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& EMPRESAS

CONTADORES

M A N U A L O P E R A T I V O D E L C O N T A D O R

Análisis y aplicación prácticade la Ley del Impuesto

a la RentaEmpresas y personas naturales



PROHIBIDA SU REPRODUCCIÓNTOTAL O PARCIAL

DERECHOS RESERVADOSD.LEG. Nº 822

PRIMERA EDICIÓNFEBRERO 20137,540 ejemplares

© Mery Bahamonde Quinteros© Gaceta Jurídica S.A.

HECHO EL DEPÓSITO LEGAL EN LABIBLIOTECA NACIONAL DEL PERÚ

2013-02439

LEY Nº 26905 / D.S. Nº 017-98-ED

ISBN: 978-612-311-036-9

REGISTRO DE PROYECTO EDITORIAL31501221300140

DIAGRAMACIÓN DE CARÁTULAMartha Hidalgo Rivero

DIAGRAMACIÓN DE INTERIORESWilfredo Gallardo Calle

ANÁLISIS Y APLICACIÓN PRÁCTICADE LA LEY DEL IMPUESTO

A LA RENTA.EMPRESAS Y PERSONAS

NATURALES

Impreso en:Imprenta Editorial El Búho E.I.R.L.

San Alberto 201 - SurquilloLima 34 - Perú

A NGAMOS OESTE 526 - MIRAFLORESLIMA 18 - PERÚ

CENTRAL TELEFÓNICA: (01)710-8900FAX: 241-2323

E-mail: [email protected]

G ACETA J URÍDICA S.A.

CONTADORES

& EMPRESAS



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Presentación

Este manual ha sido desarrollado teniendo en consideración las disposiciones

tributarias vigentes, esto es la Ley del Impuesto a la Renta, cuyo Texto Único Ordenadofue aprobado por el Decreto Supremo Nº 179-2004-EF, modificada por los DecretosLegislativos Nºs 1112, 1120 y 1124 y el Reglamento de la citada Ley, modicado por el De-creto Supremo N° 258-2012-EF; normas cuyo conocimiento se hace indispensable para ladeterminación del Impuesto a la Renta de los ejercicios 2012 y 2013.

La obra está dividida en dos secciones: la primera parte comprende el Impuesto ala Renta de Empresas y, la segunda parte, el Impuesto a la Renta de Personas Naturales.

El esquema de cada capítulo se presenta en forma ordenada y práctica de modotal que el lector podrá encontrar en la temática de cada punto: el desarrollo conceptual deacuerdo a la legislación vigente, informes de la Sunat, jurisprudencia del Tribunal Fiscal y

casos prácticos que ayudan a entender de manera sencilla y aplicativa la compleja Ley delImpuesto a la Renta.

Asimismo, esta obra pretende ser una herramienta de consulta para la elaboraciónde la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta 2012, a través del Programa deDeclaración Telemática, diseñado por la Sunat, para lo cual se plantean grá cos que expli-can cómo ingresar la información a la declaración determinativa.

Esperamos que esta publicación sea de gran utilidad para todos los profesionalesinmersos en la aplicación de la normativa del complejo sistema tributario peruano.

MERY BAHAMONDE QUINTEROS

.



Parte 1IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS



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Capítulo 1CONCEPTO DE RENTA GRAVADA

1. CONCEPTO DE RENTA La Ley del Impuesto a la Renta,

cuyo Texto Único Ordenado fue aprobadopor el Decreto Supremo Nº 179-2004-EF, ynormas modificatorias (en adelante, la Leydel Impuesto a la Renta) ha recogido supropia definición de renta, la cual recoge

las teorías de renta para determinar si uningreso ordinario está gravado con el cita-do impuesto.

En ese sentido, es pertinente conocerlas teorías de renta y el concepto de rentaaplicado en nuestra norma.

1.1. Teoría de la renta productoEsta teoría considera renta gravable

todo ingreso recibido en forma periódica,siempre que provenga de la explotación defuentes permanentes, tales como capital,trabajo o la aplicación conjunta de capital ytrabajo.

En ese sentido, el artículo 1 de la Leydel Impuesto a la Renta contempla con am-plitud los alcances de esta concepción teóri-ca, disponiendo que se encuentran gravadoscon el impuesto los siguientes ingresos:a) Las rentas que provengan del capital, del

trabajo y de la aplicación conjunta de am-

bos factores, entendiéndose como talesaquellas que provengan de una fuentedurable y susceptible de generar ingre-sos periódicos.

Están incluidas las siguientes:- Las regalías.- Se entiende por re-

galías a toda contraprestación enefectivo o en especie originada porel uso o por el privilegio de usar pa-tentes, marcas, diseños o modelos,planos, procesos o fórmulas secretas

y derechos de autor de trabajosliterarios, artísticos o científicos,así como toda contraprestación porla cesión en uso de los programasde instrucciones para computado-ras (software ) y por la informaciónrelativa a la experiencia industrial,comercial o científica.

A los efectos previstos en el párrafoanterior, se entiende por informaciónrelativa a la experiencia industrial,comercial o cientíca, toda transmi-sión de conocimientos, secretos ono, de carácter técnico, económico,nanciero o de otra índole referidosa actividades comerciales o industria-les, con prescindencia de la relaciónque los conocimientos transmitidostengan con la generación de rentasde quienes los reciben y del uso queestos hagan de ellos.

- Los resultados de la enajenación de:

i) Terrenos rústicos o urbanospor el sistema de urbanizacióno lotización.- Se entiende quehay urbanización o lotización,desde el momento en que seaprueben los proyectos de ha-bilitación urbana y se autorice laejecución de las obras conformea lo dispuesto en las normas queregulen la materia, obligándosea llevar contabilidad conforme aLey.

ii) Inmuebles, comprendidos ono bajo el régimen de propie-dad horizontal, cuando hubie-ren sido adquiridos o edificados,total o parcialmente, a efectosde la enajenación.



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ANÁLISIS Y APLICACIÓN PRÁCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y P

Cabe indicar que están afectos alImpuesto a la Renta aun cuando noprovengan de actividad habitual.

- Los resultados de la venta, cambioo disposición habitual de bienes.

b) Las ganancias de capital.c) Otros ingresos que provengan de terce-

ros, establecidos por la LIR.d) Las rentas imputadas, incluyendo las de

goce o disfrute, establecidas por la LIR.

1.2. Teoría del flujo de riquezaEsta teoría considera renta gravable

a todo bene cio económico que uye al con-tribuyente proveniente de operaciones conterceros en un periodo determinado. Estosingresos pueden ser periódicos o acciden-tales. En este concepto además de la rentaproducto, se incluyen:- Ganancias de capital .- Son los ingresos

obtenidos por la enajenación de bienesde capital hacia un sujeto.

- Ingresos eventuales.- Se trata de ingre-

sos cuya ocurrencia es ajena a la volun-tad del contribuyente que las recibe.- Ingresos a título gratuito.- Se encuen-

tran comprendidos los ingresos obteni-dos por donaciones, herencias, etc.

Nota impor tante.- Solo se considerarenta si es el ingreso proviene de ope-raciones con terceros; en tal sentido,no será renta los ingresos provenientesde mandato legal, tales como condona-ciones, subsidios y otros beneficios

tributarios o económicos que concedael Estado a los particulares con nes depromover la actividad empresarial.

El artículo 2 de la LIR indica queconstituye ganancia de capital cualquier

ingreso que provenga de la enajenación debienes de capital. Se entiende por bienes decapital a aquellos que no están destinados aser comercializados en el ámbito de un girode negocio o de empresa.

Entre las operaciones que generanganancias de capital, de acuerdo a esta Ley,se encuentran:

a) La enajenación, redención o rescate,según sea el caso, de acciones y par-ticipaciones representativas del capi-tal, acciones de inversión, certicados,títulos, bonos y papeles comerciales,

valores representativos de cédulas hipo-tecarias, certicados de participación enfondos mutuos de inversión en valores,obligaciones al portador u otros valoresal portador y otros valores mobiliarios(1).

Se considera ganancia de capital en laredención o rescate de certi cados departicipación u otro valor mobiliario emi-tido en nombre de un fondo de inversióno un deicomiso de titulización a aquelingreso que proviene de la enajenación

de bienes de capital efectuada por loscitados fondos o deicomisos. En el rescate o redención de certi cados

de participación en fondos mutuos de in-versión en valores y en el de cuotas enfondos administrados por las Adminis-tradoras Privadas de Fondos de Pensio-nes –en la parte que corresponda a losaportes voluntarios sin nes previsiona-les– se considera ganancia de capitalal ingreso proveniente de la diferencia

entre el valor de las cuotas a la fecha derescate o redención y el costo computa-ble de estas.

A partir del ejercicio 2013, el inciso j) delartículo 1 del Reglamento de la Ley del

(1) Inciso a) del artículo 2 modificado por el artículo 3 del Decreto Legislativo Nº 1120, publicado el 18 de julio de 201partir del 1 de enero de 2013. De conformidad con la Tercera Disposición Complementaria Final del Decreto Legislatipublicado el 29 de junio de 2012, vigente a partir del 1 de enero de 2013, la renta de fuente peruana generada por la enajbienes a que se refiere el inciso a) del artículo 2 de la Ley, efectuada por una persona natural, sucesión indivisa o sociedaque optó por tributar como tal, en todos los casos es de segunda categoría.



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IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS

Impuesto a la Renta, indica que se consi-dera ganancia de capital en la redencióno rescate de certi cados de participaciónu otro valor mobiliario emitido en nombrede un fondo de inversión o un deicomisode titulización a aquel ingreso que provie-ne de la enajenación de bienes de capitalefectuada por los citados fondos o dei-comisos.

En el rescate o redención de certi cadosde participación en fondos mutuos de in-versión en valores y en el de cuotas enfondos administrados por las Adminis-tradoras Privadas de Fondos de Pensio-

nes –en la parte que corresponda a losaportes voluntarios sin nes previsiona-les– se considera ganancia de capitalal ingreso proveniente de la diferenciaentre el valor de las cuotas a la fecha derescate o redención y el costo computa-ble de estas.

b) La enajenación de:1) Bienes adquiridos en pago de ope-

raciones habituales o para cancelarcréditos provenientes de estas.

2) Bienes muebles cuya depreciación oamortización admite esta Ley.

3) Derechos de llave, marcas y similares.4) Bienes de cualquier naturaleza que

constituyan activos de personas jurí-dicas o empresas constituidas en elpaís, de las empresas unipersonalesdomiciliadas a que se re ere el tercerpárrafo del artículo 14 o de sucursa-les, agencias o cualquier otro esta-

blecimiento permanente de empresasunipersonales, sociedades y entida-des de cualquier naturaleza consti-tuidas en el exterior que desarrollenactividades generadoras de rentas dela tercera categoría.

Forma parte de la renta gravada delas empresas la diferencia entre elcosto computable y el valor asigna-do a los bienes adjudicados al socioo titular de la empresa individual de

responsabilidad limitada, por retirodel primero o disolución parcial o to-tal de cualquier sociedad o empresa.Para determinar el costo computablese seguirá lo dispuesto en los artícu-los 20 y 21 de la Ley.

5) Negocios o empresas.6) Denuncios y concesiones.

c) Los resultados de la enajenación de bie-nes que, al cese de las actividades de-sarrolladas por empresas comprendidasen el inciso a) del artículo 2, hubieranquedado en poder del titular de dichas

empresas, siempre que la enajenacióntenga lugar dentro de los dos (2) añoscontados desde la fecha en que se pro-dujo el cese de actividades.

Solo es aplicable cuando la empresa quecesa sus actividades es una empresa uni-personal. En este caso, la ganancia decapital tributará de acuerdo a lo previstoen el inciso d) del artículo 28 de la Ley.

No constituye ganancia de capitalgravable por esta Ley, el resultado de la ena-

jenación de los siguientes bienes, efectuadapor una persona natural, sucesión indivisao sociedad conyugal que optó por tributarcomo tal, que no genere rentas de terceracategoría:i) Inmuebles ocupados como casa-habita-

ción del enajenante.ii) Bienes muebles, distintos a las acciones

y participaciones representativas del ca-pital, acciones de inversión, certicados,títulos, bonos y papeles comerciales,valores representativos de cédulas hipo-tecarias, certicados de participación enfondos mutuos de inversión en valores,obligaciones al portador u otros valoresal portador y otros valores mobiliarios.

1.3. Teoría del consumo más incrementopatrimonialEsta teoría de renta tiene por n gra-

var el íntegro de la capacidad contributiva,



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considerando renta a la suma de los consu-mos más el incremento del patrimonio alnaldel periodo.

Bajo esta teoría se gravan todos losingresos, destacando entre estos:- Variaciones patrimoniales.- Estarán gra-

vados los cambios de valor de los bienesde propiedad del sujeto en un periodo.

- Consumo.- Se considera renta el montoempleado por el contribuyente para la sa-tisfacción de sus necesidades, pues elloevidencia capacidad contributiva.

El artículo 3 de la LIR dispone que

los ingresos provenientes de terceros que seencuentran gravados por esta ley, cualquie-ra sea su denominación, especie o forma depago son los siguientes:a) Las indemnizaciones en favor de em-

presas por seguros de su personal yaquellas que no impliquen la repara-ción de un daño, así como la diferenciaentre el valor actualizado de las primaso cuotas pagadas por los asegurados ylas sumas que los aseguradores entre-

guen a aquellos al cumplirse el plazoestipulado en los contratos dotales delseguro de vida y los bene cios o parti-cipaciones que obtengan los asegura-dos de estos.

No se consideran ingresos grava-bles a la parte de las indemnizaciones quese otorgue por daños emergentes. Así, seentiende por daño emergente el daño o pér-dida sufrida por el deudor tributario.b) Las indemnizaciones destinadas a reponer,

total o parcialmente, un bien del activo dela empresa, en la parte en que excedandel costo computable de ese bien, salvoque se cumplan las condiciones para al-canzar la inafectación total de esos im-portes que disponga el Reglamento.

No se computará como ganancia el mon-to de la indemnización que, excediendoel costo computable del bien, sea des-tinado a la reposición total o parcial dedicho bien y siempre que para ese n la

adquisición se contrate dentro de los seis(6) meses siguientes a la fecha en que seperciba el monto indemnizatorio y el biense reponga en un plazo que no deberáexceder de dieciocho (18) meses conta-dos a partir de la referida percepción.

En casos debidamente justi cados, laSuperintendencia Nacional de Adminis-tración Tributaria (Sunat) autorizará unmayor plazo para la reposición física delbien. Asimismo, está facultada a autori-zar, por única vez, en casos debidamen-te acreditados, un plazo adicional para lacontratación de la adquisición del bien.

En general, constituye renta gravadade las empresas, cualquier ganancia o ingre-so derivado de operaciones con terceros, asícomo el resultado por exposición a la ina-ción determinado conforme a la legislaciónvigente.

La ganancia o ingreso derivado deoperaciones obtenida en el devenir de laactividad de la empresa en sus relacionescon otros particulares, en las que los inter-vinientes participan en igualdad de condi-ciones y consienten el nacimiento de obli-gaciones.

En consecuencia; constituye gananciao ingreso para una empresa, la provenien-te de actividades accidentales, los ingresoseventuales y la proveniente de transferen-cias a título gratuito que realice un particu-lar a su favor. En estos casos, el adquirentedeberá considerar la ganancia o ingreso alvalor de ingreso al patrimonio.

El término empresa comprende atoda persona o entidad perceptora de rentasde tercera categoría y a las personas o enti-dades no domiciliadas que realicen actividadempresarial.

La persona natural con negocio queenajene bienes de capital, tales como ac-ciones y participaciones representativas delcapital, acciones de inversión, certicados,títulos, bonos y papeles comerciales, valo-res representativos de cédulas hipotecarias,



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certicados de participación en fondos mu-tuos de inversión en valores, obligaciones alportador u otros valores al portador y otrosvalores mobiliarios asignados a la explota-ción de su negocio, generará ganancia decapital afecta al Impuesto a la Renta de ter-cera categoría.

También constituye renta gravada deuna persona natural, sucesión indivisa o so-ciedad conyugal que optó por tributar comotal, cualquier ganancia o ingreso que proven-ga de operaciones realizadas con instrumen-tos nancieros derivados (2).

Rentas empresarialesAhora bien, el artículo 28 de la Ley

del Impuesto a la Renta señala que constitu-ye renta de tercera categoría o renta empre-sarial las siguientes:a) Las derivadas del comercio, la industria o

minería; de la explotación agropecuaria,forestal, pesquera o de otros recursosnaturales; de la prestación de servicioscomerciales, industriales o de índolesimilar, como transportes, comunica-

ciones, sanatorios, hoteles, depósitos,garajes, reparaciones, construcciones,bancos, nancieras, seguros, anzas ycapitalización; y, en general, de cualquierotra actividad que constituya negocio ha-bitual de compra o producción y venta,permuta o disposición de bienes.

Esto es aquellas rentas que se derivande cualquier otra actividad que constituyanegocio habitual de compra o produccióny venta, permuta o disposición de bienes.

b) Las derivadas de la actividad de losagentes mediadores de comercio, rema-tadores y martilleros y de cualquier otraactividad similar. Se consideran agentesmediadores de comercio a los corredoresde seguro y comisionistas mercantiles.

c) Las que obtengan los notarios. La rentaque obtengan los notarios será la queprovenga de su actividad como tal.

d) Las ganancias de capital y los ingresospor operaciones habituales a partir detercera enajenación.

e) Las demás rentas que obtengan las per-sonas jurídicas a que se re ere el artículo14 de esta Ley y las empresas domicilia-das en el país, comprendidas en los inci-sos a) y b) de este artículo o en su últimopárrafo, cualquiera sea la categoría a laque debiera atribuirse.

f) Las rentas obtenidas por el ejercicio enasociación o en sociedad civil de cual-quier profesión, arte, ciencia u ocio.

g) Cualquier otra renta no incluida en lasdemás categorías.

h) La derivada de la cesión de bienesmuebles o inmuebles distintos de pre-dios, cuya depreciación o amortizaciónadmite la presente Ley, efectuada porcontribuyentes generadores de rentade tercera categoría, a título gratuito, a

precio no determinado o a un precio in-ferior al de las costumbres de la plaza;a otros contribuyentes generadores derenta de tercera categoría o a entidadescomprendidas en el último párrafo delartículo 14 de la presente Ley. Se pre-sume, sin admitir prueba en contrario,que dicha cesión genera una renta netaanual no menor al seis por ciento (6%)del valor de adquisición, producción,construcción o de ingreso al patrimonio,ajustado, de ser el caso, de los referidosbienes. Para estos efectos no se admi-tirá la deducción de la depreciaciónacumulada.

La presunción no operará para elcedente en los siguientes casos:

(2) Último párrafo incorporado por el artículo 2 del Decreto Legislativo N° 972, publicado el 10 de marzo de 2007, vige01/01/2009.



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• Cuando sea parte integrante de lascomunidades de bienes, consorcios, jointventures y demás contratos de colabora-ción empresarial que no lleven contabili-dad independiente.

• Cuando la cesión se haya efectuado afavor del Sector Público Nacional, estoes al Gobierno Central, los GobiernosRegionales, los Gobiernos Locales, lasInstituciones Públicas sectorialmenteagrupadas o no, las Sociedades de Be-necencia Pública, los Organismos Des-centralizados Autónomos.

• Cuando la cesión se haya efectuado alos compradores o distribuidores de pro-ductos del cedente, de bienes que con-tengan dichos productos o que sirvanpara expenderlos al consumidor, talescomo envases retornables, embalajes ysurtidores, sin perjuicio de aplicar lo es-tablecido en el artículo 32 de la Ley.

• Cuando entre las partes intervinientesexista vinculación. En este caso, será deaplicación lo dispuesto por el numeral 4)del artículo 32 de esta Ley.

Se presume que los bienes mueblese inmuebles distintos de predios, han sidocedidos por todo el ejercicio gravable, salvoprueba en contrario a cargo del cedente delos bienes.

Para determinar la renta presunta elvalor de adquisición se ajustará de acuerdocon las normas de ajuste por in ación del ba-lance general con incidencia tributaria.

Cuando el contribuyente no esté obli-gado a llevar contabilidad completa será deaplicación lo dispuesto en el punto 2.2 delnumeral 2 del inciso a) del artículo 13 delpresente Reglamento, esto es se entenderápor valor de adquisición de los bienes mue-bles o de los inmuebles distintos de predioscedidos al costo de adquisición o costo deproducción o construcción o al valor de in-greso al patrimonio del cedente, según lodispuesto en los artículos 20 y 21 de la Leyy en el artículo 11. Este concepto tambiénserá aplicable en el caso del inciso c) del

artículo 17, debiendo, en este caso, consi-derarse adicionalmente al valor en el últimoinventario, según corresponda.

Si los bienes muebles e inmueblesdistintos de predios hubieren sido cedidospor un periodo menor al ejercicio gravable, larenta presunta se calculará en forma propor-cional al número de meses del ejercicio porlos cuales se hubiera cedido el bien, sien-do de cargo del contribuyente la prueba queacredite el plazo de la cesión.i) Las rentas obtenidas por las Instituciones

Educativas Particulares.

j) Las rentas generadas por los Patrimo-nios Fideicometidos de SociedadesTitulizadoras, los Fideicomisos bancariosy los Fondos de Inversión Empresarial,cuando provengan del desarrollo o eje-cución de un negocio o empresa.

Según el artículo 5-A del Reglamentode la Ley del Impuesto a la Renta, la calidadde contribuyente en los fondos de inversión,empresariales o no, recae en los partícipes oinversionistas.

La calidad de contribuyente en undeicomiso bancario recae en el deicomi-tente; mientras que en el deicomiso de ti-tulización, el contribuyente, dependiendo delrespectivo acto constitutivo, será el deico-misario, el originador o deicomitente o untercero que sea bene ciado con los resulta-dos del deicomiso.

Las rentas y ganancias de capitalproducidas por la enajenación, redención orescate de acciones y participaciones repre-sentativas del capital, acciones de inversión,certicados, títulos, bonos y papeles comer-ciales, valores representativos de cédulashipotecarias, certicados de participaciónen fondos mutuos de inversión en valores,obligaciones al portador u otros al portadory otros valores mobiliarios, solo calicaráncomo renta de tercera categoría cuandoquien las genere sea una persona jurídica.

En los casos en que las actividadesincluidas por esta ley en la cuarta categoría



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se complementen con explotaciones comer-ciales o viceversa, el total de la renta que seobtenga se considerará comprendida rentade tercera categoría.

INFORMES DE SUNAT

• El reembolso no consti tuye un conceptogravado con el Impuesto a la Renta.

Informe N° 009-2010-SUNAT/2B0000

1. El reembolso no constituye un concepto gra-vado con el Impuesto a la Renta para quientiene derecho a él en virtud de un préstamoefectuado a su cliente para cancelar la retribu-

ción por un servicio de transporte.2. El importe desembolsado por el proveedor no

constituye gasto o costo del mismo a efectosdel Impuesto a la Renta.

• Si el monto indemnizatorio destinado a laadquisición del total de acciones de unaempresa titular de un bloque patrimonialque incluye un bien similar al siniestrado y,posteriormente, dichas acciones se cance-lan por mérito de la absorc ión integral de laempresa y el bien pasa a formar parte delactivo de la empresa absorbente, tambiénserá aplicable la inafectación al Impuestoa la Renta, siempre y cuando se acrediteque el valor del mencionado bien es igual osuperior a la indemnización.


Respecto a la aplicación del inciso b) del artículo 3del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuestoa la Renta, referido a las indemnizaciones desti-nadas a reponer total o parcialmente un bien delactivo de la empresa.

1. La reposición del bien se entenderá producida

no solo en el caso de que la adquisición seefectúe a través de un contrato de compraven-ta sino también cuando se realice a través deotras guras jurídicas onerosas.

2. En el supuesto en que el monto indemniza-torio se destina a la adquisición del total deacciones de una empresa titular de un bloquepatrimonial que incluye un bien similar alsiniestrado y, posteriormente, dichas accionesse cancelan por mérito de la absorción integralde la empresa y el bien pasa a formar partedel activo de la empresa absorbente, tambiénserá aplicable la inafectación al Impuesto a la

Renta, siempre y cuando se acredite que elvalor del mencionado bien es igual o superiora la indemnización.

3. El plazo de seis meses establecido por el inci-so f) del artículo 1 del Reglamento del TUO delImpuesto a la Renta no solo resulta aplicablecuando la adquisición del bien se origina en uncontrato de compraventa, sino también cuan-do dicha adquisición se produzca medianteotras guras jurídicas onerosas.

• Los ingresos en virt ud de cont ratos dedonación celebrados con Fondoempl eopara ejecutar un proyecto de capacita-ción y promoción del empleo constitu-yen ingresos afectos al Impuesto a la

Renta.Informe N° 018-2010-SUNAT/2B0000

Los ingresos obtenidos por las empresas en vir-tud de contratos de donación celebrados con elFondo Nacional de Capacitación Laboral y dePromoción del Empleo (Fondoempleo) para eje-cutar un proyecto de capacitación y promocióndel empleo constituyen ingresos afectos al Im-puesto a la Renta.

• Los rendimientos provenientes de lasaportaciones y depósitos de los socios delas cooperativas de ahorro y crédito se en-cuentran afectos al Impuesto a la Renta.


Los rendimientos provenientes de las aportacio-nes y depósitos de los socios de las cooperativasde ahorro y crédito se encuentran afectos al Im-puesto a la Renta y constituyen rentas de segundacategoría para sus perceptores.Las cooperativas de ahorro y crédito que pa-guen tales rendimientos a sus socios deben re-tener de forma definitiva el Impuesto a la Rentacorrespondiente, aplicando la tasa de 6,25%

sobre la renta neta determinada según lo dis-puesto en el artículo 36 del TUO de la Ley delImpuesto a la Renta.No obstante, los intereses que paguen las coope-rativas de ahorro y crédito por operaciones querealicen con sus socios estarán exonerados delImpuesto a la Renta hasta el 31/12/2011.

• Los rendimientos que provienen de las in-versiones del Encaje Legal constituido porlas Administradoras de Fondo de Pensio-nes se encuentran afectos al Impuesto a laRenta.



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Los rendimientos que provienen de las inversionesdel Encaje Legal constituido por las Administrado-ras de Fondo de Pensiones, incluso aquellos quese generen a partir del 01/01/2010, se encuentranafectos al Impuesto a la Renta en aplicación delinciso a) del artículo 1 del TUO de la Ley del Im-puesto a la Renta.

Los rendimientos que provienen del Encaje Legaldeben imputarse de acuerdo al principio contabledel devengado a que alude el inciso a) del artículo57 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, paralo cual debe tenerse en cuenta la naturaleza de lastransacciones que originan los rendimientos.

• El ingreso por la contraprestación obtenidapor el propietario con ocasión de la cesiónde un inmueble en usufructo se encuentraafecto al Impuesto a la Renta.


1. El ingreso por la contraprestación obtenidapor el propietario con ocasión de la cesión deun inmueble en usufructo se encuentra afectoal Impuesto a la Renta.

2. Si la contraprestación obtenida por el propie-tario correspondiera a personas naturales queceden un bien inmueble en usufructo comoparte del desarrollo de una actividad empresa-rial o a personas jurídicas, la cesión del biense encontrará gravada con el IGV.

• El pago que, en virtud de un laudo arbitral,se abona a una persona natural no domi-ciliada por concepto de servicios persona-les profesionales prestados en el territor ionacional se encuentra gravado con el Im-puesto a la Renta.


El pago que, en virtud de un laudo arbitral, seabona a una persona natural no domiciliada porconcepto de servicios personales profesionalesprestados en el territorio nacional se encuentragravado con el Impuesto a la Renta; debiendo lapersona jurídica domiciliada obligada a abonar di-cho pago efectuar la retención del Impuesto res-pectivo.

• Las indemnizaciones destinadas a repo-ner, total o parcialmente, un bien del activode la empresa no son computables para elcálculo del pago a cuenta del Impuesto a laRenta.


Las indemnizaciones destinadas a reponer, total oparcialmente, un bien del activo de la empresa noson computables para el cálculo del pago a cuentadel Impuesto a la Renta del periodo en que se de-vengue, siempre que se cumpla con los requisitosestablecidos en el inciso f) del artículo 1 del Regla-mento de la Ley del Impuesto a la Renta.

• La totalidad de los ingresos provenientesde la indemnización justipreciada y de lasprestaciones indemnizatorias adicionalesen caso de expropiaciones para obras deinfraestructura de servicios públicos degran envergadura deberá sujetarse al trata-miento de las ganancias de capital deriva-

das de una enajenación.Informe N° 142-2010-SUNAT/2B0000

Para nes del Impuesto a la Renta, la totalidadde los ingresos provenientes de la indemnización justipreciada y de las prestaciones indemnizato-rias adicionales en caso de expropiaciones paraobras de infraestructura de servicios públicos degran envergadura deberá sujetarse al tratamien-to de las ganancias de capital derivadas de unaenajenación.

• No cons tituy e un ingreso afecto al Im-puesto a la Renta, el proveniente de lacesión de niti va de una marca efectuadapor una persona natural que no generarenta de tercera categoría.


Como puede apreciarse de las normas citadas,nuestra Ley del Impuesto a la Renta consideradentro de su ámbito de aplicación a las denomina-das “ganancias de capital”, que se originan, entreotras razones, por la cesión de nitiva de los dere-chos de marca que generan renta de tercera ca-tegoría. Asimismo, establece expresamente queno constituye un ingreso afecto al Impuesto a laRenta, el proveniente de la cesión de nitiva deuna marca efectuada por una persona naturalque no genera renta de tercera categoría.

• Las personas naturales solo se rigen por elcriterio de renta producto.

Informe Nº 252-2005-SUNAT/2B0000En cuanto a la teoría del ujo de riqueza queasume nuestra legislación del Impuesto a la Ren-ta, una de sus características es que para que laganancia o ingreso derivado de operaciones conterceros calique como renta gravada debe ser



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obtenida en el devenir de la actividad de la empresaen sus relaciones con otros particulares, en las quelos intervinientes participan en igualdad de condicio-nes y consienten el nacimiento de obligaciones.

Al respecto, cabe tener en cuenta que dentro delos alcances del término “empresa” no están com-prendidas las personas naturales, las cuales solose rigen por el criterio de renta producto, que esel supuesto materia de la consulta que motivó elpresente informe.

• Los ingresos nancieros v ía donación quereciban las empresas conformantes de laactividad empresarial del Estado, incluyen-do las EPS, se encuentran gravados con elImpuesto a la Renta.

Informe N° 064-2007-SUNAT/2B0000De las normas glosadas uye que todo ingresocomo consecuencia de una transferencia quese efectúe vía donación a empresas, es decir, acualquier persona o entidad que perciba renta detercera categoría, constituirá ganancia o ingresoderivado de operaciones con terceros, para la em-presa donataria y, por lo tanto, se encuentra afectoal Impuesto a la Renta.

En tal sentido, los ingresos nancieros vía donaciónque reciban las empresas conformantes de la acti-vidad empresarial del Estado, incluyendo las EPS,se encuentran gravados con el Impuesto a la Renta,toda vez que constituyen ganancia o ingreso deriva-do de operaciones con terceros.

• Están afectas al Impuesto a la Renta lasindemnizaciones que no impliquen la repa-ración de un daño.

O c io Nº 057-98-SUNAT

En relación con el Impuesto a la Renta cabe señalarque conforme al artículo 2 del Decreto LegislativoN° 774 –Ley del Impuesto a la Renta– están afectasa este tributo las indemnizaciones que no impliquenla reparación de un daño, en consecuencia si el mon-to que corresponde al adquirente o usuario no res-ponde a este concepto, dicho ingreso se encontrarágravado con el citado impuesto.

• El interés moratorio generado por el pagoextemporáneo efectuado por el Estado delas valorizaciones de obra, se encuentraafecto al Impuesto a la Renta

Informe N° 37-2007-SUNAT

Se puede a rmar que el interés moratorio es unaindemnización percibida por lucro cesante, toda

vez que repone un ingreso futuro que fue frustra-do por el pago extemporáneo de la valorizaciónde la obra.

En consecuencia, el interés moratorio generado porel pago extemporáneo efectuado por el Estado delas valorizaciones de obra, se encuentra afecto alImpuesto a la Renta.

• Transferencias a título gratuito efectuadaspor terceros a las EPS están gravadas conel Impuesto a la Renta.


Las transferencias a título gratuito de obras nan-ciadas por terceros a favor de las EPS constituyenpara estas ganancias o ingresos afectos con el

Impuesto a la Renta.Si dichas transferencias las efectúa el Estado,igualmente se encontrarán gravadas con el Im-puesto a la Renta, en la medida que el Estadoactúe como particular.

• La dación en pago es una enajenación gra-vada con el Impuesto a la Renta.

O cio N° 38-98.I2.0000

La dación en pago constituye una enajenación enlos términos del artículo 5 de la Ley del Impuestoa la Renta y, por ende, se encuentra gravada condicho impuesto.

• Están sujetas al Impuesto a la Renta lasganancias obtenidas por los contratos dealquiler-venta.

Informe N° 370-2002-SUNAT/K00000

Según el artículo 5 de dicho TUO, para los efectosde esta ley, se entiende por enajenación, la venta,permuta, cesión de nitiva, expropiación, aporte asociedades y , en general, todo acto de disposiciónpor el que se transmita el dominio a título oneroso.

Conforme se ha sostenido en los párrafos prece-dentes, el contrato de arrendamiento-venta cons-tituye en buena cuenta una operación de com-praventa de bienes, en la que existe la obligaciónde transferir la propiedad del bien a cambio delpago de las cuotas convenidas; no discutiéndoseel hecho de que dicho contrato se haya celebradoincondicionalmente, aun cuando la obligación detransferir el bien no se produzca con la celebra-ción del contrato, sino que se posterga a una opor-tunidad futura. Es decir, este tipo de contrato seenmarca dentro de la de nición de “enajenación”a que se re ere el TUO de la Ley del IR.



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• La enajenación de la casa-habitación noconsti tuye renta gravada pese a que el ena-

jenante cuente con varios inmuebles.

Informe N° 058-2012-SUNAT/4B0000La persona natural que no genera rentas de terce-ra categoría, propietaria de varios inmuebles, queenajena aquel único que cali ca como casa-habi-tación, no se encuentra gravada con el Impuestoa la Renta.

La enajenación de un inmueble construido des-pués del 01/01/2004 sobre un terreno adquiridoantes de dicha fecha, realizada por una personanatural que no genera rentas de tercera catego-ría, no se encuentra gravada con el Impuesto ala Renta.

JURISPRUDENCIA

• Constituye ingreso gravado los montosprovenientes de la condonación de unadeuda, pero para que la condonaciónextinga la obligación se requiere de laprobanza de la voluntad del acreedor deno cobrar y del deudor de aceptar el nocobro.

RTF N° 01542-5-2010

Si bien la Administración señala que el banco leha condonado la deuda a la recurrente, dicha en-tidad no ha acreditado que se haya producido di-cha condonación a favor de la recurrente, la que lehaya generado ganancias afectas al Impuesto a laRenta, más aún cuando el banco ha manifestadoque la recurrente no ha expresado su consenti-miento de la supuesta condonación.

• Los intereses pagados por pagos indebi-dos no son renta gravada.

RTF Nº 601-5-2003

Los intereses abonados por la Administración porpagos indebidos realizados por la recurrente noconstituyen ingresos afectos al Impuesto a la Ren-ta al provenir de un mandato legal.

• Los ingresos generados por mandato legalno se encuentran gravados con el Impues-to a la Renta.

RTF Nº 60-4-2000

No constituyen renta gravada los aportes econó-micos que los titulares de centrales de generación

eléctrica interconectada entregan –por indicaciónde la Ley de Concesiones Eléctricas– al Comitéde Operación Económica (COES) con la nalidadde mantener dichas centrales, toda vez que tieneorigen un mandato legal.

• Los intereses moratorios por incumpli-miento de pago son ingresos gravados conrenta.

RTF Nº 09338-3-2007

Se concluye que los intereses moratorios reponenlos ingresos futuros que fueron frustrados por elpago extemporáneo y, en tal sentido, se conclu-ye que los intereses moratorios cobrados por larecurrente a sus clientes, que incurrieron en morapor el incumplimiento en el pago de sus cuotasdel arrendamiento nanciero dentro de los plazosestablecidos, se encuentran dentro del campo deaplicación del Impuesto a la Renta y en consecuen-cia, al estar gravados con el impuesto procede aconrmar la resolución apelada en ese extremo,no resultando atendibles los alegatos efectuadospor la recurrente.

• La condonación de deuda por mandato deLey no se encuentra gravada con Impuestoa la Renta.

RTF Nº 06182-4-2007

La condonación de la deuda, que proviene de lodispuesto por una norma con rango de Ley comoel Decreto de Urgencia Nº 013-200, al haberse aco-gido el recurrente al Programa de Rescate Finan-ciero Agropecuario, no se encuentra gravada conel Impuesto a la Renta. El hecho de que el bancohaya emitido una nota de abono a n de sustentardocumentariamente la consolación, y que en ella sehaga referencia al numeral 2, inciso g) del Regla-mento de la Ley del Impuesto a la Renta, no implicaque dicha condonación provenga de una transac-ción entre partes o que se desnaturalice el motivode la condonación.

• Los ingresos derivados del Badwill noconstituyen ganancias de capital, puesnuestra legislación no grava las valoriza-ciones o in crementos de capital no reali-zadas.

RTF Nº 01003-4-2008

No constituye un ingreso gravado con el Impuestoa la Renta la plusvalía mercantil negativa - Badwill ,dado que los ingresos derivados del Badwill noconstituyen ganancias de capital realizadas, quesolo se produciría al venderse las acciones a un



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mayor valor al de su adquisición que a su vez re-sulte mayor o igual al valor patrimonial de las ac-ciones y que el ingreso originado por la plusvalíamercantil negativa fue generado por la adquisiciónde acciones a un menor valor al del patrimonio dela empresa emisora y no por efectos de la fusiónmisma, por lo que no resulta gravada a efectos delImpuesto a la Renta.

Cabe indicar que nuestra legislación no provee demanera general el criterio de consumo más incre-mento patrimonial que incluye las valorizaciones oincrementos de capital no realizadas, que no re-sultaría gravadas bajo el criterio de ujo de rique-za, siendo que en el supuesto materia de autosno se encuentra recogido en nuestra legislacióncomo renta gravada.

• Los ingresos por drawback no están grava-dos con Impuesto a la Renta.

RTF N° 3205-4-2005

Que en el caso de autos, los ingresos obtenidospor la recurrente como producto de su acogi-miento al régimen aduanero de drawback no cali-carían en el concepto de renta producto recogi-do por nuestra legislación, al no provenir de unafuente durable y susceptible de generar ingresosperiódicos, así como tampoco derivan de opera-ciones con terceros, entendidos como los obteni-

dos en el devenir de la actividad de la empresaen sus relaciones con otros particulares, en lasque los intervinientes participan en igualdad decondiciones y, por lo tanto, consienten en el naci-miento de obligaciones, según criterio estableci-do en la Resolución del Tribunal Fiscal N° 616-4-99 que constituye jurisprudencia de observanciaobligatoria.

• Intereses pagados por la Administraciónno se encuentran gravados con el Impuestoa la Renta.

RTF N° 601-5-2003

No puede considerarse que los intereses pagadospor la Administración se encuentran gravados conel Impuesto a la Renta, pues no cali can en el con-cepto de renta producto ni se trata de ingresos pro-venientes de operaciones con terceros, los cualesson entendidos como los obtenidos en el devenirde la actividad de la empresa en sus relacionescon otros particulares, en las que los intervinientesparticipan en igualdad de condiciones y, por lo tanto,consienten en el nacimiento de obligaciones. Cabeprecisar que este concepto de operaciones con

terceros ha sido recogido en la Resolución del Tri-bunal Fiscal Nº 616-4-99 publicada como jurispru-dencia de observancia obligatoria en el diario ocialEl Peruano el 25 de julio de 1999.

• Los ingresos provenientes de transferen-cias a título gratuito están gravados conImpuesto a la Renta.

RTF N° 07474-4-2005

De acuerdo con la teoría del ujo de riqueza, cons-tituye renta gravada los ingresos provenientes detransferencias a título gratuito realizadas por unparticular a favor de otro, no viéndose ello modi-cado cuando el Estado, actuando como particular,realiza dichas transferencias.

• Los intereses moratorios cobrados por larecurrente se encuentran dentro del campode aplicación del impuesto.

RTF Nº 879-2-2001En tanto el pago de intereses moratorios suponela indemnización al acreedor por no disponer de lacontraprestación pactada a la fecha de vencimien-to, esto es, por privarse de obtener ingresos o unaeventual ganancia, se tiene que estos están desti-nados a indemnizar el lucro cesante y no el dañoemergente o pérdida sufrida.

Que en tal sentido, el interés moratorio no estádirigido a indemnizar una pérdida sufrida, sinomás bien a reponer un ingreso futuro que fuefrustrado por la mora en el pago, por lo que losintereses moratorios cobrados por la recurrentese encuentran dentro del campo de aplicacióndel impuesto.

• La transferencia de equipos de cómputo enel cumplimiento de una Ley o de un con-trato por parte del Estado no está gravadocon el Impuesto a la Renta.

RTF Nº 5349-3-2005

La entrega en el marco de un programa de apoyoa un sector calica como un aporte de capital noreembolsable, como cuando el Estado efectúa latransferencia de equipos de cómputo en el cumpli-miento de una Ley o de un contrato, el cual es sus-crito por mandato de la misma ley. En tal sentido,la recepción de dichos bienes no proviene de laactividad entre particulares (operaciones con ter-ceros) y, por tanto, no se encuentra comprendidabajo la teoría del ujo de riqueza.



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APLICACIÓN PRÁCTICA

1. Penalidad cobrada por pérdida de bie-nes almacenados

La empresa Fresitas S.A. contrató los ser-vicios de almacenaje de su mercadería aAlmacenes Big ubicado en la zona más pe-ligrosa de Lima, motivo por el cual díasdespués notan la pérdida de la mitad dela mercadería almacenada valorizada enS/. 10,000. Consecuencia de la pérdidadetectada, Almacenes Big paga una pe-nalidad por el mismo importe. La empresaFresitas S.A. nos consulta si dicha penali-dad se encontrará gravada con el Impuesto

a la Renta.Solución:

Si bien el artículo 3 de la LIR establece que seencuentra gravada para las empresas cualquierganancia o ingreso derivado de operaciones conterceros, la norma incluye a las indemnizacionessiempre que no sean aquellas destinadas a re-poner un daño. En tal sentido, toda vez que lapenalidad cobrada tiene como naturaleza la re-paración del daño por la pérdida física de la mer-cadería, dicho ingreso no constituirá renta grava-

da con el impuesto.

2. Indemnización que supera el costocomputable del bien

La empresa Papeles S.A. sufrió la pérdidade una máquina perforadora cuyo costocomputable a la fecha del siniestro ascendíaa S/. 25,000. Producto de ello, recibió unaindemnización por S/. 27,000. Nos consultasi deberá reconocer el íntegro de la indem-nización como renta gravada teniendo encuenta que no piensa reponer el activo.

Solución:

Si bien de acuerdo al inciso b) del artículo 3 de laLIR se establece que las indemnizaciones desti-nadas a reponer, total o parcialmente, un bien delactivo de la empresa, se encuentran gravadas,ello será únicamente en la parte en que excedandel costo computable de ese bien, salvo que secumplan las condiciones para alcanzar la inafec-tación total de esos importes conforme a su nor-ma reglamentaria.

Al respecto, el inciso f) del artículo 1 del Regla-mento de la LIR señala que no se gravará dichoexceso si la indemnización es destinada a la re-posición total o parcial de dicho bien y siempreque para ese n la adquisición se contrate dentrode los seis meses siguientes a la fecha en quese perciba el monto indemnizatorio y el bien sereponga en un plazo que no deberá exceder dedieciocho (18) meses contados a partir de la refe-rida percepción.

En tal sentido, toda vez que la empresa PapelesS.A. no repondrá el activo, deberá reconocer comorenta gravada la suma de S/. 2,000, que correspon-de al exceso del costo computable.

3. Intereses por devoluciones de pagosindebidos o en exceso

La señorita Fiorella Vega presentó su de-claración jurada anual del Impuesto a laRenta, consignando por error un ingresosuperior al que realmente obtuvo. En dichomomento pagó la deuda determinada, porlo que solicitará la devolución por el exce-so. Dado que la Sunat devolverá el importepagado en exceso más los intereses gene-rados nos consulta si estos estarán grava-

dos con el IR.Solución:Dichos intereses no se encontrarán dentro delámbito de aplicación del Impuesto a la Renta,dado que son percibidos por el daño emergentey lucro cesante.

4. Monto recibido como indemnización pordaño emergente estará inafecto del IR,mientras que el lucro cesante sí lo estará

La empresa Rosa Linda S.A.C., dedicadaal rubro de orería, presta habitualmente ser-vicios de decoración de locales para todo tipode evento. En el mes de julio es contratadapor una entidad del Estado, para que seencargue de la decoración de dos eventosmuy importantes, uno a realizarse en elmes de agosto y otro a nes de setiembre,operaciones por las que cobrará S/. 12,000y S/. 14,000, respectivamente. Dada la im-portancia de las operaciones, efectúa laimportación de ores desde el vecino país



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del Ecuador. El lote consta de 50 cajas derosas premium , a un valor de US$ 40 cadacaja, las que contienen 5 paquetes de 25rosas cada uno.Una vez que llega el pedido, el transportistacontratado para recoger las rosas desde el ae-ropuerto hasta el local de Rosa Linda S.A.C. enel distrito de Santiago de Surco, negligentemen-te, no hace un buen embalaje de estas y en eltrayecto se daña el 50% de la mercadería.

Rosa Linda S.A.C. recibe la mercaderíaque está en buen estado y procura atenderel servicio para la que fue contratada, ha-ciendo uso de dicha mercadería además deotra de menor calidad; motivo por el cual, elcliente queda insatisfecho y cancela la or-den de servicio para el evento de setiembre.

La empresa decide demandar al transportistapor los daños ocasionados a la mercaderíapor un monto de US$ 1,200. Asimismo, re-clama una indemnización por el importe quehubiera percibido por el servicio que iba aprestar a la entidad del Estado.

Nos consulta si al declararse nalmentefundada su demanda, las indemnizacionesque reciba de la empresa transportista es-tarán gravadas con el Impuesto a la Renta.

Nota adicional: el valor de la mercaderíadañada es de US$ 1,000.

Solución:

Conforme lo señala el inciso a) del artículo 3 delTUO de la Ley del Impuesto a la Renta (LIR), es-tán gravados con el impuesto, las indemnizacio-nes por seguros de su personal y aquellas que noimpliquen la reparación de un daño emergente.

En ese sentido, el Reglamento de la LIR precisa enel inciso e) de su artículo 1 que no se consideran

ingresos gravables a la parte de las indemniza-ciones que se otorgue por daños emergentes.Entonces, para determinar los ingresos que ob-tenga la empresa Rosa Linda S.A.C. por las de-mandas interpuestas al transportista, debemosanalizar cada una de ellas.

• Demanda por daño emergenteLa demanda interpuesta por causal de dañoemergente por los daños ocasionados buscaresarcir la pérdida patrimonial de la mercadería(deterioro de las rosas) ocasionada por la negli-gencia del transportista.

Según el enunciado, el valor de la mercaderíadañada es de US$ 1,000; sin embargo, la in-demnización solicitada por el demandante porreparo de daño emergente asciende a la sumade US$ 1,200 (US$ 200 más del valor patrimonialde las ros as dañadas).

Entonces, de acuerdo con las normas antescitadas, no se considerará gravado con el Im-puesto a la Renta el monto que cubra el dañoemergente, es decir, la pérdida patrimonial delas rosas (US$ 1,000), de recibirse un exceso(los US$ 200), este sí se encontrará gravado.

• Demanda por lucro cesante

La demanda interpuesta por la ganancia o ingre-so que ha dejado de percibir la empresa RosaLinda S.A.C. de su cliente (la entidad del Estado),de ser favorable, generará una indemnización porlucro cesante que sí estará gravada con el Im-puesto a la Renta, toda vez que se pueda a rmarque dicha indemnización estaría reponiendo elingreso que proyectaba tener la empresa, y quea su vez hubiera estado gravado, por el servicioque se prestaría en setiembre de no habersefrustrado por la insatisfacción del cliente al no re-cibir el servicio que esperaba en el primer evento. Indemnización solicitada US$ 1,200

US$ 200 GravadoUS$ 1,000 No gravado

2. DOMICILIADO Y NO DOMICILIADOPARA EL IMPUESTO A LA RENTA La potestad tributaria del Estado per-

mite a este aplicar diversos criterios destina-dos a gravar la renta o el patrimonio. Existencuatro criterios de sujeción espacial (nacio-nalidad, residencia, domicilio y territoriali-dad), a su vez, estos criterios de vinculaciónpueden ser subjetivos u objetivos:a) Criterio de nacionalidad (subjetivo o

personal): se gravan todas las rentasque obtienen los nacionales, con inde-pendencia del lugar donde residen y don-de obtienen las rentas.

b) Criterio de residencia (subjetivo o per-sonal): se grava la renta mundial obteni-da por un residente, con independenciade su nacionalidad y el lugar donde seobtengan.



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c) Criterio de domicilio (subjetivo o per-sonal): se grava la renta mundial obteni-da por el domiciliado dentro del territoriodel Estado, con independencia de su na-cionalidad y el lugar donde se obtengan.

d) Criterio de territorialidad o fuente (obje-tivo o real): se gravan las rentas obteni-das en el territorio nacional, con indepen-dencia de la residencia y nacionalidad desus perceptores.

La elección del criterio es una de-cisión soberana de cada país. En nuestropaís, el artículo 6 del Texto Único Orde-nado de la Ley del Impuesto a la Rentadispone que están sujetas al impuesto, latotalidad de las rentas gravadas que obten-gan los contribuyentes que se considerandomiciliados en el país, sin tener en cuentala nacionalidad de las personas naturales,el lugar de constitución de las jurídicas, nila ubicación de la fuente productora.

En caso de contribuyentes no domici-liados en el país, de sus sucursales (3), agen-cias o establecimientos permanentes, el im-puesto recae solo sobre las rentas gravadasde fuente peruana.

Los criterios aplicados por nuestra le-gislación son: domicilio, residencia y fuente;tal como se detalla a continuación:

CRITERIOS DE VINCULACIÓN EN EL IMPUESTO A LA RENTACriterio de territorialidad

fuente Criterio del domicilio

Tributa solo por lasrentas obtenidas en ese

territorio.

Tributa por todas susrentas, independiente-

mente de si son de fuentenacional o extranjera.

Están sujetas al Impuesto a la Rentala totalidad de las rentas gravadas que ob-tengan los contribuyentes que, conforme alas disposiciones de esta Ley, se considerandomiciliados en el país, sin tener en cuentala nacionalidad de las personas naturales,el lugar de constitución de las jurídicas, ni laubicación de la fuente productora.

En caso de contribuyentes no domi-ciliados en el país, de sus sucursales, agen-cias o establecimientos permanentes, el im-puesto recae solo sobre las rentas gravadasde fuente peruana.

Como se ha indicado, según se esta-blece en el artículo 6 del Texto Único Orde-nado de la Ley del Impuesto a la Renta (LIR),las personas jurídicas o naturales domicilia-das en el país tributarán por sus rentas defuente mundial (rentas de fuente extranjeramás rentas de fuente peruana), mientrasque los contribuyentes no domiciliados en elpaís, como sus sucursales, agencias o es-tablecimientos permanentes, tributarán solopor sus rentas de fuente peruana.

El tratamiento de los domiciliados,los no domiciliados y el establecimiento per-manente varía en distintos aspectos, comola periodicidad, forma de pago, liquidación,base imponible, etc., tal como se muestra enel siguiente cuadro:

Domiciliado

Rentas defuente peruana

Es de periodo anualLa forma de pago esdirecto

Rentas defuenteextranjera

La base imponible es larenta netaLa determinación de larenta es mediante laautoliquidación

(3) “(…) es todo establecimiento comercial que, en la dependencia de una empresa principal, de la que forma jurídicameejerce de forma individual en locales separados una actividad similar y goza de una cierta autonomía en el ámbito econel de los negocios”.

BORRÁS RODRÍGUEZ, Alegría. La doble imposición: problemas jurídico-internacionales. Instituto de Estudios Fiscales, Madrid,1974, p. 47.



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Nodomiciliado

Rentasde fuenteperuana

Periodicidad: inmediata

Forma de pago: retenciónBase imponible: rentabrutaForma o determina-ción: retención

Establecimientopermanente

Rentasde fuenteperuana

La periodicidad esanualLa forma de pago esdirectaLa base imponible esla renta netaLa forma de determi-nación es la autoliqui-dación

A continuación, presentamos un cua-dro de las diferencias en la tributación de lossujetos domiciliados y los no domiciliados:

IR Domiciliado No domiciliadoPeriodicidad Anual Inmediata

Forma de pago Directo RetenciónBase imponible Renta Neta Renta Bruta

Tasa Flat (30%) Flat

Forma dedeterminación Autoliquidable Retención

Modificacionesestatus legal Próximo año Inmediata

2.1. DomiciliadosLos sujetos domiciliados están suje-

tos al impuesto por la totalidad de sus rentasgravadas que obtengan.

De acuerdo al artículo 7 de la LIR, seconsideran domiciliadas en el país:a) Las personas naturales de nacionali-

dad peruana que tengan domicilio enel país, de acuerdo con las normas dederecho común.

Las sociedades conyugales se consi-deran domiciliadas en el país cuando

cualquiera de los cónyuges domicilie enel país, en el caso de que se hubieseejercido la opción de atribuir las rentas auno de los cónyuges de conformidad a loprevisto por el artículo 16 de la LIR.

- Pérdida del domicilio para personasnaturales

A efectos del Impuesto a la Renta, laspersonas naturales, con excepción delas personas que desempeñan en elextranjero funciones de representacióno cargos o ciales y que hayan sido de-signadas por el Sector Público Nacional,perderán su condición de domiciliadascuando adquieran la residencia en otropaís y hayan salido del Perú, lo que de-berá acreditarse con la visa correspon-diente o con contrato de trabajo por unplazo no menor de un año, visado por elConsulado Peruano, o el que haga susveces.

En el supuesto en que no pueda acre-ditarse la condición de residente en otropaís, las personas naturales, mantendránsu condición de domiciliadas en tanto no

permanezcan ausentes del país más deciento ochenta y tres (183) días calenda-rio dentro de un periodo cualquiera dedoce (12) meses.

Para el cómputo del plazo de permanen-cia en el Perú se toma en cuenta los díasde presencia física, aunque la personaesté presente en el país solo parte de undía, incluyendo el día de llegada y el departida.

Para el cómputo del plazo de ausenciadel Perú no se considera el día de salidadel país ni el de retorno a este.

Tratándose de personas naturales do-miciliadas, la pérdida de la condición dedomiciliado se hará efectiva:

i) Cuando adquieran la residencia enotro país y hayan salido del Perú, sur-tiendo efecto dicho cambio a partir dela fecha en que se cumplan ambosrequisitos; o,



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ii) A partir del primero de enero del ejer-cicio, siempre que en los últimos doce(12) meses previos a la referida fechahubieran permanecido ausentes delPerú por lo menos ciento ochenta ycuatro (184) días calendario.

- Recobro el domicilio Los peruanos que hubieren perdido su

condición de domiciliados la recobraránen cuanto retornen al país, a menos quelo hagan en forma transitoria permane-ciendo en el país ciento ochenta y tres(183) días calendario o menos dentrode un periodo cualquiera de doce (12)meses.

Las personas naturales se considerandomiciliadas o no en el país según fueresu condición al principio de cada ejerciciogravable. Los cambios que se produzcanen el curso de un ejercicio gravable soloproducirán efectos a partir del ejerciciosiguiente, salvo que hayan adquirido laresidencia en otro país, la condición dedomiciliado se perderá al salir del país.

Las disposiciones sobre domicilio de laLey del Impuesto a la Renta no modicanlas normas sobre domicilioscal conteni-das en el Código Tributario.

b) Las personas naturales extranjerasque hayan residido o permanecido enel país más de ciento ochenta y tres(183) días calendario durante un perio-do cualquiera de doce (12) meses.

Las personas naturales no domiciliadasque perciban exclusivamente rentas dequinta categoría podrán optar por aco-gerse al tratamiento de personas, domi-ciliadas sin necesidad de inscribirse enel Registro Único de Contribuyentes; de-biendo, para tal efecto, comunicar dichaopción a su empleador. En este caso, elcambio a la condición de domiciliado solosurtirá efecto a partir del ejercicio grava-ble siguiente al de la fecha de la comuni-cación.

c) Las personas que desempeñan en el ex-tranjero funciones de representación o

cargos o ciales y que hayan sido desig-nadas por el Sector Público Nacional.

d) Las personas jurídicas constituidasen el país.

e) Las sucursales, agencias u otros esta-blecimientos permanentes en el Perúde personas naturales o jurídicas nodomiciliadas en el país, en cuyo casola condición de domiciliada alcanzaa la sucursal, agencia u otro estable-cimiento permanente, en cuanto a surenta de fuente peruana.

Esta regla no es aplicable a los estable-

cimientos permanentes constituido en elexterior.

f) Las sucesiones, cuando el causante, ala fecha de su fallecimiento, tuviera lacondición de domiciliado con arregloa las disposiciones de la LIR.

g) Los bancos multinacionales a que sere ere la Décimo Sétima DisposiciónFinal y Complementaria de la LeyGeneral del Sistema Financiero y delSistema de Seguros y Orgánica de laSuperintendencia de Banca y Seguros- Ley Nº 26702, respecto de las rentasgeneradas por sus operaciones en elmercado interno.

h) Las empresas unipersonales, socie-dades de hecho y entidades a que sere eren el tercer y cuarto párrafos delartículo 14 de la Ley, constituidas oestablecidas en el país.

2.2. No domiciliadosEl concepto de no domiciliado, que

nuestra Ley del Impuesto a la Renta esta-blece, es de tipo negativo, es decir, que sonconsiderados como no domiciliados todosaquellos sujetos que no encajen en ningunode los supuestos del artículo 7 de la Ley delImpuesto a la Renta.

En caso de contribuyentes no do-miciliados en el país, de sus sucursales,agencias o establecimientos permanentes,



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el impuesto recae solo sobre las rentas gra-vadas de fuente peruana.

Las personas naturales y sucesionesindivisas no domiciliadas en el país calcularánsu impuesto aplicando la tasa del treinta porciento (30%) a las pensiones o remuneracio-nes por servicios personales cumplidos en elpaís, regalías y otras rentas. En caso de ren-tas por concepto de dividendos y otras formasde distribución de utilidades que obtengan delas personas jurídicas, el impuesto resulta deaplicar la tasa del cuatro punto uno por ciento(4.1%) sobre el monto que se distribuya.a) Establecimiento permanente El artículo 3 del Reglamento de la Ley del

Impuesto a la Renta incluye un conjuntode criterios para determinar la existenciade establecimientos permanentes:

En ese sentido, la norma citada establece,que constituye establecimiento permanen-te, distinto a las sucursales y agencias (4):

• Cualquier lugar jo de negocios en el quese desarrolle total o parcialmente la activi-dad de una empresa unipersonal, sociedad

o entidad de cualquier naturaleza constitui-da en el exterior. En tanto se desarrolle laactividad con arreglo a lo dispuesto en elpárrafo anterior, constituyen establecimien-tos permanentes los centros administrati-vos, las ocinas, las fábricas, los talleres,los lugares de extracción de recursos na-turales y cualquier instalación o estructura, ja o móvil, utilizada para la exploración oexplotación de recursos naturales.

• Cuando una persona actúa en el país anombre de una empresa unipersonal, so-ciedad o entidad de cualquier naturalezaconstituida en el exterior, si dicha per-sona tiene, y habitualmente ejerce en elpaís, poderes para concertar contratos ennombre de estas (agente dependiente).

• Cuando la persona que actúa a nombrede una empresa unipersonal, sociedad oentidad de cualquier naturaleza constitui-da en el exterior, mantiene habitualmenteen el país existencias de bienes o mer-cancías para ser negociadas en el paíspor cuenta de estas.

Establecimiento permanente en elcaso de empresas vinculadas:

• El hecho de que una empresa unipersonal,sociedad o entidad de cualquier naturalezaconstituida en el exterior, controle a unasociedad domiciliada o realice operacionescomerciales en el país, no bastará por sísolo para que se con gure la existencia deun establecimiento permanente.

Establecimiento permanente en elcaso de agencia:

• Cuando media un contrato de agenciaque implica la existencia de un estable-cimiento permanente, según los criteriosestablecidos en el artículo 3 del Regla-mento de la Ley del Impuesto a la Renta.

Además, el mismo artículo estableceuna relación taxativa de casos en los cualesno existiría establecimiento permanente:• El uso de instalaciones destinadas

exclusivamente a almacenar o exponerbienes o mercancías pertenecientes ala empresa.

• El mantenimiento de existencias de bie-nes o mercancías pertenecientes a laempresa con nes exclusivos de almace-naje o exposición.

• El mantenimiento de un lugar jo dedicadoexclusivamente a la compra de bienes o

mercancías para abastecimiento de la em-presa unipersonal, sociedad o entidad decualquier naturaleza constituida en el exte-rior, o la obtención de información para esta.

(4) Una agencia es una entidad física o moral, que ejerce sus actividades con independencia económica y administrativamatriz.



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• El mantenimiento de un lugar jo dedica-do exclusivamente a realizar, por cuentade empresas unipersonales, sociedadeso entidades de cualquier naturaleza cons-tituida en el exterior, cualquier otra activi-dad de carácter preparatorio o auxiliar.

• Cuando una empresa unipersonal, sociedado entidad de cualquier naturaleza cons-tituida en el exterior realiza en el paísoperaciones comerciales por intermediode un corredor, un comisionista generalo cualquier otro representante indepen-diente, siempre que el corredor, comisio-nista general o representante indepen-

diente actúe como tal en el desempeñohabitual de sus actividades. No obstante,cuando ese representante realice másdel 80% de sus actividades en nombrede tal empresa, no será consideradocomo representante independiente.

• La sola obtención de rentas netas de fuen-te peruana a que se re ere el artículo 48de la Ley. En este caso se deberá analizarcada caso concreto a la luz de los criteriosestablecidos para ver si constituye o no es-

tablecimiento permanente.A manera de resumen podemos obser-var los siguientes cuadros:


Lugar fijo de negocios oficinas,fábricas, extracción de recursosnaturales.

Agente dependiente o indepen-diente cuando realice más del80% de sus actividades en nom-bre de tal empresa.

Empresas vinculadas, siempre queconfigure establecimiento perma-nente según los criterios estableci-dos en el artículo 3, incisos a) y b)del Reglamento de la LIR.

Cuando media un contrato de agen-cia que implica la existencia de unestablecimiento permanente, segúnlos criterios establecidos en elartículo 3 del Reglamento de la Leydel Impuesto a la Renta.

No es esta-blecimientopermanente

• Instalación para almacenar oexhibir.

• Tener mercadería paraalmacenar o exhibir.

• Lugar fijo para compra demercadería.

• Lugar fijo para obtención deinformación.

• Cualquier actividad preparatoriao auxiliar.

INFORMES DE SUNAT

• La retención al sujeto no domici liadodebe corresponder al cálculo correctopor Impuesto a la Renta.


1. Tratándose de un sujeto domiciliado que abonaal sco un monto que no corresponde a la reten-ción del Impuesto a la Renta de un sujeto no do-miciliado, en tanto no existe un servicio pactado,dicho concepto constituye un pago indebido. Elcontribuyente solo puede compensar el pago an-tes señalado a solicitud de parte.

• El residente en países de la CAN aun cuan-do todavía no cali que como domiciliadaen el Perú, podrá tributar por sus rentas detrabajo dependiente obtenidas en el Perú,desde el primer día de su permanencia eneste.


En el marco de la Decisión N° 578, una personanatural extranjera domiciliada en un país de la

Comunidad Andina que viene al Perú a prestarservicios como trabajador dependiente, adquirirála condición de domiciliado en el país si reside opermanece en el territorio nacional más de cien-to ochenta y tres días calendario en un periodocualquiera de doce meses, en cuyo caso la adqui-sición de dicha condición surtirá efecto a partir delsiguiente ejercicio gravable.

Sin embargo, aun cuando todavía no caliquecomo domiciliada en el Perú, dicha persona na-tural tiene derecho a tributar por sus rentas pro-venientes del trabajo dependiente obtenidas en elPerú, desde el primer día de su permanencia en



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este mismo, considerando la deducción anual desiete Unidades Impositivas Tributarias establecidaen el artículo 46 del TUO de la Ley del Impuestoa la Renta y la escala progresiva acumulativa pre-vista en el artículo 53 del mismo TUO.

• El servicio de consultoría será renta defuente peruana si, además de ser utilizadoeconómicamente en el país, cumple contodas las características para ser cons ide-rado “ asistencia técnica” .


1. El servicio de consultoría prestado íntegra-mente en el exterior por una persona naturalno domiciliada en el Perú, como parte del

ejercicio individual de una profesión y que noha sido provisto a través de correo electróni-co, videoconferencia u otro medio remoto decomunicación, no genera una renta de fuenteperuana.

Sin embargo, la renta obtenida por el servi-cio de consultoría antes mencionado será defuente peruana si, además de ser utilizadoeconómicamente en el país, cumple con to-das las características establecidas en el Re-glamento de la Ley del Impuesto a la Rentapara ser considerado “asistencia técnica”. Deser el caso, la renta obtenida deberá tributar,

vía retención, con la tasa del treinta por cien-to (30%) aplicada sobre el ochenta por ciento(80%) de los importes pagados o acreditados.

2. El servicio de consultoría prestado íntegra-mente en el exterior por una persona naturalno domiciliada en el Perú, como parte delejercicio individual de una profesión, no seencuentra afecto al Impuesto General a lasVentas.

• La permanencia en el país debe computar-se desde la fecha en que la persona inic iósu ubicación ininterrumpida en el país.


El inciso b) del artículo 7 de la Ley del Impuestoa la Renta indica como requisito para que las per-sonas naturales extranjeras sean consideradascomo domiciliadas, a efectos de dicho impuesto,el que hayan residido o permanecido en el paísmás de 183 días calendario durante un periodocualquiera de doce meses. En ese sentido, la per-manencia en el país debe computarse desde lafecha en que la persona inició su ubicación ininte-rrumpida en el país, más aún si la propia norma noha dispuesto una consideración distinta.

• La elaboración de balances de operaciones,compensaciones de divisas por deudas yacreencias, estados de cuenta y reportes es-tadísticos, empleando procesos “ en batch ”, yque son remitidos al cliente ubicado y domici-liado en el país, constituye un servicio digital.

Informe Nº 018-2008-SUNAT/2B0000 (07/02/2008)

La prestación efectuada por un proveedor no do-miciliado que realiza en el exterior servicios deelaboración de balances de operaciones, com-pensaciones de divisas por deudas y acreencias,estados de cuenta y reportes estadísticos, em-pleando procesos “en batch ”, y que son remitidosal cliente ubicado y domiciliado en el país, cons-tituye un servicio digital y genera renta de fuenteperuana gravada con el Impuesto a la Renta.

• Las rentas obtenidas por sujetos no domi-ciliados provenientes de la enajenación devalores mobiliarios emitidos por empresasdomici liadas en el Perú, incluidos los ADRy GDR están gravadas con el Impuesto a laRenta.

Informe Nº 039-2009-SUNAT/2B0000

Las rentas obtenidas por sujetos no domiciliados pro-venientes de la enajenación de valores mobiliariosemitidos por empresas domiciliadas en el Perú, inclui-dos los ADR y GDR que tengan como subyacentes adichas acciones, se encuentran gravadas con el Im-puesto a la Renta, aun cuando las transacciones serealicen en bolsas de valores del extranjero.

En tal supuesto, la calidad de agente de retencióndel Impuesto a la Renta recae en la persona o en-tidad que pague o acredite la renta a favor del sujeto no domiciliado, siendo que el nacimiento de laobligación de retener dicho tributo se producirá enla oportunidad en que las personas o entidades pa-guen o acrediten al bene ciario no domiciliado lasrentas de fuente peruana.

La Administración Tributaria posee diversas faculta-des para poder controlar el cumplimiento de las obli-gaciones tributarias de los sujetos no domiciliadosque obtengan rentas sujetas a tributación en el Perú.

• Solo es renta de fuente peruana la obtenidapor los establecimientos permanentes querealicen actividades preparatorias o auxi-liares, que contribuyan efectivamente a laproductividad de la empresa.


Si un establecimiento realiza únicamente activi-dades preparatorias o auxiliares, debe tenerse en



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cuenta que dicho establecimiento puede contribuirefectivamente a la productividad de la empresa,pero los servicios que presta están tan lejos decontribuir a la obtención efectiva de los benecios,que es difícil atribuir a esta instalación ja de ne-gocios una parte cualquiera de dichos bene cios.

Respecto de los representantes de entidadesnancieras del exterior que se limitan a contactarclientes potenciales de los servicios que brinda larepresentada, puede concluirse que sus activida-des en el país únicamente tienen carácter prepa-ratorio o auxiliar. Por lo tanto, resulta de aplicaciónel numeral 4 del inciso b) del artículo 3 del Regla-mento de la Ley del Impuesto a la Renta.

• El nacimiento de la renta cta del no do-

micil iado se produce el 31 de diciembre decada ejercicio.


“Tratándose de la renta cta imputada a unapersona natural no domiciliada en el Perú, por lacesión gratuita o a precio no determinado de laocupación de sus predios ubicados en el país, elnacimiento de la obligación tributaria de dicha ren-ta cta se produce el 31 de diciembre del ejerciciogravable en que se haya efectuado dicha cesión”.

JURISPRUDENCIA

• La tasa de retención a un banco no domi-ciliado por concepto de nanciamiento deimportaciones es de 4.99%

RTF N° 16154-8-2011 (23/09/2011)

Se revoca la apelada. Se señala que la Adminis-tración reparó las retenciones efectuadas a un nodomiciliado por aplicar la tasa de 4.99% y no lade 30%, pues el nanciamiento no provenía delproveedor sino de bancos. En efecto, de los actua-dos se tiene que el gasto nanciero correspondea préstamos bancarios obtenidos en el exteriorpara nanciar la importación de bienes. Sobre elparticular, se señala que de acuerdo a las nor-mas aplicables no existía la limitación aludida porla Administración. El artículo 56 de la Ley habíaprevisto la aplicación de la tasa de 4.99% para elcaso de intereses provenientes de créditos exter-nos, agregando que dentro de ellos se encontra-ban incluidos los destinados al nanciamiento deimportaciones, con lo cual resultaba claro que elobjetivo de esta disposición era extender el uso

de dicho porcentaje al supuesto de compras en elexterior realizadas con préstamos otorgados porentidades distintas al proveedor de bienes.

• No const ituye renta de fuente peruana losservicios satelitales prestados en el espa-cio exterior.

RTF N° 01204-2-2008El operador del satélite brinda un servicio queconsiste en poner a disposición una determinadacapacidad en él para que las señales alcancen alsatélite y retornen hacia las estaciones terrenasque son destinadas, por lo que se concluye queel servicio que presta se desarrolla en el lugardonde se ubica el propio satélite, es decir en elespacio terrestre fuera del territorio nacional y

consecuentemente la retribución obtenida por elno domiciliado, no es obtenida por la cesión debienes tangibles o intangibles, ni producidas porbienes ubicados en el país, y por consiguiente losingresos por los servicios prestados a la recurren-te no constituían renta de fuente peruana.

• Se encuentra gravada con Impuesto a laRenta la cesión de uso de cable marino enla proporción que este se encuentre en elterritorio nacional.

RTF N° 01204-2-2008Está gravado con Impuesto a la Renta la cesiónde uso de cable submarino, pues se encuentrafísicamente en el Perú, en ese sentido la contra-prestación que recibe la empresa no domiciliadapor la cesión de este constituye renta de fuenteperuana, únicamente en la proporción del cablesubmarino ubicado en el país, y no por el íntegrode la contraprestación recibida por la no domicilia-da, por lo que corresponde levantar el reparo porel indicado exceso.


1. Obtención de la condición de domicilia-do de trabajador extranjero con carnéde extranjería

La señorita Mary Jane es una expertaingeniera industrial que llegó a Lima concontrato de trabajo el 1 de agosto de 2010,obteniendo su carné de extranjería el 7 desetiembre e incorporándose el 1 de agostoen la planilla de su empresa empleadora do-miciliada. Nos consulta si dicha profesionalserá considerada como domiciliada en elpaís al tener sus papeles en regla.



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Solución:

De acuerdo al inciso b) del artículo 7 de la LIR, laspersonas naturales extranjeras adquieren la con-dición de no domiciliadas cuando hayan resididoo permanecido en el país más de ciento ochentay tres (183) días calendario durante un periodocualquiera de doce (12) meses. Al respecto, elartículo 8 precisa que las personas naturales seconsideran domiciliadas o no en el país segúnfuere su condición al principio de cada ejerciciogravable, juzgada con arreglo a lo dispuesto enel artículo precedente comentado.

En tal sentido, los cambios que se produzcan en elcurso de un ejercicio gravable solo producirán efec-tos a partir del ejercicio siguiente, por lo que toda

vez que la señorita Jane no ha cumplido con los 183días de permanencia en el país en un lapso de 12meses, aún se le considera como no domiciliada.No obstante, si los 183 días los cumpliera en el ejer-cicio 2011, la condición de domiciliada será aplicablea partir del 1 de enero de 2012.

2. Pérdida de la condición de domiciliadopor permanecer fuera del país

El joven Bruno Díaz de nacionalidad perua-

na vive de la fortuna que heredó y de lasrentas por alquiler de varias de sus propie-dades. Bruno decidió viajar por el mundo,estando en Hawaii del 5 de enero al 5 defebrero, en El Cairo, Atenas y Marruecosdel 15 de marzo al 20 de mayo, en Bue-nos Aires todo el mes de julio y en Madriddel 1 de setiembre al 15 de diciembre. Nosconsulta si por haber vacacionado habríaperdido su condición de domiciliado.

Solución:

En virtud de lo dispuesto en el segundo párrafodel artículo 7 de la LIR, a efectos del Impuesto ala Renta, las personas naturales mantendrán sucondición de domiciliadas en tanto no permanez-can ausentes del país más de ciento ochenta ytres (183) días calendario dentro de un periodocualquiera de doce (12) meses.

Al respecto, el artículo 8 precisa que las personasnaturales se consideran domiciliadas o no en elpaís según fuere su condición al principio de cadaejercicio gravable. Así, de la información proporcio-nada se observa que el joven Bruno estuvo fueradel país por más de 183 días durante todo el 2012,

habiendo por tanto perdido su condición de domici-liado, siendo un sujeto no domiciliado a partir del 1de enero de 2013.

3. Pérdida de la condición de domiciliadopor obtención de residencia en elextranjero

La sociedad conyugal Vega Huilca domici-liada en el país recibió una carta de la em-bajada Norteaméricana en la que le con-ceden la visa de residencia en los EstadosUnidos de América a partir del 20 de mayo,por lo que salen del país el 21 de julio de

2012. Nos consultan desde cuándo seránconsiderados como no domiciliados.

Solución:

Conforme lo establece el segundo párrafo del ar-tículo 7 de la LIR, a efectos del Impuesto a la Ren-ta, las personas naturales perderán su condiciónde domiciliadas cuando adquieran la residenciaen otro país y hayan salido del Perú, lo que debe-rá acreditarse de acuerdo con las reglas que parael efecto señale el reglamento.

Por su parte, el segundo acápite del inciso a) del

artículo 4 de la norma reglamentaria indica quetratándose de personas naturales domiciliadas,la pérdida de la condición de domiciliado se haráefectiva cuando adquieran la residencia en otropaís y hayan salido del Perú, surtiendo efecto di-cho cambio a partir de la fecha en que se cum-plan ambos requisitos.

En consecuencia, toda vez que la concurrencia deambos requisitos se dio el 21 de julio de 2012 seráa partir de dicho día en que la sociedad conyugaladquiera la condición de no domiciliada de maneraautomática. En efecto, el artículo 8 de la LIR señalaque si bien los cambios que se produzcan en el cur-so de un ejercicio gravable solo producirán efectosa partir del ejercicio siguiente, la excepción se daprecisamente en este caso en la que la condición dedomiciliado se perderá al salir del país.

4. Recuperación de la condición de domi-ciliado de una persona de nacionalidadperuana

La aspirante a cantante de pop Starperdió su condición de domiciliada al salir



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del país con visa de residencia en Méxicodonde intentó lanzar su carrera sin éxito.Debido al rotundo fracaso decidió abrir una

bodeguita en la ciudad de Cuzco de don-de es oriunda, regresando al país el 11 denoviembre de 2012. Nos consulta, desdecuándo adquirirá la condición de domicilia-da nuevamente.

Solución:

En este caso el sujeto no domiciliado fue original-mente una persona domiciliada quien productode la residencia en otro país perdió dicha condi-ción. Al respecto, el tercer párrafo del artículo 7de la LIR indica que los peruanos que hubieren

perdido su condición de domiciliados la recobra-rán en cuanto retornen al país, a menos que lohagan en forma transitoria permaneciendo en elpaís ciento ochenta y tres (183) días calendario omenos dentro de un periodo cualquiera de doce(12) meses.

Star ha regresado al país para quedarse, por loque adquiere la condición de domiciliada el 11 denoviembre, aunque surtirá efectos dicha nuevacondición a partir del 1 de enero de 2013, en vir-tud de la regla descrita en el artículo 8 de la LIR.

5. Obligaciones de persona natural no do-miciliada que obtuvo renta de fuenteperuana

El señor Yan Ken Po natural de Corea delSur ingresó al país a efectos de realizar unservicio de ingeniería robótica, por el cualpercibió una retribución cuyo Impuesto ala Renta fue materia de retención por laempresa que lo contrató. Dado que ahoradebe salir del país nos consulta qué obliga-ción tributaria debe cumplir.

Solución:

Efectivamente, al prestar servicios en el país elseñor Yan Ken Po está generando renta de fuenteperuana de conformidad con lo dispuesto por elinciso e) del artículo 9 de la LIR. En tal sentido,es correcto que la empresa domiciliada pagadorade la renta retenga el Impuesto a la Renta. Ental escenario, también corresponde que la em-presa le emita el Formulario Virtual 1692 “Cer-ticado de Rentas y Retenciones”, el que tendrá

una vigencia de 30 días calendario contados apartir de la fecha de presentación a través deSunat Operaciones en Línea, periodo por elcual el ciudadano extranjero, podrá utilizarlo almomento de salir del país, ello de conformidadcon el artículo 4 de la Resolución de Superin-tendencia Nº 125-2005/Sunat.

Cabe señalar que en dicho formulario se acredi-tará la renta percibida y los tributos retenidos ypagados, así como el tiempo que duró su perma-nencia en el país.

3. RENTAS PERUANASLos artículos 9, 10, 11 y 12 de la Ley

del Impuesto a la Renta establecen las ope-raciones que se consideran como “rentas defuente peruana”.

En general y cualquiera sea la na-cionalidad o domicilio de las partes que in-tervengan en las operaciones y el lugar decelebración o cumplimiento de los contratos,se consideran rentas de fuente peruana:

a) Las producidas por predios y los dere-chos relativos a estos, incluyendo las que

provienen de su enajenación, cuando lospredios estén situados en el territorio dela República.

Respecto a las rentas de fuente peruanaproducidas por los predios situados en elterritorio de la República y los derechosrelativos a estos, se entiende por:

1. Predios: a los predios urbanos y rús-ticos. Comprende los terrenos, inclu-yendo los terrenos ganados al mar,los ríos y otros espejos de agua, asícomo las edicaciones e instalacio-nes jas y permanentes que consti-tuyan partes integrantes de dichospredios, que no pudieran ser separa-das sin alterar, deteriorar o destruir laedicación.

2. Derechos relativos a los predios: todo derecho sobre un predio quesurja de la posesión, coposesión, pro-piedad, copropiedad, usufructo, uso,



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habitación, super cie, servidumbre yotros regulados por leyes especiales.

b) Las producidas por bienes o derechos,incluyendo las que provienen de su ena-

jenación, cuando los bienes están situa-dos físicamente o los derechos son utili-zados económicamente en el país (5).Tratándose de las regalías a que se re-ere el artículo 27, la renta es de fuenteperuana cuando los bienes o derechospor los cuales se pagan las regalías seutilizan económicamente en el país ocuando las regalías son pagadas por unsujeto domiciliado en el país.

c) Las producidas por capitales, así comolos intereses, comisiones, primas y todasuma adicional al interés pactado porpréstamos, créditos u otra operaciónnanciera, cuando el capital esté coloca-do o sea utilizado económicamente en elpaís; o cuando el pagador sea un sujetodomiciliado en el país.

Se incluye dentro del concepto de paga-dor a la Sociedad Administradora de unFondo de Inversión o Fondo Mutuo deInversión en Valores, a la Sociedad Tituli-zadora de un Patrimonio Fideicometido yal duciario del Fideicomiso Bancario.

Las rentas pueden originarse, entre otros,por la participación en fondos de cual-quier tipo de entidad, por la cesión a ter-ceros de un capital, por operaciones decapitalización o por contratos de segurode vida o invalidez que no tengan su ori-gen en el trabajo personal.

d) Los dividendos y cualquier otra formade distribución de utilidades, cuando laempresa o sociedad que los distribuya,pague o acredite se encuentre domici-liada en el país, o cuando el fondo deinversión, patrimonios deicometidos o

el duciario bancario que los distribuya,pague o acredite se encuentren constitui-dos o establecidos en el país (6).

Igualmente se consideran rentas de fuen-te peruana los rendimientos de los ADR( American Depositary Receipts ) y GDR(Global Depositary Receipts) que tengancomo subyacente acciones emitidas porempresas domiciliadas en el país.

e) Las originadas en actividades civiles,comerciales, empresariales o de cual-quier índole, que se lleven a cabo en te-rritorio nacional.

f) Las originadas en el trabajo personal quese lleven a cabo en territorio nacional.

No se encuentran comprendidas en losincisos e) y f) las rentas obtenidas en supaís de origen por personas naturales nodomiciliadas, que ingresan al país tem-poralmente con el n de efectuar activi-dades vinculadas con actos previos a larealización de inversiones extranjeras onegocios de cualquier tipo; actos destina-dos a supervisar o controlar la inversión oel negocio, tales como los de recolecciónde datos o información o la realización deentrevistas con personas del Sector Pú-blico o Privado; actos relacionados conla contratación de personal local; actosrelacionados con la rma de convenios oactos similares.

g) Las rentas vitalicias y las pensionesque tengan su origen en el trabajo per-sonal, cuando son pagadas por un su-

jeto o entidad domiciliada o constituidaen el país.

h) Las obtenidas por la enajenación, reden-ción o rescate de acciones y participa-ciones representativas del capital, ac-ciones de inversión, certicados, títulos,bonos y papeles comerciales, valores

(5) Primer párrafo del inciso b) del artículo 9 modificado por el artículo 3 del Decreto Legislativo Nº 1120, publicado el 12012, vigente a partir del 1 de enero de 2013.

(6) Primer párrafo del inciso d) del artículo 9 modificado por el artículo 3 del Decreto Legislativo Nº 1120, publicado el 12012, vigente a partir del 1 de enero de 2013.



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representativos de cédulas hipotecarias,obligaciones al portador u otros valores alportador y otros valores mobiliarios cuan-do las empresas, sociedades, Fondos deInversión, Fondos Mutuos de Inversiónen Valores o Patrimonios Fideicometidosque los hayan emitido estén constituidoso establecidos en el Perú.

Igualmente se consideran rentas de fuenteperuana las obtenidas por la enajenación delos ADR (American Depositary Receipts) yGDR (Global Depositary Receipts) que ten-gan como subyacente acciones emitidas porempresas domiciliadas en el país.

i) Las obtenidas por servicios digitales pres-tados a través de Internet o de cualquieradaptación o aplicación de los protocolos,plataformas o de la tecnología utilizada porInternet o cualquier otra red a través dela que se presten servicios equivalentes,cuando el servicio se utilice económica-mente, use o consuma en el país.

Por su parte, el inciso b) del artículo4-A del Reglamento de la Ley del Impues-to a la Renta de ne como servicio digital atodo servicio que se pone a disposición delusuario a través de Internet o de cualquieradaptación o aplicación de los protocolos,plataformas o de la tecnología utilizada porInternet o cualquier otra red, a través de laque se presten servicios equivalentes me-diante accesos en línea y que se caracterizapor ser esencialmente automático y no serviable en ausencia de la tecnología de la in-formación. A efectos del Reglamento, las re-ferencias a la página de Internet, proveedor

de Internet, operador de Internet o Internetcomprenden tanto a Internet como a cual-quier otra red, pública o privada.

Además se señala que se consideranservicios digitales, entre otros, a los siguientes:

1. Mantenimien- to de software

Servicio de mantenimiento deprogramas de instrucciones paracomputadoras ( software) que pue-de comprender actualizaciones delos programas adquiridos y asisten-cia técnica en red.

2. Soporte téc-nico al clienteen red

Servicio que provee soporte técnicoen línea incluyendo recomenda-ciones de instalación, provisión enlínea de documentación técnica,acceso a base de datos de soluciónde problemas o conexión automáti-ca con personal técnico a través delcorreo electrónico.

3. Almacena-miento deinformación( Data ware-

housing)

Servicio que permite al usuario al-macenar su información computari-zada en los servidores de propiedaddel prestador del servicio, los queson operados por este. El clientepuede acceder, almacenar, retirar ymanipular tal información de mane-

ra remota.4. Aplicación de

hospedaje ( Application Hosting)

Servicio que permite a un usuarioque tiene una licencia indefinidapara el uso de un programa deinstrucciones para computadoras( software), celebrar un contratocon una entidad hospedante por elcual esta carga el citado progra-ma de instrucciones en servidoresoperados por esta y que son de supropiedad. El hospedante provee desoporte técnico. El cliente puedeacceder, ejecutar y operar el progra-ma de manera remota.En otra modalidad, la entidad hos-pedante además es el propietariodel derecho de propiedad intelectualsobre el programa de instruccionespara computadoras ( software), elque carga en el servidor de su pro-piedad, permitiendo al cliente acce-der, ejecutar y operar el programade manera remota.El servicio permite que la apli-cación sea ejecutada desde lacomputadora del cliente, des-pués que sea descargada en me-moria RAM o remotamente desdeel servidor.

5. Provisión deservicios deaplicación( ApplicationService Provider - ASP)

El proveedor del servicio de aplica-ción (ASP) obtiene licencias para eluso del programa de instruccionespara computadoras ( software), paraalojar dichos programas en servido-res de su propiedad en beneficio desus usuarios.



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El acceso al software representapara el cliente la obtención de ser-vicios de asistencia empresarial porlos cuales puede ordenar, pagar ydistribuir bienes y servicios objetode su negocio. El proveedor del ser-vicio de aplicación (ASP) solamenteprovee al cliente de los medios paraque interactúe con los terceros.

6. Almacena-miento depáginas deInternet (web

site hosting)

Servicio que permite al proveedorofrecer espacio en su servidor paraalmacenar páginas de Internet, noobteniendo ningún derecho sobreel contenido de la página cuandoesta es insertada en el servidor de

su propiedad.7. Accesoelectrónico aservicios deconsultoría

Servicio por el cual se pueden proveerservicios profesionales (consultores,abogados, médicos, etc.) a travésdel correo electrónico, videoconfe-rencia u otro medio remoto de co-municación.

8. Publicidad( Banner ads)

Servicio que permite que los avisosde publicidad se desplieguen en determinadas páginas de Internet. Es- tos avisos son imágenes, gráficoso textos de carácter publicitario,

normalmente de pequeño tamaño,que aparece en una página de Inter-net y que habitualmente sirven paraenlazar con la página de Internet delanunciante. La contraprestación poreste servicio varía desde el númerode veces en que el aviso es desple-gado al potencial cliente hasta el nú-mero de veces en que un cliente se-lecciona la imagen, gráfico o texto.

9. Subastas“en línea”

Servicio por el cual el proveedor deInternet ofrece diversos bienes (de terceros) para que sean adquiridosen subasta. El usuario adquiere losbienes directamente del propietariode tales bienes, quien retribuye alproveedor del servicio digital con unporcentaje de la venta o un monto fijo.

10. Reparto deinformación

Servicio mediante el que se distri-buye electrónicamente informacióna suscriptores (clientes), diseñadaen función de sus preferencias per-sonales. El principal valor para losclientes es la conveniencia de recibir

información en un formato diseñadosegún sus necesidades específicas.

11. Acceso auna páginade Internetinteractiva

Servicio que permite al proveedorponer a disposición de los sus-criptores (clientes) una página deInternet caracterizada por su contenido digital (información, música,videos, juegos, actividades), perocuyo principal valor reside en la in- teracción en línea con la página deInternet, más que la posibilidad deobtener bienes o servicios.

12. Capacitacióninteractiva

Programa de entrenamiento a travésdel Internet. Instructores o conteni-dos pueden estar localizados encualquier lugar del mundo.

13. Portales enlínea paracompraventa

Servicio por el cual el operador deuna página de Internet almacena ensus servidores, catálogos electró-nicos de diversos proveedores debienes o servicios. Los usuariosde tales páginas pueden seleccio-nar productos de estos catálogosy efectuar órdenes en línea. Eloperador de Internet transmite susórdenes a los proveedores quienesson responsables de aceptar y dar

trámite a las órdenes y ademáspagar una comisión al operador deInternet.

En el siguiente gráco se muestra,igualmente, las actividades que se conside-ran como servicio digital.

El servicio digital se utiliza económi-camente, y se usa o se consume en el país,cuando ocurre cualquiera de los siguientessupuestos:1. Sirve para el desarrollo de las activida-

des económicas de un contribuyente per-ceptor de rentas de tercera categoría opara el cumplimiento de los nes a quese re ere el inciso c) del primer párrafodel artículo 18 de la Ley, de una perso-na jurídica inafecta al impuesto; ambosdomiciliados, con el propósito de generaringresos gravados o no con el impuesto.

2. Se presume que un contribuyente per-ceptor de rentas de tercera categoríaque considera como gasto o costo la



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contraprestación por el servicio digital,el que cumple con el principio de cau-salidad previsto en el primer párrafo delartículo 37 de la Ley, utiliza económica-mente el servicio en el país.

3. Sirve para el desarrollo de las activida-des económicas de los sujetos interme-diarios a los que se re ere el numeral 5)del inciso b) del artículo 3, con el propósi-to de generar ingresos gravados o no conel impuesto.

4. Sirve para el desarrollo de las funcionesde cualquier entidad del Sector PúblicoNacional.

En caso de que se compruebe queuna persona natural, una sucesión indivisa ouna sociedad conyugal que optó por tributarcomo tal, que no perciben rentas de la ter-cera categoría, interviene en una operaciónde prestación de servicios digitales, con elpropósito de encubrir que la prestación delservicio ha sido realizada por un sujeto nodomiciliado en favor de alguna de las perso-nas o entidades a que se re ere el párrafoanterior, la operación se entenderá realizadaentre el sujeto no domiciliado y estas perso-nas o entidades.

j) La obtenida por asistencia técnica, cuan-do esta se utilice económicamente en elpaís.

Según el inciso c) del artículo 4-A delReglamento de la Ley del Impuesto a la Ren-ta, la asistencia técnica se utiliza económica-mente en el país, cuando ocurre cualquierade los siguientes supuestos:

• Sirve para el desarrollo de las actividadeso cumplimiento de sus nes de personas

domiciliadas en el país, con prescinden-cia que tales personas generen ingresosgravados o no. En este caso, la normadispone que los contribuyentes percep-tores de rentas de tercera categoría queconsideran como gasto o costo la contra-prestación o pago por asistencia técnica,cumpliendo el principio de causalidadestablecido en el artículo 37 la Ley delImpuesto a la Renta (7), utilizan económi-camente el servicio en el país.

• Sirve para el desarrollo de las funcionesde cualquier entidad del Sector PúblicoNacional. Al respecto, precisa la norma

que en el caso de que concurra la pres-tación del servicio digital(8) con la presta-ción del servicio de asistencia técnica uotros servicios, los importes que corres-pondan a cada una de ellas deben discri-minarse para otorgarle el tratamiento quecorresponde a cada uno de los serviciosde manera individualizada; cuando ellono sea posible efectuar, se otorgará a laoperación el tratamiento que correspon-de a la parte esencial de la transacciónrealizada.

Renta defuente

peruana

Asis- tencia técnica

Cuandose utilice

económica-mente en el

país

Sirve para eldesarrollo de las

actividades ocumplimiento de

sus fines.

Sirve para eldesarrollo delas funciones

de entidades delSector Público

Nacional.

(7) En mérito al principio de causalidad, regulado en el artículo 37 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Rpor Decreto Supremo N° 179-2004-EF, se cumple con este principio cuando el gasto es necesario para producir y/o mafuente productora de renta.

(8) El servicio digital está definido y regulado en el inciso b) del artículo 4-A del Reglamento de la Ley del Impuesto a la señala que se entiende por dicho servicio a todo acto que se pone a disposición del usuario a través del Internet o de adaptación o aplicación de los protocolos o plataformas o de la tecnología utilizada por Internet o cualquier otra red a tque se presten servicios equivalentes mediante accesos en línea y que se caracteriza por ser esencialmente automáticoviable en ausencia de tecnología de la información.



35


Concepto de asistencia técnica El artículo 4-A, literal c) del Regla-

mento de la Ley del Impuesto a la Rentadesarrolla el concepto de asistencia técnica,describiéndolo como todo servicio indepen-diente, sea suministrado desde el exterior oen el país, por el cual el prestador se com-promete a utilizar sus habilidades, mediantela aplicación de ciertos procedimientos, arteso técnicas, con el objeto de proporcionarconocimientos especializados, no paten-tables, que sean necesarios en el procesoproductivo, de comercialización, de presta-ción de servicios o cualquier otra actividad

realizada por el usuario. La asistencia técni-ca también comprende el adiestramiento depersonas para la aplicación de los conoci-mientos especializados antes referidos.

El conocimiento se proporciona através de recomendaciones, instrucciones.Los conocimientos pueden ser tecnológicosy no tecnológicos.

De lo anterior se desprenden lassiguientes características que de nen a laasistencia técnica:• Servicio independiente: con lo cual se

entiende que en el concepto de asisten-cia técnica no se comprenden serviciosque podrían ser altamente especializa-dos, pero que se brinden al amparo deun contrato de trabajo en donde existeuna relación de dependencia.

• Prestado desde el exterior o en el país: con lo que se deja en claro la irrelevanciadel lugar en donde se preste el servicio,siempre y cuando sea utilizado económi-camente en el país.

• Habilidades del prestador: se trata dela aplicación de procedimientos artes ytécnicas, lo cual implica que el prestadordel servicio cuente con experiencia y co-nocimientos especializados profesiona-les, ocios u otras técnicas.

• Proporcionar conocimientos especia-lizados: estos conocimientos por lo ge-neral se traducen en recomendaciones,

sugerencias o instrucciones. Dichosconocimientos podrán ser a su vez tec-nológicos o no tecnológicos.

• Conocimientos no patentables: obtenidos del avance de la ciencia ode la técnica.

• Necesarios en el procedimiento pro-ductivo: indispensables y esencialesen la producción de bienes, servicios,comercio, etc., sería un insumo más enel proceso. Aplicable al giro del negocio,n social y funciones.

A continuación, de manera esque-mática se señala las características que tie-ne el servicio de asistencia técnica.

Asistencia técnica

Servicioindepen-diente

Pres- tado

desde elexterioro en elpaís

Habilida-des del

prestador

Conoci-miento

no paten- table

Propor-cionarconoci-mientosespeciali-

zados

Necesaria enla producción

de bienes,servicios,

etc.

Además de estas reglas generales,el literal c) del artículo 4-A del Reglamentode la Ley del Impuesto a la Renta estableceque en cualquier caso se considera asisten-cia técnica los siguientes servicios:• Servicios de ingeniería: la ejecución

y supervisión del montaje, instalación ypuesta en marcha de las máquinas, equi-pos y plantas productoras; la calibración,inspección, reparación y mantenimientode las máquinas, equipos; y la realiza-ción de pruebas y ensayos, incluyendocontrol de calidad, estudios de factibili-dad y proyectos denitivos de ingenieríay de arquitectura.

• Investigación y desarrollo de proyec-tos: la elaboración y ejecución de pro-gramas pilotos, la investigación y experi-mentos de laboratorios; los servicios deexplotación y la planicación o programa-ción técnica de unidades productoras.

• Asesoría y consultor ía nanciera: ase-soría en valoración de entidades nan-cieras y bancarias y en la elaboración deplanes, programas y promoción a nivel



36


internacional de venta de estas; asis-tencia para la distribución, colocación yventa de valores emitidos por entidadesnancieras.

Respecto de estos servicios, laAdministración se pronuncia en el OficioN° 540-2007-SUNAT/200000, respecto de laimplicancia de la frase “en cualquier caso”contenida en el inciso c) del artículo 4-A delReglamento de la Ley del Impuesto a la Ren-ta, y señala: “(…) conforme se ha señalado en los

Informes Nºs 021-2005-SUNAT/2B0000y 014-2005-SUNAT/2B0000, los servi-cios de asistencia técnica no solo son losde ingeniería; investigación y desarrollode proyectos; y, asesoría y consultoríananciera; sino, además, todos aquellosrespecto de los cuales se con guren loselementos constitutivos dispuestos en elinciso c) del artículo 4-A del Reglamentode la Ley del Impuesto a la Renta”.

En efecto, de acuerdo al criterio conteni-do en el Informe N° 014-2005- SUNAT/2B0000,“(...) una de las características que debetener un servicio para que calique comoasistencia técnica es que el mismo ten-ga como objeto proporcionar o transmitirconocimientos especializados no patenta-bles, sin perjuicio de que la norma hayacalificado, además , como tales a los ser-vicios de ingeniería, investigación y desa-rrollo de proyectos, asesoría y consultoríafinanciera y, el adiestramiento de perso-nas para la aplicación de dichos conoci-mientos especializados” (el resaltado es

nuestro).En igual sentido, en el InformeN° 021-2005-SUNAT/2B0000 se señala que“adicionalmente, es necesario resaltar quelos servicios de ingeniería; investigación ydesarrollo de proyectos; así como de ase-soría y consultoría financiera también hansido calificados como de asistencia técni-ca” (el resaltado es nuestro).

Como puede apreciarse, la frase “encualquier caso” contenida en el inciso c) del

artículo 4-A del Reglamento de la Ley delImpuesto a la Renta implica que se conside-rarán como “asistencia técnica” los serviciosde ingeniería, investigación y desarrollo deproyectos, así como de asesoría y consul-toría nanciera; independientemente de quese con guren o no los elementos detalladosen dicho inciso.

Por lo tanto, queda claro que, paralos servicios de ingeniería, investigación ydesarrollo de proyectos, así como de aseso-ría y consultoría nanciera, no le es exigibleel requisito de los elementos detallados en elinciso c) del artículo 4-A del Reglamento de

la Ley del Impuesto a la Renta.Constituyen asistenciatécnica:Aunque no se confi-guren los requisitosestablecidos en elinc. c) del art. 4-A delReglamento

Servicios de ingeniería

Asesoría y consultoríafinanciera

Investigación y desarrollode proyectos

Posición de la Sunat sobre el con-cepto de asistencia técnica

La Administración Tributaria estable-ció su posición respecto de lo que considera-ba asistencia técnica a la luz del análisis querealizó de las normas pertinentes, llegandoa la siguiente definición, establecida en elInforme N° 021-2005-SUNAT/2B0000: “(…) an de determinar si nos encontra-

mos ante un servicio que calique como‘asistencia técnica’ cuya retribuciónconstituye renta de fuente peruana, seránecesario que se con guren sus elemen-tos constitutivos, los cuales, de acuerdoa la norma, se pueden particularizar enlos siguientes:

a) Concepto de asistencia técnica A n de congurar este concepto, deben

conuir de manera conjunta las caracte-rísticas que a continuación se señalan:• Que sea un servicio independien-

te que comprometa al prestador autilizar sus habilidades mediante la



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aplicación de ciertos procedimientos,artes o técnicas; vale decir, existeuna obligación de hacer por parte delprestador del servicio.

Adicionalmente, se observa que lanorma hace referencia a un servicioindependiente, con lo cual se entien-de que en el concepto de asistenciatécnica no se comprenden serviciosque podrían ser altamente especiali-zados, pero que se brinden al ampa-ro de un contrato de trabajo en dondeexiste una relación de dependencia.

• Que el servicio prestado tengacomo objeto proporcionar o trans-mitir conocimientos especializadosno patentables.

• Que los conocimientos especiali-zados no patentables que se pro-porcionen sean necesarios en elproceso productivo, de comerciali-zación, de prestación de servicioso cualquier otra actividad realizadapor el usuario.

Aquí se observa un tercer elementocaracterizador del concepto de asistenciatécnica, en el sentido de que este debe seruno necesario para que el usuario desarrollesus actividades.

Cabe añadir que la norma ha cali -cado como “asistencia técnica” el adiestra-miento de personas para la aplicación de losconocimientos especializados a que se hahecho referencia en los párrafos anteriores.

Adicionalmente, es necesario re-saltar que los servicios de ingeniería, in-vestigación y desarrollo de proyectos; asícomo de asesoría y consultoría financie-ra también han sido calificados como deasistencia técnica.b) Que los servicios de asistencia técnica

se utilicen económicamente en el país De acuerdo con lo anterior, si en un de-

terminado servicio se observa la existen-cia de los elementos antes mencionados

y, por lo tanto, congura uno de asisten-cia técnica, las rentas que se originenproducto de este se consideran comorentas de fuente peruana, siempre queel servicio sea utilizado económicamenteen el país.

En consecuencia, tratándose de un servi-cio prestado por un contribuyente no do-miciliado y que calica como asistenciatécnica, las rentas provenientes de esteestarán gravadas con el Impuesto a laRenta, siempre que la asistencia técnicasea utilizada económicamente en el país.

Servicios que no constituyen asisten-cia técnica

El mismo inciso c) del artículo 4-A del Re-glamento señala una relación de supues-tos que no se consideran como serviciosde asistencia técnica, estos son:

• Las contraprestaciones pagadas atrabajadores del usuario por los ser-vicios que presten al amparo de sucontrato de trabajo.

• Los servicios demarketing y publicidad.• Las informaciones sobre mejoras,

perfeccionamientos y otras noveda-des relacionadas con patentes de in-vención, procedimientos patentablesy similares.

• Las actividades que se desarrollen an de suministrar las informacionesrelativas a la experiencia industrial,comercial y cientíca a las que se re-eren los artículos 27 de la Ley y 16del Reglamento.

• La supervisión de importaciones.

Los artículos 27 de la Ley del Impuesto ala Renta y 16 del Reglamento hacen re-ferencia a los servicios cuyas contrapres-taciones son consideradas regalías, conlo cual no se congura asistencia técnicaen los siguientes servicios:



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Regalía:contrapres-taciónen efectivo oen especiepor:

El uso o por el privilegio de usar patentes, marcas, diseños o modelos,planos, procesos o fórmulas secretas yderechos de autor de trabajos literarios,artísticos o científicos.La cesión en usode los programasde instruc-ciones paracomputadoras( software) y porla informaciónrelativa a la expe-riencia industrial,comercial ocientífica.

Licencia de usode derechos patri-moniales sobre elprograma.Cesión parcialde los derechospatrimonialessobre el programapara la explotaciónde este por partedel cesionario.

• Alícuota del impuesto en asistenciatécnica

En cuanto a la alícuota de retenciónaplicable respecto de los servicios de asis-tencia técnica, el artículo 56 de la Ley del Im-puesto a la Renta establece, en su inciso f),que esta asciende a quince por ciento (15%).

Ahora bien, el inciso f) del artículo56 modicado por el artículo 3 del DecretoLegislativo Nº 1120, publicado el 18 de juliode 2012, vigente a partir del 1 de agosto de2012, señala que para gozar de dicha tasaes necesario que el usuario local deberá pre-sentar a la Sunat un informe de una socie-dad de auditoría, en el que se certi que quela asistencia técnica ha sido prestada efec-tivamente, siempre que la contraprestacióntotal por los servicios de asistencia técnicacomprendidos en un mismo contrato, inclui-das sus prórrogas y/o modicaciones, supe-

re las ciento cuarenta (140) UIT vigentes almomento de su celebración.El informe a que se reere el párrafo

precedente deberá ser emitido por:i) Una sociedad de auditoría domiciliada

en el país que al momento de emitir di-cho informe cuente con su inscripciónvigente en el Registro de Sociedades de

Auditoría en un Colegio de ContadoresPúblicos; o,

ii) Las demás sociedades de auditoría,facultadas a desempeñar tales funcionesconforme a las disposiciones del paísdonde se encuentren establecidas parala prestación de esos servicios.

De no cumplirse con estos requi-sitos, la alícuota de retención aplicableserá de 30%, según lo establecido porel inciso h) del artículo 56 de la Ley delImpuesto a la Renta.

Para establecer la renta neta en elcaso de asistencia técnica y aplicar la alícuo-ta del Impuesto a la Renta, no se considerarenta los gastos asumidos por el contratantedomiciliado por concepto de pasajes fuera ydentro del país y de viáticos(9) en el país.

RetencionesLa renta neta para el caso de los ser-

vicios de asistencia técnica, en aplicación delo dispuesto por el literal d) del artículo 76del Impuesto a la Renta, equivale al 100%del monto pagado. El monto equivalente de

la retención debe ser abonada al sco en elmes en que se produzca su registro conta-ble, independientemente de si se paga o nola correspondiente contraprestación al nodomiciliado.

3.1. Rentas de fuente peruana según elartículo 10 de la Ley del Impuesto ala RentaPor su parte, el artículo 10 de la Ley

del Impuesto a la Renta señala que, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo anterior(artículo 9), también se consideran rentas defuente peruana:a) Los intereses de obligaciones, cuando la

entidad emisora ha sido constituida enel país, cualquiera sea el lugar donde serealice la emisión o la ubicación de losbienes afectados en garantía.

(9) En aplicación del inciso r) del artículo 37, se consideran viáticos a los gastos de alojamiento, alimentación y movilidad



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b) Las dietas, sueldos y cualquier tipo deremuneración que empresas domicilia-das en el país paguen o abonen a susdirectores o miembros de sus consejos uórganos administrativos que actúen en elexterior.

c) Los honorarios o remuneraciones otorga-dos por el Sector Público Nacional a per-sonas que desempeñen en el extranjerofunciones de representación o cargosociales.

d) Los resultados provenientes de la contra-tación de Instrumentos Financieros Deri-vados obtenidos por sujetos domiciliadosen el país.

Tratándose de Instrumentos Financie-ros Derivados celebrados con finesde cobertura, se considerarán rentas defuente peruana los resultados obtenidospor sujetos domiciliados cuando los ac-tivos, bienes, obligaciones o pasivos in-curridos que recibirán la cobertura esténdestinados a la generación de rentas defuente peruana.

También se considerarán rentas de fuen-te peruana los resultados obtenidos porlos sujetos no domiciliados provenientesde la contratación de Instrumentos Finan-cieros Derivados con sujetos domicilia-dos cuyo activo subyacente esté referidoal tipo de cambio de la moneda nacionalcon respecto a otra moneda extranjera ysiempre que su plazo efectivo sea menoral que establezca el reglamento, el cualno excederá de ciento ochenta días.

El plazo efectivo de los Instrumentos

Financieros derivados contratados consujetos domiciliados, cuyo activo subya-cente esté referido al tipo de cambio dela moneda nacional con alguna monedaextranjera, es de sesenta (60) días calen-dario.

e) Las obtenidas por la enajenaciónindirecta de acciones o participacionesrepresentativas del capital de personas

jurídicas domiciliadas en el país. A es-tos efectos, se debe considerar que se

produce una enajenación indirecta cuan-do se enajenan acciones o participacio-nes representativas del capital de unapersona jurídica no domiciliada en el paísque, a su vez, es propietaria –en formadirecta o por intermedio de otra u otraspersonas jurídicas– de acciones o parti-cipaciones representativas del capital deuna o más personas jurídicas domicilia-das en el país, siempre que se produz-can de manera concurrente las siguien-tes condiciones:

1. En cualquiera de los doce meses anterio-res a la enajenación, el valor de merca-

do de las acciones o participaciones delas personas jurídicas domiciliadas en elpaís de las que la persona jurídica no do-miciliada sea propietaria en forma directao por intermedio de otra u otras personas

jurídicas, equivalga al cincuenta por cien-to o más del valor de mercado de todaslas acciones o participaciones represen-tativas del capital de la persona jurídicano domiciliada.

Para determinar el porcentaje antes indi-

cado, se tendrá en cuenta lo siguiente: i) Se determinará el porcentaje de par-

ticipación que la persona jurídica nodomiciliada, cuyas acciones o parti-cipaciones se enajenan, tiene en elcapital de la persona jurídica domi-ciliada. En caso de que aquella seapropietaria de esta por intermedio deotra u otras personas jurídicas, suporcentaje de participación se de-terminará multiplicando o sumando

los porcentajes de participación quecada persona jurídica tiene en el ca-pital de la otra, conforme al procedi-miento que establezca el reglamento.

ii) El porcentaje de participación deter-minado conforme a lo señalado en elacápite i) se multiplicará por el valorde mercado de todas las acciones oparticipaciones representativas delcapital de la persona jurídica domici-liada en el país.



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En caso de que la persona jurídica nodomiciliada sea propietaria de accio-nes o participaciones de dos o trespersonas jurídicas domiciliadas en elpaís, se sumarán los resultados de-terminados por cada una de estas.

iii) El resultado anterior se dividirá entreel valor de mercado de todas las ac-ciones o participaciones representati-vas del capital de la persona jurídicano domiciliada cuyas acciones o par-ticipaciones se enajenan.

iv) El resultado anterior se multiplicarápor cien.

2. En un periodo cualquiera de doce meses,se enajenan acciones o participacionesque representen el diez por ciento o másdel capital de una persona jurídica no do-miciliada.

De cumplirse con estas condiciones,para determinar la base imponible sedeberán considerar las enajenacionesefectuadas en el periodo de doce mesesantes referido.

Se presumirá que una persona jurídi-ca no domiciliada en el país enajenaindirectamente las acciones o partici-paciones representativas del capital deuna persona jurídica domiciliada en elpaís de la que sea propietaria en formadirecta o por intermedio de otra u otraspersonas cuando emite nuevas accioneso participaciones como consecuencia deun aumento de capital, producto de nue-vos aportes, de capitalización de créditoso de una reorganización y las coloca porun valor inferior al de mercado. En estecaso, se entenderá que enajena las ac-ciones o participaciones que emite comoconsecuencia del aumento de capital.Lo previsto en el presente párrafo seaplicará siempre que, con cualquiera delos doce meses anteriores a la fecha deemisión de las acciones o participacio-nes, el valor de mercado de las accioneso participaciones de las personas jurídi-cas domiciliadas en el país de las que

la persona jurídica no domiciliada seapropietaria en forma directa o por inter-medio de otra u otras personas jurídicas,equivalga al cincuenta por ciento o másdel valor de mercado de todas las accio-nes o participaciones representativas delcapital de la persona jurídica no domici-liada antes de la fecha de emisión.

Para estos efectos, se aplicará lo previs-to en el segundo párrafo del numeral 1del presente inciso.

En cualquiera de los supuestos seña-lados en los párrafos anteriores, si lasacciones o participaciones que se enaje-nen, o las nuevas acciones o participa-ciones emitidas como consecuencia deun aumento del capital, corresponden auna persona jurídica residente en un paíso territorio de baja o nula imposición, seconsiderará que la operación es unaenajenación indirecta. No se aplicará lodispuesto en el presente párrafo cuandoel contribuyente acredite de manera fe-haciente que la enajenación no cumplecon alguna de las condiciones a que se

re

ere el presente inciso. Se incluye dentro de la enajenación deacciones de personas jurídicas no domi-ciliadas en el país a la enajenación de losADR (American Depositary Receipts) oGDR (Global Depositary Receipts) quetengan como activo subyacente a talesacciones.

En todos los casos, el ingreso gravableserá el resultante de aplicar el valor demercado de las acciones o participacio-

nes de la persona jurídica no domiciliadaque se enajenan, el porcentaje determi-nado en el segundo párrafo del numeral1 de este punto.

Mediante decreto supremo se establece-rá la forma como se determina el valor demercado de las acciones o participacio-nes a que se re ere el presente inciso,para lo cual se podrá considerar, entreotros, el valor de participación patrimo-nial sobre la base de balances auditados,



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incluso anteriores a los doce meses pre-cedentes a la enajenación o a la emisiónde acciones o participaciones.

Para los efectos del presente inciso, lamención a acciones o participaciones seentenderá referida a cualquier instrumen-to representativo del capital, indepen-dientemente de la denominación que seotorgue en otro país.

La renta por la enajenación de las ac-ciones o participaciones se determinarádeduciendo del valor de mercado de lasacciones o participaciones que la empre-sa no domiciliada hubiera emitido comoconsecuencia del aumento de capital, suvalor de colocación.

f) Los dividendos y cualquier otra forma dedistribución de utilidades distribuidos poruna empresa no domiciliada en el país,generados por la reducción de capital aque se re ere el inciso d) del artículo 24-Ade la Ley, siempre que en los doce (12)meses anteriores a la distribución, la em-presa no domiciliada hubiera aumentadosu capital como consecuencia de nuevos

aportes, de capitalización de créditos o deuna reorganización. Lo dispuesto en el primer párrafo se apli-

cará solo cuando, en cualquiera de losdoce (12) meses anteriores al aumentode capital, el valor de mercado de las ac-ciones o participaciones de las personas

jurídicas domiciliadas en el país de lasque la empresa no domiciliada sea pro-pietaria en forma directa o por interme-dio de otra u otras empresas equivalga

al cincuenta por ciento (50%) o más delvalor de mercado de todas las accioneso participaciones representativas del ca-pital de la empresa no domiciliada antesdel aumento de capital.

A efectos de lo dispuesto en el primerpárrafo, se aplicará lo previsto en el se-gundo párrafo del numeral 1 y en el úl-timo párrafo del inciso e) del presenteartículo.

Lo dispuesto en el presente inciso noserá de aplicación cuando la empresa nodomiciliada en el país hubiera efectuadola enajenación indirecta de acciones oparticipaciones representativas del capi-tal de personas jurídicas domiciliadas enel país.

3.2. Actividades internacionales: activi-dades realizadas parte en el país yparte en el extranjeroExisten actividades que se llevan a

cabo parte en el país y parte en el extranjero,las cuales es imposible diferenciar que partees o no peruana; en estos casos se presu-me, sin admitir prueba en contrario que loscontribuyentes no domiciliados que las de-sarrollen obtiene rentas de fuente peruanaequivalentes a un porcentaje de los ingresosbrutos que reciban. Las referidas activida-des están estipuladas en el artículo 12 de laLey del Impuesto a la Renta y cuyo detallede actividades y porcentajes aplicables seestablecen en el artículo 48 de la Ley del Im-puesto a la Renta.

Actividad % de fuente peruanaSeguros 7% de primas

Alquiler de aeronaves ynaves

60% y 80% ingresosbrutos

Radiograma, teléfonos 5% ingresos brutosTranspor te aéreo 1% ingresos brutos

Transporte marítimo 2% ingresos brutosServicios técnicos 40% ingresos brutos

Exploración, perforación,desarrollo y transporte de

petróleo25% ingresos brutos

Venta de recursos hidro-biológicos 5% ingresos brutos

Las presunciones señaladas se apli-can a establecimientos permanentes solorespecto de sus rentas internacionales quese realicen parte en el país y parte en elextranjero. No se aplican a otras rentas.



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Los establecimientos permanentesdeberán aplicar la tasa de 30% sobre la tota-lidad de sus rentas, incluidas las rentas pre-suntas determinadas según el artículo 48 dela Ley del Impuesto a la Renta.

Cuando estas actividades sean desa-rrolladas por contribuyentes domiciliados enel país, se presume de pleno derecho quela renta obtenida es íntegramente de fuenteperuana, excepto en el caso de sucursales,agencias o cualquier otro establecimientopermanente en el país de empresas uniper-sonales, sociedades y entidades de cual-quier naturaleza constituidas en el exterior.

Rentas deactivi-dades

interna-cionales

DomiciliadosSe presume que 100%es renta de fuente pe-ruana.Alícuota: 30%

No domiciliados

Artículos 12 y 48 de laLey del Impuesto a laRentaAlícuota: artículo 56 dela Ley del Impuesto a laRenta


Artículos 12 y 48 de la

Ley del Impuesto a laRentaAlícuota: 30%

• Activ idades de seguros Para determinar la renta neta presunta

en las actividades de seguros, las rentasnetas de fuente peruana serán igual alsiete por ciento (7%) sobre las primas ne-tas, deducidas las comisiones pagadasen el país, que por cualquier concepto lecedan a empresas constituidas y domi-ciliadas en el Perú y sobre los ingresosnetos de comisiones por operacionesde reaseguros que cubran riesgos en laRepública o se re eran a personas queresidan en ella al celebrarse el contrato,o a bienes radicados en el país.

Actividad Renta de fuenteperuana Alícuota

Actividades deseguros 7% sobre las primas 30%

• Alquiler de naves y aeronaves Para determinar la renta neta presunta

en las actividades de alquiler de navesy aeronaves, las rentas netas de fuenteperuana serán igual al 80% y 60%, res-pectivamente, de los ingresos brutos queperciban por esta.

Actividad Renta de fuente peruana Alícuota

Alquiler de naves 80% de los ingresos brutos 10%

Alquiler de aero-naves 60% de los ingresos brutos 10%

• Transpo rte entre la Repúb lica y elextranjero Para determinar la renta neta presunta

en las actividades de transporte entre laRepública y el extranjero, las rentas ne-tas de fuente peruana serán igual:

• Al 1% de los ingresos brutos por el trans-porte aéreo.

• Al 2% de los ingresos brutos por eta-mento o transporte marítimo.

Salvo los casos en que por reciproci-dad con el tratamiento otorgado a líneas pe-ruanas que operen en otros países, procedala exoneración del Impuesto a la Renta a laslíneas extranjeras con sede en tales países.La empresa no domiciliada acreditará la exo-neración mediante constancia emitida por laAdministración Tributaria del país donde tie-ne su sede, debidamente autenticada por elcónsul peruano en dicho país y legalizadapor el Ministerio de Relaciones Exteriores.

Se debe tener en cuenta que:• El ingreso bruto no incluirá los ingresos

que recaben las empresas por concep-to de los impuestos que deban pagar losusuarios del servicio, las sumas materiade reembolsos a los pasajeros que noviajan ni las entregas que estos hagan ala empresa para ser pagadas a tercerospor concepto de hospedaje.

• A n de gozar de la exoneración, debe-rán presentar a la Sunat una constancia



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emitida por la Administración Tributariadel país donde tienen su sede, debida-mente autenticada por el cónsul peruanoen dicho país y legalizada por el Ministe-rio de Relaciones Exteriores del Perú, ocualquier otra documentación que acre-dite de manera fehaciente que su legisla-ción otorga la exoneración del Impuestoa la Renta a las líneas peruanas que ope-ren en dichos países.

La Sunat evaluará la informaciónpresentada, quedando facultada a requerircualquier información adicional que conside-re pertinente.

Tal exoneración estará vigente mien-tras se mantenga el bene cio concedido alas líneas peruanas.

De producirse la derogatoria deltratamiento exoneratorio recíproco, laslíneas peruanas afectadas por la deroga-toria, así como las empresas no domici-liadas que gocen de dicha exoneraciónpor reciprocidad, deberán comunicar talhecho a la Sunat, dentro del mes siguientede publicada la norma que deroga la exo-neración.

Al respecto, la Administración ha con-siderado, con buen criterio, no incluir comoactividades realizadas parte en el país y par-te en el extranjero a las actividades decabotaje (10). En ese sentido, el InformeNº 072-2006-SUNAT, señala que: “Las presunciones establecidas en el ar-

tículo 48 del TUO de la Ley del IR parala determinación del importe de la rentade fuente peruana están referidas a acti-vidades que se llevan a cabo parte en elpaís y parte en el extranjero que por endegeneran rentas de fuente peruana y ex-tranjera a la vez, por lo tanto, no son apli-cables respecto de los contratos de eta-mento de buque armado o equipado y deetamento a casco desnudo celebrados

entre un sujeto no domiciliado (etador)para llevar a cabo actividades de cabota-

je en el Perú”.Tampoco considera, para calcular

la renta neta de estas actividades, el ma-nipuleo de carga. En ese sentido, la CartaNº 183-2006-SUNAT señala: “An de de establecer la renta neta por

los ingresos provenientes del serviciode manipuleo de carga (incluyendo enhandling documentario) no será de apli-cación la presunción establecida en elinciso d) del artículo 48 del TUO de laLey del Impuesto a la Renta, por cuantodichos servicios no están contempladosexpresamente en el mencionado inciso,a pesar de que pueda tratarse de servi-cios complementarios necesarios parallevar a cabo el servicio de transporteaéreo de carga internacional, más aúncuando estos se realizan íntegramenteen el territorio nacional”.

• Servicios de telecomunicacionesentre la República y el extranjero

Para determinar la renta neta pre-sunta en las actividades de servicios de te-lecomunicaciones entre la República y elextranjero, las rentas netas de fuente perua-na serán igual al 5% de los ingresos brutos.

Se entiende por servicios de teleco-municaciones a los servicios portadores, te-leservicios o serviciosnales, servicios de di-fusión y servicios de valor añadido, a los quese re ere la ley de la materia, con excepciónde los servicios digitales a los que se re ereel artículo 4-A.


Servicios de teleco-municaciones entrela República y elextranjero.

5% de los ingre-sos brutos 30%

(10) Cabotaje: tráfico marítimo en las costas de un país determinado. Navegación o tráfico que hacen los buques en los punación sin perder de vista la costa.



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• Agencias internacionales de noticias Para determinar la renta neta presunta

en las actividades de agencias interna-cionales de noticias, las rentas netas defuente peruana serán igual al 10% sobrelas remuneraciones brutas que obten-gan por el suministro de noticias y, engeneral, material informativo o gráco, apersonas o entidades domiciliadas o queutilicen dicho material en el país.


Agencias internacio-nales de noticias.

10% sobre las remu-neraciones brutas. 30%

• Distribución de películas cinemato-grá cas y similares

Para determinar la renta neta presuntaen las actividades de distribución de pe-lículas cinematográcas y similares parasu utilización por personas naturales o

jurídicas domiciliadas, las rentas netasde fuente peruana serán igual al 20% so-bre los ingresos brutos que perciban por

el uso de películas cinematográ cas opara televisión, videotape , radionovelas,discos fonográcos, historietas grácasy cualquier otro medio similar de proyec-ción, reproducción, transmisión o difu-sión de imágenes o sonidos.

ActividadRenta defuente

peruanaAlícuota

Distribución de películascinematográficas y similares

para su utilización por per-sonas naturales o jurídicasdomiciliadas.

20% sobre

los ingresosbrutos. 30%

• Empresas que suministren contene-dores para transporte en el país o des-de el país al exterior

Para determinar la renta neta presunta enlas actividades de empresas que suministrencontenedores para transporte en el país odesde el país al exterior y no presten el servi-cio de transporte, las rentas netas de fuente

peruana serán igual al 15% de los ingresosbrutos que obtengan por dicho suministro.


Empresas que suministrencontenedores para trans-porte en el país o desde elpaís al exterior y no prestenel servicio de transporte.

15% de losingresos brutos 30%

• Sobreestadía de contenedores paratransporte

Sobreestadía de contenedores paratransporte: 80% de los ingresos brutosque obtengan por el exceso de estadíade contenedores.

La sobreestadía de los contenedores enel territorio de la República se compu-tará a partir de la fecha de vencimientodel plazo para proceder al retiro de lasmercaderías, según lo previsto en el co-nocimiento de embarque, póliza de eta-mento o carta de porte.

De no haberse designado plazo para

el retiro, a partir de la fecha en quecumpla el término del reembarque delcontenedor.

A falta de tales estipulaciones, de acuer-do con los usos del puerto en el que sedebió vericar la descarga.

Actividad Renta de fuente peruana Alícuota

Sobreestadía decontenedorespara transporte.

80% de los ingresos brutosque obtengan por el exce-so de estadía de contene-

dores.

30%

• Cesión de derechos de retransmisióntelevisiva

Para determinar la renta neta pre-sunta en las actividades de cesión dederechos de retransmisión televisi-va, las rentas netas de fuente perua-na serán igual al 20% de los ingresosbrutos que obtengan los contribuyentesno domiciliados por la cesión de dere-chos para la retransmisión por televisión



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en el país de eventos en vivo realizadosen el extranjero.


Cesión de derechos deretransmisión televisiva.

20% de losingresos brutos 30%

INFORMES DE SUNAT

• Los intereses pagados por una empresadomiciliada en Perú en razón de un présta-mo concedido por una empresa domicilia-da en otro País Miembro de la Comunidad

Andina estarán sujetos al Impuesto a laRenta en Perú.


Los intereses pagados por una empresa domici-liada en Perú en razón de un préstamo concedidopor una empresa domiciliada en otro País Miem-bro de la Comunidad Andina estarán sujetos alImpuesto a la Renta en Perú.

En el caso de que una empresa de servicios pro-fesionales, técnicos, de asistencia técnica y con-sultoría domiciliada en un País Miembro de la Co-munidad Andina preste tales servicios a favor deuna empresa domiciliada en Perú y el bene cio deestos tenga lugar en este país, la renta obtenida es-tará gravada con el Impuesto a la Renta en Perú enla medida que sea considerada de fuente peruanade acuerdo con lo dispuesto en los artículos 9 y 10del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.

• Los ingresos obtenidos por las empre-sas de transporte aéreo por concepto de“Handling” o “Trámite Documentario” seencuentran comprendidos dentro de losalcances del artículo 48 de la LIR.


Los ingresos obtenidos por las empresas detransporte aéreo por concepto de “cargo por cam-bio de fecha del vuelo”, “cargo adicional an deefectivizar el cambio de la fecha de vuelo”, “car-go por cambio de itinerario”, “cargo adicional ande efectivizar el cambio de itinerario”, “cargo porcambio de clase de vuelo”, “cargo adicional a nde efectivizar el cambio de clase de vuelo” y “car-go por envío de los pasajes aéreos a los destinosque señalen los clientes”, se encuentran dentro delos alcances del artículo 48 del TUO de la Ley delImpuesto a la Renta.

Los ingresos obtenidos por las empresas de trans-porte aéreo por concepto de “cargo por reembolsode pasajes” y “cargo adicional a n de efectivizarel reembolso del boleto aéreo” no se encuentrancomprendidos dentro de los alcances del artículo48 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.

Los ingresos obtenidos por las empresas de trans-porte aéreo por concepto de “Handling” o “TrámiteDocumentario” se encuentran comprendidos den-tro de los alcances del artículo 48 del TUO de laLey del Impuesto a la Renta.

Se deja sin efecto el criterio contenido en la CartaN° 183-2006-SUNAT/200000, en lo referido al Handling.

• El pago en especie mediante la asunciónde gastos de una empresa no domiciliadaconstituye renta de fuente peruana del nodomici liado y está gravada con el ImpuestoGeneral a las Ventas por utilización de ser-vicios prestados por no domiciliados.


Tratándose de una empresa no domiciliada quepresta íntegramente en el Perú un servicio de ase-soría y consultoría a una empresa domiciliada enel país, con la cual no tiene vinculación económi-ca, y por cuya prestación puede o no pactarse unaretribución en dinero, asumiendo la domiciliadalos gastos por concepto de pasajes aéreos, movi-lidad, tasas por uso de aeropuerto, alojamiento yalimentación de los trabajadores de la no domici-liada, algunos de los cuales incluyen el IGV:

1. El importe de dichos gastos constituye parala empresa no domiciliada renta de fuente pe-ruana, sujeta a retención, independientemen-te de que se haya o no pactado retribución endinero por el servicio. Dicha retención alcanzael total del importe pagado por los referidosconceptos, incluido, de ser el caso, el IGV.

Lo señalado anteriormente, no varía en casosea de aplicación la Decisión 578.

2. El importe a que se reere el numeral ante-rior, incluido el IGV que, de ser el caso hubie-ra gravado dichos conceptos, integra la baseimponible del IGV que grava la utilización delservicio por parte de la empresa domiciliada.

• Rentas de fuente peruana producidas porla cesión de bienes o derechos.


A su vez, el inciso b) del artículo 9 de dicho TUOdispone que, en general y cualquiera sea la na-



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cionalidad o domicilio de las partes que interven-gan en las operaciones y el lugar de celebración ocumplimiento de los contratos, se consideran ren-tas de fuente peruana, a las producidas por bie-nes o derechos, cuando estos están situados físi-camente o utilizados económicamente en el país.

Por su parte, la doctrina señala que “cuando se alu-de a rentas producidas por bienes debe entenderseque la Ley no se reere a ellos como aportados –paraintegrarlos a una masa que se emplea como capital–sino al rendimiento directo que pueden producir porlavía de arrendamiento, cesión temporal o cualquierotro contrato en cuya virtud el uso de los bienes en el país da lugar a una retribución en favor del pro-pietario no domiciliado que así resulta convertido encontribuyente por obtener rentas de fuente peruana”.

En ese orden de ideas, el ingreso obtenido por elsujeto no domiciliado por la cesión en el exteriorde la posición contractual de un contrato de pres-tación de servicios aún no ejecutado en el Perú,no encuadra en el inciso b) del artículo 9 del TUOde la Ley del Impuesto a la Renta, pues este nocontempla a la enajenación de bienes de capital.

• Indemnización pagada a empresas no do-miciliadas por el uso de software puedegenerar renta de fuente peruana .


“Los pagos generados por el uso de software , efec-tuados a empresas no domiciliadas, cali can comorentas de fuente peruana, solo si existe una utiliza-ción económica en el país de los referidos progra-mas de cómputo, aun cuando el uso haya sido sin laautorización correspondiente”.

“También constituyen rentas de fuente peruana, lospagos por concepto de indemnización efectuados afavor de empresas no domiciliadas por el uso sin au-torización de software , siempre que el monto pagadono implique la reparación de un daño emergente ydicho uso involucre una utilización económica en elpaís de tales programas de cómputo”.

• Rentas de empresa chi lena con estableci-miento permanente en el Perú se encontra-rá gravado con el IR.


De acuerdo con lo establecido en el artículo 7 delConvenio entre la República del Perú y la Repú-blica de Chile, para evitar la doble tributación ypara prevenir la evasión scal en relación con elImpuesto a la Renta y al Patrimonio, como reglageneral, los bene cios que obtenga una empresa

del Estado chileno, que no tiene establecimientopermanente en el Perú, no estarán gravados conel Impuesto a la Renta peruano y, por ende, noestarán sujetos a la retención que dispone el artí-culo 76 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.Tratándose de una empresa del Estado chileno quetenga un establecimiento permanente en el Perú,a través del cual realice actividades en este país,los benecios que se atribuyan a dicho estableci-miento permanente se encontrarán gravados conel Impuesto a la Renta peruano de acuerdo con loestablecido en el artículo 7 del referido Convenio,mas no estarán sujetos a la retención contempladaen el artículo 76 del citado TUO; debiendo tales be-necios tributar el referido impuesto conforme a loestablecido en el artículo 55 del TUO de la Ley del

Impuesto a la Renta.No obstante, si los referidos bene cios empresa-riales corresponden a rentas de bienes inmuebles;actividades de transporte terrestre, marítimo y aé-reo; dividendos; intereses o regalías; cuyo trata-miento se encuentra regulado en los artículos 6, 8,10, 11 y 12 del citado Convenio, respectivamente;deberá estarse a lo dispuesto en los dichosartículos.

• Perceptor de rentas de fuente extranjera

Carta N° 265-2006-SUNAT/200000

“Se plantea el supuesto de un no domiciliado queefectúa la venta en el exterior, en forma de nitiva,ilimitada y exclusiva, de derechos patrimonialessobre programas de instrucciones para computa-doras (software ), a favor de un sujeto domiciliadoen el país que efectuará la importación de dichosoftware ”:

“En ese contexto, en la importación de un software no se debe retener el 30% del monto total pagadoal proveedor del extranjero, debido a que se tra-ta de un perceptor de rentas de fuente extranjera(pues la actividad se llevó a cabo en el exterior) nodomiciliado en el país”.

• Pagos realizados por empresa peruana afavor de empresa canadiense por arrenda-miento y monitoreo vía satélite de bienesmuebles.

Informe N° 030-2007-SUNAT-2B0000

Los benecios empresariales por arrendamientode bienes muebles ubicados en el Perú y serviciosconsistentes en el “monitoreo vía satélite” de los ci-tados bienes, obtenidos por una empresa residenteen Canadá como retribución de una empresa del



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Estado peruano no se encuentran sujetos a la re-tención dispuesta en el artículo 76 del TUO de laLey del Impuesto a la Renta.

Sin embargo, si los bienes materia de arrendamientoson equipos industriales, comerciales o cientícos, elbenecio obtenido por la empresa residente en Ca-nadá tributará el Impuesto a la Renta peruano conel límite del 15% previsto en el convenio celebradoentre el Gobierno de Canadá y el de la República delPerú para evitar la doble tributación y para prevenir laevasión scal en relación con el Impuesto a la Rentay al Patrimonio, por lo cual, en este caso, sí resultaráde aplicación la retención prevista en el artículo 76del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.

• Rentas de fuente peruana de empresa no

domiciliada por servicios que no cali cancomo asistencia técnica están gravados

con el 30%


En el supuesto planteado, si la actividad de comer-cialización del software se lleva a cabo en el país,la empresa no domiciliada habría obtenido rentas defuente peruana de conformidad con el TUO de la Leydel Impuesto a la Renta.

Si la operación fuera la cesión en uso del s oftware ,por la cual la empresa domiciliada paga regalías,también se habría generado rentas de fuente perua-na para el no domiciliado, conforme a lo dispuesto enel TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.

En ambos casos, la entidad del Sector Público na-cional debe retener a la empresa no domiciliada,el Impuesto a la Renta correspondiente y abonarloal sco con carácter de nitivo dentro de los plazosprevistos por el Código Tributario.

Si la operación fuera de venta de hardware , la en-tidad del Sector Público nacional está obligada aretener a la empresa no domiciliada el Impuesto ala Renta correspondiente y abonarlo al sco concarácter de nitivo dentro de los plazos previstospor el Código Tributario.Respecto de aquellos servicios que cali quen comoasistencia técnica, la tasa aplicable para la retencióndel Impuesto a la Renta será de 15% cuando el serviciosea prestado por una persona jurídica no domiciliada,conforme el TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.En cambio, las rentas por los otros servicios, in-cluyendo los servicios de asesoría que no cali cancomo asistencia técnica están afectos a la tasageneral de retención del Impuesto a la Renta deno domiciliados (30%), respecto de las rentas quecaliquen como de fuente peruana.

• Ventas en el exterior de software realizadaspor sujetos no domiciliados a favor de undomici liado no estará gravado con el IR.

Informe N° 144-2007-SUNAT/2B0000“No se encuentra gravado con el Impuesto a la Ren-ta, el producto de la venta en el exterior, en formadenitiva, ilimitada y exclusiva de derechos patri-moniales sobre programas de instrucciones paracomputadoras (software ), realizado por personas nodomiciliadas en el país a favor de una entidad delSector Público nacional, cuya entrega se otorgarádesde el exterior por medios no físicos (Internet, sa-télite, línea dedicada, etc.) para su uso en el país”.

• Rentas pagadas o acreditadas a empresasde seguros no domiciliadas serán materiade retención del IR


“En tal sentido, tratándose de rentas pagadas o acre-ditadas a bene ciarios extranjeros, son agentes deretención tanto las personas naturales como las ju-rídicas que efectúen el pago o acreditación, puestoque el TUO de la Ley del Impuesto a la Renta no halimitado dicha calidad a las personas jurídicas”.

“Por lo tanto, las personas naturales y jurídicas,usuarias de las pólizas de seguro de vida que pa-guen o acrediten rentas a las empresas de segurosno domiciliadas deberán efectuar la retención delImpuesto a la Renta correspondiente”.

• Servic ios de elaboración de informes porempresas no domiciliadas a empresas do-miciliadas, fuera del territorio nacional, noestá gravada con el IR.


“El servicio de elaboración y entrega de informaciónrespecto a empresas del exterior que otra empresano domiciliada realiza en su totalidad fuera del terri-

torio nacional para una empresa domiciliada no ge-nera renta de fuente peruana, al no llevarse a caboen el territorio nacional”.

• Rentas obtenidas por empresa sueca que notiene establecimiento permanente en el Perú,por la prestación de servicios en el país, a fa-vor de una entidad pública domiciliada.


No se encuentran gravadas con el Impuesto a laRenta peruano, las rentas obtenidas por una em-presa sueca que no tiene un establecimiento



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permanente en el Perú, por la prestación de servi-cios de consultoría realizada en el territorio perua-no a una entidad pública peruana; careciendo derelevancia el hecho de que el pago sea efectuadocon cargo a recursos provenientes de Suecia.Se encuentran gravadas con el Impuesto a la Ren-ta peruano, las rentas obtenidas por un estable-cimiento permanente en el Perú de una empresasueca, por la prestación de servicios de consul-toría realizada en el territorio peruano a una enti-dad pública peruana, con prescindencia de que elpago sea efectuado con cargo a recursos prove-nientes de Suecia.

• Factoring sin recurso no cali ca como ren-tas de fuente peruana

Informe N° 319-2005-SUNAT/2B0000“Respecto de los ingresos que una entidad nan-ciera no domiciliada en el Perú obtiene por el co-bro de un crédito adquirido a una empresa domi-ciliada, en virtud de una operación que la doctrinadenomina factoring sin recurso, no procede la de-ducción del capital invertido a que hace referen-cia el inciso g) del artículo 76 del TUO de la Leydel Impuesto a la Renta; no correspondiendo, porende, la emisión del certicado de recuperacióndel capital invertido exigido a efectos de tal de-ducción, ya que dicha operación no calica como

rentas de fuente peruana”.• Ingresos obtenidos por empresa no domi-

ciliada que no opera en territorio nacionalpor las ventas realizadas por un represen-tante domiciliado no cali ca como renta defuente peruana.

O cio N° 038-96-I2.0000

Los ingresos obtenidos por la empresa aérea nodomiciliada que no opera en el territorio nacio-nal, por la venta de pasajes en el país, efectuadaa través de un representante domiciliado, no cons-tituyen renta de fuente peruana.

En efecto, conforme a lo establecido por el in-ciso c) del artículo 9 del Decreto LegislativoN° 774, Ley del Impuesto a la Renta, se conside-ran rentas de fuente peruana, a las originadas enel trabajo personal o en actividades civiles, comer-ciales o de cualquier índole que se lleven a caboen territorio nacional.

En tal sentido, en el servicio de transporte aéreo, seconsidera renta de fuente peruana al ingreso obteni-do por el servicio prestado en el territorio nacional,mas no el prestado en el exterior.

• Generación de rentas de fuente peruanapor fusión de empresas no domicil iadas


Si una empresa no domiciliada, titular de accionesrepresentativas del capital de una sociedad anó-nima constituida en el país, se fusiona con otraempresa no domiciliada (fusión por absorción),dicha reorganización supone la enajenación delas acciones y la generación de rentas de fuenteperuana, en aplicación del inciso h) del artículo 9del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.

Si una empresa no domiciliada, titular de accio-nes representativas del capital de una sociedadanónima constituida en el país, entra en un pro-ceso de liquidación, la transferencia de dichasacciones a otra empresa no domiciliada comoparte del mencionado proceso supone la obten-ción de rentas de fuente peruana, en aplicacióndel inciso h) del artículo 9 del TUO de la Ley delImpuesto a la Renta.

• Prestación de servicios digitales por unproveedor no domiciliado genera renta defuente peruana gravada con el IR.


La prestación efectuada por un proveedor no domi-ciliado que realiza en el exterior servicios de elabo-

ración de balances de operaciones, compensacio-nes de divisas por deudas y acreencias, estadosde cuenta y reportes estadísticos, empleando pro-cesos en batch , y que son remitidos al cliente ubi-cado y domiciliado en el país, constituye un serviciodigital y genera renta de fuente peruana gravadacon el Impuesto a la Renta.

La prestación efectuada por un proveedor no do-miciliado que realiza procesos automatizados queemiten respuesta desde su servidor ubicado enterritorio extranjero hasta el servidor del clienteubicado y domiciliado en el país, constituye unservicio digital y origina renta de fuente peruanagravada con el Impuesto a la Renta.La prestación efectuada por un proveedor (perso-na no domiciliada), el cual es contratado por unaempresa domiciliada (cliente) para prestar el ser-vicio de autorización de transacciones medianteconexión por red digital con una tercera empresano domiciliada, la que, a su vez, por encargo de laempresa domiciliada, hace efectiva una transac-ción nanciera en el exterior a favor de una cuartaempresa, constituye un servicio digital y generarenta de fuente peruana gravada con el Impuestoa la Renta.



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Las rentas obtenidas por la prestación de los servi-cios a que se re eren las conclusiones anteriorestributarán con la tasa del treinta por ciento (30%)y se encontrarán sujetas a retención conforme alo previsto en el artículo 76 del TUO de la Ley delImpuesto a la Renta.

• Utilización, uso o consumo en el país deservicios digitales a través de Internet es-tará gravado con el IR


Tratándose de rentas obtenidas por la prestaciónde servicios digitales a través de Internet, de ser-vicios de asistencia técnica y por concepto de re-galías, es irrelevante el lugar en el que se realizala prestación del servicio.

En el caso de rentas obtenidas por la prestación deservicios digitales a través de Internet, estas se consi-deran rentas de fuente peruana, cuando el servicio seutilice económicamente, use o consuma en el país.

Las rentas obtenidas por asistencia técnica seconsideran de fuente peruana cuando estas seutilicen económicamente en el país; en tanto quelas regalías calican como rentas de fuente perua-na cuando los bienes o derechos por los cualesse pagan estas se utilizan económicamente en elpaís o cuando estas son pagadas por un sujetodomiciliado en el país.

• Criterio de la fuente aplicado al caso derentas obtenidas por la prestación de ser-vicios de asistencia técnica.


“(…) tratándose de las rentas obtenidas por laprestación de servicios de asistencia técnica, elcriterio de fuente (determinante de la calidad derentas de fuente peruana) es la utilización econó-mica en el país de estos.

Ahora bien, una de las características que

debe tener un servicio para que califique comoasistencia técnica es que el mismo tenga comoobjeto proporcionar o transmitir conocimientosespecializados no patentables, sin perjuicio deque la norma haya calificado, además, comotales a los servicios de ingeniería, investiga-ción y desarrollo de proyectos, asesoría yconsultoría financiera, y el adiestramiento depersonas para la aplicación de dichos conoci-mientos especializados.

(…) siendo que en el supuesto planteado en laconsulta, la prestación del servicio a cargo delsujeto no domiciliado no conlleva proporcionar o

transmitir conocimientos especializados no pa-tentables al usuario de este, ni tampoco cons-tituye alguno de los servicios señalados en elpárrafo precedente (se refiere a las presuncio-nes iuris et de iure establecidas en el inciso c)del artículo 4-A del Reglamento del Impuesto ala Renta), el referido servicio no califica comoasistencia técnica.

En ese sentido, las comisiones pagadas a sujetosno domiciliados por concepto del servicio en men-ción no constituyen rentas de fuente peruana”.

• Servic io de valorización de mercancíasprestado en el exterior por empresa no do-miciliada, no constituye asistencia técnica


“(…) en cuanto al servicio de valorización demercancías prestado en el exterior por unaempresa no domiciliada que realiza labores desupervisión de comercio exterior y/o liquidaciónde derechos a la importación, mediante el cualse proporciona al operador de comercio exte-rior un documento o certificado en el cual seconsigna el precio, cantidad y/o calidad de unamercancía que será objeto de una operación decomercio internacional, puede apreciarse quedicho servicio no tiene como objeto proporcio-nar o transmitir conocimientos especializados

no patentables, el cual constituye uno de losrequisitos que configuran el concepto de asis-tencia técnica, en los términos descritos por lalegislación del Impuesto a la Renta.

(…) De otro lado, es pertinente indicar que el men-cionado servicio de valorización de mercancíastampoco está comprendido dentro de los serviciosconsiderados como de ingeniería; investigación ydesarrollo de proyectos; o de asesoría y consulto-ría nanciera, los cuales han sido cali cados porla norma como asistencia técnica. Por el contrario,el propio acápite v) del inciso c) del artículo 4-A delReglamento de la Ley del IR establece de mane-

ra expresa que no constituye asistencia técnica lasupervisión de importaciones.En consecuencia, el servicio de valorizaciónde mercancías prestado en el exterior por unaempresa no domiciliada que realiza labores desupervisión de comercio exterior y/o liquidaciónde derechos a la importación, mediante el cualse proporciona al operador de comercio exteriorun documento en el cual se consigna el precio,cantidad y/o calidad de una mercancía que seráobjeto de una operación de comercio interna-cional, no constituye un servicio de asistenciatécnica”.



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• Concepto de asistencia técnica


An de con

gurar este concepto, deben con

uirde manera conjunta las características que a con-

tinuación se señalan:

a.1) Que sea un servicio independiente quecomprometa al prestador a utilizar sus ha-bilidades mediante la aplicación de ciertosprocedimientos, artes o técnicas; vale decir,existe una obligación de hacer por parte delprestador del servicio.

Adicionalmente, se observa que la norma hacereferencia a un servicio independiente, con locual se entiende que en el concepto de asisten-

cia técnica no se comprenden servicios que po-drían ser altamente especializados, pero quese brinden al amparo de un contrato de trabajoen donde existe una relación de dependencia.

a.2) Que el servicio prestado tenga como objetoproporcionar o transmitir conocimientos es-pecializados no patentables.

a.3) Que los conocimientos especializados no pa-tentables que se proporcionen sean necesa-rios en el proceso productivo, de comerciali-zación, de prestación de servicios o cualquierotra actividad realizada por el usuario.

Aquí se observa un tercer elemento caracte-rizador del concepto de asistencia técnica, en elsentido de que este debe ser uno necesario paraque el usuario desarrolle sus actividades.

Cabe añadir que la norma ha cali cado como“asistencia técnica” el adiestramiento de perso-nas para la aplicación de los conocimientos es-pecializados a que se ha hecho referencia en lospárrafos anteriores.

Adicionalmente, es necesario resaltar que losservicios de ingeniería; investigación y desarrollode proyectos; así como de asesoría y consultoríananciera también han sido calicados como deasistencia técnica.

• Comisiones pagadas a sujetos no domici-liados por la realización de actividades enel exterior.


“La realización de actividades en el exterior con elobjeto de ubicar en él compradores para los pro-ductos de empresas domiciliadas en el país nocalica como un servicio de asistencia técnica,por lo que las comisiones pagadas a sujetos no

domiciliados por concepto de dicho servicio noconstituyen rentas de fuente peruana”.

• Criterio para la cali cación de otros servi-cios como “ asistencia técnica”

O cio N° 540-2007-SUNAT/200000

“La frase ‘en cualquier caso’ contenida en el in-ciso c) del artículo 4-A del Reglamento de la Leydel Impuesto a la Renta implica que se conside-rarán como ‘asistencia técnica’ los servicios deingeniería, investigación y desarrollo de proyectos,así como de asesoría y consultoría nanciera; in-dependientemente de que se con guren o no loselementos detallados en dicho inciso”.

• Transmisión de conocimientos especializadosno patentables es factor esencial para conside-rar el servicio como de asistencia técnica.


“Así tenemos que, a efectos de que un servicio ca-lique como asistencia técnica, el servicio prestadodebe tener tal grado de conexión con el procesoproductivo, de comercialización, de prestación deservicios o cualquier otra actividad realizada por elusuario, que resulte siendo indispensable para eldesarrollo de dicho proceso. Es decir, sin la presta-ción de dicho servicio el usuario no se encontraríaen la posibilidad de desarrollar su actividad, factorque resulta esencial para considerar el serviciocomo de asistencia técnica”.

“En ese sentido, de acuerdo con la de nición con-tenida en la norma reglamentaria, un servicio deasistencia técnica, para ser tal, además de cum-plir con las otras características señaladas pordicha norma, deberá transmitir conocimientosespecializados no patentables esenciales para larealización del proceso del cual se originan los in-gresos del contribuyente. En caso contrario, de noguardar dicho grado de vinculación con el procesorespectivo, un servicio no podrá ser considerado

como de asistencia técnica, aun cuando se tratede un gasto causal en los términos del artículo 37del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta”.

• Cali cación de un determinado serviciocomo asistencia técnica demanda el análisisde las características propias de este.

Carta N° 133-2008-SUNAT/200000

No resulta posible establecer, a priori, si un servi-cio en particular, como los servicios legales y losservicios de asesoría sobre temas nancieros, derecursos humanos, de administración, tesorería,



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etc., calican como “asistencia técnica” a efectosde la legislación del Impuesto a la Renta, toda vezque la clasicación de un determinado serviciocomo asistencia técnica demanda el análisis delas características propias de este.An de determinar si nos encontramos ante un servicioque calique como “asistencia técnica”, cuya retribuciónconstituya renta de fuente peruana, será necesario es-tablecer en cada caso concreto la con guración de loselementos constitutivos dispuestos en el inciso c) del ar-tículo 4-A del Reglamento de la Ley del Impuesto ala Renta; los cuales han sido analizados en los In-formes N°s 014-2005-SUNAT/2B0000, 021-2005-SUNAT/2B0000 y 168-2008- SUNAT/ 2B0000.

De acuerdo con el último informe mencionado,una característica que debe cumplir determinadoservicio para calicar como asistencia técnica esla esencialidad del conocimiento especializado nopatentable que es transmitido respecto del proce-so productivo, de comercialización, de prestaciónde servicios o de cualquier otra actividad realizadapor el usuario.

• Prestación de servicios por parte de empre-sas domiciliadas en alguno de los PaísesMiembros de la Comunidad Andina tributaráen territorio en que se ejecute.


“Indica que en el caso de rentas de empresas do-miciliadas en alguno de los estados signatariosdel convenio para evitar la doble tributación entrelos Países Miembros de la Comunidad Andinaque no sea el Perú, obtenidas por la prestaciónde servicios de asistencia técnica que son utiliza-dos económicamente en este último, dichas em-presas se encontrarán obligadas a tributar única-mente en el País Miembro en la cual se preste elservicio”. Cabe señalar que dicho criterio ha sidoestablecido con base en la Decisión Nº 40 de laComunidad Andina.

• Ingresos obtenidos por una empresa nodomiciliada por el servicio de transportede carga uvial.


Tratándose del servicio de transporte de cargauvial prestado por una empresa no domiciliadaen virtud de un contrato de etamento que se lle-va a cabo parte en el país y parte en el extranjero,la base imponible del Impuesto a la Renta estáconstituida por el dos por ciento de los ingresosprovenientes del referido servicio.

JURISPRUDENCIA

• Servic ios de certi cación prestados porempresas supervisoras no cali can comoasistencia técnica.

RTF N° 13828-3-2009

Los servicios de certicación prestados por unaempresa supervisora no tienen como objeto pro-porcionar conocimientos especializados no paten-tables y en la medida que no calica como ser-vicios de ingeniería, investigación y desarrollo deproyectos y asesoría y consultoría, no constituyenasistencia técnica. De esta manera, y teniendo encuenta que los servicios no fueron prestados en elterritorio nacional, estos no se encontraban grava-dos con el Impuesto a la Renta; en tal sentido, nocorrespondía que se efectuara retención alguna.

• Las comis iones de intercambio a bancosdel exterior const ituyen renta de fuente pe-ruana en tanto se or igina en la realizaciónde transacciones comerciales con tarjetasde crédito efectuadas por clientes de ban-cos no domiciliados dentro del territorionacional.

RTF N° 12406-4-2007

El pago por comisiones de intercambio a bancosdel exterior se origina en la realización de tran-sacciones comerciales con tarjetas de créditoefectuadas por clientes de bancos no domiciliadosdentro del territorio nacional, es decir se trata decomisiones vinculadas con capitales utilizadoseconómicamente en el país, y por lo tanto, cali-can como rentas de fuente peruana a efectos delImpuesto a la Renta, susceptibles de retención.

• Las regalías derivadas de la uti lización deconocimientos técnicos no patentados yotros bienes intangibles de similar natu-raleza en el territorio de uno de los Países

Miembros solo serán gravables en ese PaísMiembro.

RTF N° 00897-4-2008

De la revisión del contrato suscrito entre la recu-rrente y la prestadora esta última se comprome-te a transferir a la primera los procedimientos yconocimientos técnicos no patentados que poseedebido a su experiencia en el negocio, por lo quela contraprestación recibida por la prestadora,constituye el pago de una regalía, de conformidadcon lo dispuesto por los artículos 2 y 9 de la Decisión



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Nº 40, por lo que la renta obtenida resulta gravableen el Perú, pues es el país en donde se utilizan losprocedimientos y conocimientos técnicos transmiti-dos, y en consecuencia procedente la retención deconformidad con los artículos 54, 56 y 76 de la Leydel Impuesto a la Renta aplicando la tasa del 30%,que debieron ser abonadas al sco al momento desu reconocimiento como gasto, pese a que aún nohabían sido abonadas al no domiciliado.

• No const ituye renta de fuente peruana losingresos por servicios satelitales presta-dos en el espacio exterior.

RTF N° 01204-2-2008

El operador del satélite brinda un servicio queconsiste en poner a disposición una determinadacapacidad en él para que las señales alcancenal satélite y retornen hacia las estaciones terre-nas que son destinadas, por lo que se concluyeque el servicio que presta se desarrolla en el lu-gar donde se ubica el propio satélite, es decir enel espacio terrestre fuera del territorio nacional yconsecuentemente la retribución obtenida por elno domiciliado, no es obtenida por la cesión debienes tangibles o intangibles, ni producidas porbienes ubicados en el país, por lo que los ingre-sos por los servicios prestados a la recurrente noconstituían renta de fuente peruana.

• Se encuentra gravada con Impuesto a laRenta la cesión de uso de cable marino enla proporción que este se encuentre en elterritorio nacional.

RTF N° 01204-2-2008

Se encuentra gravado con Impuesto a la Renta la ce-sión de uso de cable submarino, pues se encuentrafísicamente en el Perú, en ese sentido la contrapres-tación que recibe la empresa no domiciliada por la ce-sión de este constituye renta de fuente peruana, única-mente en la proporción del cable submarino ubicadoen el país, y no por el íntegro de la contraprestación

recibida por la no domiciliada, por lo que correspondelevantar el reparo por el indicado exceso.

• Solicitud de certi cación de recuperaciónde capital invertido. El monto pagado en laadquisición de activos sin utilizar mediosde pago indicados no constituye costocomputable de este por lo que no acreditael capital invertido.

RTF N° 06054-4-2008

Se con rma la apelada que declaró improcedentela solicitud de certificación de recuperación de

capital invertido, debido a que la recurrente adqui-rió el inmueble mediante contrato de compraventaelevado a escritura pública, no obstante ello al nohaber utilizado en dicha transacción medios depago de acuerdo a lo señalado en los artículos 3 y4 de la Ley N° 28194, el importe de U$ 68,000.00que gura en el citado documento como contra-prestación por el inmueble adquirido no puedeser considerado a efectos de establecer el costocomputable de este y en consecuencia acreditarel capital invertido.

• Las remesas por apuestas en territorio pe-ruano es renta de fuente peruana.

RTF Nº 01003-4-2008

El dinero remesado a bene ciarios no domiciliados,producto de apuestas celebradas en el territorio na-cional sobre eventos internacionales (Simulcasting ),constituyen renta de fuente peruana.

• La “ Comisión de Intercambio Mastercard”a bancos del exterior está vinculadas concapitales utilizados económicamente en elpaís, por lo tanto cali can como rentas defuente peruana.

RTF Nº 12406-4-2007

Que respecto de la utilización de la tarjetaMastercard International donde se incluye unaexplicación acerca del funcionamiento de la tarje-ta Mastercard, se desprende que cuando una per-sona realiza una transacción comercial dentro delterritorio nacional y utiliza como medio de pago unatarjeta de crédito Mastercard –emitida por cual-quier banco nacional o extranjero– el Banco Lati-no en su calidad de representante de Mastercarden el Perú, efectúa el pago al establecimientocomercial, procediendo posteriormente a cobraral banco emisor de la tarjeta de crédito el im-porte respectivo, banco que por haber emitido lacorrespondiente tarjeta Mastercard que participóen la transacción comercial, tiene el derecho al

cobro de una comisión, denominada comisión deintercambio.

Que al respecto teniendo en cuenta el funciona-miento de la tarjeta Mastercard, así como lo se-ñalado por la propia recurrente durante la etapade scalización y vericado por la Administraciónse desprende que el pago efectuado por conceptode “Comisión de Intercambio Mastercard” a ban-cos del exterior se originó en la realización detransacciones comerciales con tarjetas de créditoMastercard, efectuada por clientes de bancos nodomiciliados dentro del territorio nacional, es de-cir, se trata de comisiones vinculadas con



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capitales utilizados económicamente en el país y,por lo tanto, calican como rentas de fuente perua-na a efectos del Impuesto a la Renta.

• Es renta de fuente peruana los viáticos delos no domiciliados por servicios presta-dos en Perú.

RTF Nº 00162-1-2008

Los gastos por concepto de pasajes, hospedajey viáticos asumidos por un sujeto domiciliado conocasión de la actividad artística de un sujeto nodomiciliado constituyen renta gravable de este úl-timo. De acuerdo a lo antes expuesto, los desem-bolsos asumidos por la recurrente por conceptode pasajes aéreos, alojamiento y viáticos para larealización de la actividad artística del grupo “LosEnanitos Verdes” constituyen renta gravada paraeste último, encontrándose conforme a Ley suinclusión en la base imponible del Impuesto a laRenta de no domiciliado.


1. Arrendamiento y venta de inmueblespor persona jurídica y natural no domi-ciliadas

La empresa argentina Los Gauchos tieneuna propiedad en Lurín que desea dar enarrendamiento, y su accionista el señorLerner, también argentino, una ocina enSan Borja que piensa vender. Nos consul-tan, si por dichas operaciones se generala obligación de pagar algún tributo alscoperuano.

Solución:

De conformidad con el segundo párrafo del ar-tículo 6 de la Ley del Impuesto a la Renta, paralos contribuyentes no domiciliados en el país elimpuesto recae solo sobre las rentas gravadas defuente peruana.

De otro lado, el inciso b) del artículo 7 de la mismanorma establece que se consideran domiciliadaslas personas naturales extranjeras que hayanresidido o permanecido en el país más de cientoochenta y tres (183) días calendario durante unperiodo cualquiera de doce (12) meses, condiciónque no ha cumplido el señor Lerner, por lo quecalica como no domiciliado.

Asimismo, el inciso d) del mismo artículo conside-ra domiciliadas a las personas jurídicas constitui-das en el país, no así a las constituidas en otrospaíses como Los Gauchos.Observamos que ambos sujetos cali can como nodomiciliados y, por lo tanto, corresponde que tributeúnicamente por sus rentas de fuente peruana.Al respecto, el artículo 90 de la referida normaestablece algunos supuestos que con guran ren-ta de fuente peruana, teniendo en su inciso a)a las producidas por predios y los derechos rela-tivos a estos, incluyendo las que provienen de suenajenación, cuando los predios estén situados enel territorio de la República.Así, las rentas por el arrendamiento que genere elpredio ubicado en Lurín generará renta de fuenteperuana para la empresa Los Gauchos afectas alImpuesto a la Renta.De otro lado, respecto a la venta de inmueble porparte del señor Lerner tenemos que el numeral 1)del artículo 1 de la Ley del Impuesto a la Rentaseñala que este impuesto grava las ganancias decapital, precisando el último párrafo de su artículo 2que no constituye ganancia de capital gravable porla Ley del Impuesto a la Renta, el resultado de laenajenación por una persona natural de inmueblesocupados como casa-habitación del enajenante.Asimismo, la Trigésimo Quinta Disposición Transito-ria y Final establece que dicha operación constituirárentas gravadas de la segunda categoría, siempreque la adquisición y enajenación de tales bienes seproduzca a partir del 1 de enero de 2004.De esta manera, solo en caso el señor Lerner hayaadquirido el inmueble a partir del 2004, su posteriorventa se encontrará gravada con el Impuesto a laRenta al generarse renta de fuente peruana.

2. Rentas producidas por regalías

Laboratorios franceses Minaj es propietariode una de las fórmulas antiarrugas más e -caces en el mercado, la cual ha sido materiade cesión para su explotación a los laborato-rios peruanos Ate, por lo cual se acuerda unaretribución mensual. Nos consulta si dichaoperación genera renta de fuente peruanaafecta al Impuesto a la Renta.

Solución:Según lo dispuesto por el inciso b) del artículo 9de la Ley del Impuesto a la Renta constituye ren-ta de fuente peruana, las producidas por bienes o



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derechos, cuando estos están situados físicamenteo utilizados económicamente en el país, precisandoen su segundo párrafo que tratándose de las rega-lías a que se re ere el artículo 27, la renta es defuente peruana cuando los bienes o derechos porlos cuales se pagan las regalías se utilizan econó-micamente en el país o cuando las regalías son pa-gadas por un sujeto domiciliado en el país.Al respecto, el mencionado artículo 27 señala quecualquiera sea la denominación que le acuerden laspartes, se considera regalía a toda contraprestaciónen efectivo o en especie originada por el uso o por elprivilegio de usar patentes, marcas, diseños o mo-delos, planos, procesos o fórmulas secretas y dere-chos de autor de trabajos literarios, artísticos o cien-tícos, así como toda contraprestación por la cesiónen uso de los programas de instrucciones paracomputadoras (software ) y por la información relati-va a la experiencia industrial, comercial o cientíca.Se observa que la contraprestación por el uso de lafórmula secreta antiarrugas calica como regalía y,por lo tanto renta de fuente peruana al ser utilizadaeconómicamente en el país, siendo además pagadaspor un sujeto domiciliado en el país, y por tanto, mate-ria de gravamen con el Impuesto a la Renta.

3. Renta por intereses utilizados en elexterior

La empresa domiciliada Naboo S.A. deseaabrir una sucursal en Bolivia, por lo que solicitóun préstamo a un banco boliviano a efectos depoder empezar la construcción de sus o cinasen La Paz. Nos consulta si los intereses quegenere el pago del préstamo se encontrarágravado con el Impuesto a la Renta.

Solución:

De acuerdo a lo dispuesto por el inciso c) del ar-tículo 9 de la Ley del Impuesto a la Renta, consti-

tuye rentas de fuente peruana las producidas porcapitales, así como los intereses, comisiones, pri-mas y toda suma adicional al interés pactado porpréstamos, créditos u otra operación nanciera,cuando el capital esté colocado o sea utilizadoeconómicamente en el país; o cuando el pagadorsea un sujeto domiciliado en el país.

En el presente caso se aprecia que si bien el ca-pital no será utilizado en el país sino en Bolivia, locierto es que por el solo hecho de que el pagadorde la renta es un sujeto domiciliado, los interesescalicarán como renta de fuente peruana y, por lotanto, sujeto al gravamen del Impuesto a la Renta.

4. Renta producida por dividendos

La empresa Fortuna S.A.C. acuerda distribuir

dividendos a sus accionistas, la señorita KatFulop de nacionalidad venezolana y la em-presa domiciliada Alegría S.A., por lo que nosconsultan si dicha renta estará afecta al Im-puesto a la Renta.

Solución:De acuerdo a lo dispuesto por el inciso d) del artículo9 de la Ley del Impuesto a la Renta, se considera ren-ta de fuente peruana los dividendos y cualquier otraforma de distribución de utilidades, cuando la empre-sa o sociedad que los distribuya, pague o acredite seencuentre domiciliada en el país.

No obstante, situación particular se presen-ta cuando los dividendos son percibidos por laspersonas jurídicas domiciliadas, pues el segundopárrafo del artículo 24-B de la Ley del Impuestoa la Renta establece que las personas jurídicasque perciban dividendos y cualquier otra forma dedistribución de utilidades de otras personas jurídi-cas, no las computarán para la determinación desu renta imponible.

En consecuencia, si bien los dividendos distribui-dos por personas jurídicas domiciliadas generanrenta de fuente peruana, en el caso materia deconsulta únicamente se gravarán los que percibala señorita Kat Fulop, no así los que perciba la em-presa domiciliada Alegría S.A.

5. Renta por servicios que presta en elPerú un sujeto no domiciliado a su em-presa empleadora extranjera

La empresa domiciliada Locuras S.A. solici-ta los servicios de inspección en seguridadde la empresa mexicana Los Charros quien

envía a su trabajadora, la señora LupitaFerrer, a efectos de que ejecute el serviciocontratado que tomará 2 meses. Por dichoservicio, la empresa mexicana Los Charroscobra una retribución y cumple con abonarel sueldo a su trabajadora de manera usual.Nos consultan si dicha trabajadora estaríagenerando renta de fuente peruana.

Solución:En virtud de lo dispuesto por el inciso f) delartículo 9 de la Ley del Impuesto a la Renta cali-can como rentas de fuente peruana las origina-



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das en el trabajo personal que se lleven a cabo enterritorio nacional, salvo los supuestos de excepciónreferidos a actividades previas a inversiones o losrelacionados con la rma de contratos. Se observa,que la norma no condiciona que la renta sea pagadapor un sujeto domiciliado, por lo que del caso materiade consulta se tiene que el salario que perciba la se-ñora Lupita Ferrer generará renta de fuente peruanasujeta de gravamen.

En este caso, será la propia contribuyente quien de-berá efectuar el pago del tributo al sco, utilizandopara ello el Formulario preimpreso Nº 1073 consig-nando el código de tributo 3061 - Renta No domici-liados - Cuenta Propia y el periodo correspondienteal mes en que hubiesen percibido la renta, ello deconformidad con lo dispuesto por la Resolución de

Superintendencia Nº 037-2010/SUNAT.

6. Renta producida por enajenación deacciones de empresa peruana

La empresa Japonesa Sakura ha decididovender las acciones, que posee de la empresaperuana Chimú S.A. a un inversionista domici-liado en el Perú, pero que celebra el contrato yefectúa el pago por ellas en el Japón. Nos con-sulta si dicha operación genera renta de fuenteperuana gravada con el impuesto.

Solución:

En virtud de lo dispuesto por el inciso h) del artículo 9de la Ley del Impuesto a la Renta, calican comorentas de fuente peruana las obtenidas por la ena-

jenación, redención o rescate de acciones y parti-cipaciones representativas del capital, cuando lasempresas o sociedades, que las hayan emitidoestén constituidas o establecidas en el Perú.

En tal sentido, aun cuando el contrato y pago delas acciones se realice en el Japón, la empresaSakura generaría renta de fuente peruana afecta

al impuesto a la Renta.

7. Tratamiento tributario de las actualiza-ciones de software y consultas telefó-nicas sobre este

Reciclables S.A., que inicia sus operacionesen el presente ejercicio, importó un software contable en enero. En adelante, ha venidorecibiendo las actualizaciones sobre este,que otorga la compañía no domiciliada.Además, regularmente realiza consultas

vía telefónica en relación con el uso delsoftware . Nos consulta si tales consultas ylas actualizaciones generan renta de fuenteperuana por concepto de servicios digitaleso asistencia técnica o regalías a efectos delImpuesto a la Renta.

Solución:

De conformidad con el artículo 4-A del Reglamen-to de la Ley del Impuesto a la Renta, se entiendepor servicio digital a todo servicio que se pone adisposición del usuario a través de Internet o decualquier adaptación o aplicación de los protoco-los, plataformas o de la tecnología utilizada porInternet o cualquier otra red a través de la que se

presten servicios equivalentes mediante accesosen línea y que se caracteriza por ser esencialmen-te automático y no ser viable en ausencia de latecnología de la información. A efectos del regla-mento, las referencias a páginas de Internet, pro-veedor de Internet, operador de Internet o Internetcomprenden tanto a Internet como a cualquier otrared, pública o privada.

Asimismo, la norma señala que se consideran ser-vicios digitales a los servicios de mantenimientode programas de instrucciones para computado-ras (software ) que puede comprender actualiza-ciones de los programas adquiridos y asistenciatécnica en red.En tal sentido, si las actualizaciones que reci-be Reciclables S.A. de su proveedor se efectúanconforme a lo señalado en el párrafo anterior, setratará de un servicio digital, cuya tasa es 30% aefectos del Impuesto a la Renta.

Respecto a las consultas telefónicas, como lo se-ñala el artículo 27 de la Ley del Impuesto a la Ren-ta, se considera regalía a toda contraprestaciónen efectivo o en especie originada por el uso o porel privilegio de usar patentes, marcas, diseños omodelos, planos, proceso o fórmulas secretas yderechos de autor de trabajos literarios, artísticoso cientícos, así como toda contraprestación porla cesión en uso de los programas de instruccionespara computadoras ( software ) y por la informaciónrelativa a la experiencia industrial, comercial ocientí ca .

Se entiende por información relativa a la experien-cia industrial, comercial o cientíca, toda trans-misión de conocimientos, secretos o no, decarácter técnico, económico, nanciero o deotra índole referidos a actividades comercialeso industriales, con prescindencia de la relación



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que los conocimientos transmitidos tengan con lageneración de rentas de quienes los reciben y deluso que estos hagan de ellos.

En consecuencia, las consultas telefónicas acercadel software , son regalías a efectos del Impuestoa la Renta, cuya tasa es 30% acorde al artículo 54de la Ley del Impuesto a la Renta.

8. Renta por servicios de experimentosen laboratorios

La empresa Forlán S.A., domiciliada en Pa-raguay, presta un servicio por un importede S/. 95,000 a la empresa Farfán S.A.C.,domiciliada en Perú, por el cual la primera

se compromete a realizar un conjunto de ex-perimentos de ciertos productos químicos ensus laboratorios ubicados en Asunción. Laempresa Farfán S.A.C. requiere de la pres-tación de dicho servicio para el desarrollo desus actividades, ya que se dedica al cuidado ymantenimiento de jardines de los parques másgrandes de Lima y dichos productos químicosle permitirá cumplir a cabalidad con sus obli-gaciones sin contaminar el medio ambiente.Nos consultan si por el servicio prestado porForlán S.A., a efectos del Impuesto a la Renta,se tendría que efectuar alguna retención y cuálsería la tasa aplicable.

Solución:

El segundo párrafo del artículo 6 de la Ley del Im-puesto a la Renta (LIR) establece que los contribu-yentes no domiciliados en el país, sus sucursales,agencias o establecimientos permanentes, tribu-tarán con el Impuesto a la Renta solo sobre susrentas de fuente peruana.

De otro lado, el inciso j) del artículo 9 de la Leydel Impuesto a la Renta señala que se considerarenta de fuente peruana, en general y cualquiera

sea la nacionalidad o domicilio de las partes queintervengan en las operaciones y el lugar de cele-bración o cumplimiento de los contratos, la obte-nida por asistencia técnica, cuando esta se utiliceeconómicamente en el país.

Ahora bien, se entiende por asistencia técnica atodo servicio independiente, sea suministradodesde el exterior o en el país, por el cual el pres-tador se compromete, mediante la aplicación deciertos procedimientos, artes o técnicas, con elobjeto de proporcionar conocimientos especia-lizados, no patentables, que sean necesariosen el proceso productivo, de comercialización,

prestación de servicios o cualquier otra actividadrealizada por el usuario, en virtud de lo señaladoen el inciso c) del artículo 4-A del Reglamento dela Ley del Impuesto a la Renta.Asimismo, el inciso c) del artículo 4-A del Regla-mento Ley del Impuesto a la Renta establece queen cualquier caso, la asistencia técnica comprende,entre otros servicios, a la investigación y desarrollode proyectos, el cual consiste en la elaboración yejecución de programas pilotos, investigacióny experimentos de laboratorios; los serviciosde explotación y planicación y programación técni-ca de unidades productoras. Por otro lado, el citadoinciso establece que la asistencia técnica se utilizaeconómicamente en el país, cuando sirva para eldesarrollo de las actividades o cumplimiento denes de personas domiciliadas en el país.En esa línea, se puede apreciar que cali caría comoasistencia técnica, la prestación de un servicio deinvestigación y experimentos de laboratorio de cier-tos productos químicos, los cuales tienen comonalidad que la empresa Farfán S.A.C. desarrollesus actividades de cuidado y mantenimiento de jardines de los parques de Lima sin contaminar elmedio ambiente, por lo que la empresa Forlán S.A.habría generado una renta de fuente peruana. Deesta manera, la empresa Farfán deberá retener elImpuesto a la Renta correspondiente por el servicioprestado, en virtud de lo señalado en el inciso c) delartículo 71 de la Ley del Impuesto a la Renta.Ahora bien, respecto a la tasa del impuesto, el in-ciso f) del artículo 56 de la Ley del Impuesto a laRenta establece que el impuesto a las personas jurídicas no domiciliadas en el país, tratándosede asistencia técnica, se determinará aplicandoel 15%. Adicionalmente, el citado numeral indicaque el usuario local deberá obtener y presentar ala Superintendencia Nacional de AdministraciónTributaria - Sunat una declaración jurada expedi-da por la empresa no domiciliada en la que estadeclare que prestará la asistencia técnica y regis-trará los ingresos que ella genere y un informe deuna rma de auditores de prestigio internacionalen el que se certi que que la asistencia técnicaha sido prestada efectivamente. De no contar condichos documentos, la tasa aplicable es del 30%.

9. Renta producida por remuneracionespagadas por las empresas domicilia-das por trabajos en el exterior

La empresa Casius S.A. decide enviar a sugerente comercial, quien es domiciliado, ala ciudad de Taiwán, China, con la nalidad



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de concretar unos contratos de colabora-ción empresarial con unas empresas de esaciudad, debiendo estar en el exterior comomáximo 30 días. Como reconocimiento a subuena gestión deciden otorgarle una remu-neración adicional por las labores que reali-zará en el exterior. La empresa nos consultasi este incentivo constituye renta de fuenteperuana.

Solución:

Si bien la remuneración que se le otorga al geren-te comercial se produce por actividades realizadasen China, tenemos que recordar que la empresaque abona la renta tiene la calidad de domiciliada a

efectos de la Ley del Impuesto a la Renta y que, enconcordancia con el inciso b) del artículo 10 de estanorma, la remuneración otorgada por la empresaperuana por su trabajo en el exterior calica comorenta de fuente peruana.

Asimismo, cabe precisar que el gerente comercialno ha perdido la condición de domiciliado a efec-tos del Impuesto a la Renta del Perú.

10. Rentas obtenidas por contribuyentesno domiciliados por actividades que sellevan a cabo parte en el país y parteen el exterior

Una empresa importadora de insumos quími-cos para la agricultura contacta con una na-viera domiciliada en Holanda para que realiceel transporte de unas mercancías importadashacia el puerto del Callao. Finalizado el servi-cio por la naviera, los contenedores son deja-dos en almacenes aduaneros a la espera deldespacho respectivo de los bienes importadoshasta la fecha establecida en el conocimientode embarque. Por problemas diversos, la em-presa importadora los retira 15 días despuésde la fecha establecida, razón por la cual pagaun importe adicional a la naviera holandesa.La empresa importadora nos consulta si elpago que le efectuarán a la naviera holandesapor el concepto de sobreestadía de contendo-res constituye renta de fuente peruana.

Solución:

La Ley del Impuesto a la Renta establece en su artículo12 que las actividades realizadas por las empresasno domiciliadas, parte en el país y parte en el exte-rior, en las que se encuentran comprendidas las

generadas por la sobreestadía de los contene-dores, se consideran como rentas de fuente pe-ruana. Dicha renta se determina en razón de unporcentaje establecido por el artículo 48 de estamisma ley, que es del 80% sobre los ingresos bru-tos que obtenga la naviera por exceso de la esta-día de estos bienes.

11. Retención de no domiciliados porarrendamiento de aeronaves

Una empresa aérea con la nalidad de ope-rar una nueva ruta requiere una aeronave,para lo cual celebra un contrato de arren-damiento con la empresa no domiciliada Avolar, la que le arrienda una de sus unida-des por la suma de S/. 250,000 mensuales,a efectos de que sea empleada en rutasinternacionales. Se pide determinar el im-porte de la retención y la oportunidad en lacual se debe empozar al sco el impuesto.

Solución:

De conformidad con el artículo 6 de la Ley del Im-puesto a la Renta, dicho impuesto afectará a lossujetos no domiciliados por las rentas que obten-gan de fuente peruana.

Al respecto, se puede apreciar que de acuerdocon el inciso b) del artículo 9 de la Ley del Impues-to a la Renta constituye renta de fuente peruanalas producidas por bienes o derechos cuando es-tos están situados físicamente o utilizados econó-micamente en el país. No obstante lo anterior, esimportante señalar que existe un tratamiento di-frenciado en actividades que se desarrollan parteen el país y en el exterior. En efecto, de acuerdocon el artículo 12 de la mencionada ley, se esta-blece que en actividades que se llevan a cabo par-te en el país como en el exterior, como es el casode alquiler de naves y aeronaves, se considerarárenta de fuente peruana a la suma que resulte de

aplicar al ingreso bruto el porcentaje que estable-ce el artículo 48 de dicha norma.

Según el artículo 48 de la Ley del Impuesto a laRenta, en el caso especí co de alquiler de aero-naves se entiende que la renta de fuente peruanaequivale al 60% del ingreso bruto. En nuestro caso,ello equivale a decir, que la renta de fuente peruanaserá de S/. 150,000 (S/. 250,000 x 60%).

De esta manera el Impuesto a la Renta aplicable a laactividad de arrendamiento de aeronaves efectuadapor un sujeto no domiciliado se determinará aplican-do sobre la renta de fuente peruana la tasa del diez



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por ciento (10%) establecida en el literal c) del artícu-lo 56 de la ley. En el caso planteado, ello signica queel impuesto será de S/. 15,000 (S/. 150,000 x 10%).

De acuerdo con lo anterior, el monto que se paga-ría a la empresa A volar ascendería a la suma deS/. 235,000 (S/. 250,000 - S/. 15,000). Ahora bien,el pago al sco de la retención del 10% se sujeta alo dispuesto en el artículo 76 de la Ley del Impues-to a la Renta. Según el citado artículo 76, la reten-ción deberá efectuarse en la fecha de pago de larenta al no domiciliado, sin embargo, la obligaciónde empozar al sco el monto que corresponderíadebe efectuarse al mes siguiente que se contabi-lice como costo o gasto las regalías, retribucionespor servicios, asistencia técnica, cesión en uso uotros de naturaleza similar, a favor de no domicilia-

dos, independientemente de si se pagan o no lasrespectivas contraprestaciones.

Consecuencia de lo antes señalado, cuando se re-conozca el gasto por el uso de la aeronave deberáefectuarse el siguiente asiento para reconocer ladeuda con el no domiciliado y la obligación alscopor la retención a efectuar:

ASIENTO CONTABLE

-------------------- x --------------------63 Gastos de servicios prestados

por terceros 250,000 635 Alquileres 6354 Equipo de transporte40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema de pensiones y de salud por pagar 15,000 4017 Impuesto a la Renta 40174 Renta de no domiciliados46 Cuentas por pagar diversas - Terceros 235,000

469 Otras cuentas por pagar diversas 4699 Otras cuentas por pagar diversas x/x Por el reconocimiento de la deuda

por el alquiler del primer mes y elcorrespondiente impuesto asocia-do con la operación (S/. 250,000 x60%) x 10%.

-------------------- x --------------------

De esta manera cuando se cancele el Impuesto ala Renta del no domiciliado en el mes siguiente, seefectuará el siguiente asiento:

ASIENTO CONTABLE

-------------------- x --------------------40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema de pensiones y de salud por pagar 15,000 4017 Impuesto a la Renta 40174 Renta de no domi- ciliados10 Efectivo y equivalentes de

efectivo 15,000 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras x/x Por la entrega al fisco del monto

equivalente al impuesto a reteneral no domiciliado.

-------------------- x --------------------

Asimismo, por la cancelación de la deuda con eltercero no domiciliado deberá efectuarse el

siguiente asiento:ASIENTO CONTABLE

-------------------- x --------------------46 Cuentas por pagar diversas - Terceros 235,000 469 Otras cuentas por pagar diversas 4699 Otras cuentas por pagar diversas

10 Efectivo y equivalentes deefectivo 235,000

104 Cuentas corrientes en instituciones financieras x/x Por la cancelación de la primera

cuota de arrendamiento de la aero-nave (S/. 250,000 - S/. 15,000).

------------------- x -----------------



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4. INAFECTACIONES Y EXONERACIONESLa Administración Tributaria realiza

una serie de exenciones hacia los deudorestributarios con la nalidad de generar un be-necio sobre ellos. Es así que establece dosclases de exenciones: las exoneraciones ylas inafectaciones.

La inafectación es aquel bene ciotributario que se encuentra fuera del hechoimponible por la naturaleza de la actividad,es decir, se encuentra fuera del ámbito deaplicación del tributo.

Así, la exoneración, es aquel bene -

cio tributario que se otorga a una actividadque se encuentra gravada por el hecho im-ponible, pero que se le excluye del manda-to de pago, por un determinado periodo. LaNorma VII del Título Preliminar del CódigoTributario establece que las exoneracionestributarias deben tener un plazo no mayor atres años, plazo que puede ser prorrogablepor tres años más.

De esta manera, la Ley del Impues-to a la Renta, se re ere en su artículo 18

a aquellos que se encuentran inafectos algravamen, es decir los sujetos no pasivos;asimismo, en su artículo 19 se re ere aaquellos que se encuentran exonerados delimpuesto.

4.1. No son sujetos pasivos del impuesto

a) El Sector Público Nacional, con excep-ción de las Empresas conformantes de laactividad empresarial del Estado.

De conformidad con lo dispuesto en elinciso a) de artículo 18 de la Ley, no soncontribuyentes del Impuesto:a) El Gobierno Central.b) Los Gobiernos Regionales.c) Los Gobiernos Locales.d) Las Instituciones Públicas sectorial-

mente agrupadas o no.e) Las Sociedades de Beneficencia

Pública.

f) Los Organismos DescentralizadosAutónomos.

Entiéndase que conforman la actividadempresarial del Estado las Empresas deDerecho Público, las Empresas Estata-les de Derecho Privado, las Empresasde Economía Mixta y el Accionariado delEstado como lo dene la Ley N° 24948.

b) Las fundaciones legalmente estableci-das, cuyo instrumento de constitucióncomprenda exclusivamente alguno ovarios de los siguientes fines: cultu-ra, investigación superior, benecencia,asistencia social y hospitalaria y bene-cios sociales para los servidores de lasempresas; nes cuyo cumplimiento de-berá acreditarse con arreglo a los dispo-sitivos legales vigentes sobre la materia.

c) Las entidades de auxilio mutuo.d) Las comunidades campesinas.e) Las comunidades nativas.

4.2. Constituyen ingresos inafectos alimpuesto

a) Las indemnizaciones previstas por lasdisposiciones laborales vigentes.

Se encuentran comprendidas en la refe-rida inafectación, las cantidades que seabonen, de producirse el cese del tra-bajador en el marco de las alternativasprevistas en el inciso b) del artículo 88y en la aplicación de los programas oayudas a que hace referencia el artículo147 del Decreto Legislativo Nº 728, Leyde Fomento del Empleo, hasta un montoequivalente al de la indemnización quecorrespondería al trabajador en caso dedespido injusticado.

b) Las indemnizaciones que se reciban porcausa de muerte o incapacidad producidaspor accidentes o enfermedades, sea quese originen en el régimen de seguridad so-cial, en un contrato de seguro, en senten-cia judicial, en transacciones o en cualquierotra forma, salvo lo previsto en el inciso b)del artículo 2 de la presente ley.



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c) Las compensaciones por tiempo de ser-vicios, previstas por las disposicioneslaborales vigentes.

d) Las rentas vitalicias y las pensionesque tengan su origen en el trabajo per-sonal, tales como jubilación, montepíoe invalidez.

e) Los subsidios por incapacidad temporal,maternidad y lactancia.

f) Las rentas y ganancias que generen losactivos, que respaldan las reservas técni-cas de las compañías de seguros de vidaconstituidas o establecidas en el país,para pensiones de jubilación, invalidezy sobrevivencia de las rentas vitaliciasprovenientes del Sistema Privado deAdministración del Fondo de Pensiones,constituidas de acuerdo a Ley Generaldel Sistema Financiero y del Sistema deSeguros y Orgánica de la Superintenden-cia de Banca y Seguros - Ley N° 26702.

Asimismo, están inafectas las rentas yganancias que generan los activos, querespaldan las reservas técnicas constitui-das de acuerdo a Ley de las rentas vitali-cias distintas a las señaladas en el incisoanterior y las reservas técnicas de otrosproductos que comercialicen las compa-ñías de seguros de vida constituidas oestablecidas en el país, aunque tenganun componente de ahorro y/o inversión.

Dicha inafectación se mantendrán mien-tras las rentas y ganancias continúenrespaldando las obligaciones previsiona-les antes indicadas.

Para que proceda la inafectación, la com-posición de los activos que respaldan lasreservas técnicas de los productos cuyasrentas y ganancias se inafectan en virtuddel presente inciso, deberá ser informa-da mensualmente a la Superintendenciade Banca, Seguros y Administradoras deFondos de Pensiones, dentro del plazoque esta señale, en forma discriminada ycon similar nivel de detalle exigido a lasAdministradoras de Fondos de Pensio-nes por las inversiones que realizan con

los recursos de los fondos previsionalesque administran.

g) Los márgenes y retornos exigidos por lasCámaras de Compensación y Liquida-ción de Instrumentos Financieros Deriva-dos con el objeto de nivelar las posicio-nes nancieras en el contrato.

h) Los intereses y ganancias de capital pro-venientes de bonos emitidos por la Repú-blica del Perú i) en el marco del DecretoSupremo N° 007-2002-EF, ii) bajo el pro-grama de Creadores de Mercado o el me-canismo que lo sustituya, o iii) en el mer-cado internacional a partir del año 2002;así como los intereses y ganancias decapital provenientes de obligaciones delBanco Central de Reserva del Perú, salvolos originados por los depósitos de encajeque realicen las instituciones de crédito; ylas provenientes de la enajenación direc-ta o indirecta de valores que conformano subyacen los Exchange Traded Fund(ETF) que repliquen índices construidosteniendo como referencia instrumentos deinversión nacionales, cuando dicha ena-

jenación se efectúe para la constitución –entrega de valores a cambio de recibirunidades de los ETF–, cancelación –en-trega de unidades de los ETF a cambio derecibir valores de los ETF– o gestión de lacartera de inversiones de los ETF.

4.3. Rentas exoneradasa) Las rentas que, las sociedades o insti-

tuciones religiosas, destinen a la rea-lización de sus nes especí cos en elpaís.

b) Las rentas de fundaciones afectas y deasociaciones sin nes de lucro cuyoinstrumento de constitución comprendaexclusivamente, alguno o varios de lossiguientes nes: bene cencia, asisten-cia social, educación, cultural, cientí -ca, artística, literaria, deportiva, política,gremiales, y/o de vivienda; siempre quedestinen sus rentas a sus nes espe-cí cos en el país; no las distribuyan,directa o indirectamente, entre los



61


asociados o partes vinculadas a estos oa aquellas, y que en sus estatutos estéprevisto que su patrimonio se destinará,en caso de disolución, a cualquiera delos nes antes mencionados .

Vinculación El artículo 8-D del Reglamento de la LIR,

modicado por el Decreto Supremo N° 258-2012-EF, dispone que se configura lavinculación cuando:- Cuando las personas, empresas o en-

tidades ocupen cargos de dirección,gerencia, administración u otros, quele otorguen poder de decisión en losacuerdos nancieros, operativos y/ocomerciales de la fundación afecta oasociación sin nes de lucro.

- Cuando las personas jurídicas o en-tidades cuenten con directores, ge-rentes, administradores u otros direc-tivos comunes, que tengan poder dedecisión en los acuerdos nancieros,operativos y/o comerciales que seadopten.

- Cuando realicen un aporte signica-

tivo. Este se entenderá efectuado sirepresenta más del treinta por ciento(30%) del patrimonio de la fundaciónafecta o asociación sin nes de lucro.

- Cuando el aporte signicativo seaefectuado por cónyuges de maneraseparada o conjunta o por personasnaturales que guarden relación de pa-rentesco hasta el cuarto grado de con-sanguinidad o segundo de a nidad.

- Cuando dos (2) o más personas jurí-dicas vinculadas entre sí de acuerdoa lo señalado en el artículo 24, apor-ten más del treinta por ciento (30%) asu patrimonio.

- Cuando los socios, participacionistas uotros sujetos de las personas jurídicas oentidades vinculadas entre sí de acuer-do a lo señalado en el artículo 24, seandirectores, gerentes, administradoreso directivos de estas y a su vez, aso-ciados de una asociación sin nes de

lucro o fundadores de una fundaciónafecta, que tengan poder de decisiónen los acuerdos nancieros, operati-vos y/o comerciales que se adopten.

- Cuando exista un contrato de colabo-ración empresarial con contabilidadindependiente, el contrato se con-siderará vinculado con la fundaciónafecta o asociación sin nes de lucro,siempre que las partes contratantessean a su vez fundadores o asocia-das de aquellas, respectivamente, yparticipen en más del 30% en el pa-trimonio del contrato o representen

por lo menos el 30% del total de laspartes contratantes de aquel.- Cuando en el ejercicio gravable ante-

rior, el ochenta por ciento (80%) o másde sus ventas, prestación de serviciosu otro tipo de operaciones se realicenen bene cio de fundaciones afectas oasociaciones sin nes de lucro, siempreque tales operaciones, a su vez, repre-senten por lo menos el treinta por ciento(30%) de las compras o adquisiciones

de aquellas en el mismo periodo. Tratándose de operaciones que se ejecu-

ten por periodos mayores a tres (3) ejer-cicios gravables, tales porcentajes se cal-cularán teniendo en cuenta el porcentajepromedio de ventas o compras, segúnsea el caso, realizadas en los tres ejerci-cios gravables inmediatos anteriores.

Lo dispuesto en este párrafo no será deaplicación a las operaciones que realicenlas empresas que conforman la ActividadEmpresarial del Estado, en las cuales laparticipación del Estado sea mayor alcincuenta por ciento (50%) del capital.

La vinculación, de acuerdo a alguno delos criterios establecidos en este artículo,también operará cuando la transacciónsea realizada utilizando personas o enti-dades interpuestas, domiciliadas o no enel país con el propósito de encubrir unatransacción entre las partes que se con-sideran vinculadas.



62


La vinculación quedará congurada en lossupuestos señalados en los incisos anterio-res cuando se veri que la causal. Con gura-da la vinculación, esta regirá desde ese mo-mento hasta el cierre del ejercicio gravable.

El artículo 8-D del Reglamento de la LIR,modificado por el Decreto SupremoN° 258-2012-EF, dispone que se consi-dera que las entidades a que se re ereeste inciso distribuyen indirectamenterentas entre sus asociados o partes vin-culadas a estos o aquellas, cuando suscostos y gastos:i) No sean necesarios para el desarro-

llo de sus actividades, entendiéndosecomo tales aquellos costos y gastosque no sean normales en relacióncon las actividades que generan larenta que se destina a sus nes o, engeneral, aquellos que no sean razo-nables en relación con sus ingresos.

ii) Resulten sobrevaluados respecto desu valor de mercado.

Distribución indirecta

Asimismo, se entiende por distribuciónindirecta de rentas:- La entrega de dinero o bienes no sus-

ceptible de posterior control tributario,incluyendo las sumas cargadas comocosto o gasto, e ingresos no declarados.

- La utilización de los bienes de la en-tidad o de aquellos que le fueran ce-didos en uso bajo cualquier título, enactividades no comprendidas en susnes, excepto cuando la renta gene-

rada por dicha utilización sea destina-da a tales nes.

El artículo 8-E del Reglamento de la LIRseñala que se entiende por distribuciónindirecta cuando caliquen como costos ogastos no susceptibles de posterior controltributario, aquellos susceptibles de bene -ciar a sus partes vinculadas, salvo que lafundación afecta o asociación sin nes delucro manieste su naturaleza o destino ycuenten con sustento documentario.

También calican como costos o gastosno susceptibles de posterior control tri-butarios los supuestos señalados en elartículo 13-B. La tasa adicional de 4.1% a la que se re-ere el último párrafo del artículo 19 dela Ley, procede independientemente delos resultados del ejercicio, incluso en lossupuestos de pérdida arrastrable.

De vericarse que una entidad incurre endistribución directa o indirecta de rentas,la Sunat le dará de baja en el Registrode entidades exoneradas del Impuestoa la Renta y dejará sin efecto la resolu-

ción que la calicó como perceptora dedonaciones. La fundación o asociaciónno gozará de la exoneración del Impues-to en el ejercicio gravable en que se ledio de baja en el referido registro ni enel siguiente, y podrá solicitar una nuevainscripción vencidos esos dos ejercicios.

La disposición estatutaria a que se re ereeste punto no será exigible a las entidadese instituciones de cooperación técnica in-ternacional (ENIEX) constituidas en el ex-tranjero, las que deberán estar inscritas enel Registro de Entidades e Instituciones deCooperación Técnica Internacional del Mi-nisterio de Relaciones Exteriores.

c) Los intereses provenientes de crédi-tos de fomento otorgados directamen-te o mediante proveedores o interme-diarios nancieros por organismosinternacionales o instituciones guber-namentales extranjeras.

Se entenderá por créditos de fomentoaquellas operaciones de endeudamien-to que se destinen a nanciar proyectoso programas para el desarrollo del paísen obras públicas de infraestructura yen prestación de servicios públicos, asícomo los destinados a nanciar los cré-ditos a microempresas, según la defini-ción establecida por la Resolución SBSN° 11356-2008 o norma que la sustituya.

d) Las rentas de los inmuebles de pro-piedad de organismos internacionalesque les sirvan de sede.



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e) Las remuneraciones que perciban, porel ejercicio de su cargo en el país, losfuncionarios y empleados conside-rados como tales dentro de la estruc-tura organizacional de los gobiernosextranjeros, instituciones o ciales ex-tranjeras y organismos internaciona-les, siempre que los convenios consti-tutivos así lo establezcan.

f) Las rentas a que se re ere el inciso g) delartículo 24 de presente ley.

g) Las rentas generadas entre la dife-rencia entre el valor actualizado delas primas o cuotas pagadas por los

asegurados y las sumas que los ase-guradores entreguen a aquellos alcumplirse el plazo estipulado en loscontratos dotales del seguro de viday los bene cios o participaciones enseguros sobre la vida que obtenganlos asegurados.

Las compañías de seguro de vida sonaquellas compañías de seguros consti-tuidas o establecidas en el país, que co-mercialicen productos del ramo de segu-

ros de vida.h) Cualquier tipo de interés de tasa ja ovariable, en moneda nacional o extran-

jera, que se pague con ocasión de undepósito o imposición conforme conla Ley General del Sistema Financieroy del Sistema de Seguros y Orgánicade la Superintendencia de Banca y Se-guros, Ley Nº 26702, así como los in-crementos de capital de los depósitose imposiciones en moneda nacional oextranjera, excepto cuando dichos in-gresos constituyan rentas de terceracategoría.

Los ingresos brutos que perciben las re-presentaciones deportivas nacionales depaíses extranjeros por sus actuacionesen el país.

i) Las regalías por asesoramiento técni-co, económico, nanciero, o de otraíndole, prestados desde el exteriorpor entidades estatales u organismosinternacionales.

j) Las Universidades Privadas consti-tuidas bajo la forma jurídica a que sere ere el artículo 6 de la Ley Nº 23733,en tanto cumplan con los requisitosque señala dicho dispositivo.

k) Los ingresos extranjeros por los es-pectáculos en vivo de teatro, zarzuela,conciertos de música clásica, ópera,opereta, ballet y folclor, cali cadoscomo espectáculos públicos cultura-les por el Instituto Nacional de Cultu-ra, realizados en el país.

l) Los intereses que perciban o paguen

las cooperativas de ahorro y créditopor las operaciones que realicen consus socios.

ll) Los intereses y demás ganancias pro-venientes de créditos externos conce-didos al Sector Público Nacional.

Cuando las sociedades o institucio-nes religiosas, destinen a la realización desus nes especí cos en el país, las funda-ciones y de asociaciones sin nes de lucrodeberán solicitar su inscripción en la Sunat,

con arreglo al reglamento.La vericación del incumplimiento de

alguno de los requisitos para el goce de laexoneración establecidos en los incisos a),b) y j) listados dará lugar a gravar la totali-dad de las rentas obtenidas por las entida-des contempladas en los referidos incisos,en el ejercicio gravable materia de scaliza-ción, resultando de aplicación inclusive, deser el caso, la tasa adicional del 4.1% delImpuesto a la Renta prevista en el segundo

párrafo del artículo 55 de esta ley. En loscasos anteriormente mencionados, son deaplicación las sanciones establecidas en elCódigo Tributario.

INFORMES DE SUNAT

• Las Comunidades Campesinas del depar-tamento de Lima se encuentran inafectasdel Impuesto a la Renta.




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1. Las Comunidades Campesinas del departa-mento de Lima se encuentran inafectas delImpuesto a la Renta.

2. En cuanto al Impuesto General a las Ventas(IGV), las Comunidades Campesinas del de-partamento de Lima que no realicen actividadempresarial serán sujetos del impuesto única-mente en la medida que efectúen, de manerahabitual, las operaciones comprendidas den-tro del ámbito de aplicación de este impuesto,excepto la importación de bienes.

Por el contrario, en caso ejerzan actividad empresarialbajo las modalidades señaladas en la Ley de Comu-nidades Campesinas, serán sujetos del IGV cuandoefectúen cualquiera de las operaciones comprendi-das en el artículo 1 del Texto Único Ordenado (TUO)

de la Ley del IGV, sin necesidad que se verique lahabitualidad en la realización de tales operaciones.

Sin embargo, en ambos casos, se encontrarán exone-radas del IGV cuando realicen las operaciones conte-nidas en los Apéndices I y II del TUO de la Ley del IGV.

• Los intereses provenientes de depósitos consti-tuidos en el Banco Central de Reserva del Perú,se encontraban exonerados en 2008 y 2009

Informe N° 166-2010-SUNAT/2B0000Los intereses provenientes de depósitos constituidosen el Banco Central de Reserva del Perú, distintos alos depósitos de encaje, obtenidos por una empre-sa nanciera bajo el ámbito del Fondo Nacional deFinanciamiento de la Actividad Empresarial del Es-tado - Fonafe durante los ejercicios 2008 y 2009, seencontraban exonerados del Impuesto a la Renta.

• La exoneración de 5 UIT no se aplica parala determinación del pago a cuenta del Im-puesto a la Renta que deben realizar loscontribuyentes por las rentas percibidasentre el 01/01/2010 y el 30/06/2010 comoconsecuencia de la redención o rescate delos valores mobiliarios.


La exoneración de 5 UIT dispuesta por el inciso p)del artículo 19 del TUO de la Ley del Impuesto a laRenta no se aplica para la determinación del pago acuenta del Impuesto a la Renta que deben realizarlos contribuyentes por las rentas percibidas entre el01/01/2010 y el 30/06/2010 como consecuencia dela redención o rescate de los valores mobiliarios y elretiro de fondos a los que se re ere la Única Disposi-ción Complementaria Transitoria de la Ley N° 29492.• La exoneración de 5 UIT a que se re ere el

inciso p) del artículo 19 del TUO de la Leydel Impuesto a la Renta no se aplica a lasganancias de capital de fuente extranjera.


La exoneración de 5 UIT a que se reere el incisop) del artículo 19 del TUO de la Ley del Impuestoa la Renta no se aplica a las ganancias de capitalprovenientes de la enajenación de los bienes con-tenidos en el inciso a) del artículo 2 del citado TUOque constituyan rentas de fuente extrajera.

JURISPRUDENCIA

• Se cumple con el requisito para la exonera-ción del Impuesto a la Renta de las asocia-ciones sin nes de lucro aun cuando susEstatutos no establezcan el destino de su

patrimonio ya que se aplica supletoriamen-te el artículo 98 del Código Civil.

RTF N° 00899-4-2008La presente resolución constituye precedente de ob-servancia obligatoria de conformidad con lo dispues-to en el artículo 154 del Código Tributario, disponién-dose su publicación en el diario ocialEl Peruano encuanto establece el siguiente criterio: “Se cumple elrequisito del inciso b) del artículo 19 del Texto ÚnicoOrdenado de la Ley del Impuesto a la Renta, apro-bado por el Decreto Supremo N° 054-99-EF, cuandoen los estatutos de las asociaciones sin nes de lucro

no se ha establecido el destino de su patrimonio encaso de disolución, por ser de aplicación supletoria elartículo 98 del Código Civil.”

• Se con rma la resolución que declaró impro-cedente la solicitud de inscripción en el Re-gistro de Entidades Exoneradas del Impuestoa la Renta. Se señala que los estatutos de laentidad deben establecer en forma expresaque el servicio de asistencia es prestado porla recurrente en forma gratuita y que los be-ne ciarios son únicamente quienes no cuen-ten con medios económicos su cientes.

RTF N° 08169-2-2008Se conrma la resolución que declaró improce-dente la solicitud de inscripción en el Registro deEntidades Exoneradas del Impuesto a la Renta,debido a que los nes consignados en los esta-tutos de la recurrente no corresponden en su to-talidad a los previstos en el inciso b) del artículo19 de la Ley del Impuesto a la Renta, ya que enlos estatutos de la entidades no se ha establecidoen forma expresa que el servicio de asistencia esprestado por la recurrente en forma gratuita y quelos beneciarios son únicamente quienes no cuen-ten con medios económicos su cientes.



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Capítulo 2DETERMINACIÓN DEL IMPUESTO A LA RENTA DE

TERCERA CATEGORÍA

1. ESQUEMA GENERAL DE DETERMINA-CIÓN DE LAS RENTAS DE TERCERACATEGORÍA

1.1. Cierre contable

El artículo 223 de la Ley General deSociedades establece que los estados nan-cieros se preparan y presentan de conformi-dad con las disposiciones legales sobre lamateria y con los principios de contabilidadgeneralmente aceptados en el país; es decirlas Normas Internaciones de InformaciónFinanciera (NIIF) y las Normas Internaciona-les de Contabilidad (NIC).

Por su parte, el artículo 2 del Regla-mento de Información Financiera, aprobado

por Resolución CONASEV N° 103-99/94.10,señala que: “Los estados nancieros debenser preparados y presentados de acuerdocon los Principios de Contabilidad General-mente Aceptados”.

La NIC 12 está referida al tratamien-to contable que se debe otorgar a las dife-rencias que se generan por la aplicación decriterios tributarios que han de tomarse enel momento de determinar el Impuesto a laRenta.

El artículo 33 del Reglamento de laLey del Impuesto a la Renta señala que lacontabilización de operaciones bajo princi-pios de contabilidad generalmente acepta-dos puede determinar, por la aplicación delas normas contenidas en la Ley, diferenciastemporales y permanentes en la determina-ción de la renta neta.

En efecto, la determinación del Im-puesto a la Renta parte del resultado conta-ble, a ella se realizan reparos tributarios, que

consisten en adiciones y deducciones, comoresultado de las diferencias encontradas porcriterios adoptados por disposiciones conta-bles que dieren de lo señalado en el TUOde la Ley del Impuesto a la Renta, aproba-do por el Decreto Supremo N° 179-2004-EF,en adelante, la Ley del Impuesto a la Renta.Cabe señalar que las referidas adiciones ydeducciones al resultado contable son ajus-tes extracontables con nes netamente tribu-tarios.

Por lo antes expuesto, es necesariotener en consideración de niciones conta-bles que se utilizan en la Ley del Impuestoa la Renta y en la Declaración Jurada Anualdel Impuesto a la Renta PDT.a) Cierre contable.- El Glosario del Ma-

nual para Preparación de InformaciónFinanciera , aprobado mediante Resolu-ción de Gerencia General N° 010-2008-EF/94.01.2, señala que se entiende por“Cierre contable” al proceso de preparar yregistrar los asientos de cierre por mediode los cuales los saldos de las cuentasde ingresos y gastos y los elementos deresultados de las cuentas de ingresos ygastos y los elementos de resultados delas cuentas mixtas se ajustan, con el ob-

jeto de preparar los estados nancieros altérmino de un periodo, por medio de unasiento nal de cierre, mediante el cual seeliminan las cuentas de ingresos y gastosdel periodo, llevándose el saldo neto deesta a las cuentas de ingresos y gastosdel periodo de allí a la cuenta de resulta-dos del periodo y posteriormente a resul-tados acumulados.

b) Ganancia contable.- Es la ganancianeta o la pérdida neta del periodo antes



66

ANÁLISIS Y APLICACIÓN PRÁCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y

de deducir el gasto por el Impuesto a laRenta.

c) Ganancia o pérdida tributaria.- Es laganancia o pérdida de un periodo calcu-lado de acuerdo con las reglas estableci-das por la Sunat sobre lo que se calculael Impuesto a la Renta a pagar o el saldoa favor del contribuyente.

d) Gasto (ingreso) por Impuesto a laRenta.- Es el importe total que se in-cluye al determinar la ganancia o pérdi-da neta del periodo conteniendo tantoel impuesto corriente como el impuestodiferido.

e) Impuesto corriente.- Es la cantidad apagar o recuperar por el Impuesto a laRenta relativo a la ganancia o pérdida delperiodo.

f) Pasivos por impuestos diferidos.-Sonlas cantidades de impuestos sobre lasganancias a pagar en periodos futuros,relacionadas con las diferencias tempo-rales imponibles.

g) Activos por impuestos diferidos.-Son las cantidades de impuestos sobrelas ganancias a recuperar en periodosfuturos, los que se relacionan con: dife-rencias temporales deducibles tributa-riamente, la compensación de pérdidasobtenidas en periodos anteriores, quetodavía no hayan sido objeto de de-ducción fiscal y la compensación decréditos no utilizados procedentes deperiodos anteriores.

h) Diferencias temporales.- Son el pro-ducto de las divergencias que existen en-tre el importe en libros de un activo o unpasivo, y el valor que constituye la basescal de estos. Las diferencias tempora-les pueden ser:- Diferencias temporales imponi-

bles.- Son aquellas que dan lugar acantidades imponibles al determinarla ganancia o pérdida para nes tri-butarios correspondiente a periodosfuturos, cuando el importe en libros

del activo sea recuperado o el pasivosea liquidado.

- Diferencias temporales deduci-bles.- Son aquellas diferencias quedan lugar a cantidades que son de-ducibles al determinar la ganancia(pérdida) tributaria en los ejerci-cios siguientes, cuando el importeen libros del activo se recupere o elpasivo sea liquidado.

Diferencias temporales Base Legal

Mayor o menor depreciación

contable, depreciación acelera-da por obsolescencia, mermasy desmedros de existencias.

Inciso f) del artículo

37 de la LIR

Aguinaldos, bonificaciones,gratificaciones y retribucionesno pagadas dentro del plazo devencimiento de la declaraciónjurada anual.

Inciso l) del artículo37 de la LIR

Desmedro no destruido anteNotario Público al 31 de diciem-bre, previo aviso a la Sunat 6días antes.

Inciso f) del artículo37 de la LIR

Gastos de 2da. 4ta. y 5ta. cate-goría no pagados a la fecha depresentación de la declaraciónjurada anual.

Inciso v) del artículo37 de la LIR

Asignaciones destinadas ala constitución de reservas oprovisiones cuya deducción noadmite la LIR.

Inciso f) del artículo44 de la LIR

Depreciación mayor porrevaluaciones voluntarias deactivos por reorganización desociedades o fuera de estos.

Inciso l) del artículo44 de la LIR

i) Diferencias permanentes.- Son aque-llas diferencias entre el resultado conta-ble y el resultado tributario en aplicaciónde la Ley del Impuesto a la Renta. A con-tinuación, presentamos un cuadro deresumen de diferencias permanentes.



67


Diferencia permanente Base LegalIntereses por préstamos entrevinculadas que exceden loslímites previsto en el RLIR.

Inciso a) del artículo37 de la LIR

Pérdidas extraordinarias noacreditadas judicialmente y/ose demuestre que es imposibleejercer las acciones judicialesdel caso.

Inciso d) del artículo37 de la LIR

Gastos de ejercicios anteriores. Artículo 57 de la LIRExceso del límite permitido degastos recreativos.

Inciso ll) del artículo37 de la LIR

Exceso del límite de capaci- tación del personal (hasta el31/12/2012).

Inciso ll) del artículo37 de la LIR

Exceso del valor de mercadode la remuneraciones del titular,accionistas, participacionistas ysocios en general

Inciso n) del artículo37 de la LIR

Exceso de valor de mercado de laremuneración del cónyuge, con-cubino o parientes del propietario, titular, accionista, participacionistas o socios en general.

Inciso ñ) del artículo37 de la LIR

Exceso en los límites por gastos

de representación.

Inciso q) del artículo

37 de la LIRExceso de los límites por gastos deviaje al interior y exterior del país.

Inciso r) del artículo37 de la LIR

Gastos sustentados con boletade venta emitidos por sujetosdel RUS.

Último párrafo delartículo 37 de la LIR

Gastos personales Inciso a) del artículo44 de la LIR

Multas, intereses moratorios engeneral y sanciones en general.

Inciso c) del artículo44 de la LIR

Donaciones y liberalidades nopermitidas.

Inciso d) del artículo44 de la LIR

Gastos sin comprobante depago.

Inciso j) del artículo44 de la LIR

IGV e IPM que grava el retiro debienes.

Inciso k) del artículo44 de la LIR

Impuesto a la Renta de un tercero. Artículo 47 de la LIR

j) Base tributaria.-La base tributaria de unactivo o pasivo es el importe atribuido porcriterios estrictamente establecidos en laLey del Impuesto a la Renta.- Base tributaria de un activo.- Es el

monto que en periodos posteriorespodrá ser utilizado, pues la Ley del Im-puesto a la Renta permite la recupera-ción del activo que gura en libros.

- Base tributaria de un pasivo.- Es elmonto que representa renta no gra-vada para el ejercicio analizado, peroque estará gravada para el próximoejercicio, es decir es el Impuesto a laRenta pendiente de liquidación o elsupuesto de los gastos no contabili-zados, pero cuya deducción tributariaes permitida.Cabe indicar que los conceptos conta-

bles antes esbozados son de vital importanciapara analizar la determinación del Impuestoa la Renta; en ese sentido, una vez que losconceptos contables han sido señalados conclaridad en el presente acápite se analizará elámbito de aplicación del Impuesto a la Rentay los criterios para considerar como renta defuente peruana. (Ver cuadro Nº 1).

CUADRO N° 1Resultado contable

Diferencia permanente

Ingresosinafectos (art. 3)

exonerados (art. 19)

Gastos sincausalidad, prohibidos

sin sustento

Diferencia temporal

IngresosVentas a plazoConstrucción

Gastos leasing intangibles

Renta 2a, 4a, 5a



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1.2. Esquema general de determinaciónde las Rentas de Tercera Categoría

INGRESOS BRUTOS

(-) Costo computable

RENTA BRUTA

(-) Gastos

(+) Otros ingresos

RENTA NETA

(+) Adiciones

(-) Deducciones

(-) Pérdidas tributarias compensables de ejerciciosanteriores

RENTA NETA IMPONIBLE (O PÉRDIDA)

IMPUESTO RESULTANTE

(-) Créditos

SALDO POR REGULARIZAR (O SALDO A FAVOR)

2. DETERMINACIÓN DE LA RENTA BRUTA La renta bruta está constituida por

el conjunto de ingresos afectos al Impues-to a la Renta que se obtengan en el ejer-cicio gravable.

Cuando tales ingresos provengan de laenajenación de bienes, de acuerdo al artículo5 de la Ley, la renta bruta estará dada por ladiferencia existente entre el ingreso neto totalproveniente de dichas operaciones y el costocomputable de los bienes enajenados.

Si se trata de bienes depreciables oamortizables, a efectos de la determinacióndel impuesto, el costo computable se dismi-nuirá en el importe de las depreciaciones oamortizaciones que hubiera correspondidoaplicar de acuerdo a lo dispuesto por la Ley.

El ingreso neto total resultante dela enajenación de bienes se establecerádeduciendo del ingreso bruto las devolu-ciones, bonificaciones, descuentos y con-ceptos similares que respondan a las costum-bre de la plaza.

Así, el artículo 20 de la LIR señalaque se entenderá por costo computable delos bienes enajenados: “(...) el costo de ad-quisición, producción o construcción o, ensu caso, el valor de ingreso al patrimonioo valor en el último inventario determinadoconforme a Ley, ajustados de acuerdo a lasnormas de ajuste por inación con incidenciatributaria, según corresponda (...)”.

En consecuencia, el costo computablees el elemento fundamental para establecer larenta bruta en la enajenación de bienes; porello, es importante conocer qué se entiendepor costo computable en cada caso, en quéconsiste, cómo se determina, etc. Al respec-to, el inciso a) del artículo 57 del Reglamentoseñala que el costo computable se determinade acuerdo con lo señalado por los artículos20 y 21 de la Ley del Impuesto a la Renta, enconcordancia con el artículo 11 de su Regla-mento.

Grácamente tenemos lo siguiente:

Costo computablede los bienesenajenados

Costo de adquisiciónCosto de producción

Costo de construcciónValor de ingreso al patrimonio o el

valor en el último inventario



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2.1. Costo de adquisiciónEs la contraprestación pagada por el

bien adquirido, incrementada en las mejorasincorporadas con carácter permanente y losgastos incurridos con motivo de su compratales como etes, seguros, gastos de despa-cho, derechos aduaneros, instalación, mon-taje, comisiones normales; incluyendo laspagadas por el enajenante con motivo de laadquisición o enajenación de bienes, gastosnotariales, impuestos y derechos pagadospor el enajenante y otros gastos que resultennecesarios para colocar a los bienes en con-diciones de ser usados, enajenados o apro-

vechados económicamente, a excepción delos intereses que no deben ser consideradoscomo parte del costo de adquisición.

2.2. Costo de producción o construcciónEs el costo incurrido en la producción

o construcción del bien, el cual comprende

los materiales directos utilizados, la mano deobra directa y los costos indirectos de fabri-cación o construcción.

2.3. Valor de ingreso al patrimonioEs el valor que corresponde al valor

de mercado de acuerdo con lo establecidopor el artículo 32 de la Ley del Impuesto a laRenta, salvo lo dispuesto por el artículo 21de la misma norma. (Ver cuadros Nºs 2 y 3).

2.4. Costo de inmuebles, acciones y participaciones y otros bienes

Por su parte, el artículo 21 de la Leydel Impuesto a la Renta establece que elcosto computable en el caso de inmuebles,acciones, participaciones, entre otros, se de-terminará tomando en cuenta ciertas condi-ciones, tales como la forma de adquisición,ya sea a título oneroso, a título gratuito, etc.

CUADRO N° 2

Costo computablede los bienesenajenadosCosto de adquisi-ción, producción oconstrucción, o, ensu caso, el valor deingreso al patrimonioo valor en el últimoinventario deter-minado conformea Ley, ajustadosde acuerdo a las

normas de ajustepor inflación conincidencia tributaria,según corresponda.

Costo de adquisición: Contraprestación pagada por el bien adquirido,incrementada en las mejoras incorporadas con carácter permanente y losgastos incurridos con motivo de su compra tales como fletes, seguros,gastos de despacho, derechos aduaneros, instalación, montaje, comisio-nes normales, incluyendo las pagadas por el enajenante con motivo dela adquisición o enajenación de bienes, gastos notariales, impuestos yderechos pagados por el enajenante y otros gastos que resulten necesa-rios para colocar a los bienes en condiciones de ser usados, enajenadoso aprovechados económicamente.

En ningún casolos interesesformarán partedel costo deadquisición.

Costo de producción o construcción: El costo incurrido en la produccióno construcción del bien, el cual comprende: los materiales directos utili-zados, la mano de obra directa y los costos indirectos de fabricación oconstrucción.

Valor de ingreso al patrimonio: el valor que corresponde al valor de mer-cado de acuerdo con lo establecido en la Ley del Impuesto a la Renta.

CUADRO N° 3

Valor deingreso alpatrimonio

Se aplica en lossiguientes casos:

Cuando el bien ha sido adquirido por el contribuyente de terceros, a títulogratuito o a precio no determinado.

Cuando el bien ha sido adquirido con motivo de una reorganización deempresas.



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CUADRO N° 4

Costo computable

Enajenación deinmuebles

Adquirido a título gratuito: valor de ingreso al patrimo-nio dado por su autoavalúo,salvo excepciones.

Adquirido a título oneroso: costo de adquisición oconstrucción.

Adquiridos mediante arren-damiento financiero.

Personas naturales, sociedad conyugal o sucesión indivisa,que no generen rentas de tercera categoría: costo de adqui-sición (opción de compra, incrementado en los importes poramortización del capital, mejoras incorporadas con carácter per-manente y otros gastos relacionados, reajustados por los índicesde corrección monetaria que establece el MEF sobre la base delos Índices de Precios al por Mayor proporcionados por el INEI).

Personas jurídicas:• Celebrado antes del 1 de enero de 2001, el costo computa-

ble para el arrendatario será el correspondiente a la opciónde compra, incrementado en las mejoras de carácter per-manente y los gastos que se mencionan en el inciso 1) delartículo 20 de la Ley del Impuesto a la Renta.

• En fecha posterior, al 1 de enero de 2001 el costocomputable para el arrendatario será el costo de adquisi-ción, disminuido en la depreciación.

CUADRO N° 5

Enajenaciónde acciones

Adquiridas a título oneroso: costo de adquisición.

Adquiridas por capitalización de utilidades y reservas: valor nominal.

Adquiridas a título gratuito: valor de ingreso al patrimonio dado por última cotización en Bolsa a lafecha de adquisición o valor nominal.

Adquiridas por capitalización de deudas al amparo de la ley de reestructuración patrimonial: el valor será cero si el crédito fue provisionado y castigado totalmente o en su defecto, el valorprovisionado.

CUADRO N° 6

Enajenaciónde otrosbienes

Otros valores mobiliarios: costo de adquisición.

Intangibles: costo de adquisición.

Reposición de bienes del activo fijo: costo del bien repuesto + importe invertido si el costo delnuevo bien excede indemnización recibida.



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Esto puede apreciarse en los cuadros Nºs 4,5 y 6.

A partir del 01/01/2013, entra en vi-gencia los artículos 20 y 21 de la LIR mo-dificados mediante Decreto LegislativoN° 1112, publicado el 29/06/2012, según loscuales:

La renta bruta está constituida por elconjunto de ingresos afectos al impuesto quese obtenga en el ejercicio gravable. Cuandotales ingresos provengan de la enajenaciónde bienes, la renta bruta estará dada por ladiferencia existente entre el ingreso neto to-tal proveniente de dichas operaciones y elcosto computable de los bienes enajenados,siempre que dicho costo esté debidamentesustentado con comprobantes de pago.

No será deducible el costo computa-ble sustentado con comprobantes de pagoemitidos por contribuyentes que a la fechade emisión del comprobante tengan la con-dición de no habidos, según publicación rea-lizada por la Administración Tributaria, salvoque al 31 de diciembre del ejercicio en quese emitió el comprobante, el contribuyentehaya cumplido con levantar tal condición.

La obligación de sustentar el costocomputable con comprobantes de pago noserá aplicable en los siguientes casos:i) Cuando el enajenante perciba rentas de

la segunda categoría por la enajenacióndel bien;

ii) Cuando de acuerdo con el Reglamentode Comprobantes de Pago no sea obli-gatoria su emisión; o,

iii) Cuando de conformidad con el artículo37 de esta Ley, se permita la sustenta-ción del gasto con otros documentos, encuyo caso el costo podrá ser sustentadocon tales documentos.

Si se trata de bienes depreciables oamortizables, a efectos de la determinación delimpuesto, el costo computable se disminuiráen el importe de las depreciaciones o amorti-zaciones que hubiera correspondido aplicar deacuerdo a lo dispuesto por esta Ley.

El ingreso neto total resultante de laenajenación de bienes se establecerá dedu-ciendo del ingreso bruto las devoluciones,bonificaciones, descuentos y conceptossimilares que respondan a las costumbresde la plaza.

Por costo computable de los bienesenajenados, se entenderá el costo deadquisición, producción o construcción o,en su caso, el valor de ingreso al patrimonioo valor en el último inventario determinadoconforme a ley, más los costos posterioresincorporados al activo de acuerdo con lasnormas contables, ajustados de acuerdo a

las normas de ajuste por inflación conincidencia tributaria, según corresponda. Enningún caso los intereses formarán parte delcosto computable.

A efectos de lo dispuesto en el párra-fo anterior entiéndase por:1. Costo de adquisición: La contrapresta-

ción pagada por el bien adquirido, y loscostos incurridos con motivo de su com-pra tales como etes, seguros, gastos dedespacho, derechos aduaneros, instala-ción, montaje, comisiones normales,incluyendo las pagadas por el enajenan-te con motivo de la adquisición de bienes,gastos notariales, impuestos y derechospagados por el enajenante y otros gastosque resulten necesarios para colocar alos bienes en condiciones de ser usados,enajenados o aprovechados económica-mente.

2. Costo de producción o construcción: El costo incurrido en la producción oconstrucción del bien, el cual compren-de los materiales directos utilizados, lamano de obra directa y los costos indi-rectos de fabricación o construcción.

3. Valor de ingreso al patrimonio: El valorque corresponde al valor de mercado deacuerdo a lo establecido en la presenteley, salvo lo dispuesto en el siguiente ar-tículo.

Tratándose de la enajenación, reden-ción o rescate cuando corresponda, el costo



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computable se determinará en la forma esta-blecida a continuación:

Artículo 21 (21.1) Para el caso deinmuebles:a) Si el inmueble ha sido adquirido por una

persona natural, sucesión indivisa o so-ciedad conyugal que optó por tributarcomo tal, se tendrá en cuenta lo siguiente:a.1) Si la adquisición es a título oneroso,

el costo computable será el valor deadquisición o construcción reajus-tado por los índices de correcciónmonetaria que establece el Ministe-

rio de Economía y Finanzas sobrela base de los índices de preciosal por mayor proporcionados por elInstituto Nacional de Estadística eInformática (INEI), incrementadocon el importe de las mejorasincorporadas con carácter per-manente .

a.2) Si la adquisición es a título gratuito,el costo computable será igual acero. Alternativamente, se podrá

considerar como costo computa-ble el que correspondía al trans-ferente antes de la transferencia,siempre que este se acredite demanera fehaciente.

b) Si el inmueble ha sido adquirido mediantecontrato de arrendamiento nanciero o re-troarrendamiento nanciero o leaseback ,celebrado por una persona natural, suce-sión indivisa o sociedad conyugal que optótributar como tal, que no genere rentas detercera categoría, el costo computable parael arrendatario será el de adquisición,correspondiente a la opción de compra,incrementado en los importes por amorti-zación del capital, mejoras incorporadascon carácter permanente y otros gastos re-lacionados, reajustados por los índices decorrección monetaria que establece el Mi-nisterio de Economía y Finanzas sobre labase de los Índices de Precios al por Mayorproporcionados por el Instituto Nacional deEstadística e Informática (INEI).

c) Si el inmueble ha sido adquirido median-te contrato de arrendamiento nancieroo retroarrendamiento nanciero o lease-

back , celebrado por una persona jurídicaantes del 1 de enero de 2001, el costocomputable para el arrendatario será elcorrespondiente a la opción de compra,incrementado con los costos posterio-res incorporados al activo de acuerdocon las normas contables y los gastosque se mencionan en el inciso 1) del ar-tículo 20 de la presente ley.

Cuando los contratos de arrenda-miento nanciero correspondan a una fecha

posterior, el costo computable para el arren-datario será el costo de adquisición, dismi-nuido en la depreciación.

Artículo 21 (21.2) Acciones y parti -cipaciones:a) Si hubieren sido adquiridas a título one-

roso, el costo computable será el costode adquisición.

b) Si hubieren sido adquiridas a título gratuito:b.1) Tratándose de una persona natu-

ral, sucesión indivisa o sociedadconyugal que optó por tributarcomo tal, sea que la adquisiciónhubiera sido por causa de muerteo por actos entre vivos, el costocomputable será igual a cero.

Alternativamente, se podrá consi-derar como costo computable elque correspondía al transferenteantes de la transferencia, siempreque este se acredite de manerafehaciente.

b.2) Tratándose de una persona jurí-dica, el costo computable será elvalor de ingreso al patrimonio, en-tendiéndose como tal al valor demercado determinado de acuerdocon las disposiciones del artículo32 de la ley y su reglamento.

c) Acciones recibidas y participacionesreconocidas por capitalización de uti-lidades y reservas por reexpresión del



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capital, como consecuencia del ajuste in-tegral, el costo computable será su valornominal.

d) Acciones y participaciones recibidas comoresultado de la capitalización de deudasen un proceso de reestructuración al am-paro de la Ley de Reestructuración Patri-monial, el costo computable será igual acero si el crédito hubiera sido totalmenteprovisionado y castigado conforme a lodispuesto en el numeral 3 del literal g)del artículo 21 del Reglamento de la Leydel Impuesto a la Renta. En su defecto,tales acciones o participaciones tendrán

en conjunto como costo computable, elvalor no provisionado del crédito que secapitaliza.

e) Tratándose de acciones o participacio-nes de una sociedad, todas con igualesderechos, que fueron adquiridas o reci-bidas por el contribuyente en diversasformas u oportunidades, el costo compu-table estará dado por su costo promedioponderado. El Reglamento establecerála forma de determinar el costo promedio

ponderado.f) Tratándose de acciones o participacio-nes recibidas como consecuencia deuna reorganización empresarial, su costocomputable será el que resulte de dividirel costo total de las acciones o participa-ciones del contribuyente que se cancelencomo consecuencia de la reorganización,entre el número total de acciones o parti-cipaciones que el contribuyente recibe.

En el caso de la reorganización simple, elcosto computable de las acciones o par-ticipaciones que se emitan será el quecorresponda al activo transferido. Si lareorganización se produce al amparo delo señalado en el numeral 2 del artículo104 de la Ley, no se deberá considerarcomo parte del costo del activo transferi-do el mayor valor producto de la revalua-ción voluntaria que hubiera sido pactadadebido a la reorganización. Si el bloquepatrimonial transferido está compuesto

por activos y pasivos, el costo compu-table será la diferencia entre el valor deambos. Si el pasivo fuera mayor al activo,el costo computable será cero (0).

g) Tratándose de certi cados de suscrip-ción preferente, el costo computable almomento de su emisión será cero (0).

Artíc ulo 21 (21.3) Ot ros val oresmobiliarios

El costo computable será el costo deadquisición.

Tratándose de adquisiciones a títulogratuito:

a) En el caso de personas naturales, suce-siones indivisas y sociedades conyugalesque optaron por tributar como tales, el cos-to computable será igual a cero. Alternati-vamente, se podrá considerar como costocomputable el que correspondía al trans-ferente antes de la transferencia, siempreque este se acredite de manera fehaciente.

b) En el caso de personas jurídicas, el cos-to computable será el valor de ingreso alpatrimonio, entendiéndose como tal alvalor de mercado determinado de acuer-do con las disposiciones del artículo 32de la ley y su reglamento.

Tratándose de valores mobiliarios delmismo tipo, todos con iguales derechos, quefueron adquiridos o recibidos por el contribu-yente en diversas formas u oportunidades, elcosto computable se determinará aplicando lodispuesto en el inciso e) del numeral anterior.

Artículo 21 (21.4) Valo res mobi-liarios cuya enajenación genera pérdi-das no deducibles

El costo computable de los valoresmobiliarios cuya adquisición hubiese dado lu-gar a la no deducibilidad de las pérdidas decapital a que se re ere el numeral 1 del artícu-lo 36 y el numeral 1 del inciso r) del artículo 44de la Ley, será incrementado por el importede la pérdida de capital no deducible.

El costo computable de los valoresmobiliarios que el contribuyente mantenga



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en su propiedad después de la enajenaciónque generó la pérdida de capital no deduci-ble a que se re ere el numeral 2 del artículo36 y el numeral 2 del inciso r) del artículo 44de la Ley, será incrementado por el importede la pérdida de capital no deducible.

De conformidad con la Segunda Dis-posición Complementaria Final del DecretoLegislativo N° 1112, publicado el 29 de juniode 2012, vigente a partir del 1 de enero de2013, lo previsto en el párrafo 21.4 delartículo 21 no será de aplicación a las ope-raciones de reporte, pactos de recompra ypréstamos bursátiles a los que hace referen-

cia la Segunda Disposición ComplementariaFinal de la Ley N° 29645, en tanto dichasoperaciones no generan ganancias o pérdi-das de capital.

Artículo 21 (21.5) IntangiblesEl costo computable será el costo de

adquisición disminuido en las amortizacio-nes que correspondan de acuerdo a Ley.

Artículo 21 (21.6) Reposición debienes del activo jo

Tratándose del caso a que se re ereel inciso b) del artículo 3, el costo computa-ble es el que correspondía al bien repuesto,agregándosele únicamente el importe adi-cional invertido por la empresa si es que elcosto de reposición excede el monto de laindemnización recibida.

Artículo 21 (21.7) Permuta de bienes.El costo computable de los bienes

recibidos en una permuta será el valor demercado de dichos bienes.

Artículo 21 (21.8) Bienes en co-propiedad

En el caso de separación de patrimo-nios en una sociedad conyugal o partición deuna copropiedad, el costo computable se atri-buirá a cada parte en la proporción en que seefectuó la respectiva separación o partición.

El costo computable de las accioneso participaciones que se enajenen confor-me al inciso e) del artículo 10 de la Ley será

acreditado con el documento emitido en elexterior de acuerdo con las disposiciones le-gales del país respectivo o por cualquier otroque disponga la Administración Tributaria,deduciéndose solo la parte que correspondade acuerdo con el procedimiento establecidoen el segundo párrafo del numeral 1 del inci-so e) del artículo 10.

INFORMES DE SUNAT


1. En el caso de una combinación de negociosen la cual inicialmente se compra la totalidad

de las acciones de la empresa que posterior-mente será absorbida, el costo de adquisi-ción del negocio incluye el precio que debeser pagado por la totalidad de las acciones,así como cualquier otro costo atribuible directa-mente a la combinación de negocios.

2. A n de establecer el valor razonable de losactivos y pasivos de la empresa adquirida esposible utilizar cualquier método de tasación,siempre y cuando dicho método se encuentredebidamente sustentado.

• Derechos antidumping


Los derechos antidumping constituyen multas decarácter administrativo que establece la Comisiónde dumping y subsidios del Indecopi.

Los derechos antidumping no forman parte delcosto de adquisición del bien, a que se re ere elnumeral 1) del artículo 20 del TUO de la Ley delImpuesto a la Renta.

Los derechos antidumping no son deduciblescomo gasto para la determinación de la renta im-ponible de tercera categoría.

Los derechos antidumping no forman parte de labase imponible en la importación de bienes, a quese re ere el inciso e) del artículo 13 del TUO de laLey del IGV.

• Costo computable de bienes importados


El costo computable de bienes importados que seoriginan en operaciones efectuadas con sujetosque caliquen en alguno de los tres supuestoscontemplados en el inciso m) del artículo 44 del



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TUO de la Ley del Impuesto a la Renta será de-ducible para la determinación de la renta bruta detercera categoría.

Los gastos provenientes de operaciones de créditoa que se re ere el inciso m) del artículo 44 del TUOde la Ley del Impuesto a la Renta son deducibles,para la determinación de la renta neta, aun cuandono se originen en préstamos de dinero en efectivo,sin perjuicio de la aplicación de las normas sobreprecios de transferencia.

JURISPRUDENCIA

RTF Nº 2470-10-2011

En aplicación del artículo 20 de la LIR y de la NICN° 2, el costo computable de los bienes enaje-nados debe incluir todos los costos de compra,transformación y otros en que se ha incurrido paraponer las existencias en su ubicación y condi-ción actuales; siendo que los costos de comprade existencias corresponden el precio de compra,los derechos de importación y otros impuestos (norecuperables por la empresa ante las autoridadesscales), y los costos de transporte, manipuleo yotros directamente atribuibles a la adquisición deproductos terminados, materiales y servicios.

RTF Nº 5402-4-2010

De acuerdo a la práctica contable, el costo de losbienes vendidos se determina aplicando la ecua-ción contable, Inventario Inicial más las Comprasdel ejercicio menos el Inventario Final, por lo que elaumento o disminución en el Inventario Final afec-tará al costo de ventas disminuyéndolo o aumen-tándolo, lo cual afectará la determinación de lasventas netas y, por ende, el cálculo del impuesto.

RTF Nº 3320-4-2010

A efectos de la determinación de la renta bruta,no puede considerarse cada una de las ventas enforma aislada y considerar únicamente a aquellasrespecto de las cuales se obtienen resultados po-sitivos, toda vez que la empresa como tal es elconjunto de cada una de dichas operaciones, de-biéndose computar todos los resultados a efectosde determinar la renta bruta.

RTF Nº 9694-2-2007

El valor de la acción es la diferencia entre el valortotal de los activos de la sociedad, de acuerdo convalores de mercado debidamente actualizados,

menos los pasivos frente a terceros de la socie-dad. Tal diferencia dividida entre el valor de las ac-ciones, es el valor real de cada acción. A este valoralgunos lo llaman valor patrimonial o valor conta-ble, aunque la doctrina diere sobre distintos mati-ces de cada una de sus denominaciones, asimis-mo precisa que el valor nominal no guarda relaciónalguna con el valor real de la acción, y que exis-ten algunas oportunidades, muy poco frecuentesen que el valor nominal coincide con el valor real,una es el momento de constitución de la sociedad,pero apenas la sociedad inicie sus operaciones losdos valores no tardan en diferir, una operación exi-tosa hará que los activos se incrementen y que lospasivos frente a terceros disminuyan, generandobene cios y aumentando automáticamente el va-lor real de la acción, el proceso inverso signicarápérdidas para la sociedad con la consiguiente dis-minución del valor real de las acciones.

De las normas glosadas se advierte que para ladeterminación de la renta bruta se computarán to-dos los ingresos que perciban los contribuyentes,reejándose en ella los resultados tanto positivos(ganancias) como negativos (pérdidas) derivadosde operaciones que realice con terceros.

Que en el caso especí co de la enajenación debienes, la ganancia o, en su caso, la pérdida re-sultante estará determinada por la relación en-tre lo obtenido en dicha enajenación y el costocomputable del bien transferido, el cual conformeal artículo 21 de la Ley del Impuesto a la Renta,de tratarse de acciones adquiridas a título onerososerá el valor de adquisición.

RTF Nº 10425-3-2007De acuerdo con lo señalado en la Norma Interna-cional de Contabilidad Nº 2, referida a la conta-bilización de los inventarios, el costo de las exis-tencias debe incluir todos los costos de compra,costos de transformación y otros costos en que sehan incurrido para poner las existencias en su ubi-cación y condiciones actuales.

Así, según criterio expuesto en la RTF Nº 07850-2-2005, en el caso de una empresa comercial, preci-samente se deberá establecer el costo de compra,comprendido, entre otros, por los costos de trans-porte, manipuleo y otros directamente atribuiblesa la adquisición de productos terminados, mate-riales y servicios.

RTF Nº 0261-1-2007

A efectos de determinar si el monto por conceptode regalías debió contabilizarse como costo deventas o como gastos operativos o de ventas,



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debemos remitirnos a la contabilidad y a las Nor-mas Internacionales de Contabilidad.

En ese contexto, en caso de haberse realiza-do el pago de regalías y no obtener produc-ción en un determinado ejercicio, este debede ser considerado como gasto según lo dis-puesto por el artículo 37, inciso p) de la Leydel Impuesto a la Renta, a contrario sensu, encaso de haber realizado el pago por regalíasy haber generado producción en el ejercicio,este debe ser considerado como parte del costodel producto y, por ende, ser reconocido comogasto en el ejercicio en el cual se vendan dichosproductos.


1. Adquisiciones que constituyen mejorasde activos

La empresa de alquiler de avionetas TopGun S.A. realizó en el ejercicio 2012 la ad-quisición de seis motores petroleros con lanalidad de reemplazar las de sus naves yasí dar un servicio con mayor garantía y se-guridad. El valor de la operación es como

sigue:Valor de venta de los seismotores: S/. 120,000

IGV: S/. 21,600

Total: S/. 141,600

Nos consulta por el tratamiento contable ytributario de esta operación, sabiendo queel valor en libros del total de los motorescambiados es de S/. 120,000 y la depre-ciación acumulada de S/. 110,000.

Solución:La Ley del Impuesto a la Renta establece que lasmejoras incorporadas a los activos realizadas concarácter permanentes formarán parte de su valor,es decir, se incorporan al valor en libros que poseael bien. Entendemos que este tratamiento se daporque estas mejoras son necesarias para que elactivo funcione correctamente y además se rea-lizan con poca frecuencia considerando tambiénque se tratan de montos relevantes.

De otro lado, la Norma Internacional de Contabi-lidad 16 “Propiedad, Planta y Equipo” considera

dos aspectos importantes sobre el reconocimientocomo parte del activo, primero que sea probablela obtención de bene cios económicos futuros ysegundo que el costo pueda ser valorado con con-abilidad por parte de la entidad. Como vemos,el caso planteado cumple con estos dos criterios;pero la norma contable nos re ere algo más; quecuando se traten de piezas de repuesto importan-tes que la entidad piensa usar más de un periodocumplen normalmente estos criterios.

Asimismo, cuando se incurren en costos poste-riores en elementos de inmuebles, maquinarias yequipo para sustitución recurrente menos frecuen-te se cumplen los criterios de reconocimiento, porlo que deberán activarse debiendo darle de baja alimporte en libros de las partes que son sustituidas.

En ese orden de ideas, el valor de los nuevosmotores debe integrar el costo computable delas avionetas (activo jo), siendo su propio costocomputable el costo de adquisición de conformi-dad con lo previsto en el numeral 1 del artículo 20de la LIR.

Bajo estas precisiones se realizarán los siguientesasientos:

Registro del cambio de motores

ASIENTO CONTABLE

-------------------- x --------------------33 Inmuebles, maquinaria y equipo 120,000 334 Unidades de transporte 3341 Vehículos motorizados 33411 Costo40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema de pensiones y de salud por pagar 21,600 401 Gobierno central 4011 Impuesto General a las Ventas

40111 IGV - Cuenta propia46 Cuentas por pagar diversas - Terceros 141,600 465 Pasivos por compra de activo inmovilizado 4654 Inmuebles, maquinaria y equipo x/x Por la provisión de la compra de los

seis motores según factura Nº xxx.-------------------- x --------------------



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46 Cuentas por pagar diversas - Terceros 141,600

465 Pasivos por compra de activo inmovilizado 4654 Inmuebles, maquinaria y equipo10 Efectivo y equivalentes de efectivo 141,600 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativas x/x Por el pago de la factura.-------------------- x --------------------

Baja del activo sustitu idoASIENTO CONTABLE

-------------------- x --------------------65 Otros gastos de gestión 10,000 655 Costo neto de enajenación de activos inmovilizados 6551 Costo neto de enajenación de activos inmovilizados y operaciones discontinuadas 65513 Inmuebles, maquinaria y equipo39 Depreciación, amortización y agotamiento acumulados 110,000 391 Depreciación acumulada 3913 Inmuebles, maquinaria y equipo - Costo 39133 Equipo de transporte33 Inmuebles, maquinaria y equipo 120,000 334 Unidades de transporte 3341 Vehículos motorizados 33411 Costo x/x Por la baja de los motores sustituidos.-------------------- x --------------------

Como vemos, las normas tributarias coincidencon los criterios sugeridos por las normas conta-bles en cuanto al reconocimiento de los gastosrealizados sobre activos. En este caso el cambiode motores para las unidades constituye undesembolso que sin ser frecuente se entiende

que se da en forma recurrente, permitiendo ele-var el tiempo operativo de estos bienes del activo jo, formando en tal sentido costo computable delas avionetas.

2. Costo de adquisición de un activo fijoimportado

La empresa Confort S.A., dedicada a la fa-bricación de espumas de poliuretano parala fabricación de colchones y muebles, conla intención de elevar su producción paraexportar al mercado ecuatoriano en dondesus productos han experimentado una de-

manda considerable, decide adquirir de unaempresa de Alemania una costosa máquinaincurriendo en los siguientes gastos:Costo de la compra : 720,000Flete : 12,000Seguro : 7,000Derechos y conceptosaduaneros : 25,200Impuesto General a lasVentas e IPM : 137,556Gastos de acondicionamiento : 45,500Otros gastos atribuibles directos : 6,500Honorarios de ingenieros : 2,000Multa impuesta por lamunicipalidad : 1,200

Los gastos de acondicionamiento compren-den montos pagados por demolición deunos ambientes del local de la empresa,realizada por una empresa dedicada a estetipo de trabajos y se incurrió en honorariosa unos ingenieros especialistas en la insta-lación y montaje de estos bienes. También

a la empresa la municipalidad de distrito ledeterminó una multa por depositar materialde construcción para las obras de acondi-cionamiento en zona rígida.

Confort S.A. nos solicita determinar el costocomputable de esta maquinaria.

Solución:El Reglamento de la Ley del Impuesto a la Rentaen su artículo 11 nos menciona que constituiránparte del costo computable los gastos de demo-lición incurridos para el acondicionamiento de los



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bienes adquiridos; al respecto debemos entenderque para lograr que algunos bienes adquiridos porlas empresas sean puestos en determinados lu-gares se deben incurrir en gastos vinculados a suacondicionamiento como es el caso de las demo-liciones.

También esta norma nos menciona que supletoria-mente para la determinación del costo computablede los bienes o servicios, se tendrán en cuentalas Normas Internacionales de Contabilidad y losPrincipios de Contabilidad Generalmente Acepta-dos, en tanto no se opongan a lo dispuesto en laLey y en este reglamento.

Teniendo en cuenta lo dicho anteriormente, la NIC16 en lo referido a los componentes del costo nosmenciona que forman parte de este, entre otros,los costos directamente relacionados con la ubi-cación del activo en el lugar y las condicionesnecesarias para que pueda operar satisfactoria-mente, mencionando dentro de ello los costos depreparación y emplazamiento físico, de montaje einstalación, así como los honorarios profesionales.

Bajo los criterios antes mencionados el costocomputable de la maquinaria importada por la em-presa Confort S.A. será el siguiente:

Costo de la compra : S/. 720,000

Flete : 12,000

Seguro : 7,000

Derechos y conceptos aduaneros : 25,200

Gastos de acondicionamiento : 45,500

Otros gastos atribuibles directos : 6,500

Honorarios de ingenieros : 2,000

Costo computable : 818,200

Cabe precisar, que a efectos del costo computa-ble no se tomó en cuenta la multa impuesta por lamunicipalidad, pues si bien constituye un desem-bolso asumido por la empresa es de naturalezaextraordinaria no siendo razonable ni necesario enuna situación normal, por ende, debe considerar-se como gasto y no como costo. Además, es ne-cesario indicar que la Ley del Impuesto a la Rentalo considera como no deducible lo que motivará sureparo en la declaración anual.

Asimismo, el Impuesto General a las Ventas quegrava la operación no se considera dentro delcosto, ya que es recuperable a través del créditoscal, en la medida que la empresa realice opera-ciones gravadas con este impuesto.

3. Costo de adquisición de existencias

La empresa Importadora Woody S.A.C., de-dicada a la importación y comercializaciónde juguetes, realiza la importación de unlote de juguetes adquiridos a su proveedordomiciliado en la ciudad de Taiwán, opera-ción que se lleva a cabo en el mes de Ene-ro de 2012. La mercadería será vendidaen forma exclusiva a la cadena de tiendasBuzz S.A.C., incurriendose en los siguien-tes desembolsos:Costo de compra : S/. 325,000(Valor FOB delinvoice )Flete : S/. 15,320

Seguro : S/. 4,500Ad valórem : S/. 48,750Almacenaje : S/. 7,500Sobreestadía : S/. 10,700Gastos de desaduanaje : S/. 5,200Inspección técnica : S/. 4,800Multa de Aduanas : S/. 8,500Transporte : S/. 6,200Impuesto General a lasVentas : S/. 74,110Descuento concedido : S/. 16,250(del valor FOB)Asimismo, la empresa Importadora WoodyS.A.C. una vez concluida la operación deimportación, y ya con las mercaderías ensus almacenes, concreta la venta al preciode venta de S/. 680,000 más el IGV. Nosconsultan sobre el costo computable de lasmercaderías por esta venta.

Solución:

El artículo 11 del reglamento del TUO de la LIR

señala que el costo computable de bienes enajenados o transferencia de propiedad a cualquiertítulo será el costo de adquisición, de producción oconstrucción o el valor de ingreso al patrimonio oel valor en el último inventario.

Teniendo en cuenta que la empresa ImportadoraWoody S.A.C. venderá directamente los juguetesa la empresa Buzz S.A.C., se aplica la fórmula deidenticación especí ca para determinar el costocomputable, de acuerdo con lo previsto en el pá-rrafo 24 de la NIC 2 - Existencias. Asimismo, elartículo 62 de la LIR permite el uso de este métodopara nes tributarios.



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De acuerdo con la NIC 2, la fórmula de costeo deidenticación especí ca consiste en distribuir losdesembolsos efectuados directamente a los pro-ductos identicados, los cuales posteriormenteserán vendidos.Para el caso planteado, todos los desembolsosproducto de la adquisición deberán ser distribui-dos al lote que será vendido a la empresa BuzzS.A.C., por lo que el primer paso consiste en de-terminar cuáles de los desembolsos constituyencosto de las existencia, por ende, debemos remi-tirnos a la NIC 2.

Teniendo en cuenta que la empresa ImportadoraWoody S.A.C. es una empresa comercial, el costoque corresponde es el de adquisición. De acuerdocon lo normado en el párrafo 11 de la NIC 2, el costode adquisición comprenderá el precio de compra,los aranceles de importación y otros impuestos (queno sean recuperables posteriormente de las autori-dades scales), los transportes, el almacenamientoy otros costes directamente atribuibles a la adquisi-ción de las mercaderías, los materiales o servicios,los descuentos comerciales, las bajas y otras parti-das similares se deducirán para determinar el costode adquisición.

De lo dicho anteriormente podemos concluir quepara determinar del costo de adquisición se debe-rán considerar los siguientes conceptos:

Costos directosPrecio de compra : 325,000 (+)Aranceles e impuestos : 48,750 (+)(no recuperables)Transporte : 6,200 (+)Almacenamiento : 7,500 (+)Otros costos directamenteatribuibles Flete : 15,320 (+)Seguro : 4,500 (+)Desaduanaje : 5,200 (+)Inspección técnica : 4,800 (+)

Descuentos concedidosSobre la operación : 16,250 (-)

Total costo de adquisición : 401,020

Para este caso, tanto la sobreestadía como la multaimpuesta por Aduanas no se consideran dentro delcosto de adquisición. Esto debido a que no son atri-buibles directamente a las existencias, ya que pro-vienen de sanciones. Asimismo, el Impuesto Generala la Ventas que grava la operación no se consideradentro del costo, pues este es recuperable a travésdel créditoscal, en la medida que la empresa realiceoperaciones gravadas con este impuesto.

4. Costo de financiamiento

El departamento de nanzas de la empresaPoptex S.A.C., importante entidad industrialdel medio dedicada a la fabricación de bo-tellas descartables, solicitó un préstamo auna instituciónnanciera con la nalidad deemplearlo en las operaciones corrientes yde, inversión de la empresa. El monto delpréstamo es de S/. 950,000. El detalle delas operaciones a realizar por la empresa esel siguiente:Construcción de un almacén : 520,000Compra de mercaderías : 330,000Pago por obligaciones : 100,000

950,000Los intereses pactados por la operación denanciamiento para el primer mes ascien-den a la suma de S/. 130,000.

La empresa nos consulta si los intereses ge-nerados por el préstamo deben afectar el cos-to computable ya sea del almacén o de lasmercaderías.

Solución:Debemos señalar que solo al costo de construc-

ción del almacén y la compra de mercaderías leson aplicables las reglas del costo computable. Ental sentido, solo se analizarán ambas operaciones.

Con referencia a las mercaderías, para determinarsu costo comprable se debe aplicar la regla delcosto de adquisición, de conformidad con el nu-meral 1 del artículo 20 de la LIR. Revisando la re-ferida base legal encontramos que en ningún casolos intereses pueden formar parte del costo deadquisición, por lo que los intereses del nancia-miento que sean atribuibles a la compra de exis-tencias, serán cargados a resultados, vía gastos.

Con referencia al costo del almacén, la regla aaplicar para determinar el costo computable es elcosto de producción, a la que re ere el numeral 2del artículo 20 de la LIR. En la base legal antes ci-tada no se encuentra prohibición alguna para quelos intereses formen parte del costo computable,por lo que en principio puede integrar el referidocosto.

Consideramos que al incluir dentro del costo deproducción los intereses del nanciamiento soloserá posible en la medida que la empresa apli-que el método alternativo permitido por la NIC 23Costo de nanciamiento, mediante el cual solo



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los costos por intereses que sean atribuibles a laconstrucción o producción de activos que requie-ran necesariamente de un periodo de tiempo sus-tancial antes de estar listos para su uso o para suventa, deben ser capitalizados.Para determinar la parte de los intereses que seatribuirán al costo de la construcción del almacéntenemos que efectuar una atribución directa entrelos intereses y el activo, para lo cual debe prorra-tearse el costo de nanciamiento entre el destinodel préstamo, de la siguiente manera:

Préstamo %Construcción de unalmacén S/. 520,000 55%

Compra de mercaderías 330,000 35%Pago de obligaciones 100,000 10%

S/. 950,000

Efectuado el prorrateo se procede con la aplicaciónde los porcentajes al interés correspondiente al pri-mer mes, en función del destino del préstamo, asítenemos:

Préstamo %

Compra de una máquina S/.71,500 55%

Compra de mercaderías 45,500 35%

Pago de obligaciones 13,000 10%

S/. 130,000Si la empresa utiliza el método alternativo permi-tido por la NIC 23 deberá incluir, como parte delactivo, el importe de S/. 71,162, correspondientea los intereses directamente atribuibles a la cons-trucción del almacén. Cabe señalar además queeste importe también forma parte del costocomputable para nes del Impuesto a la Renta.

En tal sentido, el asiento que corresponde a estaoperación es el siguiente:

ASIENTO CONTABLE-------------------- x --------------------33 Inmuebles, maquinaria y equipo 71,162 339 Construcciones y obras en curso 3398 Costo de financiación - Inmuebles, maquinaria y equipo

67 Gastos financieros 58,838 673 Intereses por préstamos y otras obligaciones 6731 Préstamos de instituciones financieras y otras entidades 67311 Instituciones financieras45 Obligaciones financieras 130,000 455 Costos de financiación por pagar 4551 Préstamos de instituciones financieras y otras entidades 45511 Instituciones financieras

x/x Por el reconocimiento de los inte-reses por pagar.

-------------------- x --------------------

5. Costo de producción

La empresa La Perfección S.A.C., dedicadaa la fabricación de cristales especiales paraedicios recibe un pedido de la empresaconstructora Simetría S.A. para fabricar unlote importante de cristales inteligentes paraculminar la construcción de un modernoedicio de ocinas. La empresa construc-tora como condición contractual estableciócomo fecha de entrega el 30 de setiembrede 2012. A continuación, se detallan losdesembolsos incurridos por la empresa enla atención del pedido:

Compras de materia prima : 320,000Mano de obra directa : 135,000Gastos de administración : 45,000Mano de obra indirecta : 72,000Accesorios de fábrica usados : 15,000

Impuestos no reembolsables : 20,700Energía eléctrica, luz y agua : 35,520Depreciación de planta y equipos : 37,200Gastos de herramientas : 3,570Gastos diversos de fábrica : 7,600

Nos consultan sobre el costo computableatribuible a este orden de producción.

Solución:

Al respecto, el Reglamento del TUO de la LIR ensu artículo 11 nos de ne que el costo computable



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para este caso está determinado por el costo detransformación, teniendo en consideración quepara este tipo de pedidos se requiere costear bajoel sistema de costos por órdenes de trabajo. Estemétodo de costeo es utilizado por las empresasque atienden pedidos con fechas determinadas deentrega y consiste en atribuir al proceso de fabri-cación o producción de la orden de trabajo todoslos costos en que se incurran.

Cabe mencionar que con la nalidad de establecerel costo de producción o transformación se tendráen cuenta todos los costos incurridos, tanto direc-tos sean jos o variables, así como los indirectos(también jos o variables), que se relacionan conla orden de trabajo solicitada.

Lo mencionado en el párrafo anterior se conocecomo absorción de los costos o también denomi-nados costos totales, concepto adoptado por laNIC 2 - Existencias, por el cual se agregan al pro-ducto todos los gastos de fabricación.

Teniendo en cuenta lo mencionado en los párrafosprecedentes, para el caso materia de la consultadebemos identicar qué costos de producción seatribuyen a la orden de trabajo solicitada, conside-rando los de naturaleza directa e indirecta.

En relación con el caso planteado tenemos losiguiente:

Costos directos: son los atribuibles directamentea la producción. Tomando el enunciado, tenemoslos siguientes costos directos:

1. Materias primas

2. Mano de obra directa

El costo de la materia prima corresponde al costode adquisición o de compra de esta; y con res-pecto a la mano de obra, está constituida por lasremuneraciones pagadas a favor de los trabajado-res que intervienen en el proceso de fabricación oproducción.

Costos indirectos: son aquellos efectuados porla empresa y que no pueden atribuirse en formadirecta a la producción, ya sean de naturaleza jao variable. Para el caso planteado estos son:

1. Mano de obra indirecta.2. Accesorios de fábrica usados (materiales indi-

rectos).3. Energía eléctrica, luz y agua.4. Depreciación de equipos.

Otros costos: lo constituyen todos los costos en quese incurren con la nalidad de proporcionarle a los

bienes la condición y ubicación actual y se encuen-tren expeditos para su venta, para el caso tenemos:1. Gastos de herramientas.

2. Gastos diversos de fábrica.Para determinar el costo de transformación o pro-ducción de la orden de trabajo se requiere de laelaboración del estado de costos de producción,que en concordancia con la NIC 2 se determinaráconforme el costo por absorción. Sobre la base delos datos del caso se tendrá lo siguiente:

La Perfección S.A.C.Estado de costos de producciónOrden de Trabajo Nº 034-2012

Expresado en nuevos soles

Materias primas consumidas - Compras 320,000Mano de obra directa 135,000Gastos generales de fabricación 191,590Mano de obra indirecta 72,000Accesorios de fábrica usados 15,000Impuestos no reembolsables 20,700Energía eléctrica, luz y agua 35,520Depreciación de planta y equipos 37,200Gastos en herramientas 3,570Gastos diversos de fábrica 7,600Costo de producciónde la O/T 034-2012 646,590

Luego de los pasos realizados podemos deter-minar que el costo de producción para la Ordende Trabajo Nº 034-2012 asciende a S/. 646,590.Es necesario indicar que para la determinacióndel costo de producción de la orden solicitada, nofueron considerados los gastos de administraciónque corresponden a gastos gerenciales que notienen incidencia alguna en los productos termi-nados, correspondiendo cargarlos directamente alos resultados del periodo. Terminada la orden detrabajo se realiza el siguiente asiento:

ASIENTO CONTABLE-------------------- x --------------------21 Productos terminados 646,590 211 Productos manufacturados71 Variación de la producción almacenada 646,590 711 Variación de productos terminados 7111 Productos manufacturados x/x Por la culminación de la Orden de

Trabajo Nº 034-2012.--------------------x---------------------



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6. Valor de ingreso al patrimonio en elcaso de reorganización de empresas

Con fecha 31 de diciembre de 2012, la em-presa El Cóndor S.A.C., dedicada a laprestación de servicios turísticos, medianteacuerdo adoptado por sus socios decide es-cindirse en forma parcial, transriendo a laempresa Los Rápidos S.A.C. un bloque pa-trimonial conformado por todos sus activos jos. Para ello, elabora el respectivo balan-ce general mostrando las siguientes cifras:

El Cóndor S.A.C.

Balance GeneralAl 31 de diciembre de 2012(Expresado en nuevos soles)

ActivoActivo corrienteCaja y bancos 18,000Cuentas por cobrar diversas 6,700Existencias 52,000

Total activocorriente 76,700

Inmuebles, maquinaria y equipo 218,000(neto)Terrenos 180,000Equipos 50,000(-) Depreciación (12,000)

Total activo 294,700

Pasivo y patrimonioPasivo corrienteCuentas por pagar 90,700Total pasivo corriente 90,700

Total pasivo 90,700

Patrimonio

Capital 168,000Resultadosacumulados 36,000Total patrimonio neto 204,000

Total pasivo y _______patrimonio 294,700

Antes de la rma denitiva del acuerdo deescisión El Cóndor S.A.C. decide revaluarel bloque patrimonial a escindir, constituidoíntegramente por activos jos, la labor esrealizada por un tasador profesional. Los re-sultados de la tasación arrojaron la siguien-te información:

Equipos : 86,000

Depreciación acumulada : (18,200)

Valor neto en libros : 67,800

Concluida la revaluación El Cóndor S.A.C.muestra el siguiente balance general:

El Cóndor S.A.C.Balance General

Al 31 de diciembre de 2012(Expresado en nuevos soles)

ActivoActivo corrienteCaja y bancos 18,000Cuentas por cobrardiversas 6,700Existencias 52,000

Total activocorriente 76,700

Inmuebles,maquinariay equipo 247,800(neto)Terrenos 180,000Equipo 86,000(-) Depreciación (18,200) Total activo 324,500

Pasivo y patrimonioPasivo corrienteCuentas por pagar 90,700

Total pasivocorriente 90,700

Total pasivo 90,700

PatrimonioCapital 168,000Excedente derevaluación 29,800Resultadosacumulados 36,000

Total patrimonioneto 204,000 ________Total pasivo ypatrimonio 324,500

Solución:

Según el acápite ii) del numeral 2 del artículo 11del Reglamento de la LIR, el valor de ingreso alpatrimonio se aplica cuando el bien ha sido adqui-rido con motivo de una reorganización empresa-rial. Asimismo, nos debemos remitir a las opcionesestablecidas en el artículo 104 de la LIR para de-terminar el costo computable en la reorganizaciónde empresas. El Cóndor S.A.C. opta por la prime-ra opción, la cual en el numeral 1 nos señala:

“Si las sociedades o empresas acordaran larevaluación voluntaria de sus activos, la dife-rencia entre el mayor valor pactado y el costo

computable determinado de acuerdo con elDecreto Legislativo Nº 797 y normas regla-mentarias estará gravado con el Impuesto a laRenta. En este caso, los bienes transferidos,así como los del adquiriente, tendrán comocosto computable el valor al que fueron reva-luados”.

De conformidad con este procedimiento, seconsiderará como valor de ingreso al patrimo-nio para la empresa Los Rápidos S.A.C. el valorrevaluado de dichos activos, es decir, el costocomputable del bloque patrimonial no será losS/. 218,000, el cual figuraba en los libros de la



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empresa El Cóndor S.A.C. inicialmente (corres-pondientes al rubro de inmuebles, maquinaria yequipo neto), sino los S/. 247,800 que correspon-den a su valor revaluado.

Finalmente, el excedente de revaluación (S/. 29,800)se encuentra afecto al Impuesto a la Renta, paralo cual la empresa El Cóndor S.A.C. deberá con-siderarlo dentro de la determinación del pago acuenta correspondiente, y por ende de la determi-nación del Impuesto a la Renta del periodo.

7. Costo del valor del último inventario -costeo por el sistema PEPS

La empresa Motores Marítimos S.A.C., dedi-cada a la comercialización de repuestos paraembarcaciones pesqueras, durante el año2012 presenta el siguiente movimiento en sualmacén de mercaderías:8 de febrero : Compra de 6 motores a S/. 300,000 c/u8 de mayo : Compra de 10 motores a S/. 310,000 c/u8 de octubre : Compra de 5 motores a S/. 290,000 c/u8 de octubre : Venta de 6 motores

Nos consultan sobre el costo computableasignado a la venta teniendo en cuenta queel sistema usado por la empresa para va-luar a las mercaderías es el método PEPS(primeras entradas-primeras salidas).

Solución:

El Reglamento de la LIR nos menciona en suartículo 11 que el costo computable para opera-ciones de este tipo está conformado por el valordel último inventario efectuado por la empresa,

por lo que procedemos a determinarlo.

De otro lado, la NIC 2 Existencias (modicada enel 2003) nos señala como métodos para costearlos inventarios al de identicación especí ca o elde primeras entradas o primeras salidas (PEPSo FIFO). En el mismo tenor, la Ley del Impuestoa la Renta, en su artículo 62, permite aplicar elmétodo PEPS para nes tributarios.

Al emplear la empresa Motores Marítimos S.A.C.el método de valuación PEPS para sus inventarios,debemos preparar el registro que identica el movi-miento valorizado de las existencias (kardex valoriza-do) como se muestra en el cuadro Nº 7.

Es necesario mencionar que bajo el método PEPS,el razonamiento para asignar el costo a la venta esque las primeras mercaderías compradas son lasque se venden en primer lugar, al costo unitario delas primeras unidades adquiridas. Bajo este fun-damento tenemos que la operación de venta delas 6 unidades comprende dos costos unitarios distintosporque abarca las dos primeras compras. Para estecaso el costo computable asciende a S/. 2’420,000, ysu registro contable es el siguiente:

ASIENTO CONTABLE-------------------- x --------------------69 Costo de ventas 2,420,000 691 Mercaderías 6911 Mercaderías manufacturadas

69111 Terceros20 Mercaderías 2,420,000 201 Mercaderías manufacturadas 2011 Mercaderías manufacturadas 20111 Costo x/x Por el costo de la mercaderías

vendidas determinadas bajo elmétodo PEPS.

-------------------- x --------------------

Finalmente, debemos mencionar que para las normas

del Impuesto a la Renta, el costo computable de las

CUADRO N° 7

FechaCompra Ventas Saldos

Unidades Costounitario Total Ventas Costo

unitario Total Unidades Costounitario Total

8-feb 6 300,000 1,800,000 6 300,000 1,800,0008-may 10 310,000 3,100,000 10 310,000 3,100,0008-oct 5 290,000 1,450,000 6 300,000 1,800,000

2 310,000 620,000 8 310,000 2,480,0005 290,000 1,450,000



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mercaderías vendidas es de S/. 2’420,000, quees el mismo valor que muestra el último inventario.

2.5. Principio del devengadoEl artículo 57 de la Ley del Impues-

to a la Renta señala que los ingresos con-siderados rentas de tercera categoría seimputan con base en el criterio de lo de-vengado. La referida norma no establecequé se debe entender por el criterio del de-vengado, en consecuencia recurriremos ala denición contable a efectos de de nireste principio.

Al respecto, cabe indicar que los pá-rrafos 25 y 26 de la Norma Internacional deContabilidad Nº 1 señalan que los estadosnancieros deben elaborarse utilizando labase contable de acumulación del deven-gado. Asimismo, el Marco Conceptual parala Preparación de los Estados Financierosen su párrafo 22 indica que los estados

nancieros deben prepararse con base en elcriterio del devengado, es decir, los efectos delas transacciones deben reconocerse cuandoocurren (y no cuando se recibe o paga el di-nero u otro equivalente a efectivo), asimismose registran en los libros contables y se in-forma sobre ellos en los estados nancierosde los ejercicios con los cuales se relacionan.

En ese mismo sentido, se ha pronun-ciado las más autorizada doctrina tributa-ria(1), al señalar que los ingresos deben serimputados en el periodo en el cual nace suderecho al cobro sin importar si estos hansido percibidos o no.

Se debe tener en cuenta que existendos de niciones para el criterio del deven-gado, una contable (contenida en las NIC)y otra de tipo legal (contenida en la doctrinadel Derecho Financiero y Tributario). En elcuadro N° 8 mostramos las diferencias entreambas y la posición, tanto de la Sunat comola del Tribunal Fiscal.

(1) Establecida en las Resoluciones del Tribunal Fiscal Nºs 274-3-98, 311-1-98, entre otras.

CUADRO N° 8DEVENGADO LEGAL

Doctrina

García Belsunce destaca que la aceptación del rédito devengado significa admitir que “un rédevengado importa solo una disponibilidad jurídica, pero no una disponibilidad económicefectiva del ingreso (...)”.Fonrouge y Navarrine enseñan que “devengar es, en esencia, adquirir el derecho a un bien (…Según Enrique Reig, “el rédito devengado es todo aquel sobre el cual se ha adquirido el derede percibirlo por haberse producido los hechos necesarios para que se genere (…) los gastose devengan cuando se causan los hechos en función de los cuales terceros adquieren derecha su cobro”.

Tribunal FiscalRTF N° 991-3-98

“(…) de acuerdo con el criterio de lo devengado, los ingresos se computan cuando se adquieel derecho a recibirlos. En consecuencia, la liquidación provisional constituye el único inggravable devengado a efectos del pago a cuenta del Impuesto a la Renta del mes en que sefectúa la operación”.



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CUADRO N° 8

DEVENGADO CONTABLE

NIC 1 y 18

NIC 1Resultado del periodo78. Todas las partidas de ingreso o de gasto reconocidas en el periodo, se incluirán en el resu

tado de este, a menos que una norma o una interpretación establezcan lo contrario.79. Normalmente, todas las partidas de ingreso o de gasto reconocidas en el periodo

se incluirán en el resultado de este. Esto incluye los efectos de los cambios en lasestimaciones contables. Sin embargo, pueden existir circunstancias en las que deter-minadas partidas podrían ser excluidas del resultado del periodo corriente. La NIC se ocupa de dos de tales circunstancias: la corrección de errores y el efecto de loscambios en las políticas contables.

NIC 18Venta de bienes14. Los ingresos ordinarios procedentes de la venta de bienes deben ser reconocidos y regi

trados en los estados financieros cuando se cumplen todas y cada una de las siguientescondiciones:a) La entidad ha transferido al comprador los riesgos y ventajas, de tipo significativ

derivados de la propiedad de los bienes.b) La entidad no conserva para sí ninguna implicación en la gestión corriente de los bi

nes vendidos, en el grado usualmente asociado con la propiedad ni retiene el controefectivo sobre estos.

c) El importe de los ingresos ordinarios puede ser medido con fiabilidad.d) Es probable que la entidad reciba los beneficios económicos asociados con la transacción.e) Los costos incurridos, o por incurrir, en relación con la transacción pueden ser med

dos con fiabilidad.

Tribunal Fiscal RTF N° 7898-4-2001

“Que habiéndose pactado la venta en términos FOB, se tiene que la responsabilidad del vendepor los riesgos de pérdida que pudiera sufrir el bien, se mantuvo hasta que la mercancía fucolocada a bordo de la nave, esto es, hasta el 6 de diciembre de 1995.Que en tal sentido, el ingreso de la operación discutida no podía ser reconocido ni consideracomo devengado en el mes de noviembre de 1995, como pretende la Administración, toda vque las condiciones para ello previstas en la NIC 18, entre ellas la transferencia del riesgo, recse producen en diciembre de 1995.Que no habiéndose devengado el ingreso resultante de la factura objeto de controversia en noviemde 1995, procede dejar sin efecto la resolución de determinación emitida”.

Posición de laSunat

InformeN° 267-2001-

SUNAT/K00000

“El artículo 57 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta señala que las rentas de la terccategoría se considerarán producidas en el ejercicio comercial en que se devenguen, resultanesta disposición de aplicación analógica para la imputación de los gastos.De acuerdo a la doctrina(1), en el sistema de lo devengado se atiende únicamente al momentoen que nace el derecho al cobro, aunque no se haya hecho efectivo, es decir, la sola existencde un título o derecho a percibir la renta, independientemente de que sea exigible o no, llevconsiderarla como devengada y, por ende, imputable a ese ejercicio.Como contrapartida, tratándose de gastos, el principio de lo devengado se aplica considerádoseles imputables (deducibles) cuando nace la obligación de pagarlos, aunque no se hayapagado ni sean exigibles.

(1) ROQUE GARCÍA, Mullín. Manual del Impuesto a la Renta. Buenos Aires - Argentina.



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INFORMES DE SUNAT


El gasto correspondiente a la indemnización porno haber disfrutado del descanso vacacional, es-tablecida en el inciso c) del artículo 23 del DecretoLegislativo N° 713, será deducible en el ejerciciode su devengo, en aplicación de la regla contenidaen el artículo 57 del TUO de la Ley del Impuestoa la Renta.


Para la imputación de los resultados provenientesde los Instrumentos Financieros Derivados en unejercicio gravable determinado, debe producir-se la ocurrencia de cualquiera de los supuestoscontemplados en el artículo 57 del TUO de la Leydel Impuesto a la Renta, independientemente delhecho que aún no se hubiera realizado la opera-ción subyacente en el mercado de físicos o decontado (SPOT).


Los ajustes por Valor de Actualización Constan-te (VAC) a las cuotas de un contrato de arren-damiento financiero deberán computarse en labase imponible del Impuesto a la Renta en elejercicio de su devengo, para lo cual deberántenerse en cuenta las normas contables sobrela materia y los términos pactados en el contra-to respectivo.


1. Tratándose de los perceptores de rentas detercera categoría, los gastos deberán imputar-se al ejercicio gravable en que se devengueny no en la oportunidad en que se paguen.

2. Es de exclusiva competencia de la BibliotecaNacional del Perú establecer si la inversión hasido efectivamente realizada y la oportunidaden la cual debe entenderse que se cumpliócon su realización.

Sin perjuicio de ello, cabe mencionar que las nor-mas sobre el crédito tributario por reinversión noexigen como requisito para sustentar las inversio-nes que las adquisiciones de bienes y serviciosefectuadas en el marco del Programa de Inversiónhayan sido pagadas a los proveedores.


1. Para nes de la realización de los pagos acuenta del Impuesto a la Renta, los ingresosrelacionados con la venta de bienes futuros seconsideran devengados cuando se cumplancon todas las condiciones señaladas en el pá-rrafo 14 de la NIC 18.

2. Los contribuyentes que por error hayan reali-zado pagos a cuenta superiores a los que lescorrespondería efectuar por concepto de rentade tercera categoría del Impuesto a la Renta,podrán optar por solicitar la devolución en vir-tud de lo dispuesto en los artículos 38 y 39 del

CUADRO N° 8

Asimismo, el concepto de devengado debe reunir las siguientes características:1. Requiere que se hayan producido los hechos sustanciales generadores del rédito o gasto2. Requiere que el derecho de ingreso o compromiso no esté sujeto a condición que pued

hacerlo inexistente.3. No requiere actual exigibilidad o determinación o fijación en término preciso para el p

ya que puede ser obligación a plazo y de monto no determinado”.

CONCLUSIÓN

Si bien el artículo 57 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta hace referencia al principio del devengacuerpo normativo no contiene una definición de este. Ante este vacío el Tribunal Fiscal ha optado por diversas tomando en algunos casos la definición legal del devengado y la definición contable en otros. Finalmente, pconcluir que la definición del devengado es una construcción eminentemente contable, por lo que debemos relas Normas Internacionales de Contabilidad (NIC) para determinar en qué momento se devenga un ingreso, ceste caso, o un gasto, no hacerlo, prefiriendo las construcciones doctrinarias legales, implica generar una disten el manejo contable y tributario de las empresas.



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TUO del Código Tributario, o por efectuar lacompensación automática, debiendo en esteúltimo caso ceñirse a lo dispuesto en el nume-ral 5 del artículo 55 del Reglamento de la Leydel Impuesto a la Renta.

JURISPRUDENCIA

RTF N° 17119-4-2011 (12/10/2011)

• Deducibil idad de la provis ión por vacacio-nes no devengadas.

Se revoca la apelada en el extremo referido alos reparos por provisión por vacaciones no de-vengadas pues en aplicación del principio deldevengado, procede vincular el derecho a laremuneración vacacional o a la proporcióncomputada, con el ejercicio al que correspondela labor o servicio realizados, debiéndose efec-tuar su reconocimiento en dicho ejercicio, inde-pendientemente de que la remuneración vaca-cional resulte exigible por parte del trabajador enel mismo ejercicio.

RTF Nº 09013-3-2007

El gasto por arrendamiento de vehículos deven-gado en el año 2001 no puede ser deducido en

su ejercicio al que corresponden, por encontrarsesustentado con recibos por arrendamientos quehan sido emitidos de fecha posterior (12 de marzode 2003).

No se puede deducir los gastos por compras devehículos por no haberse acreditado la cesióndel vehículo a favor de la recurrente y no se ad-

junta los medios probatorios que sustentan lasactividades generadoras de renta que habríansido realizadas con el referido vehículo.

RTF Nº 8416-3-2007

Que según lo dispuesto por el artículo 57 de laLey del Impuesto a la Renta, estas se computandesde el 1 de enero de cada año hasta el 31 dediciembre del mismo año, que conforme al crite-rio establecido en la RTF Nº 09175-6-2004, al serel Impuesto a la Renta un tributo de periodicidadanual, el nacimiento de la obligación tributaria seproduce al cierre del ejercicio.

Bajo ese contexto en caso de que se cumpla conel requisito establecido en el artículo 19 inciso b)de la Ley del Impuesto a la Renta, en un mes deun determinado año corresponde que proceda

la exoneración del Impuesto a la Renta por todoel año, y no desde el mes en el cual se producela modicación de los estatutos, tal y cual señalala Administración, por ende, el reparo resulta noarreglado al derecho.

RTF Nº 7719-4-2005

En aplicación del principio de lo devengado,los pagos efectuados en un ejercicio por póli-zas de seguro cuya cobertura abarca el ejer-cicio siguiente, solo puede ser consideradocomo gasto en la parte correspondiente a lacobertura del periodo comprendido en ese pri-mer ejercicio.

RTF Nº 8510-2-2004

Tratándose de compañía de seguros, procede ladeducción de la comisión de corredores de segu-ros, durante el periodo de cobertura de la póliza,aun cuando tales comisiones no hubieran sidopagadas.

Por ello, no cabe reparo alguno por no habersepagado las pólizas o no haber cancelado las comi-siones, debiendo vericarse el devengo del gastoen función de la vigencia de los contratos deseguros.

RTF Nº 8534-5-2001

El gasto por los servicios de auditoría es un egre-so inherente al giro del negocio de carácter ad-ministrativo, y si bien no está relacionado en for-ma directa con la generación de ingresos, resultatrascendente para el mejor entendimiento de lasituación del negocio y para evitar futuras contin-gencias nancieras, contables e inclusive tributa-rias. Por ello, para determinar la oportunidad de sudeducción, debe determinarse en qué momentose da su utilización o provecho. Así dicho serviciopodría ser utilizado recién en el momento en quese encontrase culminado, lo cual podría ocurrir enun ejercicio posterior a cuando se generaron los

ingresos.


1. Reconocimiento de venta al créditocon plazo menor a un año

La empresa ABC S.A. en el mes de mayo vendiómercaderías por un importe de S/. 80,000



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más IGV. La forma de pago es 50% con laentrega de los bienes en el mismo mes demayo y el resto en dos cuotas iguales másintereses equivalentes a S/. 1,428 (S/. 952,S/. 476 en junio y julio, respectivamente).A estos efectos, la empresa ABC canjeó laparte de la factura pendiente por la suma deS/. 49,299.

Se nos consulta ¿cómo sería el reconoci-miento de los ingresos en esta operación,sabiendo que el costo de los bienesasciende a S/. 64,000?

Solución:

De conformidad con el artículo 57 de la Ley delImpuesto a la Renta, los ingresos se imputan alejercicio de acuerdo con el criterio del devengo.Respecto a este punto, es conveniente indicar queeste concepto no es tributario sino contable, porconsiguiente para determinar la oportunidad en lacual los ingresos deben imputarse debe examinar-se lo establecido en las normas contables.

A estos efectos, es importante distinguir las distin-tas operaciones que se producen en esta transac-ción: i) la compraventa de bienes muebles, y ii) elingreso por el nanciamiento otorgado. De acuerdocon lo antes expuesto debe veri carse si la opera-

ción cumple con todos los supuestos para recono-cer el ingreso en la compraventa de bienes (párrafo14 de la NIC 18: Ingresos) y los requisitos para re-conocer el ingreso por concepto de nanciamiento(párrafo 29 de la NIC 18: Ingresos).

En relación con la operación de compraventa,para reconocer el ingreso se debe cumplir con lassiguientes condiciones:• La empresa debe haber transferido al com-

prador los riesgos y bene cios de tipo sig-ni cativo derivados de la propiedad de losbienes.

• La empresa no conserva para sí ninguna im-plicación en la gestión corriente de los bienesvendidos, en el grado usualmente asociadocon la propiedad, ni retiene el control efectivosobre estos.

• El importe de los ingresos ordinarios puedeser valorado con abilidad.

• Es probable que la empresa reciba los bene -cios económicos derivados de la transacción.

• Los costos incurridos, o por incurrir, en re-lación con la transacción, pueden ser valo-rados con abilidad.

Sobre el particular consideramos que siendo elplazo de tiempo corto, menor a un año, haberentregado en propiedad los bienes y no retenerninguna implicación en la gestión corriente de losbienes vendidos, además de ser valorados con-ablemente tanto los ingresos como los gastos, elingreso correspondiente a la venta de los bienesdebe reconocerse como ingreso en el mes de laentrega de estos al comprador, es decir, en el mesde mayo. El Tribunal Fiscal en la RTF N° 466-3-97 señala que el criterio de lo devengado requierecumplir con las siguientes características: que sehayan producido los hechos sustanciales gene-radores del crédito, que el derecho al ingreso ocompromiso de pago no esté sujeto a condiciónque pueda hacerlo inexistente; y no exista actualexigibilidad o determinación o jación del términopara el pago, ya que puede ser a plazo y de modono determinado.

Consecuencia de lo anterior, a efectos de realizarlos pagos a cuenta correspondientes al mes demayo, en aplicación de lo dispuesto por el artículo85 de la Ley del Impuesto a la Renta, deberá consi-derarlo como base a efectos del cálculo de los pa-gos a cuenta del Impuesto a la Renta.

En vista de lo anterior en la oportunidad en la cualse entreguen los bienes deberán efectuarse lossiguientes asientos:

ASIENTO CONTABLE-------------------- x --------------------12 Cuentas por cobrar comerciales - Terceros 96,085 121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1212 Emitidas en cartera40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema de pensiones y de salud por pagar 14,657 401 Gobierno central 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV - Cuenta propia49 Pasivo diferido 1,428 493 Intereses diferidos 4931 Intereses no devengados en transacciones con terceros70 Ventas 80,000 701 Mercaderías



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7011 Mercaderías manufacturadas 70111 Terceros x/x Por la factura emitida por la venta

de los bienes y los intereses delfinanciamiento.

-------------------- x --------------------69 Costo de ventas 64,000 691 Mercaderías 6911 Mercaderías manufacturadas 69111 Terceros20 Mercaderías 64,000 201 Mercaderías manufacturadas

2011 Mercaderías manufacturadas 20111 Costo x/x Por el costo de los bienes enaje-

nados en el mes de mayo.-------------------- x --------------------

• Por el pago parcial de la factura y el canje dela factura pendiente con letras de cambio

ASIENTO CONTABLE

-------------------- x --------------------10 Efectivo y equivalentes de

efectivo (*)47,200 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativas

12 Cuentas por cobrar comerciales - Terceros (**)48,885

123 Letras por cobrar 1231 En cartera12 Cuentas por cobrar comerciales - Terceros 96,085 121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1212 Emitidas en cartera x/x Por la factura emitida por la venta de

los bienes y los intereses del finan-ciamiento.

-------------------- x --------------------(*) (S/. 80,000 + 18% IGV) / 2(**) [((S/. 80,000 / 2) + S/. 1.428) más 18% IGV]

Por el lado del nanciamiento otorgado al cliente, deconformidad con el párrafo 29 de la NIC 18: Ingresos,se deberán reconocer como ingreso siempre que:i) sea probable que la entidad reciba los bene cioseconómicos asociados con la transacción, y ii) el im-porte de los ingresos de actividades ordinarias puedaser medido de forma conable. En este sentido, deacuerdo con el literal a) del párrafo 30 de la NIC 18

los ingresos por concepto de intereses deberán reco-nocerse en función de tiempo.

Por consiguiente, el ingreso deberá reconocersemensualmente, así por el mes de junio se recono-cerá la cifra de S/. 952 y en julio, la suma de S/. 476.A continuación, mostraremos cómo se reconocerá elingreso para el mes de junio: ver asiento contable Nº 1.

ASIENTO CONTABLE N° 1

---------------------------------------- x ---------------------------------------JUNIO JULIO49 Pasivo diferido 952 476

493 Intereses diferidos 4931 Intereses no devengados en transacciones con terceros77 Ingresos financieros 952 476 772 Rendimientos ganados 7722 Cuentas por cobrar comerciales x/x Por el reconocimiento de los intereses mensuales.---------------------------------------- x ---------------------------------------



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3. DETERMINACIÓN DE LA RENTA NETA A n de establecer la Renta Neta de

Tercera Categoría, denominada también comoRenta Neta Empresarial, se deducirá de larenta bruta los gastos necesarios para pro-ducirla y mantener su fuente, así como losvinculados con la generación de gananciasde capital, en tanto la deducción no esté ex-presamente prohibida por la Ley.

RENTA NETA = RENTA BRUTA - GASTOS NECESARIOS

En el artículo 37 de la Ley del Impues-to a la Renta se señalan determinados gas-

tos, cuya enumeración, si bien no es taxativasino enunciativa(2), sirve en cierto modo deguía para el establecimiento de gastos dedu-cibles para la determinación de la renta netaimponible mediante la realización de deduc-ciones, al efectuarse la determinación anualdel Impuesto a la Renta.

En ese sentido, desarrollaremos losgastos que enuncia el artículo 37 de la ley,diferenciándolos en gastos sujetos a límitesy aquellos que no lo están, límites que hansido determinados por la ley, siendo que losparámetros de estos se señalan expresa-mente en dicha norma. Ahora bien, respectoal monto de los parámetros, se puede indi-car que ellos, en cierto modo, son arbitrariosya que se señala el límite de manera gene-ral sin considerarse el tipo o naturaleza dela actividad que desarrolla el perceptor derentas de tercera categoría. Tales paráme-tros, en su mayoría, se han establecido en eltranscurso de las modicaciones que se hanefectuado a la Ley del Impuesto a la Renta,desde la promulgación del Decreto Legis-lativo Nº 774, con base en situaciones quevía scalización fueron detectadas por la Ad-ministración Tributaria al vericar la realiza-ción de ciertos tipos de gastos cuyo control

respecto a la certeza de su realización esdifícil controlar.

Como se ha señalado, para que ungasto sea deducible se requiere acreditaruna relación causal de los gastos efectuadoscon la generación de la renta y/o el manteni-miento de su fuente.

Al respecto, como se ha mencionadoanteriormente, el artículo 37 de la Ley del Im-puesto a la Renta re ere que a n de estable-cer la renta neta de tercera categoría, se de-ducirá de la renta bruta los gastos necesariospara producir y mantener la fuente, en tantola deducción no esté expresamente prohibidapor esta ley. De lo señalado en dicha norma,se pueden extraer las siguientes conclusiones:- Son deducibles los gastos necesarios

para producir renta y mantener la fuentegeneradora de esta.

- La ley puede prohibir la deducción dedeterminados gastos (tal como ocurrecon lo dispuesto en el artículo 44 de laLey del Impuesto a la Renta).

- Existen gastos deducibles sujetos a límites.

Por lo tanto, podemos concluir queexisten gastos deducibles y no deducibles.A su vez, los gastos deducibles pueden sercon límites y sin límites, lo cual es gracadoen el siguiente cuadro.

Gastos

Deducibles: gastos necesariospara producirrenta y mantener lafuente generadorade esta.

Con límite.

Sin límites.

No deducibles: gastos que no están relacionados con laproducción de renta y los prohibidos porla ley.

(2) Los gastos no son solamente los que se indican en dicha norma, sino cualquier gasto que cumple con el principio de ces decir, sirve para generar renta o mantener la fuente productora de renta.



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El artículo 37 de la ley establece laaplicación del principio de causalidad comoregla general, en razón del cual todos losgastos tienen que cumplir con dicho princi-pio, de manera adicional señala la aplicaciónde ciertas restricciones o límites en cuanto ala deducción de determinados gastos enun-ciados en dicha norma. Así tenemos:

3.1. Principio de causalidadEn la determinación de gastos dedu-

cibles se establece la existencia de requisi-tos sustantivos y formales y dentro de losrequisitos sustantivos se encuentra el princi-pio de causalidad del gasto y el devengo deestos. En esta oportunidad nos ocuparemosde la causalidad del gasto.

El Texto Único Ordenado de la Ley delImpuesto a la Renta, aprobado por DecretoSupremo Nº 179-2004-EF, ofrece una lista degastos que resultan deducibles a efectos delImpuesto a la Renta. Cabe señalar que no setrata de una lista taxativa, en la medida que sepermite la deducción de otros gastos no es-tablecidos, expresamente, pero que cumplencon el principio de causalidad estipulado en elprimer párrafo del artículo 37 de la Ley del Im-puesto a la Renta.

Artículo 37:“An de establecer la renta neta de

3ra. categoría se deducirá de la renta bru-ta los gastos necesarios para producirla ymantener su fuente; así como los vinculadoscon la generación de ganancias de capital,en tanto su deducción no esté expresamenteprohibida por esta ley”.

Por lo tanto, si el gasto cumple con elprincipio de causalidad será un gasto dedu-cible, de lo contrario será no deducible.

De la lectura de la norma surge lainterrogante de lo que se debe entendercomo gasto necesario.

El gasto necesario puede ser vistodesde diversas ópticas como son gastos im-prescindibles, convenientes, normales, inhe-rentes, etc.

• Gasto imprescindible: debe ser enten-dido como el gasto que de manera direc-ta genera renta, que es imprescindible suerogación, es decir, que no haya posibi-lidad de sustraerse del gasto. Es en estesentido que debe entenderse la necesi-dad del gasto. En este caso la genera-ción de renta está preestablecida.

• Gasto conveniente: entendido como elgasto que resulta adecuado para la gene-ración de renta, no obstante, esta últimapueda no generarse por circunstanciasajenas a la empresa. Estos gastos sondenidos en las políticas internas que

establece la empresa en el desarrollode sus actividades, siendo que la propiaempresa a través de su representantedecide su realización. La generación derenta se establece con posterioridad a larealización del gasto, ya que este puedeo no ocurrir.

• Gasto normal: es considerado gastonormal aquel que es efectuado habi-tualmente en la realización de las ope-raciones comerciales. En tal sentido, se

evaluará el tipo de operación que efectúacada contribuyente para establecer la ne-cesidad del gasto.

De lo expuesto, se desprende que lanecesidad del gasto está vinculada con lacausalidad de este, estableciéndose un cri-terio amplio para su determinación.

Pues, en la práctica no necesaria-mente el gasto en que se incurre genera ren-ta directamente, ya que puede ocurrir el casoen el cual se incurre en un gasto a la espera

de la generación potencial de renta, pero queeste último no se produce por circunstanciasajenas a la voluntad del contribuyente, tene-mos, por ejemplo, el caso en el que la em-presa realiza gastos de representación paracontactar a clientes que pretenden adquirirun lote signicante de los productos queproduce una empresa; sin embargo, dichaadquisición no se produce por un cambio enla dirección o gerencia de comercializacióno las políticas de comercialización de laempresa potencialmente compradora.



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En consecuencia, la necesidad delgasto en la aplicación del principio de causa-lidad debe ser entendida con un criterio am-plio no literal para no rechazar la deducciónde gastos que no generan renta o gastosque generan renta de manera indirecta.

3.1.1. Causalidad como obligatoriedad ycausalidad restringidaOtra forma de clasicar a la causali-

dad es de acuerdo a los compromisos queasume la empresa, comprendiéndose dentrode ella a la causalidad obligatoriedad y a lacausalidad restringida.• Causalidad como obligatoriedad Dentro de los compromisos que asume la

empresa puede encontrarse aquellosvinculados con la realización de determina-dos gastos como consecuencia de haberasumido compromisos como por ejemplo larma de convenios colectivos de trabajo, esen estos casos que se señala que la cau-salidad es consecuencia de las obligacio-nes que la empresa ha asumido como tal.Sobre el presente tema nos remitimos a lassiguientes resoluciones del Tribunal Fiscal.

• Causalidad restringida Son gastos cuya realización es indispen-

sable, no obstante, los gastos recaen so-bre bienes que no son de propiedad de laempresa.

3.1.2. Criterios complementarios paraestablecer la causalidad del gasto

Los criterios complementarios a loantes señalado son la normalidad, razona-bilidad, proporcionalidad, fehaciencia ygeneralidad.• Normalidad, razonabilidad y propor-

cionalidad El gasto debe ser normal para la acti-

vidad que genera la renta. Debe existirrazonabilidad entre el gasto o costo y losingresos. Sería objetable que una empre-sa cuyos ingresos son ín mos incurra en

gastos ostentosos; normalmente el gastodebe guardar cierta relación con los ingre-sos. Al respecto, el Tribunal Fiscal, a travésde la RTF N° 595-5-2003 señala que: “(…)la razonabilidad o no del gasto lo determi-nará la Administración, estableciendo paratal efecto las circunstancias por las queefectúa la observación o el reparo”.

• Fehaciencia Está vinculada con la realización efecti-

va de las operaciones. La AdministraciónTributaria, en ejercicio de su facultad descalización, vericará si la operaciónse ha realizado efectivamente en casocontrario, determinará que la operaciónno es fehaciente y, por tanto, los gastosno son reales, en consecuencia, son nodeducibles. Al respecto, nos remitimos alas siguientes resoluciones del TribunalFiscal.

• Generalidad Está vinculada básicamente con el otor-

gamiento de bene cios extraordinarios alos trabajadores, siendo el criterio de ge-neralidad el que debe observarse en ta-les casos. Generalidad entendida comoel otorgamiento de bene cios a traba-

jadores que se encuentran en el mismorango o nivel y no todos los trabajadores.

3.1.3. Derecho a probar la causalidad delgastoLa Ley de Procedimiento Administra-

tivo General - Ley Nº 27444, en el artículo IVde su Título Preliminar se reere al debidoprocedimiento, el cual constituye uno de losprincipios fundamentales del procedimientoadministrativo.

“Artículo IV.- Principios del procedi-miento administrativo1. El procedimiento administrativo se sus-

tenta fundamentalmente en los siguien-tes principios, sin perjuicio de la vigenciade otros principios generales del Dere-cho Administrativo:

(…)



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1.2. Principio del debido procedimiento Los administrados gozan de todos losderechos y garantías inherentes al de-bido procedimiento administrativo, quecomprende el derecho a exponer sus ar-gumentos, a ofrecer y producir pruebas ya obtener una decisión motivada y funda-da en Derecho (...)”.

Siendo el derecho a probar un ele-mento esencial del derecho al debido pro-ceso, puede de nirse el primero como aquelderecho subjetivo que posee todo sujeto dederecho, que le permite utilizar dentro de unproceso judicial y/o administrativo, confor-me a los principios que lo delimitan y le dancontenido, todos los medios probatorios per-tinentes que resulten necesarios para acre-ditar los hechos que sirven de fundamento asu pretensión.

Cuando nos referimos con las prue-bas no se trata solamente de adaptar las ga-rantías procesales tradicionales al campo delprocedimiento contencioso-tributario, sinotambién a su naturaleza desde la dinámicaconstitucional, ya que el debido proceso esun derecho reconocido constitucionalmentea todos los ciudadanos, sean estos contribu-yentes o no.

En lo relacionado con la carga de laprueba, nos remitimos a la legislación espa-ñola, que en la mayoría de los temas consti-tucionales es tomada como base por nuestralegislación. Así, el artículo 105 de la Ley Ge-neral Tributaria española dispone que en losprocedimientos de aplicación de los tributos,quien haga valer su derecho deberá probarlos hechos constitutivos de este. Esta nor-ma ha sido interpretada en el sentido de quecada parte debe probar los hechos que le fa-vorecen. En el caso de la Administración, esella la que debe acreditar la realización delhecho imponible, mientras que los sujetospasivos tienen que probar la concurrencia delos requisitos necesarios para la aplicaciónde bene cios scales.

En el caso de la acreditación de lacausalidad de los gastos, corresponde al

administrado ejercer su derecho al debidoproceso y aportar las pruebas que sustentanla realización del gasto.

Aunque el sujeto pasivo de la obli-gación tributaria se encuentra obligado acolaborar con la Administración y a aportarla prueba de los hechos cuya existenciaafirma, se entiende que dicha carga debeentenderse en términos de facilidad pro-batoria. En mérito a ello, la Administraciónno puede realizar exigencias despropor-cionadas o impertinentes, de manera queno se debe, en atención a un despropor-cionado deber de colaboración, colocar alsujeto pasivo del tributo en una situaciónde indefensión frente a los requerimientosde la Administración Tributaria.

Pues, hay casos en los que las prue-bas aplicables resultan difíciles de aportar,aun habiendo desplegado el contribuyentetoda la actividad posible y que, por tanto, nole puede ser exigida. A partir de aquí, si laAdministración estima que algún elementodebe ser acreditado en mejor forma, debecolaborar con el sujeto pasivo en dicha ac-tividad.

3.1.4. Valoración de las pruebas que sustentan gastos deduciblesDe la revisión de las normas referidas

a gastos deducibles, entre ellos los artículos37 y 44 de la Ley del Impuesto a la Renta,se desprende que el legislador al establecerla deducibilidad del gasto ha establecido de-terminados documentos y la observación dedeterminados formas para que el gasto seaaceptado como tal, teniendo efectos en ladeterminación del Impuesto a la Renta. Estasituación confrontada con el sistema de va-loración de pruebas da como resultado queestas sean pruebas tasadas, ya que deter-mina las características de las pruebas quepueden acreditar el gasto y que al no presen-tar los documentos a los que hace referen-cia la Ley del Impuesto a la Renta resultaríasiendo un gasto no aceptable, lo cual permi-te concluir que en materia de Impuesto a la



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Renta de tercera categoría hay supuestos enlos cuales se aplican pruebas tasadas.

3.1.5. Las pruebas tasadas en la determi-nación de gastos deduciblesEn el sistema de valoración de las prue-

bas existe lo que se denomina prueba libre yprueba tasada. En la primera, el valor de losmedios probatorios no se encuentra preesta-blecido y se aplica la apreciación conjunta delas pruebas; en tanto que en la segunda sí exis-te previa valoración de las pruebas, para lo cualse requiere la sustentación del derecho con de-terminado tipo de medio probatorio.

De la lectura de los artículos 37 y 44 dela Ley del Impuesto a la Renta podemos con-cluir que se establece de manera explícita laaplicación de pruebas tasadas para la acredi-tación de los gastos. Así lo establece el inciso j)del artículo 44 de la Ley del Impuesto a la Ren-ta cuando señala que los gastos no son de-ducibles si no cuentan con el correspondientecomprobante de pago emitido de acuerdo conlas normas sobre la materia, entiéndaseReglamento de Comprobantes de Pago.

JURISPRUDENCIA

• Gastos de mantenimiento de carreterasefectuados por una empresa minera

RTF N° 08917-5-2012 (08/06/2012)

Se revoca la apelada y se deja sin efecto los valoresemitidos. Se indica que la Sala Civil Transitoria de laCorte Suprema de la República, mediante sentenciade 5 de mayo de 2009 ha revocado la RTF N° 4807-1-2006 y ha ordenado que este Tribunal emitieranueva resolución en relación con los gastos efec-tuados por la empresa demandante con la nalidadde mantener o mejorar la carretera en los tramos dePampa Cañahuas Canchinita e Imata CondoramaTintaya Yauri. Al respecto, se indica que en la citadasentencia se ha señalado que al presente caso nole es aplicable el artículo 72 de la Ley General deMinería y el artículo 7 de su reglamento al no tratarsede inversiones en servicios públicos y que a entenderde la indicada Sala Civil, los gastos efectuados parael mantenimiento de las vías cumplen el principio decausalidad, ya que no se trata de liberalidades no de-ducibles a efectos de determinar la renta neta.

• Gastos por vigilancia y software

RTF N° 06598-2-2012 (27/04/2012)

Se revoca la apelada en el extremo referido alos reparos por gastos por servicio de vigilanciay software , atendiendo a que tales gastos, al sercausales, deben ser deducidos en su totalidad yno únicamente por el 50% como lo ha efectua-do la Administración, siendo importante indicarque la normativa del Impuesto a la Renta no haestablecido que las deducciones del gasto porvigilancia ysoftware vinculados con un inmuebledeban calcularse en función del área ocupada porlos contribuyentes, aun cuando existan ocinasde terceras empresas, que se vieran bene ciadasindirectamente con la prestación de tales servicios,como arma la Administración, pues ello no ener-varía la calidad de gasto deducible por la recurrentedado que utilizó el servicio, conforme lo señalado poreste Tribunal mediante las Resoluciones N°s 03321-4-2010 y 15181-3-2010, entre otras.

• Gastos de promoción y de marketing

RTF N° 18285-1-2011 (03/11/2011)

Se revoca la apelada que declaró infundada la re-clamación. Se señala que, en relación con lo indi-cado por la Administración en cuanto a la falta decausalidad, racionalidad y proporcionalidad en laasunción de gastos entre la recurrente y el distri-buidor mayorista, que los gastos relacionados a lapromoción de productos o bienes no solo puedenser asumidos por el vendedor nal, sino que tam-bién pueden ser asumidos por otros agentes dentrode la cadena de producción o comercialización, elloen la medida que la mayor demanda del producto,bien o servicio ofrecido repercuta en sus ingresos.Asimismo, cabe señalar que de acuerdo al criteriorecogido en la Resolución del Tribunal FiscalN° 1275-2-2004 es irrelevante la proporción del gastoasumido por las partes. Asimismo, la Administraciónno ha indicado las razones por las que la distribucióndel gasto entre la recurrente y el distribuidor no es

proporcional. Se señala que el incremento de lasventas en el mercado bene cia a la recurrente, pues-to que incrementa su producción y exportación. Eneste sentido, el gasto de marketing incurrido por la re-currente guarda relación con la generación de renta.

• Reparo de gastos por gastos de alimentación

RTF N° 16913-8-2011 (07/10/2011)

Respecto de los gastos de alimentación reparadosno presentó documentos que sustentaran que seencontraba obligada a asumir tales gastos, siendoademás que no ha detallado los trabajadores a los



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cuales estuvieron destinados, ni acreditado la en-trega de los bienes a estos.

RTF N° 03320-4-2010

La deducción de pérdida por la venta de partici-paciones y acciones no constituye un gasto de-ducible como sostiene la Administración sino unresultado negativo que se regula por las normasde determinación de renta bruta y que afecta elcálculonal del resultado del ejercicio, en ese sen-tido la invocación del principio de causalidad regu-lado en el artículo 37 de la Ley del Impuesto a laRenta no resultaba aplicable al presente caso, alestar relacionado con la obtención de renta neta,como se ha mencionado, por lo que resulta válidala deducción de la referida pérdida en la determi-

nación de la renta bruta.RTF N° 13373-4-2009

Procede la deducción como gasto del pago de laindemnización efectuada como consecuencia delmandato contenido en el laudo arbitral raticadopor el Poder Judicial debido a que existe causali-dad en el gasto, pues se originó de riesgos propiosdel desarrollo de la actividad generadora de rentagravada de la recurrente, siendo su pago obliga-torio para esta al haber sido determinado por unTribunal Arbitral.

RTF N° 5732-1-2005Para deducir gastos se debe demostrar que lasoperaciones se han realizado. Para observar la fe-haciencia de las operaciones, la Sunat debe inves-tigar todas las circunstancias del caso, actuandolos medios probatorios pertinentes y sucedáneos,siempre que sean permitidos por el ordenamientotributario, valorándolos en forma conjunta y conapreciación razonada.

RTF N° 1275-5-2004

El Tribunal señala que es gasto deducible aquel

que es normal, proporcional, razonable respectode la actividad económica de la empresa inclusocuando el gasto no produce renta de manera di-recta e inmediata, sino de manera indirecta o me-diata. En tal sentido, el Tribunal se adscribe a lacausalidad amplia.

RTF N° 1932-5-2004

Que los gastos realizados como consecuenciadel trabajo de construcción de mejoramiento decarreteras deben tener el carácter de extraordi-narios e indispensables para el transporte de losbienes que produce desde o hasta sus plantas y

no tratarse de una obra de infraestructura parabenecio de la comunidad, pues en ese supuestoconstituiría una liberalidad al no existir obligaciónde la recurrente de asumir dicho gasto.

RTF N° 6097-2-2004

Cumplen con el principio de causalidad en tantopermitieron el traslado de personal contratado porla empresa desde su domicilio (Arequipa) hasta eldomicilioscal (Cusco), a n de que pudiera cum-plir con las funciones propias del servicio contra-tado. A ello cabe añadir que la fehaciencia de losservicios no ha sido cuestionada y que adicional-mente los gastos incurridos cumplen con los crite-rios de razonabilidad y proporcionalidad.

RTF N° 3961-3-2004La exhibición de presupuestos, proformas, cotiza-ciones del proveedor, la fecha en que se prestóel servicio, la identicación de las personas que labrindaron y el tipo de trabajo realizado, el lugar pre-ciso, el tiempo de realización del servicio sirven paraacreditar la realización efectiva de las operaciones.

RTF N° 1275-2-2004

No existe norma en la Ley del IR que obligue alos contribuyentes a adoptar un determinado cri-terio técnico para la participación en los gastos,bastando únicamente que se cumpla con el prin-cipio de causalidad, que el gasto sea necesario yque se encuentre sustentado en comprobante depago. En ese sentido, teniendo en cuenta que elnegocio de Coca Cola bene cia tanto al embo-tellador como a la recurrente, resulta lógico y ra-zonable que los gastos de marketing, publicidady mercadeo materia del reparo, sean asumidospor ambas partes, siendo irrelevante el porcentaje acordado por estos.

RTF N° 2506-2-2004

La generalidad debe evaluarse considerando situa-

ciones comunes del personal, lo que no se relacio-na necesariamente con la totalidad de los trabaja-dores de la empresa. Dentro de esta perspectiva,bien podría ocurrir que dada la característica de unpuesto, el bene cio corresponda solo a una per-sona o más, sin que por ello se incumpla con elrequisito de generalidad.

RTF N° 2230-2-2003

El carácter de generalidad del gasto no se rela-ciona necesariamente con comprender la totali-dad de trabajadores de la empresa, sino que debevericarse en función del bene cio obtenido por



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funcionarios de rango o condición similar, de talmodo que pueda ocurrir que dada la caracterís-tica de un puesto, el beneficio corresponda auna sola persona, sin que por ello se incumpladicho requisito.Las condiciones similares se deben evaluartomando en cuenta la jerarquía, nivel, antigüedad,rendimiento, área, zona geográ ca.

RTF N° 05732-5-2003

En el caso de autos, la propia Administración seña-la que la recurrente requería realizar dichos gastosa efectos de acondicionar las carreteras que unenlos centros poblados con su yacimiento minero porencontrarse en mal estado y di cultar su acceso,

con lo cual en principio no podría concluirse quese trata de una mera liberalidad a n de bene ciara la colectividad con el cumplimiento de tareasque corresponden al Estado.

Sin embargo, exige que el contribuyente prue-be que los gastos realizados fueron indispen-sables para poder trasladar sus minerales des-de el yacimiento minero, supuesto en el cualsí consideraría gasto necesario a efectos delimpuesto.

RTF N° 798-1-2003

Se aceptan los gastos a favor del personal deotra empresa, los que se sustentan en el con-trato de fecha 12/11/1997. La empresa se com-prometió como parte de la contraprestación adiversos pagos como pasajes aéreos, transpor-te, alojamiento, alimentación y seguridad de lostrabajadores de la otra empresa. En ese sen-tido, resulta incorrecto afirmar que constituyenactos de liberalidad, toda vez que independien-temente de la forma como se haya pactado lacontraprestación, es decir, se otorgue al propiocontratante o a terceros, este se origina en unaobligación como cumplimiento que se deriva deun contrato.

RTF N° 600-1-2001

Los gastos responden a una obligación de carác-ter contractual asumida con sus trabajadores porconvenio colectivo de trabajo, por lo que el gastocumple con el principio de causalidad, siendo irre-levante que el bene cio sea directo; es decir, parael propio servidor, o indirecto, para los familiaresque cumplan las condiciones contempladas en elconvenio, porque la relación causal entre el gastoy la renta gravada involucra el análisis de la obli-gación asumida por el empleador.

RTF N° 646-4-00

Los gastos se acreditan no solo con el comprobante depago, sino con cualquier documentación que permitaapreciar la realización del evento (estas), la entregade los juguetes o ropa a favor de los trabajadores.

RTF N° 1210-4-97

El principio de causalidad no solo está referido a unplano conceptual hipotético, mediante el cual consu sola invocación y con el cumplimiento de ciertosrequisitos formales (como el constar en un compro-bante de pago) se entiende sustentado y cumplido,pues necesariamente debe tener su correlato efec-tivo y comprobable con la realidad.


1. Identificación de gastos causales

La empresa Matsuoka S.R.L. ha incurridoen sus primeros meses de operatividad enuna serie de gastos que desea deducir aefectos de determinar su renta neta imponi-ble, no obstante tener todos los comproban-tes de pago respectivos, nos consulta si es-

tos cumplen con el principio de causalidad.El detalle de los gastos es el siguiente:

Concepto Monto S/.Útiles de oficina S/. 2,250Vestidos de gala S/. 1,400Paquete a Disney World S/. 9,000Acciones de inversión S/. 12,000Gastos de asesoría legal para laobtención deldrawback S/. 2,000

Total: S/. 26,650

Solución:

El principio básico que debe cumplir todo gasto aefectos de ser deducible es el de causalidad de-nido en el primer párrafo del artículo 37 comoaquel por el cual los gastos deben ser necesa-rios para producir la renta gravada y mantener sufuente, así como los vinculados con la generaciónde ganancias de capital, en tanto la deducción noesté expresamente prohibida por esta ley.



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De esta forma, si una empresa pretende deducircualquier gasto deberá estar en condición dedemostrar que este es razonablemente necesarioy está destinado a contribuir con la generación delas rentas gravadas de dicha empresa ya sea di-recta o indirectamente, como con el mantenimien-to de su fuente. Siendo ello así, corresponde eva-luar en qué medida los gastos incurridos ayudan ala generación de rentas gravadas.

Respecto a los útiles de o cina, resulta evidenteque son gastos necesarios para el funcionamientoadministrativo de la empresa y, por consiguiente,para la generación de rentas propias de sus activi-dades, por lo que dichos gastos serán aceptadostributariamente.

En lo que concierne al vestido de gala y al paquetea Disney World no se encuentra grado de relaciónalguno, ya sea directo ni indirecto, en cómo puedeayudar a generar renta imponible, pues su uso,disfrute y consumo son de índole personal y noempresarial, por lo que el gasto no será deducible,debiendo repararse este.

Finalmente, los gastos por compra de acciones deinversión y asesoría legal respecto a la devolucióndel drawback , si bien son necesarios para la genera-ción de renta, no cumplen con la causalidad requeri-da, toda vez que dichas rentas (dividendos y restitu-ción de los derechos arancelarios) no se encuentran

gravadas con el Impuesto a la Renta, por lo tanto,tampoco podrán deducirse tributariamente.

3.2. Gastos de utilización comúnCuando existan gastos que incidan

conjuntamente en la generación de rentasgravadas, exoneradas o inafectas, y estosno sean imputables directamente a una uotra de dichas rentas, se deberán calcularlos gastos inherentes a la renta gravada an de deducirlos para la determinación de larenta neta. Este cálculo se realizará aplican-do uno de los dos procedimientos que seña-la el inciso p) del artículo 21 del Reglamento.

Tómese en cuenta que se conside-ra como renta inafecta a todos los ingresosque no estén comprendidos en el ámbitode aplicación del Impuesto, incluidos todosaquellos que tenga dicho carácter por dis-posición legal, con excepción de los ajustesvalorativos contables. Asimismo, en el caso

de que la renta bruta inafecta provenga de laenajenación de bienes, se deducirá el costocomputable de los bienes enajenados(Decreto Supremo N° 008-2011-EF).

Procedimiento N° 1Deducción en forma proporcional a

los gastos directos imputables a la renta gra-vada.

Esta forma de cálculo solo se aplica-rá cuando el contribuyente cuente con infor-mación que le permita identicar los gastosrelacionados de manera directa con la gene-ración de rentas gravadas.

Concepto S/.

(A) Gastos directamente imputables a lasrentas exoneradas e inafectas 6,550

(B) Gastos directamente imputables a lasrentas gravadas 467,820

(C) Gastos de utilización común para lageneración de rentas gravadas, exonera-das e inafectas

43,675

(D) Cálculo del porcentaje:B / (A + B) x 100 98.62%

(E) Gastos inherentes a la renta gravada:(C) x (D) 43,072

Gasto no deducible:(C) - (E) 603

Procedimiento N° 2

Consiste en aplicar a los gastoscomunes el porcentaje que se obtenga dedividir la renta bruta gravada entre el totalde rentas brutas gravadas, exoneradas einafectas.

Concepto S/.

(A) Renta bruta gravada 467,820

(B) Intereses exonerados por créditos defomento (inciso c) del art. 19 del Regl.)5,670

(C) Total renta bruta: (A) + (B) 473,490



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(D) Gastos de utilización común para lageneración de rentas gravadas, exonera-das e inafectas.

43,675

(E) Cálculo del porcentaje: (A / C) x 100 98.80%

(F) Gastos inherentes a la renta gravada:(D) x (E) 43,151

Gasto no deducible: (D) - (F) 524

Por otra parte, no se tomarán encuenta para efectuar la atribución propor-cional de gastos, los márgenes y retornosque exigen las cámaras de compensación y

liquidación de instrumentos

nancieros deri-vados con el objeto de nivelar las posicionesnancieras en el contrato (Tercer párrafo delinciso p) del artículo 21 del Reglamento,incorporado por el artículo 8 del DecretoSupremo Nº 219-2007-EF).

INFORMES DE SUNAT


A efectos del cálculo de la prorrata del gasto

a que se refiere el segundo párrafo del incisop) del artículo 21 del Reglamento de la Ley delImpuesto a la Renta, el ingreso por conceptode restitución de derechos arancelarios debeconsiderarse como parte de las “rentas brutasinafectas”.

3.3. Gastos sujetos a límite

3.3.1. Gastos por intereses

El inciso a) del artículo 37 de la leyseñala que son deducibles los gastos porintereses de deudas y los gastos originadospor la constitución, renovación o cancelaciónde estas siempre que hayan sido contraídaspara adquirir bienes o servicios vinculados

con la obtención o producción de rentasgravadas en el país o mantener su fuenteproductora. Sin embargo, esta deducciónencuentra un límite cuantitativo, toda vez,que solo son deducibles los interesesen la parte que excedan el monto de losingresos por intereses exonerados einafectos.

Para tal efecto no se computa-rán los intereses exonerados e inafectosgenerados por valores cuya adquisiciónhaya sido efectuada en cumplimiento deuna norma legal o disposiciones del BancoCentral de Reserva del Perú, ni los gene-

rados por valores que reditúen una tasa deinterés, en moneda nacional, no superioral cincuenta por ciento (50%) de la tasaactiva de mercado promedio mensual enmoneda nacional (TAMN) que publique laSuperintendencia de Banca, Seguros yAdministradoras Privadas de Fondos dePensiones.

En ese sentido, con carácter gene-ral, el interés que se paga por la obtenciónde un préstamo es deducible cuando la

deuda que genera el interés ha sido con-traída para una actividad relacionada conla generación de renta gravada o el man-tenimiento de la fuente productora de ren-ta, a ello debe agregarse que la deducciónde los gastos por intereses va a resultarlimitada cuando el contribuyente haya ob-tenido ingreso por intereses exonerados einafectos.

Dentro del supuesto correspondienteal gasto por intereses, la Ley considera el

endeudamiento entre partes vinculadas(3)

,estableciéndose en el inciso a) del artículo21 de su reglamento que son deducibles so-lamente los pagos provenientes de dicho en-deudamiento en la parte que no exceda tresveces el patrimonio neto del deudor al cierre

(3) En nuestra legislación, la vinculación se determina de acuerdo con lo establecido en el artículo 24 del Reglamento deImpuesto a la Renta, aprobado por Decreto Supremo Nº 122-94-EF y modificatorias.



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del ejercicio anterior (4). Ello se conoce como laregla de subcapitalización, la cual implica queentre partes vinculadas se reconoce un gas-to por intereses, solo respecto de préstamosque no excedan tres veces el patrimonio de laempresa deudora. Así tenemos: (5)

Gastospor

interesesde prés-tamos

otorgadospor

No vincu-lados

Es deducible: principio decausalidad

(art. 37 a) LIR)

Límite:Son deducibleslos interesesen la parte

que excedanlos interesespor ingresosexonerados.

Vinculados(reglas de

subcapitali-zación)

Es deducible: principio decausalidad

(art. 37 a) LIR)

Monto máximode endeu-damiento:

tres veces elpatrimonio neto

del ejercicioanterior.

Al respecto, nos remitimos a lassiguientes resoluciones del Tribunal Fiscal y losinformes que ha emitido la Sunat en relacióncon las consultas que le han sido formuladas.

INFORMES DE SUNAT

• Gastos por intereses originados de unacontraprestación por el uso del dinero


En este orden de ideas, puede a rmarse que todacontraprestación por la utilización de cierta sumade dinero, incluyendo aquella comprendida en elnumeral 263.3 del artículo 263 de la Ley de TítulosValores, constituye intereses y, por lo tanto, su de-ducibilidad debe ceñirse a lo dispuesto en el incisoa) del artículo 37 del TUO de la Ley del Impuesto ala Renta, a efectos de la determinación de la rentaneta de tercera categoría, con prescindencia de suforma de cálculo o su denominación.

Esta posición se ve raticada por lo dispuesto en elinciso a) del artículo 21 del Reglamento de la Ley Im-puesto a la Renta, el cual incluye a los incrementos

de capital dentro de los alcances del inciso a) delartículo 37 del TUO de la mencionada ley.

• Deducción de intereses pagados por prés-tamos provenientes de países de nula obaja imposición

Informe N° 171-2007-SUNAT/2B0000¿Son deducibles como gasto, los intereses paga-dos por préstamos provenientes de países de nulao baja imposición?

Los gastos provenientes de operaciones de créditoa que se re ere el inciso m) del artículo 44 del TUOde la Ley del Impuesto a la Renta son deduciblespara la determinación de la renta neta, aun cuandono se originen en préstamos de dinero en efectivo,sin perjuicio de la aplicación de las normas sobreprecios de transferencia.

• Gastos por intereses originados en présta-mos por ti tulares en actividad minera


De acuerdo con lo expuesto, puede concluirseque los intereses originados en préstamos obte-nidos por los titulares de la actividad minera parananciar la ejecución de programas de inversiónde utilidades, constituyen gastos deducibles paradeterminar la renta neta, toda vez que al estardestinados a la generación de rentas de terceracategoría cumplen con el principio de causalidady, además, se encuentran incluidos expresamentecomo tales en el artículo 37 del TUO de la Ley delImpuesto a la Renta.

• Determinación del límite para deducircomo gasto los intereses originados pormutuos entre empresas vinculadas

Informe N° 005-2002-SUNAT/K00000El monto máximo de endeudamiento con sujetoso empresas vinculados es un límite jo durante eltranscurso del ejercicio gravable.

El cálculo de la proporcionalidad de los interesesdeducibles deberá efectuarse a partir de la fechaen que el monto total de endeudamiento con suje-tos o empresas vinculados supere el monto seña-lado en el numeral anterior y por el lapso en quese mantenga dicha situación.

(4) Respecto al patrimonio neto, se ha criticado el hecho de tomar el patrimonio neto del ejercicio anterior, debiendo en sel patrimonio neto que corresponde al ejercicio, respecto del cual se aplicará la deducción del gasto. En:Contadores & Empresas,primera quincena de agosto de 2008, año 5, número 91.

(5) En el caso de contribuyentes que se constituyan en el ejercicio, se considera el patrimonio inicial.



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El cálculo de la proporcionalidad deberá hacerserespecto de los intereses devengados durante ellapso señalado en el numeral anterior, con inde-pendencia de la periodicidad de la tasa de interés.

El referido cálculo deberá reejar las variacionesdel monto total de endeudamiento con sujetos oempresas vinculados que se produzcan durante elejercicio gravable.

• Deducción de intereses generados poracogimiento a fraccionamiento

Directiva N° 007-99/SUNAT

Los intereses generados por el acogimiento alfraccionamiento otorgado, de conformidad con elartículo 36 del Código Tributario, son deducibles

de la renta bruta a efectos de determinar el Im-puesto a la Renta de tercera categoría.

JURISPRUDENCIA

RTF Nº 1317-1-2005

Para la deducibilidad de los intereses abonados al exte-rior por préstamos de sujetos no domiciliados, no re-sulta suciente la presentación del registro contable deabono del préstamo al exterior en el libro Caja y Ban-cos, sino que a efectos de poder acreditar el destinode este resulta necesario que se demuestre el movi-miento de dinero y su utilización en operaciones de laempresa destinadas a la obtención de renta gravada.

RTF Nº 06384-5-2003

En cuanto al Impuesto a la Renta, se mantiene elreparo por gastos nancieros (intereses por prés-tamo bancario) respecto de los cuales no se acre-ditó la causalidad y al créditoscal deducido inde-bidamente como gasto. Se con rma, en cuantoal Impuesto a la Renta de 1996, manteniendo elreparo a gastos nancieros respecto de intereses

por préstamo bancario, al no acreditarse la cau-salidad, según se ha mencionado.

RTF Nº 8534-5-2001

El gasto por intereses se considera devengadocomo consecuencia del transcurso del tiempo y noes necesario para su deducibilidad la emisión delcomprobante de pago correspondiente, cuando noexiste la obligación de emitirlo, esto es, cuando nose ha percibido la retribución.

Es preciso señalar que en el caso de préstamos, debehaber una devolución y un pago de intereses dentro

de un plazo pactado, el pago de este interés como re-gla general no está sujeta al éxito del negocio, es decir,la deuda por intereses debe ser pagada con prescin-dencia de que el negocio sea exitoso o no.


1. Subcapitalización

En el mes de enero 2012 una empresavinculada le otorga un préstamo a una em-presa para su capital de trabajo por el mon-to ascendente a S/. 200,000, siendo la tasa

de interés pactada del 10% anual. ¿A cuán-to asciende el gasto por interés que serádeducible para la empresa?

Datos adicionales:

El patrimonio de la deudora al 31 de diciem-bre 2011 ascendente a S/. 56,500 que semuestra compuesto, tal como a continuaciónse muestra:

Total patrimonio

50 Capital 20,000

56 Capital adicional 1,50058 Reservas 10,00059 Resultados acumulados 25,000

Total S/. 56,500

Solución:

Si bien en principio, los intereses se pueden rela-cionar con las actividades gravadas, es decir, exis-te un nexo causal del gasto con la renta gravada(principio de causalidad), estos se encuentransujetos a ciertas limitaciones.En efecto, de conformidad con lo que establece elúltimo párrafo del inciso a) del artículo 37 de la Leydel Impuesto a la Renta, en concordancia con el nu-meral 6 del literal a) del artículo 21 del Reglamentode la Ley del Impuesto a la Renta serán deducibleslos intereses provenientes de endeudamiento decontribuyentes con partes vinculadas cuando dichoendeudamiento no exceda del resultado de aplicar elcoeciente que se determine aplicando un coe cien-te de 3 (tres) al patrimonio neto del contribuyente alcierre del ejercicio anterior.



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Contablemente el patrimonio neto es la diferenciaentre activo y pasivo, que de acuerdo con los datosproporcionados resulta ser S/. 56,500. No obstan-te ello, consideramos que no necesariamente estaserá la base, puesto que de acuerdo con la normareglamentaria en los casos de reorganizaciónse excluye la revaluación voluntaria, pero no seseñala nada respecto de empresas en donde nohay reorganización, por lo que consideramos quedado que la revaluación no tiene efecto tributario nose deberá tomar en cuenta tampoco aun cuando nose indique expresamente.

En este orden de ideas, veamos a continuaciónel cálculo del monto máximo de endeudamientopermitido:

1. Cálculo del coe ciente

Coeficiente =Patrimonio neto al cierredel ejercicio anterior x 3

Coeficiente = 56,500 x 3Coeficiente = 169,500

2. Cálculo del interés reparable

Detalle Préstamo Interés 10%Préstamo 200,000 20,000

Coeficiente 169,500 16,950Exceso -30,500 -3,050

Como se puede observar el gasto por interesesque no será aceptado en el ejercicio 2012 corres-ponde a S/. 3,050.

Para nes contables los asientos por el préstamode la empresa vinculada sería:

• Por el ingreso de dinero a la empresa

ASIENTO CONTABLE

-------------------- x --------------------10 Efectivo y equivalentes de

efectivo 200,000 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes en instituciones financieras37 Activo diferido 40,000 373 Intereses diferidos

3731 Intereses no devengados en transacciones con terceros

47 Cuentas por pagar diversas - Relacionadas 240,000 471 Préstamos 4715 Otras x/x Por el préstamo recibido.-------------------- x --------------------

• Por el devengamiento de los intereses

ASIENTO CONTABLE

-------------------- x --------------------67 Gastos financieros 20,000 673 Intereses por préstamos y otras obligaciones 6731 Préstamos de instituciones financieras y otras

entidades 67312 Otras entidades37 Activo diferido 20,000 373 Intereses diferidos 3731 Intereses no devengados

en transacciones con terceros

x/x Por el devengo de los intereses.-------------------- x --------------------

3.3.2. DepreciacionesEn aplicación del literal f) de la ley,

son deducibles las depreciaciones de losbienes con los límites que se fijan en el ar-tículo 41 de la Ley del Impuesto a la Rentay el artículo 22 de su Reglamento. La nor-ma reglamentaria no establece tasas dedepreciación fija, sino tasas de deprecia-ción con límites máximos. En tal sentido,el contribuyente puede optar por depreciarun bien del activo fijo por un monto menoral límite.

Respecto a la depreciación de losbienes inmuebles se tiene una tasa ja de



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depreciación del 5%(6), en tanto que las de-preciaciones de los otros bienes se efectúancon las tasas máximas que establece elartículo 22 del reglamento de la ley.

Es preciso señalar que, después dela modicación del artículo 40 de la ley, me-diante el artículo 2 de la Ley N° 27394, noes posible modicar los montos máximos dedepreciación, habiendo quedado tácitamentederogado el inciso d) del Reglamento de laley que establece el procedimiento de solici-tud de modicación de tasas de depreciación.

La depreciación debe ser computa-da desde el mes siguiente a aquel en que elbien sea utilizado en la generación de renta.

Cuando los bienes del activo solo seafecten parcialmente a la producción de ren-tas las depreciaciones se efectuarán en laproporción correspondiente.

De otro lado, debemos señalar quela depreciación, a efectos de ser deducidatributariamente, debe estar contabilizadadentro del ejercicio gravable en los libros yregistros contables, siendo que dichos por-

centajes no deben exceder el límite máximo,cuando corresponda.

BienesPorcentaje anual dedepreciación hasta

un máximo de:

1. Ganado de trabajo y repro-ducción; redes de pesca.

25%

2. Vehículos de transporte terrestre (excepto ferroca-rriles); hornos en general.

20%

3. Maquinaria y equipo utili-zados por las actividadesminera, petrolera y de cons- trucción; excepto muebles,enseres y equipos de oficina.

20%

4. Equipos de procesamientode datos.

25%

5. Maquinaria y equipo adquiri-do a partir del 01/01/1991.

10%

6. Otros bienes del activo fijo 10%

• Régimen Especial de Depreciación(artículos 2, 3 y 4 de la Ley N° 29342de fecha 07/04/2009)

Concepto Depreciación

A partir del ejercicio gravable 2010,los edificios y las construccionesse podrán depreciar, a efectos delImpuesto a la Renta , aplicando un

porcentaje anual de depreciación,siempre que cumplan las siguientescondiciones:a) La construcción se hubiera inicia-

do a partir del 1 de enero de 2009.b) Si hasta el 31 de diciembre de 2010

la construcción tuviera como míni-mo un avance de obra del 80%.

20%

Ampliaciones y mejoras, que reúnanlas condiciones a que refiere el pri-mer párrafo del artículo 2 de la Ley,de manera separada a los de edifi-

cios y las construcciones.

20%

Edificios y construcciones com-prendidos en la presente Ley queempiecen a depreciarse en el ejer-cicio gravable 2009.

20%

Tenga en cuenta que el plazo espe-cial de depreciación establecida en esta ley,no es de aplicación para los inmuebles quese cedan en arrendamiento nanciero.

Mediante el artículo 12 del DecretoLegislativo N° 1112, publicado el 29 de juniode 2012, vigente a partir del 1 de enero de2013, se ha modicado el primer párrafo delartículo 41 del TUO de la Ley del Impuesto ala Renta, señalando que las depreciacionesse calcularán sobre el costo de adquisición,producción o construcción, o el valor de in-greso al patrimonio de los bienes, o sobre los

(6) En virtud de la modificación del artículo 39 de la LIR efectuada por la Ley Nº 29349, la tasa a partir del ejercicio 201siendo una tasa fija.



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valores que resulten del ajuste por inacióndel balance efectuado conforme a las dispo-siciones legales en vigencia.

Asimismo, se señala que en el casode costos posteriores se tendrá en cuenta losiguiente:a) Se entiende por:

i) Costos iniciales: A los costos de ad-quisición, producción o construcción,o al valor de ingreso al patrimonio,incurridos con anterioridad al inicio dela afectación del bien a la generaciónde rentas gravadas.

ii) Costos posteriores: A los costosincurridos respecto de un bien queha sido afectado a la generación derentas gravadas y que, de conformi-dad con lo dispuesto en las normascontables, se deban reconocer comocosto.

b) El porcentaje anual de depreciación o elporcentaje máximo de depreciación, se-gún corresponda a edi cios o construc-ciones u otro tipo de bienes, se aplicará

sobre el resultado de sumar los costosposteriores con los costos iniciales, osobre los valores que resulten del ajustepor inación del balance efectuado con-forme a las disposiciones legales envigencia.

c) El importe resultante de lo dispuesto enel literal anterior será el monto deducibleo el máximo deducible en cada ejerciciogravable, según corresponda, salvo queen el último ejercicio el importe deducible

sea mayor que el valor del bien que que-de por depreciar, en cuyo caso se dedu-cirá este último.

• Depreciaciones aceleradas1. Depreciac ión acelerada para las pe-

queñas empresas (artículo 3 del Ane-xo del Decreto Supremo N° 007-2008-TR, TUO de la Ley de MYPE y artículo63 del Decreto Supremo N° 008-2008-TR Reglamento del TUO de la Ley deMYPE).

A efectos del Impuesto a la Renta, laspequeñas empresas tendrán derechoa depreciar aceleradamente en formalineal los bienes muebles, maquinarias yequipos nuevos destinados a la realiza-ción de la actividad generadora de rentagravadas, en el plazo de tres (3) años,contados a partir del mes en que seanutilizados en la generación de rentasgravadas y siempre que su uso se inicieen cualquiera de los ejercicios gravables2009, 2010 o 2011.

El benecio de depreciación acelerada,se perderá a partir del mes siguiente a

aquel en el que la pequeña empresa pier-de tal condición.

2. Promoción de la inversión para la ge-neración de electricidad con el uso deenergías renovables con recursoshídricos y con otros recursos renova-bles (artículo 1 del Decreto LegislativoN° 1058, norma que promueve la inversiónen la actividad de generación eléctrica conrecursos hídricos y con otros recursos re-novables y Decreto Supremo N° 050-2008-

EM - Reglamento de la Generación deElectricidad con energías renovables).Este régimen será aplicable a las

centrales que entren en operación comer-cial a partir de la vigencia del Decreto Le-gislativo N° 1058, norma vigente a partir del29/06/2008. La depreciación acelerada seráaplicable a las maquinarias, equipos y obrasciviles necesarias para la instalación y ope-ración de la central, que sean adquiridos y/oconstruidos a partir de la vigencia de la refe-

rida norma.Para estos efectos, la tasa anual dedepreciación será no mayor de veinte porciento (20%) como tasa global anual.

La tasa podrá ser variada anual-mente por el titular de generación, previacomunicación a la Sunat, sin exceder el lí-mite señalado en el párrafo que antecede,excepto en los casos en que la propia Leydel Impuesto a la Renta autorice porcenta-

jes globales mayores.



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Este bene cio tributario se prorrogó envirtud del Decreto Legislativo N° 1058 - Decre-to Legislativo que Promueve la Inversión en laActividad de Generación Eléctrica con Recur-sos Hídricos y con otros recursos renovableshasta el 31 de diciembre de 2020 (artículo 1 dela Ley N° 29764 de fecha 22/07/2011).

INFORMES DE SUNAT


1. El régimen de depreciación acelerada esta-blecido por el Decreto Legislativo N° 1058está sujeto al plazo máximo de vigencia de

seis (6) años previsto en el inciso c) del ar-tículo 2 del Decreto Legislativo N° 977.

2. A partir del término de la vigencia del men-cionado régimen, los contribuyentes deberánaplicar las tasas de depreciación previstas enel TUO de la Ley del Impuesto a la Renta ysu Reglamento, incluso para los bienes cuyadepreciación se empezó a computar durantela vigencia del Decreto Legislativo N° 1058.

3. El régimen de depreciación acelerada resul-ta aplicable a las centrales de generación deenergía eléctrica a base de recursos hídricos

u otros recursos renovables que entren enoperación comercial a partir de la fecha devigencia del Decreto Legislativo N° 1058 (seaque estas se construyan a partir de dicha fe-cha o ya se hubiera iniciado su construcción),pero únicamente respecto de las maquina-rias, equipos y obras civiles adquiridos y/oconstruidos a partir de la misma fecha parasu instalación y operación.


Procede reconocer la depreciación de los bienesdel activo jo, siempre y cuando estos sean usa-

dos en la actividad generadora de rentas grava-das, sin importar si dichos bienes ingresaron alpatrimonio a título gratuito u oneroso.


Para nes del Impuesto a la Renta, dentro de laexpresión “edicaciones y construcciones” de-ben entenderse comprendidas las edi cacionespropiamente dichas y toda construcción, obra dearquitectura o ingeniería que tienen como caracte-rísticas su jeza y permanencia, esta última aso-ciada a una vida útil relativamente extensa, similara la que corresponde a un edi cio, no se destinan

para la venta en el curso normal de las operacionesde una entidad, y se utilizan en el proceso de produc-ción o comercialización o para uso administrativo yque están sujetas a depreciación, excepto terrenos.

Formarán parte de las edi caciones y construccio-nes todos los bienes y materiales que sean necesa-rios para su puesta en funcionamiento, uso o apro-vechamiento económico, así como los aditamentosde carácter permanente que tengan una vida útilrelativamente larga como la obra.

Informe N° 073-2010-SUNAT/2B0000El plazo especial de depreciación establecido porla Ley N° 29342, para los edicios y construccio-nes cuya construcción se hubiera iniciado a partirdel 01/01/2009 no es aplicable a los bienes inmue-bles que se cedan en arrendamiento nanciero alamparo del Decreto Legislativo N° 299.

Informe N° 026-2010-SUNAT/2B0000En relación con la baja de inmuebles, para nes delImpuesto a la Renta, el valor en libros pendiente dedepreciación correspondiente a la edicación demo-lida debe deducirse para la determinación de la rentaneta en el ejercicio en que se concluya la demolición.

• Depreciación correspondiente a la demoli-ción de edi caciones

Informe N° 224-2007-SUNAT/2B0000A efectos del Impuesto a la Renta, el valor en librospendiente de depreciación correspondiente a la edi-cación demolida debe formar parte del valor dela nueva edicación al integrar el costo incurridopara su construcción, el cual deberá ser deprecia-do de conformidad con el artículo 39 del TUO dela Ley del Impuesto a la Renta.

• Depreciación de activos en cuanto al sec-tor construcción

Informe N° 066-2006-SUNAT/2B0000Resulta válida la deducción por la depreciaciónanual de bienes distintos a edi cios y construccio-nes, siempre que no exceda el porcentaje anualmáximo aceptado de acuerdo al bien de que setrate, respecto de bienes del activo jo que debidoa razones propias de la actividad productora noson utilizados constante y permanentemente, sinoúnicamente durante los meses en que se realizanlas operaciones propias del giro del negocio.

No existe impedimento para que el contribuyentedentro de un ejercicio en curso pueda recti car latasa de depreciación, siempre y cuando no excedael tope máximo establecido en el Reglamento de la



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Ley del Impuesto a la Renta de acuerdo al tipo debien de que se trate.

De acuerdo a lo dispuesto en el inciso c) del ar-tículo 22 del Reglamento de la Ley del Impuestoa la Renta, la depreciación se computará a partirdel mes en que los bienes sean utilizados en lageneración de rentas gravadas.

En el supuesto en que el contribuyente determinetécnicamente qué maquinarias del mismo tipo tie-nen distintas vidas útiles, es posible aplicar tasasdiferentes de depreciación respecto de dichas ma-quinarias, dentro de los límites establecidos en elinciso b) del artículo 22 del Reglamento de la Leydel Impuesto a la Renta.

• Porcentaje de depreciación de activos ma-teria de arrendamiento


A mayor abundamiento, la Resolución del TribunalFiscal N° 351-2-98 ha señalado que la tasa dedepreciación debe obedecer a la naturaleza y al usoal cual se destina el activo . En efecto, la indicadaresolución, reriéndose a un contribuyente que pres-ta servicios a una compañía minera, reconoce que elReglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, apro-bado por Decreto Supremo N° 068-92-EF, establecíaen su artículo 68 que la maquinaria y equipo utiliza-dos por las actividades minera y petrolera, exceptomuebles, enseres y equipo de o cina, se deprecia-rían en 5 años a un ritmo de 20 por ciento en funcióndel método de línea recta (porcentaje de deprecia-ción recogido por el artículo 22 del Reglamento dela Ley del Impuesto a la Renta vigente como límite).

Del análisis de la indicada resolución se apreciaque no se requiere necesariamente tener el girode alguna de las actividades antes señaladaspara aplicar el porcentaje de depreciación quecorresponda a la actividad en la cual se estánusando los bienes generadores de renta gravada.

En este orden de ideas, tratándose de maquina-rias y equipos que son arrendados exclusivamen-te para su uso en la actividad de construcción, elpropietario de dicha maquinaria y equipo, para losnes de la determinación del Impuesto a la Rentade su cargo debe aplicar como porcentaje anualmáximo de depreciación el 20%.

• Limitación para depreciar bienes del activo jo cuando no hay un uso constante de ellos


En este orden de ideas, puede apreciarse que tantola Ley del Impuesto a la Renta como su Reglamento

no establecen como supuesto de suspensión de ladepreciación el hecho de que determinado bien delactivo jo no se utilice constantemente. En efecto,únicamente, se ha previsto en los periodos anali-zados la posibilidad de dejar de computar la depre-ciación de todos los bienes del activo jo, pero soloen la medida que la empresa hubiera suspendidotemporalmente sus actividades y ella optara por talposibilidad.

En tal sentido, durante los ejercicios gravables2000, 2001, 2002 y 2003 no existía norma legalque impidiera a los contribuyentes generadoresde rentas de tercera categoría aplicar la deprecia-ción sobre los bienes conformantes del activo jo,cuando no se efectuara un uso constante de ellosen la generación de su renta gravada.

• Deducción vía depreciación en cuanto a lainversión efectuada en construcc ión

Informe N° 198-2004-SUNAT-2B0000En el supuesto materia de consulta y partiendo delas premisas señaladas en el rubro de análisis seconcluye lo siguiente:

Las empresas que invierten en obras de infraes-tructura de uso público pueden deducir vía depre-ciación la inversión efectuada en la construcciónde estos, a efectos de determinar el Impuesto a laRenta de tercera categoría.

Sin embargo, dichas empresas deben observarque si dichos bienes del activo jo solo se afectanparcialmente a la producción de rentas, las depre-ciaciones se efectuarán en la proporción corres-pondiente.

• Gasto por depreciación de bienes del acti-vo jo

Informe N° 187-2001-SUNAT/K00000“Resulta válida la deducción por la depreciaciónanual de bienes distintos a edi cios y construccio-nes, siempre que no exceda el porcentaje anualmáximo aceptado de acuerdo al bien de que setrate, respecto de bienes del activo jo que, debidoa razones propias de la actividad productiva, noson utilizados constante y permanentemente, sinoúnicamente durante los meses que se realizan lasoperaciones propias del giro del negocio”.

• Concepto de desgaste de redes y opera-ción de venta de pescado


“El concepto desgaste de redes y aparejos de pes-ca no es un concepto independiente de la opera-



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ción de venta de pescado, sino una consecuencianatural del uso de los elementos necesarios para laextracción de pescado y, por ende, no implica acti-vidad o prestación de servicio alguno”.

• Porcentajes de depreciación menores a losasignados por ley

O cio Nº 008-97-I2.0000

La normativa del Impuesto a la Renta permite ladeducción por depreciación, correspondiente aldesgaste o agotamiento que sufran los bienes delactivo jo que los contribuyentes utilicen en activi-dades productoras de rentas gravadas de terceracategoría.

La vida útil y los porcentajes anuales de deprecia-

ción aplicables a los bienes referidos en el párrafoanterior se encuentran jados en la norma. En talsentido, los porcentajes de depreciación no tienenel carácter de límite máximo; y en este sentido, loscontribuyentes no pueden optar libremente por apli-car cualquier porcentaje, siempre que sea inferior alestablecido en la norma.

En efecto, los porcentajes establecidos en elartículo 22 del Reglamento no son de utilizaciónfacultativa, sino mandatoria.Las normas del Impuesto a la Renta contemplanla posibilidad de utilizar porcentajes de deprecia-

ción distintos a los previamente establecidos en lanorma tributaria.

Para este efecto se requiere la presentación deuna solicitud sustentada, que debe merecer laautorización correspondiente de la AdministraciónTributaria.

La restricción en cuanto a la presente solicitudestá dada por la no aceptación de la “depreciaciónacelerada”.

En este orden de ideas, puede apreciarse que elcontribuyente debe –en principio, y para nes tri-butarios– utilizar los porcentajes de depreciacióncontenidos en las normas del Impuesto a la Renta.No obstante, se le concede la posibilidad de em-plear porcentajes distintos, siempre que medie laautorización previa de la Administración Tributaria.

De otro lado, el dispositivo que señala que cuandolos bienes del activo jo solo se afecten parcial-mente a la producción de rentas, las depreciacio-nes se efectuarán en la proporción correspondien-te, no supone una autorización para el empleo deporcentajes menores de depreciación.

En efecto, el supuesto contenido en esta norma esla utilización parcial de un bien –como por ejemplo

el uso de parte de un edi cio– y no el emplear unbien del activo durante un menor tiempo.

Admitir lo contrario, supondría negar el carácterobligatorio de los porcentajes consignados en lanormativa del Impuesto a la Renta, toda vez que elcontribuyente podría –a su libre albedrío– variar elporcentaje de depreciación de todos los bienes desu activo jo, según hayan o no sido utilizados du-rante el mismo tiempo, en el proceso productivo.

En todo caso, se permite que en casos como el quees materia de consulta se solicite, con la susten-tación pertinente, la utilización de porcentajes dedepreciación distintos a los señalados en la norma.

JURISPRUDENCIARTF N° 01930-5-2010

Los bienes donados pueden ser objeto de depre-ciación.

RTF Nº 09771-3-2009

Se agrega que toda vez que la recurrente cuentaentre sus activos con vehículos (camiones) segúnse verica del detalle del Control de Activo Fijo delaño 2000, y siendo que el cambio del motor de unvehículo está destinado a obtener un mayor ren-dimiento del vehículo más allá de su rendimientoestándar originalmente proyectado, correspondíaque la adquisición e instalación de este fuera ac-tivada, y no deducida como gasto, por lo que elreparo se encuentra arreglado a ley, en aplicacióndel criterio establecido por este Tribunal en la Re-solución N° 00130-4-2007, correspondiendo portanto conrmar la apelada en este extremo.

RTF Nº 06130-3-2007

En efecto, el artículo 40 del Texto Único Ordenadode la Ley del Impuesto a la Renta, modicado por

el artículo 2 de la Ley Nº 27394, vigente desde el1 de enero de 2001, no permitía en ningún casoautorizar porcentajes de depreciación mayores alos contemplados en el Reglamento de la Ley delImpuesto a la Renta y que, si bien la Ley Nº 27394no derogó expresamente el inciso d) del artículo 22 delReglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, dichanorma resulta incompatible con el artículo 2 de la LeyNº 27394.

RTF Nº 09013-3-2007

El gasto por arrendamiento de vehículos devenga-dos en el año 2001 no puede ser deducido en su



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ejercicio al que corresponden, por encontrarse sus-tentado con recibos por arrendamientos que han sidoemitidos de fecha posterior (12 de marzo de 2003).

No se puede deducir los gastos por compras devehículos por no haberse acreditado la cesión delvehículo, a favor de la recurrente y no se adjuntalos medios probatorios que sustentan las activida-des generadoras de renta.

RTF Nº 142-1-2000

La acreditación del costo de adquisición se deberealizar mediante comprobantes de pago, peroello no es aplicable necesariamente al costo deproducción.

RTF Nº 6784-1-2002

Conforme a la NIC 2, la depreciación de la maqui-naria y de los activos utilizados en la producciónno puede deducirse como gasto del ejercicio, sinoforma parte del costo de producción de la merca-dería o del costo del activo.


1. Inicio de la depreciación

La panadería El Trigal adquirió en el mesde octubre de 2012 un horno pani cadorpor S/. 50,000 a ser utilizado para el hornea-do de pavos y lechones con motivo de lasestas navideñas. Teniendo en cuenta queel mencionado activo estuvo listo para su uti-lización desde el mes de su adquisición, sedesea saber cuál sería el tratamiento tributa-rio correcto respecto a su depreciación.

Solución:

De acuerdo a lo dispuesto en el párrafo 55 de laNIC 16 Inmueble, Maquinaria y Equipos, la depre-ciación se iniciará cuando los activos se encuen-tren disponibles para su uso, esto es, cuando seencuentren en la ubicación y condiciones necesa-rias para ser capaz de operar bajo la forma previs-ta por la gerencia.

No obstante, el tratamiento tributario diere delcontable glosado, pues el inciso c) del artículo 22del Reglamento de la LIR establece que las de-preciaciones se computarán a partir del mes enque los bienes son utilizados en la generación derentas gravadas de lo que se desprende que el

activo debe necesariamente ser puesto en funcio-namiento para aceptar el inicio de la deducciónpor depreciación.

Siendo ello así, nos percatamos de que el trata-miento tributario diere del tratamiento contable,lo que genera un gasto registrado correctamentebajo la normativa contable, pero que excede de ladeducción tributariamente permitida.Cabe mencionar que para nes tributarios la tasamáxima de depreciación que corresponde es ladel 10% (otros bienes del activo jo), de conformi-dad con el inciso a) del artículo 22 del Reglamentode la LIR.

Mes Depreciación

contable

Depreciación

tributariaOctubre 416.67 -

Noviembre 416.67 -

Diciembre 416.67 416.67

Total 1,250.01 416.67

Se observa que se ha registrado contablemente ungasto de S/. 1,250.01, de los cuales solo serán de-ducibles en el ejercicio 2012 la suma de S/. 416.67.

Suponiendo que la empresa haya generado una utili-dad contable antes de la depreciación de S/. 150,000,tendríamos el siguiente cálculo del impuesto:

Contable Tributario

Utilidad contable antes dedepreciación

150,000 150,000

(-) depreciación contable (1,250) (1,250)

Utilidad contable antes deimpuestos

148,750 148,750

Adiciones

(+) depreciación contable nodeducible

833

Renta neta imponible 148,750 149,583

Impuesto a la Renta 44,625 44,875

Como se observa, se ha generado una diferenciatemporal deducible, producto de la adicción efec-tuada de la depreciación contabilizada no deduci-ble, la cual en nuestra opinión será deducible en el



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momento en que nalice la depreciación tributariavía deducción en la medida que el bien siga sien-do utilizado.

2. Tasa de depreciación mayor a lapermitida

Una empresa que se dedica a la prestaciónde servicios de transporte posee dos ómni-bus adquiridos en el mes de enero de 2010por el monto de S/. 241,000. Respecto deestos bienes la empresa ha estimado quela vida útil de estos será de cuatro años,por lo que viene depreciándolo a razón dela tasa del 25% anual. ¿Resultará deduci-ble el monto total que viene depreciandola empresa?

Solución:

Si bien es cierto, acorde con el inciso f) del ar-tículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta, ladepreciación de los bienes afectados a la gene-ración de operaciones gravadas con el Impues-to a la Renta es deducible para determinar larenta neta de tercera categoría, considerandoque los citados bienes no son empleados parala producción de otros bienes, se encuentransujetos a ciertas condiciones. En efecto, en elcaso específico de bienes pertenecientes al ac-tivo fijo distinto a inmuebles, el segundo párrafodel artículo 40 de la Ley del Impuesto a la Ren-ta, indica que en ningún caso se podrá autorizarporcentajes de depreciación mayores a los queseñale el Reglamento de la Ley del Impuesto ala Renta.

Financieramente, la empresa está depreciando elbien a una tasa del 25%, sin embargo, para nestributarios, la tasa máxima permitida para este tipode bienes según el inciso b) del artículo 22 del Re-glamento de la Ley del Impuesto a la Renta es del20%. De lo anterior se produciría un exceso de ladepreciación al mes de junio, tal como se muestraa continuación:

Depreciación nanciera:

S/. 241,000 x 25% x 6 / 12 = S/. 30,125

Depreciación tributaria permitida:

S/. 241,000 x 20% x 6 /12 = S/. 24,100

Depreciación en exceso a reparar vía DJ anual a junio = S/. 6,025

A continuación, se muestra el asiento por el con-sumo de los bene cios económicos al mes de ju-nio de las unidades de transporte:

ASIENTO CONTABLE-------------------- x -------------------68 Valuación y deterioro de activos y provisiones 30,125 681 Depreciación 6814 Depreciación de Inmuebles, maquinaria y equipo - Costo 38143 Equipos de transporte39 Depreciación, amortización y

agotamiento acumulados 30,125 391 Depreciación acumulada 3913 Inmuebles, maquinaria y equipo - Costo 39133 Equipos de transporte x/x Por la depreciación de los ómni-

bus al mes de junio.-------------------- x --------------------

Como se ha señalado, existe un exceso dedepreciación de los bienes que posee la empresa,exceso que conforme la Ley del Impuesto a la Ren-ta no será deducible en el ejercicio en el que se pro-duce el exceso. No obstante lo anterior, la Segun-da Disposición Transitoria del D.S. Nº 194-99-EFseñala que los contribuyentes que contablementehubieran aplicado o que apliquen una depreciaciónmayor a la establecida en el inciso b) del artículo 22del Reglamento, deberán:

Adicionar vía declaración jurada, la diferencia entrela depreciación contable y la aceptada tributaria-mente a la base imponible del Impuesto a la Rentacorrespondiente a dicho ejercicio.

Registrar contablemente el efecto de dicha diferen-cia temporal en el Impuesto a la Renta, conforme alo previsto en el artículo 33 del Reglamento.

Una vez que el bien se encuentre totalmente de-preciado, deducir vía declaración jurada en losejercicios siguientes y hasta los límites estableci-dos en el inciso b) del artículo 22 del Reglamen-to en cada ejercicio, los montos de depreciaciónno aceptados tributariamente en los ejerciciosanteriores, siempre que se hubiera efectuado elregistro de la diferencia temporal y se cuente conla documentación sustentatoria respectiva.



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Conforme con lo anterior, para el ejercicio actualsolo será aceptable la depreciación determinadacon la tasa del 20% (hasta S/. 48,200), debien-do adicionarse el exceso en la declaración jura-da anual del Impuesto a la Renta. Ahora bien,no obstante que la depreciación debe registrarsecontablemente en libros, mediante la SegundaDisposición Transitoria del D.S. Nº 194-99-EF sepermite que el exceso contabilizado y reparado enejercicios anteriores pueda deducirse en ejerciciosfuturos. A estos efectos requiere como condicio-nes: i) adicionar el exceso en el ejercicio en el quese originó, ii) registrar contablemente la diferenciatemporal, y iii) contar con la documentación sus-tentatoria respectiva.

3.3.3. Gastos recreativos y de capacita-ción del personalLos gastos recreativos son gastos

que efectúan los contribuyentes por activida-des realizadas en bene cio de sus trabaja-dores, a efectos de generar en ellos motiva-ción que les permita tener mejor desempeñoen el ejercicio de sus labores. Estos gastospueden ser, por ejemplo, agasajos, gastosde esparcimiento, etc. Tales gastos deben

ser razonables con los niveles de ingresosque tenga la empresa.Estos gastos deben ser otorgados

con carácter general , tal como lo estableceel último párrafo del artículo 37 de la ley.

La limitación que establece la leypara los gastos recreativos es el 0.5% de losingresos netos del ejercicio con un límite de40 UIT (S/. 3,650 x 40 = S/. 146,000). Deberesaltarse que la limitación se reere al 0.5%de los ingresos netos del ejercicio, es decir,del periodo respecto del cual se va a deducirel gasto.

Se considerarán ingresos netos a losingresos brutos menos las devoluciones, bo-nicaciones, descuentos y demás conceptosde naturaleza similar que respondan a lascostumbres de la plaza.

Respecto a las sumas destinadas ala capacitación del personal que constituye

gasto deducible para determinar la rentaneta de tercera categoría, se ha establecidoque son aquellas invertidas por los emplea-dores con el n de incrementar las compe-tencias laborales de sus trabajadores, a nde coadyuvar a la mejora de la productividadde la empresa, incluyendo los cursos de for-mación profesional o que otorguen un gradoacadémico, como cursos de carrera, posgra-dos y maestrías.

La limitación que establece la leypara este tipo de gastos es del 5% del totalde gastos deducidos en el ejercicio, para locual se considera como total de los gastosdeducidos en el ejercicio, al resultado de di-vidir entre 0.95 los gastos distintos a la ca-pacitación del personal que sean deduciblespara determinar la renta neta de tercera ca-tegoría del ejercicio.

A tal efecto, existen nuevas obliga-ciones formales para los contribuyentes quese acogen a deducir los gastos destinadosa la capacitación de sus trabajadores. Ya nosolo será necesario cumplir con acreditar laexistencia del gasto, deberá cumplir con lasformalidades de la presentación al Ministe-rio de Trabajo y Promoción de Empleo delPrograma de Capacitación a que se re erela Segunda Disposición Complementaria dela Ley N° 29498, que constituye una obli-gación administrativa de carácter formal, yno un requisito constitutivo para deducir losgastos de capacitación de conformidad conlo establecido en el inciso ll) del artículo 37de la Ley. En ese sentido, el incumplimientode dicha obligación no constituye unainfracción tributaria.

Cabe señalar, que respecto al gastode capacitación, a partir del 1 de enero de2013, dicha deducción no está sujeta a lími-te, según se desprende de la modi caciónefectuada por el artículo 3 del Decreto Le-gislativo N° 1120, publicado el 18 de julio de2012, el que entrará en vigencia a partir del1 de enero de 2013.



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INFORMES DE SUNAT

Informe N° 053-2012-SUNAT/4B0000En el caso de los gastos por concepto de aguinal-dos, bonicaciones, graticaciones y retribucionesque se acuerden al personal, incluyendo todos lospagos que por cualquier concepto se hagan a fa-vor de los servidores en virtud del vínculo laboralexistente y con motivo del cese, debe vericarse elcriterio de generalidad.


No existe impedimento para que las empresas, alamparo del inciso ll) del artículo 37 del TUO de la

Ley del Impuesto a la Renta, puedan deducir losgastos incurridos por concepto de maestrías, pos-grados y cursos de especialización de sus trabaja-dores, siempre que dichos gastos cumplan con elcriterio de generalidad, entre otros criterios.

• Gastos deducibles en cuanto a los viajespara los trabajadores


El inciso ll) del artículo 37 dispone que son de-ducibles los gastos y contribuciones destinados aprestar al personal servicios de salud, recreativos,culturales y educativos; así como los gastos deenfermedad de cualquier servidor.

De otro lado, el numeral 3 del inciso c) delartículo 20 del Reglamento de la Ley del IR seña-la que no constituyen renta gravable de la quintacategoría, entre otros, los gastos y contribucionesrealizados por la empresa con carácter general afavor del personal y los gastos destinados a pres-tar asistencia de salud de los servidores, a que sereere el inciso ll) del citado artículo 37.

De la interpretación concordada de las normasantes glosadas, fluye que los gastos recrea-

tivos y culturales comprendidos en el men-cionado inciso ll) son aquellos que realiza laempresa con carácter general a favor del per-sonal, y no los que se efectúan a beneficio deun determinado trabajador en forma individual,como sería el caso de los gastos de viaje bajocomentario.

En consecuencia, son deducibles del Impuesto ala Renta de las empresas, en los términos queestablece el inciso l) del artículo 37 del TUO dela Ley del IR, los gastos en que estas incurrenpara nanciar viajes a sus trabajadores comoestímulo a su labor, siempre que se encuentren

debidamente acreditados; dado que constituyenrenta de quinta categoría para el referido personal.

• Deducción de los gastos efectuados porlas empresas con motivo de agasajos


Los gastos efectuados por la empresa con motivode agasajar a sus trabajadores, pueden ser de-ducibles a efectos de la determinación de la rentaneta de tercera categoría, siempre que se encuen-tre debidamente acreditada la relación de causali-dad entre el destino del gasto realizado y el motivode la celebración.

A tal efecto, la acreditación debe encontrarse sus-tentada, entre otros:

a) Con comprobantes de pago debidamente emi-tidos conforme al Reglamento de Comproban-tes de Pago.

b) Con otros documentos que acrediten feha-cientemente el destino del gasto y, de ser elcaso, su bene ciario.

c) Observando la proporcionalidad y razonabilidadde los gastos, esto es, si corresponden al volu-men de operaciones del negocio.

JURISPRUDENCIA

• No es deducible el gasto efectuado por laempresa relacionado con la obtención deun título profesional del trabajador.

RTF N° 18695-10-2011 (09/11/2011)

En cuanto a gastos a favor de un trabajador, se in-dica que estos no tuvieron como nalidad su capa-citación sino su formación. Al respecto, se agregaque el Tribunal Fiscal ha establecido en las RTF

Nºs 09484-4-2007 y 11211-1-2009, que los gastosdirigidos a que los trabajadores obtengan títulosprofesionales no calican como educativos al noconstituir por su naturaleza gastos de capacitaciónpara el puesto sino gastos de formación profesio-nal.

RTF Nº 10042-3-2007

Se indica que los gastos efectuados a los trabajadores independientes de la recurrente, por elDía de Trabajo, en la medida que la recurrentese dedica al servicio de cambio de volante dederecha a izquierda a los usuarios importadores



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de vehículos usados, se encuentran dentro delsupuesto del inciso ll) del artículo 37 de la Leydel Impuesto a la Renta, toda vez que resultanrazonables y están vinculados a la generación delas rentas gravadas de la recurrente, debiendo laAdministración vericar que se cumplan los límitesde dicho inciso.

RTF Nº 1687-1-2005

Dado que los agasajos al personal vinculados conaniversarios, Día de la Secretaria, Día del Trabajo,Día de la Madre y festividades religiosas o navide-ñas, son actividades que contribuyen a la forma-ción de un ambiente propicio para la productividaddel personal, procede su deducción; siempre quehaya debido sustento, no solo con los comproban-

tes de pago, sino también con toda otra aquelladocumentación que acredite la realización de losreferidos eventos.

RTF Nº 2506-2-2004

El carácter de generalidad del gasto está vincula-do a su inclusión, dentro de las rentas de quintacategoría de los trabajadores. Así, al amparo delinciso ll) del artículo 37 de la Ley del Impuesto ala Renta, de haberse incurrido en un gasto en be-necio del personal, este no constituirá rentas dequinta categoría si ha sido otorgado con caráctergeneral, esto es, a todos los trabajadores que se

encuentren en condiciones similares, para lo cualdeberá tenerse en cuenta, entre otros, lo siguien-te: jerarquía, nivel, antigüedad, rendimiento, área,zona geográ ca.

De no cumplirse el requisito de “generalidad” di-chos gastos serían incluidos como renta computa-ble a efectos de quinta categoría.

RTF Nº 00626-1-2000

Respecto a determinados gastos reparados que larecurrente alega corresponden a bienes entrega-dos a sus trabajadores en calidad de aguinaldos y

como condición de trabajo, al no haberse acredi-tado la referida armación, se conrma la apeladaen este extremo.


1. Gastos recreativos

Con ocasión del 25º aniversario de unaempresa, se invita a sus 100 trabajadoresa un almuerzo bailable. Si se sabe que la

empresa desembolsa S/. 2,950 (incluye IGV).¿Cómo sería el tratamiento contable y tri-butario si además se sabe que la empresaha obtenido ingresos netos por la suma deS/. 350,520 hasta diciembre 2012?

Solución:

De conformidad con la NIC 19 Benecios a losEmpleados, entre los bene cios a corto plazo alos empleados se encuentran los bene cios nomonetarios, tal como el almuerzo bailable. En estesentido, los servicios gratuitos dados a favor desus trabajadores, deben reconocerse como gas-tos del periodo, en que se incurren.

ASIENTO CONTABLE-------------------- x --------------------62 Gastos de personal, directores y gerentes 2,500 625 Atención al personal40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema de pensiones y de salud por pagar 450 401 Gobierno central 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV - Cuenta propia42 Cuentas por pagar comerciales - Terceros 2,950 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emitidas x/x Por el servicio prestado.-------------------- x --------------------

Es importante resaltar, que de acuerdo con elnumeral 3 del inciso c) del artículo 20 del Regla-mento de la Ley del Impuesto a la Renta, señalaque de no cumplirse con el criterio de generalidaddeberán considerarse como renta de quinta cate-goría de los trabajadores bene ciados.

Asimismo, acorde con el literal ll) del artículo 37de la Ley del Impuesto a la Renta, entre otros, losgastos recreativos serán deducibles en la parteque no exceda del 0.5% de los ingresos netos delejercicio, con un límite máximo de 40 Unidades Im-positivas Tributarias (UIT). En efecto, de acuerdo



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con la RTF N° 1687-1-2005 estas actividades con-tribuyen a la formación de un ambiente propiciopara la productividad del personal, siempre quehaya el debido sustento, tanto de comprobantescomo de la realización de los referidos eventos.Con este n, con base en lo dispuesto por el ar-tículo 85 de la Ley del Impuesto a la Renta, seconsidera ingresos netos a los ingresos brutosmenos las devoluciones, bonicaciones, des-cuentos y demás conceptos de naturaleza similarque correspondan a las costumbres de la plaza.En este sentido, para determinar la existencia decualquier monto en exceso se deben efectuar lossiguientes cálculos:

Detalle S/.

Ingresos netos del ejercicio 350,520Gastos recreativos 2,500Límite 1: 0.5% de los ingresos netos -1,753Límite 2: hasta 40 UIT 144,000Adición exceso gastos recreativos 747

Conforme con lo anterior, el monto que exceda ellímite establecido en función de los ingresos netosacumulados en el ejercicio, deberán ser adicio-nados para determinar la renta neta gravable detercera categoría (S/. 2,500 - S/. 1,753).

Adicionalmente, debe considerar que acorde conlo señalado por el Tribunal Fiscal en la RTFN° 5909-2-2007 deberá estar debidamente sus-tentado el gasto con los comprobantes de pagoy con toda aquella documentación que acredite larealización de los eventos y que los bene ciariosen los agasajos realizados son los trabajadores.

2. Gastos de capacitación

La empresa Vamos Perú S.A. ha enviado asus vendedores a varios cursos sobre “Téc-

nicas de Ventas” durante el año 2012, eltotal de gasto por dichos cursos fue deS/. 7,500. El total de gastos deduciblespara determinar la renta neta asciende aS/. 87,300.

Solución:

Concepto S/.

Gastos deducibles distintos a los de capa-citación del personal(S/. 87,300 - S/. 7,500)

79,800

El resultado anterior se divide entre 0.95.84,000Gasto máximo es el 5% del resultado anterior (S/. 84 000 x 5%)

4,200

Adición por exceso de gastos decapacitación (S/. 7,500 - S/. 4,200) 3,300

3.3.4. Primas de seguro de cónyuges e

hijos de los trabajadoresSe aceptan como gastos deducibles los desem-bolsos que los empleadores efectúen asumiendoel pago de las primas de seguro de los cónyugese hijos de los trabajadores. En este último caso,se limita el gasto a la edad del hijo, pues se acep-ta como gasto la prima de seguro que se pagarespecto de los hijos que no sean mayores de 18años (7). En el caso de hijos mayores de 18 añosserá deducible el pago de tales primas en la medi-da que los hijos sean discapacitados (8).

JURISPRUDENCIARTF Nº 10956-2-2007No son deducibles los gastos por seguro médicoefectuados a favor de dos socios de la empresa,que a su vez desempeñan labores de presidentede directorio y gerente general, cuando estos nocumplen con el criterio de generalidad.

3.3.5. Remuneraciones al directorioDe acuerdo con lo señalado en el artículo

172 de la Ley General de Sociedades, LeyN° 26887, el directorio es un órgano colegia-do elegido por la junta general de accionis-tas cuya función es la de dirección, gestióny representación legal de la sociedad en el

(7) En aplicación del artículo 42 del Código Civil, aprobado por Decreto Legislativo N° 295, tienen plena capacidad de ejederechos civiles las personas que hayan cumplido 18 años de edad.

(8) Se considera persona con discapacidad a aquella que tiene una o más deficiencias evidenciadas con la pérdida signifalguna o algunas de sus funciones físicas, mentales o sensoriales, que impliquen la disminución o ausencia de la caparealizar una actividad dentro de formas o márgenes considerados normales, limitándola en el desempeño de un rol, fejercicio de actividades y oportunidades para participar equitativamente dentro de la sociedad. (Numeral 1 del inciso x) 21 del Reglamento, incorporado por el Decreto Supremo N° 217-2007-EF).



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desarrollo de las actividades dentro de suobjeto social, con excepción de los asuntosque la ley o el estatuto atribuyan a la juntageneral de accionistas. Es decir, hay actoscuya realización debe ser efectuada sola-mente por la junta general de accionistas (9).

Es preciso señalar que no todas lassociedades tienen directorio. En las socieda-des anónimas cerradas el directorio es op-cional, es decir, se puede constituir la socie-dad sin que sea necesario que la sociedadcuente con directorio. En las sociedades deresponsabilidad limitada el directorio no esórgano de la sociedad. En las sociedades

anónimas abiertas el directorio sí es un ór-gano obligatorio de la sociedad.Respecto a los gastos por las remu-

neraciones que se pagan a los directores,denominadas dietas, la ley establece unalimitación que consiste en aceptar como gas-to deducible por dicho concepto solo hastael 6% de la utilidad comercial(10) del ejercicioantes del Impuesto a la Renta.

Por los ingresos por dietas de direc-torio, en aplicación del numeral 1.5 delartículo 7 del Reglamento de Comproban-tes de Pago, aprobado por Resolución deSuperintendencia N° 07-99/SUNAT, no esexigible el otorgamiento de comprobantede pago, quedando sustentado el gasto porremuneración al directorio con las actas dedirectorio que sustentan la realización de es-tas y los vouchers de pago donde consta elpago efectuado.

En este tipo de gastos surge lainterrogante sobre la deducibilidad de lasremuneraciones del directorio cuando la

empresa al nal del ejercicio no tiene utili-dad comercial. Al respecto, debemos seña-lar que en tales circunstancias los gastospor dietas de directorio serán reparados,es decir adicionados al determinarse larenta neta imponible.

INFORMES DE SUNAT

• Deducción de participación en utilidades ydietas del directorio


Respecto a la segunda consulta, el inciso m) delartículo 37 del TUO LIR dispone que son dedu-cibles como gastos las remuneraciones que porel ejercicio de sus funciones correspondan a losdirectores de las sociedades anónimas, en la par-te que en conjunto no exceda del seis por ciento(6%) de la utilidad comercial del ejercicio antes delImpuesto a la Renta.

Ahora bien, conforme al inciso b) del artículo 33del TUO de la LIR, son rentas de cuarta categoríalas obtenidas por las funciones de director de em-presas, entre otros.

En tal sentido, a

n de establecer la deducibilidadde las dietas de directorio, además del citado inci-so m), deberá tenerse en cuenta lo dispuesto enel inciso v) del artículo 37 del TUO de la LIR, apli-cable también, como se ha señalado, a los gastosque constituyan para sus perceptoras rentas decuarta categoría.

Por lo tanto, considerando que las dietas de di-rectorio son rentas de cuarta categoría para susperceptores, serán deducibles para determinar larenta neta en el ejercicio gravable al que corres-pondan, si son pagadas a los directores dentro delplazo de presentación de la declaración anual delImpuesto a la Renta.

(9) Los artículos 114 y 115 de la Ley General de Sociedades, Ley N° 26887, establece los actos que son efectuados solamjunta general de accionistas.

(10) La utilidad comercial del ejercicio antes del impuesto se obtiene de la siguiente forma: la utilidad contable menos lolugar a la utilidad operativa. A la utilidad operativa se le deduce los gastos obteniéndose la utilidad comercial, a ello separticipación de utilidades de los trabajadores, resultando la utilidad comercial del ejercicio antes de Impuesto a la Rent



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JURISPRUDENCIA

RTF Nº 6887-4-2005

No es deducible el egreso por dietas del directorioen un ejercicio en el que se obtuvo una pérdida,puesto que no hay utilidad comercial que permitael cálculo del tope establecido en la Ley del Im-puesto a la Renta.


1. Deducción de gasto por concepto de

dietas al directorio

Una empresa acordó pagar a sus dos (2)directores por el ejercicio 2012, montos jospor cada reunión por el importe total ascen-dente de S/. 20,000 por cada director. Si enel transcurso del ejercicio se realizaron tres(3) reuniones, se desea saber: ¿cómo seríael asiento contable?, ¿dichos gastos son de-ducibles, sabiéndose además que la utilidaddel ejercicio asciende a S/. 600,000?

Solución:

Se debe reconocer como gasto todo desembolsoque produce bene cios económicos inmediatos.Teniendo en cuenta que los directores cumplenuna prestación de servicios y que por su experien-cia establecen las metas de la organización, entreotros, nos encontramos ante una prestación de ser-vicios que cumple con el principio de causalidad,por lo que resultará deducible como gasto para de-terminar la renta neta.

De lo anterior, a continuación se muestra unasiento tipo por el gasto que debe reconocer-se con ocasión de la realización de la junta dedirectores:

ASIENTO CONTABLE-------------------- x --------------------62 Gastos de personal, directores y gerentes 40,000 628 Retribuciones al directorio44 Cuentas por pagar a los accionistas (socios), directores y gerentes 40,000 442 Directores

4421 Dietas x/x Por la dieta correspondiente a la

reunión sostenida en el mes.-------------------- x -------------------

En la oportunidad en la cual se genera la cance-lación, se deberá dar de baja el pasivo nancierogenerado en el asiento anterior con el siguienteregistro:

ASIENTO CONTABLE-------------------- x --------------------44 Cuentas por pagar a los accionistas (socios), directores y gerentes 40,000

442 Directores 4421 Dietas40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema de pensiones y de salud por pagar 4,000 4017 Impuesto a la Renta 40172 Renta de cuarta categoría10 Efectivo y equivalentes de efectivo 36,000 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras

1041 Cuentas corrientes operativas x/x Por la cancelación de la dieta del

directorio con ocasión de su reu-nión sostenida en el mes.

-------------------- x -------------------

En el caso consultado, la empresa habrá recono-cido como gasto del periodo por concepto de die-tas a los directores la suma total de S/. 120,000((S/. 20,000 x 2 directores) x 3 reuniones). Si bienpara nes tributarios, este gasto cumple con elcriterio de causalidad y, por lo tanto, en principio

sería deducible en su totalidad para determinar larenta neta de tercera categoría; existirán otros cri-terios a considerar.

Efectivamente, en función de lo dispuesto en elinciso m) del artículo 37 de la Ley del Impuesto ala Renta está condicionado a la existencia de unautilidad contable, de tal suerte que si la empresaobtuviera pérdida contable el gasto incurrido seríaadicionado en la declaración jurada. Esta situa-ción queda de maniesto a opinión del TribunalFiscal en resoluciones tal como la RTF Nº 6887-4-2005 donde se señala que no es deducibleel gasto en un ejercicio en que se obtuvo una



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pérdida. Sin embargo, tampoco es su ciente laexistencia de una utilidad contable, puesto que se ja un límite para la deducción del gasto equiva-lente al monto del 6% de la utilidad comercial delejercicio antes del Impuesto a la Renta. Asimismo,conviene recordar que no resulta exigible el pagoantes de la presentación de la Declaración JuradaAnual, toda vez que la RTF N° 7014-1-2005 haseñalado que el requisito previsto en el inciso v)del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Rentano resulta aplicable a las dietas de directorio.

Consecuencia de lo anterior, el único límite a con-siderar en situaciones como las de la consultasería:

Detalle S/.

Utilidad del ejercicio: 600,000

Más dietas deducidas contablemente 120,000

Utilidad comercial 720,000

Límite 6% 43,200

Comparación S/.

Límite 6% 43,200

Dietas pagadas 120,000

Gasto reparable -76,800

Así pues, queda claro que el límite máximo paradeducir las dietas de directorio ascienden a lasuma de S/. 43,200, por lo que respecto al gastohabría un exceso en la suma de S/. 76,800 quedeberá adicionarse en su declaración jurada al re-sultado contable obtenido por la empresa.

3.3.6. Remuneraciones al titular de laE.I.R.L., accionista, participacionista y, en general, socios o asocia-dos de personas jurídicas; de los

cónyuges, concubino o parienteshasta el cuarto grado de consan-guinidad y segundo de afinidad delpropietario de la E.I.R.L., accionista, participacionista o socios y aso-ciados de las personas jurídicasEn aplicación de los incisos n) y ñ) del

artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta,están sujetos a límites la deducción de lasremuneraciones otorgadas a los titularesde las E.I.R.L., accionistas, participacio-nistas, socios, asociados, que cali quencomo sujetos vinculados a la empresa (11) y

de sus parientes, incluidos los dueños deempresas unipersonales. En tal sentido, lasremuneraciones abonadas por las empresasa los sujetos referidos en el inciso n y ñ dela Ley, deben sujetarse a los límites del valorde mercado, considerándose a todo exceso,como dividendo para dicho titular, propieta-rio, accionista, participacionista, socio o aso-ciado.

De las normas señaladas se des-prende que no solo limita la cuantía de la

remuneración asignada al titular, socios oasociados de personas jurídicas, sino tam-bién a las remuneraciones asignadas a suscónyuges, concubinos o parientes hasta elcuarto grado de consanguinidad y segundode a nidad.

La determinación del exceso de valorde mercado de las remuneraciones pagadasal titular, socios o asociados de personas

jurídicas, así como también a las remune-raciones asignadas a sus cónyuges, concu-

binos o parientes hasta el cuarto grado deconsanguinidad y segundo de a nidad, enaplicación del artículo 19-A del Reglamentode la Ley del Impuesto a la Renta, debe efec-tuarse aplicando reglas especiales (12).

(11) Los supuestos que configuran vinculación se encuentran detallados en el inciso II) del artículo 21 del Reglamento de la(12) Las reglas sobre la determinación del valor de mercado de las remuneraciones han sido desarrolladas en la revistaContadores &

Empresas correspondiente a la primera quincena de diciembre de 2009.



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Debemos precisar que el impuestoque corresponda pagar por concepto de di-videndos será abonado dentro del plazo devencimiento de las obligaciones tributariascorrespondientes al mes de diciembre.


1. Valor de mercado en las remuneraciones

Al 31 de diciembre una empresa estimó unexceso de la remuneración de uno de sustrabajadores (socio de la empresa) sobre elvalor de mercado, determinado de acuer-do, con el artículo 19-A del Reglamento dela Ley del Impuesto a la Renta.

Datos adicionales:

• Remuneración de enero a diciembreS/. 90,000

• Valor de mercado S/. 50,000

• Retención de quinta categoría en exce-so S/. 6,000

¿Cuál sería el tratamiento contable y tributario?

Solución:

De conformidad con el inciso n) del artículo 37de la Ley del Impuesto a la Renta, la remunera-ciones del socio, accionista o participacionista deuna persona jurídica, que se pruebe trabaja enel negocio, será deducible en tanto no supere elvalor de mercado establecido en el inciso b) delartículo 19-A del Reglamento de la Ley del Im-puesto a la Renta.

De acuerdo con lo anterior, y con los datosproporcionados existiría un exceso al límite es-

tablecido con base en el valor de mercado as-cendente al importe de S/. 40,000 (S/. 90,000- S/. 50,000) que se deberá de adicionar víadeclaración jurada anual, tal como lo estableceel artículo 33 del Reglamento de la Ley del Im-puesto a la Renta.

Ahora bien, el monto en exceso de S/. 40,000 deacuerdo con el artículo 19-A de la Ley del Impues-to a la Renta es cali cado para nes tributarioscomo dividendo, mientras que para nes conta-bles sigue siendo una remuneración. Por dicharazón, los literales c) y d) del numeral 3 del 19-Adel Reglamento de la Ley del Impuesto a la Ren-

ta señalan que el exceso solo será consideradocomo dividendo a efectos del Impuesto a la Ren-ta, pero deberá mantenerse anotado en los libroscontables o registros correspondientes, tal comose consignó inicialmente. En este sentido, no deberealizar asiento alguno respecto de la remunera-ción registrada en la cuenta 62 Gastos de perso-nal, directores y gerentes.

Para nes scales, sin embargo, el exceso cali -cado como dividendo genera las siguientes situa-ciones para la empresa: i) la obligación de retenerel 4.1% sobre el monto del exceso a pagar comoagente de retención, y ii) la obligación de devol-ver el importe retenido en exceso por concepto deImpuesto a la Renta de quinta categoría corres-pondiente a los meses anteriores, al que resulta

aplicable lo dispuesto por la Resolución de Super-intendencia Nº 036-98/SUNAT.

Asimismo, la retención de quinta categoría en ex-ceso ascendente a S/. 6,000 deberá de ser de-vuelta, lo que generará un crédito que deberá sercompensado por la empresa de acuerdo al proce-dimiento establecido en la Resolución de Super-intendencia Nº 036-98-SUNAT (21/03/1998), enconcordancia con lo señalado en la Quinta Dispo-sición Final del D.S. Nº 134-2004-EF.

En este orden de ideas, conforme con la citadaresolución el agente de retención compensará los

montos devueltos con las retenciones de quintacategoría que deba efectuar a dichos contribuyen-tes o a otros, en dicho mes y en los siguientes.De esta forma, una vez realizada la devoluciónpodrá aplicarla contra las retenciones de quintacategoría determinadas en dicho mes, tal como semuestra a continuación bajo el supuesto de que sepuede aplicar en su totalidad:

• Por el derecho a crédito scal

ASIENTO CONTABLE

-------------------- x --------------------40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema de pensiones y de salud por pagar 6,000 401 Gobierno central 4017 Impuesto a la Renta 40176 Créditos permitidos41 Remuneraciones y participaciones por pagar 6,000 411 Remuneraciones por pagar



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4111 Sueldos y salarios por pagar x/x Por derecho a aplicar dicho mon-

to contra las retenciones de quinta a pagar.

-------------------- x -------------------

• Por la devolución al trabajador de la renta dequinta categoría retenido en exceso

ASIENTO CONTABLE

-------------------- x --------------------41 Remuneraciones y participaciones por pagar 6,000

411 Remuneraciones por pagar 4111 Sueldos y salarios por pagar 10 Efectivo y equivalentes de efectivo 6,000 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativas x/x Por la devolución del impuesto de

quinta categoría retenido en exceso.-------------------- x --------------------

• Por la compensación del crédito

ASIENTO CONTABLE

-------------------- x --------------------40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema de pensiones y de salud por pagar 6,000 401 Gobierno central 4017 Impuesto a la renta 40173 Renta de quinta categoría

40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema de pensiones y de salud por pagar 6,000 401 Gobierno central 4017 Impuesto a la renta 40176 Créditos permitidos x/x Por la compensación del monto

devuelto contra el pago de rentade quinta categoría.

-------------------- x --------------------

De esta forma cuando se presente el PDT 601Planilla Electrónica deberá consignarse comootros créditos la suma de S/. 6,000 que disminuiráel importe a pagar contra los importes retenidospor rentas de quinta.Por otro lado, en lo que concierne a la retenciónpor dividendos S/. 1,640 (S/. 40,000 x 4.1%), elimporte que deberá empozar deberá descontarsede la planilla correspondiente al mes de diciembre.

2. Determinación del exceso del valor demercado de la remuneración del accio-nista y su familiar

La empresa Unidos S.A.C. es una empresafamiliar en cuya planilla se encuentran al-gunos socios y familiares que realizan unalabor efectiva en esta. A continuación, nosproporcionan el siguiente organigrama dela empresa:

En relación con los accionistas y familiaresse tiene la siguiente información:

Trabajador Cargo RelaciónMarthaRegina

GerenteGeneral Accionista (60%)

RubíTeresa

Gerente deFinanzas Accionista (40%)

Alex Javier Gerente deVentas

Hijo de Martha ysobrino de Rubí

Martha ReginaGerente General

S/. 42,000

Rubí TeresaGerente deFinanzas

S/. 27,000

Alex Javier Gerente de

VentasS/. 20,000

Alberto JoséGerente deProducciónS/. 14,000

JoséAntonioGerentede RRHHS/. 12,000



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Se pide la determinación del valor de merca-do de las remuneraciones de las accionistas ydel familiar que se encuentra en planilla.

Solución:

De conformidad con los literales n) y ñ) del artículo37 de la Ley del Impuesto a la Renta, las remune-raciones que por todo concepto corresponda a lossocios y familiares de estos de una empresa, enla que realicen una labor efectiva, serán deduci-bles en tanto no supere el valor de mercado. Dichovalor se determinará siguiendo el procedimientoestablecido en el artículo 19-A del Reglamentode la LIR para lo cual se requiere considerar a laremuneración de un trabajador referente, respectodel cual no exista relación de parentesco hasta elcuarto grado de consanguinidad y segundo de a -nidad con ningún accionista.

Concretamente, a efectos de determinar a este tra-bajador referente el numeral 1 del inciso b) del men-cionado artículo requiere aplicar uno de los cinco cri-terios determinados según el orden de prelación quedispone la norma. Veamos cuál sería el trabajadorreferente en los casos propuestos:

Gerente General

a) Elección del trabajador referente de acuerdocon la regla en el orden de prelación previstopor la norma: ver cuadro Nº 9.

b) Cálculo del valor de mercado de las remu-neraciones deducido como gasto: ver cua-dro Nº 10.

De lo anterior, debemos señalar que no deberámodicarse lo anotado en los registros y libroscontables debiendo mantenerse como se consig-nó originalmente, siendo que el exceso sobre elvalor de mercado deberá adicionarse vía declara-ción jurada con base en los papeles de trabajo,dado que no es gasto deducible.

Este exceso no cali ca como remuneración y, porlo tanto, no se considera para la liquidación derentas de quinta categoría, generándose indefec-tiblemente un exceso de retención por rentas dequinta categoría que deberá devolverse al trabajador lo que facultaría al empleador a compensarcomo otros créditos permitidos por ley contra lassiguientes retenciones que por el mismo conceptocorrespondiera efectuar al trabajador a partir dedicho periodo.

CUADRO N° 9Referente Aplicable Comparativo

1 La remuneración del trabajador mejor remunerado que realicefunciones similares dentro de la empresa. No No hay trabajador con fun-

ción similar.

2La remuneración del trabajador mejor remunerado, entre aque-llos que se ubiquen dentro del grado, categoría o nivel jerárquicoequivalente dentro de la estructura organizacional de la empresa.

No No hay trabajador con el mis-mo nivel equivalente.

3El doble de la remuneración del trabajador mejor remuneradoentre aquellos que se ubiquen dentro del grado, categoría o nivel

jerárquico inmediato inferior, dentro de la estructura organizacio-nal de la empresa.Sí

El trabajador de nivel inme-diato inferior es el Gerente deProducción (Alberto José).

CUADRO N° 10

Detalle Cálculo S/.

Remuneración total anual del Gerente General (Mar tha Regina). S/. 42,000 x 14 588,00

Doble de la remuneración anual del Gerente de Producción (Alberto José). (S/. 14,000 x 14) x 2 392

Exceso sobre el valor de mercado de la remuneración. 196,000



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ASIENTO CONTABLE

-------------------- x --------------------40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema de pensiones y de salud por pagar xx,xxx 401 Gobierno central 4017 Impuesto a la renta 40173 Renta de quinta categoría 401731 Crédito de quinta categoría41 Remuneraciones y participaciones por pagar xx,xxx

411 Remuneraciones por pagar x/x Por el crédito obtenido.------------------- x ------------------

Ahora bien, este exceso cali ca como dividendo y,por lo tanto, se encuentra sujeto a la retención del4.1%, por lo que la empresa deberá declarar y pa-gar dicha retención en el PDT 617, dentro del pla-zo de vencimiento de las obligaciones tributariascorrespondientes al mes de diciembre, de confor-midad con el acápite i) del literal e) del numeral 3del inciso b) del artículo 19-A del Reglamento.

ASIENTO CONTABLE

-------------------- x --------------------41 Remuneraciones y participaciones por pagar 8,035 411 Remuneraciones por pagar

40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema de pensiones

y de salud por pagar 8,035 401 Gobierno central 4018 Otros impuestos y contrata- ciones 40185 Impuesto a los dividendos x/x Por el reconocimiento del im-

porte a pagar por concepto dedividendos.

-------------------- x --------------------

Gerente de Finanzas (Rubí Teresa) y el Gerentede Ventas (Alex Javier)

a) Elección del trabajador referente de acuerdocon la regla en el orden de prelación previstopor la norma. (Ver cuadro Nº 11).

b) Cálculo del valor de mercado de las remune-raciones deducido como gasto:

• Gerente de Finanzas (Rubí Teresa) (ver cua-dro Nº 12).

De lo anterior, podemos observar que para la

socia Rubí Teresa (Gerente de Finanzas) el va-lor de mercado de sus remuneraciones asciendea S/. 196,000 y que se genera un exceso deS/. 182,000 que deberá adicionarse vía papelesde trabajo, dado que no es gasto deducible. Esteexceso, igual como en el caso anterior no calicacomo remuneración, y, por lo tanto se genera unpago en exceso de renta de quinta categoría al

CUADRO N° 11Referente Aplicable Comparativo

1 La remuneración del trabajador mejor remunerado que realicefunciones similares dentro de la empresa. No No hay trabajador con función

similar.

2La remuneración del trabajador mejor remunerado, entreaquellos que se ubiquen dentro del grado, categoría o niveljerárquico equivalente dentro de la estructura organizacionalde la empresa.

Sí El trabajador con el mismo ni-vel equivalente es el Gerentede Producción (Alberto José).

CUADRO N° 12Detalle Cálculo S/.

Remuneración total anual del Gerente de Finanzas (Rubí Teresa). S/. 27,000 x 14 378,00Remuneración del trabajador mejor remunerado ubicado dentro del nivel jerárquicoequivalente: Gerente de Producción (Alberto José). S/. 14,000 x 14 196,000

Exceso sobre el Valor de Mercado de la remuneración. 182,000



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sco que podrá compensarse contra las futurasretenciones de quinta categoría de dicha trabaja-dora, siempre que previamente se le haga efectivoel reintegro correspondiente. Respecto del excesocalicado como dividendo deberá declararse y pa-garse la retención del 4.1% en el PDT 617 Otrasretenciones, dentro del plazo de vencimiento delas obligaciones tributarias correspondientes almes de diciembre, de conformidad con el acápitei) del literal e) del numeral 3 del inciso b) del artículo19-A del Reglamento.

• Gerente de Ventas (Alex Javier) (ver cuadroNº 13)

El valor de mercado de la remuneración del Ge-rente de Ventas es de S/. 196,000. El exceso as-ciende a S/. 84,000 por el cual la empresa UnidosS.A.C. deberá adicionar vía papeles de trabajo,dado que no es gasto deducible y tribu-tar S/. 25,200 (S/. 84,000 x 30%). Sin embargo,siendo un familiar de los socios Martha Regina(madre) y Rubí Teresa (tía), no deberá retenersey la obligación del pago del 4.1% acorde con loseñalado en el acápite ii) del literal e) del numeral3) del inciso b) del artículo 19-A del Reglamentode la Ley del Impuesto a la Renta recaerá sobreel contribuyente (socios o accionistas) que

guarde vinculación con el señor Alex Javier comose muestra a continuación, en la parte que cadasocio asumirá: ver cuadro Nº 14.

3.3.7. Gastos de representaciónSon gastos en que incurre la empre-

sa a efectos de ser representada fuera delas ocinas, locales o establecimientos dela empresa; asimismo, gastos destinados apresentar una imagen frente a sus clientes.A diferencia de los gastos de representación,los de promoción son gastos dirigidos a lamasa general de consumidores.

Los gastos de representación nodeben exceder el 0.5% de los ingresosbrutos(13) con un límite máximo de 40 UIT(S/. 3,650 x 40 = S/. 146,000).

En aplicación del inciso m) del artícu-lo 21 del Reglamento de la Ley, pueden sergastos de representación propios del giro delnegocio los siguientes:• Representación fuera de sus o ci-

nas : normalmente almuerzos o cenas

CUADRO N° 13

Detalle Cálculo S/.

Remuneración total anual del Gerente de Ventas (Alex Javier). S/. 20,000 x 14 280,00

Remuneración del trabajador mejor remunerado ubicado dentro del nivel jerárquicoequivalente: Gerente de Producción (Alberto José). S/. 14,000 x 14 196,000

Exceso sobre el valor de mercado de la remuneración 84,000

CUADRO N° 14

Socio o Accionista Cálculo S/. 4.1%Martha Regina (Gerente General) S/. 84,000 x 60% 50,400 2,066

Rubí Teresa (Gerente de Finanzas) S/. 84,000 x 40% 33,600 1,378

Exceso sobre el valor de mercado de la remuneración 84,000 3,444

(13) En aplicación de la interpretación en contrario de lo dispuesto por el numeral 3 del inciso a) del artículo 54 del Regla Ley, aprobado por Decreto Supremo N° 122-94-EF y modificatorias, se considerará como ingresos brutos al total dgravables de tercera categoría devengados en cada mes, sin tomar en cuenta las devoluciones, bonificaciones, descuentoconceptos de naturaleza similar que respondan a la costumbre de la plaza.



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con clientes, que deben ser acreditadoscon comprobantes de pago. Se consideradentro de estos gastos los eventos que seorganizan a favor de los clientes, debiendoigualmente acreditarse la realización de es-tos (motivo, identidad de los clientes).

• Mejorar la imagen de la empresa enel mercado: a través de obsequios yagasajos a clientes, identi cándose alas personas bene ciadas e indicando eltipo de relación que estos tienen con laempresa. En el caso de entrega de ob-sequios debe emitirse el correspondientecomprobante de pago.

JURISPRUDENCIA

RTF N° 04967-1-2010

Los gastos por visitas a la fábrica de institucionestales como entidades u organizaciones sociales,gremiales y educativas son deducibles pues estándirigidos a un conjunto de consumidores reales opotenciales y tenían por objeto la promoción deun producto que puede ser adquirido o disfrutadopor estos en su condición de destinatarios nales.

RTF Nº 5995-1-2008Que conforme lo ha establecido este tribunal en laResolución Nº 756-2-2000, cuando el inciso m) delartículo 21 del Reglamento de la Ley del Impues-to a la Renta alude al término “gastos de propa-ganda”, no supone que solo estos se encuentranexcluidos de la denición de gastos de represen-tación, pues esta referencia es únicamente a títulode ejemplo, encontrándose dentro de la excepciónaquellos gastos realizados a efectos de una pu-blicidad masiva entre los que se incluiría la pu-blicidad, la promoción de ventas y las relacionespúblicas de acuerdo con la referencia que para tal

efecto hace Phillip Kohler en su libroFundamen-tos de la mercadotecnia , actividades desarrolla-das por la empresa con la nalidad de informar,persuadir, recordar sobre la organización o sobreun producto dirigido a la masa de consumidoresreales o potenciales.

RTF N° 4546-2-2003

No se aceptó la deducción de gastos de bar y res-taurante realizados por el gerente general de unaempresa cuando no se acredita el motivo ni losclientes con los cuales se realizó dicho egreso,pues no se veri ca la relación de causalidad.

RTF N° 6610-3-2003

Es deducible el gasto incurrido en la compra dewhisky, siempre que se demuestre fehacientemen-te la entrega de estos a los clientes y proveedores.La empresa deberá acreditar el motivo del gasto,identicar a los clientes que recibieron los regalos yacreditar su efectiva recepción.

RTF N° 394-4-2002

Para la deducción de los gastos por adquisición deobsequios o agasajos debe demostrarse la rela-ción de causalidad con las rentas gravadas y queestos se encuentran dentro de los límites estable-cidos por la norma.


1. Gastos de representación

Una empresa en el mes de julio de 2012 ad-quirió 100 agendas con el logotipo de la em-presa, por el monto total de S/. 2,380 paraser entregados a sus principales clientescon motivo de Fiestas Patrias.

Se podría deducir dicho gasto si se sabe que

hasta el mes de julio de ese año, la empresatiene un ingreso bruto menos devoluciones,bonicaciones y descuentos que asciendena S/. 1’250,500 y que existen gastos de re-presentación previos por S/. 5,400.

Solución:En este caso las agendas a entregar a los clien-tes calicarán como gasto de representación, talcomo se muestra en el siguiente cuadro:

Gastos de representaciónComprendidos No comprendido

Gastos efectuados por laempresa con el objeto deser representada fuera delas oficinas, locales o esta-blecimientos.

Las erogaciones dirigidas ala masa de consumidoresreales o potenciales, para loscuales no existe representa-ción específica o personaliza-da de la empresa, tales comolos gastos de propaganda.Sin embargo, en la medidaque sea causal, serán de-ducibles, sin límites.

Gastos destinados a pre-sentar una imagen que lepermita mantener o mejo-rar su posición de merca-do, incluidos los obsequiosy agasajos a clientes. Los gastos de viaje.



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Al respecto, se sabe que de conformidad con elinciso q) del artículo 37 de la Ley del Impuesto a laRenta en concordancia con el inciso m) del artícu-lo 21 del Reglamento, son deducibles los gastosde representación en la parte que en conjunto noexceda del medio por ciento (0.5%) de los ingre-sos brutos, con un límite máximo de 40 UIT.

Límite gasto de representaciónLímite máximo en función de los ingresos netos

acumulados del ejercicioNo exceda del 0.5% de losingresos netos del ejercicio.

No deberá exceder de 40UIT.

Ingresos brutos menos lasdevoluciones, bonificacio-nes, descuentos y demás

conceptos de naturalezasimilar que respondan a lacostumbre de la plaza.

UIT del año en que se de-vengue el gasto.

De lo anterior, para poder deducir los gastos derepresentación, primero se deberá de tener encuenta que los gastos cumplan con el principio decausalidad, que se imputen en el ejercicio en quese devenguen y por último que no excedan loslímites jados por la Ley del Impuesto a la Renta.

De esta manera bajo el supuesto de que cumplelos dos primeros, examinaremos si se encuentradentro del parámetro permitido:

• Cálculo del total de gastos de representación

Detalle S/.

Gastos previos 5,400

Gastos por agenda 2380Gastos de representación contabilizadoscomo gastos 7,780

• Cálculo del límite

Detalle S/.Total ingresos brutos 1,250,500Gastos de representación contabilizadoscomo gastos 7,780

Límite máximo deducible:

0.5% del ingresos brutos S/. 1’250,500 6,253

40 UIT = 40 x S/. 3,650 = S/. 146,000Adición por exceso de gasto de represen-tación -1,527

Como podemos observar, la empresa solo podrádeducir en el ejercicio como gasto de representa-ción el importe de S/. 6,253, el importe en exceso(S/. 1,527) se deberá de adicionar vía papeles detrabajo a efectos de la determinación del Impuestoa la Renta.

Para nes contables, la compra de las agendasinicialmente corresponde a una existencia, por lotanto, se deberá de realizar el siguiente asiento:

ASIENTO CONTABLE

-------------------- x --------------------60 Compras 2,380 603 Materiales auxiliares, suministros y repuestos 6032 Suministros42 Cuentas por pagar comerciales - Terceros 2,380 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emitidas x/x Por la adquisición de las agendas.-------------------- x --------------------25 Materiales auxiliares, suministros

y repuestos 2,380 252 Suministros 2524 Otros suministros61 Variación de existencias 2,380 613 Materiales auxiliares, suministros y repuestos 6132 Suministros x/x Por el destino de la cuenta 60.-------------------- x --------------------

Ahora bien, bajo el entendido de que las agendasya han sido entregadas a los clientes el desem-bolso que efectúa la empresa por la compra delas agendas corresponden a gasto del ejercicio, elasiento contable sería:

ASIENTO CONTABLE-------------------- x --------------------63 Gastos de servicios prestados por terceros 2,380 637 Publicidad, publicaciones, relaciones públicas



123


25 Materiales auxiliares, suministros y repuestos 2,380

252 Suministros 2524 Otros suministros x/x Por la entrega de las agendas a

los clientes.-------------------- x --------------------

3.3.8 Gastos de viajeEn los gastos de viaje se requiere

acreditar la necesidad del viaje con corres-

pondencia y cualquier otra documentaciónpertinente.Los gastos de viaje comprenden:

• Gastos de transporte: son gastos enque se incurre para el traslado del traba-

jador a un lugar distinto al de su residen-cia habitual, por asuntos del servicio quepresta a la empresa. La acreditación delgasto es a través del boleto de pasaje.

• Viáticos: comprende los gastos dealojamiento, alimentación y movilidad.

• Límite de la deducción máximo dia-ria: el doble del monto que concede elGobierno central a sus funcionarios demayor jerarquía.

Límite máximo diarioMonto de viáticos diarios a nivel nacional

Viáticos diarios que otorgael Gobierno central a susfuncionarios de carrera de

mayor jerarquía(*).

Viáticos diarios para fines tributarios.

S/. 380.00 S/. 760.00(*) Directores Generales, Jefes de Oficina General, Gerentes

Generales, Gerentes Regionales, Asesores de Alta Direc-ción, Directores Ejecutivos y Directores, Funcionariosque desempeñen cargos equivalentes (Decreto SupremoN° 007-2013-EF publicado el 23/01/2013.

El límite máximo diario por viáticos enel exterior es:

América Central $ 400América del Norte $ 440

América del Sur $ 400África $ 400Asia $ 520Caribe $ 480Europa $ 520Oceanía $ 480

La deducción de gastos de viáticospor alimentación y movilidad en el interiordel país deben sustentarse con comproban-tes de pago.

La deducción de gastos por viáticosincurridos en el exterior puede ser sustentadacon:

Documentos emitidos por sujetos nodomiciliados que contengan nombre o razónsocial, domicilio, tipo de transacción, fechay monto; con una declaración jurada del tra-bajador que efectuó el viaje; no obstante, di-cho sustento no podrá exceder del 30% dellímite máximo. La declaración jurada debecontener:i) Datos generales de la empresa, trabaja-

dor y viaje.

ii) Datos especícos de la movilidad.iii) Datos relativos a la alimentación.La falta de alguno de los datos en

ii) y iii) solo inhabilita el gasto por movilidad oalimentación según corresponda.

Se puede sustentar los gastos porconcepto de alimentación y movilidadbajo una de las formas antes señaladas,de lo contrario solo se admitirá la de-ducción de los gastos sustentados conlos documentos emitidos por sujetos nodomiciliados que contengan nombre orazón social, domicilio, tipo de transac-ción, fecha y monto.

La deducción de gastos por aloja-miento incurridos en el exterior solo se pue-de deducir con documentos que cumplan losrequisitos indicados.

Sobre el presente tema presentamoslos siguientes informes emitidos por la Admi-nistración Tributaria.



124


INFORMES DE SUNAT


No es posible justificar para fines del Im-puesto a la Renta el gasto por los viáticosque requiere el personal desplazado para elcumplimiento de sus funciones mediante laanotación en la planilla de remuneracionesdel pago de una cantidad con el detalle delconcepto y días del desplazamiento efectua-do por el personal.

• Diferencias entre gastos de transporte ygastos de movilidad


Los gastos de transporte a que se re ere el incisor) del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Rentason aquellos que se realizan para el traslado deltrabajador a un lugar distinto al de su residenciahabitual, por asuntos del servicio que presta.

Los gastos de movilidad a que se refiere el alu-dido inciso son aquellos en los que se incurrecuando, siendo prestado el servicio en un lugardistinto al de su residencia habitual, la personarequiera trasladarse o movilizarse de un lugara otro.

• Deducción por gastos de viajeInforme N° 107-2007-SUNAT/2B0000

Ahora bien, en el supuesto planteado en la con-sulta, se tiene que el contribuyente incurre engastos en periodos de traslado o de descanso,pero que son necesarios para que se cumplacon el objetivo del viaje. Bajo dicho supuesto,teniendo en cuenta los alcances del principiode causalidad recogido en nuestra legislaciónsobre el Impuesto a la Renta, tales gastos tam-bién serían deducibles por concepto de viaje,siempre que se encuentren vinculados con lageneración y mantenimiento de rentas de terce-ra categoría, aun cuando en los mencionadosperiodos no se realicen actividades profesiona-les o comerciales.

En consecuencia, en la medida que los gastosefectuados (transporte y viáticos) con ocasión deun viaje, en los periodos en los cuales no se hanrealizado actividades profesionales o comerciales,sean necesarios para la obtención de rentas detercera categoría, serán deducibles al amparo delinciso r) del artículo 37 del TUO de la Ley del Im-puesto a la Renta.

• Deducción por gastos de viáticosInforme N° 022-2005-SUNAT/2B0000Se consulta si al amparo del ordenamiento legalvigente, el monto pagado por viáticos por viajesal exterior es aceptado por la Administración Tri-butaria hasta el límite indicado en el inciso r) delartículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta o sidichos montos requieren ser justicados con com-probantes de pago.

Los gastos por viáticos (alojamiento y alimentación)incurridos en el extranjero serán deducibles de larenta bruta de tercera categoría, siempre que estéacreditada la necesidad del viaje, así como la rea-lización de dichos gastos con los documentos quehagan las veces de los comprobantes de pago emi-tidos de acuerdo a la legislación del país respectivoo cualquier otro documento fehaciente, en los cua-les debe constar, por lo menos, el nombre, denomi-nación o razón social y el domicilio del transferenteo prestador del servicio, la naturaleza u objeto de laoperación; y, la fecha y el monto de esta.

Dicha deducción solo procederá hasta el doble delmonto que, por ese concepto, concede el Gobier-no central a sus funcionarios de carrera de mayor jerarquía.

Es preciso indicar que en el caso de trabajadoresno domiciliados(*), los pasajes al inicio y términodel contrato y la alimentación y hospedaje duran-te los primeros 3 meses son asumidos por la em-presa, no siendo los mismos considerados comomayor remuneración del trabajador.

(*) La calidad de domiciliado o no de un trabajador se determi-na de acuerdo con los artículos 7 y 8 de la Ley del Impuestoa la Renta.


1. Gastos de viaje al exterior del país

Una empresa dedicada a la comercializa-ción de equipos cibernéticos importados,acuerda enviar por cuatro (4) días, del 13 al16 de setiembre, a uno de sus trabajadoresal Japón, para coordinar y escoger con elproveedor del exterior los equipos de altatecnología con mayor demanda para servendidos durante la campaña navideña.Para ello, la empresa le entrega al trabaja-dor la suma de S/. 6,000, quien rinde cuen-tas después de culminado el viaje, tal comoa continuación se muestra:



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Detalle S/.Efectivo recibido 6,000

Gastos realizados -5,950Transporte -500Hoteles -3,500Comida -1,300Otros (sin sustento) -650Devolución saldo en efectivo -50Total 0

Asimismo, los tipos de cambio son comosiguen:

Fecha T.C.13 setiembre 2.60614 setiembre 2.60415 setiembre 2.59816 setiembre 2.598

¿Cuál sería el tratamiento tributario y conta-ble de los gastos por viáticos?

Solución:

En el caso planteado, por la entrega de los fondos altrabajador la empresa deberá reconocer un derechoa cobrar, tal como se muestra a continuación:

ASIENTO CONTABLE

-------------------- x --------------------14 Cuentas por cobrar al personal, a los accionistas (socios), directores y gerentes 6,000 141 Personal 1413 Entregas a rendir cuenta

10 Efectivo y equivalentes deefectivo 6,000

104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativas x/x Por la entrega a rendir cuentas. ----------------- x ------------------

Posteriormente cuando se efectúa la rendición decuentas por parte del trabajador se efectuará unasiento, tal como a continuación se muestra:

----------------- x ------------------63 Gastos de servicios prestados

por terceros 5,950 631 Transporte, correos y gastos de viaje 6311 Transporte 63112 De pasajeros 500 6313 Alojamiento 3,500 6314 Alimentación 1,300 6315 Otros gastos de viaje 65010 Efectivo y equivalentes de efectivo 50 104 Cuentas corrientes en

instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativas14 Cuentas por cobrar al personal, a los accionistas (socios), directores y gerentes 6,000 141 Personal 1413 Entregas a rendir cuenta x/x Por la entrega a rendir cuentas. ----------------- x ------------------

De lo anterior se advierte, que de los fondos en-tregados al trabajador, la suma de S/. 5,950 sereconocerá como gasto, sin embargo, no nece-sariamente este importe será deducible para de-terminar la renta neta de tercera categoría de laempresa.

En efecto, de conformidad con el literal r) del ar-tículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta losgastos por concepto de viáticos, que comprendenel alojamiento, alimentación y movilidad debenacreditarse con la documentación pertinente. Loanterior signica que los gastos por alimentación ymovilidad deberán sustentarse con los documen-

tos emitidos en el extranjero de conformidad a lasdisposiciones legales del país respectivo, siempreque conste en ellos, por lo menos, el nombre, de-nominación o razón social y el domicilio del trans-ferente o prestador del servicio, la naturaleza u objeto de la operación, la fecha y el monto de esta.El monto reparable en este caso, por concepto degasto sin sustento asciende a S/. 650.

Asimismo, los viáticos no podrán exceder del do-ble del monto que, por ese concepto, concede elGobierno central a sus funcionarios de carrera demayor jerarquía, actualmente regulado por el De-creto Supremo Nº 047-2002-PCM (06/06/2002).



126


Con base en la norma antes señalada, se tienenlos siguientes topes diarios según el área geográ-ca en la que se hubiera desplazado el trabajador:

Lugar US$África, América Central y América del Sur 400América del Norte 440Caribe y Oceanía 480Europa y Asia 520

Del cuadro anterior, podemos apreciar que el lími-te máximo deducible de los viáticos corresponde ala región de Asia, por encontrarse Japón ubicadoen ese continente. En este sentido, el límite diariopor alojamiento y alimentación corresponde aUS$ 520 y el límite máximo por los cuatro días

ascendería a US$ 2,080.Cálculo del límite máximo de los viáticos:

• Límite por día

Límite por díaDías US$ T.C. S/.13 520 2.606 1,355.1214 520 2.604 1,354.0815 520 2.598 1,350.9616 520 2.598 1,350.96

Total del día 13 al 16 5,411.12• Límite de gasto

Detalle S/.Límite 5,411Gastos contabilizados -5,950Adición en exceso -539

Total gasto reparable:

Detalle S/.Exceso de viáticos 539Gastos sin sustento 650Total gasto reparable 1,189

3.3.9. Gastos de vehículos automotoresEl inciso w) del artículo 37 de la Ley dis-

pone que tratándose de los gastos incurridosen vehículos automotores de las categorías:- A2 (vehículos desde 1,051 cc. a 1,500

cc. de cilindrada),

- A3 (vehículos desde 1,501 cc. a 2,000cc. de cilindrada) y

- A4 (vehículos de más de 2,000 cc. decilindrada).

- B1.3 Camionetas, distintas a pick-up ysus derivados de tracción simple 4 x 2hasta 4,000 kg de PBV.

- Otras camionetas distintas a pick-up ysus derivados con tracción en las cuatroruedas (4 x 4) hasta 4,000 kg de PBV.

Que resulten estrictamente indispen-sables y se apliquen en forma permanentepara el desarrollo de las actividades propias

del giro del negocio o empresa, son deduci-bles los siguientes conceptos:• Cualquier forma de cesión en uso, tales

como arrendamiento, arrendamientonanciero y otros.

• Funcionamiento, entendido como los desti-nados a combustible, lubricantes, manteni-miento, seguros, reparación y similares.

• Depreciación por desgaste.

Para calicar que los gastos por man-

tenimiento de automóviles son deducibles serequiere acreditar una relación de causalidadentre dichos gastos y la generación de la rentay el mantenimiento de su fuente, lo que depen-derá del giro del negocio. Para ello, se deberádeterminar si los autos son indispensables y sise aplican en forma permanente para el desa-rrollo de las actividades propias del negocio.

En tal sentido, si una empresa que sededica a la producción y venta de produc-tos (dispone de vehículos para distribuir la

mercadería que comercializa) o al serviciode taxi, los gastos por mantenimiento de losvehículos serán perfectamente deduciblessin ningún tipo de límite.

De otro lado, la referida norma aña-de que serán deducibles los gastos referidosa vehículos automotores de las citadas ca-tegorías, asignados a actividades de direc-ción, representación y administración de laempresa, de acuerdo con la tabla que je elReglamento de la Ley de Renta.



127


Por su parte el Reglamento de la Leyestablece en el numeral 4 del inciso r) de suartículo 21 que, tratándose de vehículos au-tomotores de las categorías A2, A3, A4, B1.3y B1.4 destinados a actividades de dirección,representación y administración de la empresa,la deducción procederá únicamente en relacióncon el número de vehículos automotores quesurja por aplicación de la siguiente tabla:

Ingresos netos anuales Número de vehículosHasta 3,200 UIT 1Hasta 16,100 UIT 2Hasta 24,200 UIT 3

Hasta 32,300 UIT 4Más de 32,300 UIT 5

An de aplicar la tabla se considerará:1. La UIT correspondiente al ejercicio gra-

vable anterior (UIT 2011: S/. 3,600).2. Los ingresos netos anuales devengados

en el ejercicio gravable anterior, sin con-siderar los ingresos netos provenientesde la enajenación de bienes del activo jo y de la realización de operacionesque no sean habitualmente realizadas encumplimiento del giro del negocio.

Las empresas que inicien actividades ycuyo ejercicio de iniciación tenga una duracióninferior a un año establecerán el número de ve-hículos automotores que acuerdan derecho adeducción, considerando como ingresos netosanuales el monto que surja de multiplicar pordoce (12) el promedio de ingresos netos men-suales obtenidos en el ejercicio de iniciación.

Por su parte, el numeral 5 del inciso r

del Reglamento de la Ley señala que, en nin-gún caso la deducción por gastos por cual-quier forma de cesión en uso y/o funciona-miento de los vehículos automotores de lascategorías A2, A3, A4, B1.3 y B1.4. asigna-dos a actividades de dirección, representa-ción y administración, podrá superar el mon-to que resulte de aplicar al total de gastosrealizados por dichos conceptos el porcen-taje que se obtenga de relacionar el númerode vehículos automotores de las categoríasA2, A3 y A4, B1.3 y B1.4. que, según la tabla,

y cuyo costo de adquisición sea inferior a 30UIT, acuerden derecho a deducción con elnúmero total de vehículos de propiedad y/oen posesión de la empresa.

Así, de los vehículos que se destinana las actividades de dirección, representa-ción y administración de la empresa, la de-ducción de los gastos estará sujeta al límitemencionado en el numeral 5, inciso r) del ar-tículo 21 del Reglamento de la Ley.

La fórmula para hallar el porcentajees la siguiente:

Nº de vehículos con derecho

Porcentaje = a deducción según tabla x 100 Nº total de vehículos de propiedad

o posesión de la empresa

Recordemos que, a partir del 1 deenero de 2013, mediante Decreto LegislativoN° 1120 se incorporaron las categorías B1.3y B1.4, las cuales según el Decreto SupremoN° 258-2012-EF, publicado el 18 de diciem-bre de 2012, que modica el Reglamento dela Ley del Impuesto a la Renta, correspon-den a los siguientes vehículos:- B1.3: Camionetas, distintas a pick-up y sus

derivados, de tracción simple (4x2) hastade 4,000 kg de peso bruto vehicular.

- B1.4: Otras camionetas, distintas a pick-up y sus derivados, con tracción en lascuatro ruedas (4x4) hasta de 4,000 kg depeso bruto vehicular.

Asimismo, se estableció que no se-rán deducibles los gastos de vehículos auto-motores cuyo costo de adquisición o valor de

ingreso al patrimonio, según se trate de ad-quisiciones a título oneroso o gratuito, hayasido mayor a 30 UIT. A tal efecto, se consi-derará la UIT correspondiente al ejerciciogravable en que se efectuó le mencionadaadquisición o ingreso al patrimonio.

INFORMES DE SUNAT

Informe N° 131-2010-SUNAT/2B0000La deducción de gastos regulada en el inciso w)del artículo 37 del TUO de la Ley del Impuesto a la



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Renta, relativo a los gastos incurridos en vehículosautomotores de las categorías A2, A3 y A4asignados a actividades de dirección, represen-tación y administración de la empresa, no resultade aplicación a las asociaciones sin nes de lucroexoneradas del Impuesto a la Renta a las que sereere el inciso b) del artículo 19 del mismo TUO.

Carta N° 092-2010-SUNAT/200000Las limitaciones establecidas en el inciso w) delartículo 37 del Texto Único Ordenado (TUO) dela Ley del Impuesto a la Renta y en el inciso r)del artículo 21 de su Reglamento, se aplicarán,únicamente, a los vehículos automotores y susderivados, incluyendo los de tracción en más dedos (2) ruedas, comprendidos en las categoríasA2, A3 y A4 conforme a la clasicación prevista enla Ley de la Industria Automotriz y su Reglamento,así como las normas que regulan la clasi caciónde vehículos automotores del servicio público depasajeros y carga de transporte terrestre.

En ese sentido, a las camionetas tipo pick up detracción doble 4x4 no les resulta de aplicación lasdisposiciones del Impuesto a la Renta antes cita-das, al no encontrarse comprendidas en las cate-gorías A2, A3 y A4.Finalmente, tal como se ha señalado en el In-forme N° 007-2003-SUNAT/2B0000, cuyo criterio semantiene a la fecha, “los gastos incurridos en unida-

des vehiculares clasi

cadas en categorías diferentesa las que se re ere el literal w) del artículo 37 del TUOde la Ley del Impuesto a la Renta, serán deduciblesen la medida que se acredite la relación de causali-dad de dichos gastos con la generación de la renta yel mantenimiento de su fuente”.

• Limitaciones establecidas por ley aplica-das únicamente a vehículos automóviles ysus derivados

Carta N° 168-2007-SUNAT/200000De lo expuesto en los párrafos precedentes, la ci-tada dirección general señala que el legislador al

establecer las normas sobre la limitación del gastoproveniente del uso de determinados vehículos,como son los de las categorías A2, A3 y A4, habríatenido como referencia la clasicación prevista enla Ley de la Industria Automotriz y su Reglamento,así como las normas que regulan la clasi caciónde vehículos automotores del servicio público depasajeros y carga de transporte terrestre.En tal sentido, concluye que las limitaciones esta-blecidas en el inciso w) del artículo 37 de la Ley delImpuesto a la Renta y en el inciso r) del artículo 21de su Reglamento, se aplicarán, únicamente, a losvehículos automóviles y sus derivados, incluyendo

los de tracción en más de dos (2) ruedas, compren-didos en las categorías A2, A3 y A4.

• Conceptualización del término “ activida-des de adminis tración”


Se consulta si el término “actividades de adminis-tración” a que se reere el inciso w) del artículo 37del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto ala Renta y el inciso r) del artículo 21 del Reglamentode dicha Ley, comprende a las actividades de ven-tas, cobranzas y mensajería que efectúan los trabajadores de las empresas.

Las actividades de ventas, cobranzas y mensajeríarealizadas por los trabajadores de las empresas no

se consideran dentro de las actividades de admi-nistración de empresas a que se re eren el incisow) del artículo 37 del TUO de la Ley del Impuesto ala Renta y el inciso r) del artículo 21 del Reglamen-to de dicha Ley.

• Deducción de gastos de mantenimiento devehículos


Para la determinación de la renta neta, son de-ducibles los gastos de mantenimiento de losvehículos de las categorías A2, A3 y A4 asigna-dos efectivamente a las actividades de dirección,representación y administración de la empresa,dentro de los límites establecidos.

Si los referidos vehículos, adicionalmente, sonutilizados para uso particular de las personas queejercen dichas funciones, los gastos vinculadoscon el referido uso no pueden ser tomados encuenta para la determinación de los gastos de-ducibles que se considerarán para establecer larenta neta. En este supuesto, será de aplicaciónlo dispuesto en el artículo 33 del Reglamento de laLey del Impuesto a la Renta.

• Deducción de gastos incurr idos en unida-des vehiculares


“Los gastos incurridos en unidades vehiculares cla-sicadas en categorías diferentes a las que se re e-re el literal w) del artículo 37 del TUO de la Ley delImpuesto a la Renta, serán deducibles en la medidaque se acredite la relación de causalidad de dichosgastos con la generación de la renta y el manteni-miento de su fuente, no siéndoles de aplicación lodispuesto en el aludido literal”.



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1. Gastos de vehículos de categoría A2, A3 y A4

Una empresa tiene dentro de sus activos jos 5 vehículos que se encuentran asigna-dos a actividades de dirección, representa-ción y administración de empresas. ¿Cómosería el tratamiento respecto a la deducibi-lidad de los gastos a efectos de determinarel Impuesto a la Renta del ejercicio 2012?,si se cuenta con la siguiente información:

Cate-gorías Uso

Decla-rados

Gastos

contabili-zadosA2 Administrativo Sí 5,220A4 Administrativo No 3,850A3 Dirección Sí 4,580A3 Representación No 2,565A2 Representación No 3,500

Total 19,715• Total de ingresos netos anuales obte-

nidos en el ejercicio anterior (2011)ascendió a: S/. 56’950,000.

• Para el ejercicio 2008 había identica-do los vehículos de las categorías A2,A3 y A4, incluyendo los vehículos queno están totalmente depreciados parael ejercicio 2012.

Solución:

Los gastos de funcionamiento o mantenimien-to de vehículos destinados a las actividadesde administración, representación y direcciónse encuentran limitados en función del nivel de

ingresos y al número de vehículos de las cate-gorías A2, A3 y A4 destinados a las actividadesantes señaladas. Cabe señalar que si los bie-nes corresponden a otras categorías, tal comocamionetas (categoría B) o destinados a otrosusos, estos no se encuentran sujeto a límitealguno.

Para fines contables, el gasto incurrido se debeafectar a resultados en la oportunidad en la queestas se incurran. En forma resumida veamosa continuación el asiento por los gastos devehículos:

ASIENTO CONTABLE-------------------- x --------------------63 Gastos de servicios prestados por terceros 19,715 634 Mantenimiento y reparaciones 6343 Inmuebles, maquinaria y equipo40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema de pensiones y de salud por pagar 3,549 401 Gobierno central 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV - Cuenta propia

42 Cuentas por pagar comerciales - Terceros 23,264 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emitidas x/x Por los gastos de vehículos.-------------------- x ------------------

Tal como inicialmente se señalara, existen doslímites a efectos de determinar los gastos dedu-cibles para establecer la renta neta de las empre-sas, para los vehículos que se poseen de las ca-tegorías A2, A3 y A4 destinados a las operacionesde administración, representación y dirección:

• Número máximo de vehículos permitidos

De acuerdo con el numeral 4 del inciso r) del ar-tículo 21 del Reglamento de la Ley del Impuesto ala Renta cada cuatro ejercicios debe determinar-se el número de vehículos identicables para lasactividades de administración, representación ydirección. En este sentido, para el ejercicio 2012,el número de vehículos permitidos se determinará

considerando esta tabla basada en los ingresosnetos anuales del ejercicio anterior (2011):

Ingresos netosanuales (UIT)

Ingresos netosanuales (S/.)

Nº devehículos

Hasta 3,200 Hasta 11’520,000 1Hasta 16,100 Hasta 57’960,000 2Hasta 24,200 Hasta 87’120,000 3Hasta 32,300 Hasta 116’280,000 4

Más de 32,300 Más de 116’280,000 5



130


De lo anterior, el número máximo permitido de ve-hículos automotores de las categorías A2, A3 y A4asignados a actividades de dirección, representa-ción y administración de la empresa, considerandoel total de los ingresos y la UIT del ejercicio anteriorcorrespondería solo a dos (2) vehículos permitidos.

• Gastos de vehículos de categoría A2, A3 y A4De conformidad con el numeral 5 del inciso r) delartículo 21 del Reglamento, los gastos incurridos devehículos de categoría A2, A3 y A4, no podrán su-perar al monto que resulte de aplicar al total de losgastos por funcionamiento y mantenimiento (exclui-do la depreciación) el porcentaje que se obtenga derelacionar el número de vehículos automotores delas categorías A2, A3 y A4, permitidos según la ta-bla con el número total de vehículos de la empresa.

De lo anterior, veamos, en primer lugar, aquellosgastos de vehículos de categoría A2, A3 y A4 nocomprendidos dentro del número de vehículospermitidos:

Categorías Uso DeclaradosGastos con-tabilizados

A2 Administrativo Sí 5,220A3 Dirección Sí 4,580

Total 9,800• Ahora bien, los gastos por los vehículos per-

mitidos serían:

Categorías Uso DeclaradosGastos con-tabilizados

A2 Administrativo Sí 5,220A3 Dirección Sí 4,580

Total 9,800Sin embargo, dichos gastos no pueden superar alporcentaje aplicado al monto total de los gastosrealizados, tal como a continuación se muestra:

Cálculo del porcentaje

Porcentaje = Nº de vehículos permitidos según tabla

Nº total de vehículos de la empresaPorcentaje = 2 / 5Porcentaje = 40%

Límite en relación con el gasto S/.Gastos de los vehículos declarados 9,800Total de gastos de vehículo 19,715Porcentaje de deducción 40%Máximo deducible 40% de S/. 19,715 7,886Gasto reparable -1,914

Cálculo del porcentaje:

Como podemos observar de la comparación de losgastos de funcionamiento y mantenimiento de losvehículos identicados ascendentes a S/. 9,800, nopodrán deducirse en su totalidad, toda vez, que su-pera el segundo límite establecido en el reglamento.De ello, la empresa deberá adicionar el importe en

exceso equivalente a S/. 1,914 respecto al montolímite de S/. 7,886.

3.3.10. Gasto por concepto de donacionesSon deducibles los gastos por dona-

ciones hasta el 10% de la renta neta de ter-cera categoría, luego de efectuada la com-pensación de pérdidas.

A tal efecto, las donaciones deben serefectuadas a:

• Entidades y dependencias del SectorPúblico Nacional, excepto empresas(14).

• Entidades sin nes de lucro, cuyo objetosocial comprenda uno o varios de los si-guientes nes: bene cencia, asistenciao bienestar social, educación, culturales,cientícas, artísticas, literarias, deportivas,salud, patrimonio histórico cultural indígenay otros de nes similares.

A efectos de la deducción del gasto

por donación se debe tener en cuenta losrequisitos que debe cumplir el donante y eldonatario, los cuales se muestran en elsiguiente cuadro:

(14) El inciso a) del artículo 18 de la Ley señala que el Sector Público Nacional está inafecto del Impuesto a la Renta. Aartículo 7 del Reglamento de la Ley de Renta señala que en aplicación del artículo 18 de la Ley no son contribuyentes da la Renta el Gobierno central, los gobiernos regionales, los gobiernos locales, las instituciones públicas sectorialmenteo no, las sociedades de beneficencia pública y los organismos descentralizados autónomos. Entiéndase que conforman lempresarial del Estado las empresas de Derecho Público, las empresas estatales de Derecho Privado, las empresas de emixta y el accionariado del Estado como lo define la Ley N° 24948. .



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Requisitos de la donación de bienes a efectos de su deducción como gasto

Donante(el que

efectúa ladonación)

Deduce como gasto la donación, de acuerdo con el límite establecido, en el ejercicio que ocu

cualquiera de los siguientes hechos:Dinero en efectivo, que el monto sea entregado al donatario.Bienes inmuebles, que la donación conste en escritura pública.Títulos valores, que estos sean cobrados (cheques, letras, etc.).Bienes muebles, que la documentación conste en documento de fecha cierta(*).

Deben inscribirse en el Registro de donantes de la Sunat y deben comunicar a la Sunat las dociones efectuadas(**).

La donación a entidades del Sector Público será acreditada mediante acta de entrega y recepción deldonado y una copia auténtica que acredite que la donación ha sido aceptada.

Donatario(el que

recibe ladonación)

De tratarse de entidades sin fines de lucro, hasta el 29 de junio de 2012 deben estar calificadas pel Ministerio de Economía y Finanzas como entidades perceptoras de donaciones y a partir dede junio de 2012 la calificación debe ser realizada por parte de la Sunat.Deben entregar los comprobantes de haber recibido donaciones(***).Las entidades y dependencias del Sector Público emitirán la resolución que corresponda mediala cual acreditarán haber aceptado la donación.Deben informar a la Sunat de la aplicación de los fondos y bienes recibidos.

Bienesdonados

El valor de los bienes importados con liberación de derechos quedará deducido en el valor de derechos liberados.El valor de la donación de bienes muebles e inmuebles no puede ser en ningún caso superiorcosto computable(****) de los bienes donados.

El valor de la donación de los bonos suscritos por mandato legal será el valor nominal, en cacontrario el valor de los bonos será el valor de mercado.

INFORMES DE SUNATInforme N° 062-2004-SUNAT/2B00001. Las donaciones efectuadas en favor de las

municipalidades se encuentran inafectas delIGV, siempre y cuando estas hayan sido apro-badas mediante Resolución Ministerial emiti-da por el Ministerio de Economía y Finanzas.

En este caso, para la expedición de la re-solución de aprobación de las donaciones,

las municipalidades deberán presentar ante elsector correspondiente, entre otros, el Acuer-do de Concejo Municipal o Regional, decorresponder, mediante la cual se acepta ladonación.

2. Las donaciones que sean efectuadas en favorde las municipalidades, por las empresas delSector Privado, podrán ser deducidas comogasto, a efectos de que determinen su rentaneta de tercera categoría, siempre y cuando

(*) Se considera que un documento tiene fecha cierta cuando las firmas han sido legalizadas notarialmente o el documepresentado para un trámite público.

(**) Sobre la inscripción en el registro de donantes y la comunicación de las donaciones efectuadas aún no se ha estabprocedimiento respectivo por parte de la Sunat, en tal sentido no sería exigible.

(***) Un modelo de dicho documento fue publicado en la revistaContadores & Empresas correspondiente a la primera quincena denoviembre de 2008, página A-18.

(****) El costo computable de los bienes en general se determina aplicando lo dispuesto en el artículo 20 de la Ley del Impues



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cumplan con los requisitos legales estableci-dos por el TUO de la Ley del Impuesto a laRenta y su Reglamento.

Para tal efecto, el Concejo Municipal –provincialy distrital– será el órgano encargado de emitir elAcuerdo de Concejo correspondiente aceptandolas donaciones que se efectúen a su favor, a n dedar cumplimiento con lo dispuesto por el numeral2.5 del inciso s) del artículo 21 del Reglamento dela Ley del Impuesto a la Renta.


1. Cálculo del límite de donaciones deducibles

La empresa Montana S.A. durante el año2012 realizó donaciones en efectivo al Mi-nisterio de Salud (Minsa) y a la AsociaciónAlas de Ángel (AAA), entidad sinnes delucro reconocida como entidad perceptorade donaciones por el Ministerio de Econo-mía y Fianzas.

Datos adicionales:

Renta neta del ejercicio S/. 950,000

Donación al Minsa S/. 45,000Donación a AAA S/. 10,000

La empresa, nos consulta si las sumas en-tregadas serán deducibles a efectos de de-terminar la renta imponible de terceracategoría.

Solución:

De acuerdo al inciso x) del artículo 37 de la LIR,serán deducibles los gastos por concepto de do-

naciones otorgados a favor de entidades y depen-dencias del Sector Público Nacional, excepto em-presas, y a entidades sin nes de lucro, siempreque dichas entidades cumplan con la calicaciónprevia de entidades perceptoras de donacionesdel Ministerio de Economía y Finanzas, en la me-dida que no excedan el 10% de la renta neta detercera categoría.

El Minsa es una entidad que pertenece al SectorPúblico Nacional, por lo que no requiere cali-cación previa de parte del MEF, por lo tanto, losmontos donados serán deducibles totalmente, sino exceden el 10% de la renta neta.

Renta neta del ejercicio S/. 950,000

Donación al Minsa S/. 45,000

Donación a AAA S/. 10,000

S/. 55,000

Renta neta imponible S/. 1’005,000

Límite para donaciones(10% de S/. 1’005,000) S/. 100,500

Donación realizada S/. 55,000

Gasto aceptado por donaciones S/. 55,000Podemos observar que el límite máximo de dona-ciones está muy por encima del monto que ha sidodonado por la empresa, por lo mismo, se podrádeducir el íntegro del importe que fue donado alMinsa y a la AAA.

3.3.11. Deducción adicional sobre remu-neración a personas con discapa-cidad

Cuando se empleen personas condiscapacidad, tendrán derecho a una de-ducción adicional sobre las remuneracio-nes que se paguen a estas personas enun porcentaje que será fijado por Decre-to Supremo refrendado por el Ministro deEconomía y Finanzas, en concordanciacon lo dispuesto en la Novena DisposiciónComplementaria Modificatoría de la LeyN° 29973, Ley General de la Persona conDiscapacidad.

El generador de rentas de tercera ca-tegoría deberá acreditar la condición de dis-capacidad del trabajador con el certicado co-rrespondiente que aquel le presente, emitidopor el Ministerio de Salud, de Defensa y delInterior a través de sus centros hospitalarios ypor el Seguro Social de Salud (EsSalud).

Además, la Ley N° 29524 - Ley queReconoce la Sordoceguera como Discapa-cidad Única y establece Disposiciones para



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la atención de las personas Sordociegas entodo el territorio nacional.

Para los efectos de la presente Leyse señalan las siguientes de niciones:1. Sordoceguera. - Discapacidad que se

maniesta por la de ciencia auditiva y vi-sual simultánea, en grado parcial o total,de manera su ciente y grave para com-prometer la comunicación, la movilizacióny el acceso a la información y al entorno.

2. Guía interprete.- Persona que desempeñala función de intérprete y guía de las perso-nas sordociegas, con amplios conocimien-

tos de los sistemas de comunicación o

cialajustados a sus necesidades.Los sujetos generadores de rentas de

tercera categoría podrán aplicar esta deduc-ción, aun cuando contraten a un solo traba-

jador con discapacidad.El porcentaje de deducción adicional

será el siguiente (*):

Porcentaje de personascon discapacidad que

laboran para el generadorde rentas de tercera

categoría calculado sobreel total de trabajadores

Porcentaje de deducciónadicional aplicable a lasremuneraciones pagadas

por cada persona condiscapacidad

Hasta 30% 50%Más de 30% 80%

(*) Nota del Editor: A la fecha de cierre de esta obra no sepublicó un decreto supremo que modifique los porcentajesestablecidos en el Decreto Supremo N° 219-2007-EF, pu-blicado el 31/12/2007, que son materia de comentario.

Para determinar el porcentaje dededucción adicional aplicable en el ejercicio

se seguirá el siguiente procedimiento:a) Se determinará el número de trabajadores

que, en cada mes del ejercicio, han tenidovínculo de dependencia con el generadorde rentas de tercera categoría, bajo cual-quier modalidad de contratación, y se su-marán los resultados mensuales.

b) Se determinará el número de trabajado-res discapacitados que, en cada mes delejercicio, hayan tenido vínculo de depen-dencia con el empleador, bajo cualquier

modalidad de contratación y se sumaránlos resultados mensuales.

c) El monto obtenido en b) se dividirá entreel monto obtenido en a) y se multiplicarápor 100. El resultado constituye el por-centaje de trabajadores discapacitadosdel ejercicio.

d) El porcentaje de deducción aplicable enel ejercicio, se aplicará sobre la remune-ración que, en el ejercicio haya percibidocada trabajador discapacitado. El montoadicional deducible no podrá exceder de24 Remuneraciones Mínima Vitales en elejercicio, por cada trabajador discapaci-tado. Tratándose de trabajadores disca-pacitados con menos de un año de rela-ción laboral el monto adicional deducibleno podrá exceder de 2 RemuneracionesMínimas Vitales por cada mes laboradopor cada persona con discapacidad.

Se entiende por remuneración cual-quier retribución por servicio que constituyarenta de quinta categoría para la Ley.

Esta deducción adicional procede-rá siempre que la remuneración hubiera sidoefectivamente pagada en el plazo establecidopara la presentación de la Declaración JuradaAnual correspondiente al ejercicio.

Para estos efectos se tomará la remu-neración mínima vital al cierre del ejercicio.

INFORMES DE SUNAT


1. Los sujetos generadores de rentas de ter-cera categoría podrán aplicar la deducciónestablecida en el inciso z) del artículo 37 delTUO de la Ley del Impuesto a la Renta aúncuando contraten a un solo trabajador condiscapacidad.

2. Los Gobiernos Regionales y Locales, al no sersujetos del Impuesto a la Renta, no puedenaplicar la deducción adicional sobre las remu-neraciones que se paguen a los trabajadorescon discapacidad prevista en el inciso z) delartículo 37 del TUO de la Ley del Impuesto ala Renta.



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3.3.12. Gastos sustentados con boletas de ventaSon aceptables como gastos aque-

llos desembolsos sustentados en boletas deventa emitidos por sujetos que pertenecen alRégimen Único Simplicado (RUS), es de-cir, no se trata de cualquier boleta de venta,sino de aquellas que han sido emitidas porlos contribuyentes que pertenecen al NuevoRUS, siendo así, las boletas de venta emiti-das por sujetos que pertenecen al régimengeneral o al régimen especial no sustentangasto.

Los gastos sustentados en boletas deventa serán deducibles hasta el 6% de losmontos acreditados mediante comprobantede pago que otorgan derecho a deducir gas-to o costo y que se encuentren anotados enel Registro de Compras. Dicho límite no pue-de superar en el ejercicio gravable 200 UIT(200 x S/. 3,650 = S/. 730,000).

Por lo expuesto, aquel contribuyen-te que consignó un comprobante de pagoque le otorgue derecho a deducir gastoo costo en el Registro de Compras, y nonecesariamente crédito fiscal podrá tenermayor monto al efectuar el cálculo del 6%antes indicado.

Además, los sujetos comprendidosen la Ley que aprueba las normas de Pro-moción del Sector Agrario - Ley N° 27360y normas modificatorias, podrán deducircomo gasto o costo aquellos sustentadoscon Boletas de Ventas o Ticket que nootorgan dicho derecho, emitidos solo por

contribuyentes que pertenezcan al NuevoRégimen Único Simplificado - NRUS, has-ta el límite del diez por ciento (10%) delos montos acreditados mediante Com-probantes de Pago que otorgan derechoa deducir gasto o costo y que encuentrenanotados en el Registro de Compras.Límite que no podrá superar, en el ejer-cicio gravable las doscientas (200) UIT.(Numeral 1 de la Décima DisposiciónTransitoria y Final de la Ley del Impuestoa la Renta).

Para que se pueda realizar el susten-to de gastos, se debe identi car en la boletade venta al adquiriente o usuario con su nú-mero de RUC, así como con sus apellidosy nombres o denominación o razón social,de acuerdo al numeral 3.2 del artículo 4 delReglamento de Comprobantes de Pago (Re-solución de Superintendencia N° 007-99/SUNAT).

Considerando los límites estableci-dos, se ilustra el siguiente cuadro:

ContribuyentesSujetos

comprendidos

en la Ley27360(*)

Todos los

demás

Porcentaje sobre elimporte total de loscomprobantes queotorgan derecho a

deducir costo o gasto

10% 6%

Máximo a deducir encada caso

200 UITS/. 730,000

200 UITS/. 730,000

(*) La Ley Nº 27360 y modificatorias aprueba las normas dePromoción del sector agrario.


1. Gastos sustentados con boletas de venta

Una empresa adquiere con frecuenciaartículos que son consumidos en formainmediata, a diferentes empresas acogi-das al Nuevo Rus, y durante el año tieneboletas de venta por la adquisición de di-chos bienes, tal como a continuación semuestra:

Boletas de venta durante el añoDetalle S/.

Se identificó al adquirente 15,350No se identificó al adquirente 3,950

Total 19,300



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Si además se sabe que el monto acreditadomediante comprobantes de pago que otor-gan derecho a deducir costo o gasto ano-tados en el Registro de Compras asciendea S/. 250,000. ¿Cómo sería el tratamientocontable y tributario?

Solución:

No todo comprobante de pago permite sustentarel costo y/o gasto. Tal es el caso de las boletasde venta que de acuerdo con el penúltimo párrafodel artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Rentapodrán ser deducibles como gasto o costo, aque-llas que correspondan a sujetos pertenecientes alNuevo Régimen Único Simplicado hasta el límitedel 6% de los montos acreditados mediante com-probantes de pago que otorgan derecho a deducircosto o gasto anotados en el Registro de Com-pras, sin que pueda exceder de las 200 UIT.

A lo antes mencionado, se debe agregar que par-tir del 1 de marzo de 2009 , de conformidad conel numeral 3.2 del artículo 4 del Reglamento deComprobante de Pago, sustituido por el artículo2 de la Resolución de Superintendencia Nº 233-2008/SUNAT (31/12/2008) se han agregado nue-vas condiciones para la deducción de gastos. Eneste orden de ideas, las boletas de venta no per-mitirán ejercer el derecho al créditoscal ni podránsustentar gasto o costo para nes tributarios, sal-vo en los casos que la ley lo permita y siempreque identi que al adquirente o usuario con sunúmero de RUC, así como con sus apellidos ynombres o denominación o razón social .

De lo anterior, para que las boletas de ventas sus-tenten costo o gasto se tienen que cumplir con dosrequisititos esenciales:

• Que la ley lo permita.- Esto signica que existauna ley o norma que permita deducir como costoo gasto una operación sustentada con boleta deventa, siendo esta el penúltimo párrafo del artícu-lo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta.

• Que se identi que al usuario .- Es decir, queen la boleta de venta conste el número RUC,apellidos y nombres o denominación o razónsocial del adquirente o usuario.

De lo señalado anteriormente se puede advertir,en primer lugar, que los sujetos que deseen dedu-cir costo o gasto respecto de una operación cuyosustento corresponde a una boleta de venta, de-berán exigir a su proveedor que lo identique, esdecir, que consigne en la boleta de venta su razónsocial y número RUC.

Ahora bien, ¿cuándo se encuentra obligado elproveedor a identicar al adquirente o usuario?De conformidad con el numeral 3.10 del artículo8 del Reglamento de Comprobantes de Pago,modicado por el artículo 6 de la Resolución deSuperintendencia Nº 233-2008/SUNAT, ello ocu-rrirá en los casos que el importe total por boletade venta supere la suma de setecientos nuevossoles (S/. 700) en cuyo caso se consignarán lossiguientes datos de identicación del adquirente ousuario: a) Apellidos y nombres y b) Número desu Documento de Identidad.Entonces, tenemos que si bien el proveedor nose encuentra obligado a consignar dichos datoscuando la boleta de venta no exceda los S/. 700, lotendrá que realizar a solicitud de su cliente, puesto

que para este último le es necesario dichos datospara poder deducirlo como costo o gasto.

De los datos proporcionados, solo se permitirádeducir como costo o gasto aquellas boletas deventa que se encuentren identi cadas y que nohayan sobrepasado el límite del 6% de los montosacreditados mediante comprobantes de pago queotorgan derecho a deducir gasto o costo y que seencuentren anotados en el Registro de Compras,tal como se señala a continuación:

Boletas de venta durante el añoDetalle S/.

Se identificó al adquirente 15,350Total 15,350

Para fines contables, por la adquisición de losdiversos artículos, que son consumidos en formainmediata se deberá reconocer como gasto, talcomo a continuación se muestra en un solo asien-to para nes didácticos:

• Por el consumo inmediato de los artículos

ASIENTO CONTABLE

-------------------- x --------------------65 Otros gastos de gestión 19,300 656 Suministros42 Cuentas por pagar comerciales - Terceros 19,300 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emitidas x/x Por la adquisición de artículos.------------------- x ------------------



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Cálculo del monto total de gasto por boleta deventa:

Detalle S/.Monto total de registro de compras 250,000Gastos con boleta de pago identificados 15,350Límite 1: 6% del monto total de registro decompras 15,000

Límite 2: hasta 200 UIT 730,000Adición exceso gastos boleta de venta 350

Como podemos apreciar el monto límite deduciblepor gastos de boletas de ventas correspondea S/. 15,000, por lo tanto, se deberá reparar elexceso de S/. 350.

Finalmente, el monto total de gastos reparable porboleta de venta sería:

Detalle S/.Boletas sin identificar 3,950Boletas que exceden el límite 350

4,300

3.3.13. Movilidad de los trabajadoresLos gastos por movilidad de los trabajadores,que son necesarios para el cumplimiento de suslabores, por ejemplo, conserjes, encargados detrámites, etc., pueden ser sustentados con com-probantes de pago o con planilla de movilidad. Eneste último caso, el gasto por cada trabajador nopuede exceder el 4% de la remuneración mínimavital mensual.

Es preciso señalar que el sustento del gasto pormovilidad en este caso debe ser con comproban-tes de pago o con planillas de movilidad, no pu-diendo utilizarse ambos a la vez.

Los gastos sustentados con esta planilla no podránexceder, por cada trabajador, del importe diario equiva-lente al 4% de la Remuneración Mínima Vital Mensual delos trabajadores sujetos a la actividad privada.• A partir del 1 de enero al 31 de mayo de 2012: 4% de S/. 675.00 = S/. 27.00. (D.S. N° 011-

2011-TR)• A partir del 1 de junio al 31 de diciembre de 2012: 4% de S/. 750.00 = S/. 30.00. (D.S. N° 007-

2012-TR)

No se aceptará la deducción de gastos susten-tados con la planilla de movilidad, en el caso detrabajadores que tengan a su disposición movili-dad asignada por el contribuyente. Así tampocose deben considerar los gastos de movilidad porconcepto de viáticos, los que tienen su propio tra-tamiento.

INFORMES DE SUNAT

• Deducción de gastos por movil idad y devehículos


“Los importes entregados a los trabajadores porconcepto de gastos de movilidad no constituyenretribuciones por servicios personales y, por ende,no calican como rentas de quinta categoría; sinimportar si tales montos superan o no el equiva-lente diario de 4% de la remuneración mínima vitalmensual”.

• Conceptualización del término gastos demovilidad


¿Qué conceptos incluye o qué debe entenderse

por gastos de movilidad a que se re ere el incisoa1) del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Ren-ta y el inciso v) del artículo 21 de su Reglamento?

Los gastos de movilidad contemplados en el in-ciso a1) del artículo 37 del TUO de la Ley delImpuesto a la Renta son aquellos en los que seincurre, a efectos de que los trabajadores puedandesplazarse de un lugar a otro, con la nalidad decumplir las labores vinculadas con la actividad delempleador, sea utilizando sus propias unidades detransporte o no.

Los gastos de combustible, mantenimiento, repa-

ración, llantas, seguro, SOAT, entre otros, en losque pueden incurrir los trabajadores que laborancon sus propias unidades de transporte, no cons-tituyen gastos de movilidad ni tampoco son gastosincurridos en vehículos automotores deducibles alamparo de los incisos a1) y w) del artículo 37 delTUO de la Ley del Impuesto a la Renta, respecti-vamente.

El monto entregado al trabajador que exceda el lí-mite establecido en el inciso a1) del artículo 37 delTUO de la Ley del Impuesto a la Renta (4% diariode la remuneración mínima vital mensual por cadatrabajador, sustentado con la planilla respectiva)



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no puede deducirse a título de gastos incurridosen vehículos automotores a que se re ere el incisow) de dicho artículo.

Los importes entregados a los trabajadores por con-cepto de gastos de movilidad no constituyen retribu-ciones por servicios personales y, por ende, no cali -can como rentas de quinta categoría; sin importar sitales montos superan o no el equivalente diario de4% de la remuneración mínima vital mensual.

En caso de que los trabajadores empleen suspropias unidades de transporte para realizar lasfunciones y labores asignadas por su empleador,ello no constituye una cesión de bienes a este últi-mo, por lo que no se conguraría el supuesto paraaplicar la renta presunta contenida en el segundopárrafo del inciso b) del artículo 23 del TUO de laLey del Impuesto a la Renta.


1. Gastos por movilidad de los trabajadores

La empresa de servicios El Veloz S.A. ha re-gistrado gastos por concepto de movilidad desus trabajadores la suma de S/. 86.00, corres-

pondiente al mes de setiembre de 2012, sus-tentado únicamente con la planilla de gastosde movilidad, por lo que nos consultan cómodeberían de llevar el control de los límites dededucción de este gasto de acuerdo a la formaseñalada por el Reglamento de la Ley.

Solución:

A continuación, se presenta un resumen de gastospor concepto de movilidad: ver cuadro N° 15.

3.3.14. Los gastos en investigación cientí- fica, tecnológica e innovación tec-nológica

Mediante el artículo 5 del DecretoLegislativo N° 1124, publicado el 23 de juliode 2012, se ha incorporado la deducción porgastos en investigación cientíca, tecnológi-ca e innovación tecnológica que entrará envigencia a partir del 1 de enero de 2013.

Para tal efecto, se ha establecidoque los gastos en investigación científica,tecnológica e innovación tecnológica, quese hace referencia en la presente deduc-

ción son aquellos destinados a generaruna mayor renta del contribuyente, siem-pre que no excedan, en cada ejercicio,el diez por ciento (10%) de los ingresosnetos con un límite máximo de trescientas(300) Unidades Impositivas Tributarias enel ejercicio.

La deducción procederá si, de ma-nera previa al inicio de la investigación, secumple con las siguientes condiciones:

1. La investigación es calicada como cien-tíca, tecnológica o de innovación tecno-lógica por el Consejo Nacional de Cien-cia, Tecnología e Innovación Tecnológica(Concytec) .

Para la referida calicación, se deberátomar en cuenta lo dispuesto por la LeyN° 28303, Ley Marco de Ciencia, Tecno-logía e Innovación Tecnológica, su Re-glamento o normas que los sustituyan.

CUADRO N° 15

Fechas Nombres y apellidosdel trabajador

ImporteS/.

Límite máximoS/.

Gastodeducible

S/.Exceso

S/.

01/09/2012 José López Peña 28.00 30.00 28.00 0.00

15/09/2012 Luis Román Polo 22.00 30.00 22.00 0.00

27/09/2012 Andrés Tuya Lara 36.00 30.00 30.00 6.00

Totales 86.00 --- 80.00 6.00



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2. La investigación cientíca, tecnológica ode innovación tecnológica es realizadapor el contribuyente en forma directa o através de centros de investigación cientí-ca, tecnológica o de innovación tecno-lógica:i) En caso la investigación sea reali-

zada directamente, el contribuyentedebe contar con recursos humanosy materiales dedicados exclusiva-mente a la investigación, los cualescumplan con los requisitos mínimosque establezca el reglamento. El con-tribuyente deberá estar debidamente

autorizado por las entidades que es-tablezca el reglamento.ii) Los centros de investigación cien-

tíca, tecnológica o de innovacióntecnológica deben ser debidamenteautorizados por las entidades que es-tablezca el reglamento. El reglamentoseñalará los requerimientos mínimosque se debe cumplir para recibir laautorización a que se re ere esteacápite.

Las entidades a que se re ere estenumeral serán entidades públicas que, porsus funciones, estén vinculadas a la promo-ción de la investigación cientíca, tecnológi-ca o de innovación tecnológica, o a la protec-ción de derechos de propiedad intelectual,información tecnológica, o similares.

La deducción se efectuará a partir delejercicio en que se aplique el resultado dela investigación a la generación de rentas.En caso culmine la investigación y su resul-tado no sea aplicado por el contribuyente,se podrá deducir los gastos de dicha inves-tigación en el ejercicio en que las entidadesque establezca el reglamento, atendiendo ala naturaleza de la investigación, certiquenque el resultado de la investigación no es deutilidad.

Por su parte, el Decreto SupremoN° 258-2012-EF, publicado el 18 de diciem-bre de 2012, que modica el Reglamen-to de la Ley del Impuesto a la Renta, ha

establecido que el límite a la deducción delos gastos en investigación, se aplicará te-niendo en consideración lo siguiente:a) La deducción se efectuará a partir del

ejercicio en que se aplique el resultadonal de la investigación a la generaciónde rentas, hasta agotar el importe total in-vertido por el contribuyente, con el límiteanual del diez por ciento (10%) de los in-gresos netos sin que exceda trescientas(300) Unidades Impositivas Tributarias.

b) Si el resultado de la investigación no esaplicado por el contribuyente, solo podrádeducir el importe total de la inversiónhasta el diez por ciento (10%) de los in-gresos netos con un límite máximo detrescientas (300) Unidades ImpositivasTributarias. Para tales efectos se consi-derarán los ingresos netos del ejercicioen el que se certi que que el resultado dela investigación no es de utilidad.

Dicha deducción tendrá lugar en elejercicio en el que Concytec certique que elresultado de la investigación no es de utilidad.Para tal efecto, el contribuyente deberá pre-sentar una solicitud indicando los motivos porlos cuales el resultado de la investigación noes de utilidad, adjuntando la documentaciónsustentatoria correspondiente.

Forman parte de los gastos deinvestigación aquellos gastos o costos quese encuentren directamente asociados al de-sarrollo de la investigación, excluyendo a losgastos incurridos por concepto de serviciospúblicos, los que podrán ser deducidos en elperiodo que devenguen.

El Concytec autorizará al contribu-yente que realice directamente la investiga-ción cuando:a) Cuente con uno o más empleados que

tengan el conocimiento necesario para lainvestigación, el que podrá ser sustenta-do con la certicación de los estudios oexperiencia laboral.

b) Tenga a disposición el equipamiento,infraestructura, sistemas de información



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y otros bienes que sean necesarios parael desarrollo de la investigación. Estosbienes deberán ser idóneos y estar espe-cícamente individualizados, indicandolas actividades en las que serán utiliza-dos.

El Concytec autorizará al Centro deinvestigación cientíca tecnológica o de in-novación tecnológica cuando:a) Esté registrado en el Registro Nacional

de Centros de Investigación tecnológicaque lleve Concytec, o aquellos califi-cados para operar como Centros deInnovación Tecnológica (CITE).

b) Tenga experiencia en el desarrollo deinvestigaciones. Se entenderá que secumple con este requisito, si el centro deinvestigación tiene una permanencia mí-nima en el mercado de seis meses ante-riores a la presentación de la solicitud deinscripción en el Registro, o cuenta conpersonal que haya participado en el de-sarrollo de investigaciones.

c) Cuente en el país con una organización ymedios, tanto de personal como materia-les, sucientes para realizar las actividadesde investigación a que se re ere la Ley.

d) Sea domiciliado en el país.Sin perjuicio de la información que

sea solicitada por Concytec, a n de que laentidad calique la investigación como cientí-ca, tecnológica o de innovación tecnológicay a su vez autorice al contribuyente a realizardirectamente la investigación o a través decentros de investigación cientíca, tecnológi-ca o de innovación tecnológica, este deberápresentar ante dicha entidad una solicitudque contenga la siguiente información:i) Número del Registro Único de Contribu-

yente.ii) Nombres y apellidos, denominación o ra-

zón social.

iii) Breve descripción del proyecto de inves-tigación, con indicación expresa de lamateria a investigar, el objetivo y alcancede la investigación.

iv) Metodología a emplearse y resultadosesperados de la investigación.

v) Duración estimada de la investigación enmeses y años, de ser el caso.

vi) Monto presupuestado para ser invertidoen la investigación.

vii) Firma del contribuyente o su represen-tante legal.

Luego de obtenida la autorización,

Concytec scalizará el cumplimiento de losrequisitos señalados en los numerales 4 y 5de este inciso, de veri car su incumplimientose perderá la autorización otorgada inicial-mente y el contribuyente no podrá acogersea la deducción prevista en este inciso. Sinperjuicio de ello, la autorización podrá sersolicitada nuevamente.

Si el proyecto es nanciado por algúnprograma o fondo del Estado, no se exigiráel requisito de calicación previa a que se

reere la Ley.El contribuyente llevará en su con-

tabilidad cuentas de control denominadas“gastos en investigación cientíca, tecnoló-gica o de innovación tecnológica, inciso a.3del artículo 37 de la Ley del Impuesto a laRenta”, en las cuales anotará dichos gastospara su respectivo control. De existir más deun proyecto de investigación, estas cuentasde control deben permitir distinguir los gas-tos por cada proyecto”.

3.4. Gastos no sujetos a límiteEl artículo 37 de la Ley del Impues-

to a la Renta establece la aplicación delprincipio de causalidad para la deducciónde gastos, señalando de manera enuncia-tiva(15) los gastos deducibles a efectos de

(15) La enumeración de los gastos es efectuada de manera enunciativa, por lo tanto, es posible deducir otros gastos que si bienunciados en dicho artículo sí cumplen con el principio de causalidad.



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la determinación del Impuesto a la Renta.En dicha enumeración se observa el esta-blecimiento de límites para la deducción deun grupo de gastos, –tema sobre el cual noshemos referido en algunos de los puntosanteriores–, y otro grupo de gastos que noestán comprendidos dentro de dicho grupo.Sobre este último tipo de gastos, desarro-llamos a continuación los gastos sin límite,establecido en el artículo 37, señalando lascaracterísticas de estos.

3.4.1. Gastos por tributosEl inciso b) del artículo 37 de la Ley

del Impuesto a la Renta señala que sondeducibles los tributos que recaen sobrebienes o actividades productoras de rentasgravadas.

Esta deducción de gastos debe serentendida como referida a los tributos quepaga el contribuyente y que no son suscep-tibles de ser trasladados o que forman partedel costo de la adquisición de los bienes.

Así, en el primer caso, nos referimosal Impuesto General a las Ventas (IGV), elcual en su aplicación permite la utilizacióndel crédito scal, de tal forma que inclusoel inciso k) del artículo 44 de la Ley de laLIR prohíbe su deducción. Respecto al IGV,es preciso señalar que, en aplicación de lainterpretación a contrario sensu del artículo69 de la Ley del IGV, será posible su deduci-ble como gasto o costo cuando el IGV de lascompras no pueda ser utilizado por el contri-buyente como crédito scal.

En el segundo caso, no será posiblela utilización como gasto el monto correspon-diente al pago de los tributos cuando estoshan sido considerados como parte del valordel activo, ya que la deducción de gastos endicho caso se efectúa vía depreciación.

Por lo expuesto, serán deducibles, porejemplo, el Impuesto Temporal a los ActivosNetos (ITAN), el Impuesto a las Transaccio-nes Financieras (ITF), el Impuesto Predial, lastasas (arbitrios, contribuciones y licencias).

Ahora bien, en el caso de gastospor tributos, surge la pregunta sobre sison deducibles los tributos pagados porcuenta de terceros. Al respecto, debe-mos señalar que de manera general noson deducibles los tributos asumidos quecorresponden a un tercero; no obstante,de manera excepcional, se acepta comogasto el impuesto asumido de un terceroen el caso de que dicho impuesto corres-ponda al pago de intereses a sujetos nodomiciliados y en la medida que exista unaobligación asumida por el pagador de losintereses en ese sentido. Es decir, existeun compromiso asumido por el deudor encuanto a la asunción del gasto.

INFORMES DE SUNAT

• Base imponible en arrendamiento de predio

Informe N° 88-2005-SUNAT/2B0000Si el pago del Impuesto Predial es asumido porel arrendatario de los predios alquilados, el montodel referido tributo constituirá parte de las rentasde primera categoría generadas por el arrenda-miento de tales predios.

Tratándose de los arbitrios cuyo contribuyentesea el arrendador de los predios alquilados, siel pago de estos es asumido por el arrendata-rio, el monto de tales arbitrios también consti-tuirá parte de las rentas de primera categoríageneradas por el arrendamiento de los referidospredios.

Los sujetos que subarriendan inmuebles y que ob-tienen una renta por ello deben estar inscritos enel RUC; en tanto que los empleadores de trabaja-dores del hogar, por esa condición, están excep-tuados de dicha inscripción.

Las acreditaciones y débitos realizados en lascuentas de ahorro de los trabajadores del hogar,abiertas exclusivamente para el abono y cobro desus remuneraciones, se encontrarán exoneradasdel ITF siempre que cumplan los requisitos esta-blecidos para tal efecto.

Tratándose de empleadores de trabajadores delhogar, exceptuados de inscribirse en el RUC, di-cho registro no será necesario cuando el aludidoempleador solicite a la ESF abrir las mencionadascuentas de ahorro.



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• Gastos deducibles en cuanto a los pagosefectuados por concepto de tasa realizadapor las empresas

Informe N° 171-2001-SUNAT/K00000Se deducirá de la renta bruta de tercera categoríalas tasas, en tanto se cumpla con el principio decausalidad, no requiriéndose de un comprobante depago para sustentar el gasto.

JURISPRUDENCIA

RTF Nº 8490-5-2001

Procede deducir como gasto el IGV que no sepuede deducir como crédito scal, al no habersido anotado en el Registro de Compras, oportu-namente.

RTF Nº 00602-4-2000

La Administración deberá emitir nuevo pronuncia-miento, ya que la deducción de los gastos de luz,agua y tributos municipales, solo es aceptable enla proporción que corresponda al área del primerpiso que ocupa el negocio del recurrente; asimis-mo, no ha tenido en cuenta la modicación delporcentaje de los pagos a cuenta efectuado me-diante Formulario N° 125, siendo importante des-tacar que, según RTF anterior, la presentación dedicho formulario no es un requisito constitutivo delderecho a modicar el 2% de los pagos a cuenta,sino una obligación formal.


1. Deducción del ITF pagado

La empresa Industrial JJM S.A.C., dedicadaal ensamblaje de computadoras, con la na-lidad de elaborar sus estados nancieros den de año, consolida la información relativaal pago del ITF, en el siguiente reporte: vercuadro N° 16.

La empresa consulta si serán deducibles lospagos efectuados por este concepto.

Solución:

El inciso b) del artículo 37 del TUO de la LIR esta-blece que, es deducible a n de determinar la ren-ta neta de tercera categoría, el pago de los tributosque recaen sobre bienes o actividades producto-ras de rentas gravadas.

En este orden de ideas, el inciso u) del artículo 21del Reglamento de la LIR establece como permi-tida la deducción del impuesto creado por la LeyN° 28194, “Ley para Lucha contra la Evasión ypara la formalización de la Economía”, cuyo mon-to se encuentre consignado en la constancia deretención o percepción de este impuesto o en otro

documento, donde conste el monto del impuestoretenido o percibido.

Entendiendo que el reporte elaborado por la em-presa se encuentra sustentado por los documen-tos emitidos por las distintas entidades nancieras,

CUADRO N° 16

Entidad / concepto Depósito encuenta Giros Transferencia

de fondos Cheques Otros Total

Banco Regional del Centro 352 25 275 268 20 940

Banco Limatambo 275 45 2 535 857

Banco de la Industria 1,035 36 16 2,035 35 3,157

Banco de la Microempresa 63 78 1 80 222

Financiera de Ahorro y Crédito 492 62 27 500 1,081

Totales 2,217 246 321 3,418 55 6,257



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ya sea a través de las constancias de retencióno percepción del impuesto o en los estados decuenta donde conste la información requerida porel artículo 9 del Decreto Supremo N° 150-2007-EF, resulta deducible la integridad de los montospagados por la empresa.

2. Deducción del Impuesto Predial

La empresa Industrial CRC S.A.C., dedi-cada a la confección y venta de uniformesindustriales, tiene su domicilioscal en unestablecimiento ubicado en el distrito deSan Isidro. Por dicho inmueble, le corres-ponde pagar el Impuesto Predial según elsiguiente detalle:

Periodo ImportePrimer trimestre enero - marzo S/. 3,000Segundo trimestre abril - junio S/. 3,000Tercer trimestre julio - setiembre S/. 3,000Cuarto trimestre octubre - diciembre S/. 3,000Total a pagar S/. 12,000

Dato adicional: el pago se realiza trimes-tralmente.

¿Cuál sería el tratamiento para dicho gasto?Solución:

Según lo señalado en el artículo 8 del TUO de laLey de Tributación Municipal, el Impuesto Prediales de periodicidad anual, por lo que la obligaciónde realizar el pago es una vez al año; no obstante,el contribuyente podrá realizar el pago al contadoo en forma fraccionada.

Ahora bien, desde el aspecto contable, como setrata de un impuesto del ejercicio, lo adecuado se-ría que se distribuya el gasto de manera mensualdurante el año, para que haya uniformidad en laaplicación de este. Por lo tanto, primero, se re-gistrará la obligación como un diferido que seráreconocido como gasto mensualmente, siendo de-ducible de conformidad con el literal f) del artículo37 de la LIR.

ASIENTO CONTABLE

-------------------- x --------------------

18 Servicios y otros contratos por anticipado 12,000 189 Otros gastos contratados por anticipado40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema de pensiones y de salud por pagar 12,000 406 Gobiernos locales 4061 Impuestos 40615 Impuesto Predial

x/x Por la provisión del Impuesto alPatrimonio Predial por pagar.

-------------------- x --------------------64 Gastos por tributos 1,000 643 Gobierno local 6431 Impuesto Predial18 Servicios y otros contratos por anticipado 1,000 189 Otros gastos contratados por anticipado x/x Por el devengo del mes.-------------------- x --------------------

3.4.2. Gastos por primas de seguroEl inciso c) del artículo 37 de la LIR

señala que son deducibles las primas de se-guro que cubran riesgos sobre operaciones,servicios y bienes productores de rentas gra-

vadas, así como las de accidentes de trabajode su personal y lucro cesante (16)..En este caso es importante destacar

que la producción de un daño puede dar lu-gar a daño emergente y/o lucro cesante.

(16) Cuando se trata de personas naturales perceptoras de rentas de tercera categoría cuyo bien inmueble sea utilizado pacomo oficina, la deducción solo se acepta hasta el 30% de la prima respectiva.



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El lucro cesante debe ser entendidocomo todos los rendimientos, provechos, ga-nancia legítima o de una utilidad económicadejados de percibir como consecuencia deldaño. El resarcimiento de este daño se con-sidera renta, pues vendría a ocupar el lugarde la renta dejada de percibir.

Distinto es el caso del daño emergen-te, el cual está referido al detrimento, me-noscabo o destrucción material de bienes,en ese sentido, el daño emergente es la pér-dida sobrevenida, lo que se traduce en unadisminución de su patrimonio. Por lo tanto,el resarcimiento de este daño no tendría la

naturaleza de renta, sino que vendría a repo-ner el patrimonio, por lo que no está afecto alImpuesto a la Renta.

Tipos dedaño

Lucro cesante Resarcimiento afecto alImpuesto a la Renta

Daño emergenteResarcimiento inafectoal Impuesto a la Renta

INFORMES DE SUNAT• Ingresos por comis iones originadas en

servicios de intermediación a favor de em-presas de seguros no domici liadas


Los intermediarios a que se reere la primera con-sulta deberán emitir boletas de ventas por las co-misiones obtenidas por la colocación de pólizas deseguro en el país.

Los ingresos obtenidos por los referidos comisio-nistas están gravados con el Impuesto a la Rentay el Impuesto General a las Ventas.

Los usuarios nacionales deben retener y pagarel Impuesto a la Renta correspondiente, cuandopaguen o acrediten las primas por las pólizas deseguros de vida, salvo que contabilicen el servi-cio como costo o gasto, en cuyo caso deberánabonar al sco el monto equivalente a la reten-ción en el mes del registro contable. La calidadde agente de retención no se encuentra condi-cionada al hecho de que las personas obligadasal pago lleven contabilidad.

Asimismo, dichos usuarios deberán pagar el Im-puesto General a las Ventas en calidad de con-tribuyentes, en tanto el servicio es consumido oempleado en el territorio nacional.

No existe norma tributaria que obligue a consignarlos impuestos retenidos en las pólizas de segurosde vida que emitan las empresas de seguro nodomiciliadas.

Las primas pagadas por concepto de pólizas deseguros de vida contratados por una empresa afavor de sus trabajadores constituirán gasto de-ducible para determinar la renta neta de terceracategoría, siempre y cuando dicho gasto tengarelación de causalidad con la obtención de rentaspor dicha empresa o el mantenimiento de su fuen-te y el gasto cumpla con los criterios señaladosen la Tercera Disposición Final y Transitoria de laLey N° 27356.

JURISPRUDENCIA

RTF Nº 7719-4-2005

En aplicación del principio de lo devengado, lospagos efectuados en un ejercicio por pólizas deseguro, cuya cobertura abarca el ejercicio siguien-te, solo pueden ser considerados como gasto en

la parte correspondiente a la cobertura del periodocomprendido en ese primer ejercicio.

RTF N° 879-2-2001

“De acuerdo con las normas citadas, las indem-nizaciones que no se encuentran gravadas conel Impuesto a la Renta son las destinadas acompensar un daño o perjuicio sufrido y hasta ellímite del perjuicio, esto es, indemnizaciones re-lacionadas con daños emergentes, de modo queel exceso de la indemnización sobre el importedel daño causado al agraviado constituye rentagravable, salvo las excepciones contempladas

por la Ley, ya que si la indemnización supera eldaño, esta situación revertirá en un bene cio adi-cional para su perceptor gravado con el Impuestoa la Renta.

Que la indemnización percibida por el lucro ce-sante sí está gravada con el Impuesto a la Ren-ta, toda vez que está referida a incrementos pa-trimoniales no percibidos por el incumplimientodel deudor, los que en circunstancias normalessí se encontrarían gravadas con el impuesto(…)”.



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1. Gasto por seguro cuya cobertura exce-de del ejercicio gravable

Una empresa contrata por anticipado losservicios de seguros contraincendios, el quetiene una vigencia de un año (desde el 1 deoctubre de 2012 al 30 de setiembre de 2013),para ello cancela en forma anticipada el im-porte total que asciende a S/. 4,248 (incluyeIGV). ¿Cómo sería el tratamiento contable ytributario?

Solución:

De acuerdo con el apéndice A de la NIIF 4, el con-trato de seguro es un contrato en el que una delas partes (la aseguradora) acepta un riesgo deseguro signicativo de la otra parte (el tenedorde la póliza), acordando compensar al tenedor siocurre un evento futuro incierto (el evento asegu-rado) que afecta de forma adversa al tenedor delseguro.

Por otro lado de conformidad con el párrafo 70 dela NIC 38 Activos intangibles, los pagos por servi-cios se deben de reconocer como activo cuandose haya realizado antes de que la empresa recibalos servicios.De lo señalado, el pago realizado por adelantadodevengará mes a mes, tal como a continuación lomostramos en el cuadro N° 17.

Como consecuencia de lo anterior, los asientoscontables serían:

• Por el seguro contratado por anticipado

ASIENTO CONTABLE

-------------------- x --------------------

18 Servicios y otros contratados por anticipado 3,600 182 Seguros

40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema de pensiones

y de salud por pagar 648 401 Gobierno central 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV - Cuenta propia42 Cuentas por pagar comerciales - Terceros 4,248 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emitidas

x/x Por el servicio de seguro contratado por anticipado.

-------------------- x ------------------

• Por el devengo del gasto por el seguro, elasiento mes a mes sería:

ASIENTO CONTABLE

-------------------- x --------------------65 Otros gastos de gestión 300

651 Seguros18 Servicios y otros contratados

por anticipado 300 182 Seguros x/x Por el devengo del gasto por

seguro.-------------------- x ------------------

Dado que el gasto por seguro contraincendios, esnecesario para la generación de renta, sería de-ducible porque cumple con el principio de causa-lidad, de acuerdo con lo que establece el artículo37 de la Ley del Impuesto a la Renta.

CUADRO N° 17

oct. nov. dic. ene. feb. mar. abr. may. jun. jul. ago. set. Total

300 300 300 300 300 300 300 300 300 300 300 300 3,600



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3.4.3. Pérdidas extraordinariasSon deducibles las pérdidas extraor-

dinarias que se produzcan por caso fortuitoy fuerza mayor en los bienes productoresde renta gravada o por delitos cometidos enperjuicio del contribuyente por los depen-dientes o terceros en la parte que no resultancubiertas por indemnizaciones o seguros.

En el caso de delitos (17), debe haber-se probado la realización del ilícito con la de-nuncia y el proceso judicial correspondienteo debe acreditarse la imposibilidad de ejer-citar la acción judicial correspondiente. Esteúltimo caso se produce, por ejemplo, cuandose ha vericado la comisión del delito, perono se ha identicado a los autores.

INFORMES DE SUNAT

• Las pérdidas extraordinarias por casofortuito o fuerza mayor se devengan en elejercicio en el que ocurren y por robo en elejercicio en el que se acredita la imposibi li-dad de la acción judicial.


Las pérdidas extraordinarias sufridas por caso for-tuito o fuerza mayor en los bienes productores derenta gravada o por delitos cometidos en perjuiciodel contribuyente por sus dependientes o terceros,en la parte que tales pérdidas no resulten cubier-tas por indemnizaciones o seguros, se deduciránen el ejercicio en que se devenguen, para lo cualse debe tener en cuenta cuándo:

i) ocurre el evento de caso fortuito o fuerza mayor;

ii) se ha probado judicialmente el hecho delic-tuoso o se ha acreditado la imposibilidad deejercer la acción judicial correspondiente.

• Pérdidas sufridas en bienes productoresde renta gravada

O cio Nº 157-97-12.0000

Sin perjuicio de lo antes expresado, es necesarioprecisarle que la pérdida a que se re ere el párrafo

precedente no es la contemplada en el inciso d)del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta,el cual dispone que a n de establecer la rentaneta de tercera categoría son deducibles de larenta bruta, las pérdidas extraordinarias sufridaspor caso fortuito o fuerza mayor en los bienes pro-ductores de renta gravada.

En efecto, las pérdidas extraordinarias a que sereere el citado inciso, cuya deducción es admiti-da a efectos del Impuesto a la Renta, se encuen-tran directamente vinculadas al bien generador dela renta gravada, vale decir, que el caso fortuito y/ola fuerza mayor deben afectar al bien en sí, al mar-gen que a consecuencia de ello se vea afectado elgiro del negocio.

Así, tenemos que, en el caso planteado, la ventaa un precio menor al valor en libros de los citadosbienes, por no contar con las condiciones clima-tológicas favorables para desarrollar sus activi-dades, no puede considerarse como pérdidaextraordinaria por caso fortuito o fuerza mayor enla medida que las embarcaciones pesqueras nohan sufrido deterioro alguno.

JURISPRUDENCIA

RTF N° 01930-5-2010

Son deducibles las pérdidas extraordinarias quedada la naturaleza del servicio no requería de unaacción judicial por lo que procedía su deducción,de igual forma procede la deducción en lo referidoal subregistro de los medidores.

RTF N° 12596-3-2009

La pérdida sufrida por la recurrente respecto delas acciones de su propiedad en otra empresa nopuede ser aceptada a efectos del Impuesto a laRenta, salvo que se acredite que dicha pérdidaes irrecuperable e irreversible y siempre que nohaya sido ocasionada por la decisión de la juntade accionistas.

RTF Nº 5349-3-2005

La dicultad de detectar las conexiones clandes-tinas de agua e identi car a los usuarios (pues-to que no hay medidor) son circunstancias que

(17) Los delitos están tipificados en el Código Penal o en las normas especiales como es el caso de los delitos tributarios, también están en el Decreto Legislativo N° 813.



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acreditan que resulte inútil ejercer las acciones judiciales del caso, por lo tanto, procede que seacepte su deducción.

RTF Nº 6972-4-2004Caso fortuito o de fuerza mayor es un eventoinusual, y fuera de lo común e independiente dela voluntad del deudor y sin que existan razoneso motivos atendibles de que este vaya a suceder.En ese sentido, la pérdida de mercadería por sucaída precipitada del almacén no constituye casofortuito, toda vez que dicha situación era un hechoprevisible, dado lo inapropiado del local, la inex-periencia en el manejo de cajas y el desnivel delterreno.

RTF Nº 1272-4-2002Las pérdidas de robo son deducibles recién en elejercicio en que se acredite que es inútil ejercerla acción judicial, y no en el ejercicio en el cualocurrió el hecho delictuoso, puesto que en dichoejercicio no se había producido la indicada acre-ditación.


1. Pérdida de mercaderías

Supermercado A en el mes de febrerosufrió un robo, por el cual delincuentes sellevaron bienes que tenían un valor en li-bros ascendente a S/. 34,000. ¿Cuál seríael tratamiento apropiado a seguir en estoscasos?

Solución:

Desde el punto de vista contable cuando se pro-duce un hecho que origina una pérdida en el patri-monio de la empresa, debe reconocerse este. Eneste sentido, en el caso planteado, toda vez quese ha producido una pérdida debe reconocerseesta en la oportunidad en que se produjo, lo quegenera que se reconozca un gasto en el Estado deResultados. Conforme con el inciso d) del artículo37 de la Ley del Impuesto a la Renta, se señalacomo condiciones para su deducibilidad: i) noestar cubierto por indemnizaciones o seguros, yii) se pruebe judicialmente el hecho delictuoso ose acredite que es inútil ejercitar la acción judicialcorrespondiente.

El caso señalado en el literal d) del artículo 37 dela Ley del Impuesto a la Renta, se re ere –acordecon el Ocio N° 343-2003– a todo evento extraor-dinario, imprevisible e irresistible y no imputable alcontribuyente que soporta dicho detrimento en supatrimonio. Entendiendo que esta situación se haproducido por la pérdida de los bienes, se efectua-rá el siguiente asiento:

ASIENTO CONTABLE

-------------------- x --------------------65 Otros gastos de gestión 34,000 659 Otros gastos de gestión20 Mercaderías 34,000

201 Mercaderías manufacturadas 2011 Mercaderías manufacturadas 20111 Costo x/x Por el robo de existencias del local

según denuncia efectuada.-------------------- x --------------------

Respecto a este gasto, tal como se señalara enpárrafos anteriores, debe probarse judicialmenteel hecho delictuoso, lo que signica que no bastacon realizar la denuncia policial. En este sentido,si no se tratan de mercaderías que se encuentranaseguradas se deberá esperar hasta culminar conel proceso judicial o en caso de no determinar alos autores materiales contar con la conclusión dela investigación judicial en donde no se ha identi-cado a ningún responsable.

3.4.4. Gastos por cobranzaSon deducibles a efectos de la deter-

minación del impuesto los gastos de cobranzade rentas gravadas. Siguiendo el principio decausalidad, estos gastos deberán estar orien-tados a todos aquellos desembolsos efectua-dos por la empresa para realizar cobranzasrelacionadas con el negocio y que, además,sean gastos de cobranza de rentas gravadas;en ese sentido, debe excluirse los gastos re-lacionados con ingresos no gravados.



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3.4.5. Gastos por mermas y desmedrosSon deducibles a efectos del impues-

to, las mermas y desmedros de existenciasdebidamente acreditados.

El inciso c) del artículo 21 del Regla-mento de la LIR al denir la merma y desme-dro señala:

• Merma: pérdida física, en el volumen,peso o cantidad de las existencias, oca-sionada por causas inherentes a su natu-raleza o al proceso productivo.

Sobre la acreditación de la merma debe

tenerse en cuenta lo siguiente:Merma: pérdida cuantitativa

El contribuyente deberá acreditar las mermas me-diante un informe técnico emitido por un profesionalindependiente, competente y colegiado o por el orga-nismo técnico competente.

Dicho informe deberá contener por lo menos la me- todología empleada y las pruebas realizadas. En casocontrario, no se admitirá la deducción.

• Desmedro: pérdida de orden cualitativoe irrecuperable de las existencias,haciéndolas inutilizables para los nes alos que estaban destinados.

Sobre la acreditación de la merma debetenerse en cuenta lo siguiente:

Desmedro: pérdida cualitativa

La Sunat aceptará como prueba la destrucción delas existencias efectuadas ante notario público o juezde paz, a falta de aquel, siempre que se comuniquepreviamente a la Sunat en un plazo no menor de seis(6) días hábiles anteriores a la fecha en que llevará acabo la destrucción de los referidos bienes.

La Sunat podrá designar a un funcionario para pre-senciar dicho acto; también podrá establecer pro-cedimientos alternativos o complementarios a losindicados, tomando en consideración la naturalezade las existencias o la actividad de la empresa.

INFORMES DE SUNAT

• Mermas de productos a granel en el trans-porte marítimo


Tratándose de operaciones de importación deproductos a granel transportados al país por víamarítima, en las cuales existen diferencias entrela cantidad del producto comprado y embarcadoen el exterior y recibido en el país, considerandoque dicha diferencia detectada al momento deldesembarque corresponde a condiciones dehumedad propias del traslado se tiene que:

1. La pérdida física sufrida en productos a gra-

nel, que corresponda a condiciones del tras-lado que afectan los bienes por las caracte-rísticas de estos como ocurre con la humedadpropia del transporte por vía marítima, calicacomo merma.

2. La pérdida extraordinaria cubierta por indem-nización o seguro no es deducible a efectosde la determinación del Impuesto a la Rentadel importador.

3. El deducible del seguro que se contrate paraindemnizar al importador por la pérdida cons-tituye un gasto contenido en el artículo 37 delTUO de la Ley del Impuesto a la Renta.

• Concepto de merma en relación con la dis-torsión de la energía eléctrica


El concepto de merma precisado en el inciso a)de la Primera Disposición Transitoria y Final delDecreto Supremo N° 064-2000-EF, referido a laspérdidas de electricidad no es aplicable, a efectosdel Impuesto a la Renta.

• Deducción de los desmedros

Informe N° 290-2003-SUNAT/2B0000Para que proceda la deducción de los desmedros,estos deben ser acreditados con la destrucción delos bienes, según el procedimiento establecido enel inciso c) del artículo 21 del Reglamento de la Leydel Impuesto a la Renta. A la fecha, no existe nor-ma jurídica alguna que haya aprobado un procedi-miento distinto al señalado.

Tratándose de bienes que habiendo sufrido unapérdida cualitativa e irrecuperable, haciéndolosinutilizables para los nes a los que estaban des-tinados, son enajenados por el contribuyente, en



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aplicación del artículo 20 del TUO de la Ley delImpuesto a la Renta, el costo de estos bienes po-drá ser deducido.

No existe la obligación de reintegrar el créditoscalen los casos de bienes que hayan sufrido desme-dros, pero que hayan sido enajenados porque nose habría producido los supuestos contempladosen el artículo 22 del TUO de la Ley del IGV e ISC.

JURISPRUDENCIA

RTF N° 04967-1-2010

La rotura de botellas constituye mermas y no des-

medros pues estas se derivan de productos enproceso o productos terminados.

RTF Nº 02201-1-2010

Se revoca la apelada, por cuanto los desechos, esdecir, la destrucción de parte del vidrio durante elproceso productivo, calica como merma, y dadoque se encuentra acreditado en autos el porcenta-

je al que ascendieron, con la presentación de losinformes técnicos respectivos efectuados por pro-fesional independiente, competente y colegiado,de acuerdo con lo dispuesto por el inciso c) del ar-tículo 21 del Reglamento de la Ley del Impuesto a

la renta, debe levantarse tal reparo, y en el mismosentido respecto de la multa vinculada.

RTF Nº 00536-3-2008

Respecto de las mermas se indica que del análisisdel informe presentado se aprecia que no se haprecisado en qué consistió la evaluación realiza-da, ni indica, en forma especíca, cuáles fueronlas condiciones en que esta fue realizada, advir-tiéndose más bien que se sustenta en el primer in-forme técnico elaborado por el trabajador y no porun profesional independiente, por lo que el reparopor mermas debe mantenerse.

RTF Nº 00536-3-2008

En relación con las mermas, la evaluación realiza-da no indica, en forma especíca, cuáles fueron lascondiciones en las cuales esta fue realizada, ad-virtiéndose más bien que se sustenta en el primerinforme técnico elaborado por el trabajador y no porun profesional independiente.

RTF Nº 08859-2-2007

En el caso en el cual no se cumpla con realizar lacomunicación a la Sunat de la destrucción de las

existencias calicadas como desmedros, no pro-cede la deducción como gasto.

RTF Nº 9579-4-2004

Las pérdidas por mortandad en las granjas pro-ductoras de pollo en la etapa de saca constituyenmermas, toda vez que implican la pérdida de or-den cuantitativo del número de aves como con-secuencia del proceso productivo (pollos vivos opollos beneciados), inherentes a dicha actividad.En cambio, los descartes de aves en las granjasdurante el proceso de producción constituyen des-medros.

También se consideran desmedros a los pollitosbebé de segunda y de descarte, dado que no ga-rantizan una crianza e ciente y rentable como sí lohacen los pollitos bebé de primera.

RTF Nº 1932-5-2004

En el caso de pérdidas de energía eléctrica, aun-que en general podrían calicarse como mermas,lo que se pretende con el informe técnico es quese determine, entre otros, su origen, su cali ca-ción como merma y si se encuentra dentro de losmárgenes normales de la actividad realizada, pre-cisando la metodología empleada y las pruebasrealizadas, elementos que serán evaluados por laAdministración a efectos de establecer si se en-cuentra acreditada su deducción.

RTF Nº 915-5-2004

En el caso del agua, las pérdidas naturales(como la evaporación en los reservorios y plan-tas de tratamiento) y técnicas o físicas por ope-ración del sistema (como fugas visibles y novisibles a lo largo de miles de km de tuberíasen las líneas de conducción y redes de distribu-ción, los reboses de reservorio y los gastos deagua en los trabajos de mantenimiento de lasinstalaciones), constituyen mermas como partedel proceso productivo.

RTF Nº 16274 del 16 de diciembre de 1980

Dentro del concepto de mermas están compren-didas las pérdidas de productos en el procesode elaboración y envasado, la rotura de botellasllenas dentro de la planta y el manipuleo de em-barque del depósito a los medios de embarquey las pérdidas susceptibles en operaciones quese realizan normalmente, tales como envasadoque no reúne las características formales para suventa como igualdad de niveles de contenido, quese suelen entregar gratuitamente al personal o alpúblico.



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1. Efectos de la merma en la producción

Una empresa industrial, dedicada a elabora-ción de prendas de vestir, durante el mes demayo incurre en desembolsos por los impor-tes siguientes: i) materiales por la suma deS/. 958,000 (consumidos en el periodo) ,ii) mano de obra reconocidos como gasto porla suma de S/. 1’042,000, y iii) carga fabrilpor la suma de S/. 700,000.

Al inicio del ejercicio no existen inventariosen proceso y comenzaron 70,000 prendasterminándose solo 62,500 prendas y 5,000en proceso con un grado de avance del50% en los tres elementos del costo. En es-tas circunstancias, ¿cuál sería el efecto dela merma si se sabe que el margen normalde esta es del 4%?

Solución:

En primer lugar, debe considerarse que la mermano necesariamente es gasto. En efecto, existendos tipos de mermas: i) mermas normales que in-crementan el costo de las unidades buenas,y ii) mermas anormales que se reconocen comogasto del periodo. De acuerdo con lo anterior,mientras que el costo de las mermas normales sedieren para reconocerse como gasto en el ejerci-cio en que se vendan los bienes en los cuales seincorporan, las mermas anormales inmediatamen-te se reconocen como gasto.

Mientras las mermas normales son las que ocu-rren de manera inevitable y hasta en un por-centaje máximo permitido, absorbiéndose por

las unidades producidas incrementando su costounitario, las mermas anormales son aquellas queen contraposición son evitables o que exceden loslímites normales permitidos.

Teniendo en cuenta lo anterior, examinemos la na-turaleza de las mermas ocurridas en la fabricaciónde las prendas en el mes de mayo:

Producción equivalente (PE) del periodo: Unidades

Terminadas 62,500

En proceso (50%) 2,500

PE del periodo 65,000

Consecuencia de lo anterior, la merma normaladmitida para el periodo sería de 65,000 prendaspor 4% sería de 2,600 prendas, de esta manerasiendo que no se han producido 5,000 prendas(70,000 - 65,000) la merma anormal sería de2,400 prendas (5,000 - 2,600).

Costo de producción del periodo:

Detalle S/.

Materiales 958,000

Mano de obra 1,042,000

Carga fabril 700,000Costo total (S/.) 2,700,000

A continuación, se efectuará la distribución delcosto de producción del ejercicio entre produc-tos terminados (62,500), productos en proceso(2,500) y merma anormal (2,600), que hacen untotal de unidades de 67,600, a efectos de recono-cer la producción del periodo: ver cuadro N° 18.

CUADRO N° 18

Detalles Total (a)Costo Total(b)

C.U(c) = (b)/(a)

P.T (62,500)(d) = 62,500 x (c)

P.P (62,500)(e) = 2,500 x (c)

Merma Anormal(f) = (b) - (d) - (e)

Materiales 67,600 958,000 14.171598 885,725 35,429 36,846

Mano de obra 67,600 1,042,000 15.414201 963,388 38,535 40,077

Carga fabril 67,600 700,000 10.35503 647,189 25,888 26,923

Total 2,700,000 40 2,496,302 99,852 103,846



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Con base en los cálculos anteriores se deberánefectuar los siguientes asientos:

ASIENTO CONTABLE

-------------------- x --------------------21 Productos terminados 2’496,302 211 Productos manufacturados 2111 Prendas de vestir 23 Productos en proceso 99,852 231 Productos en proceso de manufactura69 Gastos por desvalorización de existencias 103,846

695 Gastos por desvalorización de existencias 6952 Productos terminados71 Variación de la producción almacenada 2’700,000 711 Variación de productos terminados 7111 Productos manufacturados x/x Por la transferencia de los costos

de producción como activo y lamerma anormal como gasto.

-------------------- x --------------------

De acuerdo con el inciso f) del artículo 37 de laLey del Impuesto a la Renta, serán deducibles lasmermas debidamente acreditadas. Al respecto, elinciso c) del numeral 1 del artículo 21 del Regla-mento de la Ley del Impuesto a la Renta señalaque las mermas signican la pérdida física, en elvolumen, peso o cantidad de las existencias, oca-sionada por causas inherentes a su naturaleza oproceso productivo.

Al respecto, debe considerarse que en el penúlti-mo párrafo de ese mismo inciso, la norma señalaque el contribuyente que deduzca una pérdidapor mermas deberá acreditarlas con un informetécnico emitido por un profesional independiente,competente y colegiado, debiendo este informecontener por lo menos la metodología empleaday las pruebas realizadas.

En este sentido, de no contar con un informe emi-tido por profesional competente de acuerdo a loseñalado en el párrafo anterior, donde detalla elsistema que ha utilizado para determinar el por-centaje de mermas admitidas el gasto no serádeducible. En nuestro caso, bajo el supuesto deque se cuenta con el citado informe, en principiosería deducible la merma normal, y acorde con lo

anterior, la merma anormal no sería deducible, sinembargo, consideramos que en el supuesto queel contribuyente demuestre que la naturaleza delhecho que generó esta situación es excepcional,podría ameritar que esta sea deducible.

2. Deducción de gastos aplicable a losdesmedros

La empresa Farmacéuticos S.A.C., des-pués de un exhaustivo inventario de sus

mercaderías, obtiene los siguientes resulta-dos: ver cuadro N° 19.

Así, luego de efectuar el análisis de loscontratos celebrados con las dos empre-sas proveedoras, se conoce que India LabS.A.C. consigna una cláusula de reposiciónde mercaderías por vencimiento, condicióncontractual que no se estipula en el contratosuscrito con Vásquez Lab S.A.C.

Nos consultan sobre el tratamiento aplicablepara que la pérdida producto de la mercade-ría vencida, sea aceptada tributariamente.

CUADRO N° 19

Concepto Proveedor Unidades el lotes Costo unitario en S/. Importe en S/. Estado

Producto A India Lab S.A.C. 20,000 5 100,000 Vencido

Producto B Vásquez Lab S.A.C. 35,000 6 210,000 Vencido

Productos X Varios 150,000 3 450,000 Bueno

Totales 205,000 14 760,000



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Solución:

El inciso f) del artículo 37 de la LIR establece quelos desmedros de existencias debidamente acre-ditados resultan deducibles para determinar larenta neta de tercera categoría.

Ahora bien, para establecer el tratamiento correc-to de los desmedros es necesario conceptuar estetérmino. Al respecto el inciso c) del artículo 21 delReglamento de la LIR lo dene de la siguiente ma-nera:

• Desmedro: Pérdida de orden cualitativo eirrecuperable de las existencias, haciéndolasinutilizables para los nes a los que estabandestinados.

Bajo este, concepto, entendemos que la empre-sa Farmacéuticos S.A.C. tiene como parte desus existencias, bienes que cali can como des-medros, resultando perfectamente válido darle latratativa dispuesta por esta norma.

Respecto al tratamiento de los desmedros, la nor-ma establece que se aceptará como prueba ladestrucción de las existencias, siempre que seanefectuadas ante notario público o juez de paz, enla medida que se comunique previamente a laSunat en un plazo no menor de seis días hábilesanteriores a la fecha en que llevará a cabo la des-trucción de los referidos bienes. La Sunat podrádesignar a un funcionario para presenciar dichoacto o establecer procedimientos alternativos ocomplementarios, tomando en consideración lanaturaleza de las existencias o la actividad de laempresa.

Cabe precisar que una vez comunicada la fechapara la destrucción de los bienes, y si al acto noacudiera funcionario alguno, el acta levantada porel notario o juez de paz resulta prueba su cientepara acreditar el gasto.

De otro lado, si bien el producto A y el producto Bcalican como desmedros, resulta necesario acla-rar que, tan solo para el lote de productos B re-sulta aplicable el procedimiento de destrucción es-tablecido en el Reglamento, porque las referidasexistencias no serán repuestas por el proveedor;en cambio el producto A sí está sujeto a reposiciónpor la cláusula contenida en el contrato suscritoentre la partes.

A continuación, detallamos el asiento contable quegenera esta operación.

ASIENTO CONTABLE

-------------------- x --------------------65 Otros gastos de gestión 210,000

659 Otros gastos de gestión 6593 Desmedros de existencias(*)

20 Mercaderías 210,000 201 Mercaderías manufacturadas 2011 Mercaderías manufacturadas 20111 Costo x/x Por la destrucción de mercade-

rías ante notario público.------------------- x -------------------

(*) Cuenta propuesta.

3.4.6. Gastos de organización y preopera- tivosSon deducibles a efectos del impues-

to los gastos de organización y preoperati-vos, respecto de los cuales existen dos op-ciones para su deducción de acuerdo con elcuadro N° 20.

CUADRO N° 20• Gastos de organización.• Gastos preoperativos iniciales.• Gastos preoperativos organizados por la expansión de actividades de la

empresa.• Intereses devengados durante el periodo preoperativo. Comprenden tanto

a los del periodo inicial como a los del periodo de expansión de las opera-ciones de la empresa.

Existen dosopciones:

Deducción en el primerejercicio.

Amortización en diez(10) años.



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INFORMES DE SUNAT


La opción de deducir en el primer ejercicio los gas-tos de organización y preoperativos contenida enel inciso g) del artículo 37 del TUO de la Ley delImpuesto a la Renta debe entenderse referida a ladeducción de dichos gastos en el ejercicio gravableen que se inicie la producción o explotación.

JURISPRUDENCIA

RTF Nº 5349-3-2005

De una interpretación sistemática de la norma, laamortización a que se re ere al artículo 37, incisog) de la Ley del Impuesto a la Renta, deberá efec-tuarse a partir del ejercicio en el que se hubiera ini-ciado la producción o explotación, es decir, entreel 1 de enero y el 31 de diciembre de cada año, yproporcionalmente, esto es, en partes iguales en-tre los años del plazo que el contribuyente optó aefectos de amortización.


1. Gastos preoperativos

Una empresa inicia operaciones y para elloincurre en diversos desembolsos, tal comoa continuación se detallan:

Detalle S/.Gastos por asesoramiento legal yconstitución.

5,500

Gastos por estudio de mercado. 2,500Gastos de promoción y publicidad. 3,500Gastos de formación de personal. 5,000

Total 16,500La empresa ha optado tributariamente poramortizar el bien en el plazo máximo de diez(10) años. ¿Cómo sería el tratamiento tantocontable como tributario, si se sabe que susoperaciones inician en ese mismo año?

Solución:

Para nes contables, los desembolsos genera-dos por costos de apertura del negocio, toda vezque corresponden a gastos preoperativos, se de-berán reconocer como gastos afectando los re-sultados del periodo en que se incurren, tal comolo establece el párrafo 29 de la NIC 38 Activosintangibles.

Como consecuencia de lo anterior, el asiento con-table para el registro de los gastos preoperativossería:

ASIENTO CONTABLE

-------------------- x --------------------

62 Gastos de personal, directores y gerentes 5,000 624 Capacitación63 Gastos de servicios prestados por terceros 11,500 632 Asesoría y consultoría 6322 Legal y tributaria 5,500 6324 Mercadotecnia 2,500 637 Publicidad, publicaciones, relaciones públicas

6371 Publicidad 3,50042 Cuentas por pagar comerciales - Terceros 16,500 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emitidas x/x Por los gastos preoperativos.-------------------- x --------------------

Por otro lado, atendiendo a que al resultado conta-ble se le efectúan ajustes para determinar la rentaneta imponible y que acorde con el artículo 33 delreglamento de la Ley del Impuesto a la Renta lacontabilización de las operaciones bajo principiosde contabilidad generalmente aceptado –comolo es la NIC 38 Activo Intangible– no condicionala deducción, podrá aplicar el tratamiento espe-cial dispuesto en el inciso g) del artículo 37 de laLIR. En este sentido, dado que para nes tribu-tarios puede optar por diferir el gasto y aplicar-lo, la empresa opta por amortizar dicho gasto en



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forma proporcional durante el plazo máximo dediez años, por lo que deberá determinar el montoa deducir de seguir el siguiente procedimiento víapapeles de trabajo como se muestra en el cuadroN° 21.En este orden de ideas, el tratamiento contablediere de lo tributario, puesto que contablementese genera el gasto en un solo periodo, sin embar-go, para nes tributarios los gastos preoperativosiniciales, a opción del contribuyente, podrán de-ducirse en el primer ejercicio o amortizarse pro-porcionalmente en el plazo máximo de diez (10)años.

3.4.7. Gastos por provisiones tratándosede empresas del sistema financiero

En el caso de provisiones realizadaspor empresas del sistema nanciero debetenerse en cuenta lo siguiente: ver cuadroN° 22.

Se considera operaciones sujetas ariesgo crediticio a las colocaciones y las ope-raciones de arrendamiento nanciero. No sonprovisiones vinculadas a riesgos de crédito,entre otras: ver cuadro N° 23.

CUADRO N° 21

Amortización en el plazo de 10 años

año 1 año 2 año 3 año 4 año 5 año 6 año 7 año 8 año 9 año 10 Total

1,650 1,650 1,650 1,650 1,650 1,650 1,650 1,650 1,650 1,650 16,500

CUADRO N° 22

Provisiones hechaspor empresas del

sistema financiero:

Deben haber sidoordenadas por laSuperintenden-cia de Banca ySeguros (SBS)

Además, deben serautorizadas por el

Ministerio deEconomía y Finanzas,previa opinión técnica

de la Sunat.

Las provisionesdeben cumplir

conjunta-mente con lo

siguiente:

Tratarse de provisionesespecíficas.

Tratarse de provisionesque no formen parte del

patrimonio efectivo.

Tratarse de provisionesvinculadas exclusivamente a riesgos de crédito.

CUADRO N° 23

No son provisio-nes vinculadas a

riesgos de crédito,entre otras:

Las originadas por fluctuación de valores o por cambios en la capacidad crediticia del emis

Las que se constituyan con relación a los bienes adjudicados o recuperados, tales comolas provisiones por desvalorización y las provisiones por bienes adjudicados o recuperado

Las constituidas por cuentas por cobrar diversas regulada por el inciso i) del artículo 37 dla Ley.



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Las provisiones que ordene laSuperintendencia de Banca y Segurosserán deducibles para determinar la rentaneta, si se ajustan a los supuestos previs-tos en el inciso h) del artículo 37 de la LIRy su Reglamento y hayan sido autorizadaspor el Ministerio de Economía y Finanzasmediante resolución ministerial, cuyo pro-cedimiento se señala a continuación: cua-dro N° 24.

JURISPRUDENCIA

RTF Nº 6470-5-2002

Cuando el inciso h) del artículo 37 de la Ley delImpuesto a la Renta señala que las reservas téc-nicas correspondientes al ejercicio anterior que nofueron utilizadas en el pago de indemnizacionesserán consideradas como bene cio sujeto al im-puesto del ejercicio gravable, no debe entenderseque el pago de la indemnización debe realizarsenecesariamente en el transcurso del año, toda vez

que puede existir razones ajenas a la empresaque hacen que ese lapso de tiempo se extienda.

3.4.8. Castigos de deudas incobrables ylas provisiones equitativasSon deducibles los gastos por castigos

de deudas incobrables y las provisiones equi-tativas por el mismo concepto, siempre que sedeterminen las cuentas a las que corresponden.

No se reconoce el carácter de deudaincobrable a: ver cuadro N° 25.

Para efectuar la provisión de deudasincobrables se deberá tener en cuenta lassiguientes reglas:1) El carácter de deuda incobrable o no de-

berá vericarse en el momento en que seefectúa la provisión contable.

2) Para efectuar la provisión por deudasincobrables se requiere: ver cuadro N° 26.

CUADRO N° 241 2 3 4 5

La Superintendenciade Banca y Segurospone en conocimien- to del Ministerio deEconomía y Finanzaslas normas dentro delos quince (15) díashábiles siguientes a

su emisión.

El Ministerio deEconomía y Finan-zas dentro de los

tres (3) días hábilessiguientes a la fecha

de recepción dela comunicación,

requerirá a la Sunatopinión técnica.

La Sunat, dentrode los diez (10)días hábiles

siguientes a la fe-cha de recepcióndel requerimiento,

debe emitiropinión técnica al

respecto.

Vencido dicho plazo elMinisterio de Economía yFinanzas, mediante reso-lución ministerial, auto-riza la deducción de lasprovisiones ordenadaspor la Superintendenciade Banca y Seguros que

correspondan.

Las provisionesautorizadas tendrán efecto

tributario a partirdel ejerciciogravable enque se emitala resoluciónministerial.

CUADRO N° 26

Provisiónpara cuentasde cobranza

dudosa

Se debe tomar encuenta:

Se demuestre la existencia de dificultades financieras del deudor que haga previsibla incobrabilidad o haya transcurrido más de 12 meses de su vencimiento sin que estahaya sido satisfecha.La provisión al cierre de cada ejercicio figure en el libro de inventarios y balances forma discriminada.La provisión, en cuanto se refiere al monto, se considerará equitativa si guarda relaciócon la parte o el total si fuere el caso, que se estime de cobranza dudosa.

CUADRO N° 25

No tienen el carácterde deuda incobrable

Las deudas contraídas entre sí por partes vinculadas.Las deudas afianzadas por empresas del sistema financiero y bancario, garantizadas medianderechos reales de garantía, depósitos dinerarios o compraventa con reserva de propiedad.Las deudas que hayan sido objeto de renovación o prórroga expresa.



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Para el castigo de las deudas decobranza dudosa se requiere que estas ha-yan sido provisionadas y se cumpla, además,con alguna de las siguientes condiciones:• Se haya ejercitado las acciones judicia-

les(18) pertinentes hasta establecer la im-posibilidad de la cobranza, salvo cuandose demuestre que es inútil ejercitarlas oque el monto exigible a cada deudor noexceda de tres (3) unidades impositivastributarias.

• Tratándose de castigos de cuentas decobranza dudosa a cargo de personasdomiciliadas que hayan sido condonadasen vía de transacción, deberá emitirseuna nota de abono en favor del deudor.Los generadores de rentas de tercera ca-tegoría, considerarán como ingreso gra-vable el monto de la deuda condonada.

• Cuando se trate de créditos condonadoso capitalizados por acuerdos de la juntade acreedores conforme a la Ley Gene-ral del Sistema Concursal, el acreedordeberá abrir una cuenta de control paranes tributarios, denominada accionesrecibidas con ocasión de un proceso dereestructuración.

INFORMES DE SUNAT

• Provisión por deuda incompatible


Las deudas garantizadas en su totalidad por unahipoteca que, luego de la ejecución de esta, noson canceladas total o parcialmente con lo obte-nido en la ejecución, podrán calicar como deuda

incobrable para nes de la deducción prevista enel inciso i) del artículo 37 del TUO de la Ley delImpuesto a la Renta, procediendo la deducciónprevio cumplimiento de los requisitos señaladospara tal efecto.

No existe procedimiento alguno que permita cali-car la deuda garantizada totalmente con hipotecacomo deuda incobrable a efectos de lo dispuestoen el inciso i) del artículo 37 del TUO de la Ley delImpuesto a la Renta, con anterioridad a la ejecu-ción de la garantía hipotecaria.

• Castigo de deudas de cobranza dudosa porempresas del sistema nanciero


Por otra parte, debe tenerse en cuenta que la deu-da de cobranza dudosa debidamente provisiona-da que no excede de 3 UIT por deudor, tambiénpuede ser castigada sin necesidad de ejercitar unaacción judicial previa, no requiriéndose para ellocontar con la constancia que certica la existenciade evidencia real y comprobable sobre la irrecupe-rabilidad de los créditos materia de castigo, emiti-da por la Superintendencia de Banca, Seguros yAFP a las empresas del sistema nanciero.

En ese sentido, la citada constancia únicamentese requerirá en los casos en que la deuda de co-branza dudosa por deudor, exceda las 3 unidadesimpositivas tributarias.

• Castigo de deudas de cobranza dudosa


Para efectuar el castigo por deudas incobrablesse requiere, entre otros requisitos, que el contribu-yente acredite mediante el ejercicio de las accio-nes judiciales pertinentes que la deuda es efecti-vamente incobrable.

Lo señalado en el párrafo anterior no es de apli-cación cuando el importe de la deuda exigible acada deudor no es mayor a 3 UIT o cuando seacredita que es inútil ejercitar las referidas accio-nes judiciales.

Aun cuando el deudor tributario se encuentre antealguna de las situaciones que se enumeran en la

presente consulta y cuente con la documentaciónque en ella se señala, debe analizarse el casoparticular de cada deudor tributario, por lo que noes posible, a priori, emitir pronunciamiento sobresi los documentos que se señalan en la consulta

(18) La exigencia de la acción judicial alcanza, inclusive, a los casos de deudores cuyo domicilio se desconoce, debiendo sla acción judicial prescrita por el Código Procesal Civil.

Tratándose de empresas del sistema financiero, estas podrán demostrar la imposibilidad de ejercitar las acciones judideudas incobrables, cuando el directorio de las referidas empresas declare la inutilidad de iniciar las acciones judiciales cdientes.



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sustentan la imposibilidad judicial de la cobranzao la inutilidad de ejercitar las referidas acciones

judiciales, para el castigo por deudas incobrables.

• Constancia de irrecuperabilidadO c io N° 009-2004-2B0000

An de dar cumplimiento a lo establecido en el nu-meral 1 del inciso g) del artículo 21 del Reglamen-to de la Ley del Impuesto a la Renta, la constanciade irrecuperabilidad deberá emitirse en el ejerciciogravable en el cual se efectúe el castigo, con locual aun cuando la SBS proporcione dicha cons-tancia por las deudas materia de los castigos efec-tuados en los ejercicios anteriores, ello no implicasubsanar los castigos indebidos que se hubieranefectuado en dichos ejercicios.

• Castigo por condonación de las cuentas decobranza dudosa

O cio N° 124-96-I2.0000

El numeral 3 del inciso g) del artículo 21 del Re-glamento de la Ley del Impuesto a la Renta, apro-bado por Decreto Supremo N° 122-94-EF, disponeque a efectos de determinar la renta neta de terce-ra categoría, se permitirá entre otras deducciones,el castigo por condonación de las cuentas de co-branza dudosa a cargo de personas domiciliadasque se hayan realizado vía transacción y respectode las cuales el acreedor deberá emitir una notade abono a favor del deudor. Si el deudor realizaactividad generadora de renta de tercera catego-ría, considerará como ingreso gravable el montode la deuda condonada.

La nota de abono referida en el párrafo anteriorno tiene incidencia en la operación que originó ladeuda que es objeto de extinción, vía condona-ción. Por el contrario, este documento es consi-derado –para el acreedor– como un requisito para laprocedencia del castigo y de este modo la deducciónde la deuda para propósito del Impuesto a la Renta.

Como puede apreciarse la nota de abono se emitea consecuencia de la condonación de la deuda, yen este sentido no se encuentra relacionada conla operación que origina la deuda, sino con la deu-da misma.

• Medios para demostr ar la existencia dedi cultades nancieras del deudor


Precisase que uno de los medios para demostrarla existencia de dicultades nancieras del deudorque hagan previsible el riesgo de incobrabilidad,

resulta ser la comprobación efectuada por la Comi-sión de Reestructuración Patrimonial, o la entidadque haga sus veces, a efectos de declarar el esta-do de insolvencia de un deudor, de conformidadcon los numerales 1 y 2 del artículo 14 de la Leyde Reestructuración Patrimonial aprobada porDecreto Legislativo Nº 845 y modicatoria.

JURISPRUDENCIA

• Provisión de cobranza dudosa. Detalle dela provisión que consta en un Registro

Auxiliar.

RTF N° 06847-4-2012 (04/05/2012)

Se revocan las apeladas y se dejan sin efecto lasresoluciones de determinación y de multa vincula-das, en el extremo referido a las provisiones porcobranza dudosa por dos de las cuentas de pro-visión. Se indica que si bien en el Libro de Inven-tarios y Balances se consignó en forma global elimporte de la provisión, en el Registro Auxiliar deprovisión de cobranza dudosa se ha consignado eldetalle de las acreencias que conforman las cuen-tas (identicación del cliente, monto, número dedocumentos que tienen la condición de cobranzadudosa, fecha de emisión de los documentos), loque permite a la Administración vericar la condi-ción de incobrabilidad.

RTF Nº 07447-3-2008

Que la provisión para cuentas de cobranza dudo-sa es una estimación contable, que afecta a losresultados de la empresa, por lo que el registroincide en la determinación de la renta imponibledel Impuesto a la Renta de tercera categoría, y deacuerdo con las normas glosadas para que estassean susceptibles de ser deducidas para propósi-tos tributarios, es necesario identicar a la cuentapor cobrar que corresponda, y demostrar la exis-tencia del riesgo de incobrabilidad o morosidad deldeudor.

Que en consecuencia, cuando se realiza el regis-tro contable de la provisión por cuentas de cobran-za dudosa, interviene dos cuentas, una de gastos(cuenta 68) y otra del activo (cuenta 19), y tenien-do en cuenta el Libro de Inventarios y Balancescontiene el detalle del activo, pasivo y patrimoniode una empresa, cuando se dispone que la provi-sión esté discriminada en el Libro de Inventario yBalances, debe entenderse que alude al detalle dela cuenta 19 Provisión para cuentas de cobranzadudosa.



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Que la explicación del Plan Contable General Re-visado revela que el registro de la citada provisiónse realiza utilizando un cargo a la cuenta 684 yun abono a la cuenta 19, y siendo que con esteregistro afecta los resultados de la empresa, debeentenderse que es a dicho registro contable quese re eren las normas del Impuesto a la Renta,cuando se re eren a la deducibilidad de las provi-siones para cuentas de cobranza dudosa.

RTF Nº 01657-4-2007

De igual modo, en cuanto a la discriminación exi-gida por el Reglamento, este tribunal en la Reso-lución Nº 1317-1-2005 del 1 de marzo de 2005 haestablecido que no existe ni en la Ley del Impues-to a la Renta ni en su Reglamento disposición al-

guna en cuanto al detalle que debe contener ladiscriminación de las cuentas provisionadas,obligación que cabe considerar cumplida, cuandomenos con la identicación de los clientes, cuyasdeudas se estiman incobrables, así como los do-cumentos en los cuales se encuentran contenidosestas; indicando que la falta de precisión en cuan-to a la fecha de emisión y de vencimiento de losdocumentos provisionados como incobrables, nosupone que se incumpla con el requisito de discri-minación exigido.

De otro lado, este tribunal ha validado el cumpli-miento del requisito referido a la discriminación

de la provisión de cobranza dudosa en el Librode Inventarios y Balances, cuando si bien dichaprovisión se encuentre anotada en forma globalen el citado libro, no obstante, aquella gura enotros libros o registros en forma discriminada oesta información está consignada en hojas sueltaanexas legalizadas.


1. Provisión de cuentas incobrablesLa empresa Computers Ko S.A.C., dedica-da a la comercialización de suministros in-formáticos, mediante informe preparado porla gerencia de nanzas, presenta la siguien-te información: ver cuadro N° 27.

Respecto al cliente Marvin Pérez, si bien eldetalle de la deuda se encuentra discriminadoen anexos del Libro de Inventarios y Balances,estos anexos fueron legalizados con posterio-ridad, y cuenta con la debida documentaciónque sustenta las gestiones de cobranza.

Nos consultan si las deudas detalladas pue-den deducirse como gasto en la medida quetodas ya se encuentran vencidas.

Solución:De conformidad con el inciso i) del artículo 37 delTUO de la LIR, las provisiones por cuentas de co-branza dudosa constituyen gastos deducibles aefectos de determinar la renta neta de tercera ca-tegoría. Sin embargo, para que la deducción seaposible deberá observarse los requisitos de nidosen el f) del Reglamento de la LIR, a saber:- Se verique el carácter de incobrable de la

deuda la provisión.- Existan y se prueben las dicultades nancie-

ras del deudor.- Figure en forma discriminada en el Libro de In-

ventarios y Balances la respectiva provisión, y- La provisión sea equitativa.

CUADRO N° 27

Clientes ComprobanteFecha deoperación Fecha devencimiento Monto Provisión Observaciones

DPI E.I.R.L. Varios 18/09/2011 18/11/2011 19,000 Sí No discriminada

GLAD S.A.C. 046-1515 12/05/2011 12/07/2011 2,000 Sí No se inició cobranza

Vega E.I.R.L. 012-5869 15/01/2012 15/03/2012 25,000 NO Documentos de protesto

Bolaños S.R.L. 053-2638 09/04/2012 09/06/2012 32,000 Sí Insolvente ante el Indecopi

Marvin Pérez 017-3567 18/06/2011 18/08/2011 6,500 Sí Discriminada en anexos



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Tomando en cuenta estos requisitos, analizare-mos cada operación para determinar si correspon-de deducir la provisión:

1. Respecto a la deuda de la empresa DPI E.I.R.L.,si bien esta se encuentra vencida y provisiona-da en los libros de la empresa, no será deduci-ble en la medida que no se encuentra discrimi-nada en el Libro de Inventarios y Balances dela empresa. Sin la relación y el detalle de losdocumentos que sustentan la deuda que sedesea provisionar como incobrable, no será po-sible determinar los montos que efectivamentecumplen con los demás requisitos establecidos,al encontrarse la información consolidada enuna sola divisionaria.

2. En cuanto a la deuda de la empresa GLADS.A.C., se observa que no se inició ningúnprocedimiento de cobranza por parte de laempresa, pero hay que recordar que tambiénse pueden determinar las di cultades nan-cieras del deudor, demostrando que la deudase encuentre impaga por más de doce meses,situación que es factible porque esta deuda,según el reporte, venció en el mes de julio de2011.

3. Para el caso de la deuda de la empresa VegaE.I.R.L., esta cumple con todos los requisi-

tos, solo bastará con efectuar el asiento dela provisión contable para que su deducciónproceda.

4. Respecto a la empresa Bolaños S.R.L.,otras de las formas de acreditar la existen-cia de dificultades financieras del deudor loconstituye la comprobación por parte de laComisión de Reestructuración Empresarialde Indecopi respecto a su insolvencia, porlo que resulta sustento suficiente para quesu deducción sea permitida tributariamente;opinión que se establece en la directivaNº 10-99/SUNAT.

5. Finalmente, la deuda del cliente MarvinPérez, cuyo detalle está discriminado enanexos adjuntos al Libro de Inventarios yBalances, también resulta deducible a pe-sar de que estos anexos se encuentran le-galizados con posterioridad, porque se tratade operaciones reales que cuentan con ladocumentación correspondiente, y las ges-tiones de cobranza se encuentran tambiéndocumentadas. Al respecto, tenemos el pro-nunciamiento vertido por el Tribunal Fiscalen la RTF Nº 1317-1-2005.

2. Castigo de deudas incobrables consentencia judicial

Una empresa comercializadora tiene ensu balance al 31 de diciembre 2012, enla cuenta Provisión de Cobranza Dudosael importe de S/. 25,000 (gura en dichacuenta desde el año 2010). Con fecha 2 dediciembre de 2011 se emitió una sentencia

judicial declarando la incobrabilidad de esadeuda, sin embargo, hasta la fecha no seha efectuado el castigo correspondiente,puesto que la sentencia fue recepcionada acomienzos de enero de 2012.

¿Se podrá realizar el castigo de la provisión

de cobranza dudosa en el ejercicio 2012,considerando que la sentencia judicial tienefecha 2011?

Solución:

Serán deducibles a efectos de determinar elImpuesto a Renta, en virtud del inciso i) delartículo 37 de la LIR, los castigos por deudasincobrables y las provisiones equitativas por elmismo concepto.

En ese sentido, el artículo 21 del Reglamento dela LIR señala que para efectuar el castigo de lasdeudas de cobranza dudosa, se requiere que ladeuda esté vencida y que haya sido provisiona-da, gurando dicha provisión al cierre de cadaejercicio en el Libro de Inventarios y Balances enforma discriminada. Una vez se haya provisiona-do la deuda como incobrable, podrá castigarsecuando se hayan ejercitado las acciones judicia-les pertinentes hasta establecer la imposibilidaddel cobro.

En el caso planteado, la deuda fue provisionadadesde diciembre de 2011 con una sentencia emi-tida por el Poder Judicial certicando su incobra-

bilidad, por lo tanto al estar pendiente el castigo ycumplir con los requisitos señalados anteriormen-te, no habrá impedimento para su deducción en elpresente ejercicio gravable.

3.4.9. Gastos por provisiones para benefi-cios socialesSon deducibles las asignaciones des-

tinadas a constituir provisiones para bene -cios sociales de acuerdo con lo siguiente:



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Sondeducibleslas asig-naciones

destinadasa constituirprovisio-nes para

beneficiossociales

Las provisiones porobligaciones de cual-quier tipo asumidascontractualmente en

favor de los trabajado-res del contribuyente,en tanto los acuerdosreconocidos y acep-

tados por la empresase comuniquen al

Ministerio de Trabajo yPromoción del Empleo

dentro de los treinta días de su

celebración.

Vencidodicho plazo,la deducción

se podráefectuar apartir del

mes en quese realice la

comuni-cación alMinisterio

de Trabajo yPromocióndel Empleo.

JURISPRUDENCIA

RTF Nº 958-2-99

Serán deducibles las provisiones por bene ciossociales cuando se calculen conforme lo estable-ce la legislación de la materia; en ese sentido, laAdministración en su calidad de agente scaliza-dor debe realizar una vericación para determinarla naturaleza de la provisión.


1. Deducción de la provisión de benefi-cios sociales

La empresa Avila S.A. tiene como giro principalla comercialización al por mayor de lámparas,nos consulta si la deducción para el Ejercicio2012, referida a la provisión de los beneciossociales correspondiente a los meses de no-viembre y diciembre, será permitida por laAdministración Tributaria, tomando en cuentaque el depósito correspondiente se realizará laprimera semana del mes de mayo de 2013, deconformidad con las normas laborales.

Solución:

Debemos señalar que nuestra normativa admitela deducción de los gastos propios del personaldependiente, al entender que cumple plenamentecon el principio de causalidad. En efecto, dentro

del artículo 37 del TUO de la LIR podemos en-contrar diversos incisos que comprenden el tipode gasto mencionado y establecen condicionesespecí cas para su deducción.

Así, tenemos que, por ejemplo, en el inciso l) delmencionado artículo, se enuncia que los aguinal-dos, bonificaciones, gratificaciones retribucio-nes y, en general, los pagos que se realicen a favorde los servidores con motivo del vínculo laboral ocon motivo de cese, pueden deducirse en el ejer-cicio comercial al que corresponden en la medidaque los condiciona a que sean pagados hasta elúltimo día establecido para la presentación de ladeclaración jurada del Impuesto a la Renta.

Por otro lado, el inciso v) del mismo artículo mencio-na que la deducción de los gastos que constituyanpara su perceptor rentas de segunda, cuarta o quintacategoría está también condicionada al correspon-diente pago, dentro del plazo antes mencionado.

Sin embargo, en lo que respecta a las provi-siones por CTS de los meses de noviembre ydiciembre, debemos precisar que estas se rea-lizan en aplicación del criterio del devengado,criterio contable que también es recogido por lasnormas tributarias. Así, aun cuando el depósitode la CTS se efectuó en un fecha posterior alvencimiento de la presentación de la declaración jurada anual del ejercicio al que correspondía,

serían deducibles sin observación alguna, al am-paro del inciso j) del mismo artículo 37.

Ciertamente, el gasto de la CTS se enmarca den-tro de los alcances del referido inciso, al compren-der textualmente a “las asignaciones destinadasa constituir provisiones para benecios sociales,establecidas con arreglo a las normas legales per-tinentes” como es el caso de la CTS.

Por lo tanto, en virtud del inciso antes citado solose condiciona la deducción a que la respectivaprovisión sea realizada en función de las nor-mas legales pertinentes, esto es, el D.S. Nº 001-97-TR que regula la Compensación por Tiempo deServicios, el cual también establece que como altener la CTS carácter de bene cios sociales noforma parte de las rentas de quinta categoría.El asiento contable que corresponde a la provisiónde la CTS, por los meses de noviembre y diciem-bre de 2012, es el siguiente:

ASIENTO CONTABLE

-------------------- x --------------------62 Gastos de personal, directores y gerentes xxxx



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629 Beneficios sociales de los trabajadores

6291 Compensación por tiempo de servicios41 Remuneraciones y participaciones por pagar xxxx 415 Beneficios sociales de los trabajadores por pagar 4151 Compensación por tiempo de servicios x/x Por la provisión de la CTS de los

trabajadores.

--------------------x---------------------

3.4.10. Gastos por pensiones de jubilaciónSon deducibles los gastos destinados

a pensiones de jubilación pagados por lasempresas de acuerdo con lo siguiente:

En la parte que no están cubiertaspor seguro alguno.

En caso de bancos, compañías deseguros y empresas de servicios públicos,podrán constituir provisiones de jubilaciónpara el pago de pensiones que establece laley, siempre que lo ordene la ONP.

3.4.11. Gastos por aguinaldos, bonificacio-nes, gratificaciones y retribucio-nes al personal

Son deducibles los gastos por agui-naldos, bonicaciones, graticaciones y

retribuciones que se acuerden al personal,incluyendo todos los pagos que se hagan afavor de los servidores en virtud del víncu-lo laboral existente y con motivos del cese.Estas retribuciones podrán deducirse en elejercicio comercial al que correspondan,cuando hayan sido pagadas hasta dentro delplazo para la presentación de la declaración

jurada anual.

Cabe precisar, que mediante el párrafoincorporado por el artículo 6 de la Ley N° 29903,

publicada el 19 de julio de 2012, que entraráen vigencia en el plazo de 120 días a partirdel día siguiente de la publicación del regla-mento en el diario ocialEl Peruano : La partede los costos o gastos a que se re ere esteinciso y que es retenida a efectos del pagode aportes previsionales podrá deducirseen el ejercicio gravable a que correspondacuando haya sido pagada al respectivo siste-ma previsional dentro del plazo señalado enel párrafo anterior”.

No se consideran retribuciones alas cantidades que percibe el servidor porasuntos del servicio en lugar distinto al de

su residencia habitual, tales como gastos deviaje, viáticos, gastos de alimentación y hos-pedaje, gastos de movilidad y otros gastosexigidos por la naturaleza de sus labores,siempre que no constituyan sumas que porsu monto revelen el propósito de evadir elimpuesto.

INFORMES DE SUNAT

• La deducción del gasto por boni caciones

ordinarias y extraordinarias pueden serprobadas que acredite la causalidad y supago


Las normas del Impuesto a la Renta no han pre-visto alguna forma en particular para acreditar ladecisión del otorgamiento de las bonicacionesordinarias y extraordinarias otorgadas en virtuddel vínculo laboral existente, pudiendo los contri-buyentes utilizar cualquier medio probatorio queresulte idóneo y que brinde certeza de la causali-dad, así como del momento de su pago, lo que de-

terminará el ejercicio en que dichas bonicacionespuedan ser deducidas.

JURISPRUDENCIA

RTF Nº 11321-3-2007

Las graticaciones extraordinarias a diferencia delas graticaciones ordinarias, dispuestas por im-perio de la Ley o por convenio entre trabajadoresy empleadores, si bien deben de corresponder alvínculo laboral existente, responden a un acto de



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liberalidad del empleador, por lo que es indiferentela intención de la persona que lo otorga, no de-biendo tener una motivación determinada, en lamedida que no existe obligación legal ni contrac-tual de efectuarlas, en tal sentido, dichas grati-caciones son perfectamente deducibles a efectosdel Impuesto a la Renta siempre y cuando hayansido pagadas hasta antes de la presentación dela declaración jurada anual según lo señalado porel artículo 37 inciso v) de la Ley del Impuesto a laRenta.

RTF Nº 3309-1-2004

El pago a los trabajadores por reparto voluntariode utilidades debe de efectuarse antes del venci-miento de la declaración jurada anual del Impues-

to a la Renta para que sea considerado como gas-to deducible en dicho ejercicio, conforme lo señalael inciso l) del artículo 37 de la Ley del Impuestoa la Renta.

RTF Nº 1014-3-2004

(...) las graticaciones extraordinarias respecto aun acto de liberalidad por parte del empleador, quepuede o no producirse, estas son deducibles de larenta neta en la medida que se hayan originado porel vínculo laboral existente puesto que al tratarsede un acto de liberalidad, es diferente la intenciónde quien la otorga, por lo que no debe de tener una

motivación motivada.


1. Deducción de gastos por aguinaldos,gratificaciones y retribuciones al per-sonal

La empresa Los Jonás S.A.C., dedicada ala fabricación y venta de muebles para laexportación, durante el año 2012 otor-gó a sus trabajadores dos bonificacio-nes extraordinarias, la primera de ellasse desembolsó en el mes de mayo conmotivo del Día del Trabajo, por un montode S/. 100,000, que se otorgó de manerageneral a todo el personal de la entidad;y la otra gratificación, se desembolsó enel mes de noviembre por S/. 50,000, perosolo fue otorgada al personal de los talle-res de producción. Adicionalmente, la em-presa provisionó en el año 2012, la entrega

de una bonicación especial equivalente aS/. 40,000, dirigida a un grupo de sus tra-bajadores, la que será abonada en el mesde junio del próximo año, cumpliendo anti-cipadamente con efectuar las retencionescorrespondientes.

La empresa nos consulta si resultarán de-ducibles estos gastos para la empresa enla determinación de su Impuesto a la Renta.

Solución:

Entre los diferentes gastos en que incurren las em-presas en la operatividad del negocio se encuen-tran los desembolsos vinculados al personal que

labora para ellas. Al respecto, el inciso l) del artícu-lo 37 del TUO de la LIR establece que, los gastospor concepto de aguinaldos, bonicaciones, grati-caciones y retribuciones que se acuerden al perso-nal, así como cualquier otro concepto que se hagaen virtud del vínculo laboral existente y con motivodel cese, constituirán gasto deducible.

Bajo este contexto, las graticaciones extraordina-rias entregadas por la empresa a sus trabajadoresresultan deducibles a efectos de renta, pero cabeprecisar que la norma adicionalmente establececomo condición que estas retribuciones hayansido pagadas dentro del plazo para la presenta-

ción de la declaración jurada correspondiente adicho ejercicio.

Ahora bien, entendiendo que estos gastos seotorgan en virtud del vínculo laboral, constituiránpara cada perceptor, rentas de quinta categoría.Al respecto, el inciso v) del artículo antes referido,dispone que la deducción está condicionada a supago dentro de los plazos antes mencionados.

Como vemos, en un segundo nivel de análisis, lasdos primeras bonicaciones cumplen con las con-diciones requeridas en las normas, ya que fuerondesembolsadas antes del vencimiento de la decla-

ración jurada anual de renta. La tercera bonica-ción no será deducible, así se haya cumplido con

el pago de las retenciones, puesto que no fueronpagadas antes del vencimiento de la declaración jurada del Impuesto a la Renta del periodo.

No obstante, por lo antes mencionado, la Ley noscondiciona la deducción de estos gastos al cumpli-miento de tres criterios, el de causalidad, dada porla relación directa entre el gasto con la generaciónde la renta y mantenimiento de la fuente producto-ra; el criterio de razonabilidad, en relación con losingresos del ente; y el de generalidad, aplicablepara los gastos materia de análisis. Es necesario



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detenernos en este último criterio, dado que lamencionada generalidad se re ere al destino quese le dé al gasto, entendiéndose cumplido tal cri-terio así se otorgue una boni cación, ya sea parael total de los trabajadores, o para una sola áreahomogénea de la empresa.

Bajo estos criterios tenemos el siguienteresumen:

Boni caciones otorgadas:

En el mes de mayo 2012 : S/. 100,000

En el mes de noviembre 2012 : 50,000

En el mes de junio 2013 : 40,000(se hicieron las retenciones) _______

Total : 190,000Resumen:

Gastos deducibles : S/. 150,000

Gastos no deducibles : 40,000

Finalmente, podemos concluir que las dos pri-meras bonicaciones cumplen estrictamente conel mencionado criterio de generalidad, siendoperfectamente deducibles para la determinaciónde la renta neta de la empresa, pero la última deellas, al no cumplir con el referido criterio, asícomo no haberse cancelado antes del Impuestoa la Renta, debe ser materia de reparo tributario,a través de la adición en la declaración juradaanual.

2. Deducción por bonificación de fin de año

La empresa System Geek E.I.R.L. en elmes de diciembre acuerda otorgar a su per-sonal una bonicación extraordinaria porlos buenos resultados que ha arrojado laempresa en dicho ejercicio. El pago de estabonicación se realizará en el mes de enerode 2013 y será el 20% de la remuneraciónque tenga cada trabajador al 31 de diciem-bre de 2012.

¿Podrá deducirse este importe a efectos dedeterminar la renta neta del ejercicio 2012?

Solución:

De acuerdo con el inciso l) del artículo 37 de la LIR,serán deducibles de la renta bruta de tercera catego-ría, los aguinaldos, bonicaciones, graticaciones y

retribuciones que se acuerden al personal, inclu-yendo todos los pagos que por cualquier conceptose hagan en favor de los servidores en virtud delvínculo laboral existente y con motivo del cese. Pu-diendo deducirse en el ejercicio comercial al quecorrespondan cuando hayan sido pagadas dentrodel plazo para la presentación de la declaración jurada anual.

En la consulta se señala que el pago de labonificación se realizará en el mes de enerode 2013, esto quiere decir, antes del venci-miento para la presentación de la declaración jurada. Siendo así, la empresa System GeekE.I.R.L. podrá deducir para el ejercicio 2012los montos que entregue como bonificación asus empleados.

3.4.12. Gastos por servicios de salud, culturales y educativosSon deducibles los gastos por contri-

buciones destinados a prestar al personal,servicios de salud, culturales y educativos;así como los gastos de enfermedad de cual-quier servidor.

Dichos gastos deben ser efectuadoscon carácter general a favor del personal. Lageneralidad debe evaluarse considerándosesituaciones comunes del personal como je-rarquía, nivel, antigüedad, rendimiento, área,zona geográ ca. Así, en la Resolución delTribunal Fiscal N° 02230-2-2003 de fecha25 de abril de 2003, en la que se analizó ungasto por seguro médico se señala: “(…) lageneralidad del gasto observado debió veri-carse en función del bene cio obtenido porfuncionarios de rango o condición similar,dentro de esta perspectiva bien podría ocu-

rrir que dada la característica de un puesto,el benecio corresponde solo a una personasin que por ello se incumpla con el requisitode generalidad”.

Cuando el gasto efectuado no cum-pla con el criterio de generalidad, el resul-tado será que este sea considerado comomayor remuneración del trabajador, en con-secuencia, renta de quinta categoría.

Sobre estos gastos señalamos al-gunas resoluciones emitidas por el Tribunal



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Fiscal y los informes publicados por la Admi-nistración Tributaria.

INFORMES DE SUNAT


No existe impedimento para que las empre-sas, al amparo del inciso ll) del artículo 37 delTUO de la Ley del Impuesto a la Renta, puedandeducir los gastos incurridos por concepto demaestrías, posgrados y cursos de especializa-ción de sus trabajadores, siempre que dichosgastos cumplan con el criterio de generalidad,entre otros criterios.

• Deducción de gasto por pólizas de vidacontratadas por empresas a favor de sustrabajadores


Las primas pagadas por concepto de pólizas de se-guros de vida contratados por una empresa a favorde sus trabajadores constituirán gasto deducible paradeterminar la renta neta de tercera categoría, siem-pre y cuando dicho gasto tenga relación de causali-dad con la obtención de rentas por dicha empresa oel mantenimiento de su fuente y el gasto cumpla conlos criterios señalados en la Tercera Disposición Final

y Transitoria de la Ley N° 27356.• Gastos deducibles por nanciamiento de

viajes a los trabajadores de las empresas


El inciso ll) del artículo 37 dispone que son de-ducibles los gastos y contribuciones destinados aprestar al personal servicios de salud, recreativos,culturales y educativos; así como los gastos deenfermedad de cualquier servidor.

De otro lado, el numeral 3 del inciso c) del artículo20 del Reglamento de la Ley del IR señala que noconstituyen renta gravable de la quinta categoría,entre otros, los gastos y contribuciones realizadospor la empresa con carácter general a favor delpersonal y los gastos destinados a prestar asisten-cia de salud de los servidores, a que se re ere elinciso ll) del citado artículo 37.

De la interpretación concordada de las normas an-tes glosadas uye que los gastos recreativos y cul-turales comprendidos en el mencionado inciso ll)son aquellos que realiza la empresa con caráctergeneral a favor del personal y no los que se efec-túan a bene cio de un determinado trabajador en

forma individual, como sería el caso de los gastosde viaje bajo comentario.

En consecuencia, son deducibles del Impuestoa la Renta de las empresas, en los términos queestablece el inciso l) del artículo 37 del TUO dela Ley del IR, los gastos en que las mismas incu-rren para nanciar viajes a sus trabajadores comoestímulo a su labor, siempre que se encuentrendebidamente acreditados; dado que constituyenrenta de quinta categoría para el referido personal.

• Deducción de gastos con motiv o de aga-sajos


Los gastos efectuados por la empresa con motivode agasajar a sus trabajadores, pueden ser de-ducibles a efectos de la determinación de la rentaneta de tercera categoría, siempre que se encuen-tre debidamente acreditada la relación de causali-dad entre el destino del gasto realizado y el motivode la celebración.

A tal efecto, la acreditación debe encontrarse sus-tentada, entre otros:

a) Con comprobantes de pago debidamente emi-tidos conforme al Reglamento de Comproban-tes de Pago.

b) Con otros documentos que acrediten feha-cientemente el destino del gasto y, de ser elcaso, su bene ciario.

c) Teniendo en cuenta la proporcionalidad y razo-nabilidad de los gastos, esto es, si correspon-den al volumen de operaciones del negocio.

JURISPRUDENCIA

RTF Nº 07941-4-2008

Que se revoca la apelada en el extremo referi-do al reparo de gasto de seguro médico y multavinculada, debido a que en la Resolución N° 02230-2-2003 se indicó que aun cuando el gasto ob-servado no cumpliese con la característica degeneralidad, de conformidad con el inciso ll) delartículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta,este sería deducible en la determinación de larenta neta imponible de tercera categoría, sinperjuicio de incrementar la renta de quinta ca-tegoría del empleado, y en ese sentido, si bienla recurrente no cumplió con la generalidad ala que se hace referencia en el reglamento de



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la Ley del Impuesto a la Renta, de acuerdo conel criterio antes señalado, ello no supondría eldesconocimiento del gasto incurrido como con-secuencia del seguro médico contratado, por loque procede levantar el reparo.

RTF Nº 09484-4-2007

Se señala que los gastos por concepto de ma-trícula, cuotas de maestría, posgrado y curso decarrera de trabajadores de la empresa reparadosen autos, por su naturaleza no constituyen gastosde capacitación para el puesto, por lo que al serefectuados en virtud de la prestación de serviciospersonales a la recurrente constituyen rentas dequinta categoría.

RTF Nº 10956-2-2007No son deducibles los gastos por seguro médicoefectuados a favor de dos socios de la empresa,que a su vez desempeñan labores de presidentede directorio y gerente general, cuando estos nocumplen con el criterio de generalidad.

RTF Nº 5732-1-2005

El supuesto contemplado en el inciso ll) del artícu-lo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta también esde aplicación al titular de la empresa unipersonal.

RTF Nº 1687-1-2005Dado que los agasajos al personal vinculadoscon aniversarios, Día de la Secretaria, Día delTrabajo, Día de la Madre y festividades religio-sas o navideñas, son actividades que contribu-yen a la formación de un ambiente propicio parala productividad del personal, procede su deduc-ción; siempre que haya debido sustento, no solocon los comprobantes de pago sino también contoda otra aquella documentación que acredite larealización de los referidos eventos.

RTF Nº 2506-2-2004

El carácter de generalidad del gasto está vincu-lado a la inclusión de este dentro de las rentasde quinta categoría de los trabajadores. Así, alamparo del inciso ll) del artículo 37 de la Ley delImpuesto a la Renta, de haberse incurrido en ungasto en bene cio del personal, este no constituirárentas de quinta categoría si ha sido otorgado concarácter general, esto es, a todos los trabajadoresque se encuentren en condiciones similares, parala cual deberá tenerse en cuenta, entre otros, lo si-guiente: jerarquía, nivel, antigüedad, rendimiento,área, zona geográ ca.

De no cumplirse el requisito de “generalidad” di-cho gasto sería incluido como renta computable aefectos de quinta categoría.


1. Gasto por seguros y exámenes médicos

La empresa Florida S.A. ha incurrido en lossiguientes gastos de salud a favor de supersonal y sus familiares, tal como se deta-lla a continuación:

Exámenes de sangre al personal deplanta S/. 2,500

Seguro de salud al personal degerencia S/. 6,000

Seguro de salud a familiares meno-res de 18 años del personal degerencia

S/. 18,000

Seguro de salud a una de las secretarias de gerencia S/. 800

Total S/. 27,300

Solución:

De acuerdo a lo dispuesto por el inciso ll) delartículo 37 de la LIR, a efectos de determinar larenta neta de tercera categoría, serán deducibleslos gastos y contribuciones destinados a prestar alpersonal servicios de salud, recreativos, culturalesy educacionales. Asimismo, serán deducibles losgastos efectuados por el empleador por las primasde seguro de salud del cónyuge e hijos menoresde edad o con incapacidad del trabajador.

Asimismo, el último párrafo del citado artículo es-tablece que adicionalmente estos gastos deberáncumplir con criterios de generalidad.

En tal sentido, observamos que será deducible elíntegro de los gastos por seguros de personal degerencia y sus familiares, así como los exámenesmédicos del personal de planta, puesto que secumple con la generalidad requerida al otorgarseal íntegro de los trabajadores que cumplen deter-minado criterio como el de su función o puesto.

No obstante, no será deducible el gasto del se-guro de una de las secretarias de gerencia, pues



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dicho benecio debió ser otorgado al resto de lassecretarias de dicha área a efectos de cumplir conla generalidad requerida, por lo que se deberá adi-cionar dicho gasto vía DJ anual.

3.4.13. Gastos por exploración, prepara-ción y desarrollo en que incurran los titulares de actividades mineras

Son deducibles los gastos de explo-ración, preparación y desarrollo en queincurran los titulares de actividades mineras,que se deducirán en el ejercicio en que seproduzca, o se amortizarán en los plazos y

condiciones que señalen la Ley General deMinería y sus normas complementarias yreglamentarias.• La actividad de exploración: es la ac-

tividad minera tendiente a demostrar lasdimensiones, posición, característicasmineralógicas, reservas y valores de losyacimientos mineros.

El artículo 74 de la Ley General de Mineríaestablece que los gastos de exploraciónincurridos hasta la fecha en que corres-ponda cumplir con la producción mínima,podrán deducirse:

a) Por amortización: si se incluyen losgastos de exploración y prospeccióndentro del valor de la concesión hastala fecha en que corresponda cumplircon producción mínima en un plazoque se determinará en función de lavida probable de la mina.

b) Como gasto: se deduce lo gastado

en exploración y prospección en elejercicio en que se incurra en dichosgastos.

Cualquiera de las opciones de deducciónseñaladas deberá ser elegida a través deuna comunicación a la Sunat al tiempode presentar la declaración jurada anualdel IR señalando, de ser el caso, el plazode amortización y el cálculo realizado.

La opción se ejerce respecto de los gas-tos de cada ejercicio.

Los gastos de exploración incurridos,luego que la concesión se encuentre enla etapa de producción mínima, podrándeducirse como gasto o amortizarse enfunción de la vida probable de la mina,con base en el volumen de las reservasprobadas y probables.

La Ley General de Minería señala laposibilidad de amortizar el saldo del va-lor total de adquisición y lo invertido enexploración, en caso de agotarse las re-servas económicas explotables, hacersesuelta o declararse caduca la concesión.

Así, a pesar de que el plazo no puede servariado, la deducción del total del saldode gastos de exploración por amortizarpodrá realizarse en el ejercicio en que seproduzca el abandono de la concesión.

Si se calculó mal la vida útil de la mina,no podría realizarse una modicación delplazo de la amortización de los gastos deexploración.

En estos casos debe presentarse unadeclaración jurada recticatoria, adjun-tando una comunicación a la Sunat quesustente el plazo de amortización.

El primer párrafo del artículo 75 de la LeyGeneral de Minería establece que, losgastos de exploración en que se incurrauna vez que la concesión se encuentreen la etapa de producción mínima obliga-toria, podrán deducirse íntegramente enel ejercicio o amortizarse a partir de eseejercicio, a razón de un porcentaje anualde acuerdo con la vida probable de lamina establecida al cierre de dichos ejer-

cicios, lo que se determinará con base enel volumen de las reservas probadas yprobables y la producción mínima de Ley.

• La actividad de desarrollo y prepara-ción: se realiza a efectos de hacer posi-ble la explotación de un mineral conteni-do en un yacimiento.

Los gastos que permitan la explotación delyacimiento por más de un ejercicio podrán,según señala el segundo párrafo del artícu-lo 75 de la Ley General de Minería:



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• Deducirse íntegramente en el ejercicioen que se incurran.

• Amortizarse en dicho ejercicio y en lospróximos 2 ejercicios como máximo(3 ejercicios en total). La norma no haprevisto que esta deba hacerse de formaproporcional.

La opción se ejerce al presentar la de-claración jurada anual del Impuesto a la Rentay respecto de los gastos de cada ejercicio.

Escogido un sistema, este no po-drá ser variado en relación con los gastosdel ejercicio.


1. Tratamiento de la adquisición decanchas de lixiviación, en la etapa deexplotación, por una empresa minera

La empresa Antacocha Perú sociedad mi-nera señala que se encuentra en la etapade explotación y a estos efectos adquiere

canchas de lixiviación para poder llevar acabo la extracción del mineral. Nos consultacuál sería el tratamiento contable y tributariode dicha adquisición.

Solución:

Cabe señalar que la etapa de lixiviación es unaetapa nueva en la actividad minera, que se da enla fase de explotación y consiste en adquirir plata-forma, las cuales son desprendidas en la super ciedonde se encuentra el mineral, estas plataformaspermiten separar la parte del mineral con el des-monte, de manera que la parte buena se ingresadentro de una represa especialmente acondicio-nada para almacenar dicho mineral.

En este contexto señalaremos que el párra-fo 7 de la Norma Internacional de ContabilidadNº 16 señala que se reconocerá un elemento depropiedad, planta y equipo cuando:

• Sea probable que la entidad obtenga los be-necios económicos futuros derivados deeste.

• El costo del activo para la entidad pueda servalorado con la abilidad.

Además, el Plan Contable General Empresarialal describir la dinámica de la cuenta 33 Inmue-bles, Maquinaria y Equipo, señala que estos sonbienes adquiridos por la empresa para ser utiliza-dos en la producción y que tienen las siguientescaracterísticas:• Una vida útil relativamente larga (más de un

año).• No ser objeto destinado a las operaciones de

venta.• Están sujetos a depreciaciones, excepto los

terrenos.

De lo expuesto, se puede colegir que las platafor-mas de lixiviación cumplen con las característicaspara ser consideradas dentro del componente depropiedades, planta y equipo, por ende, esta cali -ca como activo jo sujeto a depreciación en formaproporcional a la vida útil del activo jo(*).

La depreciación que se establezca con base en laestimación contable que se realice de la vida útildel activo jo debe ser considerada parte del costode producción dentro de los costos indirectos deproducción y deben ser reconocidos como gastos,cuando se reconozcan los ingresos provenientesde la venta del mineral.

Finalmente, cabe recalcar que dicha conclusiónse obtiene del análisis de la propia naturalezade la etapa de lixiviación, la cual es inherente alciclo productivo de los minerales en la etapa deexplotación; en consecuencia, la depreciación dedichos bienes debe afectar el costo de producción.

Contablemente, originaría los siguientes asientos:

ASIENTO CONTABLE

-------------------- x --------------------68 Valuación y deterioro de activos y provisiones xxx 681 Depreciación 6814 Depreciación de inmuebles, maquinaria y equipo - Costo 68147 Canchas de lixiviación39 Depreciación, amortización y agotamiento acumulados xxx

(*) Así, el párrafo 6 de la NIC N° 16 señala que, la amortización es ladistribución sistemática del importe amortizable de un activo a lolargo de su vida útil e indica, además, que la vida útil es el periododurante el cual se espera utilizar el activo amortizable por parte dela entidad o el número de unidades de producción o similares quese espera obtener de este, por parte de la entidad.



167


391 Depreciación acumulada 3913 Inmuebles, maquinaria y

equipo - Costo 39137 Canchas de lixiviación x/x Por la provisión de las deprecia-

ciones sufridas por las canchasde lixiviación.

-------------------- x --------------------92 Costos indirectos de producción xxx 921 Depreciación canchas de lixiviación79 Cargas imputables a cuentas de

costos y gastos xxx 791 Cargas imputables a cuentas de costos y gastos x/x Por la provisión de las deprecia-

ciones sufridas por las canchasde lixiviación.

-------------------- x --------------------

3.4.14. Gastos por regalíasSon deducibles los gastos por rega-lías, entendido como:

REGALÍAS

Toda contraprestación en efectivo o en espe-cie originada por el uso o por el privilegio deusar patentes, marcas, diseños o modelos,planos, procesos o fórmulas secretas y dere-chos de autor de trabajos literarios, artísticoso científicos.Toda contraprestación por la cesión en usode programas de instrucciones para computadoras ( software)

Información relativa a la experiencia industrialcomercial o científica: la transmisiónde conocimientos, secretos o no, de carác- ter técnico, económico, financiero o de otraíndole referidos a actividades comerciales oindustriales, con prescindencia de la relaciónque los conocimientos transmitidos tengancon la generación de rentas de quienes losreciben y del uso que estos hagan de ellos.

La cesión en uso de programas deinstrucciones para computadoras (software )(19) cuya contraprestación constituye una rega-lía, es aquella mediante la cual se trans eretemporalmente la titularidad de todos, algu-no o algunos de los derechos patrimonialessobre el software , que conllevan el derechoa su explotación económica.

No constituye regalía. Sino el resulta-do de una enajenación:1. La contraprestación por la transferen-

cia denitiva, ilimitada y exclusiva de latitularidad de todos, alguno o algunosde los derechos patrimoniales sobre elsoftware , que conllevan el derecho a suexplotación económica aun cuando estosse restrinjan a un ámbito territorial espe-cíco.

2. La contraprestación que el titular origina-rio o derivado de los derechos patrimo-niales sobre el software , que conllevanel derecho a su explotación económica,cobre a terceros por utilizar el software ,de conformidad con las condiciones con-venidas en un contrato de licencia.

Las transferencias de conocimientoestán referidas a aquellas relativas a cono-cimientos especializados que traducidos eninstrucciones, fórmulas, planos, modelos,diseños, dibujos u otros elementos similares,permiten el aprovechamiento en actividadeseconómicas, de experiencias acumuladasde carácter industrial, comercial, técnico ocientíco.

INFORMES DE SUNAT


1. No calica como regalía la contraprestaciónpagada por parte de una empresa integrantede un grupo empresarial a cambio de la ad-quisición de una copia de un software parasu uso o a cambio de la adquisición de mododenitivo, ilimitado y exclusivo de los derechospatrimoniales sobre un software . Asimismo,

(19) Se entiende por programa de instrucciones para computadora ( software) a la expresión de un conjunto de instrucciones mediantepalabras, códigos, planes o en cualquier otra forma que, al ser incorporadas en un dispositivo de lectura automatizada, ehacer que un computador ejecute una tarea u obtenga un resultado.



168


tampoco calica como regalía el precio paga-do a dicha empresa por las demás empresasintegrantes del mismo grupo por la adquisiciónde una alícuota de la titularidad del derechopreviamente adquirido.

2. Para que proceda la amortización de un activointangible no se exige que su adquisición estérespaldada por un convenio o contrato suscri-to por el adquirente, pero sí que se cumplanlas disposiciones establecidas para tal efectoen el inciso g) del artículo 44 del TUO de laLey del Impuesto a la Renta.

3. El copropietario tiene el derecho a amortizar elprecio pagado por la copropiedad de un soft-ware que calica como un activo intangible deduración limitada y es utilizado en la genera-ción de sus rentas gravadas.

4. Es posible amortizar el precio pagado por lacopia de un software respecto del cual se so-licite la asignación de nuevos usuarios de for-ma perpetua o por un software cuya licenciade uso no especi que un plazo, siempre quese acredite que tales derechos constituyenactivos intangibles y que tienen una vida útillimitada.

5. La amortización de un activo intangible deduración limitada en el plazo de diez años nosupone que la deducción por tal concepto seimpute en partes iguales entre los ejerciciosque involucre la amortización, sino en propor-ción al plazo aplicable computado desde suinicio.

6. La amortización del valor de un activo intangi-ble de duración limitada estará sujeta a que elprecio haya sido pagado previamente al ena-

jenante.

• Cali cación de regalía en cuanto a la retri-bución pagada


A efectos del Impuesto a la Renta, en la adquisi-ción de copias de software , la retribución que pa-gan los licenciatarios a los licenciantes respectode contratos que impliquen la simple licencia deuso personal de tales programas para computa-doras no calica como regalía.

En la adquisición de software hecho a la medida ode programas estandarizados, la retribución que sepague será la contraprestación a una enajenaciónde bienes tratándose de adquisiciones que impli-quen el simple otorgamiento de licencias de usopersonal del software .

Cuando un distribuidor adquiere una o más copiasde un programa estandarizado para destinarlos asu comercialización como mercadería, la retribu-ción que pague por dicha adquisición constituiráuna regalía.Cuando se entrega un solo ejemplar del programaque se instala en el servidor para ser utilizado desdeun número determinado de computadoras, por cadauna de las cuales se paga las correspondienteslicencias de uso, se está ante una enajenación aefectos del Impuesto a la Renta.

JURISPRUDENCIA

RTF Nº 6689-5-2005Un contrato de licencia de uso de software pue-de comprender los servicios de soporte técnico,actualización y mantenimiento, más aún cuandoestos últimos resultan complementarios y nece-sarios para la ejecución del primero, lo que noimplica que su contraprestación calique comoregalía, ya que son operaciones con caracterís-ticas distintas, las cuales son tratadas de maneradistinta para nes tributarios.

En efecto, solo la contraprestación por la cesiónen uso del software calica como regalía, de

acuerdo con lo dispuesto en el artículo 27 de laLey del Impuesto a la Renta, en razón de que lasactualizaciones del programa informático eranservicios destinados a mejorar su funcionamientoy desarrollo a favor de usuarios, mientras que lasconsultas telefónicas sobre dicho software consis-tían en el asesoramiento sobre su funcionamientopor parte del personal del proveedor, los cuales noimplicaban una nueva cesión en uso, sino a mejorar su funcionamiento mediante actualizacionesdel mismo proveedor y absolver consultas sobre eluso y explotación.

RTF Nº 629-1-2003

No constituye regalía el pago que se realiza porservicios de consulta, procesamiento y liquidaciónde las transacciones de intercambio con “VisaInternacional”, toda vez que si bien guardan vin-culación con la marca Visa no corresponde al usode esta.

3.4.15. Gastos por premiosSon deducibles los gastos por pre-

mios, en dinero o especie, que realicen los



169


contribuyentes con el n de promocionar ocolocar en el mercado sus productos o ser-vicios, siempre que dichos premios se ofrez-can con carácter general a los consumidoresreales, el sorteo de estos se efectúe antenotario público y se cumpla con las normaslegales vigentes sobre la materia.

Son los gastos dirigidos a las ma-sas de consumidores reales o potenciales.Comprendería también la entrega de bie-nes publicitarios o eventos dirigidos a lamasa de consumidores.

INFORMES DE SUNAT


Los gastos por premios entregados con motivode sorteos realizados por las empresas explota-doras de Juegos de Casino y Máquinas Tragamo-nedas con nes promocionales, serán deduciblesen tanto dichos premios se ofrezcan con caráctergeneral a los consumidores reales, los sorteos seefectúen ante notario público y se cumpla con lasnormas legales sobre la materia.


A efectos de la deducción del gasto a que se re e-re el inciso u) del artículo 37 de la Ley del Impues-to a la Renta, no es requisito la presencia de unnotario público cuando la promoción no supongaun sorteo.

JURISPRUDENCIA

RTF Nº 00398-1-2006

Que la Administración reparó el créditoscal y ladeducción de las compras de llantas para automó-viles, una copa y camisetas contenidas en las fac-turas Nºs 097-370, 002-330, 001-183, al constituirgastos ajenos al giro del negocio siendo que se-gún la recurrente fueron otorgados a sus clientescomo premios a n de promocionar sus ventas.

Que al respecto, cabe indicar que el inciso u) delcitado artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Ren-ta, dispone que son deducibles a n de estable-cer la renta neta de tercera categoría, los gastospor premios, en dinero o especie, que realicen loscontribuyentes con el n de promocionar o colocaren el mercado sus productos o servicios, siempre

que dichos premios se ofrezcan con carácter ge-neral a los consumidores reales, el sorteo de estosse efectúe ante notario público y se cumplan conlas normas legales vigentes sobre la materia.

Que en el presente caso, la recurrente no ha de-mostrado que se hubiese realizado algún sorteo afavor de sus clientes y tampoco la entrega de losbienes a los ganadores de tal acto, por lo quecorresponde con rmar los reparos relacionadoscon dichas facturas.

RTF Nº 01804-1-2006

Que si bien la recurrente durante la scalizacióne inclusive en la etapa de apelación ha presen-tado los tickets del sorteo que alega haber reali-zado y una relación de los ganadores (folios 624,625, 1054 a 1087), conforme a lo establecido enel inciso u) del artículo 37 de la Ley del Impuestoa la Renta se requiere que el sorteo se efectúeante notario público, a n de que se deduzcan lospremios para la determinación del Impuesto a laRenta, por lo que al no haberse sustentado que elreferido sorteo se llevó a cabo ante notario públi-co, los reparos efectuados por la Administraciónse ajustan a ley.


1. Gastos por entrega de premios

La tienda por departamentos La Familia porcampaña de Fiestas Patrias realiza un sorteoentre todos sus clientes que realicen comprasmínimas de S/. 50 en cualquiera de sus de-partamentos, el premio consiste en un che-que de S/. 30,000. El 30 de julio se realizael sorteo ante notario público, haciéndoseentrega del cheque al señor Nils Monteverde,ganador del sorteo.

¿Será aceptada la deducción del gasto poreste concepto?

Solución:

De acuerdo al inciso u) del artículo 37 de la LIR,serán deducibles a efectos del Impuesto a la Ren-ta los gastos por premios, en dinero o en especie,que realicen los contribuyentes con nes promo-cionales, siempre que dichos premios se ofrezcancon carácter general a los consumidores reales, elsorteo se realice ante notario público y se cumpla



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con lo señalado por las normas legales vigentessobre la materia.

De lo anterior podemos concluir que los S/. 30,000serán aceptados a efectos de deducir la renta bru-ta de tercera categoría, pues se está cumpliendocon lo señalado por la norma. El registro de la sa-lida del dinero será el siguiente:

ASIENTO CONTABLE

-------------------- x --------------------63 Gastos de servicios prestados

por terceros 30,000 637 Publicidad, publicaciones, relaciones públicas

6373 Relaciones públicas 63731 Premios a clientes(*)

10 Efectivo y equivalentes de efectivo 30,000 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativas x/x Por la entrega del cheque como

premio del sorteo realizado enFiestas Patrias.

-------------------- x -------------------- (*) Cuenta propuesta.

3.4.16. Gastos que constituyan para su per-ceptor rentas de 2ª, 4ª o 5ª cate-goríaSon deducibles los gastos o costos que

constituyan para su perceptor renta de segun-

da, cuarta o quinta categoría y podrán deducir-se en el ejercicio gravable a que correspondancuando hayan sido pagados dentro del plazoestablecido por el Reglamento para la presen-tación de la declaración jurada correspondien-te a dicho ejercicio. Respecto de tales rentasse aplica el principio de lo percibido.

Hay que tener en cuenta ademásque en caso no hayan sido deducidos en elejercicio al que correspondan, serán deduci-bles en el ejercicio en que efectivamente se

paguen, aun cuando se encuentren debida-mente provisionados en un ejercicio anterior,de acuerdo a la Cuadragésima Octava Dis-posición Complementaria y Final de la Ley.

Tómese en cuenta que el gastocorrespondiente a la indemnización por nohaber disfrutado del descanso vacacional,establecida en el inciso c) del artículo 23 delDecreto Legislativo N° 713, será deducibleen el ejercicio de su devengo en aplicaciónde la regla contenida en el artículo 57 delTUO de la Ley del Impuesto a la Renta.

INFORMES DE SUNAT

• El pago como requisito del devengamientodel gasto por rentas de quinta categoría


Los gastos o costos que constituyan para su per-ceptor, entre otras, rentas de quinta categoría,se deducen en el ejercicio en que se devenguen,siempre que se paguen dentro del plazo previs-to para la presentación de la declaración juradaanual de ese ejercicio. En caso no hubieran sidopagados en el ejercicio en que se devenguen, se-rán deducibles solo en el ejercicio en que efecti-vamente se paguen, incluso si hubieran sido de-bidamente provisionados en un ejercicio anterior.


El gasto correspondiente a la indemnización porno haber disfrutado del descanso vacacional, es-tablecida en el inciso c) del artículo 23 del DecretoLegislativo N° 713, será deducible en el ejerciciode su devengo, en aplicación de la regla contenidaen el artículo 57 del TUO de la Ley del Impuestoa la Renta.


En el supuesto de que la empresa ha entregado asus trabajadores la participación en las utilidadesdentro del plazo de vencimiento de la presenta-ción de la Declaración Jurada Anual del Impuestoa la Renta, pero, con posterioridad a ello, pre-senta una declaración recti catoria determinandouna mayor renta neta que, a su vez, implica unamayor participación legal en las utilidades a fa-vor de los trabajadores, esta mayor participaciónconstituye gasto deducible para la determinaciónde la renta neta de tercera categoría del ejercicioen que sea pagada.



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• Deducción como gasto de montos mayo-res de participación de utilidades a favorde los trabajadores

Informe N° 053-2005-SUNAT/2B0000En caso de distribuirse montos mayores provenientesde la participación de utilidades a favor de los trabaja-dores, de manera unilateral por parte del empleador, alo dispuesto en las normas laborales vigentes, estospodrán ser deducidos como gastos siempre y cuan-do sean pagados dentro del plazo establecido por elreglamento para la presentación de la declaración ju-rada correspondiente a dicho ejercicio, conforme a lodispuesto por el inciso l) del artículo 37 del TUO de laLey del Impuesto a la Renta, entonces vigente.

• Deducción de participación en utilidadesInforme N° 305-2002-SUNAT/K00000

En consecuencia, la participación en las utilidadesque las empresas otorguen a los trabajadores envirtud del Decreto Legislativo Nº 892, podrá ser de-ducida de la renta neta como gasto en el ejerciciogravable al que corresponda, siempre y cuando seapagada a sus bene ciarios dentro del plazo estable-cido para presentar la declaración jurada anual delImpuesto a la Renta. No se aceptará su deducción sison pagadas en fecha posterior a la señalada.

Esta conclusión no se ve desvirtuada por el hechode que el artículo 6 del mencionado decreto legis-lativo disponga que la aludida participación serádistribuida dentro de los treinta (30) días naturalessiguientes al vencimiento del plazo señalado porlas disposiciones legales para la presentación de ladeclaración jurada anual del Impuesto a la Renta,puesto que este es un plazo máximo que se otor-ga a los empleadores para efectuar dicho pago, noexistiendo impedimento alguno para que tal pagose efectúe con anterioridad y se cumpla así con loindicado en las normas que regulan el Impuesto ala Renta.

JURISPRUDENCIA

• Deducibil idad de la provis ión por vacacio-nes no devengadas.

• Procede vincular el derecho a la remunera-ción vacacional o a la proporción compu-tada con el ejercicio al que corresponde lalabor realizada.

RTF N° 17119-4-2011 (12/10/2011)

Se revoca la apelada en el extremo referido a losreparos por provisión por vacaciones no devenga-das pues en aplicación del principio del devenga-do, procede vincular el derecho a la remuneraciónvacacional o a la proporción computada, con elejercicio al que corresponde la labor o serviciorealizados, debiéndose efectuar su reconocimien-to en dicho ejercicio, independientemente de quela remuneración vacacional resulte exigible porparte del trabajador en el mismo ejercicio.

RTF Nº 12444-4-2009

Se revoca la apelada dado que los gastos porpago de intereses de préstamos se encuentrancomprendidos en el inciso a) del artículo 37 de laLey del Impuesto a la Renta –el cual no condiciona

la deducción del referido gasto al pago de este–,no resulta exigible el requisito de su cancelacióndentro del plazo de presentación de la declaración jurada anual respectiva previsto en el inciso v) delcitado artículo 37, siendo esta la única observaciónformulada por la Administración en este extremo,por lo que el reparo formulado no se encuentraarreglado a ley, procediendo revocar la apelada.

RTF Nº 11235-3-2008

Que si bien en este extremo de la controversia sereere a la participación en las utilidades de los di-rectores y no de trabajadores, dado que por la na-

turaleza de sus funciones no existe vínculo laboralcon la empresa con lo cual las retribuciones gene-radas no se tratarían en rigor de “remuneraciones”y a la luz del concepto amplio de remuneraciónque maneja la Ley del Impuesto a la Renta, se co-lige que el inciso m) del artículo 37 se reere a losingresos de los directores por el ejercicio de susfunciones, y en tal sentido, las participaciones es-tán comprendidas en el citado inciso. Siendo quelos gastos cuestionados se encuentran contem-plados en un inciso distinto al inciso v) del artículo37, no resulta exigible el requisito consistente enla cancelación dentro del plazo de presentación dela declaración jurada anual respectiva, por lo queprocede levantar el reparo bajo examen.

RTF Nº 4123-1-2006 (jurisprudencia de obser-vancia obligatoria)

Conforme lo señalado por el numeral 1 del artículo170 del Código Tributario, no procede aplicar inte-reses ni sanciones por la incorrecta determinacióny pago del Impuesto a la Renta que se hubieragenerado por la interpretación equivocada de los alcan-ces del artículo 37 inciso j) de la Ley del Impuesto ala Renta, en lo que respecta al tratamiento de losremuneraciones vacacionales.



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RTF Nº 7719-4-2005 (jurisprudencia de obser-vancia obligatoria)

El requisito de pago previsto en el inciso v) incorpo-rado por la Ley Nº 27356 del artículo 37 de la Leydel Impuesto a la Renta no es aplicable a los gastosdeducibles contemplados en los otros incisos delreferido artículo 37, que constituye para su percep-tor rentas de segunda, cuarta y quinta categoría.


1. Deducción de rentas de cuarta categoría

La empresa Ventas al Por Mayor S.A.C.contrata en el mes de noviembre de 2012 alseñor José Piqué, arquitecto de profesión,para que efectúe la elaboración de planosde su nueva sede en el distrito de La Moli-na. En el mes de diciembre, el señor La Cruzentrega el trabajo encomendado y emite elrecibo por honorarios correspondiente por elimporte de S/. 8,500. Sin embargo, los hono-rarios recién son cancelados en el mes defebrero de 2013, cumpliendo con efectuar laretención en dicha fecha.

¿Podrá deducirse el gasto por los servicios delseñor La Cruz, en el ejercicio gravable 2012?

Solución:

De acuerdo con el inciso v) del artículo 37 de laLey del Impuesto a la Renta, podrán deducirselos gastos que constituyan para sus perceptoresrentas de segunda, cuarta y quinta categoría enel ejercicio al que correspondan cuando hayansido pagadas antes del vencimiento para la pre-sentación de la declaración jurada anual a dichoejercicio. Al respecto, el inciso q) del artículo 21del Reglamento de la LIR señala que podrán de-ducirse los gastos correspondientes a las rentasde segunda, cuarta y quinta, así no sean cancela-das, si se cumple con efectuar la retención y pagocorrespondiente a estas, hasta la fecha de venci-miento de la declaración jurada anual.

De lo anterior, podemos concluir que la empresaVentas al Por Mayor S.A.C. al haber cumplido conpagar los honorarios del señor Piqué, así como suretención antes del vencimiento de la declaración ju-rada anual, podrá deducir los S/. 8,500 como gastospor servicios prestados por terceros.Asiento contable por la provisión de los honorariosdel señor Piqué en el mes de diciembre de 2012:

ASIENTO CONTABLE-------------------- x --------------------

63 Gastos de servicios prestadospor terceros 8,500 632 Asesoría y consultoría40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema de pensiones y de salud por pagar 850 40172 Renta de 4ta. Categ.42 Cuentas por pagar comerciales - Terceros 7,650 424 Honorarios por pagar

x/x Por la provisión de los honorariosprofesionales del arquitecto parala elaboración de planos.

--------------------x---------------------

Asiento contable por el pago de honorarios y reten-ciones correspondientes a los servicios prestadospor el señor Piqué en el mes de febrero de 2013:

ASIENTO CONTABLE-------------------- x --------------------42 Cuentas por pagar comerciales - Terceros 7,650 424 Honorarios por pagar 40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema de pensiones y de salud por pagar 850 40172 Renta de 4ta. Categ.10 Efectivo y equivalentes de efectivo 8,500 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras x/x Por el pago de los honorarios del

arquitecto Piqué y el pago de laretención a la Sunat.

--------------------x---------------------

2. Distribución de utilidades y su deducción

La Umbrella Corp. S.A. ha tenido 52 tra-bajadores en su planilla durante el ejercicio



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gravable 2012. La utilidad tributaria antesde participaciones e impuestos fue deS/. 389,500. Su declaración jurada vencea nes de marzo de 2013 y el pago de lasutilidades lo realizará recién en el mes demayo del mismo año, procediendo a efec-tuar la retención correspondiente por la ren-ta de quinta categoría de sus trabajadoresen dicha fecha.

¿Podrá deducirse el gasto por la participa-ción de utilidades de los trabajadores en elejercicio gravable 2012?

Solución:

De acuerdo con el artículo 6 del Decreto Legis-lativo Nº 892, la empresa deberá cancelar a lostrabajadores el importe de la participación de lasutilidades de la empresa dentro los 30 días calen-dario, luego del vencimiento del plazo para la pre-sentación de la declaración anual.

Por otro lado, el inciso q) del artículo 21 del Re-glamento del TUO de la LIR señala que, para serdeducida de la renta no se requerirá el pago dela participación en las utilidades, siempre que secumpla con lo señalado en el inciso a) del ar-tículo 39 de dicho Reglamento, donde se disponeque las retenciones que correspondan a las par-

ticipaciones deberán efectuarse en el mes de sudevengo o en el plazo establecido para la presen-tación de la declaración anual.

De lo anterior, podemos concluir que Umbrella Corp.S.A. no podrá deducir en el ejercicio gravable 2012 laparticipación de los trabajadores en las utilidades, porno haber efectuado el pago de estas y/o la retencióndentro de los plazos señalados.

3.5. Gastos no deduciblesSobre los gastos deducibles, artículo

37 de la Ley del Impuesto a la Renta señala,de manera enunciativa, los que pueden de-ducirse a efectos de la determinación de larenta neta imponible, pudiendo clasicarseestos en gastos sujetos a límites y gastos nosujetos a límite. Ahora bien, respecto de losgastos no deducibles, además de aquellosque por su propia naturaleza no cumplen conel principio de causalidad, debe tenerse encuenta lo dispuesto por el artículo 44 de laLey del Impuesto a la Renta, en el que seefectúa una lista de gastos no deducibles.

Así, el artículo 44 de la Ley del Im-puesto a la Renta señala cuáles son losgastos no deducibles. Los gastos cuya de-ducción no es permitida por la Ley son bá-sicamente aquellos que no cumplen con elprincipio de causalidad, es decir, que no es-tán relacionados con el mantenimiento de lafuente productora de la renta ni la genera-ción de estas. Estos son:

3.5.1. Los gastos personales y de susten- to del contribuyente y sus familiaresDe manera explícita se señala en la

norma que, los gastos de sustento del con-tribuyente y sus familiares no son gastosdeducibles. En este caso es evidente queestos gastos no cumplen con el principio decausalidad, ya que el gasto personal y desustento del contribuyente debe ser siem-pre asumido por el propio contribuyente. Espreciso resaltar que, en su mayoría los ca-sos en que se presentan gastos personalesy de sustento del contribuyente asumidospor la empresa, se dan en el supuesto deempresas unipersonales en las que el titular

utiliza los ingresos de la empresa para susgastos personales de alimentación, vivien-da educación, etc.

En este caso podrían presentarse dossituaciones, la primera que el contribuyentesea el titular de la empresa unipersonal que

–en realidad– es el contribuyente, pudiendoen tal caso con gurarse una atribución deingresos a dicho titular. Otra circunstanciapodría ser el caso en que el gasto haya sidoa favor de un dependiente del contribuyenteEn este caso se debe tomar en cuenta que,además de no ser deducible el gasto, po-drían estar con gurándose dividendos pre-suntos regulados en el inciso g) del artículo24-A de la Ley del Impuesto a la Renta, queseñala que se considera dividendo presunto:toda suma o entrega en especie que resul-te renta gravable de la tercera categoría, entanto signique una disposición indirecta dedicha renta no susceptible de posterior con-trol tributario, incluyendo las sumas carga-das a gastos e ingresos no declarados.



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Por su parte, el artículo 13-B del Re-glamento de la Ley del Impuesto a la Ren-ta señala que, a efectos del inciso g) delartículo 24-A de la Ley, constituyen gastosque signican “disposición indirecta de rentano susceptible de posterior control tributario”aquellos gastos susceptibles de haber bene-ciado a los accionistas, participacionistas,titulares y, en general, a los socios o asocia-dos de personas jurídicas a que se re ere elartículo 14 de la Ley, entre otros, los gastosparticulares ajenos al negocio, los gastos decargo de los accionistas, participacionistas,titulares y, en general, socios o asociadosque son asumidos por la persona jurídica.

JURISPRUDENCIA

RTF Nº 09165-4-2008

El inciso a) del artículo 44 de la citada Ley del Im-puesto a la Renta establece que no son deduciblespara la determinación de la renta imponible de ter-cera categoría: los gastos personales y de sustentodel contribuyente y sus familiares. El recurrente pre-tende sustentar el gasto reparado por la adquisiciónde ocho juegos de polos y shorts según Factura

Nº 001-1346 señalando que este corresponde agastos recreativos de su equipo, el que participó enun campeonato con otras ferreterías, sin embargo,no presenta documento alguno que acredite su di-cho, y además, según se veri ca de la cédula desituación legal de los libros y registros contablesexhibidos por aquel, no lleva Libro de Planillas, porlo que al no haber acreditado que por el ejercicio2001 contaba con trabajadores en virtud de los cua-les realizó los supuestos gastos recreativos, se con-cluye que no cumplió con sustentar la causalidaddel gasto materia de análisis por lo que correspondemantener el citado reparo y conrmar la apelada eneste extremo.


1. Deducción de gastos personales enuna persona jurídica

Un prestigioso estudio jurídico incurrió enuna serie de gastos durante el ejercicio gra-vable, dentro de los cuales se encuentra

una serie de desembolsos asumidos por laempresa, los cuales corresponden a uno delos socios, cuyo detalle se muestra en lasiguiente relación:Pago de seguro vehicular : 3,000Pago por impuesto vehicular : 2,500Gastos de combustible : 1,500Gastos de mantenimiento : 8,400Total : 15,670Nos consulta si la provisión de estos gastosserá deducible.

Solución:

La Ley del Impuesto a la Renta establece comoprincipio básico para la deducción de gastos, el decausalidad, es decir, que el gasto guarde relacióncon la generación de renta y ayude a mantener sufuente productora. Bajo este concepto, los gastospersonales y de sustento del contribuyente y susfamiliares, no serán deducibles en la determinaciónde la renta neta de tercera categoría, en concor-dancia con el inciso a) del artículo 44 del TUO de laLIR, porque no representan para la empresa la po-sibilidad de generar renta alguna a través de ellos.

Es práctica común que las empresas tiendan a con-tabilizar como parte de sus gastos, los desembolsos

por gastos que corresponden sus socios o dueños,sustentados con comprobantes de pago (facturas),que si bien es cierto reúnen los requisitos impresosy no necesariamente impresos establecidos porel artículo 8 del Reglamento de Comprobantes dePago, y desde el punto de vista formal resultarían de-ducible, no los serían al no cumplir con el principio decausalidad y, por ende, ameritarían un reparo vía de-claración jurada anual de la empresa, de ser el caso.

Ahora bien, si estos gastos no son deducibles parala determinación del Impuesto a la Renta, recorde-mos que se encuentran contabilizados en los librosde la empresa, por lo que resulta conveniente tratar-los como préstamos de la empresa hacia los socioso accionistas, reejando el derecho de la entidad acobrar los montos desembolsados y revertir el gastocargado. En mérito a lo antes señalado, la empresapuede efectuar el siguiente asiento contable:

ASIENTO CONTABLE

-------------------- x --------------------14 Cuentas por cobrar al personal, a los accionistas (socios), directores y gerentes 15,400



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142 Accionistas (o socios) 1422 Préstamos

65 Otros gastos de gestión 15,400 659 Otros gastos de gestión x/x Por el ajuste de desembolsos

efectuados en el ejercicio y queconstituyen gastos personales deuno de los socios.

--------------------x--------------------

2. Gastos personales del titular y familiares

El señor Rocky Guzmán, titular de la em-presa Transportes Rocky S.A.C., presentaal departamento de contabilidad los siguien-tes gastos:

- Factura Nº 012-1355 de Gym por mem-bresía por un año: S/. 3,500.

- Boleta de venta Nº 002-0330 de la señoraAdriana López por servicio de cepillado,maquillaje y pedicure efectuado por suesposa por S/. 85.

- Factura Nº 001-0056 de Kokito S.A.C.,por adquisición de libros preescolares:S/. 450.

El gerente general solicita sean contabiliza-dos como gastos de la empresa y el contadoropta por registrarlos como una carga diversade gestión.

¿Será correcto dicho registro?

Solución:

De acuerdo con el inciso a) del artículo 44 dela Ley del Impuesto a la Renta, no serán de-ducibles a efectos de determinar la renta netade tercera categoría aquellos gastos que seanpersonales y de sustento del contribuyente ysus familiares. Por lo que aquellos gastos sus-tentados por el gerente general y que son deíndole personal no se aceptarán tributariamen-te y tendrán que ser reparados vía declaración

jurada anual.

Lo mismo sucede contablemente, pues, el principiodel ente señala que el elemento subjetivo o propie-tario es considerado como tercero, lo que obliga a

separar los gastos incurridos por la empresa conaquellos incurridos por su titular, pues este es untercero distinto de ella. Por lo tanto, sería erradocontabilizar dichos gastos y más hacer que incidanen el resultado de la empresa.

De otro lado, de conformidad con el artículo13-B del Reglamento de la LIR, constituyengastos que significan “disposición indirecta derenta no susceptible de posterior control tribu-tario” aquellos gastos susceptibles de haber be-neficiado a los accionistas, participacionistas,titulares y, en general, socios y asociados depersonas jurídicas. Este tipo de gastos estánsujetos una tasa adicional del 4.1%, la cual esde cargo de la empresa, debiéndose pagar enel vencimiento correspondiente al mes en queocurren tales gastos.Si bien el Reglamento excede a la Ley, yaque esta última norma, en el literal g) delartículo 24, no define el concepto de gastosque significan “disposición indirecta de rentano susceptible de posterior control tributario”ni otorga tales facultades al Reglamento, esmás que evidente que la Administración Tri-butaria aplica la disposición reglamentaria,por lo que sugerimos se tenga en cuenta ladefinición del Reglamento para evitar contin-gencias futuras.

3.5.2. El Impuesto a la Renta

Los impuestos son prestacionesque pueden ser en dinero o en especie, yque se otorgan a favor del Estado, quienreclama su pago con el fin de satisfacerlas necesidades colectivas y en virtud desu poder coactivo, en forma y cuantía de-terminadas unilateralmente y sin contra-

prestación especial, esto quiere decir queno son vinculados a un servicio individua-lizado a favor del contribuyente. En esesentido, el impuesto es una prestacióntributaria obligatoria cuya finalidad es elsostenimiento de las cargas y/o obligacio-nes del Estado. Por lo tanto, carecería desentido permitir la deducción del Impuestoa la Renta, ya que lo que ingresaría porrecaudación de este impuesto por un lado,se estaría deduciendo como gasto por elotro.



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3.5.3. Las multas, recargos, interesesmoratorios previstos en el CódigoTributario y, en general, sancionesaplicadas por el Sector PúblicoNacionalLa multa viene a ser la sanción pe-

cuniaria que la Administración aplica aladministrado por la comisión de una infrac-ción administrativa; en ese sentido, Garcíade Enterría de ne la sanción administrativacomo: “un mal inigido por la Administraciónal administrado como consecuencia de unaconducta ilegal”(20).

Por lo tanto, sería inadmisible que elcontribuyente pudiese deducir un gasto ge-nerado como consecuencia de un incumpli-miento normativo, pues, en ese caso la san-ción no cumpliría con su cometido, siendo suobjeto el de “reprimir una conducta contrariaa Derecho y restablecer el orden jurídicopreviamente quebrantado por la acción deltrasgresor”(21), y asimismo, el de producir unefecto disuasorio.

Es importante reparar en lo que se-ñala la norma respecto de las sanciones alas que se re ere son aquellas aplicadas por

el Sector Público Nacional, por lo que es im-portante denir qué entidades comprendenel Sector Público Nacional. En ese sentido,el inciso a) del artículo 18 de la Ley del Im-puesto a la Renta establece que no son su-

jetos pasivos del impuesto, el Sector PúblicoNacional, con excepción de las empresasconformantes de la actividad empresarial delEstado (22).

Por su parte, el artículo 7 del Regla-mento de la Ley del Impuesto a la Renta se-ñala que de conformidad con lo dispuesto enel inciso a) del artículo 18 antes descrito, noson contribuyentes del impuesto:

a) El Gobierno central.b) Los gobiernos regionales.c) Los gobiernos locales.d) Las instituciones públicas sectorialmente

agrupadas o no.e) Las sociedades de bene cencia pública.f) Los organismos descentralizados autó-

nomos.En ese sentido, la norma antes indi-

cada nos ayuda a establecer qué entidadesson consideradas como integrantes del Sec-tor Público Nacional.

(20) GARCÍA DE ENTERRÍA, Eduardo y FERNÁNDEZ, Tomás-Ramón.Curso de Derecho Administrativo. Tomo II, 9ª ed. Civitas, Madrid,2004, p. 163.

(21) SUAY RINCÓN, J.Sanciones administrativas. Publicaciones del Real Colegio de España, Bolonia, p. 56.

(22) De las entidades que forman parte del Sector Público Nacional, únicamente, las empresas que conforman la actividad del Estado son consideradas como contribuyentes del Impuesto a la Renta, es decir, se encuentran comprendidas dentro de su aplicación y, por ende, deben cumplir con las obligaciones sustanciales y formales vinculadas a dicho impuesto.Según el artículo 4 del Decreto Legislativo Nº 103, la actividad empresarial del Estado se desarrolla bajo alguna de lasformas:

Empresas del Estado de accionariado únicoEmpresas del Estado de accionariado único: empresas organizadas bajo la forma de sociedades anónimas en las que ostenta la propiedad total de las acciones y, por tanto, ejerce el control íntegro de su junta general de accionistas.

Empresas del Estado con accionariado privadoEmpresas del Estado con accionariado privado: empresas organizadas bajo la forma de sociedades anónimas, en las queostenta la propiedad mayoritaria de las acciones y, por tanto, ejerce el control mayoritario de su junta general de acciontiendo accionistas minoritarios no vinculados al Estado.

Empresas del Estado con potestades públicasEmpresas del Estado con potestades públicas: empresas de propiedad estatal cuya ley de creación les otorga potestades dPúblico para el ejercicio de sus funciones. Se organizan bajo la forma que disponga su ley de creación.

El accionariado estatal minoritario en empresas privadas no constituye actividad empresarial del Estado y se sujeta a lciones de la Ley General de Sociedades y demás normas aplicables a tales empresas.



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INFORMES DE SUNAT

• Deducción de los derechos antidumping


Los derechos antidumping constituyen multas decarácter administrativo que establece la Comisiónde dumping y subsidios del Indecopi.

Los derechos antidumping no forman parte delcosto de adquisición del bien, a que se re ere elnumeral 1) del artículo 20 del TUO de la Ley delImpuesto a la Renta.

Los derechos antidumping no son deduciblescomo gasto para la determinación de la renta im-

ponible de tercera categoría.Los derechos antidumping no forman parte de la baseimponible en la importación de bienes, a que se reereel inciso e) del artículo 13 del TUO de la Ley del IGV.

JURISPRUDENCIA

RTF Nº 8384-5-2001

No son deducibles como gasto del Impuesto ala Renta, el IGV que se tiene derecho a deducir

como crédito

scal, las multas tributarias y las mul-tas del Ministerio de Trabajo.


1. Multas e intereses cargados a gastos

Una empresa pesquera ha sido sancionadapor la infracción tipicada en el numeral 4 delartículo 134 del Reglamento de la Ley Generalde Pesquería por procesar, almacenar, trans-portar o comercializar recursos hidrobiológicoso productos no autorizados en medidas de or-denamiento. Al respecto, nos consulta si resul-ta deducible la sanción impuesta.

Solución:

Para que un gasto sea deducible este debe cum-plir con el criterio de causalidad establecido en elartículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta, loque requiere que sea necesario, en relación conlas operaciones gravadas con el Impuesto a la

Renta. No obstante lo anterior, la norma tambiénindica que existen gastos que no son deducibles,así en el inciso c) del artículo 44 del TUO de la Leydel Impuesto a la Renta se señala que las multas,recargos, intereses moratorios previstos en el Có-digo Tributario y, en general, sanciones aplicadaspor el Sector Público Nacional no son deduciblespara determinar el Impuesto a la Renta.

Si bien es cierto, en este caso no se trata de unamulta impuesta por el Código Tributario, tambiénes cierto que nos encontramos ante una sanción,toda vez que se trata de una sanción económicaque se impone por no cumplir una norma. En estesentido, debemos vericar que esta sea aplicadapor el Sector Público Nacional.

Sobre el particular consideramos importante quese tome en cuenta que el Sector Público Nacional,conforme con el artículo 7 del Reglamento de laLey del Impuesto a la Renta, se encuentra con-formado por el Gobierno Central, los GobiernosRegionales, Gobiernos Locales, InstitucionesPúblicas sectorialmente agrupadas o no, las So-ciedades de Bene cencia Pública y los Organis-mos Descentralizados Autónomos.

En este orden de ideas, siendo el Ministerio de laProducción, creado por Ley N° 27779 del 10 de juliode 2002, el ente al cual se le pagaría dicha multa enrazón a que su competencia se extiende a las per-

sonas naturales y jurídicas que realizan actividadesvinculadas a los Subsectores Industria y Pesquería,se concluye que la sanción impuesta a la empresaal corresponder de un incumplimiento de una normaemitida por entidad del Sector Público Nacional, nopodrá deducirse a efectos de determinar la renta netade tercera categoría del periodo.

En todo caso el asiento contable a efectuar, seríael siguiente:

ASIENTO CONTABLE

-------------------- x --------------------

65 Otros gastos de gestión x,xxx 659 Otros gastos de gestión 6592 Sanciones administrativas10 Efectivo y equivalentes de efectivo x,xxx 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativas x/x Por la multa aplicada por el Minis-

terio de la Producción.------------------ x -------------------



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3.5.4. Las donaciones y cualquier otroacto de liberalidad en dinero o enespecie, salvo lo dispuesto en elinciso x) del artículo 37 de la LeyEl artículo 1621 del Código Civil de-

ne la donación, señalando respecto de ellaque: “Por la donación el donante se obliga atransferir gratuitamente al donatario la pro-piedad de un bien”.

En principio, las donaciones u otrasliberalidades no son deducibles, ya que nocontribuyen al mantenimiento de la fuente ymucho menos a la generación de renta. Pero

la Ley ha establecido determinados casos enlos cuales sí son deducibles básicamente te-niendo en cuenta el carácter social de la rea-lización de la donación. Los requisitos quedeben cumplir estas donaciones o liberalida-des para ser deducibles están establecidosen el inciso x) del artículo 37 de la Ley delImpuesto a la Renta.

Como acabamos de señalar, el inci-so x) del artículo 37 de la Ley del Impuestoa la Renta establece cuáles son los gastos

deducibles por concepto de donaciones, en-tre ellos, señala los otorgados en favor deentidades y dependencias del Sector PúblicoNacional, excepto empresas, y entidades sinnes de lucro, cuyo objeto social comprendauno o varios de los siguientes nes:

• beneficencia • culturales

• asistencia o bienestarsocial

• científicos

• educación • artísticos

• literarios • patrimonio históricocultural indígena

• deportivos • otros fines semejantes

• salud

Podemos ver que la norma dejaabierta la posibilidad de considerar deduci-bles otras donaciones destinadas a nes si-milares a los señalados en la norma.

Pero, además, se señala un requisitoadicional, que dichas entidades y dependen-cias cuenten con la calicación previa porparte del Ministerio de Economía y Finanzasmediante resolución ministerial.

Por otro lado, se aplica un límite a ladeducción, pues, no podrá exceder del 10%de la renta neta de tercera categoría, luegode efectuada la compensación de pérdidasa que se re ere el artículo 50 de la Ley delImpuesto a la Renta.

De la lectura del inciso x) de la Leydel Impuesto a la Renta, puede concluirseque las donaciones que no pueden deducir-se serían las siguientes:

Donacionesu otras libe-ralidades nodeducibles

Otorgadas a empresas del Estado uotras dependencias que no sean partedel Sector Público Nacional.

Entidades sin fines de lucro cuyo ob-jeto no comprenda como fines los debeneficencia; asistencia o bienestarsocial; educación; culturales; científi-cas; artísticas; literarias; deportivas;salud; patrimonio histórico cultural

indígena; y otras de fines semejantes.Entidades y dependencias que nocuenten con la calificación previa porparte del Ministerio de Economía yFinanzas.

El monto de las donaciones que exce-da el 10% de la renta neta de terceracategoría, luego de efectuada la com-pensación de pérdidas a que se refiereel artículo 50 de la Ley del Impuesto ala Renta.

INFORMES DE SUNAT

• Donación de bienes con ocasión de matri-monio


Los incrementos patrimoniales a que se re ereel artículo 52 del TUO de la Ley del Impuesto ala Renta, originados por donaciones de bienes



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muebles que se efectúan con ocasión de bodas oacontecimientos similares, requieren que se sus-tenten con escritura pública o con otro documentofehaciente.

• Entidad perceptora de donaciones

Carta N° 087-2007-SUNAT/200000

Los colegios profesionales se encuentran den-tro del supuesto de inafectación al Sector Pú-blico Nacional previsto en el inciso a) del ar-tículo 18 del TUO de la Ley del Impuesto a laRenta, dichas instituciones se encontrarán cali -cadas como entidades perceptoras de donacio-nes por el solo mérito de la Resolución MinisterialN° 240-2006-EF/15.

JURISPRUDENCIA

RTF Nº 07563-1-2009

Se conrma el reparo efectuado respecto de lasfacturas giradas por comisión de ventas que exce-dieron el 1% de las ventas realizadas, dado que larecurrente no acreditó en forma fehaciente que di-cha comisión fuese de 1,5% como alega. Se indicaque en el contrato suscrito por la recurrente con elmencionado comisionista de ventas se advierte queeste debía cobrar el 1% de las ventas realizadas. Seindica que la recurrente no ha presentado documen-tación alguna que sustente en forma fehaciente quela comisión pactada con el citado comisionista fuerade 1.5% de las ventas, por lo que la Administraciónobró conforme a ley, al considerar que el exceso so-bre la comisión pactada de 1% calica como unaacto de liberalidad por parte de la recurrente, segúnel inciso d) del artículo 44 de la Ley del Impuesto ala Renta.

RTF Nº 00012-3-2008

Si bien los Arbitrios Municipales por los periodosen los que la recurrente fue arrendataria del prediorespectivo, podrían ser deducibles, dado que lasnormas vigentes en los años anteriores al reparoestablecían la posibilidad de trasladar el monto apagar por Arbitrios Municipales a quienes ocupasenel predio, tampoco está acreditado que se le hubieratrasladado la referida obligación.

Que conforme con lo anotado, correspondía alos propietarios pagar los Arbitrios Municipales yno a la recurrente, por lo que los pagos efectua-dos resultan siendo actos de liberalidad a favorde terceros cuya deducción está expresamente

prohibida por el inciso d) del artículo 44 de la Leydel Impuesto a la Renta.

RTF Nº 4807-1-2006

El gasto por mantenimiento de carreteras en unacto de liberalidad solo resulta deducible en elcaso que tenga un carácter extraordinario e indis-pensable, y tenga como n viabilizar el transportede bienes que produce la empresa, desde o haciasus plantas.

RTF Nº 6539-5-2004

La regla general con relación a las donacionesy actos de liberalidad es la no aceptación comogasto deducible. Empero, la misma norma en suartículo 37 reconoce como deducibles los gastosy contribuciones destinadas a prestar al personalservicios recreativos o los gastos de representa-ción propios del giro del negocio.


1. Cálculo del límite de donación

La empresa Z desea establecer el límite a de-

ducir por concepto de donaciones efectuadas.Datos:

1. Las entidades que recibieron las dona-ciones permiten la deducción de estetipo de gasto.

2. El resultado del ejercicio antes de la de-ducción por donaciones es S/. 200,000.

3. El monto de las donaciones es deS/. 20,000.

¿Cuánto es el importe máximo que se pue-de deducir por concepto de donación?

Solución:

Trabajando con los datos del caso, tendríamos enprimer lugar el siguiente cálculo:

Cálculo 1:

Utilidad antes de gasto por donaciones: S/. 200,000

(-) Donaciones S/. 20,000



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Si en este punto vericamos lo que dispone elartículo 37 inciso x) de la Ley del Impuesto a laRenta tendríamos que el 10% de la Renta NetaImponible es S/. 18,000, como en el ejercicio se hadonado S/. 20,000, el monto a reparar, pareceríaser S/. 2,000 (S/. 20,000 - S/. 18,000).

Señalamos que parecería, porque si en el cálculo 1colocamos las nuevas cifras tendríamos:

Cálculo 2:

Utilidad antes de gasto por donaciones: S/. 200,000

(-) Donaciones S/. 18,000

Renta neta imponible S/. 182,000

Vericamos de nuevo el límite y tenemos que el 10%de la Renta Neta Imponible es ahora S/. 18,200.

El nuevo resultado implica que el monto a repa-rar ha variado, ahora sería: S/. 1,800 (S/. 20,000- S/. 18,200). Si cambiamos las cifras del cálculo 2entraríamos a lo que se denomina un cálculo cir-cular, las cifras van a estar cambiando inde ni-damente, eso sí, acercándonos cada vez más ala cifra correcta, pero son cálculos laboriosos quese pueden obviar si es que aplicamos una sencillaecuación matemática.

Así, designemos como X a la Renta Neta Imponi-ble, el límite de gasto por donación será entonces10% de x, esto es: 0.1x, de modo que realizamosel siguiente cálculo:

S/. 200,000 – 0.1x = x

S/. 200,000 = x + 0.1x

S/. 200,000 = x (1+0.1)

X = 181,818.18 entonces 0.1x = 18,181.82

De modo que realizando el cálculo 3, tenemos:

Cálculo 3:

Utilidad antes de gasto por donaciones: S/. 200,000.00

(-) Donaciones S/. 18,181.82

Renta neta imponible S/. 181,818.18

Como podemos comprobar, ahora sí, el monto de ladonación es exactamente el 10% de la renta neta im-ponible, por lo tanto, el monto a reparar será:

S/. 20,000 - S/. 18,181.82 = S/. 1,818.18

3.5.5. Las sumas invertidas en la adquisi-ción de bienes o mejoras de carác- ter permanenteLas mejoras de carácter permanente

no son deducibles debido a que estas sonparte del costo y serán deducidas vía depre-ciación.

La Ley del Impuesto a la Renta no haprevisto una denición de “mejoras”. En esesentido, para el ejercicio 2012 nos remitimosa las normas contables, especí camente ala NIC 16.

Conforme se señalaba en el párrafo24 de la Norma Internacional de Contabili-dad (NIC) N° 16, referida a Inmuebles, Ma-quinaria y Equipo (modificada en 1993):“Los desembolsos posteriores relacionadoscon una partida de inmuebles, maquinaria yequipo que ya ha sido previamente recono-cida, deben ser agregados al valor en librosdel activo cuando sea probable que la em-presa recibirá futuros benecios económicossuperiores de rendimiento estándar original-mente evaluado para el activo existente. To-dos los demás desembolsos posteriores de-ben reconocerse como gastos en el periodoen el cual se incurre”.

La nueva versión de la NIC 16, queincluye las modicaciones resultantes de lasNIIF nuevas y modicadas emitidas hasta el31 de marzo del 2004, señala entre sus prin-cipales cambios el siguiente:

Reconocimiento - costos posterioresLa entidad evaluará, según el prin-

cipio general de reconocimiento, todos loscostos de propiedades, planta y equipo enel momento de incurrir en ellos. Esos costoscomprenden tanto los costos en los que se haincurrido inicialmente para adquirir o construirun elemento de propiedades, planta y equipo,como los costos incurridos posteriormentepara añadir o sustituir parte del o mantenereste bien. La versión previa de la NIC 16contenía dos criterios de reconocimiento. Laentidad aplicaba el segundo criterio de reco-nocimiento a los costos posteriores.



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En ese sentido, podemos concluirque todos aquellos gastos efectuados des-pués de la adquisición del bien con la nali-dad de añadir, sustituir una parte o mantenereste, deberán considerarse como parte delcosto, dándosele el tratamiento como tal,con lo cual no podrían considerarse comogasto.

Cabe precisar, que este inciso hasido modicado por el artículo 13 del DecretoLegislativo N° 1112, publicado el 29 de juniode 2012, vigente a partir del 1 de enero de2013, eliminando la referencia a mejoras decarácter permanente y considerando que la

deducción no procede cuando se trata de su-mas invertidas en la adquisición de bienes ocostos posteriores incorporados al activo deacuerdo con las normas contables.

JURISPRUDENCIA

RTF N° 06011-3-2010

Con relación a gastos que debieron ser con-tabilizados como activo fijo se señala que loscomprobantes de pago observados están rela-

cionados con la adquisición de bienes y servi-cios que atendiendo a su naturaleza, agreganvalor (...), mejorando sus condiciones más alládel rendimiento original esperado, por lo que ladeducción como gasto de mejoras de carácterpermanente no es procedente de acuerdo al in-ciso e) del artículo 44 de Ley del Impuesto a laRenta.

RTF Nº 657-1-2007

Para reparar el cargo a resultados de una mejo-ra, la Administración Tributaria debe analizar elestándar de rendimiento evaluado del inmueble,

a n de determinar si tales servicios aumentaronsu vida útil o por el contrario estos cambios seefectuaron con el fin de reparar o mantenerdichos bienes.

RTF Nº 5759-4-2006

Los gastos por servicios de honorarios dirigidos ala ampliación de bienes productivos o de incorpo-ración de sistemas para disminuir la contamina-ción ambiental originan un rendimiento mayor alestándar originalmente proyectado, de modo quedeben ser activados conforme a lo señalado por elpárrafo 25 de la NIC 16.

RTF Nº 3718-1-2006

Los costos por servicio de mantenimiento e ins-talaciones de repuestos son gastos deducibles,pues no elevan el rendimiento del activo, por loque no calican como mejora permanente.


1. Mejora de una máquina productiva

Una empresa dedicada a la distribución deaguas minerales, a efectos de producir losbienes que comercializa, utiliza una máqui-na que efectúa el sellado de los bidones aun estándar de 5,000 bidones diarios. El va-lor en libros de la maquinaria al 30 de junioes de S/. 17,500 neto de una depreciaciónde S/. 11,667.

Dado el incremento de la demanda de bido-nes de agua se requiere incrementar la pro-ducción de bienes terminados, para lo cual seincurre a nes de junio en desembolsos paraincrementar la capacidad de operar de lamáquina ascendente a S/. 12,500. Sabiendoque este desembolso no ampliará la vida útil

del bien en término de años y que el bien em-pieza a operar con mayor capacidad a partirde julio. ¿Cuál sería el tratamiento del desem-bolso incurrido que sirve para incrementar elnúmero de bidones sellados?

Solución:

Dado que no existe norma tributaria que reguleexpresamente sobre el tema en cuestión es impor-tante señalar que le resultará aplicable lo dispuestopor la normativa contable, tal como se ha pronuncia-do en diversas resoluciones del Tribunal Fiscal (RTFNº 02959-5-2005 y la RTF N° 9259-5-2001). En vis-ta de que dicho desembolso generará bene cioseconómicos futuros para la empresa, dado quepodrá sellar un mayor número de bidones durantela vida útil del bien, de acuerdo con el Marco Con-ceptual para la preparación y presentación de lainformaciónnanciera deberá considerarse comoun activo y no como un gasto.

Más especí camente el párrafo 10 de la NIC 16, In-muebles, maquinaria y equipo, señala que la enti-dad debe evaluar cualquier costo que se produzcaal inicio o con posterioridad en un bien, así afirmaentre ejemplos de costos posteriores aquellos



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para añadir, sustituir una parte o mantenerlo, indi-cando que se reconocerán como parte del costo delbien de vericarse las condiciones señaladas en elpárrafo 7 de la referida NIC: i) sea probable quese obtengan bene cios económicos futuros, y ii) elcosto pueda medirse con ablemente.

Toda vez que se cumplen ambas condiciones que-da claro que el costo del bien se incrementará, talcomo se muestra a continuación:

Concepto Importe

Valor neto antes del desembolso 17,500

Desembolso capitalizable 12,500

Nuevo valor del bien (S/.) 30,000Consecuencia de lo anterior se efectuaría elsiguiente asiento:

ASIENTO CONTABLE

-------------------- x --------------------33 Inmuebles, maquinaria y equipo 12,500 333 Maquinarias y equipos

de explotación 33311 Costo de adquisición o

construcción40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema de pensiones y de salud por pagar 2,250 401 Gobierno central 4011 Impuesto General de las

Ventas 40111 IGV - Cuenta propia46 Cuentas por pagar diversas -

Terceros 14,750 465 Pasivos por compra de activo inmovilizado 4654 Inmuebles, maquinaria y

equipo x/x Por el desembolso incurrido para

incrementar la capacidad de lamáquina de sellado.

-------------------- x -----------------En este sentido, el desembolso incurrido por la em-presa calicaría como mejora. Lo anterior resulta

importante toda vez que de acuerdo con el inci-so e) del artículo 44 de la Ley del Impuesto a laRenta se prohíbe expresamente que se considereel importe invertido como un gasto, por lo que nohabría contradicción entre el tratamiento contablecon el tributario.

Ahora bien, el monto de la maquinaria ascendentea S/. 30,000 (S/. 17,500 + S/. 12,500) deberá distri-buirse entre el periodo que falta (seis años), es de-cir, que a cada ejercicio completo se asignará unadepreciación de S/. 5,000, con lo cual la deprecia-ción por el último semestre del ejercicio 2010 seráde S/. 2,500 (S/. 5,000 / 2). No obstante lo anterior,debemos manifestar que para nes tributarios noexiste integración y que por el contrario, a la mejo-ra se le considera un nuevo bien, por lo tanto, se

le deberá, paranes tributarios aplicar como tasamáxima de depreciación de acuerdo con el artícu-

lo 22 del Reglamento de la Ley del Impuesto a laRenta la tasa del 10%, generándose la siguientediferencia:

• El valor del bien paranes contables y tributa-rios sería:

Valor contable del bien (en forma conjunta)Concepto S/.

Costo maquinaria 29,167

Depreciación -11,667Mejora 12,500Nuevo valor del bien 30,000

Valor tributario del bien (en forma separada)

Concepto S/.

Costo maquinaria 29,167

Depreciación -11,667

Mejora 12,500

• La depreciación del periodo para nes conta-bles y tributarios sería:

Depreciación contable Tributario (Límite)

30,000 / 6 años / 12meses x 6 meses2,500

29,167 x 10% / 12meses x 6 meses1,458

12,500 x 10% / 12meses x 6 meses 625



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Consecuencia de lo anterior, se puede observarcómo en el caso concreto la mejora para nescontables se depreciará en un monto que exce-de el límite tributario establecido acorde con loseñalado por el artículo 40 de la Ley del Im-puesto a la Renta. Para el ejercicio 2012, elmonto en exceso ascenderá a S/. 417 (S/. 2,500- S/. 2,083). No obstante lo antes señalado, debeindicarse que siendo este bien empleado en elproceso productivo, ello signica que la deprecia-ción no se lleva a resultados directamente, todavez que se incrementa el costo de las unidadesproducidas (bidones) y solo se afectará a resulta-dos como gasto cuando los bidones que recibie-ron ese mayor costo se han vendido en el ejer-cicio. En este sentido, solo bajo el supuesto deque todos los bienes producidos se han vendidose adicionaría en la Declaración Jurada Anual lasuma de S/. 417.

3.5.6. Las asignaciones destinadas a laconstitución de reservas o provi-siones cuya deducción no admite laLey del Impuesto a la RentaTales como provisiones por desvalori-

zación de existencias, las cuales constituirándiferencias temporales y serán deduciblesen la oportunidad que tales bienes sean ena-

jenados o dados de baja cumpliendo los re-quisitos establecidos por la Ley del Impuestoa la Renta.

Asimismo, se pueden incluir en estetipo de provisiones, las provisiones por litigioy las provisiones por uctuación de valores,entre otras.

JURISPRUDENCIA

RTF Nº 7045-4-2007

La provisión para pérdida de litigios por procesos judiciales, sustentados en un informe de parte, noes deducible para la determinación del Impuestoa la Renta.

3.5.7. La amortización de llaves, mar-cas, patentes, procedimientos de

fabricación, juanillos (sic) y otrosactivos intangibles similares. Sinembargo, el precio pagado por activos intangibles de duración limitada, a opción del contribuyente,podrá ser considerado como gasto y aplicado a los resultados del ne-gocio en un solo ejercicio o amorti-zarse proporcionalmente en el pla-zo de diez (10) años, regulado en elinciso g) del artículo 44 de la Leydel Impuesto a la Renta

Debemos tener en cuenta que, enaplicación del inciso a) del artículo 25 delReglamento de la Ley del Impuesto a laRenta, se consideran activos intangibles deduración limitada a aquellos cuya vida útilestá limitada por ley o por su propia natu-raleza, tales como las patentes, los mo-delos de utilidad, los derechos de autor,los derechos de llave, los diseños o mo-delos planos, procesos o fórmulas secre-tas y los programas de instrucciones paracomputadoras (software ). No se consideraactivos intangibles de duración limitada lasmarcas de fábrica y el fondo de comercio(goodwill ).

En el caso de que se opte por amor-tizar el precio pagado por la adquisición deintangibles de duración limitada, el plazo deamortización no podrá ser inferior al núme-ro de ejercicios gravables que al producirsela adquisición resten para que se extinga elderecho de uso exclusivo que le con ere.Fijado el plazo de amortización solo podráser variado previa autorización de la Sunaty el nuevo plazo se computará a partir delejercicio gravable en que fuera presentada lasolicitud, sin exceder en total el plazo máxi-mo de diez años.

A continuación, se muestra en elsiguiente esquema la regulación corres-pondiente sobre los intangibles. Ver cua-dro N° 28.



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INFORMES DE SUNAT


1. No calica como regalía la contraprestaciónpagada por parte de una empresa integran-te de un grupo empresarial a cambio de laadquisición de una copia de un software parasu uso o a cambio de la adquisición de mododenitivo, ilimitado y exclusivo de los derechospatrimoniales sobre un software . Asimismo,tampoco calica como regalía el precio paga-do a dicha empresa por las demás empresasintegrantes del mismo grupo por la adquisiciónde una alícuota de la titularidad del derechopreviamente adquirido.

2. Para que proceda la amortización de un activointangible no se exige que su adquisición estérespaldada por un convenio o contrato suscri-to por el adquirente, pero sí que se cumplan

las disposiciones establecidas para tal efectoen el inciso g) del artículo 44 del TUO de laLey del Impuesto a la Renta.

3. El copropietario tiene el derecho a amortizar elprecio pagado por la copropiedad de un soft-ware que calica como un activo intangible deduración limitada y es utilizado en la genera-

ción de sus rentas gravadas.4. Es posible amortizar el precio pagado por la

copia de un software respecto del cual se so-licite la asignación de nuevos usuarios de for-ma perpetua o por un software cuya licenciade uso no especi que un plazo, siempre quese acredite que tales derechos constituyenactivos intangibles y que tienen una vida útillimitada.

5. La amortización de un activo intangible deduración limitada en el plazo de diez años nosupone que la deducción por tal concepto se

CUADRO N° 28

Gastos porintangibles

Llaves, marcas,patentes,procedimientos

de fabricación,juanillos y otrosactivos intangi-bles similares.

No deducible

Activosintangiblesde duración

limitada.

Deducible

Requisitos:• Que dicho precio se origine en la

cesión de tales bienes.• Que el intangible se encuentre

destinado a la generación de rentagravada.

Podrá enviarse al gas- to en el ejercicio enque se incurra.

Podrá amortizarse pro-porcionalmente en elplazo de diez (10) años.

No deducible

• Si el precio se origina como con- traprestación pactada por la con-cesión de uso o el uso de intangi-bles de terceros; o

• Cuando no está destinado a la ge-neración de renta gravada.

Regalía

Intangible de duración limitada Cuya vida útil está limitada:Por Ley

Por su propia naturaleza

No son intangibles de duración limitadaLas marcas de fábrica

El fondo de comercio ( goodwill )



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activo puede ser amortizado por la absorbenteteniendo en consideración el plazo estableci-do en el inciso g) del artículo 44 del TUO de laLey del Impuesto a la Renta.


Tratándose de activos intangibles cuyo derechode uso exclusivo tiene un plazo de vigencia jadopor ley superior a los diez (10) años, dichos bienesno podrán amortizarse en un lapso menor a losdiez (10) años.


1. A n de aplicar el inciso g) del artículo 44 delTUO de la Ley del Impuesto a la Renta, encaso de requerirse la valuación de un bienintangible, esta deberá efectuarse teniendo encuenta las disposiciones del Reglamento Na-cional de Tasaciones del Perú.

2. No existe restricción en cuanto a las entida-des a las cuales puede recurrir la Sunat paradeterminar el valor real de un bien intangible.

• Deducción del pago de la contribución impues-ta con ocasión de la concesión de carreteras


El pago de la contribución impuesta con ocasiónde la concesión otorgada al amparo del TUO delas Normas con Rango de Ley que regulan la en-trega en concesión al Sector Privado de las obraspúblicas de infraestructura y de servicios públicoses deducible para la determinación del Impuestoa la Renta de tercera categoría del concesionario.

• Activos intangibles


El pago efectuado por la adquisición del derechode permiso de pesca para la operación de em-barcaciones pesqueras de bandera nacional, aopción del contribuyente, podrá amortizarse pro-porcionalmente en el plazo máximo de diez (10)años o considerarse como gasto, aplicándose alos resultados del negocio en un solo ejercicio,siempre que dicho intangible se encuentre afectoa la generación de rentas gravadas de la terceracategoría.

• Deducción del derecho de llaveInforme Nº 213-2007-SUNAT/2B0000

En este orden de ideas, se puede a rmar que elderecho de llave forma parte del fondo de comercioo goodwill . En tal sentido, en principio, el derecho

de llave no podrá ser deducido para propósito de ladeterminación del Impuesto a la Renta, al resultarde aplicación el criterio establecido en el InformeN° 041-2006-SUNAT/2B0000.

Sin embargo, tal como se ha indicado líneas arriba,el numeral 2 del inciso a) del artículo 25 del Regla-mento de la LIR, expresamente, consigna como unconcepto deducible al derecho de llave. De ello sedesprende que, por excepción, sí es posible recono-cer la deducción de este derecho, pero únicamenteen la medida en que sea identi cable como un acti-vo de duración limitada, distinguible respecto de losdemás componentes del goodwill originado en unadeterminada transacción.

• Pagos por concesión de un bien público

Informe N° 060-2005-SUNAT-2B0000Tratándose del pago efectuado por la adqui-sición de la concesión (intangible) de la admi-nistración de una infraestructura portuaria, cuyaduración se encuentra limitada legalmente, a op-ción del contribuyente, dicho pago podrá amorti-zarse proporcionalmente en el plazo máximo de10 años o considerarse como gasto, aplicándosea los resultados del negocio en un solo ejercicio,siempre que dicho intangible se encuentre afec-tado a la generación de rentas gravadas de latercera categoría y que el pago que se realice

por este se haga a través de los mecanismos aque se re ere la Ley N° 28194.

• Derecho de llave


No constituye un bien intangible, el pago efectuadopor el contribuyente al arrendatario para que esteresuelva el contrato y desocupe el local comercial(obligación de hacer), a n de contratar con el pro-pietario, por lo que no es aplicable lo dispuesto enel inciso g) del artículo 44 del TUO de la Ley de laLIR y en el numeral 2 del inciso a) del artículo 25del Reglamento de la LIR.

Sin embargo, dicho gasto será deducible para deter-minar la renta neta de tercera categoría en la medidaque resulte necesario para producir rentas gravadas.

• Amortización de los pagos pactados porconcesiones portuarias


La regulación contenida en el inciso g) del artículo44 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, res-pecto de los activos intangibles que en él se seña-lan, está en función de la duración limitada o no de



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estos; y no en función de la clasicación de estosen bienes muebles o inmuebles.

Ahora bien, expresamente se ha señalado que lascontraprestaciones pactadas por la concesión de usoo el uso de intangibles de terceros, se encuadran en ladeducción a que se re ere el inciso p) del artículo 37del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, el cual alu-de a la deducibilidad de las regalías para la determi-nación de la renta imponible de tercera categoría; conlo cual se establece para la cesión temporal de activosintangibles un tratamiento tributario distinto al dado alos activos intangibles cedidos con carácter denitivo.

En efecto, mientras para estos últimos, tratándosede activos intangibles de duración limitada, a opcióndel contribuyente, es posible amortizar el precio pa-gado por estos o considerarlo como gasto; respectode las contraprestaciones pactadas por la concesiónde uso (temporal) de intangibles, estas encuadrancomo un gasto necesario para la obtención de ren-tas, deducible de la renta bruta, conforme al artículo37 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.

En ese sentido, toda vez que según lo señaladoen el artículo 57 del TUO de la Ley del Impuesto ala Renta, a los efectos de la mencionada Ley, losgastos se imputan al ejercicio gravable en que sedevenguen, a n de establecer la renta neta de ter-cera categoría, las contraprestaciones pactadaspor la concesión de una infraestructura portuaria

para la prestación de servicios portuarios son de-ducibles del Impuesto a la Renta como gasto delejercicio, en la medida que se vayan devengando.

JURISPRUDENCIA

RTF N° 06106-3-2012 (24/04/2012)

Se revoca la apelada que declaró infundada lareclamación presentada contra una resolución dedeterminación girada por Impuesto a la Renta delejercicio 2000 y se deja sin efecto el valor. Se se-ñala que la Administración reparó la amortizacióndel mayor valor pagado por la adquisición de unaestación de gasolina al considerar a dicho intangi-ble como uno de duración ilimitada por correspon-der a un fondo de comercio o goodwill , mientrasque la recurrente lo consideró como un derechode llave (intangible de duración limitada). Se men-ciona que la regulación del Impuesto a la Rentadistingue entre los activos intangibles de duraciónilimitada, cuya deducción no está permitida y losintangibles de duración limitada por ley o por sunaturaleza, cuya amortización sí es deducible parala determinación de dicho impuesto. Se precisa

que el concepto “goodwill ” es identicado con laempresa en su conjunto, entendiendo como tala una entidad económica que no solo está com-puesta por elementos materiales sino por diversosatributos inmateriales, tales como una notableorganización, mientras que el “derecho de llave”es un elemento integrante del goodwill , cuya com-posición puede variar de caso en caso, pero queen general y conforme a la doctrina francesa se lepuede identicar con la clientela. Al respecto, seindica que si bien en el contrato de compraventade la referida estación se hace referencia a que latransferencia comprende además del inmueble ysu equipamiento, todos sus aires, usos, costum-bres, servidumbres, entradas, salidas y en generaltodo aquello que le corresponde, ello no signicala adquisición del funcionamiento integral de unaempresa en marcha, sino que se hace alusión atodo aquello que es propio de la transferencia enpropiedad de un inmueble, por lo que de las ca-racterísticas del contrato materia de autos no seadvierte la existencia de los elementos que confor-man el goodwill , y en consecuencia, el reparo for-mulado por la Administración carecía de sustento.

RTF Nº 5759-4-2006

La amortización de concesiones y denuncios mi-neros se realiza conforme al tratamiento señala-do en el artículo 74 de la Ley General de Mine-ría, la que prima sobre lo regulado por el artículo44 de la Ley del Impuesto a la Renta, en virtuddel principio de especialidad de las normas.

RTF Nº 3124-1-2003

La adquisición de un sistema informático integralpara el control de gastos, cuenta corriente y caja,calica como un activo intangible de duración limi-tada por lo que procede deducirlo como gasto aamortizarlo proporcionalmente en el plazo de diezaños conforme a lo dispuesto en el inciso g) delartículo 44 de la Ley del Impuesto a la Renta.


1. Activo intangible de duración limitadapodrá amortizarse

Una empresa adquirió un software deinventario de costos por el importe total deS/. 2,500 más IGV, el que la empresa espe-ra usar durante cinco años. ¿Cómo sería eltratamiento contable y tributario?



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Solución:

Para nes contables, la adquisición del software corresponde a un activo intangible, dado que cum-ple con las características de la de nición de este,es decir, satisface el criterio de identicabilidad, laempresa posee el control del activo y generará be-necios económicos futuros. Asimismo, se cumplecon los criterios para su reconocimiento, es decir,es probable que los bene cios económicos futurosque se han atribuido a este uyan a la empresa;y el costo del activo puede ser medido conable-mente.

De lo anterior, el reconocimiento inicial del activocorresponde al importe pagado por su adquisición,siendo el asiento contable el siguiente:

ASIENTO CONTABLE

-------------------- x --------------------34 Intangibles 2,500 343 Programas de computadora ( software) 3431 Aplicaciones informáticas 34311 Costo40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema de pensiones

y de salud por pagar 450 401 Gobierno Central

4011 Impuesto General a lasVentas

40111 IGV - Cuenta propia46 Cuentas por pagar a diversas - Terceros 2,950 465 Pasivos por compra de activo inmovilizado 4655 Intangibles x/x Por el reconocimiento inicial del

bien adquirido.--------------------- x ------------------

De otro lado, de acuerdo con los datos proporcio-nados, el bien será utilizado durante un plazo decinco años, de ello que la amortización del activointangible se distribuirá sobre una base sistemáti-ca a lo largo de su vida útil, tal como a continua-ción se muestra:

Amortización contable

Año 1 Año 2 Año 3 Año 4 Año 5 Total

500 500 500 500 500 2,500

El asiento sería: ver cuadro N° 29.

CUADRO N° 29Asiento Año 1 Año 2 Año 3 Año 4 Año 5

-------------------------------- x -----------------------------68 Valuación y deterioro de activos y provisiones500 500 500 500 500

682 Amortización de intangibles6821 Amortización de intangibles - Costo68213 Programas de computadora ( software)

39 Depreciación, amortización y agotamiento acumu-lados 500 500 500 500 500

392 Amortización acumulada3921 Intangibles - Costo39213 Programas de computadora ( software)

x/x Por la amortización del bien adquirido.-------------------------------- x -----------------------------



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Para nes tributarios, siendo un bien que debe re-conocerse como activo al cumplir con los requisitosdispuestos en la NIC 38 y calicar como intangible laduración limitada; la compañía podrá tomar una delas siguientes alternativas:a) Reconocer como gasto el monto del software ,

para lo cual deberá efectuar una deducción ensu declaración jurada anual y reconocer unpasivo tributario diferido.

b) Reconocerlo como activo pero amortizarlo enun plazo menor a diez años, sustentando elplazo elegido, o

c) Reconocerlo como activo y amortizarlo en elplazo de diez (10) años.

3.5.8. Las comisiones mercantiles origi-nadas en el exterior por compra o venta de mercadería u otra clasede bienes, por la parte que excedadel porcentaje que usualmente seabone por dichas comisiones en elpaís donde estas se originenEn este caso, la norma establece un

límite a la deducción de las comisiones mer-cantiles originadas en el exterior, señalandoque el exceso no será deducible. Respectodel límite, señala que será el precio usualque se abone por dichas comisiones en elpaís donde estas se originen, este hecho ge-nera incertidumbre, pues, decir que se apli-ca lo que usualmente se abona por dichascomisiones deja abierta la posibilidad ala Administración para la comisión de arbi-trariedades, pues tampoco se establece unmétodo para determinar dicho límite.

JURISPRUDENCIA

RTF N° 6498-1-2011 (15/04/2011)

A efectos de determinar la comisión cobrada en elexterior, la Administración Tributaria no solo debióidenticar el porcentaje en función del país de des-tino sino también en función del producto que sevende, no resultando razonable que se tome comoreferencia la información vendida por un solo suje-to para determinar cuál es la comisión por ventasque usualmente se cobra en determinado país.

3.5.9. Los gastos cuya documentaciónsustentatoria no cumpla con losrequisitos y características míni-mas establecidos por el Reglamentode Comprobantes de Pago. Tampocoes deducible el gasto sustentadoen comprobante de pago emitidopor contribuyente que, a la fecha deemisión del comprobante, tenía lacondición de no habidoSe exige la sustentación de ciertos

gastos a través de comprobantes de pago,los cuales requieren, a su vez, cumplir con laformalidad estipulada en el Reglamento deComprobantes de Pago. Cabe precisar, quedicha exigencia queda circunscrita al ámbitode las operaciones por las cuales exista laobligación de emitir comprobantes de pago.

En tal sentido, no puede ser deducidocomo gasto aquel que no cuente con el compro-bante de pago, lo mismo ocurrirá si existiendo elcomprobante de pago que acredita la operaciónque se pretende deducir como gasto, aquel nocumple con los requisitos de forma señaladosen el Reglamento de Comprobantes de Pago.

Lo planteado nos lleva a cuestionareste supuesto de no deducibilidad, no obs-tante, podría acreditarse la realización de laoperación por otros medios, además, del cum-plimiento del principio de causalidad del gasto.

Desde nuestra perspectiva, todo gas-to que cumpla con el principio de causalidaddebe ser susceptible de deducción, en lamedida que se acredite mediante una prue-ba fehaciente que realmente se llevó a cabo.Opinamos que lo contrario constituye unavulneración al derecho de prueba del con-tribuyente, derecho que está comprendidoen el derecho al debido procedimiento y ala tutela jurisdiccional efectiva, el cual poseeamparo constitucional. La Ley Nº 27444 (Leydel Procedimiento Administrativo General)contempla el principio del debido procedi-miento, el cual postula que los administra-dos gozan del derecho de ofrecer y producirpruebas para sustentar sus actuaciones.



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En estricto, los requisitos exigidos porel inciso j) artículo 44 de la Ley de Renta,en lo relativo al exclusivo sustento de ope-raciones a través de comprobantes de pago,resulta ser una limitación de los derechosantes mencionados.

Del mismo modo, no se puede dejarde discutir una potencial vulneración a la ca-pacidad contributiva, la cual limita la potestadtributaria de todo Estado. Debemos entenderque los impuestos deben estar dirigidos a gra-var la real carga contributiva soportable porlas personas naturales o jurídicas. El hechode no permitir la deducción de un gasto, por

no contar con un medio de prueba especí co,termina por desnaturalizar el propósito de losimpuestos en relación con la capacidad contri-butiva, considerando una carga tributaria queno es la realmente soportable por el contribu-yente, ya que la operación sí se realizó, soloque es acreditable por documentos distintos alos estipulados por la Ley. Consideramos quela omisión de algún requisito en la factura nopuede implicar, en todos los casos, la pérdidadel derecho a la deducción. En ocasiones pue-de no ser razonable que suceda eso, de suer-te que los incumplimientos, a lo sumo, seránconstitutivos de una infracción, lo cual llevaráaparejada la sanción correspondiente.

INFORMES DE SUNAT

• Condiciones en cuanto a las liquidacionesde compra para sustentar gasto o cos to


Las liquidaciones de compra emitidas a contribu-

yentes cuyo RUC se encuentra en estado de bajade ocio permiten sustentar gasto o costo a efec-tos del Impuesto a la Renta siempre que se tratede la adquisición de bienes contemplados en elnumeral 1.3 del artículo 6 del RCP.

Las liquidaciones de compra emitidas a contribu-yentes que se encuentran con suspensión tempo-ral de actividades y/o que la actividad declaradaen el RUC no corresponde a la operación que gu-ra en la liquidación de compra emitida y/o cuandono solicitaron la autorización de impresión de com-probantes de pago, no permiten sustentar gasto ocosto a efectos del Impuesto a la Renta.

Las liquidaciones de compra que no consignan ellugar donde se realiza la compra, ni el dato adi-cional que permita precisar su ubicación no seconsideran comprobantes de pago y no sustentangasto ni costo a efectos del Impuesto a la Renta.Las liquidaciones de compra emitidas sin con-signar el documento de identidad del compradorpermiten sustentar gasto o costo a efectos delImpuesto a la Renta, siempre que se trate de laadquisición de bienes contemplados en el numeral1.3 del artículo 6 del RCP.

• Deducción como gasto de los boletos com-prados vía página web


A efectos del inciso r) del artículo 37 del TUO de laLey del Impuesto a la Renta, los boletos compradosvía Internet a una empresa de transportes interna-cional no domiciliada en el país permitirían sustentarel gasto por el servicio de transporte que presta di-cha aerolínea, siempre que en tal documento cons-te, por lo menos, el nombre, denominación o razónsocial y el domicilio del transferente o prestador delservicio, la naturaleza u objeto de la operación; y, lafecha y el monto de esta.

• Deducción del gasto por servicios presta-dos por no domiciliados

Informe N° 095-2006-SUNAT/2B0000Todos los gastos a ser deducidos deben estardebidamente sustentados. Así, pues, en el casode que el servicio hubiera sido prestado por unaempresa no domiciliada, el documento sustenta-torio del referido gasto debe haberse emitido deconformidad con las disposiciones legales del res-pectivo país, y consignar por lo menos: el nom-bre, denominación o razón social y el domicilio deltransferente o prestador del servicio, la naturalezau objeto de la operación y la fecha y el monto dela misma.

• Deducción a efectos del IR en cuanto a losboletos de transporte urbano


Los boletos emitidos por las empresas de trans-porte público urbano de pasajeros deberán cum-plir como mínimo con lo señalado en el artículo4 del RCP.

El monto a deducir a efectos del Impuesto a laRenta, tratándose de los boletos de transportepúblico urbano de pasajeros, es el que correspon-da a la retribución por la prestación del servicio



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devengado en el ejercicio gravable, siempre quese cumpla con el ejercicio de causalidad.

En este caso, la Sunat puede veri car la cuantíade los gastos sustentados con comprobantes depago respecto de los cuales no se exige indicarel importe de la operación, valiéndose para talefecto de las facultades que le con ere el CódigoTributario.

Los boletos emitidos por las empresas de trans-porte público urbano de pasajeros tendrán la cali-dad de comprobantes de pago, en la medida quecumplan con todos los requisitos señalados en elRCP, aun cuando en ellos no se consigne el im-porte del servicio prestado.

Respecto de los otros documentos autorizados, an de que estos sean considerados comproban-tes de pago, deberán cumplir con lo dispuestoen el mencionado Reglamento, así como con lasdisposiciones especí cas que la Sunat determinede acuerdo con lo previsto en el artículo 16 delRCP.

• Deducción de gastos de transporte sincomprobantes de pago


Se requiere el correspondiente comprobante depago que acredite la prestación del servicio de

transporte, para sustentar el gasto por este con-cepto.

En las normas vigentes no existe procedimientoalternativo al antes indicado para sustentar el gas-to incurrido por las empresas usuarias de serviciosde transporte, a las cuales no se les hubiere otor-gado comprobantes de pago por dichos servicios.

JURISPRUDENCIA

RTF Nº 15231-10-2011 (09/09/2011)

La restricción establecida por el inciso j) del ar-tículo 44 de la LIR no se encuentra condicionadaa que si en la oportunidad de la scalización eldeudor tributario cuenta con los comprobantes depago que acrediten el gasto, sino que tales com-probantes de pago deben estar en su posesión alefectuarse la determinación de la renta imponiblede tercera categoría.

RTF Nº 15231-10-2011 (09/09/2011)

Ante la ausencia de sustento documentario care-ce de objeto emitir pronunciamiento respecto del

cuestionamiento concurrente formulado por laAdministración Tributaria en el sentido de que losgastos no cumplen con el principio de causalidady el consiguiente criterio de necesidad.

RTF Nº 10218-2-2011 (15/06/2011)

La presentación de los comprobantes de pago ysu registro contable no resultan su cientes paraacreditar la fehaciencia de las operaciones con-tenidas en ellos, por lo que el contribuyente debíacontar con un mínimo de documentación que enforma suciente y razonable demostrara la efecti-va realización de sus operaciones.

RTF N° 004696-10-2011

De la revisión de las liquidaciones de compra ob-servadas por la Administración, se aprecia queesta detectó que la recurrente por sus adquisi-ciones de “aceitunas negras procesadas en sal-muera” había emitido liquidaciones de compra apersonas naturales que sí contaban con su res-pectivo número de RUC y que, por lo tanto, no sehabrían encontrado imposibilitados de otorgar susrespectivos comprobantes de pago. En tal sen-tido, se concluye que las referidas liquidacionesde compra no fueron emitidas de acuerdo con lasnormas reglamentarias en materia de comproban-tes de pago, conforme a lo establecido en el incisob) del artículo 19 de la Ley del Impuesto General

a las Ventas, modi cado por la Ley N° 29214, elartículo 1 de la Ley N° 29215, y lo señalado poreste Tribunal en la Resolución N° 01580-5-2009.

RTF Nº 3556-3-2009

Se revoca la apelada en el extremo referido al repa-ro por depreciación no aceptada atendiendo a que:i) respecto a la depreciación no aceptada; no resul-ta suciente desconocer las mejoras incorporadasal activo jo ante la ausencia de comprobantes depago, ya que la restricción establecida por el inciso j) del artículo 44 de la Ley del Impuesto a la Rentano resulta aplicable a todos los gastos deducibles,para lo cual basta que se encuentren sustentadoscon la documentación que evidencie su existen-cia, criterio contenido en las RTF N°s 01980-5-2003 y 3168-5-2003.

RTF Nº 00536-3-2008Se indica que al no haber presentado la recurren-te los comprobantes de pago correspondientes alos meses de marzo a diciembre de 2001, emiti-dos por el arrendador, que permitieran sustentarcosto o gasto para nes tributarios (Recibos porArrendamiento), según lo previsto por el incisoa) del numeral 6.2 del artículo 4 del Reglamento



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de Comprobantes de Pago aplicable al caso deautos, se incurrió en lo establecido por el inci-so j) del artículo 44 de la Ley del Impuesto a laRenta, por lo que procede mantener el reparo algasto por alquileres.

RTF Nº 3368-1-2006

La imposibilidad de contar y exhibir copias de loscomprobantes de pago que no se encuentranhalladas es de entera responsabilidad del contri-buyente, porque este debía, de acuerdo con lasnormas tributarias, conservarlos o rehacerlos deser el caso.

RTF Nº 6734-4-2005

En los recibos emitidos por agua, luz y teléfono anombre de un tercero, se consignará como domi-cilio aquel que hubiera sido utilizado por el contri-buyente para la generación de rentas gravadas,correspondiendo a la Administración vericar queel contribuyente tenga la condición de arrendatariodurante los periodos por los cuales fueron emitidos.

RTF Nº 4431-5-2005

Los documentos denominados “comprobantes deegreso de caja y otros sin derecho” al ser de carác-ter contable elaborados por el propio contribuyentey no tener las características propias del compro-

bante de pago, según el reglamento que los regula,los gastos sustentados en ellos no son deducibles aefectos del Impuesto a la Renta.

RTF Nº 2147-1-2005

No corresponde reparar el gasto por retribucionesal personal por la falta de pago de los tributos queafectan la obtención de rentas de quinta categoríao porque el libro de planillas haya sido legaliza-do extemporáneamente, ya que dichas omisionesdeterminan la falta de veracidad del trabajo o del

registro efectuado. En todo caso, la acreditacióndel trabajo realizado se podrá vericar medianteotros medios.

RTF Nº 1101-2-2005Los listados de facturas de telefonía y los estadosde cuenta de la empresa de servicio de agua po-table no calican como documentos autorizadospara sustentar como gasto a efectos del Impuestoa la Renta. Asimismo, si los recibos emitidos pordichos servicios son presentados extemporánea-mente, no cabe merituarlos.


1. Gastos sustentados con comprobantesde pago de proveedores no habidos

El departamento de contabilidad de la em-presa Bambi S.A.C. con la nalidad de ela-borar sus estados nancieros para la pre-sentación de la declaración jurada anual derenta, genera un reporte con el detalle delas compras contabilizadas en el ejercicioque presentan observaciones, según semuestra en el cuadro N° 30.Respecto de los comprobantes Nºs 015-0289 y 001-0001, se sabe que al 31 de di-ciembre, la condición de no habido de susemisores ha sido regularizada.Asimismo, se tiene documentación que de-muestra la fehaciencia de las operacionessustentadas en los comprobantes Nºs 222-3698 y 122-0075.Nos consulta si la totalidad de estos gastosdeberán adicionarse en la declaración anualdel Impuesto a la Renta.

CUADRO N° 30Fecha Comprobante Código Monto Observaciones

01/10/2012 015-0289 1 17,000 No habido15/03/2012 001-3689 1 3,500 Baja definitiva21/05/2012 007-4698 1 20,000 No habido14/07/2012 222-3698 1 7,350 Baja provisional de oficio28/07/2012 001-0001 2 1,200 No habido07/11/2012 002-1123 3 500 Baja definitiva de oficio22/12/2012 122-0075 1 2,369 Baja provisional de oficio

Total 51,919



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Solución:

En el segundo párrafo del inciso j) del artículo 44 dela LIR se dispone que no serán deducibles para la de-terminación de la renta neta de tercera categoría losgastos sustentados por comprobantes de pago emiti-dos por contribuyentes que, a la fecha de emisión delcomprobante, tenían la condición de no habidos, se-gún la publicación realizada por la Sunat. Ahora bien, lanorma también establece como única excepción paraque proceda la deducción de los gastos sustentadosen estos comprobantes que el emisor regularice sucondición al 31 de diciembre del ejercicio.

Resulta necesario indicar que si los sujetos estáncon baja de inscripción, sea de parte o de o cio,los comprobantes que emitan tampoco permitirándeducir gasto alguno.Teniendo en cuenta lo dispuesto en las normastributarias, de la relación de gastos proporcio-nados se tienen los resultados descritos en elcuadro N° 31.

Como vemos, los gastos sustentados con los com-probantes Nºs 015-0289 y 001-0001 se incluyen enel rubro de monto deducible, ya que la situación desus emisores se regularizó al cierre del ejercicio. Deigual forma, también se consideran aquellos com-probantes con baja provisional de ocio, porque se

entiende que dicha situación es un paso previo a labaja de inscripción, además de contar con la docu-mentación que demuestra de manera razonable lafehaciencia de la operación.

En conclusión, la empresa Bambi S.A.C. deberáadicionar a la base imponible de renta el monto deS/. 24,000, vía su declaración jurada anual y podrádeducir el resto del gasto (S/. 27,919).

2. Adquisición sustentada con compro-bante de pago que no reúne los requi-sitos establecidos por el Reglamento

de Comprobantes de Pago

El señor Christian Roe adquiere una com-putadora para su empresa en una distribui-dora donde le emiten un ticket sin consignarsus apellidos y nombres, pero sí su númerode RUC.

Nos consulta si podrá tomar el crédito scaly sustentar el gasto con dicho documento.

Solución:

Entre los documentos considerados comprobantesde pago, según el Reglamento de Comprobantesde Pago (Resolución de Superintendencia Nº 007-99/SUNAT), tenemos los tickets o cintas emitidospor máquinas registradoras, siempre y cuandocumplan con los requisitos mínimos establecidosen el artículo 8 del mismo Reglamento.

Ahora bien, a n de determinar si podrá tomarseel crédito scal y el gasto de dicho comproban-te de pago, debemos remitirnos a lo versado enel numeral 5.3 del artículo 4 del Reglamento deComprobantes de Pago, donde se indica que, lostickets o cintas emitidos por máquinas registrado-ras permitirán sustentar el crédito scal, gasto ocosto para nes tributarios, o crédito deducible,siempre que:- Se identique al adquirente o usuario con su

número de RUC, así como con sus apellidos ynombres o denominación o razón social.

- Se emitan como mínimo en original y una co-pia, además de la cinta testigo.

CUADRO N° 31Fecha Comprobante Código Monto deducible Monto reparable Observaciones

01/10/2012 015-0289 1 17,000 Regularizado15/03/2012 001-3689 1 3,500 Baja definitiva21/05/2012 007-4698 1 20,000 No habido14/07/2012 222-3698 1 7,350 Baja provisional de oficio28/07/2012 001-0001 2 1,200 Regularizado07/11/2012 002-1123 3 500 Baja definitiva de oficio22/12/2012 122-0075 1 2,369 Baja provisional de oficio

Total 27,919 24,000



194


- Se discrimine el monto del tributo que gravala operación, salvo que se trate de una opera-ción gravada con el IVAP.

De no cumplir con dichos requisitos no podránconsiderarse a efectos de deducir el crédito scal,gasto y/o costo.

En tal sentido, la compra sustentada en el tickets que no reúne los requisitos y características mí-nimas establecidas en el Reglamento de Com-probantes de Pago, al no contener los datos deadquisición del adquirente, no permite deducircosto o gastos a efectos del Impuesto a la Renta,de conformidad con el literal j) del artículo 44 de laLIR. En tal sentido, deberá adicionarse tal importeen la declaración jurada del Impuesto a la Renta.

3.5.10. El monto de la depreciación corres-pondiente al mayor valor atribuidocomo consecuencia de revaluacio-nes voluntarias de los activosLa prohibición de la deducción de las

revaluaciones está referida a aquellas reva-luaciones efectuadas sin efecto tributario. Enese sentido, no es aplicable la prohibiciónrespecto de las revaluaciones efectuadascon efectos tributarios regulados en el nume-ral 1 del artículo 104 de la Ley del Impuestoa la Renta.

El referido artículo señala que en elcaso de reorganizaciones de sociedades oempresas, las partes intervinientes puedenoptar, de manera excluyente, por cualquierade los siguientes regímenes:

1. Si la sociedad acuerda la revaluaciónvoluntaria de sus activos la diferencia en-tre mayor valor pactado y el costo com-putable estará gravado con el Impues-to a la Renta. En este caso, los bienestransferidos, así como los del adquirente,tendrán como costo computable el valoral que fueron revaluados.

2. Si las sociedades acordaran la revalua-ción voluntaria de sus activos, la dife-rencia entre el mayor valor pactado y elcosto computable no estará gravado conel Impuesto a la Renta, siempre que no

se distribuya. En este caso, el mayor va-lor atribuido con motivo de la revaluaciónvoluntaria no tendrá efecto tributario. Ental sentido, no será considerado a efec-tos de determinar el costo computable delos bienes ni su depreciación.

En ese sentido, lo que se trata de evi-tar es que se goce de un bene cio indebido,pues en las revaluaciones voluntarias sinefecto tributario no se paga el Impuesto a laRenta, respecto de la diferencia genera-da entre el mayor valor pactado y el costocomputable determinado.

Es preciso señalar que la mismaprohibición es aplicable a las revaluacionesefectuadas como producto de una reorgani-zación y que luego vuelven a ser transferidasen reorganizaciones posteriores; con lo cualse evita que se pueda aprovechar indebida-mente un bene cio a través de la gura de lareorganización empresarial.


1. Venta de activo fijo revaluado

Con fecha 31/08/2012 la empresa Negociosy Ventas S.A. vende una maquinaria quese encontraba en libros a valor revaluadoen S/. 31,250. Siendo un bien respecto delcual no se realizan transacciones de ventase efectúa una nueva tasación con fecha29 de agosto determinándose que el valorde tasación del bien asciende a S/. 33,000.¿Cuál sería el efecto tributario de la venta dela maquinaria?

Dato adicional: valor en libros del bien al31/08/2012

Detalle Costo DepreciaciónValor enlibros al31/08/12

Original 90,000 67,500 22,500

Revaluación 35,000 26,250 8,750

Total 125,000 93,750 31,250



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Solución:

De conformidad con el párrafo 67 de la NIC 16Inmuebles, maquinaria y equipo, un activo jo serádado de baja de libros cuando, entre otros, la em-presa se desapropie de este. En este sentido, alnal del mes de agosto deberá darse de baja enlibros el bien enajenado reconociéndose cualquierganancia o pérdida obtenida en la transacción.

A estos efectos, la pérdida o ganancia derivada de labaja en cuentas de un activo jo, se determinará comola diferencia entre el importe neto que, en su caso, seobtenga por la venta y el importe en libros del bien,correspondiendo en el caso planteado al siguiente:

Cuentas Efecto de la baja del activo

76 Valor de venta S/. 33,00066 Valor neto en libros S/. 31,250

Ganancia S/. 1,750

De lo anterior, podemos apreciar que la venta delactivo jo genera una ganancia a favor de la em-presa que de conformidad con el párrafo 68 de lamencionada NIC, se incluirá en el resultado delperiodo, pero no podrá clasicarse como ingresosde actividades ordinarias. A continuación, veamoscómo serían los asientos contables:

• Por la venta del activo jo

ASIENTO CONTABLE

-------------------- x --------------------16 Cuentas por cobrar diversas - Terceros 38,940 165 Venta de activo inmovilizado 1653 Inmuebles, maquinaria y

equipo40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema de pensiones

y de salud por pagar 5,940 401 Gobierno central 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV - Cuenta propia75 Otros ingresos de gestión 33,000 756 Enajenación de activos inmovilizados 7564 Inmuebles, maquinaria y equipo x/x Por la venta del activo fijo revaluado.-------------------- x --------------------

Para determinar la fecha de la venta del activo,la empresa aplicará los criterios establecidos enla NIC 18 Ingresos, para el reconocimiento de in-gresos por ventas de bienes. Para nes tributariosel importe reconocido como ingreso, es decir, lasuma a recibir o recibida del cliente formará par-te de los ingresos netos gravables mensuales delmes de mayo a efectos de determinar el pago acuenta del Impuesto a la Renta del referidoperiodo.

• Por la baja del bien revaluado

ASIENTO CONTABLE

-------------------- x --------------------65 Otros gastos de gestión 31,250 655 Costo neto de enajenación de activos inmovilizados y operaciones discontinuadas 6551 Costo neto de enajenación de activos inmovilizados 65513 Inmuebles, maquinaria y equipo39 Depreciación, amortización y agotamiento acumulados 93,750 391 Depreciación acumulada 3913 Inmuebles, maquinaria

y equipo - Costo 67,500 3914 Inmuebles, maquinaria y equipo - Revaluación 26,250 39142 Maquinarias y equipos de explotación33 Inmuebles, maquinaria y equipo 125,000 333 Maquinarias y equipos de

explotación 3331 Maquinarias y equipos de explotación 33311 Costo de adquisición

o construcción 90,000 33312 Revaluación 35,000 x/x Por la baja de libros del activo fijo revaluado.-------------------- x --------------------



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Es importante señalar que si bien para nes nan-cieros el costo del bien enajenado asciende aS/. 31,250, ello no es así para nes tributarios, todavez que el artículo 20 de la Ley del Impuesto a laRenta no reconoce como costo computable de losbienes enajenados el valor revaluado, además con-forme con el artículo 14 del Reglamento de la Ley delImpuesto a la Renta la revaluación no tiene inciden-cia tributaria ni modica el costo de adquisición delbien. En este sentido, al nal del periodo a efectosde determinar el resultado del activo jo enajenado,deberán considerarse las siguientes cifras:

Detalle S/.Valor de venta 33,000Costo de adquisición 22,500

Utilidad tributaria 10,500De acuerdo con lo anterior, la empresa deberá adi-cionar vía declaración jurada el importe de S/. 8,750(S/. 10,500 - S/. 1,750) que corresponde al ingresono reconocido nancieramente como consecuenciadel mayor valor revaluado. En relación con el pasivotributario diferido que la empresa debe haber reco-nocido en el ejercicio en que efectuó la revaluación,debemos manifestar que deberá ser cancelado eneste ejercicio por ser el periodo en el cual se efectúala enajenación del bien revaluado.

3.5.11. Los gastos por operaciones efectua-das con sujetos ubicados en territorioso países de baja o nula imposiciónNo son deducibles los gastos, inclu-

yendo la pérdida de capital, provenientes de

operaciones efectuadas con sujetos que cali-quen en alguno de los siguientes supuestos:

1) Sean residentes de países o territoriosde baja o nula imposición.

2) Sean establecimientos permanentessituados o establecidos en países o terri-torios de baja o nula imposición.

3) Sin quedar comprendidos en los numera-les anteriores, obtengan rentas, ingresoso ganancias a través de un país o territo-rio de baja o nula imposición.

El artículo 86 del Reglamento de la

Ley del Impuesto a la Renta señala que debeentenderse por país o territorio de nula o bajaimposición a aquellos países incluidos en elAnexo del Reglamento de la Ley del Impues-to a la Renta, siendo estos los siguientes: vercuadro N° 32.

También se considera país o territoriode baja o nula imposición a aquel donde latasa efectiva del Impuesto a la Renta, cual-quiera fuese la denominación que se dé aeste tributo, sea cero por ciento (0%) o infe-rior en un cincuenta por ciento (50%) o mása la que correspondería en el Perú sobrerentas de la misma naturaleza, de conformi-dad con el Régimen General del Impuesto, yque, adicionalmente, presente al menos unade las siguientes características:

CUADRO N° 32 Anexo

Lista de países o territoriosconsiderados de baja o nula imposición

1. Alderney2. Andorra3. Anguila4. Antigua y Barbuda5. Antillas Neerlandesas6. Aruba7. Bahamas8. Bahrain9. Barbados10. Belice11. Bermuda12. Chipre

13. Dominica14. Guernsey15. Gibraltar 16. Granada17. Hong Kong18. Isla de Man19. Islas Caimán20. Islas Cook 21. Islas Marshall22. Islas Turcas y Caícos23. Islas Vírgenes

Británicas

24. Islas Vírgenes deEstados Unidos deAmérica

25. Jersey26. Labuán27. Liberia28. Liechtenstein29. Luxemburgo30. Madeira31. Maldivas32. Mónaco33. Monserrat

34. Nauru35. Niue36. Panamá37. Samoa Occidental38. San Cristóbal y Nevis39. San Vicente y las Granadinas40. Santa Lucía41. Seychelles42. Tonga43. Vanuatu



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a) Que no esté dispuesto a brindar informa-ción de los sujetos bene ciados con gra-vamen nulo o bajo.

b) Que en el país o territorio exista un régi-men tributario particular para no residen-tes que contemple bene cios o ventajastributarias que excluya explícita o implíci-tamente a los residentes.

c) Que los sujetos bene ciados con una tri-butación baja o nula se encuentren im-pedidos, explícita o implícitamente, deoperar en el mercado doméstico de dichopaís o territorio.

d) Que el país o territorio se publicite a símismo, o se perciba que se publicita así mismo, como un país o territorio a serusado por no residentes para escapar delgravamen en su país de residencia.

Es importante señalar que existenoperaciones (gastos) que, no obstante serrealizadas con sujetos que se encuentran enpaíses de baja o nula imposición, no estáncomprendidas en la prohibición de deduc-ción de gastos.

Estos gastos son los derivados de lassiguientes operaciones: a) Crédito. b) Seguros o reaseguros. c) Cesión en uso de naves o aeronaves. d) Transporte que se realice desde el país

hacia el exterior y desde el exterior haciael país.

e) Derecho de pase por el Canal de Panamá.El requisito para la deducibilidad de

dichos gastos es que el precio o monto dela contraprestación sea igual al que hubieranpactado partes independientes en transac-ciones comparables.

INFORMES DE SUNAT

• Retenciones de no domici liados


En el supuesto planteado, si la actividad decomercialización delsoftware se lleva a cabo en

el país, la empresa no domiciliada habría obteni-do rentas de fuente peruana de conformidad conel TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.

Si la operación fuera la cesión en uso del soft-ware , por la cual la empresa domiciliada pagaregalías, también se habría generado rentas defuente peruana para el no domiciliado, conformea lo dispuesto en el TUO de la Ley del Impuestoa la Renta.

En ambos casos, la entidad del Sector Público Na-cional debe retener a la empresa no domiciliada,el Impuesto a la Renta correspondiente y abonarloal sco con carácter de nitivo dentro de los plazosprevistos por el Código Tributario.

Si la operación fuera de venta de hardware , la en-tidad del Sector Público Nacional está obligada aretener a la empresa no domiciliada el Impuesto ala Renta correspondiente y abonarlo al sco concarácter de nitivo dentro de los plazos previstospor el Código Tributario.

Respecto de aquellos servicios que cali quencomo asistencia técnica, la tasa aplicable para laretención del Impuesto a la Renta será de 15%,cuando el servicio sea prestado por una persona jurídica no domiciliada, conforme el TUO de la Leydel Impuesto a la Renta.

• Obligación de retener a sujetos no domici-liados


Si bien contractualmente los sujetos no domicilia-dos pueden acordar con las personas o entidadesque les pagan o acreditan rentas de cuarta catego-ría de fuente peruana, que estas últimas asumiránel Impuesto a la Renta que les corresponda; ello noenerva la obligación que tienen dichas personas oentidades de retener a tales sujetos el Impuesto ala Renta respectivo.

En el mencionado supuesto, el Impuesto a la Renta

de cargo del sujeto no domiciliado deberá calcu-larse considerando dentro de la base imponibledel tributo, el impuesto asumido por el agente deretención por cuenta de aquel.

• Conceptos no deducibles en cuanto a los paí-ses o territorios de baja o nula imposición


El costo computable de bienes importados que seoriginan en operaciones efectuadas con sujetosque caliquen en alguno de los tres supuestoscontemplados en el inciso m) del artículo 44 del



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TUO de la Ley del Impuesto a la Renta será de-ducible para la determinación de la renta bruta detercera categoría.

Los gastos provenientes de operaciones de créditoa que se re ere el inciso m) del artículo 44 del TUOde la Ley del Impuesto a la Renta son deducibles,para la determinación de la renta neta, aun cuandono se originen en préstamos de dinero en efectivo,sin perjuicio de la aplicación de las normas sobreprecios de transferencia.

• Costo computable de bien inmueble situa-do en el país

Carta N° 154-2007-SUNAT/200000

A efectos de la determinación de la renta bruta de

tercera categoría, se permite sustraer del ingresoneto total proveniente de la enajenación de un bieninmueble situado en el país, el costo computable dedicho bien originado en la asignación del inmuebleefectuada por una empresa domiciliada en un paísde baja o nula imposición a su sucursal en el Perú.

3.5.12. El Impuesto General a las Ventas, elImpuesto de Promoción Municipal yel Impuesto Selectivo al Consumoque graven el retiro de bienes

El retiro de bienes es todo acto por cualse trans ere la propiedad de bienes a título gra-tuito, tales como obsequios, muestras comer-ciales y bonicaciones, entre otros, los que soncalicados como venta para la Ley del IGV.

En ese sentido, el artículo 3 de la Leydel IGV señala que, se considera venta gravadacon el IGV al retiro de bienes que efectúe el pro-pietario, socio o titular de la empresa o la em-presa misma, incluyendo los que se efectúencomo descuento o bonicación. En el mismo

artículo se realiza una enumeración de todosaquellos retiros de bienes que están exentos degravamen, entre los cuales se encuentran:• El retiro de insumos, materias primas y bie-

nes intermedios en la elaboración de losbienes que produce la empresa. Es decir,que se destinen para la propia producción.

• La entrega de bienes a un tercero paraser utilizado en la fabricación de otrosbienes que la empresa le hubiere encar-gado. Ejm.: maquila.

• El retiro de bienes por el constructorpara ser incorporados a la construcción deun inmueble.

• El retiro de bienes como consecuencia de lapérdida de bienes, debidamente acreditada.

• El retiro de bienes para ser consumidos porla propia empresa, siempre que sea nece-sario para la realización de las operacionesgravadas.

• El retiro de bienes efectuado a favor de lostrabajadores como condición de trabajo.

En ese sentido, al ser consideradouna venta no podrían deducirse los tributos

relacionados con esta, pues se estaría des-gravando una operación que la Ley estable-ce que debe estar gravada.

3.5.13. Los gastos y pérdidas provenientesde la celebración de instrumentos financieros derivadosNo son deducibles los gastos y pérdi-

das que provienen de la celebración de ins-trumentos nancieros derivados que cali-quen en alguno de los siguientes supuestos:

1. Si el instrumento nanciero derivado hasido celebrado con residentes o estableci-mientos permanentes situados en países oterritorios de baja o nula imposición.

2. Si el contribuyente mantiene posicionessimétricas a través de posiciones de com-pra y de venta en dos o más instrumentosnancieros derivados, no se permitirá la de-ducción de pérdidas sino hasta que existareconocimiento de ingresos.

Adicionalmente, conforme a lo indica-do en el tercer párrafo del artículo 50 de estaLey, las pérdidas de fuente peruana, prove-nientes de la celebración de InstrumentosFinancieros Derivados que no tengan nali-dad de cobertura, solo podrán deducirse delas ganancias de fuente peruana originadaspor la celebración de Instrumentos Financie-ros Derivados que tengan el mismo n.

Tratándose de gastos comunes a losinstrumentos nancieros derivados a que sereere el numeral 1 del inciso q) del artículo 44



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de la Ley, así como a otros instrumentos -nancieros derivados y/o a la generación derentas distintas de las provenientes de talescontratos, no directamente imputables a nin-guno de ellos, el íntegro de tales gastos noes deducible para la determinación de la ren-ta imponible de tercera categoría.

3.5.14. Los pagos efectuados sin utilizarlos medios de pago a que se refiere laLey N° 28194, y modificatorias, cuandoexista la obligación de hacerlo

Existe la obligación de usar medios de pago:

- En obligaciones cuyo importe sea superior aS/. 3,500 o US$ 1,000.

- Cuando se entreguen o devuelvan montos dedinero por concepto de mutuos de dinero, seacual fuere el monto.

Los Medios de Pago a través deempresas del Sistema Financiero que se uti-lizarán de acuerdo a la Ley N° 28194 son lossiguientes:

• Depósitos en cuentas.• Giros.• Transferencias de fondos.• Órdenes de pago.• Tarjetas de débito expedidas en el país.• Tarjetas de crédito expedidas en el país.• Cheques con la cláusula de “no negocia-

bles”, “intransferibles”, “no a la orden” uotra equivalente, emitidos al amparo delartículo 190 de la Ley de Títulos Valores.

3.5.15. Las pérdidas de capital originadasen la enajenación de valores mobi-liariosA partir del 01/01/2013 , mediante

la incorporación del inciso r) por D. Leg.N° 1112, publicado el 29/06/2012, no sondeducibles las pérdidas de capital origina-das en la enajenación de valores mobiliarioscuando:

1. Al momento de la enajenación o con poste-rioridad a ella, en un plazo que no excedalos treinta (30) días calendario, se pro-duzca la adquisición de valores mobilia-rios del mismo tipo que los enajenados uopciones de compra sobre estos.

2. Con anterioridad a la enajenación, enun plazo que no exceda los treinta (30)días calendario, se produzca la adqui-sición de valores mobiliarios del mismotipo que los enajenados, o de opcionesde compra sobre estos. Lo previsto eneste numeral no se aplicará si, luego dela enajenación, el enajenante no mantie-ne ningún valor mobiliario del mismo tipoen propiedad. No obstante, se aplicará lodispuesto en el numeral 1, de producirseuna posterior adquisición.

Para la determinación de la pérdidade capital no deducible conforme a lo previs-to en el párrafo anterior, se tendrá en cuentalo siguiente:

i) Si se hubiese adquirido valores mobilia-rios u opciones de compra en un número

inferior a los valores mobiliarios enajena-dos, la pérdida de capital no deducibleserá la que corresponda a la enajena-ción de valores mobiliarios en un númeroigual al de los valores mobiliarios adqui-ridos y/o cuya opción de compra hubierasido adquirida.

ii) Si la enajenación de valores mobiliarios delmismo tipo se realizó en diversas oportuni-dades, se deberá determinar la deducibili-dad de las pérdidas de capital en el ordenen que se hubiesen generado.

Para tal efecto, respecto de cada enaje-nación se deberá considerar únicamentelas adquisiciones realizadas hasta trein-ta (30) días calendario antes o despuésde la enajenación, empezando por lasadquisiciones más antiguas, sin incluirlos valores mobiliarios adquiridos ni lasopciones de compra que hubiesen dadolugar a la no deducibilidad de otras pérdi-das de capital.



200


iii) Se entenderá por valores mobiliarios delmismo tipo a aquellos que otorguen igua-les derechos y que correspondan al mis-mo emisor.

No se encuentran comprendidas dentrodel presente inciso las pérdidas de capi-tal generadas a través de los fondos mu-tuos de inversión en valores, fondos deinversión y deicomisos bancarios y detitulización.

3.5.16. Los gastos constituidos por la dife-rencia entre el valor nominal de uncrédito originado entre partes vincu-ladas y su valor de transferencia a terceros que asuman el riesgo crediticio del deudorA partir del 01/01/2013 , mediante la in-

corporación del inciso s) por D. Leg. N° 1112,publicado el 29/06/2012, no son deducibleslos gastos constituidos por la diferencia entreel valor nominal de un crédito originado entrepartes vinculadas y su valor de transferenciaa terceros que asuman el riesgo crediticio

del deudor.En caso las referidas transferenciasde créditos generen cuentas por cobrar a fa-vor del transferente, no constituyen gasto de-ducible para este las provisiones y/o castigospor incobrabilidad respecto a dichas cuentaspor cobrar. Lo señalado en el presente incisono resulta aplicable a las empresas del Siste-ma Financiero reguladas por la Ley Generaldel Sistema Financiero y del Sistema de Se-guros y Orgánica de la Superintendencia deBanca y Seguros - Ley N° 26702.

4. ARRASTRE DE PÉRDIDAS TRIBUTARIAS

4.1. Sistemas de arrastre de pérdidas tributariasLos sistemas de arrastres de pérdi-

das establecidos en artículo 50 del TUOde la Ley del Impuesto a la Renta son lossiguientes:

Sistema A Sistema B

Compensación de pérdidaimputándola año a año, hasta agotar su importe, sobreel 100% de las rentas netasobtenidas en los cuatro (4)ejercicios inmediatos, contados desde la generaciónde la pérdida.

Compensación de pér-dida imputándola añoa año, hasta agotar suimporte, sobre el 50%de las rentas netasobtenidas, sin limita-ción de tiempo.

El saldo no compensado transcurrido el lapso anteriorno podrá computarse en losejercicios siguientes.

Al no existir plazo lími- te no existiría saldo nocompensado.

Como se pueden apreciar, en el siste-ma A solo se pueden compensar las pérdidascontra la renta neta de los siguientes cuatro(4) ejercicios, contados desde la generaciónde cada pérdida, señalándose además queel saldo no compensado se perderá.

Por su parte, el sistema B proponela compensación de pérdidas aplicadas solohasta el 50% de las rentas netas futuras,pero sin límite de tiempo, por lo que bajoeste esquema no habría saldos de pérdida

no compensadas en el futuro(23)

.

(23) La única situación en que no se pueda recuperar las pérdidas bajo el esquema B es cuando la empresa se liquide.



201


4.2. Ejercicio de la opción de arrastrede pérdidasLa opción entre ambos sistemas de

compensación se ejercerá en la oportunidad dela presentación de la declaración jurada anualdel Impuesto a la Renta. Una vez ejercida unaopción no se podrá cambiar de sistema hastaque no se agoten las pérdidas que se vienencompensando bajo el sistema elegido, ello conla nalidad de evitar complicaciones que po-drían provenir de tener pérdidas compensadasbajo dos esquemas distintos.

4.3. Efectos de la aplicación de los sistemas de aplicación de pérdidasCon el sistema de aplicación de pér-

didas, regulado en el artículo 50 de la Ley delImpuesto a la Renta, se busca alcanzar lossiguientes objetivos:a) Lograr mayor recaudación para el Estado

en los ejercicios inmediatos provenientesde aquellas empresas que, teniendo pér-didas pendientes por compensar, optenpor el sistema B de arrastre de pérdidas,

a n de que logren recuperar la totalidadde estas, pero tributando sobre el 50%de sus rentas netas de forma inmediata.

b) Lograr que el Impuesto a la Renta seacerque a gravar, en el largo plazo, sololas utilidades netas generadas por losnegocios, deducidas las pérdidas obte-nidas durante toda la vida comercial decualquier negocio, situación a la que nosacercamos a través del sistema B pro-puesto.

c) No afectar a aquellas empresas que,previendo la posibilidad de recuperar suspérdidas en un lapso de 4 años, pre e-ran el esquema vigente, es decir, tener laposibilidad de aplicar sus pérdidas contrael 100% de sus rentas netas sin pagarimpuesto, durante dicho periodo.

4.4. Ventajas y/o desventajasEn términos generales, se puede de-

cir que el sistema B se presenta más atractivo

para las empresas con inversiones elevadaso pérdidas extraordinariamente grandes, yaque les permite recuperar la totalidad de es-tas sin límite de tiempo, aunque pagandoimpuestos por el 50% de la renta neta des-de que estas se generen. Mientras tanto,el sistema A será ventajoso para aquellasempresas con pérdidas no significativas yque a juicio de los contribuyentes puedanser recuperables en un lapso de 4 años.

Un aspecto importante por recalcares que, la propuesta legislativa no afecta enmodo alguno la facultad que tiene la Sunatde scalizar, en cualquier momento, a aque-

llos contribuyentes que declaren pérdidasgeneradas de forma indebida.

INFORMES DE SUNAT


Tratándose de pérdidas acumuladas al ejerci-cio 2003 inclusive, cuya compensación empe-zó a efectuarse a partir del ejercicio 2005 alamparo del régimen dispuesto en el artículo 50del Decreto Legislativo N° 774, como conse-

cuencia de un convenio de estabilidad jurídicasuscrito por el contribuyente, cuando el indi-cado convenio hubiera culminado, luego delejercicio 2007, las pérdidas que no hubieransido compensadas en su integridad deben re-girse por el artículo 50 del TUO de la Ley delImpuesto a la Renta vigente. En tal sentido, apartir del ejercicio 2008, el contribuyente debeoptar por alguna de las alternativas dispuestaspor dicho artículo.


1. Los contribuyentes domiciliados en el paísque generan rentas de tercera categoría seencuentran facultados a presentar una decla-ración recticatoria de su Declaración JuradaAnual del Impuesto a la Renta para modicarel sistema de arrastre de pérdidas inicialmenteelegido.

2. El plazo máximo para presentar la declaraciónrecticatoria aludida en el párrafo anterior esel día anterior a la presentación de la Decla-ración Jurada Anual del ejercicio siguiente ode la fecha de su vencimiento, lo que ocurraprimero.



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• Arrastre de pérdidas de empresas cuyosconvenios de estabilidad fenecen


A partir del ejercicio en el que ya no resulta aplica-ble la garantía de estabilidad tributaria contenidaen los convenios de estabilidad jurídica celebra-dos al amparo de lo establecido en el Decreto Le-gislativo N° 757, y en los contratos de garantía ymedidas de promoción a la inversión minera, sus-critos al amparo de lo establecido en el TUO de laLey General de Minería, por la conclusión de su vi-gencia, tratándose de pérdidas acumuladas hastael ejercicio 2003 cuyo plazo de 4 ejercicios hubieraempezado a computarse durante la vigencia delrégimen estabilizado, estas terminarán el cómputode dicho plazo, rigiéndose por las normas bajo lascuales surgieron.

• Arrastre de pérdidas y compensación


En ese sentido, a efectos del sistema de compen-sación de pérdidas, regulado en el inciso b) delartículo 50 del TUO de la Ley del Impuesto a laRenta, el límite de la compensación a que se re-ere dicho inciso se calculará sobre la renta netade tercera categoría determinada en el ejerciciopor el cual se efectúa la compensación, antes dela aplicación de la pérdida generada en ejerciciosanteriores.Lo señalado en el párrafo precedente es de apli-cación, incluso, tratándose de contribuyentes quetengan simultáneamente pérdidas acumuladashasta el ejercicio 2003 cuyo plazo para su com-pensación ya ha empezado a computarse (lascuales se aplican en primer orden), y pérdida ge-nerada en otro ejercicio (hasta el ejercicio 2003u otro posterior, según el caso) que aún no hacomenzado a compensarse, y que hayan optadorespecto de esta última pérdida por el sistema aque se re ere el inciso b) del artículo 50 del TUO

de la Ley del Impuesto a la Renta.En tal virtud, en el supuesto anterior, si en unejercicio determinado, luego de efectuada la com-pensación de las pérdidas acumuladas hasta elejercicio 2003, cuyo plazo para su compensaciónya empezó a computarse, se agotan estas y re-sulta un saldo de renta neta de dicho ejercicio, ellímite de la compensación de la pérdida generadaen otros ejercicios que aún no han comenzado acompensarse, se calculará sobre la renta neta detercera categoría determinada en el mismo ejerci-cio, antes de la compensación de las pérdidas quese utilizan en primer orden.

• Arrastre de pérdidas


Teniendo en cuenta el principio de aplicación inme-diata que rige la vigencia de la Ley N° 27356, apartir del 01/01/2001.

- No se pueden autorizar el arrastre de pérdidaspor un plazo mayor a los 4 ejercicios grava-bles, aun cuando se trate de solicitudes pre-sentadas con anterioridad al 01/01/2001, peroque aún no han sido resueltas.

- Las autorizaciones concedidas para arrastrarlas pérdidas tributarias por un plazo mayor alos 4 ejercicios gravables, deben adecuarse alo dispuesto en el artículo 50 del TUO de la

Ley del Impuesto a la Renta, modi

cado porla Ley N° 27356. Es decir, deberá limitarse elplazo originalmente otorgado al establecidoen el citado artículo 50.

• Compensación de pérdidas tributarias

O cio Nº 054-2001/SUNAT

No es posible aplicar el método FIFO para realizarla compensación de pérdidas tributarias.

JURISPRUDENCIARTF Nº 06154-1-2009

Se revoca la apelada en cuanto al reparo porarrastre y compensación de pérdidas tributarias.Se indica que la Administración debe emitir unnuevo pronunciamiento sobre las pérdidas tribu-tarias objeto de arrastre correspondiente al ejerci-cio 2002, teniendo en cuenta la reliquidación queefectúe dicha entidad en cumplimiento de la Reso-lución N° 07724-2-2005.

RTF Nº 06014-4-2008

En el presente caso la pérdida tributaria repara-da para el ejercicio 2001 se originó en la fusiónpor absorción celebrada en diciembre de 2000,hecho cuya realización se dio con una norma-tiva que permitía el ejercicio de una facultad –laimputación y arrastre de tales pérdidas–, sin em-bargo, posteriormente fue modicada prohibién-dose su empleo. En tal sentido, de conformidadcon nuestro ordenamiento jurídico y el principiode aplicación inmediata de las normas, la prohibi-ción de la facultad de imputar pérdidas tributariasprovenientes de un proceso de reorganización desociedades o empresas debe aplicarse a los he-



203


chos ocurridos, así como a las consecuencias dehechos anteriores que se producen a partir de lavigencia de la norma que dispuso tal impedimento,por lo tanto la modicación introducida por la LeyN° 27356, vigente desde el 1 de enero de 2001,resulta aplicable a la imputación de las pérdidastributarias transferidas que se pretendían aplicarpara la determinación del Impuesto a la Renta detercera categoría del ejercicio 2001.

RTF N° 05978-3-2008

La pérdida arrastrable y la declarada en excesopor la recurrente no concuerda con el consignadopor la Administración en la Resolución de Deter-minación por lo que procede que la Administraciónlo verique, y de ser el caso, reliquide la deuda.

RTF Nº 3920-4-2005

Si bien no resulta compensable la pérdida neta defuente extranjera, no ocurre lo mismo con la deter-minación del incremento patrimonial y su justica-ción con los intereses de fuente extranjera obteni-dos por la recurrente, toda vez que del incrementopatrimonial establecido corresponde deducir losingresos percibidos que supongan fondos dispo-nibles de su parte a efectos de determinación delincremento patrimonial no justicado.


1. Arrastre de pérdida bajo el sistema A

La empresa Glotones S.A. inició sus opera-ciones en abril de 2007 obteniendo pérdi-da tributaria en los dos primeros ejerciciosy utilidad en los restantes. Al momento depresentar su declaración jurada anual optópor el sistema A de arrastre de pérdidas.Nos consulta si aún podrá aplicar dichaspérdidas si se cuenta con la siguiente infor-mación.

Ejercicio Utilidad o Pérdida2007 - 40,0002008 - 25,0002009 15,0002010 20,0002011 12,0002012 30,000

Solución:

De acuerdo con lo dispuesto por el inciso a) delartículo 50 de la LIR, por el sistema A los contri-buyentes podrán compensar la pérdida neta totalde tercera categoría de fuente peruana que regis-tren en un ejercicio gravable, imputándola año aaño, hasta agotar su importe, a las rentas netasde tercera categoría que obtengan en los cuatro(4) ejercicios inmediatos posteriores computadosa partir del ejercicio siguiente al de su genera-ción. El saldo que no resulte compensado unavez transcurrido ese lapso, no podrá computarseen los ejercicios siguientes.

En tal sentido, a pesar de que no exista renta im-ponible en los ejercicios siguientes, la pérdida ori-

ginada en un ejercicio solo podrá aplicarse dentrode los cuatro ejercicios siguientes.

Siendo ello así, tenemos el siguiente arrastre depérdidas:

EjercicioUtilidad oPérdida

Pérdidacompensada Pérdida acumulada

2007 - 40,000 - - 40,0002008 - 25,000 - - 65,0002009 15,000 15,000 - 50,0002010 10,000 10,000 - 40,000

2011 12,000 12,000- 25,000 (no se acumu-lan los 3,000

de la pérdidano aplicadadel 2007)

2012 30,000 25,000 0Total 67,000 -62,000

Se aprecia que la pérdida del ejercicio 2007solo pudo compensarse hasta el ejercicio 2011por un importe de S/. 37,000, sin poder aplicar-se S/. 3,000. Mientras que de la pérdida del 2008hasta el 2012 se ha aplicado en su integridad.

2. Arrastre de pérdida bajo el sistema B

La empresa Glotones S.A. inició sus opera-ciones en abril de 2007 obteniendo pérdi-da tributaria en los dos primeros ejerciciosy utilidad en los restantes. Al momento depresentar su declaración jurada anual optópor el sistema B de arrastre de pérdidas.Nos consulta cuánta pérdida acumuladaaún mantiene si se cuenta con la siguienteinformación:



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Ejercicio Utilidad o Pérdida

2007 - 40,0002008 - 25,0002009 15,0002010 20,0002011 12,0002012 30,000

Solución:De acuerdo con lo dispuesto por el inciso b)del artículo 50 de la LIR, por el sistema B los

contribuyentes podrán compensar la pérdida netatotal de tercera categoría de fuente peruana queregistren en un ejercicio gravable imputándola añoa año, hasta agotar su importe, al cincuenta porciento (50%) de las rentas netas de tercera cate-goría que obtengan en los ejercicios inmediatosposteriores.

Siendo ello así, tenemos el siguiente arrastre depérdidas: ver cuadro N° 33.

Se aprecia que tanto la pérdida del ejercicio 2007,como la del ejercicio 2008 se compensan durantetodos los ejercicios siguientes en los que se obtu-vo renta, no obstante, al cierre del 2012 aún cuen-ta con un pérdida no compensada de 31,500.

CUADRO N° 33

Ejercicio Utilidad o Pérdida Pérdida compensada Pérdida acumulada

2007 - 40,000 - - 40,000

2008 - 25,000 - - 65,000

2009 15,000 7,500 - 57,500

2010 10,000 5,000 - 52,500

2011 12,000 6,000 - 46,500

2012 30,000 15,000 31,500

Total 67,000 33,500 31,500



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Capítulo 3CRÉDITOS CONTRA EL IMPUESTO A LA RENTA

1. CRÉDITOS CONTRA EL IMPUESTO ALA RENTA Los contribuyentes obligados o no a

presentar la declaración jurada anual dedu-cirán de su impuesto los conceptos siguien-tes que son considerados como créditos, losque se muestran en los siguientes esque-mas: ver cuadro N° 1.

2. PRELACIÓN EN LA APLICACIÓN DELOS CRÉDITOSAl impuesto determinado por el ejer-

cicio gravable se le deducirá los siguientes

créditos, en el orden que se señala a conti-nuación: ver cuadro N° 2.

2.1. Crédito por Impuesto a la Renta deFuente ExtranjeraLos contribuyentes que obtengan

Rentas de Fuente Extranjera gravadas con elImpuesto tienen derecho a un crédito equiva-lente al monto del Impuesto a la Renta pagadoen el exterior por dichas rentas, siempre quedicho monto no exceda del importe que resul-te de aplicar la tasa media del contribuyentea las rentas obtenidas en el extranjero, ni elimpuesto efectivamente pagado en el exterior.

CUADRO N° 1

Deducciones alimpuesto (créditoscontra el impuesto)Los contribuyentes,obligados o no a pre-

sentar declaración jura-da de la renta obtenidaen el ejercicio gravablepueden deducir de suimpuesto:

Las retenciones y las percepciones sufri-das con carácter de pago a cuenta sobrelas rentas del ejercicio gravable al quecorresponda la declaración.

Los sujetos generadores de rentas de tercera categoría podrán deducirlas delimpuesto, incluso cuando correspondana rentas devengadas en ejercicios gra-vables anteriores al que corresponda ladeclaración.

Los pagos efectuados a cuenta del impuesto liquidado en la declaración jurada y los cré-ditos contra dicho tributo.

Los saldos a favor del contribuyente:• Reconocidos por la Sunat, o• Establecidos por el propio responsable en sus declaraciones juradas anteriores.

En este caso, la existencia y aplicación de saldos quedan sujetos a verificación porparte de la Sunat.

Los impuestos a la renta abonados en elexterior por las rentas de fuente extranjeragravadas por la Ley del Impuesto a la Ren- ta, siempre que no excedan:• Del importe que resulte de aplicar la

tasa media del contribuyente a las rentas obtenidas en el extranjero.

• Ni el impuesto efectivamente pagadoen el exterior.

El importe que por cualquier circunstanciano se utilice en el ejercicio gravable nopodrá compensarse en otros ejercicios nidará derecho a devolución alguna.



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El crédito solo procederá cuando seacredite el pago del Impuesto en el extranje-ro con documento fehaciente.

El importe que por cualquier circuns-tancia no se utilice en el ejercicio gravable,no podrá compensarse en otros ejercicios nidará derecho a devolución alguna.

2.2. Créditos por reinversionesEntre otros:

2.2.1. Las empresas beneficiadas a que serefiere el literal a) de la Quinta Dis-posición Complementaria de laLey N° 27037 - Ley de Promoción dela Inversión en la Amazonía, tendránderecho a un crédito tributario equivalente al 5% del monto reinvertidoEl crédito se utilizará a partir del ejer-

cicio en que comience la ejecución del pro-grama de reinversión, y el saldo del crédito

CUADRO N° 2

Prelación en la deducción de crédito

Crédito por Impuesto a la Renta de fuente extranjera

Crédito por reinversión

Otros créditos sin derecho a devolución

El saldo a favor del impuesto de los ejerciciosanteriores

El impuesto retenido

Otros créditos con derecho a devolución

Contra las rentas de tercera categoríasolo se podrá compensar el saldoa favor originado por rentas de la

misma categoría.

Tratándose de retenciones efectuadassobre rentas devengadas, el impuestoretenido solo podrá deducirse en elejercicio en que dichas rentas seanpuestas a disposición del contribu-

yente y siempre que se descuente deestas los importes retenidos.

Los pagos a cuenta del impuesto



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no utilizado podrá aplicarse únicamente con-tra los pagos de regularización del Impuestode los ejercicios siguientes, dentro del plazode ejecución del programa de inversión. Elexceso no aplicado no dará derecho a de-volución, ni podrá ser transferido a terceros(numeral 19.1 del artículo 19 del Reglamentode la Ley de Promoción de la Inversión en laAmazonía, aprobado por D.S. Nº 103-99-EF).

2.2.2. Ley Nº 28086- Ley de Democratiza-ción del Libro y de Fomento dela Lectura y el Decreto SupremoN° 008-2004-ED del ReglamentoLas empresas de la industria editorial

en todas sus fases, así como la circulacióndel libro, productos editoriales anes, a car-go de empresas constituidas como personas

jurídicas domiciliadas en el país, que rein-viertan total o parcialmente su renta imponi-ble, determinada de conformidad al TUO dela Ley del Impuesto a la Renta y su Regla-mento, en bienes y servicios para el desarro-llo de su propia actividad empresarial o en elestablecimiento de otras empresas de estosrubros, tendrán derecho a un crédito tributa-rio por reinversión equivalente a la tasa delImpuesto a la Renta vigente (30%), aplicablesobre el monto efectivamente reinvertido, deacuerdo a Ley.

El crédito será aplicado con ocasiónde la determinación del Impuesto a la Rentadel ejercicio en que comience la ejecucióndel programa, aprobado por la BibliotecaNacional del Perú.

En ningún caso, el crédito tributariootorgado mediante esta disposición podráser mayor al Impuesto a la Renta determina-do por el contribuyente. En tal sentido, la par-te del crédito no utilizado no podrá aplicarsecontra los pagos a cuenta ni de regulariza-ción del Impuesto a la Renta de los ejerciciossiguientes, ni dará derecho a devolución al-guna, ni ser transferibles a terceros.

Las empresas receptoras y los inver-sionistas deberán cumplir con informar a la

Sunat, en su respectiva Declaración JuradaAnual del Impuesto a la Renta, los datos re-lativos a la inversión realizada.(Artículos 17y 18 de la Ley N° 28086 y artículos 24, 25,26, 27 y segundo párrafo del artículo 31 desu Reglamento, aprobado por D. S. Nº 008-2004-ED).

La Constancia de Ejecución del Pro-grama de Reinversión emitida por la Bibliote-ca Nacional del Perú, tendrá validez para laaplicación de Crédito Tributario por Reinver-sión siendo de competencia de esta entidaddeterminar las adquisiciones de bienes o con-trataciones de servicios que deben conside-

rarse a efectos de aprobar los Programas deReinversión (Informe N° 093-2009-SUNAT).La facultad de scalización de la Sunat nose enerva porque sea la Biblioteca Nacionalla que emita la Constancia de Ejecución delPrograma de Reinversión. (Informe N° 242-2005-SUNAT).

2.2.3. Ley N° 29475, Ley que modifica laLey N° 28583, Ley de Reactivación yPromoción de la Marina Mercante y elDecreto Supremo N° 014-2011-MTCLos navieros nacionales o empre-

sas navieras nacionales pueden reinvertiranualmente, libre de pago del Impuesto ala Renta, hasta el ochenta por ciento (80%)de su renta neta en programas destinados ala adquisición de buques, en cualquiera delas formas previstas en la presente Ley, asícomo para la adquisición de partes integran-tes y accesorias, incluidos motores, equiposde navegación y repuestos en general nece-sarios para el funcionamiento de sus buquesya adquiridos o por adquirirse.

Para el goce de este bene cio, serásuciente la presentación del programa dereinversión ante la Dirección General deTransporte Acuático del Ministerio de Trans-portes y Comunicaciones, acompañando uninforme técnico preparado por el propio con-tribuyente, que tiene carácter de declaración

jurada, el deberá contener el detalle, carac-terísticas y valorización de la inversión.



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El benecio que se aplicará sobre lasrentas que se devenguen a partir del 1 deenero de 2009 hasta el 31 de diciembre de2014.

2.3. Saldos a favor del Impuesto deejercicios anterioresLos contribuyentes deducirán los

saldos a favor del impuesto de ejerciciosanteriores, reconocidos por la Sunat oestablecidos en las declaraciones jura-das anteriores, siempre que no se hayasolicitado su devolución, o no hayan sidoaplicados contra los pagos a cuenta, y lasDeclaraciones Juradas no hayan sido im-pugnadas.

2.4. Pagos a cuenta del Impuesto a laRenta acreditados contra el ITANLos contribuyentes obligados a tribu-

tar en el exterior por rentas de fuente perua-na que ejerzan la opción de utilizar contra elImpuesto Temporal a los Activos Netos has-ta el límite de este, el monto efectivamente

pagado por concepto de pagos a cuenta delImpuesto a la Renta, podrán usar dichospagos a cuenta como crédito sin derecho adevolución contra el Impuesto a la Renta delejercicio.

2.5. Pagos a cuenta mensuales delejercicioLos pagos a cuenta realizados du-

rante el ejercicio, de acuerdo a alguno delos sistemas revistos en el artículo 85 de la

Ley, se aplicarán contra la regularizacióndel Impuesto. Si el monto de los pagos acuenta excediera del impuesto anual quecorresponde abonar al contribuyente, estepodrá optar por solicitar la devolución dedicho exceso o su aplicación contra lospagos a cuenta mensuales que sean desu cargo a partir del mes siguiente al dela presentación de la Declaración JuradaAnual.

INFORMES DE SUNAT

• Determinación de los pagos a cuenta deagosto 2013

Info rm e N° 095-2012-SUNAT/4B0000

A partir del ejercicio gravable 2013:

Los contribuyentes que hubiesen obtenido rentaimponible en el ejercicio anterior (para los pagosa cuenta de marzo a diciembre) o en el ejercicioprecedente al anterior (para los pagos a cuentade enero y febrero) se encuentran obligados aabonar con carácter de pago a cuenta del Im-puesto a la Renta, el monto que resulte mayor dela comparación de las cuotas mensuales determi-

nadas con arreglo a lo dispuesto en los incisos a)y b) del primer párrafo del artículo 85 del TUO dela Ley del Impuesto a la Renta.

De no haber obtenido renta imponible en el ejer-cicio anterior o en el ejercicio precedente al an-terior, los contribuyentes deben determinar suspagos a cuenta aplicando el 1,5% a los ingresosnetos obtenidos en los meses de marzo a diciem-bre, o de enero y febrero, según corresponda.

Lo señalado en los párrafos anteriores no seráde aplicación cuando el contribuyente ejerza laopción prevista en el segundo párrafo del artículo

85 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta,respecto de los pagos a cuenta a los que resultede aplicación la referida opción.

A partir del periodo mayo y solo hasta el perio-do julio de cada ejercicio gravable, los contribu-yentes a los que correspondería determinar suspagos a cuenta por dichos periodos aplicando el1,5% pueden ejercer la opción prevista en el acá-pite i) del segundo párrafo del artículo 85 del TUOde la Ley del Impuesto a la Renta.

De ejercer la opción antes señalada, debencomparar el coeciente obtenido del estado de

ganancias y pérdidas al 30 de abril con el coe-ciente del ejercicio anterior, debiendo aplicar el

mayor, pudiendo suspender sus pagos a cuentaúnicamente si en los referidos estados nancie-ros al 30 de abril y al cierre del ejercicio anteriorno se obtiene impuesto calculado.

A partir del periodo agosto y solo hasta el periododiciembre de cada ejercicio gravable, los contri-buyentes pueden ejercer la opción prevista en elacápite ii) del segundo párrafo del artículo 85 delTUO de la Ley del Impuesto a la Renta.



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De ejercer la opción antes señalada, debenaplicar el coe ciente obtenido del estado de ga-nancias y pérdidas al 31 de julio, pudiendo sus-pender sus pagos a cuenta únicamente si en elreferido estado nanciero no se obtiene impues-to calculado.

• Pagos a cuenta de empresas constructoras

Info rm e N° 088-2012-SUNAT/4B0000

A partir de la determinación del pago a cuentacorrespondiente al periodo tributario agosto de2012, las empresas de construcción o similaresque se acojan al método previsto en el inciso a)del artículo 63 del TUO de la Ley del Impuesto ala Renta deberán abonar como pago a cuenta elmonto que resulte mayor de comparar las cuotasmensuales determinadas aplicando a los impor-tes cobrados en cada mes por avance de obrael 1,5% y el coeciente que resulte de dividir elimpuesto calculado entre los ingresos netos delejercicio anterior. De no haber determinado im-puesto en el ejercicio anterior, el pago a cuentase determinará aplicando a los importes antesseñalados el 1,5%.

El método previsto en el inciso a) del artículo 63del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, noprevé criterio alguno que el contribuyente debaobservar para estimar el porcentaje de ganancia

bruta. Tampoco prevé que el contribuyente debacomunicar a la Administración Tributaria u obser-var formalidad alguna al respecto.

La corrección de las estimaciones de los ingre-sos efectuados por el contribuyente a que se re-ere la NIC 11, que conlleven el reconocimientode los ingresos de actividades ordinarias con su-ciente abilidad, en tanto importes cobrados opor cobrar por los trabajos ejecutados, debe serconsiderada para determinar los ingresos netosdel mes para el cálculo del pago a cuenta del Im-puesto a la Renta, de acuerdo con lo dispuesto enel inciso b) del artículo 36 del Reglamento de la

Ley del Impuesto a la Renta.• Determinación de los pagos a cuenta de

agosto a diciembre 2012


A propósito de la modicación a la Ley del Im-puesto a la Renta dispuesta por el Decreto Legis-lativo N° 1120, se tiene que:

A partir del periodo tributario agosto de 2012,los contribuyentes que hubiesen obtenido rentaimponible en el ejercicio anterior, se encuentran

obligados a abonar con carácter de pago a cuen-ta del Impuesto a la Renta, el monto que resultemayor de la comparación de las cuotas mensua-les determinadas con arreglo a lo dispuesto enlos incisos a) y b) del primer párrafo del artículo85 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.

A partir del periodo tributario agosto de 2012, loscontribuyentes que no hubieran obtenido rentaimponible en el ejercicio anterior deben determi-nar sus pagos a cuenta aplicando el 1,5% a losingresos netos obtenidos en el mes.

Por los periodos agosto a diciembre de 2012, loscontribuyentes pueden optar por efectuar suspagos a cuenta aplicando a los ingresos netosdel mes el coe ciente que resulte de dividir el im-puesto calculado entre los ingresos netos obteni-dos del estado de ganancias y pérdidas al 30 de junio de 2012. De no existir impuesto calculadosegún el referido estado de ganancias y pérdidas,los contribuyentes suspenderán el abono de suspagos a cuenta.

Para ejercer la opción a que se re ere la conclu-sión anterior, a partir del 31 de agosto de 2012 loscontribuyentes deben presentar la declaración jurada que contiene el estado de ganancias ypérdidas al 30 de junio, de acuerdo con las dispo-siciones contenidas en la Resolución de Superin-tendencia N° 200-2012/SUNAT.

Se considerará presentada la declaración a quese re ere el párrafo anterior en caso los contribu-yentes hubiesen presentado su declaración entreel 01/08/2012 y el 30/08/2012 utilizando el PDT -Formulario Virtual N° 0625 versión 1.2.

El coeciente determinado con el estado nan-ciero al 30 de junio de 2012 contenido en las de-claraciones a que se re eren los párrafos anterio-res, es de aplicación para los pagos a cuenta queno hubieran vencido a la fecha de presentaciónde aquellas.

Los contribuyentes que hubiesen presentadosu balance al 30 de junio de 2012, antes del01/08/2012, continuarán determinando sus pa-gos a cuenta considerando el coe ciente que seobtenga de dividir el monto del impuesto calcula-do entre los ingresos netos que resulten de dichoestado nanciero durante el resto del ejerciciogravable.

De no existir impuesto calculado según el refe-rido balance, los contribuyentes mantendrán lasuspensión de sus pagos a cuenta correspon-dientes al resto de meses del ejercicio grava-ble 2012.



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• Las ganancias por diferencias de cambiono com putan para la determinación de lo spagos a cuenta

Info rm e N° 045-2012-SUNAT/4B0000Las ganancias por diferencias de cambio al noser ingresos, no deben ser consideradas para ladeterminación del coeciente aplicable para elcálculo de los pagos a cuenta del Impuesto a laRenta.

2.6. Retenciones por Rentas de TerceraCategoríaTratándose de retenciones efectua-

das sobre rentas devengadas, el Impuestoretenido solo podrá deducirse en el ejercicioen que dichas rentas sean puestas a dispo-sición del contribuyente y siempre que sedescuente de estas los importes retenidos.

En el caso de enajenación de losvalores mobiliarios previstos en el inciso a)del artículo 2 de la Ley a través de la Bol-sa de Valores de Lima, así como interesesprovenientes de valores mobiliarios repre-sentativos de deuda (por ejemplo, bonos),operaciones de reporte y operaciones depréstamos bursátiles que sean liquidadospor las Instituciones de Compensacióny Liquidación de Valores - ICLV, tenga encuenta lo siguiente:a) Si es persona natural, sucesión indivisa

o sociedad conyugal que ha optado portributar como tal, en caso genere rentasde tercera categoría se le retendrá el 5%sobre la diferencia entre el ingreso pro-ducto de la enajenación y el costo com-putable, tratándose de enajenaciones devalores mobiliarios previstos en el incisoa) del artículo 2 de la Ley. Tratándose delos otros rendimientos (intereses antesseñalados) la retención será del 5% so-bre el importe pagado por tales concep-tos. La retención será efectuada por laInstitución de Compensación y Liquida-ción de Valores –Cavali en nuestro país–a las operaciones liquidadas a partir del1 de noviembre de 2011, y será utilizada

como crédito contra los pagos a cuen-ta de tercera categoría de acuerdo alartículo 73-C de la Ley, el artículo 39- Edel Reglamento y la Segunda Disposi-ción Complementaria y Final del DecretoSupremo N° 136-2011-EF (publicado el 9de julio de 2011).

b) Si es persona jurídica no deberán efec-tuarle la retención por la enajenación deestos valores.

Asimismo, los sujetos domiciliadosque hayan sido objeto de retenciones depersonas, empresas o entidades designadasmediante Resolución de Superintendencia.

De esta manera mediante Resoluciónde Superintendencia Nº 234-2005/SUNATse ha aprobado la regulación del régimen deretenciones del Impuesto a la Renta aplica-ble a las operaciones por las cuales el adqui-rente está obligado a emitir liquidaciones decompra o que, sin estarlo, emita documentoscomo liquidaciones de compra. Dicha norma,señala que serán sujetos de la retención:

i) Las personas naturales que efectúen la

transferencia de los bienes contenidosen el numeral 3 del artículo 6 del Regla-mento de Comprobantes de Pago, siem-pre que estas personas no entreguencomprobantes de pago por carecer denúmero de RUC.

ii) Las personas naturales que, sin encon-trarse dentro de los supuestos del nu-meral 3 del artículo 6 del Reglamento deComprobantes de Pago, reciban docu-mentos emitidos como liquidaciones decompra.

2.7. Saldo a favor del exportadorEl saldo a favor del exportador

correspondiente al Impuesto General a lasVentas, originado por sus adquisiciones debienes y servicios que no haya sido aplicadocontra sus operaciones gravadas con dichoimpuesto por ser estas insu cientes paraabsorber dicho saldo, podrá compensarseautomáticamente con la deuda tributaria por



211


pagos a cuenta y de regularización del Im-puesto a la Renta.

(Artículos 34 y 35 del Texto ÚnicoOrdenado de la Ley del Impuesto Gene-ral a las Ventas e Impuesto Selectivo alConsumo, aprobado por Decreto SupremoN° 055-99-EF).

2.8. Impuesto Temporal a los ActivosNetosEl saldo del Impuesto Temporal a los

Activos Netos efectivamente pagado que nohubiera sido acreditado contra los pagos a

cuenta podrá utilizarse como crédito contrael pago de regularización del Impuesto a laRenta del ejercicio gravable al que corres-ponda.

El saldo del Impuesto Temporal a losActivos Netos no aplicado como crédito con-tra los pagos a cuenta y/o de regularizacióndel Impuesto a la Renta del ejercicio, no po-drá ser aplicado contra los futuros pagos delImpuesto a la Renta.

En caso de que se opte por la devo-lución del saldo no aplicado, este derechoúnicamente se generará con la presentaciónde la Declaración Jurada Anual del Impuestoa la Renta, para lo cual deberá consignar elsaldo en la casilla 279 “Saldo del ITAN noaplicado como crédito” del Formulario VirtualNº 682.

Los pagos por el ITAN realizadoscon posterioridad a la presentación de ladeclaración jurada anual del Impuesto ala Renta del ejercicio gravable al cual co-rresponden o al vencimiento de tal plazo,lo que hubiera ocurrido primero, no sonsusceptibles de devolución, los referidospagos son deducibles para la determina-ción de la renta neta de tercera categoríade dicho ejercicio, en tanto se cumpla conel principio de causalidad.

(Artículo 8 de la Ley N° 28424, modi-cado por Decreto Legislativo Nº 976 y artícu-los 9 y 10 del D. S. Nº 025-2005-EF).

2.9. Ley que impulsa la Inversión Públi-ca Regional y Local con participa-ción del Sector PrivadoEl “Certicado de Inversión Pública Re-

gional y Local - Tesoro Público” (CIPRL) es undocumento emitido por el Ministerio de Econo-mía y Finanzas, a través de la Dirección Nacio-nal del Tesoro Público, que tiene por nalidad lacancelación del monto que invierta la empresaprivada en la ejecución de los proyectosde inversión. Este tiene carácter de no negocia-ble y una validez de diez años contados a partirde su emisión, hasta por el monto total de la in-versión que haya asumido la empresa privada.

La Empresa Privada utilizará los“Certicados Inversión Pública Regionaly Local - Tesoro Público” (CIPRL), única yexclusivamente para sus pagos a cuenta yde regularización de Impuesto a la Rentade tercera categoría a su cargo, incluyendolos intereses moratorios del artículo 33 delTUO del Código Tributario, aprobado por elDecreto Supremo N° 135-99-EF y sus modi-catorias de ser el caso.

Los CIPRL, no podrán ser aplicadoscontra el pago de multas.

La empresa privada utilizará losCIPRL en el ejercicio corriente hasta por unporcentaje máximo de cincuenta por ciento(50%) del Impuesto a la Renta calculado enla Declaración Jurada Anual del Impuesto ala Renta correspondiente al ejercicio ante-rior, presentada a la Sunat. Para tal efecto:

a) Se considerará la Declaración JuradaAnual del Impuesto a la Renta original, sus-titutoria o recticatoria siempre que esta úl-tima hubiera sufrido a la fecha de utilizaciónde los CIPRL y se hubiera presentado conuna anticipación no menor de diez (10) díashábiles a dicha utilización.

b) Se entenderá por Impuesto a la Rentacalculado al importe resultante de aplicarsobre la renta neta la tasa (30%) del ci-tado impuesto a que se re ere el primerpárrafo del artículo 55 del TUO de la Ley



212


del Impuesto a la Renta, aprobado porDecreto Supremo N° 179-2004-EF y nor-mas modicatorias, o aquella a la que seencuentre sujeta la Empresa Privada.

(Ley N° 29230 y Decreto SupremoN° 147-2008-EF, modicado por el artículo16 del Decreto Supremo N° 220-2010-EF-Utilización de los CIPRL).



213

Caso integral del Impuesto a la Renta

PERSONA JURÍDICA - EJERCICIO 2012

4. Se le otorgó un préstamo a uno de lostrabajadores que se encuentra en plani-lla de la empresa para ser destinado a laampliación de su vivienda, por el importede S/. 35,000, el desembolso se efectuóel 27/03/2012. No hay vinculación con eltrabajador.

Sin embargo, el trabajador no ha presen-tado los documentos sustentatorios porlos cuales solicitó el préstamo y al quedarsin efecto el destino de este, lo devolvióel 15/12/2012.

5. Por las estas navideñas, en el mes dediciembre se entregaron presentes na-videños solo a 2 de los 5 asistentes deáreas, registrándose un gasto porS/. 5,300. Además, se otorgó vales de

compra a todo el personal de la empresapor el importe de S/. 1,800.6. Se contabilizaron gastos de represen-

tación, correspondientes a erogacionesdestinadas a sus clientes reales, acu-mulándose al 30/11/2012 el importe deS/. 111,290. En el mes de diciembre, conmotivo de las estas navideñas, se en-tregaron obsequios por S/. 36,091. Sesabe, además, que los ingresos brutos al31/12/2012 son de S/. 30’650,000, y nose ha realizado en el ejercicio descuen-tos, bonicaciones u otros.

7. Durante el transcurso del año 2012 laempresa tiene 18 trabajadores en pla-nilla de los cuales 2 trabajadores sondiscapacitados y vienen laborandodesde hace 2 años, percibiendo unaremuneración de S/. 1,500 cada uno.

8. Se ha incurrido en gastos al directoriodevengados en el ejercicio 2012 por elimporte de S/. 60,500.

IMPUESTO A LA RENTA - DECLARACIÓNJURADA 2012 - PDT 682

Empresa : Industrias Marroquín S.A.Actividad : Industria TextilRUC : Nº 20246793563

A efectos de determinar el Impues-to a la Renta anual y preparar correcta-mente la declaración jurada anual del pe-riodo 2012, la empresa nos proporciona lasiguiente información:

Operaciones

1. La empresa contrata en el mes de abrilun seguro contraincendios, el que tie-ne una vigencia de un año (desde el1 de mayo de 2012 al 30 de abril de

2013), para ello cancela en forma anti-cipada el importe total que asciende aS/. 17,700 (incluye IGV). Se registró eltotal pagado a la cuenta 65 Otros gas-tos de gestión.

2. En el mes de setiembre de 2012 se rea-lizaron mejoras y ampliaciones no reem-bolsables respecto del cual aún resta unperiodo de tres (3) años para el venci-miento del plazo del contrato en un localarrendado por el importe de S/. 30,000los desembolsos fueron cargados comogastos a la cuenta 65 - Otros gastos degestión. El íntegro del desembolso noserá reembolsado por el propietario.

3. En el mes de setiembre 2012 se celebró uncontrato de leasing para adquirir una unidadde transporte con una entidad nanciera,cuya vigencia es de 2 años, siendo el valortotal del arrendamiento de S/. 56,000, inte-reses del arrendamiento de S/. 15,680 y elIGV de S/. 12,902.



214


9. La empresa efectuó una donación enefectivo canalizado, a través del Indeci,por un importe de S/. 50,000.

10. La empresa incurrió en gastos de movi-lidad para realizar trámites ante sus pro-veedores y clientes, para ello entrega asu conserje un importe de S/. 150 sema-nales por concepto de movilidad, siendoliquidado de la siguiente manera:

Con planilla de movilidad, con elsiguiente resumen:

Fecha Destino AsignaciónS/.

22/05/2012 Ancón / Surquillo 3523/05/2012 San Miguel / Cercado de Lima 1224/05/2012 Chorrillos /Jesús María /Chorrillos 2024/05/2012 La Victoria / Miraflores / San Isidro 2325/05/2012 San Miguel / Santa Anita 2426/05/2012 Barranco / San Isidro / La Victoria 36

Total 150

11. Los gastos diversos sustentados con docu-mentos varios durante el ejercicio son lossiguientes (estas cifras incluyen el IGV):

Detalle S/.

Gastos con facturas 24,300,000Gastos con B/V emitidos por sujetos del RG 291,767Gastos con B/V emitidos por sujetos del N RUS 1,500,000Gastos con recibos de servicios públicos 2,700,000

Total 28,791,767

12. La empresa cuenta con dos vehículosde la categoría A3 asignados a las acti-vidades de dirección y representación,respectivamente.

El detalle de los gastos de vehículos des-tinados a la administración y representa-ción de la empresa es el siguiente:

Datos del vehículo Gastospor

depre-ciación

S/.

Gastosde funcio-namiento

S/.Placa derodaje Categoría Destino

WWW850 A3 Dirección 9,584 4,200PPP644 A3 Representación 7,400 4,500

Total 16,984 8,700

La empresa se encuentra autoriza-da a deducir el gasto de un solo vehículode aquellos destinados a las actividades dedirección y representación, habiendo optadopor deducir el vehículo WWW850.

Datos adicionales:

- Sus ingresos brutos anuales por el perio-do 2012 fueron de S/. 30’650,000.

- La empresa determinó una utilidad con-table antes del examen tributario por elperiodo 2012 de S/. 1’131,892.

- Los pagos a cuenta del Impuesto a laRenta, durante el periodo 2012, fue-

ron de S/. 204,182.- Los pagos a cuenta en forma volun-

taria, a través de guías de pagos va-rios, fueron de S/. 83,000.

- Los pagos a cuenta del Impuesto Tempo-ral a los Activos Netos / ITAN, durante elperiodo 2012, fueron de S/. 82,550.

ANÁLISIS CONTABLE Y TRIBUTARIO1. De acuerdo con el apéndice A de la NIIF 4,

el contrato de seguro es un contrato enel que una de las partes (la aseguradora)acepta un riesgo de seguro signi cativode la otra parte (el tenedor de la póliza),acordando compensar al tenedor si ocu-rre un evento futuro incierto (el eventoasegurado) que afecta de forma adversaal tenedor del seguro.

Dado que el gasto por seguro contra incen-dio, cubre bienes necesarios para gene-rar y mantener la renta, sería deducibleporque cumple con el principio de cau-salidad de acuerdo con lo que estableceel artículo 37 de la Ley del Impuesto a laRenta.

Ahora bien, considerando que la vigen-cia de la póliza de seguro es de un año(cubriendo meses de dos ejercicios), esoportuno tener en cuenta lo dispuestopor el artículo 57 de la LIR, el cual esta-blece que el ejercicio gravable comienzael 1 de enero de cada año y naliza el31 de diciembre, debiendo coincidir en



215


todos los casos el ejercicio comercialcon el ejercicio gravable; indicando, asi-mismo, que los ingresos y gastos seránimputados en el ejercicio gravable en quese devenguen, es decir, los montos deseguros pagados deben ser distribuidossobre una base sistemática proporcionala un año, desde la fecha en la cual el se-guro cubre el riesgo y hasta la fecha en lacual termina la cobertura, desde una ópti-ca contable el tratamiento es el mismo.

Reconoc imiento del gasto devengadoal 31 de diciembre de 2012

El seguro tiene una vigencia de un añoy cubre dos periodos (2012/2013), abar-cando los meses de mayo a diciembredel periodo 2012 y de enero a abril del2013. Considerando que los gastos se-rán imputados en el ejercicio en que sedevengan, determinamos a continuaciónel monto que no debe ser cargado a re-sultados en el ejercicio 2012:

Prima de seguro cargado a la cuenta 65 : S/. 15,000Menos:Gastos devengados a diciembre 2012 : 10,000(may. / dic. 2012: 8 mesesS/. 15,000 ÷ 12 x 8)A regularizar : S/. 5,000

Corrección de la contabilización

ASIENTO CONTABLE

-------------------- x --------------------18 Servicios y otros contratados por

anticipado 5,000

182 Seguros65 Otros gastos de gestión 5,000 651 Seguros x/x Por la regularización de los segu-

ros aún no devengados.-------------------- x --------------------

Este asiento modica la utilidad con-table determinada, la cual se dio como datodel enunciado.

2. Las ampliaciones y/o mejoras realiza-das a un inmueble alquilado constitu-yen mejoras de carácter permanenteque conforme con las normas conta-bles debe reconocerse como activopues generará bene cios económicosfututos no agotándose en el ejercicio enque se incurre. A efectos del Impuestoa la Renta, es de aplicación el inciso h)del artículo 22 del Reglamento de la LIR,el cual señala que “las mejoras introduci-das por el arrendatario en un bien alqui-lado, en la parte que el propietario no seencuentre obligado a reembolsar, serándepreciadas por el arrendatario con elporcentaje correspondiente a los bienesque constituyen las mejoras, de acuerdocon las normas establecidas. Si al devol-ver el bien por terminación del contratoaún existiera un saldo por depreciar, elíntegro de dicho saldo se deducirá enel ejercicio en que ocurra la devolución,siempre que el arrendador no tenga laobligación de reintegrar los importesinvertidos”.

Contabilización orig inal Por un error, el arrendatario registró el

asiento siguiente:

ASIENTO CONTABLE

-------------------- x --------------------65 Otros gastos de gestión 30,000 659 Otros gastos de gestión40 Tributos, contraprestaciones y

aportes al sistema de pensiones y de salud por pagar 5,400 401 Gobierno central 4011 Impuesto General a las

Ventas 40111 IGV - Cuenta propia42 Cuentas por pagar comerciales -

Terceros 35,400 x/x Gastos de ampliación en depósito

arrendado.-------------------- x --------------------



216


Corrección de la contabil ización De acuerdo con lo expuesto, se deberá efec-

tuar el siguiente asiento de regularización:

ASIENTO CONTABLE

-------------------- x --------------------33 Inmuebles, maquinaria y equipo 30,000 332 Edificaciones 3322 Almacenes 33221 Costo de adquisición o

construcción65 Otros gastos de gestión 30,000 659 Otros gastos de gestión x/x Regularización de las inversiones

que fueron cargados a gasto.-------------------- x --------------------

Como se aprecia, la contabilización ini-cial fue incorrecta, por lo que este asientomodica la utilidad contable que se diocomo dato del enunciado.

Cálculo de la depreciación Como se registró dentro del rubro de inmue-

bles, el Reglamento del TUO de la LIR disponela depreciación de la inversión por el métodode línea recta, debiendo realizarse con la tasadel 5% anual. Sin embargo, para nes nan-cieros, bajo el supuesto de que no se renovaráel contrato de alquiler la depreciación se efec-tuará según el tiempo de duración de este:

Mes de inversión : setiembre 2012Meses transcurridos : 4 mesesCosto ÷ meses del contrato x meses(S/. 30,000 ÷ 36) x 4 : S/. 3,333

El importe de S/. 3,333 deberá ser consi-derado como gasto por depreciación deestas mejoras y ampliaciones.

El asiento que reeja la depreciación delbien por el ejercicio 2012:

ASIENTO CONTABLE

-------------------- x --------------------68 Valuación y deterioro de activos

y provisiones 3,333

681 Depreciación 6814 Depreciación de inmuebles,

maquinaria y equipo - Costo 68141 Edificaciones39 Depreciación, amortización y

agotamiento acumulados 3,333 391 Depreciación acumulada 3913 Inmuebles, maquinaria y

equipo - Costo 39131 Edificaciones x/x Por la depreciación de la mejora

tras la corrección de la contabili-

zación de la mejora.-------------------- x --------------------

Este asiento modica la utilidad contabledeterminada, la cual se da como datodel enunciado. A efectos del Impuesto ala Renta, acorde con la Ley Nº 29342, elmonto de la depreciación scal admitidaes de S/. 500 (S/. 30,000 x 5% x 4/12).

3. De acuerdo con el artículo 18 del Decre-to Legislativo Nº 299, modicado por elartículo 6 de la Ley Nº 27394, los bienesmuebles o inmuebles que se adquierena través de un contrato de arrendamien-to nanciero, para nes tributarios, seconsideran como activo jo del arrenda-tario y se registrarán contablemente deacuerdo con las Normas Internacionalesde Contabilidad. La depreciación se efec-tuará conforme con lo establecido en laLey del Impuesto a la Renta.

Registro realizado en su oportun idad

ASIENTO CONTABLE

-------------------- x --------------------32 Activos adquiridos en arrendamiento financiero 56,000 322 Inmuebles, maquinaria

y equipo 3224 Equipo de transporte37 Activo diferido 15,680 373 Intereses diferidos



217


3731 Intereses no devengadosen transacciones con

terceros40 Tributos, contraprestaciones yaportes al sistema de pensiones

y de salud por pagar 12,902 401 Gobierno central 4011 Impuesto General a las Ventas 40115 IGV por aplicar 45 Obligaciones financieras 84,582 452 Contratos de arrendamiento financiero

x/x Por unidad de transporte adquiri-da a través de leasing.

-------------------- x --------------------

Provisión de la depreciación del ejer-cicio por los 5 meses (set. / dic.):

Considerando una vida útil de 5 años delvehículo, aplicándose una tasa del 20%anual:

S/. 56,000 x 20% ÷ 12 x 4 : S/. 3,733ASIENTO CONTABLE

-------------------- x --------------------68 Valuación y deterioro de activos

y provisiones 3,733 681 Depreciación 6813 Depreciación de activos

adquiridos en arrendamiento financiero - Inmuebles,

maquinaria y equipo 68133 Equipo de transporte

39 Depreciación, amortización yagotamiento acumulados 3,733

391 Depreciación acumulada 3912 Activos adquiridos en

arrendamiento financiero 39124 Inmuebles, maquinaria y

equipo - Equipos de transporte x/x Registro acumulado al cierre del

ejercicio.-------------------- x --------------------

Sin perjuicio de lo anterior, el segundopárrafo de la norma antes mencionadaotorga un bene cio excepcional, seña-lando que se podrá depreciar de mane-ra lineal en función de la cantidad deaños que comprende el contrato , de-biendo el arrendatario utilizar los bienesexclusivamente en el desarrollo de su ac-tividad empresarial, siendo su duraciónmínima (del contrato) de dos años parael caso de bienes muebles y de cinco 5años tratándose de bienes inmuebles.

Determinación de la depreciación ace-lerada al 31/12/2012 (desde setiembre)

Según el contrato suscrito, el plazo deduración es de dos (2) años, quiere decir,que permite una depreciación anual de:

100% ÷ 2 = 50% por cada año:S/. 56,000 x 50% : S/. 28,000S/. 28,000 ÷ 12 x 4 meses : S/. 9,333Menos:Provisión registrada : 3,733Saldo, depreciación acelerada :S/. 5,600

Este importe se considera como unadeducción temporal.

En relación con el requisito del registrode la depreciación establecido en el re-glamento, este no sería de aplicación alcaso de la depreciación de bienes adqui-ridos en leasing , toda vez que se trata deuna norma especí ca que no establecetal condición. En efecto, el Tribunal Fis-cal, a través de su RTF N° 0986/4/2006(22/02/2006), ha señalado que siendo ladepreciación de bienes materia de leasing abordada en una norma específica(D. Leg. N° 299, artículo 18), no le es apli-cable la norma general de depreciación(artículo 22 del RLIR), por lo que al noseñalar la norma especí ca el requisitode la contabilización para su deducción,bastará con efectuar la simple deduccióna través de la declaración jurada.

Este monto se deduce vía declaración jurada constituyendo una diferencia decarácter temporal.



218


4. De acuerdo con el artículo 26 del TUOde la LIR, la presunción de interesesno operará en los casos de préstamosal personal de la empresa por conceptode adelanto de remuneraciones que noexcedan una (1) o treinta (30) UIT, cuan-do se trate de préstamos destinados a laadquisición o construcción de viviendasde tipo económico.

Según el caso presentado, existeuna desnaturalización del préstamode S/. 35,000, que en un principio debíadestinarse a la construcción de una vi-vienda, y al no poderse sustentar tal des-

tino, el trabajador devuelve el importe indi-cado sin haber adquirido vivienda alguna. En tal sentido, se congura la presunción

de intereses, debiendo calcularse el impor-te correspondiente para ser adicionado enla declaración jurada, ya que el crédito fueen moneda nacional, se presume un inte-rés no inferior a la tasa activa de mercadopromedio mensual en moneda nacional(TAMN) que publique la SBS, considerandopara el referido cálculo los factores acumu-

lados tanto de la fecha de préstamo comola de la devolución. Cálculo en la presunción de intereses,

con la aplicación de los Factores Acu-mulados / FA

FA / Fecha de pago - 1 FA / Origen de deuda

Reemplazando la fórmula con losdatos obtenidos:

FA / 15/12/2012- 1 FA / 27/03/2012 1,194.92760(*) - 1 = 0.1336226045 1,054.07884(*)

(*) Montos Referenciales

Determinación de los interesespresuntos: S/. 35,000 x 0.1336226045 = S/. 4,677 La cifra de S/. 4,677 tendrá que adicio-

narse a la renta neta imponible.

5. Las entregas que se realizan al personalde la empresa con motivos de las estasnavideñas son consideradas como gastodeducible para determinar la renta bruta,según el inciso l) del artículo 37 de la LIR,el cual precisa que son deducibles “los aguinaldos , bonicaciones, graticacionesy retribuciones que se acuerden al per-sonal , incluyendo pagos que por cualquierconcepto se hagan a favor de los servido-res en virtud del vínculo laboral ”.

Asimismo, la Décima Octava Disposi-ción Transitoria y Final del TUO de la LIRprecisa que los gastos deducibles en la

determinación del Impuesto a la Rentade un periodo deben ser necesarios paraproducir y mantener la fuente, además,de ser normales para la actividad que ge-nera la renta gravada, así como cumplircon criterios tales como razonabilidad enrelación con los ingresos del contribuyen-te, y generalidad para los gastos relati-vos al personal (inciso “ l” del artículo37 del TUO de la LIR ).

Con relación a la entrega de los presentes

navideños por S/. 5,300, solo se otorgó a 2de los 5 asistentes de área, por lo que nose está cumpliendo con la referida gene-ralidad , ya que la entrega no se realiza atodos los asistentes, no siendo aceptadocomo gasto deducible .

Por otro lado, la entrega de vales de com-pra por S/. 1,800, que se realizó a todo elpersonal de la empresa, sí será acepta-do como gasto tributario al cumplirsecon la referida generalidad .

6. Usualmente, las empresas realizan gas-tos con el n de otorgar presentes a susclientes y mantener así buenas relacio-nes comerciales.

A efectos de considerarse como gasto tri-butario, estos se encuentran supeditados alcumplimiento del principio de causalidad, esdecir, que sean necesarios (o potencialmen-te necesarios) para producir renta o man-tener su fuente generadora, además, quecaliquen como normales y razonables.



219


El inciso q) del artículo 37 del TUO de laLIR considera como gasto de represen-tación propio del giro o negocio, la parteque en conjunto no exceda del medio porciento (0.5%) de los ingresos brutos, conun límite máximo de cuarenta (40) UIT.Si bien la Ley del Impuesto a la Rentaseñala que el límite se calcula en funciónde los ingresos brutos del ejercicio, elReglamento reere que se deberán con-siderar los ingresos brutos menos des-cuentos, bonicaciones y otros. En talsentido, el límite se calculará sobre losingresos netos.

Ingresos brutos acumulados al31/12/2012 : 30’650,000Descuentos, bonificaciones y otros : (0)Ingresos netos : 30’650,000Límites de gastos de representación :0.5% de S/. 30’650,000 : 153,25040 UIT (S/. 3,650) : 146,000Se toma como límite el importe menor : 146,000Menos:Gastos de Representación acumuladoal 30/11/2012 : 111,290Gasto acumulado a diciembre 2012(S/. 36,091) : 147,381Exceso deducido en gastos deRepresentación : 1,381

Como se observa, a pesar de que losgastos de representación realizados al31/12/2012 no son mayores al 0.5% delos ingresos brutos, se tendrá que re-parar el importe de S/. 1,381, por aplica-ción del segundo límite dispuesto por el

inciso q) del artículo 37 de la LIR, que jaen 40 UIT el importe límite a ser conside-rado como gasto tributario.

El exceso se considera como un reparode naturaleza permanente.

7. El inciso z) del artículo 37 del TUO de laLIR, precisa que las empresas que em-pleen personas con discapacidad ten-drán una deducción adicional calculadasobre las remuneraciones que se paguena estos trabajadores.

Cabe señalar que, a partir del 1 de enerode 2008 se ha incorporado el inciso x) alartículo 21 del Reglamento del TUO dela LIR, a través del D.S. N° 219-2007/EF (31/12/2007), en el cual se regula elprocedimiento a efectos de aplicar el por-centaje adicional en la determinación dela deducción adicional de aquellos con-tribuyentes que cuenten con trabajado-res discapacitados. Hasta el ejercicio 2007se encontraban vigentes tanto el DecretoSupremo 102-2004/EF y la Resolución deSuperintendencia N° 296-2004/Sunat, elcual ha sido derogado a través de la únicadisposición complementaria derogatoria delDecreto Supremo Nº 219-2007/EF.

En función de la normativa vigente parael referido cálculo, se debe tener encuenta lo siguiente:a) Si el porcentaje de personas con dis-

capacidad calculado sobre el total detrabajadores no superan el 30%, seaplica un porcentaje de deducciónadicional del 50% sobre las remune-raciones pagadas por cada persona

con discapacidad.b) Si el porcentaje supera el 30%, seaplica un porcentaje de deducciónadicional del 80% sobre las remune-raciones pagadas por cada personacon discapacidad.

Para determinar el porcentaje dededucción adicional aplicable en elejercicio se seguirá el siguiente pro-cedimiento:i) Se determinará el número de traba-

jadores que, en cada mes del ejer-cicio, han tenido vínculo de depen-dencia, con el generador de rentasde tercera categoría bajo cualquiermodalidad de contratación, y se su-mará los resultados mensuales.

ii) Se determinará el número de tra-bajadores discapacitados que, encada mes del ejercicio, han teni-do vínculo de dependencia conel generador de rentas de tercera



220


categoría, bajo cualquier modali-dad de contratación y se sumarálos resultados mensuales.

iii) La cantidad obtenida en ii) se di-vidirá entre la cantidad obtenidaen i) y se multiplicará por 100. Elresultado constituye el porcentajede trabajadores discapacitadosdel ejercicio, a que se re ere laprimera columna de la tabla.

iv) El porcentaje de deducción adi-cional aplicable en el ejercicio, seaplicará sobre la remuneración queen el ejercicio haya percibido cadatrabajador discapacitado.

v) A efectos de lo establecido en lospárrafos anteriores, se toma encuenta el inicio o reinicio de activi-dades, cualquier acto que impliquela generación de ingresos, grava-dos o exonerados o la adquisiciónde bienes y/o servicios deducibles aefectos del Impuesto a la Renta.

Determinación del porcentaje de tra-bajadores discapacitadosa) Número de trabajadores durante el

ejercicio

Número total de trabajadores duran-te el ejercicio = 18 trabajadores x 12meses (enero a diciembre)

Número total de trabajadores duranteel ejercicio = 216

b) Número de trabajadores discapacitados

Número de trabajadores discapacita-

dos durante el ejercicio = 2 trabaja-dores x 12 meses (enero a diciembre) Número de trabajadores discapacita-

dos durante el ejercicio = 24c) Porcentaje de trabajadores disca-

pacitados

Porcentaje de trabajadoresdiscapacitados

=

Número de trabajadoresdiscapacitados durante el ejercicio

Número total de trabajadoresdurante el ejercicio


= 24

216


= 11%

Remuneraciones pagadas al personalcon discapacidad

Teniéndose en cuenta las remuneracio-nes percibidas en el año, se tiene losiguiente:

Trabajadores con más de un año = 1,500 x 2 x 14Trabajadores con más de un año = 42,000(*)

(*) Se consideran dos meses más, por concepto de lasgratificaciones de Fiestas Patrias y Navidad.

Determinación de la deducción adicional De acuerdo con el porcentaje obtenido

(11%) a la empresa le corresponde unporcentaje de deducción adicional del50% que se aplica como sigue:

S/. 42,000 x 50% = S/. 21,000

Límite máximo permitido El monto adicional deducible anualmente

por cada persona que tenga más de unaño de relación laboral no podrá excederde 24 remuneraciones mínimas vitales.

Con más de un año: 24 x 675 x 2 = S/. 32,400 Por lo tanto, después de haberse realiza-

do los cálculos y límites correspondien-tes, concluimos que, el monto adicional aser deducido como gasto por contar contrabajadores discapacitados es el impor-te de S/. 21,000.

Se precisa que la deducción adicionalprocederá siempre que la remuneraciónhubiere sido pagada dentro del plazo es-tablecido para presentar la declaración

jurada correspondiente al ejercicio 2012.8. Con relación a la remuneración del direc-

torio en el ejercicio 2012, debemos teneren cuenta el inciso m) del artículo 37 dela LIR, el cual es muy preciso al señalar



221


que, solo se permite como deducción delImpuesto a la Renta por este conceptoun importe que no exceda en conjuntodel 6% de la utilidad comercial del ejer-cicio antes del Impuesto a la Renta; porlo tanto, debemos vericar si hemos su-perado la cifra máxima señalada comolímite.

Teniendo en cuenta que en el presentecaso se han presentado situaciones quehan sido erróneamente contabilizadas,las cuales han ameritado correcciones y/oajustes contables, la nueva utilidad conta-ble tras las referidas correcciones sería la

siguiente:Operación

Nº Concepto Ajuste Contable

Utilidad contable (histórica) antes de correccio-nes y/o ajustes: S/. 1’131,892

1 Gastos por seguros nodevengados 5,000

2 Mejora de local arren-dado, enviado al gasto30,000

2 Depreciación de mejo-ra no aplicada (3,333) 31,667

Utilidad contable (histórica) ajustado: S/. 1’163,559

Tras la determinación de la utilidad con-table nal se realiza el cálculo del límitepor remuneración al directorio, veamos:

Utilidad contable : S/. 1’163,559Gasto por directorio : 60,500Utilidad comercial : S/. 1’224,059Remuneración al directorioDeducible.Límite (6% x S/. 1’224,059) : S/. 73,444Directorio devengado en el ejercicio : 60,500Pago en exceso : S/. 0.00 El gasto está considerado dentro del lími-

te, por lo tanto, es deducible en su inte-gridad.

9. El inciso x) del artículo 37 de la LIR,incorporado mediante el numeral12.2) del artículo 12 de la Ley Nº 27804(02/08/2002), señala que son deducibles“los gastos por concepto de donacio-nes otorgados en favor de entidades y

dependencias del Sector Público Nacio-nal, excepto empresas, y entidades sinnes de lucro cuyo objeto social (entreotros) comprenda la asistencia o bienes-tar social; (...) y otras de nes semejantes;siempre que dichas entidades y depen-dencias cuenten con la calicación previapor parte del Ministerio de Economía yFinanzas mediante resolución ministerial.La deducción no podrá exceder del 10%de la renta neta de tercera categoría, lue-go de efectuada la compensación de pér-didas a que se re ere el artículo 5”.

Es necesario resaltar que, de no cumplir-

se los requisitos dispuestos en el incisox) del artículo 37, será de aplicación elinciso d) del artículo 44 de la Ley del TUOdel IR, que considera como “no deduci-bles para la determinación de la rentaimponible de tercera categoría las dona-ciones y cualquier otro acto de liberalidaden dinero o en especie”.

Determinación de la donación a conside-rar como gasto aceptable por aplicacióndel inciso x) del artículo 37 de la LIR.

La renta neta (ver determinación) : S/. 2,234,850Límite permitido como donación(10% de la renta neta) : 228,485(S/. 2’234,850 + 50,000) x 10%Donaciones otorgadas : 50,000

Puesto que la donación efectuada no su-pera el límite establecido, toda la dona-ción efectuada será deducible.

10. De acuerdo con el inciso a1) del artículo37 de la LIR, serán deducibles los gastospor concepto de movilidad de los trabaja-dores siempre y cuando sean necesariospara el cabal desempeño de sus funcionesy que no constituyan benecio o ventajapatrimonial directa de estos, dichos gastospueden ser sustentados con comprobantesde pago o con una planilla suscrita por eltrabajador-usuario de la movilidad; de optarpor lo segundo, el gasto a deducir no puedeexceder el límite diario equivalente al 4% dela remuneración mínima vital.



222


El inciso v) del artículo 21 del Regla-mento de la LIR dispone que, los gastospor concepto de movilidad respecto deun mismo trabajador y por cada día, sepodrán sustentar únicamente con com-probantes de pago (factura o boletos detransporte) o con la planillas de gastos demovilidad, no pudiendo utilizarse ambasformas (comprobantes de pago y planillade movilidad) para sustentar dicho gasto;en caso de darse ello, solo procederá ladeducción de aquellos gastos que se en-cuentren acreditados con comprobantesde pago, debiendo repararse los gastosque se encuentren sustentados en la pla-nilla de movilidad.

4% de RMV(*) = 4% x 675 = S/. 27.00

(*) A partir del 15 de agosto de 2011 se incrementala RMV de los trabajadores sujetos al régimenlaboral de la actividad privada de S/. 600.00a S/. 675.00 (Decreto Supremo N° 011-2011-TRpublicado el 14/08/2011).

• A partir del 1 de Junio de 2012 se incrementa laRMV de los trabajadores sujetos al régimen labo-ral de la actividad privada a S/. 750.00. (DecretoSupremo N° 007-2012-TR).

Fecha Sus-tento Monto

Montomáximo

permitidoGasto

aceptadoGasto no acep-tado

22/mayo Planilla 35 27 27 823/mayo Planilla 12 27 12 -0-24/mayo Planilla 43 27 27 1625/mayo Planilla 24 27 24 -0-26/mayo Planilla 36 27 27 9

Total 150 117 33

En conclusión, a efectos del Impuesto ala Renta, podemos decir que la empre-sa, solo podrá deducir por concepto degastos de movilidad efectuados por elconserje del 22 al 26 de mayo 2012 elimporte de S/. 117, la diferencia que as-ciende a S/. 33 deberá ser reparada víadeclaración jurada anual del Impuesto ala Renta de tercera categoría.

11. De conformidad con el último párrafo delartículo 37 del TUO de la LIR, se dispone

que solo serán deducibles como gasto ocosto aquellos sustentados con boletasde venta o tickets que sean emitidos porcontribuyentes que pertenezcan al Nue-vo Régimen Único Simplicado / NuevoRUS. También, la norma en mención, es-tablece como límite a este tipo de gastos,el seis por ciento de los montos acredi-tados mediante comprobantes de pagoque otorgan derecho a deducir gasto ocosto y que se encuentren anotados enel Registro de Compras, y que en ningúncaso podrá superar las doscientas unida-des impositivas tributarias.

En este orden de ideas, el límite esta-blecido se computará sobre la sumaque resulte de todos los comprobantesanotados en el registro de compras, esdecir, por todos los comprobantes queotorguen derecho al crédito scal delIGV, que según la relación detallada degastos de la empresa estará conformadapor aquellos sustentados con facturas ypor recibos de servicios públicos.

• Cálculos

1. Comprobantes anotados en elRegistro de Compras Gastos sustentados con facturas : S/. 24’300,000 Gastos sustentados con recibos

de servicios : 2’700,000 Total : 27’000,0002. Límites establecidos Límite de 6 % : S/. 1’620,000 (27’000,000 x 6 %) Tope máximo establecido 200 UIT : 730,000 (200 UIT x 3,650)3. Gastos sustentados con boletas de ventas Con b/v emitidos por sujetosdel NRUS : S/. 1’500,0004. Determinación del exceso Total de gastos emitidos con b/v : S/. 1’500,000 Límite determinado : (730,000) Exceso no deducible : 770,0005. Resumen de los gastos no deducibles Gastos sustentados con b/v : S/. 291,767 (Sujetos no comprendidos en el NRUS) Exceso no deducible : 770,000 Total de gastos no deducibles : S/.1’061,767



223


12. El artículo 37 del TUO de la LIR inciso w)establece que son deducibles los gastosincurridos en vehículos automotores delas categorías A2, A3 y A4 que resultenestrictamente indispensables y se apli-quen en forma permanente para el desa-rrollo de las actividades propias del girodel negocio o empresa, entre los que des-tacan los siguientes gastos: i) cualquierforma de cesión en uso, tales como arren-damiento, arrendamiento nanciero yotros; ii) funcionamiento, entendido comolos destinados a combustible, lubricantes,mantenimiento, seguros, reparación y si-milares; y, iii) depreciación por desgaste.Asimismo, son deducibles los gastos re-feridos a vehículos automotores de las ci-tadas categorías asignados a actividadesde dirección, representación y adminis-tración de la empresa, de acuerdo con latabla que je el reglamento en función deindicadores, tales como la dimensión de laempresa, la naturaleza de las actividadeso la conformación de los activos.

En el inciso r) del artículo 21 del Regla-mento de la LIR se señala, entre otras,cosas que para determinar el númerode vehículos automotores permitidos seaplicará la siguiente tabla:

Ingresos netos anuales Número de vehículos

Hasta 3,200 UIT 1

Hasta 16,100 UIT 2

Hasta 24,200 UIT 3

Hasta 32,300 UIT 4

Más de 32,300 UIT 5

Dado que únicamente uno de losvehículos es admitido con nes tribu-tarios la empresa solo podrá deducir ladepreciación correspondiente a un solovehículo, por lo que el contribuyente denuestro ejemplo decide considerar comogasto aceptado solo la depreciación delvehículo con placa WWW850.

Depreciación total de vehículos asignadosdirección y representación

S/. 16,984

Depreciación aceptada S/. 9,584Depreciación no deducible S/. 7,400

El monto correspondiente a la depre-ciación del segundo vehículo que no esaceptado deberá adicionarse para deter-minar la renta neta imponible de terceracategoría.

Ahora procederemos a calcular la deduc-ción de los gastos que serán aceptados

por concepto de funcionamiento, de lasiguiente forma:

(A) Total vehículos de propiedad de laempresa.

2

(B) Número máximo de vehículos queotorgan derecho a deducir gastossegún tabla.

1

Determinación del monto deducible

(C) Gastos de funcionamiento del vehículode placa WWW850.

S/. 4,200

(D) Determinación del máximo deducible:

Porcentaje de deducción máxima: (B/A) x 100 50%

Total gastos por vehículos asignados a laadministración y representación.

S/. 8,700

Máximo deducible: 50% de S/. 8,700 S/. 4,350

Monto deducible: El que resulte menor entreC y D

S/. 4,200

Monto no deducible S/. 4,500

De acuerdo con los cálculos efectuados,podemos determinar que el gasto permi-tido por concepto de funcionamiento delos vehículos asignados a las actividadesde administración y representación seráde S/. 4,200, la diferencia que asciende aS/. 4,500 deberá ser reparada vía decla-ración jurada anual.



224


DETERMINACIÓN DE LA RENTA IMPONIBLE Y LIQUIDACIÓN DEL IMPUESTO

Una vez efectuado el análisis de lasoperaciones con incidencia tributaria proce-demos a efectuar la determinación del im-puesto, de la siguiente manera:

INDUSTRIAS MARROQUÍN S.A.Determinación del Impuesto a la Renta al 31/12/2012

(Expresado en nuevos soles)Nº Concepto Contable Tributaria

Utilidad contable (histórica)(Ver punto 8) 1,163,559 1,163,559

Adiciones permanentes:

4Presunción de interés porpréstamo al personal 4,677 4,677

5Obsequios navideños (no secumple con el principio degeneralidad)

5,300 5,300

6 Exceso en gastos de repre-sentación 1,381 1,381

8 Pago de directorio en exceso 0 0

10 Exceso en gasto en la plani-lla de movilidad 33 33

11 Reparo en gastos con boletas de venta 1,061,767 1,061,767

12 Exceso en gasto en vehículos 11,900 11,900Total adiciones permanentes: 1,085,058 1,085,058Deducción permanente:

7 Trabajadores con discapaci-dad en planilla -21,000 -21,000

Adiciones temporales:

2 Depreciación en exceso porampliación o mejora 2,833

Deducciones temporales:

3 Depreciación acelerada porcontratos de leasing -5,600

Renta neta 2,227,617 2,224,850

Impuesto a la Renta (30%) : S/. 668,285 667,455Importe a pagar(-) Créditos contra el Impuesto ala Renta -369,732

Pagos a cuenta del periodo 2012 -204,182

Pagos anticipados del IR -83,000ITAN -82,550Importe a regularizar 297,723

El asiento contable por la provisióndel impuesto es el siguiente:

ASIENTO CONTABLE-------------------- x --------------------88 Impuesto a la Renta 668,285 881 Impuesto a la Renta -

Corriente40 Tributos, contraprestaciones y

aportes al sistema de pensionesy de salud por pagar 667,455

401 Gobierno central 4017 Impuesto a la Renta 40171 Renta de tercera categoría49 Pasivo diferido 830

491 Impuesto a la Renta diferido 4912 Impuesto a la Renta diferido -

Resultados x/x Registro acumulado al cierre del

ejercicio.-------------------- x --------------------

Finalmente, el asiento para la cance-lación del impuesto es el siguiente:

ASIENTO CONTABLE

-------------------- x --------------------40 Tributos, contraprestaciones y


401 Gobierno central 4017 Impuesto a la Renta 40171 Renta de tercera categoría40 Tributos, contraprestaciones y


401 Gobierno central 4017 Impuesto a la Renta 40176 Pagos a cuenta 204,182 40177 Pago anticipado 83,000 4018 Otros impuestos y contraprestaciones 40186 Impuesto temporal a los

activos netos 82,55010 Efectivo y equivalentes de efectivos 297,723



225


104 Cuentas corrientes eninstituciones financieras

1041 Cuentas corrientes operativas x/x Por la cancelación del Impuesto ala Renta.

-------------------- x --------------------

Se puede apreciar en la pantalla deidenticación de la declaración, como datosgenerales, que se debe de seleccionar enforma obligatoria el plan contable utilizadoen el ejercicio 2012:• Plan Contable General Revisado, Plan

Contable, Manual de Contabilidad o fa-cultado por ley.• Plan Contable General Empresarial (PCGE). Cabe señalar que el uso del Plan Con-

table General Empresarial ha posterga-do el uso obligatorio hasta el ejercicio2012, cabe la posibilidad de su empleoen forma voluntaria, por ello, esta dobleopción.

Foto Nº 1

Dentro del caso integral como unade las operaciones tenemos las donacionesotorgadas, por lo tanto, debemos de marcarla opción “Sí” a la pregunta: ¿Está deducien-do montos por concepto de donaciones, se-gún lo dispuesto en el literal x) del artículo 37del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta?

Foto Nº 2

De la respuesta obligatoria marcadaanteriormente, se habilita la casilla 227 dondese deberá de ingresar los datos de identi ca-ción de los donatarios como RUC, razón social,fecha y monto de la donación. (Se permite elingreso de un máximo de cincuenta (50) recep-tores de donaciones o donatarios).

Foto Nº 3

Se deberá de ingresar el detalle delas adiciones y deducciones consignando sise trata de una adición temporal o permanen-te, así como la base contable y/o base tributariade la adición o deducción de corresponder. Lacasilla Monto de la adición o deducción seregistra de forma automática una vez llenadolos valores anteriores.

Cuando se trate de una adición per-manente se bloquea la casilla “Base Conta-ble” debiendo solo consignar información enla casilla “Base Tributaria”.



226


Foto Nº 4

Foto Nº 5

Foto Nº 6

Foto Nº 7

Foto Nº 8

Si la adición o deducción que va aregistrar no se encuentra en el detalle, con-

sígnela en el rubro “otros” e incluya el tipode adición: Temporal o Permanente, la basecontable y/o tributaria de corresponder y labase legal correspondiente.

En nuestro caso práctico tenemosdos reparos que van a esta casilla (fotosNºs 4 y 9), y tienen ambos la misma baselegal, hemos optado por ingresarlo de ma-nera separada y diferenciarlos colocando unnúmero adicional (foto N° 10).

Foto Nº 9

Foto Nº 10



227


Foto Nº 11

Foto Nº 12

Foto Nº 13

En el estado de ganancias y pérdi-das hemos ingresado tanto la participaciónde los trabajadores y el Impuesto a la Rentatributarios. No hemos ingresado las cifrascontables dado que: i) No presenta incon-sistencias en el PDT, ii) Se trata de una de-claración tributaria y no contable, y iii) Nospermite obtener la renta neta imponible sintener que efectuar articios en las adicionesy deducciones, en el que deberíamos ingre-sar un importe solo con el propósito de cua-drar las cifras.

Foto Nº 14

Foto Nº 15



228


Foto Nº 16

Foto Nº 17



Parte 2IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS NATURALES



231

1. LAS PERSONAS NATURALESEl artículo 14 de la Ley del Impuesto

a la Renta dispone que se consideren con-tribuyentes del impuesto a las personas na-turales, las sucesiones indivisas, las asocia-ciones de hecho de profesionales y similares

y las personas jurídicas. Así como también alas sociedades conyugales que ejercieran laopción de tributar como tales.a) La sucesión indivisa

La sucesión indivisa comprende a la per-sona o conjunto de personas que recibenun determinado patrimonio en calidad deherencia. Es importante señalar que sibien carecen de personería jurídica de-tentan capacidad tributaria de acuerdo alartículo 21 del Código Tributario.Para los nes del Impuesto se procederáde la siguiente manera:

Situación Forma de declararSin declaratoria de herede-ros o sin inscripción regis- tral del testamento

Sucesión declarará comopersona natural

Con declaratoria de herede-ros o Testamento inscritoen Registros Públicos antes de la adjudicación de laherencia

Cada heredero incorporaa su declaración la pro-porción de rentas que lecorresponda

Efectuada la adjudicaciónde los bienes

Cada heredero declara porlos bienes adjudicados

Legatario Declara como persona natural por los bienes legados

b) La sociedad conyugalLas rentas propias que obtenga cadacónyuge serán declaradas independiente-mente por cada uno de ellos.

Las rentas comunes producidas porlos bienes propios y/o comunes se

pueden someter a uno de los siguien-tes tratamientos :

- Serán atribuidas por partes iguales acada uno de ellos, quienes las agrega-rán a sus rentas propias y las declara-rán como personas naturales.

- Uno de los cónyuges domiciliado enel país podrá declarar la totalidad deestas rentas como sociedad conyugalsi ejerce la opción, sumándolas a susrentas propias.

En caso se hubiera optado por tribu-tar como sociedad conyugal y con posterio-ridad se produjese la separación de bienespor sentencia judicial, por escritura pública opor sentencia de separación de cuerpos, ladeclaración y pago se efectuarán de formaindependiente por las rentas que se generena partir del mes siguiente. En ese caso, lospagos a cuenta efectuados durante la vigen-cia del régimen de sociedad conyugal, seatribuyen a cada cónyuge de acuerdo a laproporción de sus bienes y rentas resultantede la separación.

Las rentas de los hi jos menores deedad deben ser acumuladas a las del cón-

yuge que obtenga la mayor renta o, de ser elcaso, a la sociedad conyugal, si se hubieraejercido la opción, o a las del cónyuge quepor mandato judicial ejerce la administraciónde dichas rentas.

2. CATEGORIZACIÓN DE LAS RENTASEl artículo 22 de la Ley del Impuesto

a la Renta señala que a efectos del impues-to, las rentas afectas de fuente peruana secalican en las siguientes categorías:

Capítulo 1ESQUEMA DE DETERMINACIÓN DEL IMPUESTO A LA

RENTA PERSONA NATURAL



232


a) Primera: rentas producidas por el arren-damiento, subarrendamiento y cesión debienes.

b) Segunda: rentas del capital no compren-didas en la primera categoría.

c) Tercera: rentas de comercio, la industriay otras expresamente consideradas en laLey.

d) Cuarta: rentas del trabajo independiente.e) Quinta: rentas del trabajo en relación de

dependencia, y otras rentas del trabajoindependiente expresamente señaladaspor la Ley.

De las rentas mencionadas, corres-ponde a las personas naturales la determi-nación y el pago de las rentas de primera,segunda, cuarta y quinta categoría. Lasrentas de tercera categoría las determinan ypagan las personas jurídicas y las personasnaturales con negocio.

De tal forma que si una persona naturalpercibe rentas de tercera categoría y tambiénrentas de las otras categorías, deberá presen-tar una declaración independiente respectode sus rentas de tercera categoría (renta em-presarial) y otra declaración respecto de susrentas de primera, segunda, cuarta y quinta lascuales a partir del ejercicio 2011 se pagan demanera cedular en mérito a la aplicación delDecreto Legislativo Nº 972.

Las rentas de primera y segunda sedenominan rentas del capital y se liquidan demanera independiente y distinta a las rentasdel trabajo conformadas por las de cuarta yquinta categoría, sin embargo ambos gruposde rentas se informan en una única declara-ción anual.

Por consiguiente, presentamos elesquema de determinación de las ren-tas de personas naturales: (ver cuadroNº 1).

CUADRO Nº 1

Tipo de Renta Categoría de RentaCompensaciónde pérdidas Deducciones Tasas

Rentas de capital

1ra. Categoría No aplica 20% sobre renta bruta6.25% de la renta neta o5% de la renta bruta

2da. Categoría Sí Aplica- Deducción 5 UIT(*)

20% de la Renta brutaPérdidas de capital por enaje-nación de valores mobiliarios

6.25% de la renta netao 5% de la renta bruta

(tasa efectiva)

2da CategoríaSolo dividendos (pago defi-nitivo e inmediato)

No aplica No aplica 4.1%

Rentas de trabajo

4ta. + 5ta. CategoríasDeterminación anual No aplica

-20% sobre renta bruta- tramo de inafectación de7 UIT sobre la renta neta de4ta. y renta bruta de 5ta.

Rentas generadas en elextranjero no empresarialessi son positivas se suman alas rentas netas de trabajo(Determinación anual)

No aplica Deducción de gastos sobrebase legal 15%, 21% y 30%

Renta por enajenación devalores mobiliarios No aplica Deducción de gastos sobre

base real 5%

(*) A partir del ejercicio 2013, no podrá aplicarse la deducción de 5 UIT. Puesto que el Decreto Legislativo N° 1120 derogó el inciso p)del artículo 19 de la LIR.



233

IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS NATURAL

La determinación del Impuesto a laRenta de Personas Naturales, se ha separa-do de la determinación del Impuesto de lasiguiente manera:- Rentas de Capital - Primera categoría,

tributan de manera independiente y calculasu Impuesto con una tasa de 6.25% so-bre la renta neta de primera categoría.

- Rentas de Capital - Segunda Catego-ría por ganancias de capital originadaspor la enajenación de los bienes a quese re ere el inciso a) del artículo 2 de laLey, tributan de manera independientey calcula su Impuesto con una tasa de6.25% sobre la renta neta de segundacategoría.

- Rentas del trabajo y de fuente extranje-ra, tributan con tasas progresivas acumu-lativas de 15%, 21% y 30%.

Cabe precisar que las rentas de se-gunda categoría distintas a las originadas

por la enajenación, de los bienes a que sereere el inciso a) del artículo 2 de la Ley,están sujetas a pago de nitivo y cancelato-rio, por lo que no se deben incluir en la de-terminación del Impuesto anual de segundacategoría.

Criterios de Imputación de Rentas

a) Por lo percibido:Comprende las Rentas de Segun-da, Cuarta y Quinta Categoría, así como las rentas defuente extranjera que no provengan de la explotaciónde un negocio o empresa en el exterior (Bajo este criterio existe la obligación de pagar el impuesto cuandose perciba la renta, es decir, cuando se haya recibidoel pago).

b) Por lo devengado:Comprende las Rentas de Prime-ra Categoría (Bajo este criterio existe la obligación depagar el impuesto mes a mes hasta la fecha de ven-cimiento de acuerdo al cronograma de declaración ypago mensuales, así el inquilino no haya cumplidocon el pago del alquiler).



235

Capítulo 2RENTAS DE PRIMERA CATEGORÍA

El artículo 23 de la Ley del Impuestoa la Renta señala que son rentas de primeracategoría las siguientes:

1. ALQUILER DE INMUEBLESEl alquiler en efectivo o en especie

por el arrendamiento de predios (terrenos oedicaciones), incluidos sus accesorios, asícomo el importe pactado por los servicios su-ministrados por el arrendador (persona queda en alquiler) y el monto de los tributos quetome a su cargo el arrendatario (inquilino) yque legalmente corresponda al arrendador.Asimismo, en el caso de predios amoblados,se considera como renta de esta categoría elíntegro de lo abonado por alquiler.

En el caso del arrendamiento de pre-dios, para determinar la renta bruta, el montodel alquiler no deberá ser inferior al seis porciento (6%) del valor de autoavalúo del año2012, declarado de acuerdo a las normas queregulan el Impuesto Predial, salvo que ello nosea posible, por aplicación de leyes especí cassobre arrendamiento, o que se trate de prediosarrendados al Sector Público Nacional, mu-seos, bibliotecas o zoológicos.

Tratándose de subarrendamiento ,la renta bruta está constituida por la diferen-cia entre el alquiler que se le abona al inqui-lino y el que este deba abonar al propietario.

El contribuyente puede ceder su pre-dio gratuitamente o a precio no determina-do, pero para nes tributarios, deberá declararcomo Renta Ficta el seis por ciento (6%) delvalor de autoavalúo del año 2012, importe quedeberá considerar su ingreso bruto.

Si existiera copropiedad de un predio,no será de aplicación la renta cta cuandouno de los copropietarios ocupe, tenga la

posesión o ejerza alguno de los atributosque conere la titularidad del bien.

En caso de sujetos no domiciliadosque cedan de manera gratuita o a precio nodeterminado la ocupación de algún(os) desu(s) predio(s) ubicado(s) en el país, gene-

ran un renta cta cuyo nacimiento se produ-ce el 31 de diciembre del ejercicio gravableen que se haya efectuado dicha cesión. Paraeste caso, no deberán presentar declaración

jurada anual, pero sí deberán reguralizar elpago de su impuesto directamente a travésdel Formulario 1073, colocando su docu-mento de identidad y consignando el códigode tributo 3061, teniendo de plazo los tresprimeros meses del año 2013.

2. ALQUILER Y CESIÓN TEMPORAL DEBIENES DISTINTOS A PREDIOSLas producidas por la locación o cesión

temporal de bienes muebles o inmuebles dis-tintos de predios, así como los derechos sobreestos, incluso los derechos sobre los bienescomprendidos en el literal anterior.

Cuando se efectúe una cesión gra-tuita, a precio no determinado o a un precioinferior al de las costumbres de la plaza, de

bienes muebles o inmuebles distintos depredios, cuya depreciación o amortizaciónadmite la Ley, a contribuyentes generadoresde Rentas de Tercera Categoría o a socie-dades irregulares, comunidad de bienes,

joint ventures , consorcios y demás contratosde colaboración empresarial que no llevancontabilidad independiente, se presume,que existe una renta bruta anual no menoral ocho por ciento (8%) del valor de adquisi-ción, producción, construcción o de ingresoal patrimonio de los referidos bienes.



236


Para determinar la renta bruta quese genera en este supuesto, se debe con-siderar el costo de adquisición, producción,construcción o valor de ingreso al patrimoniodel bien, actualizados de acuerdo a la varia-ción del Índice de Precios al Por Mayor, se-gún el siguiente esquema: (ver cuadro Nº 1).• De no poder determinarse de manera fe-

haciente la fecha de adquisición, construc-ción, producción o ingreso al patrimonio, laactualización deberá realizarse de acuerdocon la variación del Índice de Precios al PorMayor (IPM) desde el último día hábil delmes anterior a la fecha de la cesión hasta el31 de diciembre de 2012.

• Si la cesión se realiza por periodos me-nores a 12 meses, la renta presunta secalculará proporcionalmente al númerode meses del ejercicio por los cuales sehubiera cedido el bien.

2.1. PresuncionesPara nes tributarios se presume lo

siguiente:

a) La cesión se realiza por la totalidaddel bienSalvo pruebe que la cesión se ha reali-zado de manera parcial, en cuyo casola renta cta se determinará de maneraproporcional a la parte cedida. Dicha pro-porción será expresada con cuatro (4) de-cimales (segundo párrafo del numeral 5 delinciso a) del artículo 13 del Reglamento).

b) Los predios han estado ocupadosdurante todo el ejercicio gravableEn el caso de predios arrendados o sub-arrendados se pueden acreditar plazosmenores mediante la presentación de loscontratos respectivos, con rma legalizadaante notario público o con cualquier otromedio que la Sunat estime conveniente.

En ningún caso se aceptará comoprueba, contratos celebrados o legalizadosen fecha simultánea o posterior a cualquiernoticación o requerimiento de la Sunat (se-gundo párrafo del numeral 7) del inciso a) delartículo 13 del Reglamento).

Para el caso de predios cedidos gratui-tamente o a precio no determinado se deberánacreditar los periodos de desocupación conla disminución en el consumo de servicios deenergía eléctrica y agua o Resolución Munici-pal que declare ruinoso el predio o cualquierotro medio probatorio que se estime su cientea criterio de la Sunat (numeral 4 del inciso a)del artículo 13 del Reglamento).

La renta cta o presunta, se calcularáen forma proporcional al número de mesesdel ejercicio por los cuales se hubiera arren-dado o cedido el predio.

2.2. Prueba contra las presuncionesa) Acreditación del periodo de arrenda-

miento Para acreditar el periodo en que el pre-

dio estuvo arrendado o subarrendado,

CUADRO Nº 1

Valor de adquisición Procedimiento de actualización

A título oneroso

Costo deAdquisición, deproducción oConstrucción

×

IPM 31 de diciembre 2012IPM del último día del mesanterior al de adquisición,

de producción oconstrucción

A título gratuito o aprecio no determinado

Costo según elvalor de ingreso al

patrimonio×

IPM 31 de diciembre 2012IPM del último día del mesanterior al de adquisición,

de producción oconstrucción



238


Respecto a las mejoras podemos ha-cer la siguiente precisión: (ver cuadro Nº 2).

La renta cta de predios cuya ocu-pación hayan cedido sus propietarios gratuita-mente o a precio no determinado.

La renta cta será el seis por cien-to (6%) del valor del predio declarado enel autoavalúo correspondiente al ImpuestoPredial.

Lo expuesto puede ser gra cado dela siguiente manera:

Primeracategoría

Arrendamiento o subarrendamiento de predios.Arrendamiento de bienes muebles y otrosinmuebles.Mejoras (cuando son introducidas por elarrendatario y estas no son reembolsadaspor el arrendador).Renta ficta de predios y bienes muebles.

Asimismo se presume sin admitir prue-ba en contrario, que la cesión de bienes mue-bles o inmuebles distintos de predios, cuyadepreciación o amortización admite la Ley delImpuesto a la Renta, efectuada por personasnaturales a título gratuito, a precio no determi-nado o a un precio inferior al de las costumbresde la plaza, a contribuyentes generadores derenta de tercera categoría o a entidades com-prendidas en el último párrafo del artículo 14de la Ley del Impuesto a la Renta, genera unarenta bruta anual no menor al ocho por cien-to (8%) del valor de adquisición, producción,construcción o de ingreso al patrimonio de losbienes mencionados. En caso de que no setenga información (documentación) sobre losreferidos valores se tomará como referencia el

valor de mercado.

Se entenderá por valor de adquisiciónde los bienes muebles o de los inmueblesdistintos de predios cedidos al costo de ad-quisición o costo de producción o construc-ción o al valor de ingreso al patrimonio delcedente, según lo dispuesto en los artículos20 y 21 de la Ley del Impuesto a la Renta.

El valor que se ha tomado sobre labase del costo de adquisición, costo de pro-ducción o construcción o el valor de ingresoal patrimonio del cedente deberá actualizar-se de acuerdo con la variación del Índice dePrecios al Por Mayor, experimentada desdeel último día hábil del mes anterior a la fechade adquisición, construcción, producción oingreso al patrimonio, hasta el 31 de diciem-bre de cada ejercicio gravable.

Cuando no sea posible determinar demanera fehaciente la fecha de adquisición,construcción, producción o ingreso al patrimo-nio, deberá actualizarse de acuerdo con la va-riación del Índice de Precios al Por Mayor,experimentada desde el último día hábil delmes anterior a la fecha de la cesión, hasta el 31

de diciembre de cada ejercicio gravable.4. CRITERIO DE IMPUTACIÓN DE LA

RENTA DE PRIMERA CATEGORÍA

Criterios de imputaciónRenta de Primera Categoría

Devengado

CUADRO Nº 2Diferencias

Mejora Mantenimiento Reparación

Mediante una me-jora se incrementala capacidad dedicho activo.

El mantenimiento es necesariopara conservar un activo fijo encondiciones operativas.Mediante el mantenimiento seconserva y permite que un activocontinúe generando beneficiosfuturos.

Cuando un bien del activo fijo sufre un siniestro que impide suoperatividad normal, se genera una reparación.Las piezas o labores que se utilizan para reparar un activo fijousualmente serán las mismas o muy similares a las necesariaspara mejorarlo. Ante tal situación, la Administración Tributariarequerirá que el contribuyente acredite dos cosas: que el dañoefectivamente ocurrió y cuál fue su magnitud.



239


5. PAGOS MENSUALESSegún la nueva redacción del artículo

84 de la Ley del Impuesto a la Renta, vigentea partir del ejercicio 2011, el pago a cuentase efectúa considerando el resultado de lasiguiente operación:

6.25% x (100% renta bruta - 20% renta bruta) = 5%

El pago se realiza de acuerdo con elcronograma de vencimiento de las obligacio-nes tributarias establecido por la Sunat.

6. RENTA NETA La renta neta de primera categoría se

establece de manera conjunta con las rentasde segunda categoría aplicando una deduc-ción global del 20%.

Renta Bruta Primera

Deducción 20%

Renta Neta

7. DETERMINACIÓN ANUAL DEL IM-PUESTO A LA RENTA DE PRIMERACATEGORÍA Para determinar la Renta Neta Impo-

nible de Primera Categoría se deberá seguirel siguiente procedimiento:

RENTA DE PRIMERA CATEGORÍA

(-) Pérdida de ejercicios anteriores (*)

RENTA NETA IMPONIBLE DE PRIMERA CATEGORÍA

No es posible compensar la pérdidaoriginada a partir del ejercicio 2009 en bie-nes que generen rentas de primera categoríaocurridas por caso fortuito o fuerza mayor;en tal sentido, solo cabe compensar la pér-dida generada hasta el 2008, originada porla pérdida de bienes que generen rentas deprimera categoría ocurridas por caso fortuitoo fuerza mayor o por la pérdida de capitaloriginada en la enajenación de inmuebles, laque solo puede ser arrastrada por un plazomáximo de 4 años y para su aplicación se haestablecido un orden:1. Se aplica contra la renta neta anual de

primera categoría, y2. En caso de quedar un saldo o de no ha-

ber obtenido tal renta, se aplicará contrala renta anual del trabajo.

8. TASA ANUAL DE RENTA DE PRIME-RA CATEGORÍA El Impuesto Anual de Primera Catego-

ría se determina aplicando la tasa de 6.25%sobre la Renta Neta Imponible de PrimeraCategoría.

RENTA NETA IMPONIBLE DEPRIMERA CATEGORÍA x 6.25%

IMPUESTO CALCULADODE PRIMERA CATEGORÍA

9. CRÉDITOS CONTRA EL IMPUESTO ANUAL DE PRIMERA CATEGORÍA De acuerdo al artículo 88 de la Ley del

Impuesto a la Renta y el artículo 52 de su Regla-mento, la deducción de los créditos se efectúaen el orden que se señala a continuación:

- Los saldos a favor del contribuyentede ejercicios anteriores, reconocidospor la Sunat o establecidos por el



240


contribuyente en las declaraciones,siempre que no se haya solicitado sudevolución y que dichas declaracio-nes no hayan sido impugnadas.

- Pagos a cuenta realizados directa-mente por el contribuyente, respectode las Rentas de Primera Categoría.

(-) Créditos contra el Impuesto

IMPUESTO ANUAL DE PRIMERA CATEGORÍA

SALDO A FAVOR DEL CONTRIBUYENTEO DEL FISCO

INFORMES DE SUNAT

Informe N° 168-2010-SUNAT/2B00001. El ingreso por la contraprestación obtenida

por el propietario con ocasión de la cesión deun inmueble en usufructo se encuentra afectoal Impuesto a la Renta.

Informe N° 110-2010-SUNAT/2B0000Los ingresos que una persona natural que no rea-liza actividad empresarial obtiene por la cesióntemporal de una concesión minera constituyenrentas de la primera categoría.

Informe N° 042-2003-SUNAT/2B0000La cesión gratuita de naves y aeronaves no se en-cuentra gravada con el Impuesto a la Renta.

Cabe señalar que en la actualidad la cesión denaves y aeronaves sí genera renta cta según loseñalado en el segundo párrafo del inciso b) del ar-tículo 23 de la Ley del Impuesto a la Renta.

Informe N° 88-2005-SUNAT/2B0000Si el pago del Impuesto Predial es asumido porel arrendatario de los predios alquilados, el mon-to del referido tributo constituirá parte de las

rentas de primera categoría generadas por elarrendamiento de tales predios; en tanto quetratándose de los arbitrios cuyo contribuyente

sea el arrendador de los predios alquilados, siel pago de estos es asumido por el arrendata-rio, el monto de tales arbitrios también consti-tuirá parte de las rentas de primera categoríageneradas por el arrendamiento de los referidospredios.


De otro lado, el segundo párrafo del incisob) del artículo 23 del TUO de la Ley del Im-puesto a la Renta dispone que se presume sinadmitir prueba en contrario, que la cesión debienes muebles o inmuebles distintos de pre-dios, cuya depreciación o amortización admitedicha ley, efectuada por personas naturales atítulo gratuito, a precio no determinado o a unprecio inferior al de las costumbres de la pla-za, a contribuyentes generadores de renta detercera categoría o a entidades comprendidasen el último párrafo del artículo 14 del referidoTUO, genera un renta bruta anual no menor alocho por ciento (8%) del valor de adquisición,construcción o de ingreso al patrimonio de losreferidos bienes.

La norma citada en el párrafo precedente parte delsupuesto que se produzca la cesión de bienes, estoes, la entrega en posesión de bienes al contribuyentegenerador de rentas de tercera categoría, y como yase ha indicado en el numeral 2 del presente informe,en caso de que el trabajador emplee su propio ve-hículo para el ejercicio de sus funciones, no existeninguna cesión en uso de estos.

Así pues, al no producirse la cesión de bienes, nose con guraría el supuesto para aplicar la rentapresunta contenida en el segundo párrafo del in-ciso b) del artículo 23 del TUO de la Ley del Im-puesto a la Renta.

JURISPRUDENCIA

RTF Nº 03441-4-2010 (Jurisprudencia deObservancia Obligatoria)Con la presentación del formulario utilizado parala declaración y pago a cuenta del Impuesto a laRenta de primera categoría se ejerce la opciónde declarar y pagar el Impuesto como sociedadconyugal por las rentas comunes, prevista en elartículo 16 de la Ley del Impuesto a la Renta.



241


RTF Nº 343-3-2005

Cuando la Administración sostenga que un desem-bolso relacionado con un bien del activo jo preexis-tente constituye una mejora de carácter permanente,debe acreditar que esa modi cación hubiera incre-mentado la vida útil del activo o contribuido a un ma-yor rendimiento o aumento de producción.

RTF N° 313-1-2001

Se entiende por mejora a la modicación permanen-te que incrementa la capacidad y/o condiciones delactivo más allá de su rendimiento estándar.

RTF Nº 1217-5-2002

Las mejoras constituyen gastos que incrementanel valor del activo.

RTF Nº 7263-1-2001

El desembolso realizado para el parchado de lacapa asfáltica de una carretera constituye un gas-to de mantenimiento y, por lo tanto, es deduciblepara la determinación del IR. A su vez, no sondeducibles como gasto por constituir mejoras decarácter permanente los gastos realizados para laconstrucción de bermas, muros de contención ycunetas de una carretera.

RTF N° 6983-5-2006Recableado y colocación de canaletas de pisoy pared, modicación por instalación de nuevaalfombra, cambio de chapa a puerta del baño,reposición de baldosas de vinílico del piso, rela-queado general de escritorios y pintado calicancomo mantenimiento o reparación deducible comogasto.

Adquisición de cerraduras digitales, electrónicas yde retardo para ser instaladas en cajas de segu-ridad, letreros de bronce, entre otros, son activosque exceden ¼ de UIT o son mejoras.

RTF N° 9259-5-01

No habiendo el recurrente demostrado la exis-tencia de una reparación extraordinaria, resultaarreglado a ley otorgarle a las adquisiciones rea-lizadas (motor, corona, piñón, entre otros) eltratamiento de una mejora permanente, y no el deun gasto deducible.

RTF N° 789-2-01

En tanto la recurrente no ha acreditado que losbienes y servicios contratados tuvieran como

única nalidad reponer la embarcación al estadoanterior al siniestro; más aún, cuando el contratode seguro cubría la totalidad de los daños deriva-dos de aquel, se considera que las adquisicionesestuvieron destinadas a mejorar las condicionesde la embarcación y, dada su naturaleza, pasarona formar parte de esta, adquiriendo la calidad demejoras permanentes.

RTF Nº 4761-4-2003 (Jurisprudencia de obser-vancia obligatoria)

Corresponde a la Administración probar que elpredio ha estado ocupado por un tercero bajoun título distinto al arrendamiento o subarren-damiento, debido a que ello constituye el hechobase a fin de que se presuma la existencia de

renta ficta por la cesión gratuita de la totalidaddel mismo por todo el ejercicio gravable, pre-vista en el inciso d) del artículo 23 de la Ley delImpuesto a la Renta, correspondiendo al deu-dor tributario acreditar, de ser el caso, que elinmueble no ha sido cedido en su totalidad, opor todo el ejercicio.

RTF Nº 175-2-2004El hecho base de la presunción que consiste enacreditar la existencia de un inmueble ocupado porun tercero en virtud de un título distinto al arrenda-miento o subarrendamiento, debe ser acreditado

por la Sunat, presumiéndose iuris tantum que elbien ha sido cedido gratuitamente o a precio nodeterminado por todo el ejercicio.


1. Determinación de la renta de primeracategoría por el subarrendamiento deun inmueble

El señor Mejía es propietario de un in-mueble en el distrito de Surco, el cual lealquiló, a partir del mes de setiembre de2012 en S/. 1,500.00 mensuales, al señorMuñoz, quien contaba con la autoriza-ción expresa del señor Mejía para po-der subarrendar. Es así que el señorMuñoz subarrienda el bien inmuebleen S/. 2,000.00 a la empresa Rocky S.A.El bien inmueble será destinado a las ope-raciones propias de la empresa. El valordeclarado en el autoevalúo por el predio esde S/. 125,000.



242


El señor Mejía y el señor Muñoz se pre-guntan cómo es que deberán determinarel Impuesto a Renta por el ejercicio 2012,teniendo en cuenta que el señor Mejía sírealizó sus pagos a cuenta mientras que elseñor Muñoz no.

Solución:

Según el literal a) del artículo 12 de la Ley delImpuesto a la Renta, son rentas de primeracategoría las provenientes del arrendamientoo subarrendamiento de predios, incluyendo susaccesorios. Asimismo, de acuerdo con el últimopárrafo del inciso a del artículo 23 de la mismaLey, la renta bruta en el caso de subarrendamien-to estará constituida por la diferencia entre lamerced conductiva que se abone el arrendatarioy la que se abone al arrendador.

Asimismo, cabe señalar que la renta presunta del6% del autoavalúo solo se aplicará para la mer-ced conductiva del arrendador mas no a la queperciba el arrendatario. De otro lado, el primerpárrafo del numeral 7 del literal a del artículo 13del Reglamento de la misma normativa, señalaque el contribuyente que acredite un plazo menora un año de arrendamiento o subarrendamiento,calculará la renta presunta o cta, según sea elcaso, de manera proporcional al número de me-ses del ejercicio por los cuales hubiera arrendadoo subarrendado.

Renta anual del señor Mejía

A) Renta mínima 6% de autoevalúo

Penúltimo párrafo delartículo 23 Ley del IR. S/. 7,500.00

- Meses arrendados 4 /12*4 S/. 2,500.00

B) Merced conductiva anual

4 (4 meses)* S/. 1,500.00 S/. 6,000.00

C) Renta neta de pr imera categoría

(La que resulte mayor entre A y B) S/. 6,000.00

- Deducción 20% (artículo 36 Ley IR) S/. 1,200.00

- Renta neta de primera categoría S/. 4,800.00

D) Impuesto calculado

6.25% de renta netaartículo 52-A de la Ley del IR S/. 300.00

Pagos a cuenta del señor Mejía

(Artículo 84 de la Ley del IR)

Se abonará con carácter de pago a cuenta tasade 6.25% luego de haber efectuado una deduc-ción del 20% sobre la merced conductiva.

Merced conductiva S/. 1,500.00

Deducción del 20% S/. 300.00

S/. 1,200.00

Tasa 6.25% S/. 75.00

Total de pagos a cuenta

S/. 75.00 * 4 (setiembre,octubre, noviembre y diciembre) S/. 300.00

Renta anual S/. 300.00

Total de pagos a cuenta S/. 300.00

Impuesto a pagar S/. 00.00

Toda vez que no existe un saldo a regularizar porel ejercicio 2012, no resulta obligatorio presentarla declaración jurada anual.

Renta anual señor Muñoz

A) Arriendo a favor del subarrendador

4 (setiembre a diciembre)* S/. 2,000.00 S/. 8,000.00

B) Arr iendo a favor del arrendador

4 (setiembre a diciembre)

* S/. 1,500.00 S/. 6,000.00

C) Renta neta del arrendador

Diferencia entre A y B S/. 2,000.00

Deducción 20% S/. 400.00

S/. 1,600.00Tasa 6.25% de S/. 1,600.00 S/. 100.00

Renta anual S/. 100.00

Total de pagos a cuenta S/. 00.00

Impuesto a pagar S/. 100.00

Se observa que toda vez que no se ha procedidoa pagar el pago a cuenta mensual, el señorMuñoz tendrá que presentar su declaración ypago del Impuesto a la Renta Anual.



243


2. Arrendamiento parcial de inmueble

El señor Claudio Guerrero es un avicultor ypropietario de un predio de 4 hectáreas enla ciudad de Chincha. Para las actividadespropias a la cual se dedica el señor Gue-rrero utiliza el 60% de su predio, quedandoel otro 40% sin utilizar. Al verse en estasituación el señor Guerrero desea arrendarsu predio a una empresa dedicada a ela-boración de vinos durante todo el año 2012por S/. 2,500.00 mensuales.

El señor Guerrero desea saber cuánto eslo que tendrá que pagar, por concepto deImpuesto a la Renta, por el arrendamien-

to de su predio durante todo el año 2012,teniendo en cuenta que el autoevalúo delpredio es S/. 400,000.00.

Solución:

Según el literal a) del artículo 12 de la Ley delImpuesto a la Renta, son rentas de primera ca-tegoría las provenientes del arrendamiento osubarrendamiento de predios, incluyendo sus ac-cesorios, por lo que dicho arrendamiento estarágravado con el Impuesto a la Renta de primeracategoría. Ahora bien, en virtud del numeral 5 delliteral a del artículo 13 del Reglamento de la Leydel Impuesto a la Renta, cuando la cesión de uninmueble se hace parcialmente, la renta cta sedeterminará proporcionalmente a la parte cedida.

Así tenemos:

A) Renta presun ta

- Renta cta por el 100% del predio 6% de S/. 400,000.00 S/. 24,000.00

- Renta cta por el 40% S/. 9,600.00

B) Renta proyectada

12* S/. 2, 500.00 S/. 30,000.00

C) Renta neta proyectada

(La que resulte mayor entre A y B) S/. 30,000.00

Deducción 20%(artículo 36 de laLey del IR) S/. 6,000.00

S/. 24,000.00

D) Impuesto Calculado

6.25% de renta neta(artículo 52-A Ley del IR) S/. 1,500.00

No obstante dicho impuesto anual, el señor Guerre-ro deberá efectuar pagos a cuenta mensuales delImpuesto a la Renta de primera categoría a medi-da que se vaya devengando mes a mes.

3. Mejoras de carácter permanente

El señor Farfán es propietario de una casaubicada en Lince que desde febrero de2008 viene alquilando al señor Vargas.En mayo de 2012, el señor Vargaz decidiórealizar mejoras en 4 de los cuartos ubica-dos en el primer piso del inmueble alquila-do. No obstante, en diciembre de 2012, elseñor Vargas decide emigrar al extranjeropor motivos laborales, razón por la cual re-suelve el contrato exigiéndole a este últimoun reembolso de S/. 7,000 por las mejorasrealizadas. El señor Farfán nos consultacómo deberá determinar su impuesto porconcepto de renta de primera categoríacorrespondiente al ejercicio 2012, tenien-do en cuenta que el valor de autovalúo delinmueble en dicho año es de S/. 240,000,el valor de mercado de las mejoras almomento de la devolución asciendea S/. 18,000 y la merced conductiva en el2012 fue de S/. 1,600.

Solución:

El inciso c) del artículo 23 de la Ley del Impuestoa la Renta (LIR) señala que constituyen rentas deprimera categoría el valor de las mejoras introdu-cidas en el bien por el arrendatario o subarren-datario, en tanto constituyan un bene cio para elpropietario y en la parte que este no se encuentreobligado a reembolsar.

Ahora bien, las mejoras se computarán comorenta gravable del propietario en el ejercicio enque se devuelva el bien, considerando como va-lor de la mejora, al determinado para el pago detributos municipales (autovalúo) o el valor de mer-cado, a la fecha de la devolución, en virtud de loseñalado en el numeral 3 del inciso a) del artículo13 del Reglamento de la LIR.



244


Toda vez que a la fecha en que se entrega elinmueble el autovalúo no contiene la informa-ción referida a las mejoras, se tendrá que de-

terminar la base imponible en función del valorde mercado.

De esta manera, tenemos lo siguiente:

S/.

Valor de mercado de las mejoras 18,000

Reembolso efectuado por las mejoras 7,000

Mejoras no reembolsadas 11,000

A efectos de determinar la renta de primera ca-tegoría solo se reconocerá como una mejoraafecta al Impuesto a la Renta, la parte de lamejora introducida en el predio menos el im-porte que haya tenido que reembolsar el señorFarfán, puesto que al efectuarse dicho desem-bolso, el beneficio obtenido es menor al valorde la mejora.

De esta manera, la determinación del Impuesto ala Renta del ejercicio 2012 se dará de la siguientemanera:

Renta presunta S/.

(6% de S/. 240,000) 14,400

Merced conduct iva anual (2012)

(12 x S/. 1600) 19,200

Renta Brut a de primera categoría

Merced conductiva anual (2012) 19,200

Más:

Mejoras no reembolsables 11,000

Total renta bruta de primera categoría 30,200

Menos:

Deducción del 20% 6,040

Renta Neta de primera categoría 24,160

Impuesto calculado

(6.25% de S/. 24,160) 1,510

4. Determinación de la renta ficta porinmueble cedido a un tercero

La señora Mónica Valcárcel es propietariade dos inmuebles, uno ubicado en el Dis-trito de La Molina y otro en el Distrito deMagdalena del Mar. El de La Molina es sucasa-habitación, mientras que el inmuebleubicado en Magdalena del Mar lo cediógratuitamente a un familiar desde junio de2012. ¿Cómo se deberá efectuar el cálculopara determinar la renta cta correspon-diente al ejercicio 2012, considerando quela señora Valcárcel no cuenta con los reci-bos de servicios públicos que prueben ladesocupación del predio de Magdalena?Datos adicionales:

- Autoavalúo del predio deLa Molina: S/. 140,250

- Autoavalúo del predio deMagdalena del Mar: S/. 99,750

Solución:

Conforme lo establece el inciso d) del artículo 23de la Ley del Impuesto a la Renta, la renta cta depredios cuya ocupación hayan cedido sus propie-tarios gratuitamente o a precio no determinado secongurará como renta de primera categoría.

Al respecto, el numeral 5 del inciso a) del artículo 13del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Rentaseñala que se presumirá que existe cesión gratuitade predios cuando se encuentren ocupados o enposesión de persona distinta al propietario, siem-pre que no sea arrendamiento o subarrendamiento.Asimismo, el numeral 4.1 del mismo artículo indicaque el periodo de desocupación de los predios sepodrá acreditar con la disminución en los consumosde servicios públicos.Por otro lado, de acuerdo con el segundo párrafodel inciso d) del artículo 23 de la Ley del Impuestoa la Renta, la renta cta será el seis por ciento(6%) del valor predio según autoavalúo.

Siendo así, hacemos los cálculos correspondientespara determinar la renta cta de la señora Valcárcelcorrespondiente al ejercicio 2012.



245


Renta c ta

(6% de S/. 99,750) S/. 5,985

Menos: Renta neta de primera categoría S/. 4,788

Renta neta de primera categoría S/. 4,788Impuesto calculado

(6.25% de S/. 4,788) S/. 299

Como se puede observar, la renta ficta seha calculado considerando todo el año 2012,puesto que la señora Valcárcel no tiene cómoprobar la desocupación de los primeros cin-co meses; lo que finalmente ha significadoun impuesto resultante de S/. 299, los cualesdeberán ser abonados con la presentación dela declaración jurada anual correspondiente adicho ejercicio.

5. Determinación de la renta neta imponi-ble correspondiente a rentas de prime-ra categoría

El señor Alberto Carmona posee dos loca-les comerciales que ha alquilado a tercerosdurante el año 2012, de acuerdo con el si-guiente detalle:

Ubicación PeriodoMerced

conductivamensual

Pagos acuenta

efectuadosAutoavalúo

Av. BenavidesNº 5412 -

Santiago de

Surco

12meses S/. 1,800 S/. 2,592 S/. 53,750

Av. CaminoReal Nº 354,Tienda 28 -San Isidro

8meses(*) S/. 5,300 S/. 5,088 S/. 78,000

(*) El señor Carmona posee los recibos de serviciospúblicos que acreditan la desocupación de los 4meses que no alquiló dicho inmueble.

Asimismo, tiene dos departamentos ubi-cados en el distrito de San Borja, cuyovalor según autovalúo es S/. 180,000y S/. 156,000, respectivamente. El deS/. 156,000 lo ocupa su madre y hermanos,mientras que el otro lo ocupa el mismo se-ñor Carmona como casa-habitación.¿Cómo deberá determinarse la renta netaimponible y el tributo por pagar correspon-diente a las rentas de primera categoría delseñor Carmona?

Solución:

De acuerdo con lo señalado por el artículo 23 dela Ley del Impuesto a la Renta, son rentas de pri-mera categoría el producto en efectivo o en es-pecie del arrendamiento de predios, así como larenta cta de predios cedidos gratuitamente; de-biéndose considerar como renta presunta o rentacta, según sea el caso, el 6% del valor del prediosegún autoavalúo.

Al respecto, el numeral 7 del inciso a) del artículo13 señala que de acreditarse el arrendamiento deun predio por un plazo menor a un año, la rentapresunta se calculará en forma proporcional alnúmero de meses del ejercicio por los cuales sehaya arrendado el bien.

Siendo así, calculamos la renta bruta de los pre-dios arrendados y cedidos gratuitamente:

Renta brut a del predio ubicado en Surco:

A) Renta p resunta

(6% de S/. 53,750) S/. 3,225


Arriendo anual (12 x S/. 1,800) S/. 21,600

Renta bru ta de prim era categoría

(La que resulte mayor entre A y B) S/. 21,600

Renta brut a del predio ubicado en San Isidro:

A) Renta p resun ta

(6% de S/. 78,000) / 12 x 8 S/. 3,120


Arriendo anual (8 x S/. 5,300) S/. 42,400

Renta bru ta de prim era categoría

(La que resulte mayor entre A y B) S/. 42,400



246


Renta brut a del predio cedido g ratuitamente:

Renta c ta

(6% de S/. 156,000) S/. 9,360Habiendo calculado la renta bruta obtenida pro-ducto del arrendamiento de los predios y de lacesión gratuita efectuada por el señor Carmona,ahora determinaremos la renta neta imponible yel impuesto que le corresponderá regularizar víadeclaración jurada anual.

Determinación del impuesto por rentas deprim era categoría

Renta bruta obtenida del predioubicado en Surco S/. 21,600

Renta bruta obtenida del predioubicado en San Isidro S/. 42,400

Renta bruta obtenida del prediocedido gratuitamente S/. 9,360

Total renta bruta de primeracategoría S/. 73,360

Menos:

Deducción del 20% (S/. 14,672)

Total renta neta de primeracategoría S/. 58,688

Impuesto calculado

(6.25% de S/. 58,688) S/. 3,669

Menos:

Pagos a cuenta por elpredio de Surco (S/. 1,080)

Pagos a cuenta por el prediode San Isidro (S/. 2,120)Impuesto a pagar S/. 468

Finalmente, tenemos que el señor Carmona, de-berá regularizar un impuesto de S/. 468.



247

Capítulo 3RENTAS DE SEGUNDA CATEGORÍA

Son rentas de segunda categoría lasseñaladas en el artículo 24 de la Ley, estastributan de manera independiente con unatasa de 6.25% sobre la renta neta imponiblede segunda categoría, con excepción de losdividendos y cualquier otra forma de distri-bución de utilidades, los cuales están grava-dos con una tasa de 4.1% del importe brutodistribuido.

1. RENTAS DE SEGUNDA CATEGORÍAPOR ENAJENACIÓN DE VALORESMOBILIARIOSLas rentas de segunda categoría,

distintas de las originadas por la enajena-ción, redención o rescate que se realicede manera habitual, de acciones y par-ticipaciones representativas del capital,acciones de inversión, certicados, títulos,bonos y papeles comerciales, valores re-presentativos de cédulas hipotecarias, cer-ticados de participación en fondos mutuosde inversión en valores, obligaciones alportador u otros al portador y otros valoresmobiliarios, están sujetas a un pago de -nitivo y cancelatorio que se efectúa segúnel cronograma de obligaciones mensuales,ya sea mediante la retención a través delPDT 617- Otras retenciones o pago directo

con el Formulario Virtual 1665 - Rentas desegunda categoría.Por consiguiente, solo se deberá

presentar declaración jurada anual por lasrentas de segunda categoría que se originanpor la enajenación, redención o rescate delos bienes a que se re ere el inciso a) delartículo 2 de la Ley, tales como acciones,participaciones, certicados, bonos, títulos yotros valores mobiliarios, por rentas de fuen-te peruana.

Asimismo, de acuerdo al segundopárrafo del Artículo 51 de la Ley, a partir delaño 2012 también se deben considerar larenta neta de fuente extranjera, pero solo enel caso de que se encuentren registrados enel Registro Público de Mercado de Valoresdel Perú y siempre que su enajenación serealice a través de un mecanismo centrali-zado de negociación del país o, que estandoregistrados en el exterior, su enajenación seefectúe en mecanismos extranjeros y siem-pre que exista un Convenio de Integraciónsuscrito con estas entidades. Por lo que seconsidera renta de fuente extranjera porquelas entidades que emiten estos valores mo-biliarios no son sujetos domiciliados del Im-puesto a la Renta de acuerdo a la Ley.

RENTA BRUTA (RB) DEDUCCIONESRENTA NETADE SEGUNDACATEGORÍA

SegundaCategoría(-)

Tramos deExoneración

5 UIT(S/. 18,000)

(-) 20% de laRenta Bruta

Renta Netade SegundaCategoría

1.1. Determinación de la Renta BrutaSe determinará la renta bruta perci-

bida por el contribuyente por las gananciasde capital originadas en la enajenación deacciones y participaciones representativasdel capital, acciones de inversión, certica-dos, títulos, bonos y papeles comerciales,valores representativos de cédulas hipote-carias, obligaciones al portador u otros va-lores al portador y otros valores mobiliariossea directamente o a través de los fondos opatrimonios.

Para determinar la renta bruta defuente peruana por la venta de estos valo-res mobiliarios, al ingreso neto total por la



248


transferencia de dichos valores, hay querestarle el costo computable que será deter-minado de acuerdo a las siguientes reglas:a) En caso se hayan adquirido a título one-

roso, el costo computable será el costode adquisición.

b) En caso se hayan adquirido a título gra-tuito, el costo computable será el valorde ingreso al patrimonio determinado deacuerdo a lo siguiente:1) Acciones: cuando se coticen en el

mercado bursátil, el valor de ingresoal patrimonio estará dado por el valorde la última cotización en Bolsa a lafecha de adquisición; en su defecto,será su valor nominal.

2) Participaciones: el valor de ingresoal patrimonio será igual a su valornominal.

INGRESO NETOPOR LA

ENAJENACIÓNDE VALORESMOBILIARIOS

(-)COSTO DE

ADQUISICIÓNDE VALORESMOBILIARIOS

RENTABRUTA DESEGUNDA

CATEGORÍA

c) En caso sean valores mobiliarios coniguales derechos adquiridos o recibidospor el contribuyente en diversas formasu oportunidades el costo computableestará dado por su costo promedio pon-derado, según la fórmula siguiente re-cogida en el inciso e) del artículo 11 delReglamento:

Costo promedio

ponderado=

P1x Q1+ P2x Q2+ P3x Q3+...+ P nx Qn

QDonde:Pi = Costo Computable de la acción adquirida o

recibida en el momento “i”Qi =Cantidad de acciones adquiridas o recibidas en

el momento “i” al precio Pi.Q =Q1+Q2+Q3+…+Qn (Cantidad total de accio-

nes adquiridas o recibidas).

En caso el caso de la enajenaciónde valores mobiliarios a través de la

Bolsa de Valores de Lima, la Institución deCompensación y Liquidación de Valores

–Cavali– debe practicar la retención conside-rando el costo computable de acuerdo a lasreglas del artículo 39-D del Reglamento, sal-vo excepciones establecidas expresamente.Esta retención opera para las liquidacionesa partir del 1 de noviembre de 2012. Antesde esta fecha debió hacer el pago a cuen-ta propia por la enajenación de sus valoresmobiliarios.

1.2. Determinación de la Renta Neta delEjercicio

a) Renta Neta de Fuente PeruanaDe acuerdo a lo señalado por el artículo36 de la Ley del Impuesto a la Renta y elartículo 28-A del Reglamento de la referi-da Ley, para determinar la renta neta sededucirá de la renta bruta del ejercicio:1. El valor de las cinco 5 UIT (5 x S/. 3650

= S/. 18,000) a que se re ere el incisop) del artículo 19 de la Ley, importeexonerado hasta el 31/12/2012.

2. Si el resultado de la deducción a quese re ere el numeral anterior es po-sitivo, del saldo se deducirá por todoconcepto el 20% de acuerdo con lodispuesto por el primer párrafo del ar-tículo 36 de la Ley.

( - ) 20% de la Renta Bruta de Fuente Peruana

DEDUCCIONES

RENTA BRUTA DE FUENTE PERUANASEGUNDA CATEGORÍA

( - ) Tramo de Exoneración 5 UIT

(S/. 18,000)

RENTA NETA DE SEGUNDA CATEGORÍADE FUENTE PERUANA



249


A la renta neta se le deducirá la pérdi-da de capital por enajenación de valo-res, generadas directamente o a travésde fondos y patrimonios. Si producto dela compensación resultará una pérdida,esta no podrá arrastrarse a los ejerciciossiguientes.

b) Renta Neta de Fuente Extranjera porEnajenación Valores MobiliariosEl segundo párrafo del artículo 51 de laLey del Impuesto a la Renta señala quees renta de fuente extranjera la renta netaque se genere fruto de la enajenación delos bienes a que se re ere el inciso a) delartículo 2 de la Ley, o de la enajenaciónde derechos sobre estos, cuando dichosvalores mobiliarios no pertenezcan a en-tidades registradas en el país. Los su-puestos que deberá tener en cuenta sonlos siguientes:- Cuando dichos bienes se encuentran

registrados en el Registro Público deMercado de Valores del Perú y siem-pre que su enajenación se realice através de un mecanismo centralizado

de negociación del país.- Cuando dichos bienes se encuentren

registrados en el exterior y su enaje-nación se efectúe en mecanismos denegociación extranjeros, siempre queexista un Convenio de Integraciónsuscrito con estas entidades extran-

jeras. Actualmente, se han suscritoconvenios con los países de Chile yColombia con los cuales se ha forma-do el MILA - Mercado Integrado Lati-

noamericano.De ser el caso, deberá sumar y compen-sar entre sí dichas rentas y únicamentesi resulta una renta neta, la sumará a larenta neta de segunda categoría. Cuandoefectúe la compensación de los resulta-dos que arrojen sus fuentes productorasde renta extranjera, no deberá tomar encuenta las pérdidas obtenidas en paíseso territorios de baja o nula imposición.La relación de estos se encuentran en el

Anexo único que se encuentra al nal delReglamento del Impuesto a la Renta.

Si el resultado es positivo se aplica latasa del impuesto de 6.25% sobre la ren-ta neta imponible de segunda categoría.

Si se genera una renta de fuente extranjera por la enajenación de valores mobi-liarios, pero sin cumplirse alguno de losdos supuestos antes señalados, deberásumarse a las Rentas del Trabajo y apli-carse las tasas progresivas de 15%, 21%y 30% según corresponda.

1.3. Enajenación de valores mobiliariosa través de Bolsa de ValoresA partir del ejercicio 2012 se ha in-

corporado el artículo 73-C (a) a la Ley, me-diante el cual se ha dispuesto que cuandose enajenen valores mobiliarios liquidadospor una Institución de Compensación y Li-quidación de Valores, esta deberá efectuarla retención a cuenta del Impuesto a la Ren-ta de segunda categoría cuando efectúe laliquidación en efectivo. Asimismo, señalóque el reglamento iba a establecer el pro-cedimiento para realizar la liquidación de laretención.

El 10 de julio de 2012 entró en vi-gencia el artículo 39-E (b), incorporado alReglamento, mediante el cual se ha esta-blecido el procedimiento para determinar elcosto y para efectuar la retención del 5%a cuenta de la retención mensual. Así tam-bién, se determinó que las Instituciones deCompensación y Liquidación de Valores noestán obligadas a efectuar la retención porlas operaciones liquidadas antes del 1 denoviembre de 2012 (Segunda DisposiciónComplementaria y Final del Decreto Supre-mo N° 136-2012).

Por ello, si ha obtenido renta de se-gunda categoría por la enajenación de va-lores mobiliarios realizada antes del 1 denoviembre de 2012, debió efectuar direc-tamente el pago a cuenta del 5% sobre elingreso bruto producto de esa venta, ya queno había obligación de realizar la retención.



250


2. ENAJENACIÓN DE INMUEBLESLa Trigésimo Quinta Disposición Fi-

nal y Transitoria de la Ley del Impuesto a laRenta señala que genera ganancia de capi-tal por renta de segunda categoría la enaje-nación no habitual de inmuebles, o derechossobre estos, distintos de la casa-habitacióny que se hayan adquirido a partir del 1 deenero de 2004.

Asimismo de acuerdo al artículo 1-Adel Reglamento de la referida Ley para con-siderar un inmueble como casa-habitacióndel enajenante, dicho inmueble debe per-manecer en su propiedad por lo menos dos(2) años y que no esté destinado exclusiva-mente al comercio, industria, ocina, alma-cén, cochera o similares. En caso tuviera enpropiedad más de un inmueble que cumplacon las condiciones señaladas en el párrafoanterior, será considerada casa-habitaciónsolo aquel que, luego de la enajenación delos demás inmuebles, resulte como el únicoinmueble de su propiedad.

Por su parte, el artículo 4 de la Leydel Impuesto a la Renta indica que respectoa la no habitualidad señalada en el primerpárrafo, se considerará no habitual hasta lasegunda enajenación que se produzca en elejercicio gravable, a partir de la tercera ena-

jenación en el ejercicio ya se consideraráque se genera renta de tercera categoría. Lacondición de habitualidad continuará aún du-rante los dos ejercicios siguientes respectodel alcanzado.

Cabe señalar que de acuerdo a loseñalado por el artículo 84-A de la Ley delImpuesto a la Renta por este tipo de rentasno se deberá presentar la declaración juradaanual, en este caso abonará con carácter depago de nitivo el monto que resulta de apli-car la tasa de 6.25% sobre la renta neta, lue-go de deducir el 20% de la renta bruta. Asi-mismo, se debe considerar que es posible

deducir el costo computable de acuerdo alartículo 20 y 21 de la Ley, y al artículo 11 delReglamento.

La declaración se presentará a travésdel Formulario Virtual para la Declaracióny Pago de Renta de Segunda Categoría -Cuenta Propia N° 1665, dentro de los pla-zos previstos en el cronograma que emitala Sunat para la declaración y pago de lasdeclaraciones de carácter mensual. (Artículo53-A del Reglamento). Tenga en cuenta quede no presentar esta declaración se gene-rará una infracción por no presentar la de-claración jurada determinativa dentro de losplazos establecidos de acuerdo al numeral 1del artículo 176 del Código Tributario.

3. OTRAS RENTAS DE SEGUNDA CATEGORÍASon rentas de segunda categoría las

obtenidas por el desarrollo de las siguientesactividades:

3.1. Intereses e incrementos de capitalLos intereses originados en la coloca-

ción de capitales, así como los incrementoso reajustes de capital, cualquiera sea su de-nominación o forma de pago, tales como losproducidos por títulos, cédulas, debentures ,bonos, garantías y créditos privilegiados oquirografarios en dinero o en valores. Igual-mente, los intereses, excedentes y cualquierotro ingreso que reciban los socios de lascooperativas como retribución por sus capi-tales aportados. Debe exceptuarse de dichotratamiento los montos percibidos por sociosde cooperativas de trabajo.

a) Presunción aplicable a préstamos (1)

Se presume, salvo prueba en contrarioconstituida por los libros de contabilidaddel deudor, que todo prestamo en dine-ro, cualquiera que sea su denominación,naturaleza o forma o razón, devenga

(1) Regirá dicha presunción aun cuando no se hubiera fijado el tipo de interés, se hubiera estipulado que el préstamo no devengaráintereses, o se hubiera convenido en el pago de un interés menor.



251


un interés no inferior a la tasa activa demercado promedio mensual en monedanacional (TAMN) que publique la Super-intendencia de Banca y Seguros. En elcaso de prestamos en moneda extranje-ra se presume que devengan un interésno menor a la tasa promedio de depósi-tos a seis (6) meses del mercado inter-cambiario de Londres del último semes-tre calendario del año anterior.

b) Interés En todo caso, se considerará interés la

diferencia entre la cantidad que recibe eldeudor y la mayor suma que devuelva,en tanto no se acredite lo contrario.

No se aplica la presunción:- En los casos de prestamos a perso-

nal de la empresa por concepto deadelanto de sueldo que no excedande una unidad impositiva tributaria ode treinta unidades impositivas tribu-tarias, cuando se trata de prestamosdestinados a la adquisición o cons-trucción de viviendas de tipo econó-mico. Al respecto, podemos señalarque ni la ley ni el reglamento de la Leydel Impuesto a la Renta establece loque debe entenderse por vivienda detipo económico.

- En los casos de prestamos celebradosentre los trabajadores y sus emplea-dores en virtud de convenios colec-tivos debidamente aprobados por la

Autoridad Administrativa de Trabajo.

3.2. Dividendo o cualquier otra forma dedistribución de utilidadesA efectos del Impuesto a la Renta se

entiende por dividendos y cualquier otra for-ma de distribución de utilidades, los siguien-tes supuestos:- Las utilidades que las personas jurídi-

cas a que se refiere el artículo 14 de laLey distribuyan entre sus socios, aso-ciados, titulares, o personas que las in-tegran, según sea el caso, en efectivo

o en especie, salvo mediante títulos depropia emisión representativos delcapital.

- La distribución del mayor valor atribui-do por revaluación de activos, ya sea enefectivo o en especie, salvo en títulos depropia emisión representativos del capital.

- La reducción de capital hasta el impor-te equivalente a utilidades, excedentede revaluación, ajuste por reexpresión,primas o reservas de libre disposicióncapitalizadas previamente, salvo que lareducción se destine a cubrir pérdidasconforme a lo dispuesto en la Ley Gene-ral de Sociedades.

- La diferencia entre el valor nominal delos títulos representativos del capital máslas primas suplementarias, si las hubiere,y los importes que perciban los socios,asociados, titulares o personas que la in-tegran, en la oportunidad en que opere lareducción de capital o la liquidación de lapersona jurídica.

- Las participaciones de utilidades queprovengan de parte del fundador, ac-ciones del trabajo y otros títulos queconfieran a sus tenedores facultadespara intervenir en la administración oen la elección de los administradoreso el derecho a participar, directa oindirectamente, en el capital o en losresultados de la entidad emisora.

- Todo crédito hasta el límite de las utilida-des y reservas de libre disposición, quelas personas jurídicas que no sean em-

presas de operaciones múltiples o em-presas de arrendamiento nanciero, otor-guen en favor de sus socios, asociados,titulares o personas que las integran,según sea el caso, en efectivo o en es-pecie, con carácter general o particular,cualquiera sea la forma dada a la opera-ción y siempre que no exista obligaciónpara devolver o, existiendo, el plazo otor-gado para su devolución exceda de docemeses.



252


- Toda suma o entrega en especie queresulte renta gravable de la tercera ca-tegoría, en tanto signifique una dispo-sición indirecta de dicha renta no sus-ceptible de posterior control tributario,incluyendo las sumas cargadas a gas-tos e ingresos no declarados.

En este supuesto correspondela aplicación de la tasa adicional del Im-puesto a la Renta, la cual debe ser asu-mida por la empresa y está regulado enel artículo 55 de la Ley del Impuesto a laRenta.

- El importe de la remuneración del titularde la empresa individual de responsabili-dad limitada, accionista, participacionistay en general del socio o asociado de per-sonas jurídicas así como de su cónyuge,concubino y familiares hasta el cuartogrado de consanguinidad y segundo deanidad, en la parte que exceda al valorde mercado.• Supuestos que no se cons ideran

dividendos y/o distribución de uti-lidades

No se consideran dividendos ni otrasformas de distribución de utilidades lacapitalización de utilidades, reservas,primas, ajuste por reexpresión, exce-dente de revaluación o de cualquierotra cuenta de patrimonio.

• Personas jurídicas que obtienendividendos

Las personas jurídicas que perci-

ban dividendos de otras personas jurídicas no computarán estaspara la determinación de su rentaimponible.

3.3. Otras rentas de segunda categoría• Las regalías (2).

• El producto de la cesión denitiva o tem-poral de derechos de llave, marcas,

patentes, regalías o similares.• Las rentas vitalicias.• Las sumas o derechos recibidos en pago

de obligaciones de no hacer (actos omi-sivos), salvo que dichas obligacionesconsistan en no ejercer actividades com-prendidas en la tercera, cuarta o quintacategoría, en cuyo caso las rentas res-pectivas se incluirán en la categoría

correspondiente.• La diferencia entre el valor actualizadode las primas o cuotas pagadas por losasegurados y las sumas que los asegu-radores entreguen a aquellos al cumplir-se el plazo estipulado en los contratosdotales del seguro de vida y los bene -cios o participaciones en seguros sobrela vida que obtengan los asegurados.

• A partir del 1 de enero de 2013 la atri-bución de utilidades, rentas o ganancias

de capital, no comprendidas en el inciso j) del artículo 28 de esta ley, provenien-tes de fondos de inversión, patrimoniosdeicometidos de sociedades titulizado-ras, incluyendo las que resultan de laredención o rescate de valores mobilia-rios emitidos en nombre de los citadosfondos o patrimonios, y de deicomisosbancarios.

• Las ganancias de capital. Para que unaganancia sea de capital, deben concurrir

dos requisitos básicos, debe existir enprimer lugar una efectiva enajenación, yen segundo lugar, que el bien enajenadosea un bien de capital.

(2) Cualquiera sea la denominación que acuerden las partes, se considera regalía a toda contraprestación en efectivo o en especie ori-ginada por el uso o por el privilegio de usar patentes, marcas, diseños o modelos, planos, procesos o fórmulas secretas y derechosde autor de trabajos literarios, artísticos o científicos, así como toda contraprestación por la cesión en uso de los programas deinstrucciones para computadoras ( software ) y por la información relativa a la experiencia industrial, comercial o científica.



253


• Cualquier ganancia o ingreso que pro-venga de operaciones realizadas coninstrumentos nancieros derivados (3).

3.4. Criterio de imputación de la rentaCriterio de Imputación

Renta de Segunda Categoría

Percibido

3.5. Pago mensual definitivoLos dividendos y otras formas de distri-

bución de utilidades están sujetas a retención, lacual se calcula de la siguiente manera: 6.25% x(100% renta bruta - 20% renta bruta) = 5%.

El pago se realiza de acuerdo con elcronograma de vencimiento de las obligacio-nes tributarias establecido por la Sunat.

4. RENTA NETA Para obtener la renta neta de segun-

da categoría se efectúa una deducción del20% del total de la renta bruta.

5. DETERMINACIÓN ANUAL DEL IM-PUESTO A LA RENTA DE SEGUNDACATEGORÍA

RENTA NETA DE SEGUNDA CATEGORÍA

RENTA NETA IMPONIBLE DE SEGUNDA CATEGORÍA

(-) Pérdida de capital por enajenación de valoresmobiliarios en el ejercicio

RENTA NETA DE FUENTE EXTRANJERA PORENAJENACIÓN DE VALORES MOBILIARIOS

Conforme a lo establecido en el segun-do párrafo del artículo 36 de la Ley, las referidaspérdidas se compensarán en el ejercicio y nopodrán utilizarse en los ejercicios siguientes.

Si se genera una renta de fuen-te extranjera por la enajenación de valoresmobiliarios, pero sin cumplirse alguno de lossupuestos del artículo 51 de la Ley, deberásumarse a las Rentas del Trabajo y aplicar-se las tasas proporcionales del 15%, 21% y30% según corresponda.

6. TASA DEL IMPUESTO A LA RENTA ANUA

DE RENTAS DE SEGUNDA CATEGORÍA El Impuesto Anual de SegundaCategoría se determina aplicando la tasa de6.25% sobre la Renta Neta Imponible de Se-gunda Categoría.

RENTA NETA IMPONIBLEDE SEGUNDA CATEGORÍA X 6.25%

IMPUESTO CALCULADODE SEGUNDA CATEGORÍA

A continuación, presentamos un cuadrode resumen del tratámiento tributario de lasrentas de segunda categoría: (ver cuadro Nº 1).

7. CRÉDITOS CONTRA EL IMPUESTO ANUAL DE SEGUNDA CATEGORÍADe acuerdo al artículo 88 de la Ley del

Impuesto a la Renta y artículo 52 de su Re-glamento la deducción de los créditos se efec-túa en el orden que se señala a continuación:a) Créditos con derecho a devolución

- Pagos a cuenta realizados directa-mente por el contribuyente, respectode las Rentas de Segunda Categoríapor enajenación de valores mobilia-rios, ya sea dentro de la Bolsa de Va-lores de Lima o fuera de esta.

(3) Inciso k) incorporado por el artículo 8 del Decreto Legislativo N° 972, publicado el 10 de marzo de 2007, vigente desde el01/01/2009.



254


- Impuesto retenido de segunda cate-goría por las entidades administrado-ras de Fondos y Fideicomisos.



IMPUESTO ANUAL DE SEGUNDA CATEGORÍA

INFORMES DE SUNAT

• La enajenación de la casa-habitación noconsti tuye renta gravada pese a que el ena-

jenante cuente con varios inmuebles

Informe N° 058-2012-SUNAT/4B0000La persona natural que no genera rentas de terceracategoría, propietaria de varios inmuebles, que ena-

jena aquel único que calica como casa-habitación,no se encuentra gravada con el Impuesto a la Renta.

La enajenación de un inmueble construido despuésdel 01/01/2004 sobre un terreno adquirido antes de

dicha fecha, realizada por una persona natural queno genera rentas de tercera categoría, no se encuen-tra gravada con el Impuesto a la Renta.

• En la venta de un inmueble efectuada poruna persona natural domiciliada, no sepuede considerar como costo computableel costo de adquisición de dicho bien can-celado sin utilizar medios de pago.


Para la determinación del Impuesto a la Renta de Se-gunda Categoría, en la venta de un inmueble efectua-

da por una persona natural domiciliada, no se puedeconsiderar como costo computable el costo de adqui-sición de dicho bien cancelado sin utilizar medios depago, cuando existía la obligación de usar estos.

• Los rendimientos provenientes de lasaportaciones y depósitos de los socios delas cooperativas de ahorro y crédito se en-cuentran afectos al Impuesto a la Renta.


Los rendimientos provenientes de las aportacio-nes y depósitos de los socios de las cooperativas

de ahorro y crédito se encuentran afectos al Im-puesto a la Renta y constituyen rentas de segundacategoría para sus perceptores.

Las cooperativas de ahorro y crédito que paguentales rendimientos a sus socios deben retener deforma denitiva el Impuesto a la Renta correspon-diente, aplicando la tasa de 6,25% sobre la rentaneta determinada según lo dispuesto en el artículo36 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.

No obstante, los intereses que paguen las coope-rativas de ahorro y crédito por operaciones querealicen con sus socios estarán exonerados delImpuesto a la Renta hasta el 31/12/2012.

• La exoneración de 5 UIT dispuesta por elinciso p) del artículo 19 del TUO de la Leydel Impuesto a la Renta no se aplica parala determinación del pago a cuenta del Im-puesto a la Renta que deben realizar loscontribuyentes por las rentas percibidasentre el 01/01/2012 y el 30/06/2012.


La exoneración de 5 UIT dispuesta por el inciso p)del artículo 19 del TUO de la Ley del Impuesto a laRenta no se aplica para la determinación del pago acuenta del Impuesto a la Renta que deben realizarlos contribuyentes por las rentas percibidas entre el01/01/2012 y el 30/06/2012 como consecuencia dela redención o rescate de los valores mobiliarios y elretiro de fondos a los que se re ere la Única Disposi-ción Complementaria Transitoria de la Ley N° 29492.

• No estará afecto al Impuesto a la Renta laenajenación de un bien adquirido por lasociedad conyugal antes del 01/01/2004 yvendido después de esa fecha.


Si un bien fue adquirido por la sociedad conyugal an-tes del 01/01/2004 y vendido después de esa fecha,el resultado no estará afecto al Impuesto a la Rentacomo ganancia de capital, sin importar que, previa-mente a la enajenación, el bien haya sido materia departición por el cambio de régimen de sociedad degananciales a separación de patrimonios.

• Se considera ganancia de capital la indem-nización justipreciada y de las prestacio-nes indemnizatorias adicionales en casode expropiaciones.


Para nes del Impuesto a la Renta, la totalidadde los ingresos provenientes de la indemnización



255


CUADRO Nº 1Rentas de Segunda Categoría: Tasa, forma de pago del impuesto, medio y momento para presentar la declaración

Concepto Deducciones TasasPago delImpuesto Declaración

Oportunidadde declarar

Ganancias de capitalproveniente de laenajenación deacciones y otros

valores referidos en elinciso a) del artículo2 de la LIR dentro o

fuera de Bolsa

- 5 UIT (tramoexonerado dela ganancia de

capital)- Fija de 20%sobre la renta

bruta

6.25% de larenta netaA partir del1 de enerode 2010

Pago directopor el

enajenante

Declaración JuradaAnual de 2da.

Categoría

Determinación Anual(cronograma aún noprevisto), salvo el

caso de contribuyentes no domiciliados

Rentas atribuidas porlos Fondos Mutuos deInversión en Valores,Fondos de Inversión,Patrimonios

Fideicometidos,Fideicomisos

bancarios y AFP - porlos aporte voluntarios

sin fin previsional.

- 5 UIT (tramoexonerado dela ganancia de

capital)-Fija de 20%sobre la renta

bruta

6.25% de larenta netaatribuible

A partir del1 de enerode 2010

Retención delas entidades

administradorasde fondos yfideicomisos

PDT 617 - OtrasRetenciones

Al mes siguiente deefectuada la retención

según cronogramade obligacionesmensuales

La ganancia de capitalproveniente de la

enajenación de inmue-bles que no seancasa-habitación

Fija de 20%sobre la rentabruta, salvo el

caso decontribuyentesno domiciliados

6.25% de larenta neta o

5% de larenta bruta

(tasaefectiva)


Pago directopor el

enajenantedomiciliado

Formulario VirtualN° 1665 (se utilizaa partir del periodo tributario enero

2010)

Al mes siguiente depercibida la renta

según cronogramade obligaciones

mensuales

- Intereses.- Regalías.- Cesión definitiva

o temporal dederechos de llave,marcas, patentes,regalías o similares.

- Rentas vitalicias.- Las sumas o dere-

chos recibidos enpago por obligacio-nes de no hacer.

Fija de 20%sobre la renta

bruta

6.25% de larenta neta o

5% de larenta bruta

(tasaefectiva)


Retención por elpagador

domiciliado dela renta o

Pago directo encaso no

se hubieraefectuado laretención

PDT 617 - OtrasRetenciones oPago directoen caso no se

hubiera efectuadola retención en elFormulario VirtualN° 1665 (se utilizaa partir del periodo

tributario enero2010)

Al mes siguiente deefectuada la retencióno al mes siguiente de

percibida la renta

Dividendos 4.1% deldividendo

Retención por elpagador

de la rentadomiciliado

PDT 617 - OtrasRetenciones

Al mes siguiente dela fecha de adopcióndel acuerdo de distri-bución o de disposi-ción en efectivo o enespecie lo que ocurra

primero, segúncronograma de obli-gaciones mensuales.



257


No resulta de aplicación a la renta vitalicia el tra-tamiento previsto en el inciso g) del artículo 24 delTUO de la Ley del Impuesto a la Renta, conside-rándose como renta bruta la totalidad del montopercibido por este concepto, de conformidad conel inciso e) del indicado artículo.


“Tratándose de bienes inmuebles comunes adqui-ridos con título de propiedad antes del 2004, porpersonas naturales y sucesiones indivisas, que nogeneran rentas de tercera categoría, y cuya par-tición se efectúa en el año 2004, la enajenacióninmediata posterior de los inmuebles adjudicadosa cada copropietario persona natural y sucesiónindivisa, no está sujeta al pago a cuenta del Im-

puesto a la Renta a que se reere el artículo 84-Adel TUO de la Ley del Impuesto a la Renta”.


“La adjudicación de inmuebles a los cónyuges alproducirse la división de los gananciales de acuerdoal artículo 323 del Código Civil, como consecuenciadel cambio de régimen patrimonial de sociedad degananciales a régimen patrimonial de separación depatrimonios, no genera ganancia de capital a que sereeren los artículos 2 y 84-A del TUO de la Ley delImpuesto a la Renta”.

Informe N° 225-2006-SUNAT/2B0000“No se encuentra afecta al Impuesto a la Rentala ganancia proveniente de la transferencia de uninmueble que no está ocupado como casa-habi-tación por parte de un sujeto no domiciliado en elpaís, si es que dicho inmueble fue adquirido antesdel 01/01/2004”.


La obligación de abonar al sco el 0.5% del valorde venta del inmueble o los derechos sobre estecon carácter de pago a cuenta por el Impuesto a

la Renta de segunda categoría resulta aplicableincluso a aquellos transferentes que hubieran ad-quirido el bien inmueble a título gratuito a partir del01/01/2004.

Tratándose de la transferencia de inmuebles o de-rechos relativos a este realizado por un copropie-tario, cuya alícuota no se encuentra determinada,la base de cálculo del pago a cuenta será el valorde venta acordado.

Teniendo en cuenta que la normativa vigente no haprevisto supuesto de excepción para el pago a cuen-ta del Impuesto a la Renta, en la enajenación de

inmuebles o de los derechos sobre estos cuyoingreso constituya renta de segunda catego-ría, tratándose de aporte de inmuebles para la

constitución de empresas o aumento de capitaldebe cumplirse con el pago a cuenta respec-tivo.

La transferencia de propiedad de un bien in-mueble o de los derechos sobre este ocurridacon ocasión de una dación en pago, origina laobligación de cumplir con el pago a cuenta delImpuesto a la Renta por la enajenación de in-muebles o derechos relativos a estos, siempreque el ingreso constituya renta de la segundacategoría.

Tratándose de la adquisición de inmuebles o de los

derechos sobre estos por sucesión testamentaria,la fecha que debe considerarse para efecto de taladquisición es la de inscripción del testamento enlos Registros Públicos, resultando irrelevante quelos bienes inmuebles se encuentren inscritos enlugar distinto al cual se inscribió el testamento.

El notario solo podrá elevar a escritura pública laminuta respectiva, cuando el enajenante presenteel comprobante o formulario de pago por el íntegrode la obligación que le corresponde, de conformi-dad con el penúltimo párrafo del artículo 53-B delReglamento de la Ley del Impuesto a la Renta,para lo cual deberá tenerse en cuenta la regla deconversión contenida en el artículo 50 de dichoReglamento.

No puede rechazarse el pago a cuenta del Impuestoa la Renta de segunda categoría cuando ha sido rea-lizado íntegramente por uno solo de los transferentesdel inmueble o de los derechos sobre este, en el casode pluralidad de enajenantes.

No puede rechazarse el pago a cuenta del Im-puesto a la Renta cuando sea efectuado por unsujeto distinto al deudor tributario, salvo que estese oponga motivadamente.

En el caso de sociedades conyugales transferen-tes de un inmueble que constituye bien común,que no hubieran optado por atribuir a uno de loscónyuges las rentas a efectos de la declaracióny el pago como sociedad conyugal, resulta válidoque cada cónyuge abone la parte correspondien-te del pago a cuenta del Impuesto a la Renta oque uno solo de ellos cancele íntegramente dichaobligación.

Los notarios deben insertar en la escritura públicarespectiva, entre otros documentos, la “Comunica-ción de no encontrarse obligado a efectuar el pagoa cuenta del Impuesto a la Renta de segunda ca-



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tegoría por enajenación de inmuebles o derechossobre estos”.

Informe N° 013-2005-SUNAT/2B0000“La reducción del capital que se efectúe hastael importe del excedente de reevaluación y queno se destine para cubrir pérdidas conforme a laLey General de Sociedades constituye dividendogravado a efectos del Impuesto a la Renta, seaque se trate de una reducción voluntaria o unareducción de carácter obligatorio distinta a la con-templada en el inciso 4 del artículo 216 de la LeyGeneral de Sociedades”.

“Sin embargo, si la generación y la capitalizacióndel mencionado excedente se produjeron antes del01/01/2003, la reducción del capital que se efectúeluego de esta fecha no se encontrará gravada comodividendo con el Impuesto a la Renta”.


“La adquisición de acciones de propia emisiónpor debajo o por encima del valor nominal parafines de reducción de capital no tiene inciden-cia en el Impuesto a la Renta para la empresaadquirente”.

“Tratándose de la redención o rescate de accionespor la sociedad emisora, para nes de reducciónde capital social, los benecios obtenidos por losaccionistas disidentes por la diferencia entre elmonto percibido y el valor nominal de sus accio-nes calica como un dividendo u otra forma dedistribución de utilidades”.


“Los dividendos y cualquier otra forma de distribu-ción de utilidades que efectúen las personas jurí-dicas acogidas al RER, con excepción de los pre-vistos en el inciso g) del artículo 24-A del TUO dela Ley del Impuesto a la Renta, constituyen rentasgravadas de las personas naturales bene ciarias,sujetas a la tasa del 4.1% como rentas de segun-da categoría”.


“La tasa adicional de 4.1% aplicable a las perso-nas jurídicas según la legislación del Impuesto ala Renta, recae sobre la totalidad de la suma oentrega en especie que al practicarse la scaliza-ción respectiva resulte renta gravable de la terceracategoría, en tanto signique una disposición indi-recta de dicha renta no susceptible de posteriorcontrol tributario, incluyendo las sumas cargadasa gasto e ingresos no declarados”.

O cio N° 019-98-I2.0000

1. Desde el punto de vis ta del acreedor (per-sona natural)

Partiendo del supuesto de un acreedor (personanatural) que condona los intereses a una empresadeudora con anterioridad a que estos sean paga-dos, puede a rmarse que no es de aplicación paradicho acreedor persona natural, la presunción deintereses; toda vez que no se ha percibido efecti-vamente los intereses objeto de imposición.

Lo mencionado en el párrafo anterior resulta váli-do en tanto se trate de una persona natural que,al no realizar actividad empresarial, obtendría in-gresos por intereses cali cados como rentas de lasegunda categoría.

Al respecto, el artículo 26 de la Ley del Impuesto a laRenta, Decreto Legislativo N° 774, dispone que paralos efectos del impuesto se presume, salvo pruebaen contrario constituida por los libros de contabilidaddel deudor, que todo prestamo en dinero, cualquierasea su denominación, naturaleza o forma o razón,devenga un interés no inferior a la tasa activa demercado promedio mensual en moneda nacional(TAMN) que publique la Superintendencia de Bancay Seguros. Agrega la norma que regirá dicha pre-sunción aun cuando no se hubiera jado el tipo deinterés, se hubiera estipulado que el prestamo no

devengará intereses, o se hubiera convenido en elpago de un interés menor. Tratándose de prestamosen moneda extranjera se presume que devengan uninterés no menor a la tasa promedio de depósitos a 6meses del mercado de Londres del último semestrecalendario del año anterior.

Cuando se efectúe cualquier pago a cuenta de ca-pital e intereses, deberá determinarse la cantidadcorrespondiente a estos últimos en el comproban-te que expida el acreedor.

En todo caso, se considerará interés a la diferen-cia entre la cantidad que recibe el deudor y la ma-yor suma que devuelva, en tanto no se acreditelo contrario.

En los casos de enajenación a plazos de bienes o de-rechos cuyos bene cios no estén sujetos al Impuestoa la Renta, se presumirá que el saldo de precio con-tiene un interés gravado, que se establecerá según lodispuesto en este artículo y se considerará percibidodicho interés a medida que opera la percepción delas cuotas pagadas para cancelar el saldo.

Finalmente, el último párrafo del artículo glosadoestablece los casos en que no opera la presunciónde intereses.



259


De otro lado, el artículo 57 de la Ley del Impuestoa la Renta señala que tratándose de rentas dis-tintas a las de primera y tercera categoría, estasse imputarán al ejercicio gravable en que se per-ciban. Tal es el caso de los intereses originadosen la colocación de capitales que, al ser conside-rados rentas de la segunda categoría para la per-sona natural bajo comentario, se imputan bajo elcriterio de lo percibido.

En este orden de ideas, si bien se establece unapresunción de intereses en el sentido de que todoprestamo de dinero devenga un determinadomonto mínimo de intereses, debe concordarse di-cha disposición con el criterio de imputación queemplea el Impuesto a la Renta.

En efecto, tratándose –entre otras– de las ren-tas de segunda categoría, estas se consideranproducidas en el ejercicio gravable en el que seperciban. Tal sería el caso de los intereses obte-nidos por la persona natural materia del presenteanálisis.

Este criterio se ve conrmado por el propio artículo26 de la Ley del Impuesto a la Renta, al estableceruna presunción de percepción del ingreso aplica-ble al caso de las ventas a plazos.

Así, si no existe pago alguno de los intereses –como consecuencia de la condonación– no secumpliría con la condición legal de atribución derentas, vale decir, la percepción de rentas por elacreedor.

En consecuencia, no operaría la presunción deintereses contenida en el artículo 26 de la Ley delImpuesto a la Renta.

2. Desde el punto de vista de la empresa deudora

En el caso de la empresa perceptora de rentas detercera categoría que ve condonada la deuda quemantenía con un acreedor (persona natural) debeconsiderarse que:

• En el caso de gastos vinculados a rentas dela tercera categoría, estos se imputan bajo elcriterio de lo devengado, según lo previsto en elinciso a) del artículo 57 de la Ley del Impuestoa la Renta.

• En este sentido, y en la medida en que se hanido devengando los intereses de cada ejerciciogravable, correspondería considerar las provi-siones que se hubieren efectuado por este con-cepto como gasto de dichos ejercicios.

• Del mismo modo, el relevamiento de la obliga-ción del pago, ocasionará que los intereses que

se han venido devengando –y provisionando–deban restituirse en el ejercicio en que se pro-duce la condonación.

En este orden de ideas, en el ejercicio en que serealiza la condonación debe efectuarse el ajustecorrespondiente al gasto, dado que este últimonunca se realizará.


A efectos del Impuesto a la Renta, en la adquisi-ción de copias de software , la retribución que pa-gan los licenciatarios a los licenciantes respectode contratos que impliquen la simple licencia deuso personal de tales programas para computa-doras no calica como regalía.

En la adquisición de software hecho a la medi-da o de programas estandarizados, la retribu-ción que se pague será la contraprestación auna enajenación de bienes tratándose de ad-quisiciones que impliquen el simple otorgamien-to de licencias de uso personal del software .Cuando un distribuidor adquiere una o más copias deun programa estandarizado para destinarlos a su co-mercialización como mercadería, la retribución quepague por dicha adquisición constituirá una regalía.

Cuando se entrega un solo ejemplar del programaque se instala en el servidor para ser utilizado des-de un número determinado de computadoras, porcada una de las cuales se paga las correspondien-tes licencias de uso, se está ante una enajenacióna efectos del Impuesto a la Renta.


Sobre el particular, el segundo párrafo del artículo55 del referido TUO, vigente durante el ejerciciogravable 2003, señalaba que las personas jurídi-cas se encontraban “sujetas a una tasa adicionaldel 4.1% sobre toda suma cargada como gastoque resulte renta gravable o cargo a utilidades oreservas de libre disposición siempre que el egre-so, por su naturaleza, signi que una disposiciónindirecta de dicha renta, no susceptible de poste-rior control tributario. Está afecta a la misma tasatoda suma que, al practicarse la scalización res-pectiva, se determine como ingreso no declarado”.

De otro lado, el artículo 92 del Reglamento de laLey del Impuesto a la Renta establece que el 4.1%que grava a los dividendos o cualquier otra formade distribución de utilidades es de aplicación ge-neral, procede con independencia de la tasa delImpuesto a la Renta por la que tributa la persona jurídica que efectúa la distribución. Agrega que almonto correspondiente a la tasa del 4.1% no le



260


son de aplicación los créditos a que tuviese dere-cho el contribuyente.

Como se aprecia, la legislación del Impuesto a laRenta vigente en el ejercicio 2003 considerabacomo dividendos y cualquier otra forma de distri-bución de utilidades a toda suma o entrega en es-pecie que conllevara una disposición indirecta derenta; aun cuando, en estricto, dicho supuesto nocorrespondiera a una distribución de dividendos outilidades realizada conforme a la Ley General deSociedades.

Asimismo, el gravamen del 4.1% aplicable a las per-sonas jurídicas sobre las sumas comprendidas en elinciso g) del artículo 24-A del TUO de la Ley del Im-puesto a la Renta, era independiente del gravamenque debían aplicar sobre su renta neta imponible.

Adicionalmente, cabe señalar que la referencia delcitado inciso g) del artículo 24-A del referido TUOa que la suma o entrega en especie “resulte rentagravable” se limitaba al concepto identicado alpracticarse la scalización, mas no al resultado delejercicio, tal como se desprende de la redacciónde dicho artículo.

En ese sentido, procede acotar con la tasa de4.1% sobre las sumas o entregas en especie aque se refería el inciso g) del artículo 24-A delTUO de la Ley del Impuesto a la Renta vigenteen el ejercicio 2003, aun en el supuesto que laempresa hubiera obtenido pérdida tributaria por elmencionado ejercicio.

JURISPRUDENCIA

RTF Nº 7386-4-2005

El artículo 25 de la Ley del Impuesto a la Rentadebe de entenderse en conjunto con el artículo 9de la misma norma, es decir, limitado exclusiva-mente a las rentas de fuente peruana.

En ese sentido, se encuentran gravados los divi-dendos provenientes de fuente extranjera percibi-dos por personas naturales o jurídicas considera-das como domiciliadas en el país.

RTF Nº 07724-2-2005

Que si bien es cierto, el artículo 26 de la Ley delImpuesto a la Renta establece una presunción deintereses para todo prestamo efectuado en dinero,salvo prueba en contrario constituida por los librosde contabilidad de deudor, esta debe ser imputadaconforme al criterio establecido en el artículo 57

de la Ley del Impuesto a la Renta, es decir, sobrela base del principio de lo devengado.

RTF Nº 6699-5-2005

Un contrato de licencia de uso de software pue-de comprender los servicios de soporte técni-cos, actualización y mantenimiento, más aúncuando estos últimos resultan complementariosy necesarios para la ejecución del primero, loque no implica que su contraprestación caliquecomo regalía, ya que son operaciones con ca-racterísticas distintas, las cuales son tratadasde manera distinta para nes tributarios.

En efecto, solo la contraprestación por la cesiónen uso del software calica como regalía, deacuerdo con lo dispuesto por el artículo 27 de laLey del Impuesto a la Renta, en razón de que lasactualizaciones del programa informático eranservicios destinados a mejorar su funcionamientoy desarrollo a favor de usuarios, mientras que lasconsultas telefónicas sobre dicho software consis-tían en el asesoramiento sobre su funcionamientopor parte del personal del proveedor, los cuales noimplicaban una nueva cesión en uso, sino a mejorar su funcionamiento mediante actualizacionesdel mismo proveedor y absolver consultas sobre eluso y explotación.

RTF Nº 629-1-2003

No constituye regalía el pago que se realiza porservicios de consulta, procesamiento y liquidaciónde las transacciones de intercambio con “Visa In-ternacional”, toda vez que si bien guardan vincula-ción con la marca Visa no corresponde a su uso.


1. Pago de intereses en un ejercicio posterior al de su devengo

En junio de 2011 la señorita Rayza Kunotorgó en prestamo una cantidad de di-nero importante, por el plazo de 6 mesesa la empresa Joyas S.A. establecién-dose que dicha operación generaría elpago de intereses mensuales ascen-dentes a S/. 1,500. No obstante, por ra-zones de liquidez la empresa no hizo pagoalguno hasta febrero de 2012, en cuyaoportunidad canceló un total de S/. 6,000.Nos consultan si dicha renta debió tributaren el ejercicio 2011 o 2012.



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Solución:

Si bien es cierto, de conformidad con el inciso a)del artículo 27 calican como rentas de segundacategoría los intereses originados en la coloca-ción de capitales, lo cierto es que dichas rentasse rigen por el principio de lo percibido. En talsentido, toda vez que durante el ejercicio 2011 nose percibió renta alguna por dicho concepto, sinoque la percepción de este se veri có en el 2012,será en este ejercicio en el que se deberá tributar.

En efecto, corresponde que en febrero de 2012,la empresa Joyas S.A. en su calidad de agentede retención, retenga con la tasa efectiva del 5%la renta por intereses que paga a la señorita Kun.

S/.Renta bruta Intereses pagados 6,000Menos 20% -1,200Renta neta 4,800Impuesto calculado6.25% de 4,800 300

2. Retenciones efectuadas en el caso derentas vitalicias

La señorita Haruno, producto de una pólizade seguro contratada por su padre falleci-do, comenzó a recibir una renta vitalicia

que asciende a dos sueldos mínimos apartir de enero de 2012. De acuerdo a lopactado, la empresa de seguros viene pa-gando la suma acordada, sin embargo porrazones de falta de coordinación no se hizoefectivo el pago de la renta del mes de julioy noviembre.El administrador de la empresa de segurosse pregunta cuánto es lo que se debió re-tener por el pago efectivo que hizo de lasrentas vitalicias por todo el año 2012.

Solución:De acuerdo al literal d) del artículo 24 de la Leydel Impuesto a la Renta son rentas de segun-

da categoría las rentas vitalicias. Ahora bien, elinciso d) del artículo 57 de la misma normativadispone que las rentas de segunda categoría seimputan en función de lo percibido, es decir, quese consideran en el cálculo a efectos de Renta,siempre y cuando se hayan recibido, caso contra-rio no entran en el cómputo. Finalmente, según elliteral a) del artículo 71 de la Ley señala que sonagentes de retención las personas que paguen oacrediten rentas de segunda categoría. Así tene-mos: (ver cuadro N° 2).Como vemos, después de haber efectuado ladeducción del 20% correspondiente, la empre-

sa aseguradora debe efectuar la retención del6.25% sobre la renta neta, de acuerdo al artícu-lo 72 de la Ley del Impuesto a la Renta, el cualseñala que las personas que abonen rentas de

CUADRO N° 2

Meses A.- Renta bruta B.- Deducción 20%(Artículo 36 de la Ley IR) C.- Renta Neta D.- Retención 6.25%

(Artículo 72 de la Ley IR)Enero 1,200.00 240.00 960.00 60.00Febrero(*) 1,350.00 270.00 1,080.00 67.50Marzo 1,350.00 270.00 1,080.00 67.50Abril 1,350.00 270.00 1,080.00 67.50Mayo 1,350.00 270.00 1,080.00 67.50Junio 1,350.00 270.00 1,080.00 67.50Julio 0.00 0.00 0.00 0.00Agosto 1,350.00 270.00 1,080.00 67.50Setiembre 1,350.00 270.00 1,080.00 67.50Octubre 1,350.00 270.00 1,080.00 67.50Noviembre 0.00 0.00 0.00 0.00Diciembre 1,350.00 270.00 1,080.00 67.50Total 13,350.00 2,670.00 10,680.00 667.50(*) Para febrero de 2011 la remuneración mínima vital se elevó a S/. 675 de S/. 600



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segunda categoría retendrán el impuesto co-rrespondiente con carácter de nitivo aplicandola tasa del 6.25% sobre la renta neta. El montototal que se debió retener es S/. 553.00.

3. Aplicación del 4.1% por distribución deutilidades

La empresa Pixal S .A .C. posee un capi-tal suscrito y pagado de 10,000 acciones,las cuales tiene un valor nominal deS/. 50.00 cada una y se encuentra integra-da por los siguientes socios.

Socios% de

participa-ción

Númerode

acciones

Importeen

Nuevossoles

Señor López 35% 3,500 175,000Señor Pérez 20% 2,000 100,000Señor Gómez 20% 2,000 100,000Señor Marquez 25% 2,500 125,000

Total 100% 10,000 500,000

En la junta general celebrada en el 2012, lossocios acuerdan distribuir utilidades. El mon-to de las distribución es de S/. 20,000.00. Eldesembolso efectivo se llevará acabo en elmes de febrero.

¿Qué implicancias tributarias deben tomar-se en cuenta?

Solución:Como sabemos, la distribución de utilidades seefectúa en proporción a la participación acciona-ria de los socios de modo que los dividendos quele corresponde a cada uno de los socios es elsiguiente:

Socio Participación Importe a pagar

Señor López 35% 7,000Señor Pérez 20% 4,000Señor Gómez 20% 4,000Señor Marquez 25% 5,000

Total 100% 20,000De otro lado, el artículo 73-A de la Ley del Im-puesto a la Renta dispone que las personas jurídi-cas que acuerdan distribuir dividendos o cualquierotra forma de distribución de utilidades, retendránel 4.1% excepto cuando la distribución se realicea favor de personas jurídicas domiciliadas en elpaís. Con todo, como los socios son personas

naturales se les tendrá que retener el porcentajeestablecido. Así tenemos:

Socio DividendoGeneradoTasa de

retenciónIR

Importede la re-tención

Dividendoneto S/.

Señor López 7,000 4.10% 287 6,713Señor Pérez 4,000 4.10% 164 3,836Señor Gómez 4,000 4.10% 164 3,836SeñorMarquez 5,000 4.10% 205 4,795

Total 20,000 820 19,180

Finalmente, la obligación de retener para la em-presa nacerá en la fecha de adopción del acuerdode distribución o cuando los dividendos y otrasformas de utilidades distribuidas se pongan a dis-posición en efectivo o en especie, lo que ocurraprimero, como regla general. Las retenciones sepagarán al sco al mes siguiente de su nacimiento,de acuerdo con el cronograma de cumplimiento deobligaciones mensuales.

4. ¿Cómo se determina el Impuesto a laRenta de segunda categoría en la ven-

ta de inmuebles de una sucesión intestada?

El señor Aldo Pacino falleció en agosto de2002, dejando varias propiedades inmue-bles en nuestro país. Su esposa Diana ehijos, María y Tony, iniciaron los trámitesa efectos de que se declare la sucesiónintestada y de esta manera se les puedaadjudicar la propiedad de dichos inmue-bles. De esta manera, en marzo de 2012se dictó la sucesión intestada; posterior-mente, en mayo de 2012, se inscribió lapropiedad de dichos inmuebles en Regis-tros Públicos. Finalmente, dichos inmue-bles se vendieron en setiembre de 2012por un monto ascendente a S/. 450,000.Nos consultan si dicha venta se encuentragravada con el Impuesto a la Renta y, deser así, cómo se determinaría el pago deeste. Como dato adicional se sabe que elvalor de autovalúo de dichos inmuebles enel 2012 es de S/. 400,000.

Solución:

El inciso b) del artículo 1 de la Ley del Impues-to a la Renta en (adelante, LIR) señala que se



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encuentra gravada con dicho impuesto las ga-nancias de capital. Asimismo, de acuerdo a loindicado en el artículo 2 de la LIR, se consideracomo ganancias de capital las enajenaciones debienes inmuebles distintos de la casa-habitación.

Ahora bien, las ganancias de capital provenien-tes de la enajenación de inmuebles distintos a lacasa-habitación, efectuadas por personas natu-rales, sucesiones indivisas o sociedades conyu-gales que optaron por tributar como tales, cons-tituirán rentas gravadas de la segunda categoría,siempre que la adquisición y enajenación de ta-les bienes se produzca a partir del 1 de enerode 2004, en virtud de lo indicado en la TrigésimoQuinta Disposición Transitoria Final de la LIR.

Por otro lado, si bien las rentas de las sucesionesindivisas se reputarán, para los nes del impuesto,como de una persona natural, hasta el momento enque se dicte la declaratoria de herederos o se ins-criba en los registros públicos el testamento, unavez que se hayan producido dichos actos y por elperiodo que transcurra hasta la fecha en que seadjudiquen judicial o extrajudicialmente los bienesque constituyen la masa hereditaria, el cónyugesupérstite, los herederos y los demás sucesores atítulo gratuito deberán incorporar a sus propias ren-tas la proporción que les corresponda en la rentasde la sucesión de acuerdo con su participación en

el acervo sucesorio, en virtud de lo señalado en elsegundo párrafo del artículo 17 de la LIR.

Por su parte, el numeral 3 de la Primera Dispo-sición Transitoria del Decreto Supremo N° 086-2004-EF señala que en el caso de personasnaturales a que se re ere el segundo párrafo delartículo 17 de la Ley, se considera como fecha deadquisición a la fecha en que se dicte la sucesiónintestada o se inscriba el testamento en los Re-gistros Públicos.

En ese sentido, la venta de los inmuebles que for-man parte de la sucesión intestada sí estaría afectaal Impuesto a la Renta porque se trataría de la ventade un bien inmueble distinto de la casa-habitaciónadquirido y enajenado a partir del 1 de enero de2004, toda vez que se considerará como fecha deadquisición la fecha en que se dictó la sucesión in-testada, siendo esta en el año 2012.

De otro lado, el inciso j) del artículo 24 de la LIR se-ñala que constituyen rentas de segunda categoríalas ganancias de capital. Asimismo, el artículo 20 dela LIR establece que tratándose de la enajenaciónde bienes inmuebles, la renta bruta estará dadapor la diferencia existente entre el ingreso neto total

proveniente de dicha operación y el costo computa-ble del bien enajenado. Ahora bien, si el inmueblefue adquirido a título gratuito, el costo computable

estará dado por el valor de ingreso al patrimonio,entendiéndose por tal, en la presente consulta, elvalor del autovalúo del año 2012, de acuerdo a loseñalado en el literal a.2) del inciso a) del numeral21.1 del artículo 21 de la LIR.

De esta manera, el cálculo para determinar elImpuesto a la Renta de segunda categoría en elpresente caso se dará de la siguiente manera:

S/.Valor de venta 450,000Costo computable -400,000

Renta bruta 50,000Menos 20% -10,000Renta neta 40,000Impuesto Calculado6.25% de 40,000 2,500

5. Determinación de la renta neta en lasobligaciones de no hacer

El señor Job, un reconocido ingenieroquímico del medio, hace poco empezónegociaciones con la empresa ManzanaS.A.C., empresa dedicada a la fabricaciónde productos de limpieza, para la venta deuna fórmula secreta patentada con el nom-bre de “Ituk” que sirve para quitar todo tipode manchas, valorizada en S/. 150,000. Pro-ducto de dichas negociaciones se acordóla venta de la mencionada formula parael mes de abril de 2012. No obstante,vía contrato celebrado el 2 de octubre de2012, se pactó que durante el periodo delas negociaciones, el señor Job se abs-tendría de realizar negociaciones con

otras personas interesadas en comprarel “Ituk”; a cambio, Manzana S.A.C. secomprometía a realizar un pago mensualde S/. 15,000 desde el mes de octubre de2012 hasta la fecha en que se produzcala transferencia de la fórmula secreta. Elseñor Job nos consulta si dichos pagosse encuentran gravados con el Impuestoa la Renta y cómo se determinaría este.

Solución:El inciso f) del artículo 24 de la Ley del Impuestoa la Renta (LIR) señala que se consideran rentas



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de segunda categoría las sumas o derechos reci-bidos en pago de obligaciones de no hacer, salvoque dichas obligaciones consistan en no ejerceractividades comprendidas en la tercera, cuarta oquinta categoría, en cuyo caso las rentas respec-tivas se incluirán en la categoría correspondiente.

De acuerdo a lo señalado anteriormente, las sumasque recibe el señor Job por no realizar negociacio-nes con otras personas para la venta de la fórmu-la secreta quitamanchas hasta la fecha en que seproduzca la transferencia de propiedad de esta a laempresa Manzana S.A.C., calicaría como rentasde segunda categoría, a efectos del Impuesto a laRenta.

Ahora bien, el inciso d) del artículo 57 de la LIR

señala que las rentas de segunda categoría seimputan en el ejercicio gravable en que se perci-ben. De esta manera, el Impuesto a la Renta desegunda categoría por la obligación de no hacercorrespondiente al ejercicio 2012, se determinaráde la siguiente manera:

Impuesto por mes S/.Renta bruta 15,000Menos 20% -3,000Renta neta 12,000Impuesto calculado

6.25% de 12,000 750

Impuesto total del 2012 S/.750 x 3 meses 2,250

6. Venta de acciones fuera del mercadode valores

El señor Roger Waters, persona natural do-miciliada en el país, en el mes de abril ven-dió acciones adquiridas en el mes de ene-ro 2012 por el monto de S/. 38,000, siendoesta la única enajenación que efectúadurante el ejercicio. El costo computablede dichas acciones asciende a S/. 16,000.Datos:

Fecha de la operación Abril 2012Fecha de la adquisición del bien Enero 2012Ingreso por enajenación S/. 38,000Costo computable S/. 16,000Tramo exonerado 5 UIT

Solución:

• Determinación de la renta neta anual desegunda categoría (venta de acciones)

De conformidad con el inciso p) del artículo 19de la LIR, al resultado de la operación (venta deacciones) debe deducirse el tramo exonerado(5 UIT) an de obtener la “renta bruta”, luego delo cual se procederá a efectuar la deducción deocio para rentas de capital del 20%, obteniendoen esa forma la “renta neta”:

A continuación, veamos el cálculo:

Detalle S/.Ingreso por enajenación 38,000

Menos:- Costo computable 16,000Ganancia de capital 22,000- Tramo exonerado (5 UIT x 3,650) 18,250Renta bruta 3,750- Deducción, 20% 750Renta neta 3,000

• Cálculo del pago del Impuesto a la Renta

Determinada la renta el siguiente paso será apli-car la tasa del 6,25% sobre el importe de la ren-ta neta, para determinar el Impuesto a la Renta,como se muestra a continuación:

Impuesto a la Renta = Renta Neta x % IRImpuesto a la Renta = 3,200 x 6.25%Impuesto a la Renta = 200

7. Venta de acciones que se encontrabaninscritas en Registros Públicos de Mer-cado de Valores (RPMV) adquiridos an-

tes del 01/01/2012

El señor Frodo, persona natural domi-ciliada en el país, adquirió en el mes defebrero de 2012 acciones de la empresaMordor S.A. por el monto de S/. 23,000inscritas en Registros Públicos de Merca-do de Valores. En el mes de agosto 2012vende estas acciones por el monto deS/. 56,000. ¿A cuánto ascenderia el Im-puesto a la Renta si el valor de cierre al31/12/2012 de estas acciones asciende aS/. 28,000?



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Datos:

Fecha de la operación Agosto 2012Fecha de la adquisición del bien Febrero 2012Inscrita en Registros Públicos deValores S/. 23,000

Valor al cierre al 31/12/2011 S/. 28,000Ingreso por enajenación S/. 56,000Tramo exonerado 5 UIT

Solución:

• Determinación del resultado de la operación

Siendo un valor mobiliario adquirido con anterio-ridad al 1 de enero de 2012, deberá determinarseel resultado de la operación mediante una com-paración entre el resultado con base en la ope-ración real y aquel determinado considerandoel valor de cierre al 31 de diciembre de 2011, talcomo se muestra a continuación:

Detalle S/. Detalle S/.Ingreso porenajenación

56,000 Ingreso porenajenación

56,000

Menos: Menos:

Costo deadquisición

23,000 Valor al cierreal 31/12/2012

28,000

Resultado real 33,000Resultadovalor cierre 28,000

Como podemos observar el menor valor corres-ponde al resultado del valor de cierre: S/. 28,000,por lo que se tomará este importe para determi-nar la renta. Lo anterior signi ca que el montode S/. 5,000 (S/. 33,000 - S/. 28,000) se encon-trará inafecto con el Impuesto a la Renta, poraplicación del procedimiento establecido en la

Tercera Disposición Complementaria Final delDecreto Supremo N° 011-2011-EF.

• Determinación de la renta neta anual desegunda categoría (venta de valores)

Determinado el resultado gravado con el Impues-to a la Renta el siguiente paso será deducir la ren-ta exonerada señalada en el inciso p) del artículo19 de la Ley del Impuesto a la Renta y aplicar ladeducción del 20%, a efectos de determinar “ren-ta neta”, tal como se muestra a continuación:

Detalle S/.Ingreso por enajenación 56,000Menos:- Costo computable 28,000Ganancia de capital 28,000- Tramo exonerado (5 UIT) 18,250Renta bruta 9,750- Deducción, 20% 1,950Renta neta 7,800

• Cálculo del pago del Impuesto a la RentaDeterminada la renta el siguiente paso será de-terminar el Impuesto a la Renta generado por laoperación, la que resultará de aplicar la tasa del6,25% sobre el importe de la renta neta determi-nada anteriormente. A continuación, se muestradicho cálculo:

Impuesto a laRenta = Renta

Neta x % IR

Impuesto a la Renta = 8,000 x 6.25%

Impuesto a la Renta = 500

8. Aplicación del 4.1% por distribución deutilidades, reducción de capital y la ge-neración de dividendos por pagar

La empresa Fertilizantes S.A.C. posee uncapital suscrito y pagado de 6,000 accio-nes, que tiene un valor nominal de S/. 20por cada acción y se encuentra integradade la siguiente manera:

Socios% departi-

cipa-ción

Númerode

accio-nes

Importeen

nuevossoles

Juan Polo 20% 1,200 24,000Frank Lomas 25% 1,500 30,000Tom Jones 25% 1,500 30,000Cayupe López 30% 1,800 36,000

Total 100% 6,000 120,000



266


En junta general celebrada en este año,los socios acuerdan distribuir utilidades. Elmonto de la distribución es de S/. 15,000que equivale a 600 acciones. El desem-bolso se realiza el 1 de junio; el patrimonioneto de la empresa en esta fecha tiene lasiguiente composición:

Capital social : S/. 120,000

Resultados acumulados : 30,000

Nos consulta sobre el correcto tratamien-to de esta operación, considerando que laempresa no cotiza sus acciones en la Bol-sa de Valores.

Solución:La distribución de utilidades se efectúa enproporción a la participación accionaria delos socios, de modo que el dividendo que lecorresponde a cada uno de los socios es elsiguiente:

Socio Participación Importe a pagaren S/.

Juan Polo 20% 3,000Frank Lomas 25% 3,750Tom Jones 25% 3,750Cayupe López 30% 4,500

Total 600 15,000De otro lado, el artículo 73-A del TUO de la LIR dis-pone que las personas jurídicas que acuerden dis-tribuir dividendos o cualquier otra forma de distribu-ción de utilidades, retendrán el 4.1% excepto cuandola distribución se realice a favor de personas jurídi-cas domiciliadas en el país. A la luz de esta normay considerando que todos los socios de la empresason personas naturales, la empresa queda obligadaa retenerles el porcentaje establecido, según lasiguiente distribución:

SocioDivi-dendo

genera-do S/.

Tasade

reten-ciónIR

Impor-te de

lareten-ción IR

S/.

Dividendoneto S/.

Juan Polo 3,000 4.1% 123 2,877Frank Lomas 3,750 4.1% 154 3,596Tom Jones 3,750 4.1% 154 3,596Cayupe López 4,500 4.1% 185 4,315

Total 15,000 616 14,384

La obligación de retener para la empresa na-cerá en la fecha de adopción del acuerdo dedistribución o cuando los dividendos y otras for-

mas de utilidades distribuidas se pongan a dis-posición en efectivo o en especie, lo que ocurraprimero, como regla general. Las retencionesse pagarán al sco a través del formulario co-rrespondiente (PDT Nº 617) al mes siguiente desu nacimiento.

9. Pago de dividendo en efectivo y especie

La empresa Milagrosa S.A.C. cuenta conlos siguientes socios:

Socios % departicipación

Número deacciones

Rosa S.A.C. 50% 5,000Rosana E.I.R.L. 10% 1,000Pedro Pérez 40% 4,000

Total 100% 10,000

En junta general celebrada en el mes demayo del presente año, los socios acuerdandistribuir las utilidades de la empresa que

corresponden al ejercicio 2006, las que as-cienden a S/. 120,000 según consta en ladeclaración jurada anual de renta. Para ladistribución se considera el porcentaje departicipación societario, y se toman lassiguientes decisiones:

Socios% departi-cipa-ción

Forma de distribución

Efecti-vo

Espe-cie Total

Rosa S.A.C. 50% 60,000 60,000Rosana E.I.R.L. 10% 12,000 12,000Pedro Pérez 40% 18,000 30,000 48,000

Total 100% 90,000 30,000 120,000

El pago en especie está dado por merca-dería cuyo valor de mercado es 30,000 queincluye el IGV. El pago de los dividendos seefectúa en el mes de setiembre.

Nos consultan sobre el tratamiento de estaoperación.



267


Solución:

En el artículo 39 de la Ley General de Socieda-

des se establece que la distribución de beneciosa los socios se realiza en proporción a sus apor-

tes efectuados para el capital de la entidad.

Al respecto, el artículo 40 de la citada normaestablece que la distribución de utilidades, solopuede hacerse en mérito de los estados nan-cieros preparados al cierre de un periodo de-terminado y que las sumas que se repartan nopueden exceder del monto de las utilidades quese obtengan.

De los datos proporcionados por la empresa In-

versiones Milagrosa S.A.C., podemos concluirque los resultados obtenidos, efectivamente co-rresponden al ejercicio 2006 y que se encuentranrespaldados por los estados nancieros respec-tivos.

Ahora bien, en la normas tributarias se estable-ce que las empresas que distribuyan dividendosestán obligadas a retener el 4.1% por conceptode Impuesto a la Renta a sus perceptores, excep-to cuando los bene ciarios sean otras personas

jurídicas que tengan la condición de domiciliadaen el país (en concordancia con el artículo 73-Adel TUO de la LIR).

En este orden de ideas, la distribución de utili-dades se efectuará bajo las siguientes conside-raciones:

Socios% departi-cipa-ción

Total

Tasadere-ten-ciónIR

Mon-to

rete-nido

Dividen-do apagar

Rosa S.A.C. 50% 60,000 60,000Rosana E.I.R.L. 10% 12,000 12,000

Pedro Pérez 40% 48,000 4.1% 1,968 46,032Total 100% 120,000 1,968 118,032

Es necesario recordar que la obligación de retenernacerá en la fecha de adopción del acuerdo de dis-tribución de utilidades distribuidas o cuando se pon-gan a disposición, lo que ocurra primero, en con-cordancia con el artículo 89 del Reglamento de laLIR. Estas retenciones se pagarán al sco en el messiguiente del nacimiento de la obligación tributaria.



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Capítulo 4RENTAS DE CUARTA CATEGORÍA

La renta de cuarta categoría es aque-lla que se genera por el trabajo en formaindependiente, amparada en la legislación,artículo 1764 del Código Civil, a través de loque se conoce como contrato de locación deservicios. Por ello, se señala que las rentasde cuarta categoría se encuentran dentro delámbito del Derecho Civil.

En dicho contrato el locador (presta-dor del servicio) se obliga, sin estar subor-dinado al comitente (pagador de la renta),a prestarle sus servicios por cierto tiempoo para un trabajo determinado a cambio deuna retribución.

No hay vínculo laboral, por cuanto ellocador debe proporcionar un resultado enforma autónoma y no subordinada.

Contrato de locaciónde servicios No genera efectos laboralesRenta de cuarta categoría

1. ACTIVIDADES CONSIDERADAS COMORENTAS DE CUARTA CATEGORÍA

Según el artículo 33 de la Ley delImpuesto a la Renta, son rentas de cuartacategoría las obtenidas por:

a) El ejercicio individual, de cualquierprofesión, arte, ciencia, ocio o activi-dades no incluidas expresamente enla tercera categoría.

b) El desempeño de funciones de di-rector de empresas, síndico, man-datario, gestor de negocios, albaceay actividades similares, incluyendoel desempeño de las funciones delregidor municipal o consejero regio-nal, por las cuales perciban dietas.(Ver cuadros Nºs 1 y 2).

CUADRO Nº 1

Rentas de cuartacategoría

Ejercicio indivi-dual de profe-sión, arte, cien-cia u oficio.

Se consideran de tercera categoría:• Si se desarrollan a través de sociedades civiles.• Si se desarrollan de forma complementaria con explotaciones comer-

ciales o viceversa.

Ejercicio de funciones de director de empresas, síndico, albacea, mandatario, gestor de nego

cios y actividades similares, incluyendo el desempeño de las funciones del regidor municipalconsejero regional, por las cuales perciban dietas.

CUADRO Nº 2

Definiciones

Director:forma parte del directorio de una empresa.Síndico:persona que se encarga de la liquidación de una empresa.Mandatario: aquel que mediante un contrato asume la representación del mandante. Apoderado.Albacea: persona encargada de cumplir la voluntad del testador.



270


2. CRITERIO DE IMPUTACIÓN DE LARENTA Las rentas se consideran percibidas

cuando se encuentren a disposición del be-neciario, aun cuando el perceptor de es-tas no las haya cobrado en efectivo o enespecie.

3. DETERMINACIÓN DE LA RENTA NETADE CUARTA CATEGORÍAEs la suma de los ingresos obtenidos

durante el año, los cuales constan en susRecibos por Honorarios, menos las deduc-ciones que a continuación se detallan:• Según establece el artículo 45, para esta-

blecer la renta neta de cuarta categoría,el contribuyente podrá deducir de la rentabruta del ejercicio gravable, por conceptode todo gasto, el veinte por ciento (20%)de esta, hasta el límite de 24 unidadesimpositivas tributarias.

• Según el artículo 46 de la Ley del Im-puesto a la Renta establece que, de lasrentas de cuarta y quinta categorías po-

drán deducirse anualmente, un monto jo equivalente a siete unidades imposi-tivas tributarias. Los contribuyentes queobtengan rentas de ambas categoríassolo podrán deducir el monto jo por unavez. Esta deducción se efectuará hastael límite de las rentas netas de cuarta yquinta categorías percibidas.

La deducción que autoriza este ar-tículo no es aplicable a las rentas percibidaspor desempeño de funciones de director deempresas, síndico, mandatario, gestor denegocios, albacea y actividades similares,incluyendo el desempeño de las funcionesdel regidor municipal o consejero regional,por las cuales perciban dietas.

4. PAGOS A CUENTA DE CUARTA CATE-GORÍALos perceptores de renta de cuarta

categoría realizan los pagos a cuenta men-suales de dos formas: mediante la retención

o mediante la presentación de una declara-ción mensual y efectuar pagos a cuenta delImpuesto a la Renta, acreditando las reten-ciones del impuesto que le hubieran efectua-do en el mes.a) Declaración mensual.- El monto que

deberá abonar mensualmente, por con-cepto de Pago a Cuenta, corresponderáal 10% del total de sus ingresos percibi-dos. Para presentar su declaración debe-rá utilizar el PDT Trabajadores Indepen-dientes (Formulario Virtual Nº 616), enla referida declaración, también deberáconsignar el monto de las retencionesdel Impuesto a la Renta que le hayanefectuado las empresas o entidades quecontrataron sus servicios.Estará exceptuado de cumplir con estasobligaciones, cuando sus ingresos porrentas de Cuarta Categoría (incluyendotambién, de corresponder, sus ingresosobtenidos por rentas de Quinta Catego-ría) no superen los S/. 2,625 mensuales(en el ejercicio gravable 2012).

Para el caso de los directores de empre-sas, síndicos, mandatarios, gestor denegocios, albaceas y dietas de regidoresmunicipales y consejeros regionales , elmonto de los ingresos para exceptuarsede estas obligaciones, no deberá superarlos S/. 2,100 mensuales (en el ejerciciogravable 2012).

Cabe mencionar que si en un determina-do mes sus ingresos superan los montosantes señalados, deberá declarar y efec-tuar el pago a cuenta por la totalidad delos ingresos de Cuarta Categoría obteni-dos en el referido mes, deduciendo comocrédito las retenciones del impuesto quele hubieran efectuado.

b) Retenciones.- De acuerdo al artículo74 de la Ley del Impuesto a la Rentalas empresas o entidades que abonenrentas de cuarta categoría se encuen-tran obligadas a retener el 10% a losRecibos por Honorarios que emita porun monto mayor a S/. 1,500.



271


El monto retenido le servirá como créditodel impuesto, es decir, podrá descontar-lo del monto que le corresponda pagarmensualmente por Impuesto a la Renta.Sin embargo, podrá exonerarse de la re-tención del Impuesto si cuenta con unaconstancia de la Sunat de suspensión depagos a cuenta y/o retenciones del Im-puesto a la Renta.

Los Recibos por Honorarios que emitapor montos que no superen los S/. 1,500no tendrán ninguna retención del Im-puesto a la Renta.

OPINIÓN DE SUNAT


1. El contribuyente que a partir del ejercicio 2012recién va a percibir rentas de cuarta catego-ría, proyectando que estas superarán en esteejercicio el importe de S/. 31,500 anuales, nopodrá solicitar en el 2011 la suspensión de re-tenciones y/o pagos a cuenta del Impuesto ala Renta.

2. Dicho contribuyente tampoco podrá solicitar lasuspensión de retenciones y/o pagos a cuentadel Impuesto a la Renta en este ejercicio, auncuando transcurrido un determinado númerode meses establezca que el neto percibido aesa fecha más el importe bruto que percibiráen los meses restantes del ejercicio 2012 nosuperan la suma de S/. 31,500.


“Las dietas que perciben los regidores de las mu-nicipalidades en el ejercicio de su cargo constitu-yen rentas de cuarta categoría a efectos del Im-puesto a la Renta”.

O c io N° 085-2000-K00000Los perceptores de rentas de primera categoríapor concepto de arrendamiento de predios, asícomo los perceptores de rentas de cuarta catego-ría obtenidas en el desempeño de funciones dedirector de empresas, al estar gravados con el Im-puesto a la Renta y no encontrarse estos casosincluidos dentro de los supuestos en los cualesno corresponde inscribirse en el mencionado Re-gistro, se encuentran obligados a inscribirse en elRegistro Único de Contribuyentes, constituyendo lano inscripción, la infracción contenida en el numeral

1 del artículo 173 del Texto Único Ordenado delCódigo Tributario.

Cabe añadir que, el hecho que el Reglamento deComprobantes de Pago exceptúe a los directoresde empresas de la obligación de otorgar compro-bante de pago por los ingresos que perciban porel ejercicio de sus funciones, no origina que seencuentren eximidos de inscribirse en el RegistroÚnico de Contribuyentes; por ser esta inscripcióny el otorgamiento de comprobantes de Pago obli-gaciones independientes.


“El procedimiento de retención dependerá de lacategoría de las rentas abonadas a los sujetosperceptores de ingresos por contratos de serviciosno personales de carácter independiente”.Tratándose de los servicios generadores de rentasde cuarta categoría a título oneroso, los recibospor honorarios deben entregarse en el momentoque se perciba la retribución y por el monto deestas; no estando facultado el emisor de estos aemitir varios de estos comprobantes de pago porimportes parciales que sumados todos cubran elmonto de la retribución recibida por los serviciosbrindados.


En aquellos casos en los que un sujeto que es-tuvo acogido al 31/12/2003 al RUS, cometió lainfracción tipicada en el numeral 1 del artículo174 del TUO del Código Tributario en el periodocomprendido entre el 01/01/2004 y el 05/02/2004,y se acogió al Nuevo RUS a partir del 01/01/2004;le será de aplicación la Tabla II del TUO del Códi-go Tributario vigente hasta el 05/02/2004.

En el supuesto planteado, si dicho sujeto se en-cuentra incluido dentro del Régimen General ypercibe rentas de tercera categoría, a partir del01/01/2004, le será aplicable la Tabla I (Tabla de

Infracciones y Sanciones para aquellas personas yentidades que perciban renta de tercera categoría)vigente hasta el 05/02/2004, por las infraccionescometidas entre el 01/01/2004 y el 05/02/2004.

En el caso de personas naturales no profesio-nales que únicamente perciban rentas de cuartacategoría por el ejercicio individual de cualquierocio, a que se re ere el inciso a) del artículo 33del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, quese encuentren en el Régimen General, les corres-ponderá la Tabla II vigente hasta el 05/02/2004,por las infracciones cometidas entre el 01/01/2004y el 05/02/2004.



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La organización y desarrollo del servicio de arbi-traje hecho por una institución arbitral genera in-gresos que cali can como renta de tercera cate-goría, correspondiendo la emisión de una facturao boleta de venta.

La organización y desarrollo del arbitraje hechopor un profesional considerando el ejercicio indi-vidual de su profesión genera renta de cuarta ca-tegoría, correspondiendo la emisión de un recibopor honorarios.

Cuando el servicio de arbitraje genere renta deuna categoría y se emita un comprobante de pagodistinto al que corresponde, se incurre en la infrac-ción tipicada en el numeral 3) del artículo 174 delTUO del Código Tributario.

JURISPRUDENCIA

RTF Nº 09236-2-2007

Que al respecto, de acuerdo con el criterio estable-cido por este Tribunal en la RTF Nº 04501-1-2006,para que determinados ingresos cali quen comorentas de cuarta categoría estos deberán originar-se en prestaciones de servicios que se realicen en

forma individual, es decir, personalmente, lo queno impide que el prestador pueda contar con lacolaboración, bajo su propia dirección y respon-sabilidad, de auxiliares y sustitutos si dicha cola-boración está permitida por el contrato o por losusos y no es incompatible con la naturaleza de laprestación, según precisa el Código Civil en suartículo Nº 1766 al regular el contrato de Locaciónde Servicios, por lo que el solo hecho de que elrecurrente haya prestado el servicio materia deanálisis, con la colaboración de varias personas,no es su ciente para que la contraprestación cali-que como una de tercera categoría.

RTF Nº 05993-3-2007

De acuerdo con el criterio establecido por este tri-bunal en la Resolución Nº 05896-1-2002, el hechode que el contribuyente se valga de terceras per-sonas para cumplir con la prestación pactada, noimplica que se esté frente al ejercicio de una profe-sión en forma asociada, en la medida que las per-sonas contratadas se encuentren bajo la direccióny responsabilidad del contribuyente, es decir, depresentarse tal supuesto, las rentas obtenidas ca-lican como rentas de cuarta categoría y no comode tercera categoría.

En consecuencia, en la medida que en el citadocontrato se estableció que en caso de que el re-currente se sirviera de terceros con el consenti-miento expreso del comitente, la responsabilidadrecaía exclusivamente en aquel, los ingresos ob-tenidos calicaban como rentas de cuarta catego-ría, pudiendo el recurrente tener trabajadores a sucargo.

RTF Nº 263-3-97

Los viáticos pagados a trabajadores no depen-dientes constituyen renta afecta de cuarta catego-ría sujeta a retenciones.


1. Obligación de presentar declaración ju-rada y efectuar el pago a cuenta men-sual

La señora Fiorella Vega es publicista deprofesión y se desempeña de manera in-dependiente. Durante el mes de diciembrede 2012 ha percibido ingresos pagados porempresas por un monto de S/. 25,000, delos cuales estas le retuvieron la suma deS/. 2,500; y de personas naturales sincontabilidad un monto de S/. 7,400, sinque se le efectúe retención alguna. La se-ñora Vega nos consulta si está obligada apresentar declaración jurada mensual y sideberá efectuar el pago a cuenta corres-pondiente a la renta de cuarta categoría.

Solución:El artículo 86 de la Ley del Impuesto a la Renta(en adelante, LIR) señala que las personas natu-rales que obtengan rentas de cuarta categoría,

abonarán con carácter de pago a cuenta por di-chas rentas, cuotas mensuales que determinaránaplicando el 10% sobre la renta bruta mensualabonada o acreditada, siempre y cuando el mon-to de las retenciones que les hubieran efectuadono cubrieran la totalidad del pago a cuenta.

En el presente caso, se puede apreciar que hayun monto por el que sí se han efectuado reten-ciones, ya que los pagadores de las rentas hansido empresas que llevan contabilidad y, por lotanto, están en la obligación de hacerlo, de acuer-do con lo previsto en el artículo 74 de la LIR; sinembargo, hay un importe pagado por personas



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naturales que no llevan contabilidad, que no hanefectuado retención alguna, por no tener la obli-gación.

De esta manera, la señora Vega deberá presentarsu declaración jurada mensual y efectuar el pagode a cuenta correspondiente al mes de diciembrede 2012, considerando los siguientes datos:

Determinación del pago a cuenta mensualRenta Bruta obtenida con retención S/. 25,000Renta Bruta obtenida sin retención S/. 7,400Total renta bruta mensual S/. 32,400Impuesto resultante mensual(10% de S/. 32,400) S/. 3,240Menos:Retenciones efectuadas en el periodo (S/. 2,500)Tributo a pagar S/. 440

Como se puede apreciar, en el mes de diciem-bre la señora Vega deberá efectuar la decla-ración del pago a cuenta mensual y pagar elimporte de S/. 440.

2. Determinación de la renta de cuarta cate-goría por el ejercicio de una profesión

El señor Anakín Vélez contador de pro-fesión y presta sus servicios de maneraindependiente para varias empresas y du-rante el ejercicio 2012 ha percibido ingre-sos brutos que ascendieron a S/. 537,000.Nos pregunta cómo deberá realizar la de-terminación de su renta neta y el cálculodel Impuesto a la Renta anual. Como datoadicional se sabe que el señor Vélez no hapercibido ningún otro ingreso durante elejercicio 2012.

Solución:El inciso a) del artículo 33 de la Ley del Impues-to a la Renta (LIR) establece que son rentas decuarta categoría aquellas provenientes del ejer-cicio individual de cualquier profesión, arte, cien-cia, ocio o actividades no incluidas expresamen-te en la tercera categoría.

Ahora bien, para establecer la renta neta de cuar-ta categoría, el contribuyente podrá deducir de larenta bruta del ejercicio gravable, por conceptode todo gasto, el veinte por ciento (20%) de esta,

hasta el límite de 24 Unidades Impositivas Tribu-tarias, en virtud de lo señalado en el artículo 45de la LIR.

Adicionalmente, el artículo 46 de la LIR estableceque de las rentas de cuarta y quinta categoría po-drán deducirse anualmente, un monto jo equivalen-te a siete (7) Unidades Impositivas Tributarias.

Por otro lado, el artículo 53 de la mencionadanorma prevé que el impuesto a cargo de las per-sonas naturales domiciliadas en el país se de-termina aplicando a la suma de su renta neta detrabajo y la renta de fuente extranjera, la escalaprogresiva acumulativa siguiente:

RN de Trabajo + Renta de fuente extranjera TasaHasta 27 UIT 15%Por el exceso de 27 UIT y hasta 54 UIT 21%Por el exceso de 54 UIT 30%

Aplicando lo acotado a la presente consulta,tenemos que la determinación y el cálculo delImpuesto a la Renta que se encuentra obligadoa pagar el señor Vélez por sus rentas de cuar-ta categoría percibidas durante el ejercicio 2012,deberá efectuarse de la siguiente manera:

Deducción de 20% hasta 24 UIT

20% S/. 537,000 S/. 107,40024 UIT S/. 87,600Máxima deducción permitida S/. 87,600

Determinación del Impuesto a la Rentade cuarta categoría

Renta Bruta S/. 537,000Menos:24 UIT (S/. 87,600)7 UIT (S/. 25,550)Renta Neta de cuarta categoría S/. 423,850Impuesto a pagarHasta 27 UIT (S/. 98,550)15% de S/. 98,550 S/. 14,783 (1)Por el exceso de 27 UIT y hasta 54 UIT21% de S/. 98,550 (197,100 - 98,550) S/. 20,696 (2)Por el exceso de 54 UIT30% de S/. 226,750 (423,850 -197,100) S/. 68,025 (3)

Impuesto total a pagar en el 2012(1) + (2) + (3) S/. 103,504



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Determinación del pago a cuenta mensualRentas por presentaciones de 2012 S/. 56,000Rentas por presentaciones de 2012 S/. 24,250Renta Bruta de cuarta categoría S/. 80,250Menos:20% de Renta Bruta (S/. 80,250) (S/. 16,050)7 UIT (S/. 25,500)Renta Neta de cuarta categoría S/. 38,700Impuesto a pagarHasta 27 UIT (S/. 98,550)15% de S/. 38,700 S/. 5,805

5. Remuneraciones que perciben los regi-dores municipales

La municipalidad de Ate, como retribucióna sus regidores municipales, abonará porlas reuniones ordinarias mensuales unadieta equivalente a S/. 800.00 y para lasextraordinarias S/. 500.00. Así tenemoslos siguientes recibos del señor Escobar,uno de los regidores de dicha municipa-lidad:

Fecha deemisión Recibo Nº Fecha de pago

15/06/2012 020-0500-95pendiente de pago/extraordinaria

18/07/2012 020-0500-9617/12/2012/ordi-naria

19/08/2012 020-0500-97pendiente de pago/ extraordinaria

20/09/2012 020-0500-0819/12/20210/or-dinaria

El señor Escobar desea saber qué reci-bos debe considerar para su declaraciónmensual correspondiente a diciembre de2012, si debe realizar o no el correspon-diente pago a cuenta y si debió emitir algúncomprobante de pago, pues solo emitió unrecibo interno.

Solución:El literal b del artículo 33 de la Ley del Impuestoa la Renta señala que son rentas de cuarta ca-tegoría, entre otras, las obtenidas por el desem-peño de funciones de regidor municipal. Como

sabemos, los regidores municipales recibendietas, que es la manera de retribución por laasistencia a las reuniones del Concejo Municipal.Ahora bien, de acuerdo a lo establecido por elnumeral 5 del artículo 7 del Reglamento de Com-probantes de Pago, un regidor municipal no tienela obligación de emitir recibos por honorarios, yen consecuencia, el pago o gasto realizado porla municipalidad se sustentará con el documentointerno que lo acredite y con el acta de asistenciaal Concejo.

Asimismo, teniendo en cuenta que las rentas decuarta categoría se deben reconocer en el ejer-cicio gravable que se perciben, el señor Escobardeberá considerar en su declaración-pago losrecibos que hubieran sido efectivamente paga-

dos en el mes de diciembre. Siendo así, tenemosque deberán declararse los recibos emitidos el08/07/2012 y el 20/09/2012.

Determinación del Impuesto a la Rentade cuarta categoría

Recibo 020-0500-96 S/. 800.00Recibo 020-0500-98 S/. 800.00Total de renta percibida en diciembrede 2012 S/. 1,600.00

Finalmente, no están en la obligación de realizarpagos a cuenta las personas que perciben rentasde cuarta categorías cuyos ingresos no superenlos S/. 2,625.00 mensuales, de acuerdo a laResolución de Superintendencia Nº 006-2012/SUNAT. Por lo que, en el presente caso no de-berán efectuarse pagos a cuenta por parte delseñor Escobar, puesto que percibió en el mes dediciembre de 2012 S/. 1,600.00 como renta.

6. Retenciones a no domiciliados

El señor Russell, domiciliado en el Perú,realiza transacciones internacionales conAmérica del Norte. En diciembre de 2012tuvo algunos problemas con unas mercan-cías importadas de Estados Unidos y porello contrató la asesoría legal de una abo-gado extranjero (señor Black), pactándoseuna retribución de $ 10,000.00. Tales servi-cios serían prestados en el país.

El señor Russell nos consulta si se encuen-tra obligado a efectuar retenciones del Im-puesto a la Renta y, de ser así, cuál seríael importe al que ascendería tal retención.



276


Solución:

El inciso c del ar tículo 71 de la Ley del Impuesto ala Renta establece que son agentes de retencióndel Impuesto las personas o entidades que pa-guen o acrediten rentas de cualquier naturalezaa bene ciarios no domiciliados. Como vemos, lanorma no hace mención a ningún tipo de distin-ción respecto de si el pagador de las rentas espersona natural o jurídica, o si es generadora derentas de tercera u otras categorías, por lo quedebemos entender que, aun cuando el pagadorde la renta sea una persona natural que no ge-nere renta alguna, esta tendrá la obligación deretener el Impuesto a la Renta correspondientecuando pague a un no domiciliado. Asimismo,debemos tener en cuenta que la base imponiblepara calcular el impuesto es el 80% de lo paga-do y la tasa a aplicar es del 30%, de acuerdo alartículo 76 y 54 de la misma normativa, respec-tivamente.Así tenemos:Retribución $ 10,000.00Retribución en soles(*)2.80 S/. 28,000.00Base imponible80% (S/. 28,000.00) S/. 22,400.00

Tasa30% S/. 6,720.00

La retención a efectuar por parte del señorRussell al señor Black es de S/. 6,720.00.(*) Tipo de cambio supuesto.

7. Cálculo cuando adicionalmente se per-ciben rentas de quinta categoría

El señor Patiño es un trabajador de unaempresa manufacturera, donde perci-be un sueldo mensual de S/. 2,000.00.Asimismo, estudió contabilidad y paraaumentar sus ingresos mensuales tam-bién realiza trabajos independientespara otra empresa, por lo cual emitió re-cibos por honorarios S/. 1,000.00 men-suales desde el mes de enero de 2012.

Dicho señor desea saber cómo sería elcálculo del Impuesto a la Renta correspon-diente a tal ejercicio.

Solución:De las rentas netas de cuarta y quinta categoríase podrá deducir anualmente un monto equiva-lente a las 7 UIT, y si un contribuyente obtienerentas de ambas categorías, solo podrá deducir-se el monto jo por una vez.

Cálculo Rentas de cuarta categoría

Recibos por honorariosmensuales S/. 1,000.00

Total renta bruta por elejercicio 2012 S/. 14,000.00

Deducción del 20%(artículo 45 Ley IR) S/. 11,200.00

Cálculo Rentas de quinta categoríaSueldo mensual S/. 2,000.00Total de renta bruta ejercicio 2012

12 remuneraciones +2 graticaciones S/. 28,000.00Tenemos lo siguiente:

Rentas de cuarta categoría S/. 11,200.00

Rentas de quinta categoría S/. 28,000.00Total de rentas S/. 39,200.00

Deducción de las 7 UIT7 * 3,650 = S/. 25,500.00

Renta neta de cuar tay quinta categor ía S/. 13,700.00

8. Retención y suspensión de los pagos acuenta de las rentas de cuarta categoría

El señor Boluarte es ingeniero y percibe rentasde cuarta categoría por los diferentes traba-

jos que realiza. Se le efectuaron las debidasretenciones solo por los recibos Nºs 004-60, 004-61, 004-62, 004-67 y 004-68.

Así pues, el mencionado señor desea sabercuándo es lo que tendrá que declarar y pagaren su declaración anual si nunca realizó pa-gos a cuenta. Asimismo, celebró un contratocon una importante agencia de publicidad ymarketing y deberá realizar diversos trabajos,por lo cual no percibirá más de S/. 30,000.00anuales y desea saber si puede solicitar lasuspensión de las retenciones respectivas.



277


Solución:

De acuerdo a la Resolución de SuperintendenciaNº 01-2010/SUNAT no deberán efectuarse reten-ciones del Impuesto a la Renta cuando el montodel recibo por honorarios que se pague no superelos S/. 1,500.00. Asimismo, si el monto del reci-bo por honorarios supera los S/. 1,500.00 debeefectuarse la retención correspondiente con unatasa del 10%, según el artículo 74 de la Ley delImpuesto al Renta.

Mes ReciboNº

Fecha deemisión

MontoS/.

Retención10% S/.

Enero 004-56 15/01/2012 2,500.00Febrero 004-57 16/02/2012 2,600.00Marzo 004-58 04/03/2012 2,000.00Abril 004-59 26/04/2012 2,800.00Mayo 004-60 14/05/2012 3,000.00 300Junio 004-61 30/06/2012 3,100.00 310Julio 004-62 25/07/2012 3,200.00 320Agosto 004-63 19/08/2012 2,400.00Setiembre 004-65 29/09/2012 2,300.00

Octubre 004-66 26/10/2012 2,200.00Noviembre 004-67 15/11/2012 3,000.00 300Diciembre 004-68 31/12/2012 3,000.00 300

Así tenemos:

Determinación del Impuesto a la Renta de cuartacategoría

Renta bruta obtenida con retención

Recibos Nºs 64, 62, 63, 67 y 68 S/. 15,300.00

Renta bruta obtenida sin retención

Los demás recibos S/. 16,800.00

Total de renta bruta S/. 32,100.00

Deducción 20%(artículo 45 Ley del IR) S/. 25,550.00

Deducción 7 UIT

(S/. 25,500.00) S/. 6,450.00

Retenciones efectuadas S/. 1,530.00

Saldo a favor S/. 4,920.00



279

Capítulo 5RENTAS DE QUINTA CATEGORÍA

Son rentas que se obtienen por con-cepto del trabajo personal en relación dedependencia, y por tanto un vínculo de sub-ordinación entre el trabajador y el emplea-dor, condición que es inherente a todovínculo laboral o contrato de trabajo. Por ellose dice que las rentas de quinta categoría

están bajo el ámbito del Derecho Laboral.Las rentas de trabajo son aquellas

que provienen del trabajo en vínculo dedependencia, entendida esta última como elacuerdo voluntario entre el empleador (pue-de ser una persona natural o una persona

jurídica) y el trabajador (necesariamente per-sona natural) en virtud del cual el trabajadorse obliga a disposición del empleador su pro-pio trabajo a cambio de una remuneración.

Son elementos inherentes al contratode trabajo:• Prestación personal del servicio: es

una persona natural la que debe ejecutarla prestación comprometida sin asistirsede dependientes a su cargo ni transferirloen todo o en parte a un tercero.

• Subordinación:en mérito a ella el trabajador presta su servicio bajo la direcciónde su empleador, quien tiene facultadpara normar las labores (reglamentar),dictar las órdenes necesarias para laejecución de estas (poder de dirección)y sancionar disciplinariamente, dentro delos límites de la razonabilidad cualquierincumplimiento de las obligaciones a car-go del trabajador (poder sancionador).

• Remuneración: constituye remunera-ción para todo efecto legal, el íntegrode lo que el trabajador recibe por susservicios en dinero o en especie, cua-lesquiera sean la forma o denominaciónque se le dé, siempre que sea de su libre

disposición. Es todo lo que percibe el tra-bajador por sus servicios prestados y querepresenta una ventaja o bene cio patri-monial para el mismo y su familia, sin te-ner en cuenta la condición el plazo o lamodalidad de entrega. Existen supuestosen los cuales corresponde la percepción

de la remuneración sin que exista presta-ción efectiva de servicios (vacaciones).

Contratode trabajo

Acuerdo voluntario entre empleador (puedeser una persona naturalo una persona jurídica)y trabajador (necesaria-mente persona natural)en virtud del cual el trabajador se obliga adisposición del emplea-dor su propio trabajo acambio de una remune-ración.

Prestaciónpersonal del

servicioSubordinación

Remuneración

Efectos de ladeterminación dela existencia deun contrato de

trabajo

Ingreso a planillaPago de contribuciones socialesBeneficios socialesRenta de quinta categoría

Remuneración:Constituyen el

íntegro de loque percibe eltrabajador porla prestación

En dineroCualquiera sea la

denominación quese le otorgue.En especie

Libre disposiciónpara el trabajador.

El artículo 34 de la Ley del Impuestoa la Renta señala que son rentas de quintacategoría las obtenidas por concepto de:a) El trabajo personal prestado en rela-

ción de dependencia, incluidos cargos



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públicos, electivos o no, como sueldos,salarios, asignaciones, emolumentos,primas, dietas, graticaciones, bonica-ciones, aguinaldos, comisiones, compen-saciones en dinero o en especie, gastosde representación y, en general, toda re-tribución por servicios personales.

b) Rentas vitalicias y pensiones que tengansu origen en el trabajo personal, talescomo jubilación, montepío e invalidez, ycualquier otro ingreso que tenga su ori-gen en el trabajo personal.

c) Las participaciones de los trabajadores,ya sea que provengan de las asignacio-nes anuales o de cualquier otro bene ciootorgado en sustitución de estas.

d) Los ingresos provenientes de cooperati-vas de trabajo que perciban los socios.

e) El trabajo personal en mérito a contratosde prestación de servicios, pero con rela-ción de dependencia “Cuarta/Quinta”.

Los ingresos obtenidos por el trabajoprestado en forma independiente concontratos de prestación de servicios nor-mados por la legislación civil, cuando elservicio sea prestado en el lugar y horariodesignado por quien lo requiere y cuandoel usuario proporcione los elementos detrabajo y asuma los gastos que la presta-ción del servicio demanda.

Según lo establece el segundo párrafodel inciso b) del artículo 20 del Regla-mento de la Ley del Impuesto a la Renta,lo dispuesto en el inciso e) del artículo 34de la ley solo es de aplicación a efectosdel Impuesto a la Renta.

Rentas de cuarta/quintacategoríaSon ingresos que se obtie-nen por el trabajo prestadoen forma independientecon contratos de prestaciónde servicios en los que sepresentan las siguientes cir-cunstancias de manera con-currente.

Servicio prestado en ellugar y horario designa-do por quien lo requiere.El usuario proporcionalos elementos del tra-bajo.Que el usuario asumalos gastos que la pres- tación de servicios de-mande.

f) Renta de quinta categoría especial La renta de quinta categoría especial

está regulada en el inciso f) del artículo34 de la Ley del Impuesto a la Renta.Dicha renta se congura por los ingresosobtenidos por la prestación de serviciosconsiderados dentro de la cuarta catego-ría efectuados para un contratante con elcual se mantenga simultáneamente unarelación laboral de dependencia. Dichoingreso será considerado de quinta cate-goría solo a efectos de Impuesto a la Ren-ta. El ingreso no constituye remuneraciónpara nes laborales, por tanto no está suje-

to a retenciones y aportaciones a la ONP ya EsSalud ni a los bene cios sociales. Nocorresponde emitir recibos por honorarios,toda vez que ello es para rentas de cuartacategoría.

Según el inciso d) del artículo 20 delReglamento de la Ley del Impuesto a laRenta, los ingresos considerados dentrode la cuarta categoría (a efectos de laquinta categoría) no comprenden a lasrentas percibidas por el desempeño de

funciones de director de empresas, síndi-co, mandatario, gestor de negocios, alba-cea y actividades similares, incluyendo eldesempeño de las funciones del regidormunicipal o consejero regional, por lascuales perciban dietas.

1. CONCEPTOS QUE NO CONSTITUYENRENTA DE QUINTA CATEGORÍA No se considerarán como rentas de

quinta categoría las cantidades que perci-

be el servidor por asuntos del servicio enlugar distinto al de su residencia habitual,tales como gastos de viaje, viáticos porgastos de alimentación y hospedaje, gas-tos de movilidad y otros gastos exigidospor la naturaleza de sus labores, siem-pre que no constituyan sumas que por sumonto revelen el propósito de evadir elimpuesto.

Asimismo, no constituyen renta gra-vable de quinta categoría:



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a) Sumas pagadas a no domiciliado con-tratado fuera del país

Las sumas que se paguen al servidorque al ser contratado fuera del país tu-viera la condición de no domiciliado y lasque el empleador pague por los gastosde dicho servidor, su cónyuge e hijos porlos conceptos siguientes:• Pasajes al inicio y al término del con-

trato de trabajo.• Alimentación y hospedaje generados

durante los tres primeros meses deresidencia en el país.

• Transporte al país e internación delequipaje menaje de casa, al iniciodel contrato.

• Pasajes a su país de origen por vaca-ciones devengadas durante el plazode vigencia del contrato de trabajo.

• Transporte y salida del país delequipaje y menaje de casa, al tér-mino del contrato.

En este caso es necesario que en el con-

trato de trabajo aprobado por la autoridadcompetente, conste que tales gastos se-rán asumidos por el empleador.

b) Sumas pagadas a personas naturalesno domiciliadas por prestar serviciosde asistencia técnica

Las sumas que el usuario de la asistenciatécnica pague a las personas naturalesno domiciliadas contratadas para prestardicho servicio en el país, por concepto depasajes dentro y fuera del país y viáticos

por alimentación y hospedaje en el Perú.c) Gastos y contribuciones de la empre-sa a favor del personal y aquellos des-tinados a prestar asistencia de saludde los servidores

Los gastos y contribuciones realizados porla empresa con carácter general a favor delpersonal y todos los gastos destinados aprestar asistencia de salud de los servido-res, a que se re ere el inciso II) del artículo37 de la Ley del Impuesto a la Renta.

Ello será también de aplicación cuando:• El servidor requiera atención espe-

cializada en el exterior no accesibleen el país, debidamente certificadapor el organismo competente delsector salud.

• El trabajador por asuntos de serviciosvinculados con la empresa, estandoen el extranjero requiera por causa defuerza mayor o caso fortuito, atenciónmédica en el exterior. Los gastos deatención médica en el exterior debe-rán ser acreditados con la documen-tación sustentatoria autenticada porel Consulado del Perú o el que hagasus veces.

d) Retribuciones que se asignen los due-ños de empresas unipersonales

Las retribuciones que se asignen losdueños de empresas unipersonales, lasque de acuerdo con lo dispuesto por eltercer párrafo del artículo 14 de la ley, noconstituyen rentas de quinta categoríasino rentas de tercera categoría.

2. RETENCIONES POR RENTAS DEQUINTA CATEGORÍA Según el artículo 75 de la Ley del

Impuesto a la Renta, las personas naturalesy jurídicas o entidades públicas o privadasque paguen rentas comprendidas en la quin-ta categoría, deberán retener mensualmen-te sobre las remuneraciones que abonen asus servidores un dozavo del impuesto que,conforme a las normas de esta ley, les co-

rresponda tributar sobre el total de las remu-neraciones gravadas a percibir en el año,dicho total se disminuirá en el importe de lasdeducciones previstas por el artículo 46 de laLey del Impuesto a la Renta.

Tratándose de personas que prestenservicios para más de un empleador, la re-tención la efectuará aquel que abone mayorrenta.

Esta retención deberá abonarse alsco dentro de los plazos previstos por el



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Código Tributario para las obligaciones deperiodicidad mensual.

El artículo 75 de la Ley del Impuestoa la Renta señala que para la determinaciónde las retenciones mensuales por rentas dequinta categoría se procederá de la siguientemanera:a) La remuneración mensual se multiplicará

por el número de meses que falte paraterminar el ejercicio, incluyendo el mes alque corresponda la retención. Al resulta-do se le sumará las grati caciones ordi-narias que correspondan al ejercicio y, ensu caso, las participaciones de los traba-

jadores y la graticación extraordinaria,que hubieran sido puestas a disposiciónde estos en el mes de la retención.

b) Al resultado obtenido en el inciso anteriorse le sumará, en su caso, las remunera-ciones, graticaciones extraordinarias,participaciones de los trabajadores yotros ingresos puestos a disposición deestos en los meses anteriores del mismoejercicio.

c) A la suma que se obtenga por aplicaciónde los incisos anteriores se le restará elmonto equivalente a las siete (7) unida-des impositivas tributarias a las que sereere el artículo 46 de la ley. Si el tra-bajador solo percibe rentas de quintacategoría, el gasto por concepto de do-naciones a que se re ere el segundo pá-rrafo del artículo 49 de la ley solo podráser deducido en el mes de diciembre conmotivo de la regularización anual. Lasdonaciones efectuadas se acreditarán

con los documentos señalados en losítems i) o ii) del numeral 1.2 del inciso s)del artículo 21, según corresponda.

d) Al resultado obtenido conforme al incisoanterior, se le aplicará las tasas previstasen el artículo 53 de la ley, determinándo-se así el impuesto anual.

e) Del impuesto anual obtenido por aplica-ción del inciso anterior, se deducirán loscréditos a que tuviera derecho el traba-

jador en el mes al que corresponda la

retención y los saldos a su favor a que sereeren los incisos b) y c) del artículo 88de la Ley.

f) El impuesto anual así determinado en cadames, se fraccionará de la siguiente manera:1. En los meses de enero a marzo, el

impuesto anual se dividirá entre doce.2. En el mes de abril, al impuesto anual

se le deducirá las retenciones efec-tuadas de enero a marzo del mismoejercicio. El resultado de esta opera-ción se dividirá entre 9.

3. En los meses de mayo a julio, al im-

puesto anual se le deducirá las retencio-nes efectuadas en los meses de eneroa abril del mismo ejercicio. El resultadode esta operación se dividirá entre 8.

4. En el mes de agosto, al impuestoanual se le deducirá las retencionesefectuadas en los meses de enero a

julio del mismo ejercicio. El resultadode esta operación se dividirá entre 5.

5. En los meses de setiembre a noviem-bre, al impuesto anual se le deduci-rá las retenciones efectuadas en losmeses de enero a agosto del mismoejercicio. El resultado de esta opera-ción se dividirá entre 4.

6. En el mes de diciembre, con motivode la regularización anual, al impues-to anual se le deducirá las retencio-nes efectuadas en los meses de ene-ro a noviembre del mismo ejercicio.

El monto obtenido por aplicación del

procedimiento antes indicado será el im-puesto a retener en cada mes.

g) En los casos en que la remuneración nose abone en forma mensual, sino sema-nal o quincenal, el impuesto a retener pordicho mes se fraccionará proporcional-mente en las fechas de pago.

El empleador deberá incluir toda compen-sación en especie que constituya renta gra-vable y deberá computarla por el valor demercado que corresponda atribuirles.



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2.1. Retenciones en casos especialesde obtención de rentas de quintacategoría

a) Remuneraciones variables Cuando las remuneraciones mensuales pa-

gadas al trabajador sean de montos varia-bles el empleador podrá optar por considerarcomo remuneración mensual el promediode las remuneraciones pagadas en ese mesy en los dos (2) meses inmediatos anterio-res. Para el cálculo del promedio así comola remuneración anual proyectada, no seconsiderarán las graticaciones ordinarias aque tiene derecho el trabajador. Al resultadoobtenido, se le agregará las grati cacionestanto ordinarias como extraordinarias y ensu caso las participaciones de los trabajado-res que hubieran sido puestas a disposiciónde estos en el mes de la retención.

La opción deberá formularse al practi-car la retención correspondiente al pri-mer mes del ejercicio gravable y deberámantenerse durante el transcurso de di-cho ejercicio.

Cuando el trabajador se incorpore conposterioridad al 1 de enero, el empleadorpracticará la retención utilizando la opciónsolo después de transcurrido un periodode tres meses completos, a partir de la fe-cha de incorporación del trabajador. Antesde los tres meses el empleador tomarácomo base la remuneración que corres-ponda al mes de su incorporación.

b) Percepción de remuneración de másde un empleador

En los casos de trabajadores que hubieranpercibido remuneraciones de más de unempleador en un mismo ejercicio, a efectosde la retención, el nuevo empleador consi-derará las remuneraciones y retencionesacreditadas según el certi cado de reten-ción que presente el trabajador.

c) Culminación del contrato de trabajo Cuando en el curso de un ejercicio gra-

vable se dé por terminado el contrato detrabajo o el vínculo laboral, el empleador

determinará con carácter de ajuste nal laretención correspondiente al mes en quetenga lugar ese hecho, sumando a eseefecto todas las remuneraciones y grati ca-ciones obtenidas por el trabajador en el ejer-cicio gravable, incluidas las remuneracionesgravadas percibidas con motivo de la termi-nación del contrato, así como en su caso,las participaciones del trabajador y todo otroingreso puesto a disposición de este.

A dicha suma se le restará la deducción ylos créditos correspondientes (artículo 40y 46 de la Ley del Impuesto a la Renta).Al resultado así determinado se le aplica-

rá la tasa del 15%, 21% o 30 % previstasen el artículo 53 de la ley.

2.2. Retenciones en exceso por rentasde quinta categoríaEn los casos en que existan retencio-

nes en exceso por rentas de quinta catego-ría, debe tenerse en cuenta lo siguiente:a) Retención en exceso antes del cierre

del ejercicio

Tratándose de retenciones en excesoque resulten de la liquidación correspon-diente al mes en que opere la termina-ción del contrato de trabajo o cese delvínculo laboral, antes del cierre del ejer-cicio, debe aplicarse lo siguiente:1. En el mes en que opere la terminación

del contrato de trabajo o cese delvínculo laboral, el empleador devolve-rá al trabajador el exceso retenido.

2. El empleador compensará la devolu-ción efectuada al trabajador con el mon-to de las retenciones que por el referidomes haya practicado a otros trabaja-dores. Cuando el empleador no puedacompensar con otras retenciones ladevolución efectuada, podrá optar poraplicar la parte no compensada:2.1.A la retención que por los meses

siguientes deba efectuar a otrostrabajadores.

2.2. Solicitar su devolución a la Sunat.



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b) Retención en exceso después del cie-rre del ejercicio

Cuando con posterioridad al cierre delejercicio se determinen retenciones enexceso por rentas de quinta categoríaefectuadas a contribuyentes que nose encuentren obligados a presentardeclaración, serán de aplicación laResolución de Superintendencia N° 036-1998/SUNAT. Al respecto, es precisotener en cuenta lo señalado por laAdministración mediante InformeN° 197-2008-SUNAT/2B0000, en el cualse señala que:

“Una vez cerrado el ejercicio gravable, elcontribuyente que percibe exclusivamen-te rentas de quinta categoría debe soli-citar la devolución del exceso retenidopresentando el Formato aprobado por laResolución de Superintendencia N° 036-98/SUNAT.

El formato debe ser presentado al agentede retención para el que labora el contri-buyente o al agente de retención del cualobtiene la mayor renta de quinta catego-

ría, en caso labore para más de una per-sona o entidad. De no encontrarse percibiendo rentas

de quinta categoría, el contribuyente de-berá presentar el formato ante el últimoagente de retención del que percibió di-chas rentas.

En todos los casos, el agente de reten-ción ante el cual se ha presentado el for-mato deberá proceder a la devolución delmonto retenido en exceso”.

3. CRITERIO DE IMPUTACIÓN DE LARENTA

4. DETERMINACIÓN DE LA RENTA NETADE QUINTA CATEGORÍA Según el artículo 46 de la Ley del Im-

puesto a la Renta, de las rentas de cuartay quinta categorías podrán deducirse anual-mente, un monto jo equivalente a sieteunidades impositivas tributarias. Los con-tribuyentes que obtengan rentas de ambascategorías solo podrán deducir el monto jopor una vez.

INFORMES DE SUNAT


A efectos de la aplicación del Impuesto a la Rentade quinta categoría, el impuesto asumido por elempleador no puede ser considerado como unamayor renta para el contribuyente perceptor de lasrentas de quinta categoría.


Las asignaciones económicas de carácter extraor-dinario y excepcional que se otorgan en formamensual a los empleados de con anza y aquellosque tengan cargos directivos o a nes, calican,para nes del Impuesto a la Renta, como rentasde quinta categoría y, por lo tanto, deben consi-derarse para el cálculo de las retenciones que porconcepto de dicho impuesto deben efectuar talesentidades.


Los ingresos percibidos por los trabajadorescorrespondientes a la asignación por alimenta-ción principal, fallecimiento y escolaridad calicancomo rentas de quinta categoría sujetas al Im-puesto a la Renta.

O cio N° 530-2010-SUNAT/200000La suma correspondiente a la Asignación Extraordi-naria por Trabajo Asistencial (AETA), a que se reereel Decreto de Urgencia N° 032-2002, calica comorenta de quinta categoría afecta al Impuesto a laRenta, por lo que esta se considerará para elcálculo de la retención que por concepto de dichoImpuesto debe efectuarse conforme a lo estable-cido en el artículo 75 del Texto Único Ordenado(TUO) de la Ley del Impuesto a la Renta.

Dicho criterio se encuentra plasmado en el Infor-me N° 204-2010-SUNAT/2B0000, según el cualde conformidad con el inciso a) del artículo 34 del

Criterio de imputaciónRenta de quinta categoría

Percibido



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TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, todo in-greso obtenido por el trabajador con ocasión delvínculo laboral que mantiene con su empleadorestará afecto al Impuesto a la Renta de quinta ca-tegoría, siendo irrelevante si dicho ingreso tieneo no carácter remunerativo, la denominación quese le haya otorgado (tales como, asignaciones porproductividad, incentivos u otros) o la entidad obli-gada a abonarlo.


Tratándose de la remuneración que los notariosse asignan a través de su planilla, en aplicaciónde lo dispuesto en el inciso b) del artículo 19 delDecreto Legislativo N° 1049:

1. La referida remuneración no constituye rentade quinta categoría a efectos del Impuesto ala Renta.

2. Dicha remuneración tampoco constituye gastodeducible para determinar la renta neta de ter-cera categoría de los notarios por el ejerciciode su función notarial.


1. Todos los ingresos percibidos por los trabajadores municipales derivados de su rela-ción laboral se encuentran gravados con elImpuesto a la Renta de quinta categoría, in-dependientemente de que estos se encuen-tren afectos o no al Régimen Contributivo deEsSalud y a la Contribución al Sistema Na-cional de Pensiones.

2. A efectos del cálculo de la proyección anualde ingresos afectos al Impuesto a la Renta dequinta categoría, el procedimiento ha sido es-tablecido en función del monto de los ingresosque percibe el trabajador en cada mes calen-dario, sin tener en cuenta el número de díaslaborados por ellos y, en caso de existir ingre-sos variables, los ingresos a proyectar se cal-culan siguiendo el procedimiento previsto enel artículo 40 del Reglamento del Texto ÚnicoOrdenado del Impuesto a la Renta o mediantela opción prevista en el inciso a) del artículo 41del mismo Reglamento.

O cio N° 059-96.I2.0000

De acuerdo con lo expuesto, los gastos en queincurre una empresa por la contratación de un se-guro a su personal, se encontrarían comprendidascomo gastos y contribuciones realizados por laempresa con carácter general a favor del per-sonal y en tal sentido, requerirían del requisito

de generalidad a efectos de no ser gravados comorenta de quinta categoría. El mencionado requisitono se cumpliría en los casos en los que la empre-sa contratara el seguro únicamente para un grupode trabajadores.

O cio Nº 272-96-I2.0000

En este orden de ideas, el pago voluntario queefectúe el empleador a sus trabajadores, a títu-lo de gracia, con ocasión del cese se encuentracomprendido en el supuesto previsto en el párrafoanterior, no gozando de la inafectación contenidaen el artículo 18 de la Ley del Impuesto a la Renta.

Informe N° 047-2001-SUNAT-K00000

La entrega de dinero en efectivo, por concepto decombustible al personal Militar y Policial, pensio-nistas de las Fuerzas Armadas y Policía Nacional(artículo 2 del D.S. N° 037-2001), no encuadra enninguno de los incisos contenidos en el artículo 34del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta; porlo tanto, no constituye renta de quinta categoría aefectos del Impuesto a la Renta.


La entrega de dinero en efectivo por concepto decombustible a favor del personal militar y policialen situación de actividad, a que se re ere el ar-tículo 1 del Decreto Supremo N° 037-2001-EF,constituye renta de quinta categoría a efectos dela legislación del Impuesto a la Renta, en tantodicha asignación tenga carácter de libre disponibi-lidad por tratarse de una cantidad ja y periódica,no sujeta a reintegro por la parte no utilizada en eldesempeño de las funciones del citado personal.


Solo se encuentran inafectas del Impuesto a laRenta los incentivos y/o entregas que otorgue elCafae dentro del marco del Decreto SupremoN° 005-90-PCM, incluyendo aquellos que pudie-

ran entregarse en efectivo.Informe N° 318-2002-SUNAT/K00000

Los ingresos que otorgan a los trabajadores de-pendientes las entidades de la AdministraciónPública o los Cafae, como regla general, constitu-yen rentas de quinta categoría. Esto incluye a losincentivos y/o entregas otorgados por las entida-des de la Administración Pública en el marco delo dispuesto por el Decreto Supremo N° 005-90-PCM. Por excepción, los incentivos y/o entregasotorgados por el Cafae en el marco del DecretoSupremo N° 005-90-PCM, a los trabajadores del



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Gobierno central e instancias descentralizadas, noestán afectos al Impuesto a la Renta.

Todas las sumas otorgadas a los trabajadores concarácter remuneratorio se encontrarán gravadascon el IES. Sin embargo, los incentivos y/o entre-gas aprobados en el marco de lo dispuesto en elDecreto Supremo N° 005-90-PCM, otorgados asus trabajadores dependientes por las entidadesde la Administración Pública o por el Cafae a lostrabajadores del Gobierno central e Instanciasdescentralizadas, no están afectos al IES.


Los socios de sociedades civiles pueden obtenerde estas rentas de quinta categoría por el trabajo

que le presten de forma dependiente o indepen-diente.

Los socios que se encargan de la gestión de di-chas sociedades pueden percibir de ellas rentasde cuarta o quinta categoría.

En ambos casos, las retribuciones que deban abo-narse a los socios son deducibles para determinarla renta neta.


Tratándose de trabajadores dependientes, no for-man parte de la base imponible de las aportacio-nes al Régimen Contributivo de la Seguridad So-cial en Salud y al Sistema Nacional de Pensiones,los ingresos que dichos trabajadores obtienen porla prestación de servicios sin relación de subordi-nación o dependencia considerados como rentasde quinta categoría según el inciso f) del artículo34 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.

O cio N° 018-98.I2.2000

Es grato dirigirme a usted en atención al docu-mento de la referencia mediante el cual plantea elcaso de trabajadores dedicados a la promoción de

ventas que reciben una remuneración mensual yadicionalmente comisiones en el mes de la amorti-zación o cancelación de las ventas. El problema sesuscita, según indican, para el caso de comisionesque perciben los extrabajadores con posterioridada su cese, pero que se generan durante la vigenciadel vínculo laboral.

Al respecto, entendemos que su consulta se re-ere a aquellos trabajadores que, con ocasióndel cese, reciben la liquidación correspondiente alos ingresos obtenidos durante la labor realizadacomo trabajador dependiente, la que incluye co-misiones.

Sobre el particular entendemos que, en estricta apli-cación del inciso a) del artículo 34 de la Ley del Im-puesto a la Renta, Decreto Legislativo N° 774, lasprecitadas comisiones, en tanto que constituyenuna retribución por los servicios personales pres-tados en relación de dependencia, se encuentranafectas al mencionado tributo.

Es del caso indicar que, de conformidad con elartículo 57 de la Ley del Impuesto a la Renta, lasrentas de la quinta categoría deben imputarse en elejercicio gravable en que se perciban.


No existe impedimento legal para que los percep-tores de rentas de cuarta categoría presten susservicios sin relación de subordinación a un solocliente durante uno o varios periodos gravables.El hecho que los sujetos que cumplan las condi-ciones señaladas en el inciso e) del artículo 34del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, pres-ten sus servicios con exclusividad y permanenciadurante uno o varios periodos gravables, no con-vierte a los ingresos que estos obtengan por laprestación de dichos servicios en rentas de quintacategoría por trabajo dependiente.

Los ingresos que se perciban por servicios quese presten de forma exclusiva y permanente se-rán considerados como rentas de cuarta categoría

siempre que no exista subordinación o dependenciaen la prestación de estos; pues de existir ella, cons-tituirán rentas de quinta categoría.

Sin embargo, a pesar de que no exista subordinación,dichos ingresos podrían constituir rentas de quintacategoría si estos son obtenidos por la prestación deservicios que reúnen las características del inciso e)del artículo 34 del TUO de la Ley del Impuesto a laRenta; o si son obtenidos por servicios consideradosdentro de la cuarta categoría, prestados a favor de unsujeto con el cual se mantenga simultáneamente unarelación laboral de dependencia.

El hecho de jar como retribución por los servi-cios prestados un monto jo durante el tiempo quedure la vigencia del contrato y sus prórrogas, noimplica, por sí solo, que esta constituya renta dequinta categoría.


Los empleadores que abonan rentas de quintacategoría se encuentran obligados a efectuar lasretenciones del Impuesto a la Renta, de maneraindependiente cuando contratan a un solo trabaja-dor de manera simultánea, aun cuando lo realizanen la calidad de copropietarios.



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Los empleadores son sujetos del ImpuestoExtraordinario de Solidaridad por los ingresos quepaguen o abonen a sus trabajadores.

Las entidades empleadoras están obligadas aefectuar aportes por a liación al Seguro Social deSalud por sus trabajadores que laboran en rela-ción de dependencia.

Las declaraciones de las obligaciones aludidasen el presente informe deben ser efectuadas me-diante el PDT de Remuneraciones, tratándose deentidades obligadas a declarar sus obligacionesutilizando dicho Programa. En caso contrario,podrán optar por utilizar el citado Programa o elFormulario N° 402.


Los trabajadores de Construcción Civil que man-tienen una relación laboral con el empleador, per-ciben rentas de quinta categoría, no correspon-diéndoles emitir recibo por honorarios por talesrentas.


Las sumas entregadas por los Cafae comoestímulo por la permanencia voluntaria fuera delhorario normal de trabajo constituyen rentas dequinta categoría.

O c io N° 031-2000-K00000Tratándose de intereses generados por remunera-ciones devengadas, estos se encontrarán afectosal Impuesto a la Renta y formarán parte de la baseimponible para el cálculo del Impuesto a la Rentade quinta categoría, de acuerdo con lo previsto enel artículo 34 del antes mencionado TUO de la Leydel Impuesto a la Renta, siempre que no impliquenla reparación de un daño emergente.

Informe N° 263-2001-SUNAT-K00000

El empleador debe efectuar la retención del Im-

puesto a la Renta de quinta categoría sobre elíntegro de la suma que entregue, sin que medienegociación y a título de gracia, a los trabajadoresque renuncien voluntariamente; de conformidadcon las normas que regulan dichas retenciones,siendo irrelevante para este efecto que dicho mon-to supere o no las 12 remuneraciones.


Los importes entregados a los trabajadores porconcepto de gastos de movilidad no constituyenretribuciones por servicios personales y, por ende,no calican como rentas de quinta categoría; sin

importar si tales montos superan o no el equiva-lente diario de 4% de la Remuneración MínimaVital Mensual.

JURISPRUDENCIA

RTF Nº 9484-4-2007

Se señala que los gastos por concepto de ma-trícula y cuotas de maestría, posgrado y curso decarrera de cuatro trabajadores de la empresa re-parados en autos, por su naturaleza no constitu-yen gastos de capacitación para el puesto. Por loque al ser efectuados en virtud a la prestación deservicios personales a la recurrente constituyenrentas de quinta categoría.

RTF Nº 5993-2-2007

Los elementos esenciales que caracterizan todarelación laboral, de acuerdo con la doctrina y la le-gislación laboral son los siguientes: a) Prestaciónpersonal de servicios, por la que el Trabajadorpone a disposición del empleador su fuerza de tra-bajo debiendo hacerla en forma personal y directa;b) Remuneración, que es la contraprestación queotorga el empleador al trabajador a cambio de laactividad que este realiza a su favor y, c) Subor-

dinación, vínculo jurídico del que se deriva la fa-cultad de dirección del empleador y la correlativaobligación del trabajador de acatar sus órdenes,contando además el empleador con los poderesnormativo y sancionador en virtud de la relaciónde dependencia.

Al respecto, la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 02397-5-2003, entre los elementos citados, el de mayorimportancia a efectos de determinar la naturale-za de la relación laboral, es el de subordinaciónque por no ser de fácil identicación, requiere delanálisis de características típicas que permitenpresumir la existencia de una relación laboral, ta-

les como el lugar, horario y exclusividad o trabajopara un solo empleador, entre otros. Asimismo,este Tribunal ha establecido que no solo se debeacreditar que la prestación de servicios sea decarácter regular y continuo, sino que básicamentedebe acreditarse la existencia de subordinación yexclusividad para identicar una relación laboral.

RTF Nº 05449-4-2007

Se establece que para que los montos otorga-dos en calidad de servicio de transporte, nosean considerados remuneración computablea efectos de quinta categoría, es necesario que



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se acredite que el monto asignado es razonabley que se encuentra supeditado a la asistencia altrabajo.

Que en tal sentido, la recurrente no ha acreditadoque los montos otorgados por concepto de trans-porte se encuentran supeditados a la asistencia altrabajo, toda vez que al no contar con un controlde asistencia, no le es posible efectuar tales pa-gos en función de la asistencia al trabajador, por loque no se ha cumplido con los requisitos para queesta no calique como remuneración.

Que asimismo, la Resolución Nº 02264-2-2003señala respecto a la razonabilidad, que deben detenerse en cuenta dos parámetros, el primero re-lacionado con el costo de educación que pretendesatisfacer el empleador, así como el monto en-tregado a los trabajadores por dicho concepto nopuede superar el costo de los gastos educativos, yel segundo referido a la remuneración mensual deltrabajador, pues en caso de que la asignación laexceda se estaría frente a un caso de simulación,obligando el principio de primacía de la realidada comprender dicha asignación como una remu-neración.

RTF Nº 5217-4-2002

El pago del alquiler a favor del trabajador no domi-ciliado no tiene la calidad de condición de trabajo

y si no está contemplado en el contrato de trabajoconstituye una liberalidad por parte de la empresa,por lo tanto sujeto a rentas de quinta categoría.

RTF Nº 477-1-2001

No constituye rentas de quinta categoría los gas-tos realizados por la empresa a favor del personalcon carácter general que no sea de libre disposi-ción del trabajador, siempre y cuando exista unaobligación por parte del empleador de realizar di-cho gasto. En ese sentido, constituye renta grava-ble de quinta categoría los alimentos brindados alpersonal, si se acredita que no se cumple con los

criterios de generalidad y razonabilidad.RTF Nº 09013-3-2007

Conforme se señala en la resolución del TribunalFiscal Nº 01047-2-2000 de 31 de octubre de 2000el inciso e) del artículo 34 de la Ley del Impuestoa la Renta presupone la existencia de contratosde naturaleza civil, es decir, aquellos contratosque por su contenido no conguran en estrictouna relación laboral, pero que en los hechos sepresentan circunstancias antes descritas queameritan el tratamiento de los ingresos como unarenta de quinta categoría; en ese sentido se hace

referencia a servicios que tienen las característi-cas propias de un servicio prestado en relación dedependencia, a saber: ser prestados en el lugary horario establecidos por el usuario, proporcio-nando los elementos de trabajo y asumiendo losgastos derivados de la prestación.

RTF Nº 0259-1-2007

Los socios o asociados de sociedades civiles pue-den percibir de las mismas rentas de cuarta cate-goría en la medida que no presten ningún trabajoen relación de dependencia.


1. Retención del Impuesto a la Renta dequinta categoría cuando un trabajadorlabora en dos empresas y su renta netasupera las 54 UIT

Un trabajador aliado a una AFP labora endos empresas y percibe lo siguiente:- Empresa A : S/. 8,300 mensual- Empresa B : S/. 8,500 mensual¿Cómo se calcula la retención del IR dequinta categoría por el mes de enero 2012?

Solución:

Cuando un trabajador percibe dos o más re-muneraciones consideradas como renta dequinta categoría, el trabajador deberá comu-nicar este hecho al empleador del que percibemayor renta.

Siendo así, la empresa donde percibe mayor ren-ta, deberá acumularlas y seguir el procedimientopara aplicar la retención del IR de quinta catego-

ría, según lo precisa el artículo 40 del Reglamentodel TUO de la LIR.

Datos:

- Periodo a liquidarse : Enero 2012

- Empresa A : S/. 8,300

- Empresa B : 8,500 Total mensual : S/. 16,800

De acuerdo a lo explicado, la retención del IR larealizará la empresa “B” por ser la entidad querealiza el mayor pago (S/. 8,500).



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• Base computable para la retención dequinta categoría del periodo enero 2012,determinado por la empresa “ B”

- Remuneración, enero 2012 : S/. 16,800- Remuneración proyectada

Feb. a Dic. 2012 : 184,800

(S/. 16,800 x 11 meses)

- Graticación proyectada : 33,600

(S/. 16,800 x 2)

Ingresos proyectados : S/. 235,200

Menos:

- 7 UIT x S/. 3,650 : ( 25,500) Base computable : S/. 209,700

• Aplicación de las tasas correspondientespara determinar el impuesto y la retenciónpor enero 2012

Renta neta global TasaImpuestoparcial

Impuestoacumulado

Hasta 27 UIT(S/. 98,550) 15% 14,783.00 14,783.00

Exceso 27 UIT hasta54 UITS/. 98,550 aS/. 197,100

21% 20,696.00 20,696.00

Exceso 54 UITS/. 209,700 -S/. 197,100

30% 3,780.00 3,780.00

Impuesto proyectado : S/. 39,259.00 ----

Retención enero 2012 : S/. 39,259.00 ÷ 12(*) : S/. 3,272.00

(*) Base legal: Numeral 1, inciso f) del artículo 40 (Reglamentodel TUO de la LIR).

As iento contable:

• Provisión de la planilla de remuneracióndel mes de enero 2012

El registro de la provisión mensual serán realizadaen forma independiente por cada una de las dosempresas.

La retención de quinta categoría solo debe fi-gurar en la empresa “B”, tal como se muestraa continuación:

ASIENTO CONTABLE

-------------------- x --------------------62 Gastos de personal, direct. y gerent. 9,265 6211 Sueldos y salarios 8,500 6271 EsSalud 76540 Tributos, contrap. y aportes al sistema de pensiones y de salud por pagar 5,173 40173 Renta de 5ta. Cat. 3,306 4031 EsSalud 765 4071 AFP “xxx” 1,102

41 Remuner. y participaciones por pagar 4,092 4111 Sueldos y salarios por pagar x/x Provisión de la planilla de sueldo

del trabajador xxx, Enero 2012.-------------------- x --------------------

2. ¿Cómo se determina la retención de renta de quinta categoría a trabajador quepercibe remuneración principal variable?

Un trabajador a liado a la ONP labora des-de enero 2012, percibiendo una remunera-ción mensual variable con base en comisio-nes. El último trimestre del ejercicio 2011percibió como ingreso lo siguiente:

Meses - 2012 ComisionesOctubre 3,485Noviembre 2,926Diciembre 3,290

Total: S/. 9,701Se solicita efectuar la retención del IR delperiodo enero 2013, ¿cuál sería el procedi-miento, si la remuneración principal es va-riable, con base en comisiones?

Dato adicional: La remuneración de enero2013 fue S/. 2,742.

Solución:Cuando las remuneraciones mensuales pagadas altrabajador sean de montos variables, se tiene queoptar por un sistema de retención, la que será



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denida en el periodo de enero de cada año y debe-rá mantenerse por todo el ejercicio.

Así lo precisa el inciso a), artículo 41 del Regla-mento del TUO de la LIR, donde se podrá optarpor uno de los sistemas siguientes:a) La proyección de la remuneración mensual

“como si esa fuera la cantidad ja”que va arecibir en forma mensual; o

b) Se obtiene el promedio de las tres (3) últimasremuneraciones variables (incluida la del mesde cálculo) y se realiza una proyección anualcon el importe obtenido.

Datos:- Fecha de ingreso : 01/10/2012- Periodo de retención : Enero 2013- Comisión de enero : S/. 2,742

Para nes didácticos, tomaremos la 2da. opción,que es el promedio de las 3 últimas remuneracio-nes, incluido el mes a liquidarse (enero 2012), ylos dos meses anteriores, que en este caso seránlos periodos Nov. y Dic. 2012.• Determinación de la base de cálculo para la

retención de quin ta categoría- Comisión de enero 2013 : S/. 2,742- Comisión, diciembre 2012 : 3,290- Comisión, noviembre 2012 : 2,926 Total : S/. 8,958- Promedio a proyección : S/. 2,986 (S/. 8,958 ÷ 3)• Cálculo de la base imponible para la reten-

ción de 5ta. categoría de enero 2013- Remuneración, enero 2013 : S/. 2,742Más:- Remuneración mensual proyectado (feb./dic. 2013) : 32,846 (S/. 2,986 x 11 meses)

- Graticación proyectada :(*)

00 Ingresos proyectados : S/. 35,588Menos:- 7 UIT x S/. 3,650 : ( 25,550) Renta Imponible : S/. 10,038- Tasa del impuesto, 15% : S/. 1,506- Retención, enero 2013 : S/. (**)125.50

(*) Por aplicación de la opción b), no se consideran las gratifi-caciones ordinarias como proyección.

(**) Se divide entre 12 (numeral 1, inciso f, artículo 40 - Regla-mento del TUO de la LIR).

Para la aplicación del sistema del promedio, el im-porte de las graticaciones legales y/o ordinariasy/o extraordinarias, y en su caso las participacio-nes de las utilidades a los trabajadores que hubie-ran sido puesta a disposición, se consideran enel periodo en que se están percibiendo , quieredecir, en el mes en que se realiza la retención.

Registro contable:

Asiento similar al registrado en el caso anterior.

3. Efectos en la variación de la retenciónde rentas de quinta categoría del pri-mer trimestre con pago de utilidadesen marzo y pago de bonificaciónextraordinaria en abril 2013

Un trabajador con remuneración fijade S/. 1,750 mensuales, en marzo percibeutilidades por S/. 2,000 y en abril el importede S/. 1,500 por bonicación extraordinaria.

¿A cuánto asciende la retención de rentasde quinta categoría de los periodos de ene-ro, febrero, marzo y abril 2013, consideran-do las entregas realizadas en su momento?

Solución:Se trata de un trabajador que percibe remunera-ción mensual ja y percibe ingresos adicionalesde carácter extraordinario, que están permitidospara ser deducidos como gastos de la empresa,considerando que guardan relación con la gene-ración de renta y no se encuentran expresamenteprohibida por Ley.

Se consideran, entre otros, los “aguinaldos, boni -caciones , graticaciones y otros pagos que se ha-gan a favor de los servidores en virtud del víncu-lo laboral existente y con motivo del cese” (inciso l,

artículo 37 del TUO de la LIR).Datos:

- Remuneración ja (en/dic) : S/. 1,750- Utilidad 2012 (marzo) : S/. 2,000

- Bonif. por balance (abril) : S/. 1,500

• Remuneración mensual afecta para la re-tención del Impuesto a la Renta de quintacategoría

Siendo la UIT de S/. 3,700 para el año 2013, paraencontrarse afecto a la retención, deberá tener



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una remuneración mensual mayor a S/. 1,800,según el cálculo siguiente:

- Deducción aceptable, 7 UIT : S/. 25,200

(artículo 46, TUO de la LIR)

- Ingreso mínimo no deducible : S/. 1,800

(S/. 25,200 ÷ 14 meses)

• Retención por el periodo enero 2013

- Remuneración, Enero : S/. 1,750

Más:

- S/. 1,750 x 11 meses (feb. a dic.): 19,250

- S/. 1,750 x 2 graticaciones : 3,500

Total proyectado : S/. 24,500

Menos:

- 7 UIT x S/. 3,700 : 25,900

Renta Neta : S/. (*)00

(*) No se realiza retención, no llega al límite solicitado.

• Retención por el periodo febrero 2013

Se sigue el mismo procedimiento realizado porenero, y al no haber pago adicional en el periodo,no habrá retención en el mes.

• Retención por el periodo marzo 2013

De acuerdo con lo tratado, se considera como“otros pagos” a las utilidades y/o bonicacionesextraordinarias recibidas por el trabajador en vir-tud del vínculo laboral.

En este mes, el trabajador percibe el pago de uti-lidades correspondiente al ejercicio 2012, y estosingresos constituyen renta de quinta categoría,por lo tanto, forma parte a efectos del cálculo dela retención correspondiente al periodo (inciso a,artículo 34 del TUO de la LIR).

- Remuneración, marzo : S/. 1,750

- Utilidad, ejercicio 2012 : 2,000

Total, marzo 2013 : S/. 3,750

Más:

- S/. 1,750 x 9 meses (abr./dic.) : 15,750

- S/. 1,750 x 2 graticaciones : 3,500

Sub total : S/. 23,000

Más:

- Percibido en en./feb. 2013 : 3,500

Total proyectado : S/. 26,500Menos:

- 7 UIT x S/. 3,700 : 25,900

Renta neta : S/. 600

- Impuesto calculado, 15% : S/. 90

- Retención en marzo 2012 : S/. (*)7.50

(S/. 90 ÷ 12*)(*) Numeral 1, inc. f, artículo 40 del TUO de la LIR.

Se observa que por los meses de enero y febrero

no hubo retención, pero por efectos del pago delas utilidades en marzo, se debe retener el importede S/. 7.50 por ese periodo.• Retención por el periodo abril 2013

En este periodo, se percibe en forma adicional,una “bonicación extraordinaria” por balance, yestos ingresos constituyen renta de quinta catego-ría, por lo tanto, forma parte a efectos del cálculode la retención correspondiente al periodo (incisoa, artículo 34 del TUO de la LIR).- Remuneración, abril : S/. 1,750- Bonicación extraordinaria : 1,500 Total, abril 2012 : S/. 3,250Más:- S/. 1,750 x 8 meses (may./dic.): 14,000- S/. 1,750 x 2 graticaciones : 3,500 Subtotal : S/. 20,750Más:- Percibido en en./mar. 2013 : 7,250 Total proyectado : S/. 28,000Menos:- 7 UIT x S/. 3,700 : 25,900

Renta neta : S/. 2,100- Impuesto calculado, 15% : S/. 315Menos:- Retención, ene./mar. 2013 : 7.50 Impuesto resultante : S/. 315- Retención en abril 2013 : S/. (*)35.00

(S/. 315 ÷ 9*)(*) Numeral 2, inciso f, artículo 40 del TUO de la LIR.

Al percibir en abril una bonicación extraordina-ria, se incrementa la base imponible a efectos de



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la retención de quinta categoría, tal es así, quepor ese periodo se retiene el importe de S/. 44.89.

Registro contable:

Asiento similar al registrado en el caso anterior

5. CERTIFICADO DE RENTAS Y RETEN-CIONES POR RENTAS DE SEGUNDA,CUARTA Y QUINTA CATEGORÍA En aplicación de lo dispuesto por el

artículo 45 del Reglamento de la Ley del Im-puesto a la Renta, aprobado por Decreto Su-premo Nº 122-94-EF, los agentes de reten-

ción de rentas de segunda, cuarta y quintacategoría deberán de entregar al preceptorde dichas rentas, antes del 1 de marzo decada año, un certi cado de rentas y reten-ciones, en el que dejarán constancia, entreotros, del importe abonado y el importe re-tenido correspondiente al ejercicio anterior.a) Contenido del certi cado de retenciones El contenido del certicado de rentas y

retenciones depende del tipo de rentarespecto del cual se emiten rentas de

2da. 4ta. y 5ta. categoría.- Si los agentes de retención pagaron ren-

tas comprendidas entre las de segunda,cuarta y quinta categoría a contribuyen-tes domiciliados en el país, deberán emi-tir un certicado de rentas y retenciones,el que deberá contener como mínimo lasiguiente información:

a) La denominación de “Certicado deRentas y Retenciones por rentas deSegunda/Cuarta/Quinta Categoría”,según corresponda.

b) Ejercicio al que corresponde elcerticado.

c) Fecha de emisión del certicado.d) Datos del agente de retención:

i) Nombres y apellidos, denomina-ción o razón social.

ii) Número de RUC.iii) Domicilioscal.

iv) Nombres y apellidos, y tipo y nú-mero del documento de identidaddel representante legal acreditadoen el RUC, de ser el caso.

e) Datos del contribuyente a quien seentregará el certicado:i) Nombres y apellidos.ii) Número de RUC o, tratándose de

sujetos que no se encuentren obli-gados a inscribirse en el RUC, eltipo y número del documento deidentidad.

iii) Domicilioscal o, de no estar obli-

gado a inscribirse en el RUC, sudirección domiciliaria.f) Concepto por el que se paga la renta;

actividad realizada o servicio presta-do por el contribuyente; o, cargo queocupa en el centro laboral, tratándosede rentas de segunda, cuarta o quintacategoría, respectivamente.

g) El importe de la renta bruta de segun-da, cuarta o quinta categoría que elagente de retención hubiera puesto

a disposición del contribuyente en elejercicio.h) El importe de las retenciones efectua-

das sobre la renta bruta de segunda,cuarta o quinta categoría.

i) Larma del agente de retención o surepresentante legal acreditado en elRUC.En el certicado de rentas y reten-

ciones por rentas de segunda categoría no

se incluirán las rentas a que se reeren losincisos h) e i) del artículo 24 de la Ley del

Impuesto a la Renta referida a la atribuciónde utilidades y dividendos.

Rentas por dividendosSi los agentes de retención ponen a

disposición o acuerdan la distribución de divi-dendos y cualquier otra forma de distribuciónde utilidades, a contribuyentes domiciliadosen el país, que constituyan para aquellosrentas de segunda categoría, deberán emitir



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un certicado de rentas y retenciones, el quedeberá contener como mínimo la siguienteinformación:a) La denominación de “Certicado de ren-

tas y retenciones por dividendos y cual-quier otra forma de distribución de utili-dades”.

b) Ejercicio al que corresponde el certicado.c) Fecha de emisión del certicado.d) Datos del agente de retención:

i) Denominación o razón social.ii) Número de RUC.

iii) Domicilioscal.iv) Nombres y apellidos, y tipo y núme-

ro del documento de identidad delrepresentante legal acreditado enel RUC.

e) Datos del contribuyente a quien se entre-gará el certicado:i) Nombres y apellidos.ii) Número de RUC.iii) Domicilioscal.

f) El importe de los dividendos o cualquierotra forma de distribución de utilidadessobre las que el agente de retención hu-biera tenido la obligación de efectuar laretención.

g) El importe de las retenciones efectuadas.h) La rma del representante legal acredita-

do en el RUC.

En este certificado no deberá in-cluirse los importes correspondientes aremuneraciones percibidas que sean con-sideradas dividendos, de conformidad conlo previsto en el segundo párrafo de losincisos n) y ñ) del artículo 37 de la ley, re-ferida al exceso del valor de mercado delas remuneraciones.

6. PLAZO PARA LA ENTREGA DEL CERTI-FICADOLos agentes de retención del impues-

to por rentas de segunda, cuarta y quintacategorías deberán entregar al perceptor dedichas rentas, antes del 1 de marzo de cadaaño, el certicado de rentas y retencionescorrespondiente a las rentas del ejercicioanterior.

Tratándose de rentas de quinta cate-goría, cuando el contrato de trabajo se extin-ga antes de nalizado el ejercicio, el emplea-dor extenderá de inmediato, por duplicado,el certicado de rentas y retenciones, por elperiodo trabajado en el año calendario. Lacopia de este certi cado será entregada porel trabajador al nuevo empleador.

7. CONSERVACIÓN DEL CERTIFICADODE RETENCIONESEl contribuyente, perceptor de las

rentas de segunda, cuarta o quinta catego-ría, deberá conservar el certi cado duranteel plazo de prescripción correspondiente alejercicio al que se reere el certicado.



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MODELOS DE CERTIFICADOS

CERTIFICADO DE RENTAS Y RETENCIONES POR RENTAS DE SEGUNDA CATEGORÍA(ART. 45 D.S. Nº 122.94-EF DEL 21/09/1994) (R.S. Nº 010-2006/SUNAT DEL 13/01/2006)

EJERCICIO GRAVABLE 2012

(Razón social de la empresa).................. RUC Nº......................con domicilio fiscal en ............................,debi-damente representada por el Sr. .........................................en calidad de Gerente General, identificado con DNNº........................

CERTIFICA :

Que el Sr. (ra.) .................................................................... con RUC Nº ................................ y domicilio fiscal........................................................, se le ha retenido por Impuesto a la Renta de Segunda Categoría por con-cepto de ........................(detallar servicio).................... el importe de:

Rentas devengadas Importe bruto Impuesto retenido

Puesta a disposición

No puesta a disposición

Total periodo 2012: S/.

........... , ........ de ............... de 2012

Nombres y apellidos del representante legalDocumento de identidad(Persona acreditada ante Sunat)



295


CERTIFICADO DE RENTAS Y RETENCIONES POR RENTAS DE CUARTA CATEGORÍA(Art. 45 D.S. Nº 122.94-EF del 21/09/1994) (R.S. Nº 010-2006/SUNAT del 13/01/2006)

EJERCICIO GRAVABLE 2012(Razón social de la empresa)..................... RUC Nº ...................... con domicilio fiscal en .................................CERTIFICA :Que el Sr. (ra.).................................................................. con RUC Nº ................................. y domicilio fiscal ........................................................, se le ha retenido por Impuesto a la Renta de Cuarta Categoría por conceptode ........................(detallar actividad).................... el importe de:

Rentas devengadas Importe bruto Impuesto retenidoPuesta a disposiciónNo puesta a disposiciónTotal periodo 2012: S/.

................... , ........ de ........................... de 2012Nombres y apellidos del representante legalDocumento de identidad(Persona acreditada ante Sunat)

CERTIFICADO DE RENTAS Y RETENCIONES POR RENTAS DE QUINTA CATEGORÍA(Art. 45 D.S. Nº 122.94-EF del 21/09/1994) (R.S. Nº 010-2006/SUNAT del 13/01/2006)

EJERCICIO GRAVABLE 2012(Razón social de la empresa)....................................... RUC Nº .......................…con domicilio fiscal en ...........................................................debidamente representada por el Sr. ......................................... en calidad deGerente General, identificado con DNI Nº..............................CERTIFICA :Que el Sr. (ra.)................................................................... con DNI Nº .........................domiciliado en .........................................................., se le ha retenido por Impuesto a la Renta de Quinta Categoría por sus funciones enel cargo de ..................(detallar cargo que ocupa)............. el importe de:1. Renta bruta: - Sueldo o jornal básico S/. ............................ - Participación por las utilidades ............................ - Gratificación por Fiestas Patrias ........................... - Gratificación por Navidad ............................ - Otras rentas ............................ Remuneración bruta total S/. ............................2. Deducción sobre renta de quinta categoría:

- Menos: 7 UIT ( S/. 3,600 x 7 ) ( …....... 25,200… ) Total renta imponible S/. ............................3. Impuesto a la Renta ...........................4. Crédito contra el impuesto ...........................5. Total retención efectuada ............................Saldo por regularizar S/. ...........................

................. , ......... de ........................... de 2012Nombres y apellidos del representante legalDocumento de identidad(Persona acreditada ante Sunat)



296


CERTIFICADO DE RENTAS Y RETENCIONES POR DIVIDENDOS

Y CUALQUIER OTRA FORMA DE DISTRIBUCIÓN DE UTILIDADES(Art. 45 D.S. Nº 122.94-EF del 21/09/1994) (R.S. Nº 010-2006/SUNAT del 13/01/2006)

Ejercicio gravable 2012

(Razón social de la Empresa)........................................................ RUC Nº ..................... con domicilio fiscal en...................................................................................debidamente representada por el Sr. .........................................en calidad de Gerente General, identificado con DNI Nº.......................................

CERTIFICA :

Que el Sr. (ra.) .................................................................... con RUC Nº ................................ y domicilio fiscal........................................................, se le ha retenido por Impuesto a la Renta de Segunda Categoría por con-cepto de ................(dividendo / cualquier otra forma de distribución de utilidades).................... el importe de:

Rentas devengadas Importe bruto Impuesto retenidoPuesta a disposiciónNo puesta a disposiciónTotal periodo 2012: S/.

.................... , ........ de ........................... de 2012

Nombres y apellidos del representante legal

Documento de identidad(Persona acreditada ante Sunat)



297

Capítulo 6RENTAS DE FUENTE EXTRANJERA DE

PERSONAS NATURALES

Los artículos 51 y 51-A de la Ley delImpuesto a la Renta e inciso a) del artículo29-A del Reglamento disponen que los con-tribuyentes domiciliados en el país sumarány compensarán entre sí los resultados quearrojen sus fuentes productoras de rentaextranjera, y únicamente, si de dichas ope-raciones resultase una renta neta, esta sesumará a la Renta Neta del Trabajo.

La renta generada en el extranjeroque se sumará a la renta neta del trabajo,será aquella renta que provenga del capital,del trabajo o cualquier otra actividad distintaa la actividad empresarial.

En la compensación de los resulta-dos que arrojen las rentas de fuente extran-

jera, no se tomará en cuenta las pérdidasobtenidas en países o territorios de baja onula imposición.

Si resultase una pérdida neta total defuente extranjera, en ningún caso, esta secomputará para determinar el impuesto.

Asimismo de acuerdo al artículo 50de la Ley del Impuesto a la Renta, la renta enmoneda extranjera, se convertirá en monedanacional al tipo de cambio vigente a la fechade devengo para las Rentas de Primera Ca-tegoría o de percepción para las Rentas de

Segunda, Cuarta y Quinta Categorías.Se utilizará el tipo de cambio prome-

dio ponderado compra cotización de ofertay demanda que corresponde al cierre deoperaciones del día de devengo o percep-ción de la renta, de acuerdo con la publi-cación que realiza la Superintendencia deBanca, Seguros y Administradoras Privadasde Fondo de Pensiones.

Si la referida Superintendencia no pu-blica el tipo de cambio promedio ponderado

compra correspondiente a la fecha de de-vengo o percepción de la renta, se deberáutilizar el correspondiente al cierre de opera-ciones del último día anterior. Para este efec-to, se considerará como último día anterior alúltimo día respecto del cual la citada Super-intendencia hubiera efectuado la publicacióncorrespondiente, aun cuando dicha publica-ción se efectúe con posterioridad a la fechade devengo o percepción.

1. DETERMINACIÓN ANUAL DE RENTASDE TRABAJO Y RENTAS DE FUENTE EX-TRANJERA Para determinar la Renta imponible

de trabajo y fuente extranjera, se deberá se-guir el siguiente procedimiento:

a) Determinar la Renta Neta de Cuarta yQuinta Categoría (Renta Neta de Tra-bajo), que se obtiene sumando las Ren-tas Netas de Cuarta y Quinta Categorías.

b) De este monto se debe deducir : 1. El Impuesto a las Transacciones

Financieras (ITF), creado por la LeyNº 28194 (TUO D.S. N° 150-2007-EF), consignado en la “Constanciade retenciones o percepciones delImpuesto a las Transacciones Finan-

cieras”, emitida de conformidad conlas normas pertinentes, el cual serádeducible hasta el límite de la RentaNeta de Cuarta Categoría.

Solo a efectos de establecer el lí-mite señalado líneas arriba, las 7Unidades Impositivas Tributarias aque se refiere el artículo 46 de laLey se deducirán, en primer lugar,de las rentas de la quinta catego-ría y, de haber un saldo, este se



298


deducirá de las rentas de la cuartacategoría luego de la deducción del20% a que se refiere el artículo 45de dicha Ley.En ningún caso se podrá deducir losintereses moratorios ni las sancionesque el Impuesto a las TransaccionesFinancieras (ITF) genere.

2. El gasto por concepto de donacio-nes otorgadas a favor de las entida-des y dependencias del Sector Públi-co Nacional, excepto empresas, y delas entidades sin nes de lucro cuyoobjeto social comprenda uno o variosde los siguientes nes:i) Benecenciaii) Asistencia o bienestar socialiii) Educacióniv) Culturalesv) Cientícasvi) Artísticasvii) Literariasviii) Deportivasix) Saludx) Patrimonio histórico cultural indí-

genaxi) Otras de nes semejantes

Dichas entidades y dependencias debe-rán estar calicadas previamente por par-te del Ministerio de Economía y Finanzascomo entidad perceptora de donacionesmediante Resolución Ministerial.

Mediante Decreto Supremo Nº 219-2007-EF, vigente a partir del 01/01/2008,se sustituyó el inciso s) del artículo 21 delReglamento de la Ley del Impuesto a laRenta, señalándose, entre otras disposi-ciones las siguientes:- Se elimina el registro de donantes.- Las entidades y dependencias del

Sector Público Nacional, exceptoempresas, se encuentran cali ca-das como entidades perceptoras de

donaciones, con carácter permanen-te, no requieren inscribirse en el “Re-gistro de entidades perceptoras dedonaciones” a cargo de la Sunat.

- Las demás entidades bene ciariasdeberán estar cali cadas como per-ceptoras de donaciones por el Mi-nisterio de Economía y Finanzas.Dicha entidad remite la informacióna la Sunat, a n de que esta realice deocio la inscripción o actualización quecorresponda en el “Registro de entida-des perceptoras de donaciones”.

Cabe señalar que la deducción no podráexceder del 10% de la suma de la rentaneta de trabajo y la renta de fuente ex-tranjera.

La deducción máxima deducible será cal-culada de acuerdo con la siguiente fórmula:

Donación Máxima Deducible = 10% (RNT + RNFE)Donde:RNT = Renta Neta de Trabajo (Renta Neta de Cuar-

ta y Quinta Categorías) Casilla 512 RNFE =Renta Neta de Fuente Extranjera (Casilla 116)

Finalmente, el saldo de las deduccionesde los numerales 1 y 2 que no han sidoabsorbidas por la renta neta del trabajo,no podrá ser aplicado en los ejerciciossiguientes, ya que se consideran créditossin derecho a devolución.

Sobre el saldo resultante, se compensa-rán las Pérdidas Netas Compensablesde ejercicios anteriores.

Solo cabe la posibilidad de arrastrar lapérdida generada hasta el ejercicio 2008originada por la pérdida de bienes quegeneren rentas de primera categoríaocurridas por caso fortuito o fuerza ma-yor o por la pérdida de capital originadaen la enajenación de inmuebles (PrimeraDisposición Complementaria del DecretoLegislativo N° 972).

Esta pérdida solo se puede arrastrar porun plazo máximo de 4 años y para suaplicación se ha establecido un orden: Enprimer lugar se aplica contra la renta neta



299


anual de primera categoría y de quedarun saldo o de no haber obtenido tal renta,contra la renta anual del trabajo (Prime-ra Disposición Complementaria Final delD.S. N° 11-2010-EF).

Sobre el saldo que resulte según lo esta-blecido en el párrafo anterior, se suma-rán las Rentas Netas de fuente extran-

jera obtenidas por el contribuyente en elejercicio gravable, de acuerdo a lo esta-blecido en el artículo 51 de la Ley.Alnal de resultar un saldo positivo, esteconstituye la renta imponible de trabajo yfuente extranjera o base imponible sobrela que se calculará el Impuesto a la Ren-ta de Trabajo y fuente extranjera.

RENTA NETA DE TRABAJO (RENTA NETA DECUARTA Y QUINTA CATEGORÍA)

(-) Impuesto a las Transacciones Financieras - ITF

(-) Gastos por donaciones

(-) Pérdida de ejercicios anteriores

(+) RENTA NETA DE FUENTE EXTRANJERA

RENTA NETA IMPONIBLE DE TRABAJO Y FUENTEEXTRANJERA

Como se recordará se ha eliminadola posibilidad de compensar la pérdida ori-ginada a partir del ejercicio 2009 en bienesque generen rentas de primera categoríaocurridas por caso fortuito o fuerza mayor.Solo cabe compensar la pérdida genera-da hasta el 2008, originada por la pérdidade bienes que generen rentas de prime-ra categoría ocurridas por caso fortuito ofuerza mayor o por la pérdida de capital

originada en la enajenación de inmuebles(Primera Disposición Complementaria delDecreto Legislativo N° 972). Esta pérdidasolo se puede arrastrar por un plazo máximode 4 años y para su aplicación se ha estable-cido un orden: En primer lugar, se aplica con-tra la renta neta anual de primera categoríay de quedar un saldo o de no haber obtenidotal renta, contra la renta anual del trabajo(Primera Disposición Complementaria Finaldel D.S. N° 011-2010-EF).

2. CRÉDITOS CONTRA EL IMPUESTO ALA RENTA DE TRABAJO Y FUENTE EX-

TRANJERADe acuerdo al artículo 88 de la Ley del

Impuesto a la Renta y el artículo 52 de su Re-glamento, la deducción de los créditos se efec-túa en el orden que se señala a continuación:a) Créditos sin derecho a devolución• Crédito por Impuesto a la Renta de

Fuente Extranjera Está constituido por el Impuesto a la Ren-ta abonado en el exterior por las rentas defuente extranjera gravadas, siempre que noexceda del importe que resulte de aplicar latasa media del contribuyente a las rentasobtenidas en el extranjero, ni del impuestoefectivamente pagado en el exterior.La tasa media es el porcentaje que re-sulta de relacionar Impuesto a la Rentacalculado sobre la Renta Imponible deTrabajo y Fuente Extranjera entre lo queresulte de adicionar a la Renta Neta delTrabajo, la Renta Neta de Fuente Extran-

jera, la pérdida de ejercicios anteriores yla deducción de las 7 UIT hasta con ellímite máximo.

La tasa media se calcula de la siguiente manera:

Tasa Media = Impuesto Calculado x 100 RNT + RNFE + 7 UIT + (Pt-1)Donde:RNT = Renta Neta del Trabajo (Renta Neta de Cuarta

y Quinta Categorías)RNFE = Renta Neta de Fuente Extranjera(Pt-1) = Pérdida de Ejercicios Anteriores



300


7 UIT = S/. 25,200 hasta el límite del total de rentasnetas de cuarta y quinta categoría.

El importe que, por cualquier motivo, nose utilice en el ejercicio gravable no sepodrá compensar en otros ejercicios nidará derecho a devolución.

b) Créditos con derecho a devolución- Los saldos a favor del contribuyente de

ejercicios anteriores, reconocidos por laSunat o establecidos por el contribu-yente en las declaraciones, siempreque no se haya solicitado su devolu-ción y que dichas declaraciones no ha-

yan sido impugnadas.- Pagos a cuenta realizados directamen-te por el contribuyente, respecto de lasRentas de Cuarta y Quinta Categoría.

- Retenciones por rentas de Cuarta y Quin-ta Categoría efectivamente percibidas enel ejercicio.

RENTA NETA IMPONIBLE DE TRABAJO Y FUEN-TE EXTRANJERA X TASA(S) DEL IMPUESTO

Impuesto a la Renta de Trabajo y Fuente Extranjera



3. IMPORTE DEL IMPUESTO DETERMINADO

3.1. Saldo a favor del contribuyenteSi es que luego de la determinación

realizada se genera un saldo a favor del con-tribuyente, puede optar por dos opciones:a) Solicitar la devolución.- Si se solicita

devolución, en su constancia de presen-tación se le mostrará automáticamente

el enlace web con el link hacia un mó-dulo donde podrá presentar su Solicitudde devolución vía Internet (FormularioN°1649). En caso no siga el mencionadoenlace, deberá presentar su solicitud dedevolución a través del formulario físicoN° 4949, el cual deberá ser presentadoen ocinas de la Sunat.

Si presenta la declaración jurada anual,sin estar obligado a ello a efectos desolicitar la devolución de un saldo a sufavor, no está obligado al cronogramade vencimiento aprobado para su pre-sentación.

b) Aplicar contra futuros pagos a cuentay/o regularización.- Si se solicita la apli-cación contra futuros pagos a cuenta y/oregularización, cabe recordar que el saldoa favor por rentas de capital no se puedeaplicar contra los pagos a cuenta y/o regu-larización por rentas del trabajo y viceversa,así tampoco, el saldo a favor por rentas decapital de primera categoría no se puedeaplicar contra las rentas de capital de se-gunda categoría y viceversa.

3.2. Saldo a favor del fiscoEn caso se genere un saldo a favor

del sco deberá efectuar el pago de impues-to correspondiente, consignando para ello elimporte a pagar en la casilla correspondientede la sección determinación de la deuda delPDT N° 669.

Si hace el pago a través de una guíapara pagos varios, deberá consignar el pe-riodo tributario 13-2012 y utilizar uno de lossiguientes códigos, según corresponda:- El código de tributo 3072 - Regulariza-

ción Rentas de Primera Categoría (Ren-tas de capital).

- El código de tributo 3074 - Regulariza-ción Rentas de Segunda Categoría (Ren-tas de capital).

- El código de tributo 3073 - Regulariza-ción Rentas de Trabajo y/o Fuente Ex-tranjera.



301

Capítulo 7RENTAS INAFECTAS Y EXONERADAS

DE PERSONAS NATURALES

La Administración Tributaria realizauna serie de exenciones hacia los deudorestributarios con la nalidad de generar un be-necio sobre ellos. Es así que establece dosclases de exenciones: las exoneraciones ylas inafectaciones.

La inafectación es aquel bene ciotributario que se encuentra fuera del hechoimponible por la naturaleza de la actividad,es decir, se encuentra fuera del ámbito deaplicación del tributo.

Así, la exoneración, es aquel bene -cio tributario que se otorga a una actividadque se encuentra gravada por el hecho im-ponible, pero que se le excluye del manda-to de pago, por un determinado periodo. LaNorma VII del Título Preliminar del CódigoTributario establece que las exoneracionestributarias deben tener un plazo no mayor atres años, plazo que puede ser prorrogablepor tres años más.

De esta manera, la Ley del Impuesto ala Renta, se re ere en su artículo 18 a aque-llos que se encuentran inafectos al gravamen,es decir los sujetos no pasivos; asimismo, ensu artículo 19 se re ere a aquellos que se en-cuentran exonerados del impuesto.

1. INGRESOS INAFECTOS A LA RENTADE PERSONAS NATURALESDe acuerdo al artículo 18 de la Ley

del Impuesto a la Renta constituyen ingre-sos inafectos al Impuesto, entre otros, lossiguientes:

a) Las indemnizaciones previstas por lasdisposiciones laborales vigentes.

b) Las cantidades que se abonen, de pro-ducirse el cese del trabajador, en el mar-co de las alternativas previstas en el in-ciso b) del artículo 88 y en la aplicaciónde los programas o ayudas a que hacereferencia el artículo 147 del DecretoLegislativo Nº 728, Ley de Fomento delEmpleo, hasta un monto equivalente alde la indemnización que corresponderíaal trabajador en el caso de despido injus-ticado.La indemnización por despido arbitrario,equivale a una remuneración y media or-dinaria mensual por cada año completode servicios con un máximo de doce (12)remuneraciones (artículo 38 del TextoÚnico Ordenado del Decreto LegislativoNº 728, Ley de Productividad y Competi-tividad Laboral, aprobado por el DecretoSupremo Nº 003-97-TR).

Tenga en cuenta que el pago voluntario,que efectúe el empleador a los trabaja-dores a título de gracia, con ocasión delcese en el trabajo constituye renta grava-da de quinta categoría.

c) Las indemnizaciones que se perciban porcausa de muerte o incapacidad produci-das por accidentes o enfermedades, seaque se originen en el Régimen de Seguri-dad Social, en un contrato de seguro, ensentencia judicial, en transacciones o encualquier otra forma, salvo lo previsto enel inciso b) del artículo 2 de la Ley.

d) Las compensaciones por tiempo de ser-vicios previstas por las disposicioneslaborales vigentes.

e) Las rentas vitalicias y las pensionesque tengan su origen en el trabajo



302


personal, tales como jubilación, montepíoe invalidez.

f) Los subsidios por incapacidad temporal,maternidad y lactancia.

g) Los incrementos del 3%, 9.72% y delmonto correspondiente al seguro devida obligatorio en las remuneracio-nes, a que se refieren los incisos b), c)y d) del artículo 8 del texto original delDecreto Ley Nº 25897, Ley de creacióndel Sistema Privado de Administraciónde Fondos de Pensiones, así como losaportes voluntarios del empleador alSistema Privado de Pensiones (artícu-lo 74 del TUO de la Ley del SistemaPrivado de Administración de Fondosde Pensiones, aprobado por el DecretoSupremo Nº 054-97-EF).

2. INGRESOS EXONERADOS DEL IM-PUESTO A LA RENTA DE PERSONASNATURALESDe acuerdo al artículo 19 de la Ley

del Impuesto a la Renta constituyen ingresos

exonerados del Impuesto, entre otros, lossiguientes:

a) Las remuneraciones que perciban, porel ejercicio de su cargo en el país, losfuncionarios y empleados consideradoscomo tales dentro de la estructura orga-nizacional de los gobiernos extranjeros,instituciones ociales extranjeras y or-ganismos internacionales, siempre que

los convenios constitutivos así lo esta-blezcan.

b) La diferencia entre el valor actualizadode las primas o cuotas pagadas por losasegurados y las sumas que los asegu-radores entreguen a aquellos, al cumplir-se el plazo estipulado en los contratosdotales del seguro de vida, y los bene-cios o participaciones en seguros sobrela vida que obtengan los asegurados.

c) Cualquier tipo de interés de tasa ja ovariable, en moneda nacional o extran-

jera, que se pague con ocasión de undepósito conforme a la Ley General delSistema Financiero y del Sistema de Se-guros y Orgánica de la Superintenden-cia de Banca y Seguros, Ley Nº 26702,así como los incrementos de capital delos depósitos e imposiciones en mone-da nacional o extranjera, excepto cuan-do dichos ingresos constituyan rentas detercera categoría.

d) Las regalías por derechos de autor queperciban los autores y traductores na-cionales y extranjeros, por concepto delibros editados e impresos en el territorionacional. Esta exoneración es por un pla-zo de seis (6) años contados a partir del1 de enero del año 2008 (artículo 3 de laLey Nº 29165).Los beneciarios deberán acreditar laexoneración ante la Sunat con la cons-tancia del depósito legal otorgada por laBiblioteca Nacional del Perú .



303

Caso integral del Impuesto a la Renta

PERSONA NATURAL - EJERCICIO 2012

Pago a cuenta del IR : a determinarseAutoavalúo del inmueble : S/. 720,200

Solución:En el arrendamiento de predios amo-

blados o no, se presume de pleno derechoque la merced conductiva no podrá serinferior al 6% del valor del predio, salvoque ello no sea posible por aplicación de le-yes especí cas (tercer párrafo del inciso a,artículo 23 del TUO de la LIR).• Pagos a cuenta del IR realizados por

este conceptoLos contratos en moneda extranje-

ra serán convertidos en moneda nacional,considerando el tipo de cambio promedioponderado compra, vigente al último día decada mes (fecha de devengo) publicado por

la SBS; si no hubiera publicación, se toma-rá como referencia la publicación inmediataanterior (artículo 50 del Reglamento del TUOde la LIR).

MesAlquiler

T.C.Alquiler Pagos a

US$ S/. Cuenta(5%)

Agosto 1,500 2.798 4,197.00 209.85Setiembre 1,500 2.787 4,180.50 209.03Octubre 1,500 2.796 4,194.00 209.70

Noviembre 1,500 2.825 4,237.50 211.88Diciembre 1,500 2.808 4,212.00 210.60Total: 7,500.00 21,021.00 1,051.05

Datos:- Renta real de ago. - dic. (según cuadro) :S/. 21,021.00- Renta ficta (6% de S/. 700,200) :S/. 42,012.00- Renta ficta proporcional de ago. - dic. :S/.(*)17,505.00 (S/. 42,012.00 ÷ 12 x 5)(*) La renta presunta será determinada proporcionalmente a

los meses del ejercicio por los cuales hubiera arrendadoo cedido el predio (numeral 7, inciso a del artículo 13 delReglamento del TUO de la LIR).

Datos del contribuyenteNombres y apellidos : Sra. Ana Bardales QuilolaDirección : Av. Los Altos N° 620

Jesús MaríaProfesión : AbogadaRUC : Nº 10414536447Estado civil : CasadaCónyuge : Sr. Lionel Messineo LópezRUC : Nº 10098889791Sistema de DJ anual : Renta propia - Cada cónyuge

Sociedad conyugal que ha obtenidorentas producidas por bienes comunes yrentas producidas por bienes adquiridos an-tes del matrimonio.

En este caso, procederemos a de-terminar la renta bruta y renta neta de cada

categoría, así como la renta neta imponibley el Impuesto a la Renta correspondiente alejercicio gravable 2012 de la señora Sra.Ana Bardales Quilola.

Por mutuo acuerdo, las rentas queobtenga cada cónyuge serán declaradasen forma separada :

I. RENTAS DE PRIMERA CATEGORÍA - Se imputan en el ejercicio gravable en

que se devengan (inciso b, artículo 57del TUO de la LIR).

- A la renta bruta se deduce por todo con-cepto el veinte por ciento (20%) y se ob-tiene la renta neta (artículo 35 del TUOde la LIR).

a) Predio arrendado en moneda extranje-ra propiedad de la sociedad conyugal

Ubicación del inmueble : Jr. Pedro Conde Nº 355 -Lince

Periodo de arrendamiento : agosto a diciembre 2012Importe de arrendamiento : US$ 1,500.00 (mensual)



304


Se considera el monto mayor, queviene a ser el importe de la renta real (incisoa, artículo 23 del TUO de la LIR).

Se distribuye en un 50% a cadauno, por ser propiedad de la sociedad con-yugal (artículo 16 del TUO de la LIR).- Importe mayor : S/. 21,021.00- Renta atribuible a la Sra. Bardales (50%) :S/. 10,510.50- Total pago a cuenta del IR : S/. 1,051.05- Pago a cuenta del IR, Sra. Bardales (50%) :S/. 525.53

b) Subarriendo de predio arrendado porla sociedad conyugal

Ubicación del predio : Jr. A. Barrón Nº 477 - RímacImporte del arriendo : S/. 2,000 (mensual)Importe del subarriendo : S/. 3,000 (mensual)Periodo : marzo a noviembre 2012Pago a cuenta del IR : S/. 500 (anual)

Solución:En una operación de subarriendo, la ren-

ta bruta estará constituida por la diferenciaentre la merced conductiva que se aboneal arrendatario y la que este debe abonar al

propietario (último párrafo del inciso a, ar-tículo 23 del TUO de la LIR).- Importe del arriendo (mar. - nov.) : S/. 20,000 (A) (S/. 2,000 x 10 meses)- Importe del subarriendo (ene. - dic.) : S/. 30,000 (B) (S/. 3,000 x 10 meses)- Total renta bruta (B-A) : S/. 10,000 (S/. 30,000 - 22,000)- Renta bruta atribuible,

Sra. Bardales (50%): S/. 5,000- Total pagos a cuenta del IR : S/. 500- Pago a cuenta del IR, Sra. Bardales (50%):S/. 250

c) Predio de la soci edad cony ugal quefue arrendado a la Municip alidad deLa Victo ria

Ubicación del inmueble : Av. Aviación Nº 1414 -La Victoria

Periodo de arrendamiento : enero a diciembre 2012Importe del arrendamiento : S/. 1,200 (mensual)Pago a cuenta del IR : S/. 720 (anual)Autoavalúo del inmueble : S/. 250,000

Solución:- Importe del arriendo

(S/. 1,200 x 12 meses) : S/. 14,400- Renta ficta (6% de 250,000) : S/. 15,000

No se toma en cuenta la presun-ción de que la merced conductiva nopuede ser inferior al 6% del valor del in-mueble, cuando el arriendo se realiza en-tre otros, a entidades pertenecientes alSector Público Nacional (segundo párrafo,inciso a, artículo 23 del TUO de la LIR).

A pesar de que la renta cta es ma-yor que la renta real, por tratarse de un lo-

cal arrendado a la Municipalidad de La Victoria,se considera solo el importe de la renta real.- Importe del arriendo

(S/. 1,200 x 12 meses) : S/. 14,400- Renta atribuible, Sra. Bardales

(50% de S/. 12,000) : S/. 7,200- Total pagos a cuenta del IR : S/. 720- Pago a cuenta del IR,

Sra. Bardales (50%) : S/. 360

d) Arrendamiento de predio de propie-dad del cónyuge, adquirido con bie-nes propios

Periodo de arrendamiento : enero a diciembre 2012Importe de arrendamiento : S/. 3,000 (mensual)Pago a cuenta del IR : S/. 1,800 (anual)

Solución:Predio adquirido por el señor

Messineo (cónyuge de la señora Bardales)con recursos propios antes del matrimonio,la renta se atribuye en un 100% al esposo cuando realice su declaración jurada anualen forma independiente.e) Cesión gratuita de un predio propie-

dad de la sociedad conyugalUbicación del inmueble : Ca. Las Cucardas Nº 120 - LinceAutoavalúo : S/. 200,000Periodo cedido : enero a diciembre 2012

Solución:Al ser cedido en forma gratuita por la

sociedad conyugal, se establece una renta



305


cta equivalente al 6% del valor del pre-dio declarado en el autoavalúo correspon-diente al Impuesto Predial (inciso d, artículo23 del TUO de la LIR).- Valor del autoavalúo : S/. 200,000- Renta ficta (6% de S/. 200,000) : S/. 12,000- Renta ficta atribuible, señora Bardales

(50%) : S/. 6,000- Pago a cuenta del IR : S/. 00

Los contribuyentes que obtenganrenta cta de primera categoría, no estánobligados a hacer pagos mensuales pordichas rentas, debiéndose declarar y pa-

gar anualmente (tercer párrafo, artículo 84del TUO de la LIR).f) Cesión gratuita de un vehículo de pro-

piedad de la señora Bardales a unaempresa del Sector Privado

Fecha de adquisición : marzo 2005Precio de compra : S/. 52,400Periodo de cesión : enero a diciembre 2012Propiedad adquirida : antes del matrimonio

Solución:Al ceder en forma gratuita un bien

mueble cuya depreciación se admite en laLey y es realizada por personas naturales,genera una renta bruta anual no menoral 8% del valor de adquis ición (segundopárrafo, inciso b, artículo 23 del TUO dela LIR).

A tal efecto, el costo de adquisicióndeberá actualizarse de acuerdo con la varia-ción del índice de precios al por mayor - IPM,desde el último día hábil del mes anterior ala fecha de adquisición, hasta el 31 de di-ciembre de cada ejercicio gravable (segundopárrafo, numeral 2.2, artículo 13 del Regla-mento del TUO de la LIR).

Por lo tanto, aplicamos lo siguiente:

- Actualización del valor de adquisición,desde el 1 de marzo 2005 hasta el 31 dediciembre 2012, según el IPM correspon-diente:

Valor actualizado:IPM dic. 2012 x valor deadquisiciónIPM feb. 2005

Valor actualizado:207.550642 x 1.052197.361011

Valor actualizado: 1.052 x 52,400

Valor actualizado: 55124,80- Renta presunta (8% de S/. 55.124.8) :S/. 4,409

Como fue cedido en forma gratui-ta por todo el ejercicio 2012, se considerael 100% como renta presunta de la señoraBardales, por haber adquirido el bien muebleantes del matrimonio.- Renta ficta anual (ene. - dic.) :S/. 4,409

g) Cesión gratuita de un inmueble depropiedad de la sociedad conyugal ala Municipalidad de San Juan de Luri-gancho

Valor de adquisición : S/. 120,000Fecha de adquisición : octubre 2008Periodo de cesión : enero a diciembre de 2012

Solución:Por tratarse de una cesión gratuita a

una entidad del Sector Público Nacional, no procede la aplicación de la renta presunta,por lo tanto, no habrá renta atribuible a nin-guno de los cónyuges (acápite ii, inciso b)del artículo 23 del TUO de la LIR).

Resumen de rentas de primera categoríaa) Predio (renta real) 10,511b) Predio subarrendado 5,000c) Arrendamiento a la Municipalidad de La Victoria 7,200d) Renta (100% de cónyuge) 0e) Predio (cesión gratuita) 6,000f) Cesión gratuita de bien mueble (renta ficta) 5,002g) Cesión gratuita (Sector Público) 0

Total renta bruta de primera categoría 33,713Menos:(-) Deducción del 20% -6,743Total renta neta de primera categoría 26,970Pagos a cuenta del IR (S/. 526+250+360) 1,136



307


mutuos de inversión en valores, esta entidadse encuentra obligada a aplicar la retencióndel 6.25% sobre las rentas obtenidas porel participacionista (sobre la renta neta),dicha retención tiene con carácter de pagoa cuenta (segundo párrafo del artículo 72de la LIR). Asimismo, a n de establecerla renta neta en este tipo de rentas resul-ta aplicable la deducción de 20% sobre larenta bruta.

En la determinación de la retenciónel agente de retención no tomará en cuentala exoneración conferida por el inciso p) delartículo 19 de la LIR.

Siendo así, tenemos:

- Ingresos percibidos en el 2012 : S/. 10,000

Menos:

- Deducción del 20% : S/. (2,000) (10,000 x 20%)- Renta neta al 31/12/2012 : S/. 8,000- Retenciones efectuadas en el 2012 :S/. 500 (8,000 x 6.25%)

b) Enajenación de valores fuera de bolsaPercibidos del ejercicio 2012 : S/. 12,000

Mes de la operación : Diciembre

Solución:

Como lo señalamos en el literalanterior, estas ganancias de capital cali cancomo rentas de segunda categoría.

Sin embargo, por tratarse de unaoperación realizada fuera de bolsa dichasrentas no son susceptibles de retención al-guna, conforme se desprende del artículo 72de la LIR.


- Ingresos percibidos en el 2012 : S/. 12,000

- Retención : --------

- Renta bruta al 31/12/2012 : S/. 12,000

III. DETERMINACIÓN DE LA RENTA NETADE SEGUNDA CATEGORÍA

Rentas netas de segunda categoríaa) Rescate de participaciones en fondosmutuos 10,000

b) Enajenación de valores fuera de bolsa 12,00022,000

Menos:(-) Deducción de las 5 UIT ( 5 x 3,650) -18,250 Subtotal 3,750(-) Deducción del 20% : -750Total renta neta de segunda categoría 3,000

(Ver foto N° 2).

IV. RENTAS DE CUARTA CATEGORÍA - Se imputan en el ejercicio gravable en

que se perciben (inciso d) del artículo 57del TUO de la LIR).

- Se deduce por todo concepto de gasto, elveinte por ciento (20%) de la renta bruta(artículo 45 del TUO de la LIR).

- La deducción del 20% no es aplicable alas funciones contempladas en el inciso

b) del artículo 33 del TUO de la LIR.- De las rentas de cuarta y quinta cate-

goría se podrá deducir un monto fijoequivalente a 7 UIT (artículo 46 delTUO de LIR).

- Las personas, empresas y entidadesque abonen rentas de cuarta categoríadeberán retener con carácter de pago acuenta del Impuesto a la Renta, el diezpor ciento (10%) de las rentas brutas queabonen o acrediten (artículo 74 del TUOde la LIR).

a) Asesoría y servic ios prestadoscomo abogada externa en empresasdel Sector Privado

Percibidos del ejercicio 2011 en el 2012 : S/. 6,800Prestados en el ejercicio 2012 : S/. 60,200

Saldo pendiente de cobro : S/. 10,200(al 31/12/2012)Retención por IR : S/. 5,680(10% de S/. 56,800)



308


Solución:La consultoría y/o asesoría que realiza

un persona natural en forma independienteson consideradas como rentas de cuarta cate-goría (inciso a, artículo 33 del TUO de la LIR).

Se considera como renta gravable, lorealmente percibido en el ejercicio 2012.


- Servicios prestados el 2011 : S/. 6,800- Servicios prestados el 2012 : S/. 60,200

Menos:- Importe pendiente al 31/12/2012 : S/. (10,200)- Renta bruta al 31/12/2012 :S/. 56,800- Retenciones efectuadas en el 2012 :S/. 5,680

b) Ingresos percibidos por asesoríaspersonalizadas efectuadas a personasnaturales sin negocio

Honorarios percibidos : S/. 28,000Retenciones realizadas : 00Pago directo de IR : S/. 2,800

Solución:En la prestación de servicios a perso-

nas naturales como consumidor nal, la seño-ra Bardales abonará con carácter de pago acuenta, el diez por ciento (10%) sobre la rentabruta mensual abonada o acreditada, de co-rresponder (artículo 86 del TUO de la LIR).- Renta bruta percibida en el año 2012 :S/. 28,000- Pago a cuenta del IR :S/. 2,800

c) Dietas generadas como directora de laempresa Consultores S.A.C.

Total dietas pactadas el 2012 : S/. 20,000Dietas pendientes de cobro : S/. 2,000(Corresponde: nov. - dic. 2012)Retención por IR : S/. 1,800

Solución:Las rentas obtenidas por el desem-

peño de funciones de directora de empresascalican como rentas de cuarta categoría.En este tipo de rentas no procede la deduc-ción del 20% (segundo párrafo, artículo 45del TUO de la LIR).

FOTO N° 2



309


La declaración de la renta comodirectora es de acuerdo con lo percibido, detal forma solo se considera lo realmente per-cibido en el ejercicio (inciso d, artículo 57 delTUO de la LIR).

Calculamos las dietas percibidasen el ejercicio 2012

- Dietas pactadas el ejercicio 2012 : 20,000Menos:- Dietas pendiente de cobro : (2,000) (Periodos de nov. - dic. 2012)Renta percibida al 31/12/2012 : S/. 18,000- Retención de IR en el año :S/. 1,800

Resumen de rentas de cuarta categoría

a) Servicios a terceros: 56,800b) Servicios a consumidores finales: 28,000

84,800Menos:(-) Deducción del 20%: -16,960

67,840

Más:c) Dietas de directorio (2011 y 2012): 18,000Total, cuarta categoría(*): 85,840- Pagos directo a cuenta del IR: -2,800- Retenciones del IR (S/. 5,680 + 1,800): -7,480

(*) Antes de la deducción de las 7 UIT (artículo 46 del TUO dela LIR).

V. RENTAS DE QUINTA CATEGORÍA - Son las obtenidas por el trabajo perso-nal prestado en relación de dependencia

(planilla de remuneraciones).- Se imputan en el ejercicio gravable en

que se perciben (inciso d, artículo 57 delTUO de la LIR).

- De las rentas de cuarta y quinta categoríase podrá deducir anualmente, un monto jo equivalente a 7 UIT.Los contribuyen-tes que obtengan rentas de ambas ca-tegorías solo podrán deducir el monto

jo por una vez (artículo 46 del TUO dela LIR).

a) Ingresos percibidos por el trabajo de-pendiente que realiza para la empresaInversiones Kin S.A.C.

Cargo ocupacional : Contador GeneralRemuneración percibida : S/. 8,000 (mensual)Dos gratificaciones : S/. 16,000Participación de utilidades : S/. 7,400 (ejercicio 2011)Retención del IR : S/. 14,130

Solución:Las rentas obtenidas por concepto

del trabajo personal prestado en relaciónde dependencia, incluidos cargos públicos,electivos o no, sea en efectivo o en especiey, en general, toda retribución por serviciospersonales, se consideran rentas de quintacategoría (inciso a) del artículo 34 del TUOde la LIR).

Siendo así, se realiza el cálculosiguiente:- Remuneración mensual

(S/. 8,000 x 12 meses) : S/. 96,000Más:- Gratificaciones (2 ordinarias) : 16,000- Participación de utilidades del

ejercicio 2011 : 7,400 (percibido en abril 2012)Renta bruta : S/. 119,400- Retenciones del IR : S/. 14,130

VI. DETERMINACIÓN DE LA RENTA NETADE CUARTA Y QUINTA CATEGORÍA

De las rentas netas obtenidas decuarta y quinta categoría, se podrá deduciranualmente un monto jo equivalente a siete(7) UIT, y si un contribuyente obtiene rentasde ambas categorías, solo podrá deducirseel monto jo por una vez.

Por lo tanto, tenemos lo siguiente:

- Rentas de cuarta categoría : S/. 85,840- Renta de quinta categoría : 119,400

Total rentas de cuarta y quinta categoría: S/. 205,240



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Menos:- 7 UIT x S/. 3,650 : (25,550)Renta neta de cuarta y quinta categoría :S/. 179.690

(Ver foto N° 3).

VII. DETERMINACIÓN DE LA RENTACEDULARConsiderando las rentas de las cua-

tro (4) categorías descritas (con excepciónde la renta de tercera), tenemos:

Renta de fuente peruana

Renta neta del capital: 44,570

Renta neta del trabajo: 180,040

VIII. RENTA DE FUENTE EXTRANJERA Intereses por colocación de capitalen una empresa del exterior : S/. 26,850Retención del IR(*) : S/. 4,500

(*) otaNota : En el punto XII, en la parte de créditos contra el Im-puesto a la Renta, señalaremos los parámetros para aplicarel crédito al que tiene derecho la señora Bardales por el

Impuesto a la Renta abonado en el extranjero.

IX. DATOS COMPLEMENTARIOSSe cuenta con la siguiente informa-

ción adicional:- Su actividad profesional durante el año

2012, las realizó en una o cina arrenda-da a la señora Rocío Chamochumbi.

- Realizó pagos directos voluntarios contrael Impuesto a la Renta, por S/. 4,000.

- Percibió por Compensación por Tiem-po de Servicio - CTS, el importe deS/. 15,000 en el periodo 2012.

- Por concepto de retención del ITF desus cuentas bancarias (sustentadas condocumentos) por el periodo 2012, fue deS/. 2,540.

- Realizó donación al Hogar Clínica SanJuan de Dios, el importe de S/. 18,000y a la Institución Hermanos Unidos

(no reconocida aún por el Ministerio de Eco-nomía y Finanzas), el importe de S/. 12,000.

- Su esposo, de profesión arquitecto,presentará su declaración jurada anual2012, en forma independiente.

Solución: Aplicación de los datos adic ionales- El pago por el local que la señora Bar-

dales arrendó para sus actividades pro-fesionales, las tendrá que declarar como“información complementaria” en la casi-lla 212 del PDT 667.

- El importe de S/. 15,000 que percibiócomo concepto de CTS se encuentrainafecto del IR y deberá declararlo solocomo “Información complementaria” bajoel rubro “renta inafectas”, en la casilla201 del PDT 667 (inciso c, artículo 18 delTUO de la LIR).

- La entrega de donaciones se podrádeducir de la renta neta del trabajo yla renta de fuente extranjera, si sonotorgadas a favor de entidades y de-pendencias del Sector Público Nacio-nal (excepto empresas) y a entidadessin fines de lucro cuyo objeto socialsea entre otros , el educativo, cultural,científicas, etc., y estas cuenten con lacalificación previa por parte del Minis-terio de Economía y Finanzas median-te resolución ministerial. Dicha deduc-ción no podrá exceder del 10% de lasuma de la renta neta del trabajo y larenta de fuente extranjera (inciso b, ar-tículo 49 del TUO de la LIR).

Por lo tanto:Solo la donación al Hogar Clínica San

Juan de Dios (S/. 18,000) será comparadacon el límite señalado, y no se tomará encuenta la donación a la Institución HermanosUnidos, por no estar calicada por el Ministe-rio de Economía y Finanzas.

En ese sentido, el límite de la deduc-ción por donaciones será determinado de lasiguiente manera:



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Donación máxi-ma deducible

(Renta Neta del Trabajo + RentaNeta de Fuente Extranjera) x 10%

Reemplazando:Donación máxima

deducible (180,040 + 26,850) x 10%

Donación máxima deducible S/. 20,689

La donación al Hogar Clínica SanJuan de Dios fue de S/. 18,000, importe queestá por debajo del límite que señala la nor-ma (S/. 20,689), por lo tanto, se deduce el

monto íntegro donado. X. DETERMINACIÓN DE LA RENTA IM-

PONIBLE DEL TRABAJO Y DE FUENTEEXTRANJERA

Total Renta del trabajo : S/. 180,040- Menos: retención de ITF :(*)( 2,540)- Menos: donaciones : (18,000)- Más: renta de fuente extranjera : 26,850Total renta neta imponible : S/. 186,350

(*) Impuesto a las Transacciones Financieras (ITF), creado porla Ley N° 28194, de acuerdo con la documentación emitidapor las entidades financieras de conformidad con las nor-mas pertinentes. El artículo 19 de la Ley del ITF considerala deducción de este impuesto a efectos del Impuesto ala Renta. El artículo 49 de la Ley del Impuesto a la Rentadispone que solo se pueden aplicar contra las rentas deltrabajo hasta el límite de la renta neta de cuarta categoría.

XI. CÁLCULO PARA DETERMINAR EL IM-PUESTO ANUAL

Rentas de Capital

Concepto PrimeraCategoría

SegundaCategoría

Renta Neta Imponible 45,139 3,200Tasa del Impuesto 6.25% 6.25%Impuesto determinado 2,821 200Pago directo -1,136Impuesto retenido -500Saldo a favor del fisco 1,685Saldo a favor del contribuyente 300

Rentas de Capital y de Fuente ExtranjeraConcepto Monto

Renta Neta Imponible 186,350Tasa del Impuesto15% de 27 UIT : (98.550 x 15%) 14,78021% de 27 UIT : (98,550 x 21%) 20,696Impuesto determinado 35,476Menos- Crédito por IR fuente extranjera -4,358- Pago directo de 4ta. categoría -2,800- Impuesto retenido de 4ta. categoría -7,480- Impuesto retenido de 5ta. categoría -14,130 -28,768- Saldo a favor del contribuyente 4,534

(Ver fotos N°s 4, 5, 6, 7, 8, 9 ).

XII. APLICACIÓN DE LA TASA MEDIA POR LARENTAS GRAVADAS EN EL EXTRANJEROLos contribuyentes podrán deducir los

impuestos a la renta abonados en el exteriorpor las rentas de fuente extranjera gravadaspor esta Ley, siempre que no excedan del im-porte que resulte de aplicar la tasa media delcontribuyente a las rentas obtenidas en el ex-

tranjero, ni el impuesto efectivamente pagadoen el exterior. Y el importe de que por cualquiercircunstancia no se utilice en el ejercicio gra-vable, no podrá compensarse en otros ejer-cicios ni dará derecho a devolución alguna (inciso e), artículo 88 del TUO de la LIR).

Tasa media : porcentaje que resultede relacionar el impuesto determinado conla renta neta global, sin tomar en cuenta ladeducción de siete (7) UIT que se aplica alas rentas de cuarta y quinta categoría(artículo 46 del TUO de la LIR):

Tasa media : Impuesto Determinado x 100Renta Neta del Trabajo - 7 UIT

Tasa media :33,302 x 100

180,000 - 25,550

Tasa media : 16.23%- Renta gravada en el exterior: (S/. 26,850 x 14.38%) = S/. 4,358 (menor)- Impuesto pagado en el exterior = S/. 4,500 (mayor)



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FOTO N° 7

FOTO N° 8

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ÍNDICE GENERAL

Presentación............................................................................................................................. 5

Parte 1IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS

Capítulo 1CONCEPTO DE RENTA GRAVADA

1. Concepto de renta .............................................................................................................. 91.1. Teoría de la renta producto ....................................................................................... 91.2. Teoría del ujo de riqueza ......................................................................................... 101.3. Teoría del consumo más incremento patrimonial ..................................................... 11

2. Domiciliado y No domiciliado para el Impuesto a la Renta ................................................ 212.1. Domiciliados ............................................................................................................. 232.2. No domiciliados ........................................................................................................ 24

3. Rentas Peruanas ................................................................................................................ 303.1. Rentas de fuente peruana según el artículo 10 de la Ley del Impuesto a la Renta ......... 383.2. Actividades internacionales: actividades realizadas parte en el país y parte en el

extranjero .................................................................................................................. 414. Inafectaciones y Exoneraciones ............................................................................................................ 59

4.1. No son sujetos pasivos del impuesto.................................................................................. 594.2. Constituyen ingresos inafectos al impuesto ............................................................. 594.3. Rentas exoneradas ................................................................................................... 60

Capítulo 2DETERMINACIÓN DEL IMPUESTO A LA RENTA DE TERCERA CATEGORÍA

1. Esquema general de determinación de las Rentas de Tercera Categoría ......................... 651.1. Cierre contable ......................................................................................................... 651.2. Esquema general de determinación de las Rentas de Tercera Categoría ............... 68

2. Determinación de la Renta Bruta ................................................................................................... 682.1. Costo de adquisición ................................................................................................ 692.2. Costo de producción o construcción ................................................................................... 692.3. Valor de ingreso al patrimonio .................................................................................. 692.4. Costo de inmuebles, acciones y participaciones y otros bienes ............................... 692.5. Principio del devengado ........................................................................................... 84

3. Determinación de la Renta Neta ........................................................................................ 903.1. Principio de causalidad ............................................................................................. 91

3.1.1. Causalidad como obligatoriedad y causalidad restringida .......................... 923.1.2. Crite rios complementar ios para establecer la causalidad del gasto ...... 923.1.3. Derecho a probar la causalidad del gasto ................................................... 923.1.4. Valoración de las pruebas que sustentan gastos deducibles...................... 93



316

ANÁLISIS Y APLICACIÓN PRÁCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALE

3.1.5. Las pruebas tasadas en la determinación de gastos deducibles ................ 943.2. Gastos de utilización común ..................................................................................... 973.3. Gastos sujetos a límite ............................................................................................. 98

3.3.1. Gastos por intereses ................................................................................... 983.3.2. Depreciaciones ........................................................................................... 1013.3.3. Gastos recreativos y de capacitación del personal ..................................... 1093.3.4. Pr imas de seguro de cónyuges e hijos de los trabajadores .................. 1123.3.5. Remuneraciones al directorio ..................................................................... 1123.3.6. Remuneraciones al titular de la E.I.R.L., accionista, participacionista y, en

general, socios o asociados de personas jurídicas; de los cónyuges, con-cubino o parientes hasta el cuarto grado de consanguinidad y segundo dea nidad del propietario de la E.I.R.L., accionista, participacionista o sociosy asociados de las personas jurídicas ......................................................... 115

3.3.7. Gastos de representación ........................................................................... 1203.3.8 Gastos de viaje ........................................................................................... 1233.3.9. Gastos de vehículos automotores ............................................................... 126

3.3.10. Gasto por concepto de donaciones ................................................................................... 1303.3.11. Deducción adicional sobre remuneración a personas con discapacidad .... 1323.3.12. Gastos sustentados con boletas de venta ................................................... 1343.3.13. Movilidad de los trabajadores ...................................................................... 1363.3.14. Los gastos en investigación cientí ca, tecnológica e innovación tecnológica ... 137

3.4. Gastos no sujetos a límite ........................................................................................ 1393.4.1. Gastos por tributos ...................................................................................... 1403.4.2. Gastos por primas de seguro ...................................................................... 1423.4.3. Pérdidas extraordinarias ............................................................................. 1453.4.4. Gastos por cobranza ................................................................................... 1463.4.5. Gastos por mermas y desmedros ............................................................... 1473.4.6. Gastos de organización y preoperativos ..................................................... 151

3.4.7. Gastos por provisiones tratándose de empresas del sistema nanciero .... 1533.4.8. Castigos de deudas incobrables y las provisiones equitativas ................... 1543.4.9. Gastos por provisiones para bene cios sociales ........................................ 1583.4.10. Gastos por pensiones de jubilación ............................................................ 1603.4.11. Gastos por aguinaldos, boni caciones, grati caciones y retribuciones al

personal ....................................................................................................... 1603.4.12. Gastos por servicios de salud, culturales y educativos ............................... 1623.4.13. Gastos por exploración, preparación y desarrollo en que incurran los titulares

de actividades mineras .......................................................................................... 1653.4.14. Gastos por regalías ..................................................................................... 1673.4.15. Gastos por premios ..................................................................................... 1683.4.16. Gastos que constituyan para su perceptor rentas de 2ª, 4ª o 5ª categoría..... 170

3.5. Gastos no deducibles ............................................................................................... 1733.5.1. Los gastos personales y de sustento del contribuyente y sus familiares ...... 1733.5.2. El Impuesto a la Renta ................................................................................ 1753.5.3. Las multas, recargos, intereses moratorios previstos en el Código Tributa-

rio y, en general, sanciones aplicadas por el Sector Público Nacional ..... 1763.5.4. Las donaciones y cualquier otro acto de liberalidad en dinero o en especie,

salvo lo dispuesto en el inciso x) del artículo 37 de la Ley ........................ 1783.5.5. Las sumas invertidas en la adquisición de bienes o mejoras de carácter

permanente.................................................................................................. 1803.5.6. Las asignaciones destinadas a la constitución de reservas o provisiones

cuya deducción no admite la Ley del Impuesto a la Renta ......................... 1833.5.7. La amortización de llaves, marcas, patentes, procedimientos de fabrica-

ción, juanillos (sic) y otros activos intangibles similares. Sin embargo, el



317

ÍNDIGE GENERAL

precio pagado por activos intangibles de duración limitada, a opción delcontribuyente, podrá ser considerado como gasto y aplicado a los resulta-dos del negocio en un solo ejercicio o amortizarse proporcionalmente en elplazo de diez (10) años, regulado en el inciso g) del artículo 44 de la Leydel Impuesto a la Renta ............................................................................... 183

3.5.8. Las comisiones mercantiles originadas en el exterior por compra o ventade mercadería u otra clase de bienes, por la parte que exceda del porcen-taje que usualmente se abone por dichas comisiones en el país dondeestas se originen.......................................................................................... 189

3.5.9. Los gastos cuya documentación sustentatoria no cumpla con los requisitosy características mínimas establecidos por el Reglamento de Comprobantesde Pago. Tampoco es deducible el gasto sustentado en comprobante depago emitido por contribuyente que, a la fecha de emisión del comprobante,tenía la condición de no habido ...................................................................... 189

3.5.10. El monto de la depreciación correspondiente al mayor valor atribuido comoconsecuencia de revaluaciones voluntarias de los activos ......................... 194

3.5.11. Los gastos por operaciones efectuadas con sujetos ubicados en territorios o paí-

ses de baja o nula imposición ........................................................................................ 1963.5.12. El Impuesto General a las Ventas, el Impuesto de Promoción Municipal yel Impuesto Selectivo al Consumo que graven el retiro de bienes .............. 198

3.5.13. Los gastos y pérdidas provenientes de la celebración de instrumentosnancieros derivados ................................................................................... 198

3.5.14. Los pagos efectuados sin utilizar los medios de pago a que se refiere laLey N° 28194, y modi catorias, cuando exista la obligación de hacerlo ........ 199

3.5.15. Las pérdidas de capital originadas en la enajenación de valores mobiliarios ......... 1993.5.16. Los gastos constituidos por la diferencia entre el valor nominal de un crédito

originado entre partes vinculadas y su valor de transferencia a terceros queasuman el riesgo crediticio del deudor ................................................................... 200

4. Arrastre de pérdidas tributarias ..................................................................................................................... 2004.1. Sistemas de arrastre de pérdidas tributarias ............................................................ 200

4.2. Ejercicio de la opción de arrastre de pérdidas .......................................................... 2014.3. Efectos de la aplicación de los sistemas de aplicación de pérdidas ........................ 2014.4. Ventajas y/o desventajas .......................................................................................... 201

Capítulo 3CRÉDITOS CONTRA EL IMPUESTO A LA RENTA

1. Créditos contra el Impuesto a la Renta .............................................................................. 2052. Prelación en la aplicación de los créditos ........................................................................... 205

2.1. Crédito por Impuesto a la Renta de Fuente Extranjera ............................................ 205

2.2. Créditos por reinversiones ........................................................................................ 2062.2.1. Las empresas bene ciadas a que se re ere el literal a) de la Quinta Disposi-ción Complementaria de la Ley N° 27037 - Ley de Promoción de la Inver-sión en la Amazonía, tendrán derecho a un crédito tributario equivalente al 5%del monto reinvertido ............................................................................................. 206

2.2.2. Ley Nº 28086 - Ley de Democratización del Libr o y de Fom ent o de laLectu ra y el Decreto Supremo N° 008-2004-ED del Reglamento ......... 207

2.2.3. Ley N° 29475, Ley que modi ca la Ley N° 28583, Ley de Reactivación yPromoción de la Marina Mercante y el Decreto Supremo N° 014-2011-MTC ........ 207

2.3. Saldos a favor del Impuesto de ejercicios anteriores ............................................... 2082.4. Pagos a cuenta del Impuesto a la Renta acreditados contra el ITAN ...................... 2082.5. Pagos a cuenta mensuales del ejercicio ................................................................ 2082.6. Retenciones por Rentas de Tercera Categoría ........................................................ 210



318

ANÁLISIS Y APLICACIÓN PRÁCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALE

2.7. Saldo a favor del exportador ..................................................................................... 2102.8. Impuesto Temporal a los Activos Netos .................................................................... 2112.9. Ley que impulsa la Inversión Pública Regional y Local con participación del Sector

Privado ...................................................................................................................... 211• Caso integral del Impuesto a la Renta - Persona Jurídica - Ejercicio 2012 ....................... 213

Parte 2IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS NATURALES

Capítulo 1

ESQUEMA DE DETERMINACIÓN DEL IMPUESTO A LA RENTA PERSONA NATURAL1. Las personas naturales ..................................................................................................... 2312. Categorización de las Rentas ............................................................................................. 231

Capítulo 2RENTAS DE PRIMERA CATEGORÍA

1. Alquiler de inmuebles ......................................................................................................... 2352. Alquiler y cesión temporal de bienes distintos a predios .................................................... 235

2.1. Presunciones ........................................................................................................... 236

2.2. Prueba contra las presunciones ............................................................................... 2363. Tratamiento de las mejoras incorporadas al del bien cedido ............................................. 2374. Criterio de imputación de la renta de Primera Categoría ................................................... 2385. Pagos mensuales .............................................................................................................. 2396. Renta neta .......................................................................................................................... 2397. Determinación Anual del Impuesto a la Renta de Primera Categoría ................................ 2398. Tasa Anual de Renta de Primera Categoría ..................................................................... 2399. Créditos contra el Impuesto Anual de Primera Categoría .................................................. 239

Capítulo 3RENTAS DE SEGUNDA CATEGORÍA

1. Rentas de segunda categoría por enajenación de valores mobiliarios .............................. 2471.1. Determinación de la Renta Bruta ............................................................................. 2471.2. Determinación de la Renta Neta del Ejercicio .......................................................... 2481.3. Enajenación de valores mobiliarios a través de Bolsa de Valores .......................... 249

2. Enajenación de inmuebles ................................................................................................ 2503. Otras rentas de segunda categoría .................................................................................................................. 250

3.1. Intereses e incrementos de capital .......................................................................... 2503.2. Dividendo o cualquier otra forma de distribución de utilidades ................................ 2513.3. Otras rentas de segunda categoría .......................................................................... 2523.4. Criterio de imputación de la renta ............................................................................. 253



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ÍNDIGE GENERAL

3.5. Pago mensual de nitivo ............................................................................................ 2534. Renta neta .......................................................................................................................... 2535. Determinación Anual del Impuesto a la Renta de Segunda Categoría .............................. 253

6. Tasa del Impuesto a la Renta Anual de Rentas de Segunda Categoría ............................ 2537. Créditos contra el Impuesto Anual de Segunda Categoría ............................................... 253

Capítulo 4RENTAS DE CUARTA CATEGORÍA

1. Actividades consideradas como rentas de cuarta categoría ........................................................ 2692. Criterio de imputación de la renta ....................................................................................... 2703. Determinación de la Renta Neta de Cuarta Categoría ...................................................... 2704. Pagos a cuenta de cuarta categoría .................................................................................. 270

Capítulo 5RENTAS DE QUINTA CATEGORÍA

1. Conceptos que no constituyen renta de quinta categoría .................................................. 2802. Retenciones por rentas de quinta categoría ....................................................................... 281

2.1. Retenciones en casos especiales de obtención de rentas de quinta categoría ....... 2832.2. Retenciones en exceso por rentas de quinta categoría ........................................... 283

3. Criterio de imputación de la renta ....................................................................................... 2844. Determinación de la Renta neta de Quinta Categoría ........................................................ 2845. Certi cado de rentas y retenciones por rentas de segunda, cuarta y quinta categoría ..... 2926. Plazo para la entrega del certi cado ............................................................................................. 2937. Conservación del certi cado de retenciones ...................................................................... 293

Capítulo 6RENTAS DE FUENTE EXTRANJERA DE PERSONAS NATURALES

1. Determinación Anual de Rentas de Trabajo y rentas de fuente extranjera ........................ 2972. Créditos contra el Impuesto a la Renta de Trabajo y Fuente Extranjera ........................... 2993. Importe del Impuesto determinado .......................................................................................................... 300

3.1. Saldo a favor del contribuyente ............................................................................... 300

3.2. Saldo a favor del sco .............................................................................................. 300

Capítulo 7RENTAS INAFECTAS Y EXONERADAS DE PERSONAS NATURALES

1. Ingresos Inafectos a la Renta de Personas Naturales ...................................................... 3012. Ingresos Exonerados del Impuesto a la Renta de Personas Naturales ............................ 302

• Caso integral del Impuesto a la Renta - Persona Natural - Ejercicio 2012 ........................ 303

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