica. Precedente da Corte: RE 116.188-4 Agravo regimental improvido.

(STF - AI-AgR: 155822 SP, Relator: ILMAR GALVO, Data de Julgamento: 20/09/1994, PRIMEIRA TURMA, Data de Publicao: DJ 02-06-1995 PP-16238 EMENT VOL-01789-03 PP-00425) Ementa: Tributrio. Imunidade. Instituio de Ensino. Imposto de Renda sobre rendimentos ou ganho de capital em instituies Financeiras. Art.12 da Lei N 9.532. Art. 150, VI, C, da Constituio Federal.[...] Ao dispor que a instituio de ensino deve colocar seus servios disposio da populao em geral, a lei no quis dizer que o fizesse gratuitamente, e sim que lhe era vedado discriminar o acesso a eles e, sendo acertado o pagamento de remunerao (por quem pode ser assim onerado), que esta reverta em proveito da prpria prestao de servios, na manuteno de seus objetivos institucionais, como alis j determinava o art. 14 do CTN. Outra interpretao seria inconstitucional, visto que o art. 150, VI, c, no impe o requisito da gratuidade (e sequer faz aluso a filantropia ou beneficncia). [...] - Impossibilidade de ser exigido da autora o recolhimento de imposto de renda sobre rendimentos ou ganho de capital em aplicaes financeiras, com base no art. 12, 1, da Lei n

9.532, por ser assente na jurisprudncia que a renda obtida em aplicaes financeiras no configura desvio de finalidade (art. 150, 4, da CF), porquanto no dissociada da atividade fim da instituio. Tais rendimentos destinam-se a viabilizar e custear a consecuo de suas finalidades precpuas. (TRF-4 - AC: 104797 SC 2000.04.01.104797-5, Relator: VIVIAN JOSETE PANTALEO CAMINHA, Data de Julgamento: 30/11/2005, PRIMEIRA TURMA, Data de Publicao: DJ 01/02/2006 PGINA: 338)

Veja que, embora designada como iseno tanto na CF quanto na Lei n 12.101/2009 e no Decreto

n 8.242/2014, conforme j reconhecida expressamente pelo STF, na mesma ADIN n 2.028, cuida-

se a hiptese prevista no artigo 195, pargrafo 7 de imunidade18

.

Segundo a Lei n 12.101/2009, as entidades reconhecidas como beneficentes de assistncia social

recebero certificao prpria de tal caracterstica, nos termos da mesma lei, bem como faro jus

iseno das contribuies previdencirias, CSLL e da COFINS, desde que cumpridos os seguintes

requisitos (artigo 29 da referida lei):

I no percebam seus diretores, conselheiros, scios, instituidores ou benfeitores remunerao, vantagens

ou benefcios, direta ou indiretamente, por qualquer forma ou ttulo, em razo das competncias, funes

ou atividades que lhes sejam atribudas pelos respectivos atos constitutivos, exceto no caso de

associaes assistenciais ou fundaes, sem fins lucrativos, cujos dirigentes podero ser remunerados,

desde que atuem efetivamente na gesto executiva, respeitados como limites mximos os valores

praticados pelo mercado na regio correspondente sua rea de atuao, devendo seu valor ser fixado

pelo rgo de deliberao superior da entidade, registrado em ata, com comunicao ao Ministrio

Pblico, no caso das fundaes;

II - aplique suas rendas, seus recursos e eventual supervit integralmente no territrio nacional, na

manuteno e desenvolvimento de seus objetivos institucionais;

III - apresente certido negativa ou certido positiva com efeito de negativa de dbitos relativos aos

tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil e certificado de regularidade do Fundo

de Garantia do Tempo de Servio - FGTS;

IV - mantenha escriturao contbil regular que registre as receitas e despesas, bem como a aplicao em

gratuidade de forma segregada, em consonncia com as normas emanadas do Conselho Federal de

Contabilidade;

V - no distribua resultados, dividendos, bonificaes, participaes ou parcelas do seu patrimnio, sob

qualquer forma ou pretexto;

VI - conserve em boa ordem, pelo prazo de 10 (dez) anos, contado da data da emisso, os documentos

que comprovem a origem e a aplicao de seus recursos e os relativos a atos ou operaes realizados

que impliquem modificao da situao patrimonial;

VII - cumpra as obrigaes acessrias estabelecidas na legislao tributria;

VIII - apresente as demonstraes contbeis e financeiras devidamente auditadas por auditor independente

legalmente habilitado nos Conselhos Regionais de Contabilidade quando a receita bruta anual auferida

for superior ao limite fixado pela Lei Complementar no 123, de 14 de dezembro de 2006.

1 A exigncia a que se refere o inciso I do caput no impede:

18 Vide, ainda, RE 636.941, rel. Min. Luiz Fux.

I - a remunerao aos diretores no estatutrios que tenham vnculo empregatcio;

II - a remunerao aos dirigentes estatutrios, desde que recebam remunerao inferior, em seu valor

bruto, a 70% (setenta por cento) do limite estabelecido para a remunerao de servidores do Poder

Executivo federal.

2A remunerao dos dirigentes estatutrios referidos no inciso II do 1o dever obedecer s seguintes

condies:

I - nenhum dirigente remunerado poder ser cnjuge ou parente at 3o (terceiro) grau, inclusive afim, de

instituidores, scios, diretores, conselheiros, benfeitores ou equivalentes da instituio de que trata o caput

deste artigo; e

II - o total pago a ttulo de remunerao para dirigentes, pelo exerccio das atribuies estatutrias, deve

ser inferior a 5 (cinco) vezes o valor correspondente ao limite individual estabelecido neste pargrafo.

3 O disposto nos 1 e 2 no impede a remunerao da pessoa do dirigente estatutrio ou diretor

que, cumulativamente, tenha vnculo estatutrio e empregatcio, exceto se houver incompatibilidade de

jornadas de trabalho.

Note que o artigo 29 da Lei n 12.101/09 no abrange o PIS, do que poder-se-ia depreender que

essa contribuio no seria abrangida pela imunidade. Contudo, nas palavras de Leandro Paulsen19

, a

imunidade possui ao menos eficcia negativa, de modo que, ainda que algo no tenha sido tratado em

lei, qualquer tratamento legal contrrio disposio constitucional vedado.

Portanto, considerando-se que o artigo 195, pargrafo 7 da CF/88 atribuiu imunidade s

contribuies sociais de modo geral, no fazendo qualquer restrio a contribuies especficas,

eventual dispositivo legal em sentido contrrio inconstitucional, de modo que as entidades beneficentes

de assistncia social so imunes s contribuies sociais inclusive a contribuio ao PIS. Note que o

STF se pronunciou nesse sentido, quando do julgamento do Recurso Extraordinrio n 636.941, em

13.02.2014.

b) Isenes para as instituies de carter filantrpico, recreativo, cultural, cientfico e associaes

As isenes podem ser definidas como uma das espcies de excluso do crdito tributrio, na forma do

artigo 175 do CTN, ou em outras palavras, uma espcie de renncia fiscal. Sendo assim, nas hipteses

de iseno, o Estado pode tributar (diferentemente da hiptese de imunidade, na qual essa

possibilidade inexiste, em decorrncia de disposio constitucional), mas deixa de faz-lo em virtude de

razes especficas. Portanto, as isenes tributrias se constituem num verdadeiro favor legal, que

depende da legislao infraconstitucional para ser concedido e tambm para ser mantido.

19 Paulsen, LEANDRO. Direito Tributrio Constituio e Cdigo Tributrio luz da doutrina e da jurisprudncia. Ed. Livraria do Advogado, 13 edio, Porto Alegre, 2011, fls. 586.

Nesse sentido, cumpre ressaltar que as isenes devem sempre decorrer de lei especfica do ente

tributante competente para instituir o tributo que se deseja isentar. Assim, por exemplo, se o tributo for de

competncia municipal, como o caso do IPTU, apenas a lei municipal competente para isentar as

entidades beneficirias do recolhimento deste tributo.

Em mbito federal, o artigo 15 da Lei n 9.532/1997 instituiu iseno do Imposto de Renda de Pessoa

Jurdica (IRPJ) e da Contribuio Social sobre Lucro Lquido (CSLL) em favor das instituies de

carter filantrpico, recreativo, cultural, cientfico e as associaes civis que prestem servios para os

quais houverem sido institudas e os coloquem disposio do grupo de pessoas a que se destinam,

sem fins lucrativos.

Note que no so abrangidos pela referida iseno do IRPJ das associaes os rendimentos e ganhos

de capital auferidos em aplicaes financeiras de renda fixa ou de renda varivel20

.

O STF, quando da apreciao da medida cautelar nos autos da Ao Direta de Inconstitucionalidade

n 1.802, suspendeu os efeitos do dispositivo nesse sentido, no que diz respeito s instituies de

educao ou de assistncia social, at a deciso final da ao. Dessa forma, atualmente, a imunidade

do IRPJ dessas instituies se estende aos rendimentos e ganhos de capital auferidos em aplicaes

financeiras de renda fixa ou de renda varivel. No entanto, a deciso do STF manteve a aplicao do

artigo 15, de modo que no h que se falar em iseno dessa natureza em relao s associaes.

Deste modo, no h que se falar em iseno tributria das associaes quanto aos rendimentos e

ganhos de capital auferidos em aplicaes financeiras de renda fixa ou de renda varivel.

Ademais, consideram-se entidades sem fins lucrativos aquelas que no apresentem supervit em suas

contas ou, caso apresentem, aquelas cujos resultados se destinem integralmente manuteno e ao

desenvolvimento de seus objetivos sociais21

.

Contudo, o gozo da referida iseno pelas associaes, ainda que no possuam fins lucrativos, fica

condicionado ao atendimento dos requisitos previstos nas alneas a a e do artigo 12 da Lei n

9.532/1997, na forma do pargrafo 3 do artigo 15 da mesma lei, quais sejam:22

a) no remunerar, por qualquer forma, seus dirigentes pelos servios prestados, exceto no caso de

associaes assistenciais ou fundaes, sem fins lucrativos, cujos dirigentes podero ser remunerados,

desde que atuem efetivamente na gesto executiva, respeitados como limites mximos os valores

praticados pelo mercado na regio correspondente sua rea de atuao, devendo seu valor ser fixado

20

Vide artigo 15, pargrafo 2 da Lei n 9.532/1997. 21

Vide artigo 15, pargrafo 3 e artigo 12, pargrafo 3 da Lei n 9.532/1997. 22

Vide artigo 15, pargrafo 3 e artigo 12, pargrafo 2 da Lei n 9.532/1997.

pelo rgo de deliberao superior da entidade, registrado em ata, com comunicao ao Ministrio

Pblico, no caso das fundaes;

b) aplicar integralmente seus recursos na manuteno e desenvolvimento dos seus objetivos sociais;

c) manter escriturao completa de suas receitas e despesas em livros revestidos das formalidades que

assegurem a respectiva exatido;

d) conservar em boa ordem, pelo prazo de cinco anos, contado da data da emisso, os documentos que

comprovem a origem de suas receitas e a efetivao de suas despesas, bem assim a realizao de

quaisquer outros atos ou operaes que venham a modificar sua situao patrimonial;

e) apresentar, anualmente, Declarao de Rendimentos, em conformidade com o disposto em ato da

Secretaria da Receita Federal;

Note que o pargrafo 4 do artigo 12 dispe que o requisito da alnea a transcrita acima no

impede a remunerao dos dirigentes desde que respeitadas algumas condies23

. Entretanto, este

pargrafo aplica-se somente s hipteses de imunidade, posto que a lei, ao tratar de iseno, no fez

referncia aplicao desse dispositivo. Assim, essa exceo no se estende s hipteses de iseno o

que, consequentemente, para fins de gozo da mesma, no permite a remunerao de dirigentes.

Por fim, no que diz respeito tributao de juros sobre capital prprio pelas contribuies sociais ao PIS

e a COFINS, note que independentemente da iseno para essas organizaes, h uma discusso

ainda pendente no Superior Tribunal de Justia (STJ)24

.

c) Possibilidade de Iseno da COFINS

A Medida Provisria 2.158-35/2001 (MPv 2.158-35/2001) dispe que a base de clculo para a

contribuio do PIS/PASEP devida pelas associaes a que se refere o artigo 15 da Lei n

9.532/1997 quais sejam, dentre outras, as associaes civis que prestem servios para os quais

houverem sido institudas e os coloquem disposio do grupo de pessoas a que se destinam, sem fins

lucrativos ser determinada com base na folha de salrios, alquota de 1% (um por cento).

Com fundamento na Lei n 9.532/1997, entendemos que se considera sem fins lucrativos, a

entidade que no apresente lucros em suas contas ou, na hiptese de apresent-los, em determinado

exerccio, destine o respectivo resultado integralmente execuo de seus objetivos sociais.

No que diz respeito incidncia da COFINS, conforme disposto no artigo 14, inciso X, esto isentas

as atividades prprias das entidades mencionadas no artigo 13 da MPv 2.158-35/2001, que faz

23 Vide artigo 12, pargrafos 4 e 5 da Lei n 9.532/1997. 24 STJ. REsp 1.200.492, Rel. Min. Luiz Fux, Primeira Seo.

referncia s entidades do artigo 15 da Lei n 9.532/1997, quais sejam as associaes civis que

prestem servios para os quais houverem sido institudas e os coloquem disposio do grupo de

pessoas a que se destinam, sem fins lucrativos.

Note que a MPv 2.158-35/2001 no define atividades prprias, e que esse termo foi objeto da

Instruo Normativa da Receita Federal do Brasil n 247/02 que, em seu artigo 47, 2, estabelece

que: consideram-se receitas derivadas das atividades prprias somente aquelas decorrentes de

contribuies, doaes, anuidades ou mensalidades fixadas por lei, assembleia ou estatuto, recebidas

de associados ou mantenedores, sem carter contraprestacional direto, destinadas ao seu custeio e ao

desenvolvimento dos seus objetivos sociais.

Note que, nos termos da Soluo de Consulta n 6 de 2011, da Diviso de Tributao da

Superintendncia Regional da Receita Federal, as receitas de carter contraprestacional no so

consideradas atividades prprias de associao civil, devendo ser alcanadas pela tributao da

COFINS.

Portanto, as receitas provenientes de atividades que no so consideradas prprias de associao civil,

entre elas, receitas oriundas de contraprestao de servios, estaro sujeitas a incidncia da COFINS.

Em decorrncia disso, existe a necessidade de incluir no estatuto social a participao em outras

entidades sem fins lucrativos.

Sociedade Empresria

A sociedade empresria pode ser considerada como a reunio de pessoas que tem como objetivo

exercer profissionalmente uma atividade econmica organizada para a produo ou circulao de bens

ou servios, constituindo elemento de empresa, que vise o lucro a ser partilhado entre as pessoas que a

compem. Sendo assim, a reunio de um ou mais empresrios, interessados nos lucros que uma

atividade econmica complexa, que exige muitos investimentos e diferentes capacitaes, promete

propiciar.25

Negcios de Impacto Social

Negcios de Impacto Social, em linhas gerais, podem ser definidos como empreendimentos que tm a

misso explcita de gerar impacto socioambiental ao mesmo tempo que produzem resultado financeiro

positivo de forma sustentvel.26

No Brasil, entretanto, no h um tipo societrio especfico ou regime

25 As sociedades empresrias podem ser do tipo: nome coletivo, comandita simples, comandita por aes, annima e limitada e elas se classificam de acordo com suas responsabilidades, que so ilimitadas (nome coletivo), mistas (comanditas) e limitadas (sociedade limitada e annima). 26 Carta de Princpios de Negcios de Impacto, Fora Tarefa Brasil de Finanas Sociais.

https://pt.wikipedia.org/wiki/Lucrohttps://pt.wikipedia.org/wiki/Investimento

tributrio diferenciado para empresas envolvidas em negcios de impacto social.27

Dessa forma, os

negcios sociais, via de regra, so desenvolvidos por sociedades limitadas e sociedades por aes,

sem que haja, legalmente, nenhuma distino entre empresas que buscam impacto socioambiental e as

demais entidades.

27 Nos EUA, em 2010, o Estado de Maryland se tornou o primeiro Estado americano a aderir a legislao que define as Benefit Corporation, um tipo de sociedade que tem como enfoque o impacto positivo na sociedade e no meio ambiente, e no somente o resultado financeiro. A partir de 2014, outros 28 Estados americanos aprovaram leis permitindo a criao das chamadas Benefit Corporation ou B-Corp que, na traduo literal so denominadas de Sociedades Beneficentes e esto ganhando cada vez mais espao nos EUA e no mundo.

ANEXO II SUMRIO IMUNIDADE E ISENO

DAS ENTIDADES SEM FINS LUCRATIVOS

Entidades Tributos abrangidos Requisitos Observaes

Imunidade

Instituio de

educao;

Instituio de

assistncia

social

Federais: IR, IOF, ITR.

Estaduais: ICMS,

ITCMD e IPVA.

Municipais: IPTU, ISS

e ITBI.

Conforme o artigo 9 e o artigo 14 do CTN:

a) no distriburem qualquer parcela de seu patrimnio ou de suas rendas, a qualquer ttulo

b) aplicarem integralmente, no Pas, os seus recursos na manuteno dos seus objetivos

institucionais;

c) manterem escriturao de suas receitas e despesas em livros revestidos de formalidades

capazes de assegurar sua exatido.

Conforme o artigo 12, pargrafo 2, da Lei 9.532/97, com a redao que lhe foi dada

pela Lei n 13.151, de 28.07.2015:

a) no remunerar, por qualquer forma, seus dirigentes pelos servios prestados, exceto no

caso de associaes assistenciais ou fundaes, sem fins lucrativos, cujos dirigentes podero

ser remunerados, desde que atuem efetivamente na gesto executiva, respeitados como

limites mximos os valores praticados pelo mercado na regio correspondente sua rea de

atuao, devendo seu valor ser fixado pelo rgo de deliberao superior da entidade,

registrado em ata, com comunicao ao Ministrio Pblico, no caso das fundaes;

b) aplicar integralmente seus recursos na manuteno e desenvolvimento dos seus objetivos

sociais;

c) manter escriturao completa de suas receitas e despesas em livros revestidos das

formalidades que assegurem a respectiva exatido;

d) conservar em boa ordem, pelo prazo de cinco anos, contado da data da emisso, os

documentos que comprovem a origem de suas receitas e a efetivao de suas despesas,

bem assim a realizao de quaisquer outros atos ou operaes que venham a modificar sua

situao patrimonial;

e) apresentar, anualmente, Declarao de Rendimentos, em conformidade com o disposto

em ato da Secretaria da Receita Federal;

f) recolher os tributos retidos sobre os rendimentos por elas pagos ou creditados e a

contribuio para a seguridade social relativa aos empregados, bem assim cumprir as

obrigaes acessrias da decorrentes;

g) assegurar a destinao de seu patrimnio a outra instituio que atenda s condies

para gozo da imunidade, no caso de incorporao, fuso, ciso ou de encerramento de

suas atividades, ou a rgo pblico;

h) outros requisitos, estabelecidos em lei especfica, relacionados com o funcionamento das

entidades a que se refere este artigo

Obs 1: Segundo o pargrafo 4, do artigo 12, da Lei

n 9.532/97, a exigncia a que se refere a alnea

a do 2 (mencionado no quadro Requisitos) no

impede:

I - a remunerao aos diretores no estatutrios que

tenham vnculo empregatcio; e

II - a remunerao aos dirigentes estatutrios, desde

que recebam remunerao inferior, em seu valor bruto,

a 70% (setenta por cento) do limite estabelecido para a

remunerao de servidores do Poder Executivo federal.

Ainda, o pargrafo 5 do mesmo artigo: A

remunerao dos dirigentes estatutrios referidos no

inciso II do 4 dever obedecer s seguintes

condies:

I - nenhum dirigente remunerado poder ser cnjuge ou

parente at 3 (terceiro) grau, inclusive afim, de

instituidores, scios, diretores, conselheiros, benfeitores

ou equivalentes da instituio de que trata o caput

deste artigo; e

II - o total pago a ttulo de remunerao para

dirigentes, pelo exerccio das atribuies estatutrias,

deve ser inferior a 5 (cinco) vezes o valor

correspondente ao limite individual estabelecido neste

pargrafo.

Obs. 2 a vigncia da alnea "f" do artigo 12,

pargrafo 2, da Lei 9.532/97 foi suspensa at a

deciso final da ADIN n 1.802.

Obs. 3: Segundo o artigo 34 da Lei n 10.637/02,

as OSCIPs e as OSs no sofrem a restrio quanto a

remunerao de dirigentes, prevista na alnea a do

pargrafo 2 do artigo 12 da Lei n 9.532/97

(mencionado no quadro Requisitos).

Imunidade

Entidades

beneficentes

de assistncia

social

Contribuies

sociais:

contribuies

previdencirias;

CSLL; PIS; COFINS.

Conforme o artigo 29, da Lei 12.101/09:

I no percebam seus diretores, conselheiros, scios, instituidores ou benfeitores

remunerao, vantagens ou benefcios, direta ou indiretamente, por qualquer forma ou ttulo,

em razo das competncias, funes ou atividades que lhes sejam atribudas pelos

respectivos atos constitutivos, exceto no caso de associaes assistenciais ou fundaes, sem

fins lucrativos, cujos dirigentes podero ser remunerados, desde que atuem efetivamente na

gesto executiva, respeitados como limites mximos os valores praticados pelo mercado na

regio correspondente sua rea de atuao, devendo seu valor ser fixado pelo rgo de

deliberao superior da entidade, registrado em ata, com comunicao ao Ministrio

Pblico, no caso das fundaes;

II - aplique suas rendas, seus recursos e eventual supervit integralmente no territrio nacional,

na manuteno e desenvolvimento de seus objetivos institucionais;

III - apresente certido negativa ou certido positiva com efeito de negativa de dbitos

relativos aos tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil e certificado

de regularidade do Fundo de Garantia do Tempo de Servio - FGTS;

IV - mantenha escriturao contbil regular que registre as receitas e despesas, bem como a

aplicao em gratuidade de forma segregada, em consonncia com as normas emanadas

do Conselho Federal de Contabilidade;

V - no distribua resultados, dividendos, bonificaes, participaes ou parcelas do seu

patrimnio, sob qualquer forma ou pretexto;

VI - conserve em boa ordem, pelo prazo de 10 (dez) anos, contado da data da emisso, os

documentos que comprovem a origem e a aplicao de seus recursos e os relativos a atos

ou operaes realizados que impliquem modificao da situao patrimonial;

VII - cumpra as obrigaes acessrias estabelecidas na legislao tributria;

VIII - apresente as demonstraes contbeis e financeiras devidamente auditadas por auditor

independente legalmente habilitado nos Conselhos Regionais de Contabilidade quando a

receita bruta anual auferida for superior ao limite fixado pela Lei Complementar no 123, de

14 de dezembro de 2006.

1 A exigncia a que se refere o inciso I do caput

no impede:

I - a remunerao aos diretores no estatutrios que

tenham vnculo empregatcio;

II - a remunerao aos dirigentes estatutrios, desde

que recebam remunerao inferior, em seu valor bruto,

a 70% (setenta por cento) do limite estabelecido para a

remunerao de servidores do Poder Executivo federal.

2 A remunerao dos dirigentes estatutrios

referidos no inciso II do 1o dever obedecer s

seguintes condies:

I - nenhum dirigente remunerado poder ser cnjuge ou

parente at 3o (terceiro) grau, inclusive afim, de

instituidores, scios, diretores, conselheiros, benfeitores

ou equivalentes da instituio de que trata o caput

deste artigo; e

II - o total pago a ttulo de remunerao para

dirigentes, pelo exerccio das atribuies estatutrias,

deve ser inferior a 5 (cinco) vezes o valor

correspondente ao limite individual estabelecido neste

pargrafo.

3 O disposto nos 1o e 2o no impede a

remunerao da pessoa do dirigente estatutrio ou

diretor que, cumulativamente, tenha vnculo estatutrio e

empregatcio, exceto se houver incompatibilidade de

jornadas de trabalho.

Iseno

Instituies de

carter

filantrpico,

recreativo,

cultural e

cientfico e

Associaes

Civis.

IR e CSLL

Conforme o pargrafo 3 do artigo 15 e artigo 12, pargrafo 2, da Lei n

9.532/97.

a) no remunerar, por qualquer forma, seus dirigentes pelos servios prestados,

exceto no caso de associaes assistenciais ou fundaes, sem fins lucrativos,

cujos dirigentes podero ser remunerados, desde que atuem efetivamente na

gesto executiva, respeitados como limites mximos os valores praticados pelo

mercado na regio correspondente sua rea de atuao, devendo seu valor ser

fixado pelo rgo de deliberao superior da entidade, registrado em ata, com

comunicao ao Ministrio Pblico, no caso das fundaes;

b) aplicar integralmente seus recursos na manuteno e desenvolvimento dos seus

objetivos sociais;

c) manter escriturao completa de suas receitas e despesas em livros revestidos

das formalidades que assegurem a respectiva exatido;

d) conservar em boa ordem, pelo prazo de cinco anos, contado da data da

emisso, os documentos que comprovem a origem de suas receitas e a efetivao

de suas despesas, bem assim a realizao de quaisquer outros atos ou operaes

que venham a modificar sua situao patrimonial;

e) apresentar, anualmente, Declarao de Rendimentos, em conformidade com o

disposto em ato da Secretaria da Receita Federal;

No so abrangidos pela iseno do IR os rendimentos e

ganhos de capital auferidos em aplicaes financeiras de

renda fixa ou de renda varivel.

COFINS

Conforme artigo 14, inciso X e artigo 13, inciso IV da Medida Provisria 2.158-

35/01 e artigo 15 da Lei n 9.532/97.

Constituir-se como instituio de carter filantrpico, recreativo, cultural e

associaes civis que prestem os servios para os quais houverem sido institudas e

os coloquem disposio do grupo de pessoas a que se destinam, sem fins

lucrativos.

Iseno aplica-se somente s atividades prprias das

entidades.

Conforme a Instruo Normativa da Receita Federal do Brasil

n 247/02, considera-se atividade prpria: Consideram-se

receitas derivadas das atividades prprias somente aquelas

decorrentes de contribuies, doaes, anuidades ou

mensalidades fixadas por lei, assembleia ou estatuto,

recebidas de associados ou mantenedores, sem carter

contraprestacional direto, destinadas ao seu custeio e ao

desenvolvimento dos seus objetivos sociais.