«1210»: Податкова

лібералізація VS Податковий терор

18-30 4 лютого 2020 Асоціація Правників України

Эдуард Голодницкий, CEO legal tech проекта Firm24

НАМ ПРИЙШОВ

BEPSець

Частина 1. КІК вже в Україні. Розділ А. Які іноземні структури підпадуть під режим КІК?

Стаття 392. Контрольовані іноземні компанії

Які іноземні структури підпадуть під режим КІК?

• Контрольованою іноземною компанією - будь-яка юридична особа, зареєстрована в іноземній державі або території, яка визнається такою, що знаходиться під контролем фізичної особи - резидента України або юридичної особи - резидента України.

• КІК за формою можуть бути юридичною особою або іноземне утворення без статусу юридичної особи.

• Юридичною особою може визнаватись корпоративне утворення (об’єднання) або організація, наділена правом володіти активами, мати права та обов’язки, та здійснювати діяльність від власного імені та незалежно від засновників, учасників або форми властності.

WWW.FIRM24.COM.UA

392.1.1.

ПК

КІК-утворення без ЮО. Трасти та SLP? • Утворенням без статусу ЮО - утворення, створене на підставі

правочину або зареєстроване відповідно до законодавства іноземної держави (території) без створення юридичної особи, яке відповідно до законодавства та/або документів, які регулюють її діяльність (особистого закону), має право здійснювати діяльність, спрямовану на отримання доходу (прибутку) в інтересах своїх учасників, партнерів, засновників, довірителів або інших вигодоотримувачів.

• Питання: чи буде КІК-утворенням договори про спільну діяльність,франчайзингу, ділерські або агентські угоди?

• «Утворення» можуть включати зокрема, але не виключно, партнерства, трасти, фонди, інші установи та організації, створені на підставі правочину або закону іноземної держави (території).

• До «Утворень» прирівнюються особи-нерезиденти, організаційно-правова форма яких включена до переліку КМУ оргформ з ТЦО (підпункт «г» підпункту 39.2.1 ПК), які відповідно до особистого закону не є юридичними особами.

Контролюючі особи: власники vs контролери

Контролюючою особою є фізична або юридична особа – резиденти України, що є прямими або опосередкованими власниками (контролерами) КІК.

Зокрема: а) володіє часткою в іноземній юридичній особі (ІЮО) у розмірі > 50%, або

б) володіє часткою в ІЮО у розмірі > ніж 10%, за умови, що декілька фізичних та/або юридичних осіб-резидентів України володіють частками в ІЮО, розмір яких у сукупності становить 50 і більше % (застереження «Футбольної збірної»), або

в) здійснює фактичний контроль над іноземною юридичною особою.

«Правило першого резидента в ланці»:

• Особи не визнаються контролюючими особами, якщо їх володіння часткою у КІК реалізовано через пряме(?) або опосередковане володіння в іншій юридичній особі - резиденті України за умови, якщо остання визнається контролюючою особою та на неї покладається зобов’язання щодо оподаткування скоригованого прибутку КІК.

392.1.2.

ПК

Частка в КІК – terra incognito Під часткою в іноземній юридичній особі розуміються корпоративні права, права в утворенні без статусу ЮО, до активів якої входить частка у юридичній особі, чи будь-які інші аналогічні права та/або правомочності, що надають фізичній або юридичній особі право:

а) впливу на відповідну частку голосів у вищому органі управління іноземної юридичної особи (загальних зборах акціонерів, учасників або іншому аналогічному органі), та/або

б) на отримання відповідної частини прибутку іноземної юридичної особи, та/або

в) блокування рішення про розподіл частини прибутку іноземної юридичної особи, та/або

г) на отримання відповідної частини активів іноземної юридичної особи у разі її ліквідації або припинення.

Презумпція розміру частки:

• У разі якщо до належного фізичній особі розміру частки обсяги прав, передбачені «а» - «в» є різними, то приймається найбільше значення такої частки.

• Приклад 1: в КІК 100 акцій класу А з правом на дивіденди та 2 акції класу В з правом голосу, таким чином особа з 1 акцією класу В має 50% «частки КІК».

• Приклад 2: в КІК з 100к акцій 1 «золота» акція з правом блокування виплати дивідендів –таким чином яку частку має особа з такою акцією?

392.1.3.

ПК

Номінальні акціонери, трасти, фонди, LP • Для цілей визначення володіння фізичною або юридичною особою

часткою в іноземній юридичній особі усі права вважаються сумою часток, які:

• належать такій фізичній або юридичній особі безпосередньо або опосередковано через інших осіб, у тому числі через утворення без статусу юридичної особи;

• належать будь-яким пов’язаним особам такої фізичної або юридичної особи безпосередньо або опосередковано через інших осіб.

• Особа вважається такою, що володіє часткою в іншій юридичній особі, у разі:

• володіння на підставі права власності, або

• якщо право власності на відповідну частку юридично належить іншим особам, які діють в інтересах такої особи.

• Особа вважається такою, що володіє часткою в іншій юридичній особі, у разі, якщо така особа є:

• засновником трасту, власником частки майна фонду, установи, іншого утворення без статусу юридичної особи, до активів якого входить зазначена частка,

• або учасником (партнером з повною або обмеженою відповідальністю) партнерства, до активів якого входить частка у юридичній особі.

392.1.4.

ПК

Розрахунки опосередкованого володіння

• Розмір частки опосередкованого володіння розраховується: • у разі володіння через один ланцюг осіб, які володіють частками одна в

іншій - шляхом множення часток;

• у разі володіння через кілька ланцюгів осіб, які володіють частками одна в іншій - шляхом підсумовування часток в кожному такому ланцюгу.

• Для цілей розрахунку опосередкованого володіння, у разі коли особа фактично володіє часткою в розмірі понад 50 відсотків (через один або кілька ланцюгів) над юридичною особою у ланцюгу, вважається, що фізична особа володіє часткою в юридичній особі у розмірі 100%.

• У разі коли особа здійснює фактичний контроль над наступною юридичною особою у ланцюгу, вважається що така особа володіє часткою в наступній юридичній особі у розмірі 100%.

392.1.4.

ПК

НеКонтрольовані Фаундери Засновник трасту, установи, іншого утворення без статусу юридичної особи, до активів якого входить зазначена частка у юридичній особі, не вважається таким, що володіє цією часткою, якщо додержуються одночасно такі умови:

а) не має права надавати прямо або опосередковано розпорядження про виплату на її користь прибутку або доходу такого утворення; б) не має права розпоряджатися прямо або опосередковано прибутком або доходом такого утворення; в) не має права на повернення їй майна, що входить до складу активів утворення (майно передано на умовах безвідкличності).; г) така особа, діючи окремо або спільно з іншими бенефіціарами чи вигодонабувачами такого утворення, не має права припинення такого утворення, зокрема, але не виключно шляхом ліквідації, розірвання договору трастового управління; д) така особа не здійснює фактичний контроль над утворенням.

Така особа разом із повідомленням про заснування «утворення» має право надати підтвердження про відповідність її вимогам з таких документів:

1) повідомлення особи, що здійснює управління та/або контроль іноземного утворення. 2) витяг з трастової угоди у вигляді інформації щодо імені засновника трасту, трастового керуючого, протектора, бенефіціара/бенефіціарів та іншої інформації. 3) юридичний висновок, адресований засновнику, за законодавством країни заснування діскреційного безвідкличного трасту, наданий ЮФ або особою, яка має право надавати юридичні або адвокатські послуги, діяльність якої підлягає обов’язковому ліцензуванню або регулюванню відповідно до особистого закону. Підписи осіб мають бути нотаріально засвідчені та документ повинен бути легалізований.

392.1.5.

ПК

Фактичний контроль над КІК Особа вважається такою, що здійснює фактичний контроль над юридичною особою, у разі, якщо така особа має можливість здійснювати суттєвий або вирішальний вплив на рішення такої юридичної особи щодо укладання угод, розпорядження активами та прибутком, припинення діяльності незалежно від юридичного оформлення такого впливу.

…встановлюється на підставі, зокрема, але не виключно, хоча б однієї з таких обставин:

а) надання зобов’язуючих вказівок органам управління юридичної особи;

б) ведення перемовин щодо укладання правочинів та узгодження суттєвих умов таких правочинів, які в подальшому лише формально затверджуються органами управління або виконуються органами управління без подальшого додаткового затвердження;

в) наявність довіреності на здійснення суттєвих правочинів від імені юридичної особи, що видана на термін більш ніж один рік, та не передбачає попереднього погодження таких правочинів органами управління юридичної особи;

г) здійснення особою операцій за банківськими рахунками юридичної особи або наявність можливості блокувати операції за такими рахунками;

ґ) зазначення особи в якості засновника (бенефіціара, фактичного вигодонабувача) юридичної особи під час відкриття рахунків такою юридичною особою, за винятком випадків, якщо активи такої юридичної особи є частиною активів трасту, фонду, установи, іншого утворення без статусу юридичної особи, засновником (бенефіціаром, фактичним вигодонабувачем) якого є така особа.

392.1.6.

ПК

Контроль директора vs trust declaration • Положення фактичного контролю не застосовуються до:

• фізичної особи, яка виконує посадові обов’язки директора чи іншої посадової особи юридичної особи відповідно до її статутних документів

• та/або до фахівців у галузі права, аудиту, бухгалтерського обліку, довірчого управління власністю, які діють на користь та в інтересах такої юридичної особи з дотриманням належних професійних стандартів (зокрема, але не виключно адвокати, аудитори, трастові керуючі, протектори, гарантори, енфорсери, менеджери фондів, страховщики).

• У разі, якщо зазначені в цьому абзаці особи діють на користь та в інтересах фізичної особи, вважається, що така фізична особа здійснює фактичний контроль над юридичною особою.

• Здійсненням фактичного контролю над «утворенням» визнається здійснення або можливість здійснення вирішального впливу на рішення осіб, які здійснюють управління активами такого утворення, прийняття рішень або можливість прийняття рішень про заміну осіб, які здійснюють управління активами такого утворення.

• Обов’язок доведення, що фізична особа здійснює фактичний контроль над юридичною особою, покладається на контролюючий орган.

392.1.6.

ПК

Розділ В. КІК-платники та об'єкти. Повідомленя про КІК. Ризики «покинутих» компаній. Звіт по КІК. Санкції. Таймлайн імплементації. КІК з CFC ATAD

Платники «КІК-податку» • Платником податку стосовно прибутку КІК є контролююча

особа.

• Якщо одна фізична або юридична особа • володіє часткою або контролює частку у розмірі 25 і більше % у КІК спільно з іншими

фізичними та/або юридичній особами,

• та при цьому жодна з осіб самостійно не визначить себе контролюючою особою щодо такої частки у повному розмірі,

вважається, що всі зазначені особи є контролюючими особами для КІК у рівних частках (незалежно від того, чи досягає розмір частки кожного з них 25%).

Питання! як рахувати спільний контроль та що означає у «рівних частках»? Чи мається на увазі спільна сумісна власність за ЦК без розмірів долі?

392.2.1.

ПК

Об’єкт «КІК-оподаткування» • Об’єктом оподаткування контролюючої особи є

• частина скоригованого прибутку КІК,

• пропорційна частці, якою володіє або яку контролює така особа на останній день відповідного звітного періоду,

• стосовно якого розраховується скоригований прибуток КІК, що обчислюється відповідно до правил 392 ПК.

• Зазначена частина прибутку КІК: • Для ПДФО - включається до складу загального річного оподатковуваного доходу

контролюючої особи в порядку, визначеному 170.13 ПК; або

• Для Податку на прибуток - за наслідками звітного податкового року збільшує об’єкт оподаткування контролюючої особи.

• Уникнення подвійного оподаткування КІК (392.2.3) • Скоригований прибуток КІК, який було включено до об’єкта оподаткування однієї

контролюючої особи не може бути повторно включено до об’єкту оподаткування іншої контролюючої особи або контролюючих осіб.

392.2.2-3.

ПК

Прибуток за GAAP. Невмотивовані сумніви ДПС.

• Скоригованим прибутком КІК визнається • прибуток КІК до оподаткування відповідно до даних її неконсолідованої фінансової

звітності, складеної за звітний календарний рік (або якщо звітний рік не відповідає календарному року - за періоди, що закінчуються у відповідному календарному році)

• відповідно до стандартів бухгалтерського обліку, що застосовуються КІК, та строків для підготовки такої звітності у відповідній іноземній юрисдикції.

Приклад. В UK фінансовий рік пов'язаний з датою інкорпорації. В САР Гонконг рік до кінця березня.

• Якщо згідно із законом юрисдикції податкового резидентства КІК, не передбачено обов’язку складання фінансової звітності, контролююча особа повинна забезпечити складання звітності КІК відповідно до МСФЗ. Приклад. Більшість класичних офшорних юрисдикцій вимагають складання фінансової

звітності за будь-яким GAAP, але не вимагають обов'язкову здачу звітності до реєстру або податкової. Але в частині юрисдикцій є можливість здачі фін.звіту з проставленням штампу прийняття.

• У разі наявності у контролюючого органу сумнівів щодо достовірності поданої фінансової звітності КІК, контролюючий орган має право вимагати надання письмового висновку аудиторської компанії, що підтверджує фінансову звітність КІК,

• Але не раніше ніж через 12 місяців після завершення звітного періоду, стосовно якого розраховується скоригований прибуток КІК.

• Висновок має надаватись аудиторською компанією, що має право на проведення аудиту фінансової звітності у цій іноземній юрисдикції, та не може містити негативний висновок або відмову від надання висновку.

392.3.1 ПК

Особливості обчислення скоригованого прибутку • Anti Avoidance для КІК:

• особливий облік результату від операцій з цінними паперами, іншими корпоративними правами, деривативами.

• витрати від уцінки необоротних активів виключно в момент реалізації • ILR - витрати на нарахування процентів враховуються у сумі, що не > 30% суми

EBITDA звітного періоду нарахування процентів • Transfer Pricing для КІК: доходи і витрати за операціями із повязаними

нерезидентами та нерезидентами зі Переліків КМУ із дотриманням принципу «витягнутої руки».

• Уникнення подвійного оподаткування КІК: • якщо КІК володіє часткою в іншій КІК для тієї самої контролюючої особи, прибуток

першої КІК зменшується на суму нарахованих доходів від участі в капіталі в іншій КІК та на суму дивідендів, що виплачуються або підлягають виплаті на користь першої КІК від другої КІК.

• якщо КІК прямо або опосередковано отримує дохід через постійне представництво в Україні, скоригований прибуток підлягає зменшенню на суму прибутку, отриманого через ПП.

• якщо КІК прямо або опосередковано володіє частками в юридичних особах в Україні, скоригований прибуток зменшується на суму нарахованих доходів від участі в капіталі в таких юридичних особа в Україні, та на суму дивідендів, що виплачуються або підлягають виплаті на користь КІК від юридичної особи в Україні. 392.3.2 ПК

392.4.1: Звільнення від оподаткування прибутку КІК Звільнюється у разі додержання умов А + Б:

а) між Україною та іноземною юрисдикцією місцезнаходження (реєстрації) КІК є чинний договір про уникнення подвійного оподаткування або про обмін податковою інформацією та

б) виконується будь-яка з таких умов:

• КІК фактично сплачує податок на прибуток за ефективною ставкою, що є не меншою за базову ставку податку на прибуток в Україні або є меншою за таку ставку не більше ніж на 5 % пунктів,

• ефективна ставка податку на прибуток розраховується шляхом ділення суми витрат зі сплати податку на прибуток підприємств на суму прибутку до оподаткування за даними фінансової звітності за відповідний календарний рік та множенням на 100%. Тобто, Effective rate = Corporate tax / Earnings before tax (EBT) * 100%

Приклад 1: в САР Гонконг у Ltd з non-HK income номінальна ставка податку 16,5%, а ефективна буде 0%.

Приклад 2: мальтійська податкова виплачує через рік кеш-бек у розмірі частини сплаченого корпоративного податку на акціонера мальтійської Ltd. Номінальна ставка = ефективна.

• або частка пасивних доходів КІК становить не більше 50% загальної суми доходів КІК із всіх джерел.

• Але «substance-disclaimer»: У випадку, якщо частка пасивних доходів КІК становить більше 50% загальної суми доходів КІК із всіх джерел, такі доходи визнаються активними за умови, що КІК:

• фактично виконує суттєві функції, • несе ризики та використовує активи у операціях, які призводять до отримання відповідних активних

доходів; • має необхідні ресурси для виконання зазначених функцій, управління ризиками та використання активів

(кваліфікований персонал, основні фонди у власності або користуванні, достатній власний капітал тощо).

392.4

ПК

392.4.2: Звільнення від оподаткування прибутку КІК • Незалежно від умов 392.4.1 скоригований прибуток КІК не підлягає включенню до доходу контролюючої особи у разі, якщо виконується будь-яка з таких умов:

• загальний сукупний дохід усіх КІК однієї контролюючої особи із всіх джерел за даними фінансової звітності не перевищує еквівалент 2 мільйона євро на кінець звітного періоду;

• КІК є публічною компанією. Перелік бірж та вимоги встановлюються КМУ. Звільнення поширюється на всі КІК, включені до консолідованої звітності публічної КІК та інші КІК, пов’язані з публічною КІК в частині дивідендів.

• КІК здійснює благодійну діяльність та не розподіляє доходи на користь засновників (учасників).

• У такому разі контролююча особа звільняється від обов’язку розраховувати скоригований прибуток КІК

• Нажаль: але не звільняється від обов’язку повідомлення про КІК та здавати звіт про контрольовані іноземні компанії.

• Контролююча особа має право добровільно відмовитись від звільнення від оподаткування прибутку КІК та прийняти рішення про оподаткування шляхом подання відповідної заяви у довільній формі, одночасно із поданням звіту про контрольовані іноземні компанії.

392.4

ПК

392.5: Новий Звіт про КІК • Звітним (податковим) періодом є календарний рік або інший

звітний період КІК, що закінчується протягом календарного року.

• Контролюючі особи зобов'язані подавати засобами електронного зв'язку в електронній формі звіт про КІК до контролюючого органу одночасно із поданням:

• Для ФО - річної декларації про майновий стан і доходи

• Або для ЮО - податкової декларації з податку на прибуток за відповідний рік.

• До звіту про контрольовані іноземні компанії в обов’язковому порядку додаються завірені копії фінансової звітності КІК, що підтверджують розмір прибутку КІК за звітний (податковий) рік.

• Якщо граничні строки підготовки фінансової звітності у відповідній іноземній юрисдикції спливають пізніше граничних строків подання річної декларації в Україні, такі копії фінансової звітності КІК подаються разом із річною декларацією за наступний звітний (податковий) період.

392.5

ПК

392.5: Що буде в Звіті про КІК? • Якщо контролююча особа не має можливості забезпечити складання фін. звітності

КІК та/або здійснити розрахунок скоригованого прибутку до дати граничного строку подання річної декларації, то вона подає звіт про контрольовані іноземні компанії за скороченою формою. В таком разі, контролююча особа зобов'язана подати повний звіт про КІК до кінця наступного календарного року.

Обов'язкова інформація для скороченого звіту: а) найменування КІК, адреса, організаційно-правова форма, податковий номер, номери державної реєстрації;

б) розмір частки, якою володіє контролююча особа;

в) структура володіння часткою в КІК у разі опосередкованого володіння;

Обов'язкова інформація для повного звіту також включає: г) інформація про розмір доходу КІК, прибутку від операційної діяльності та прибутку до оподаткування за фінансовою звітністю;

ґ) розрахунок скоригованого прибутку;

д) інформація про підстави звільнення від оподаткування прибутку;

е) суми дивідендів, отриманих КІК безпосередньо або опосередковано через ланцюг підконтрольних юридичних осіб від українських юридичних осіб;

є) суми прибутку КІК, що були фактично виплачені на користь контролюючої особи;

ж) перелік операцій КІК із пов’язаними-нерезидентами та нерезидентами з Переліків КМУ;

з) кількість працівників КІК станом на кінець звітного року;

и) інформацію про суму прибутку КІК, отриманого від постійного представництва в Україні.

392.5

ПК

120.7: Санкції по Звіту про КІК • за неподання контролюючою особою звіту про КІК — 100 розмірів

прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року;

• несвоєчасне подання звіту ― 1 розмір прожиткового мінімуму за кожен день неподання, але не більше 50 р.п.м.;

• невідображення у звіті інформаціі стосовно наявних КІК та/або не відображення інформації «г» - «з» 392.5 ПК ― 3% суми доходу КІК або 25% скоригованого прибутку КІК, не відображених у Звіті, але не більше 1000 розмірів прожиткового мінімуму;

• неподання або подання не у повному обсязі документаціі з ТЦУ, інших копіи первинних документів щодо КІК на запит контролюючого органу ― 3 % від суми доходу КІК, щодо яких не було подано документацію та/або копіі первинних документів, але не більше 1000 р.п.м.;

• неподання звіту про КІК протягом 30 календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати фінансових санкціи (штрафів), перерахованих вище, тягне за собою накладення штрафу у розмірі 5 р.п.м., за кожен календарнии день неподання звіту про контрольовані іноземні компаніі, але не більше 300 р.п.м..

120.7 ПК

Резидент зобов’язаний повідомляти про КІК!

Резиденти України зобов’язані повідомляти контролюючий орган: • про кожне безпосереднє або опосередковане набуття частки в іноземній ЮО

або початку здійснення фактичного контролю над іноземною ЮО, що призводить до визнання контролюючою особою;

• про заснування, створення або набуття майнових прав на частку у активах, доходах чи прибутку «утворення» без ЮО;

• про кожне відчуження частки в іноземній ЮО або припинення здійснення фактичного контролю над іноземною ЮО, що призводить до втрати визнання контролюючою особою;

• про ліквідацію або відчуження майнових прав на частку в активах, доходах чи прибутку «утворення» без статусу ЮО.

Повідомлення надсилається до контролюючого органу протягом 60 днів з дня такого набуття (початку здійснення фактичного контролю) або відчуження (припинення фактичного контролю). Форму і порядок надсилання такого повідомлення встановлює Мінфін.

Вимога не застосовуються, якщо КІК є публічною компанією.

392.5.5.

ПК

…Або сплатити 300 р.п.м. • Неповідомлення контролюючою особою контролюючого органу:

• про набуття частки в іноземній юридичній особі, утворенні без статусу юридичної особи,

• або про початок здійснення фактичного контролю за іноземною юридичною особою,

• або про відчуження частки в іноземній юридичній особі, • або про припинення здійснення фактичного контролю над іноземною

юридичною особою у строки, передбачені підпунктом 392.5.5

тягне за собою накладення штрафу у розмірі 300 розмірів прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року, за кожний такий факт.

• За рахунок невизначеності меж тлумачення «утворень» та «фактичного контролю» поняття КІК та КО охоплює дуже широкий діапазон.

• Звільнення від оподаткування КІК не звільняє від обов'язку повідомлення про набуття частки в КІК, за виключенням публічних КІК.

120.7 ПК

Офшорні таємниці вже не такі таємні • Профілі «клієнтів» на штрафи за неповідомлення про КІК:

• Умисне неповідомлення про КІК на «авось, не знайдуть!» • Неумисне неповідомлення про «покинуті» зарубіжні структури в статусі not-good standing

за якими не були сплачені річні державні мита. • Як правило такі компанії не виключаються з корпоративного реєстру до 10 років від моменту несплати

мита. Тобто вони потребують повідомлення про наявність частки в КІК або ліквідації за процедурою voluntary dissolution та отримання certificate of dissolution.

• Шляхи відкриття інформації: • Через пошук в онлайн базах державних реєстрів компанії, трастів та бенефіціарних

власників. • Згідно 5 AML Directive з 10 січня 2020 всі держави ЄС повинні булі забезпечити публічний доступ до

реєстрів бенефіціарних власників компаній. • Великобританія зобов'язала залежні офшорні території створити бази бенефіціарних власників

компаній. • Кіпр планує запуск бази даних щодо трастів.

• Через пошук в приватних базах та розслідуваннях журналістів (Panama Papers, Offhore Leaks).

• Через автоматичний обмін податковою інформацією за стандартом CRS по фінансовим рахункам або за запитом.

• У випадку запуску автоматичного обміну наша Податкова служба отримає ФІО, адресу, резиденцію, податковий номер бенефіціарів іноземних компаній за рахунками, а це є вид фактичного контролю.

• Через новий стандарт спонтанного обміну даних бенефіціарів офшорних компаній, які не мають нелаженого сабстансу (nexus approach). Це ризик для «покинутих» офшорних компаній.

• Через виявлення документів в рамках слідчих дій. 120.7 ПК

Таймлайн імплементації КІК • Положення про КІК (п.170.13 ПКУ) набирають чинності з 1 січня

2021 року.

• Перший звіт по КІК • Коли?

• Перше повідомленя про участь в КІК • Коли?

• Штрафні санкціі не застосовуються за результатами 2021-2022 років.

120.7 ПК

Порівняння українського КІК з CFC. • Загалом у цивілізованому світі CFC-rules діють для юридичних

осіб.

oМіра 3 плану BEPS регулює CFC-rules тільки для корпоративного оподаткування.

oАле в деяких високоподаткових юрисдикціях діють anti tax avoidance provisions для приватних осіб резидентів. Наприклад, в UK діють спеціальні положення щодо income tax та capital gain tax.

oНецивілізоване виключення: КІК в РФ.

• CFC-rules в ATAD передбачає дві моделі А та В • Модель А - оподаткування пасивних доходів та інвойсингових компаній.

• Модель B – оподаткування компаній без суттєвіх функцій та ризиків.

Розділ С. Сценарій уникнення декларування КІК та сплати податку. Втрата податкової резиденції та колізії подвійної резиденції.

Сценарії уникнення повідомлення про КІК та податку • Відсутність контролюючої особи:

oЗміна української податкової резиденції контролюючих осіб. o Популярністю для недоміцільних резидентів користуються Монако, Великобританія,

Португалія, Кіпр, Ізраїль.

oВідчуження більше як 50% частки в іноземних компаніях іноземному бенефіціару з утворенням ради директорів та відсутністю фактичного контролю.

• Звільнення від повідомлення про КІК: oСтатус публічної та вихід КІК на визнану КМУ фондову біржу.

• Відсутність КІК: oЛіквідація іноземних компаній або утворень, які визнаються як КІК.

oСтати податковим резидентом України за місцем ефективного управління та плати податок на прибуток (133.1.5 ПК)? Рішення для холдингових компаній без прибутку.

Сценарії уникнення податку по КІК, але зі Звітом

• Структурування іноземних компаній за умови наявності: • А) податкових конвенцій та

• Б) сплати податків за ефективною ставкою > 13% або наявності 50% активного виду доходу або належного сабстанс для «пасивних» КІК.

• Зниження загального доходу усіх КІК до 2 млн євро. :)

• Займайтеся благодійністю! :)

• Пошук витрат за «правильним» стандартом GAAP та аудиторським висновком.

Втрата податкової резиденції та колізії подвійної резиденції • Резиденту України складно втратити податкову резидентність просто

шляхом не перебування в Україні більш ніж 183 дня у зв'язку із широким тлумаченням ПКУ ознак центру життєвих інтересів.

• Але статті 4 укладених податкових конвенцій визначають вирішення колізії подвійної резиденції у вигляді пріоритету визначення резиденції за місцем постійного проживання фізичної особи.

• Згідно Коментарів ОЕСР до модельної конвенції, які застосовують суди, під постійним місцем проживання розуміється проживання особи не в готелі.

• Тобто, у випадку судового розгляду належними доказами постійного проживання мають бути так звані utility bill з орендованої або власної нерухомості.

• В Україні не передбачено адміністративної процедури підтвердження факту втрати податкової резиденції (наприклад, за конвенцією), окрім зняття з податкового обліку у результаті виїзду на ПМЖ та реєстрації на консульському обліку. Тому факт втрати податкової резиденції може бути визнаний через суд.

• Але чи змінює статус контролюючої особи вирішення не України місцем оплати податків за колізією подвійної резиденції?

Частина II. Інші заходи antitax avoidance в законі 1210

Розділ А. Податкова резиденція в Україні для іноземних компаній з місцем ефективного управління. Стаття 133.1.5. Юридичні особи, які утворені відповідно до законодавства інших країн (іноземні компанії) та мають місце ефективного управління на території України

Нерези з ефективним управлінням в Україні

• З 1 січня 2021 року перелік платників податку доповниться іноземними компаніями, що мають місце ефективного управління на території України.

• Місцем ефективного управління вважається Україна, якщо дотримується одна або декілька умов щодо іноземної компанії чи її видів діяльності:

а) проведення зборів виконавчого органу іноземної компанії регулярніше в Україні, ніж у будь-якій іншій країні; б) прийняття управлінських рішень і здійснення іншої поточної (операційної) діяльності іноземної компанії її посадовими особами переважно здійснюється із України; в) фактичне управління діяльністю іноземної компанії переважно здійснюється з України, незалежно від наявності у осіб, що здійснюють таке управління, формальних (юридичних) повноважень для такого управління;

• У разі, якщо щодо іноземна компанія може бути визнана такою, що має місце ефективного управління в іншій іноземній державі, місцем управління такої іноземної компанії визначається Україна, якщо в України виконується хоча б одна з таких умов:

а) управління банківськими рахунками іноземної компанії; б) ведення бухгалтерського або управлінського обліку іноземної компанії; г) управління персоналом іноземної компанії.

133.1.5

ПК

Як стати резидентом в Україні та як втратити резиденцію? • Іноземна компанія має право самостійно визнати себе податковим резидентом

України з 1 січня календарного року, в якому відповідну заяву, за формою затвердженою Мінфіном, подано до ДПС.

• У випадку, якщо іноземною компанією буде подано заяву про визнання податковим резидентом України в період з 1 по 31 грудня календарного року, першим податковим (звітним) періодом буде наступний рік, за роком, в якому була подана заява.

• Іноземна компанія має право відмовитись від статусу податкового резидента України на підставі відповідної заяви до ДПС, за формою Мінфіном, та за результатами відповідної перевірки контролюючого органу.

• Відмова іноземною компанією від податкового резидентства прирівнюється до ліквідації юридичної особи. Оподаткування доходу, що виплачується у зв’язку відмовою іноземною компанією від податкового резидентства на рівні акціонерів або інших осіб, що мають право на отримання такого доходу.

• Порядок взяття на облік та зняття з обліку іноземної компанії, а також порядок проведення перевірки контролюючого органу, у зв’язку з відмовою іноземною компанією від податкового резидентства, встановлюється Мінфіном.

• Іноземна компанія, яка отримала статус платника податку - резидента не визнається контрольованою іноземною компанією.

• Новелла: Юридична особа, визнана нерезидентом України відповідно до міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування, автоматично визнається платником податку – нерезидентом.

Частина II. Інші заходи antitax avoidance в законі 1210

Розділ В. Нові критерії визнання постійним представництвом при здійсненні фактичного контролю над нерезидентом (Action 7). Стаття 14.1.193. , 64.5, 117.4 ПК

14.1.193. ПП в Україні • Постійне представництво - постійне місце діяльності, через яке повністю або частково проводиться

господарська діяльність нерезидента в Україні, зокрема: місце управління; філія; офіс; фабрика; майстерня; установка або споруда для розвідки природних ресурсів; шахта, нафтова/газова свердловина, кар’єр чи будь-яке інше місце видобутку природних ресурсів; склад або приміщення, що використовується для доставки товарів, сервер.

• З метою оподаткування термін «постійне представництво» включає: а) будівельний майданчик, будівельний, складальний або монтажний об'єкт чи пов'язану з ними наглядову діяльність, якщо загальна тривалість робіт, пов'язана з таким майданчиком, об'єктом чи діяльністю (в рамках одного проекту або пов'язаних між собою проектів), що виконуються нерезидентом через співробітників або інший персонал, найнятий ним для таких цілей, перевищує 12 місяців; б) надання послуг нерезидентом (крім послуг з надання персоналу), у тому числі консультаційних, через співробітників найнятих ним для таких цілей, якщо така діяльність провадиться (в рамках одного проекту або проекту, що пов'язаний з ним) в Україні протягом періоду або періодів, загальна тривалість яких становить більш як 183 дні, у будь-якому дванадцятимісячному періоді;

• По пунктам А та Б при розрахунку загального періоду, протягом якого нерезидент здійснює діяльність в Україні, до повних послідовних або непослідовних календарних місяців тривалості проекту (або пов'язаних між собою проектів), виконання робіт або надання послуг нерезидентом в Україні, додаються: тривалість діяльності нерезидента в Україні, що здійснюється протягом кількох послідовних, або

непослідовних періодів, які окремо є меншими за повний календарний місяць, але в сукупності перевищують 30 днів, та

тривалість діяльності пов’язаних осіб цього нерезидента в Україні, якщо така діяльність тісно пов’язана з діяльністю нерезидента, та здійснюється протягом кількох послідовних, або непослідовних періодів, які дорівнюють повному календарному місяцю, або які окремо є меншими за повний календарний місяць, але в сукупності перевищують 30 днів.

14.1.193. ПП в Україні • З метою оподаткування термін «постійне представництво» включає:

в) осіб, які на підставі договору, іншого правочину або фактично мають та звичайно реалізують повноваження вести переговори щодо суттєвих умов правочинів, внаслідок чого нерезидентом укладаються договори (контракти) без суттєвої зміни таких умов, та/або укладати договори (контракти) від імені нерезидента, у разі, якщо зазначена діяльність здійснюється особою в інтересах, за рахунок та/або на користь виключно одного нерезидента та/або пов’язаних із ним осіб - нерезидентів; г) осіб, які на підставі договору, іншого правочину або фактично мають і звичайно реалізують повноваження утримувати (зберігати) запаси (товари), що належать нерезиденту, із складу яких здійснюється поставка запасів (товарів) від імені нерезидента, крім резидентів - утримувачів складу тимчасового зберігання або митного складу.

• По пунктам В та Г про наявність в особи фактичних повноважень здійснювати в інтересах, за рахунок та/або на користь нерезидента діяльність, яка має ознаки постійного представництва, може, зокрема, але не виключно, свідчити: надання нерезидентом обов'язкових до виконання вказівок (у тому числі засобами

електронного зв’язку або шляхом передачі електронних носіїв) та їх виконання особою; наявність у особи та використання нею електронної адреси корпоративної електронної пошти

нерезидента та/або його пов’язаних осіб для комунікації з нерезидентом та/або з третіми особами, з якими нерезидент вже уклав або в подальшому буде укладати договори чи інші правочини;

реалізацію особою права володіння або розпорядження запасами (товарами) чи іншими активами нерезидента в Україні або їх значною часткою на підставі відповідних вказівок нерезидента;

наявність у особи приміщень, орендованих від власного імені для зберігання майна, придбаного за рахунок нерезидента або яке належить нерезиденту чи третім особам та підлягає передачі третім особам за вказівкою нерезидента, або для інших цілей, визначених нерезидентом.

Не вважається ПП в Україні

• Не є постійним представництвом здійснення діяльності через посередника – резидента, якщо вона відноситься до основної (звичайної) діяльності резидента.

• Як і сьогодні, утримання постійного місця діяльності, не є постійним представництвом, якщо діяльність має підготовчий або допоміжний характер для такого нерезидента. Але, нове застереження!: якщо діяльність декількох пов’язаних осіб-

нерезидентів виходить за межі діяльності підготовчого або допоміжного характеру для групи нерезидентів-пов’язаних осіб і становить у сукупності взаємодоповнюючі функції тісно пов’язаного бізнес-процесу, у цьому випадку постійне представництво виникає у кожного нерезидента-пов’язаної особи.

• Визнання особи контролюючою особою не є постійним представництвом

64.5 ПК: Взяття на облік за заявою

• Нерезиденти (іноземні юридичні компанії, організації), які • здійснюють в Україні діяльність через відокремлені підрозділи, у тому числі

постійні представництва,

• або придбають нерухоме майно або отримують майнові права на таке майно в Україні,

• або відкривають рахунки в банках України,

зобов’язані стати на облік в контролюючих органах.

• Взяття на облік в контролюючому органі нерезидента здійснюється при настанні першої із подій, не пізніше наступного робочого дня з дня надходження від нерезидента відповідної заяви, яку він зобов’язаний подати:

• у 10 денний строк після акредитації (реєстрації, легалізації) на території України відокремленого підрозділу - до контролюючого органу за місцезнаходженням відокремленого підрозділу;

• до придбання нерухомого майна або отримання майнових прав на таке майно в Україні -до контролюючого органу за місцезнаходженням нерухомого майна;

• до відкриття рахунку в Україні - до контролюючого органу за місцезнаходженням установи (відділення) банку або іншої

фінансової установи, в якому відкривається рахунок.

64.5 та 117.4. ПК: Виявлення ПП та нові санкції

• У разі встановлення контролюючим органом за результатами податкового контролю ознак ведення нерезидентом господарської діяльності на території України, без взяття на податковий облік нерезидента, зокрема, здійснення резидентом діяльності в інтересах нерезидента через відокремлені підрозділи, у тому числі, що має ознаки постійного представництва, контролюючим органом призначається перевірка такої діяльності.

• Якщо перевіркою встановлено ведення нерезидентом діяльності через відокремлені підрозділи, у тому числі постійне представництво в Україні без взяття на податковий облік, контролюючий орган складає акт перевірки, який надсилається нерезиденту.

• На підставі акту перевірки контролюючим органом може бути прийнято рішення про взяття на облік такого нерезидента в Україні без заяви нерезидента та отримання заперечення до акту перевірки.

• Порядки проведення перевірки та взяття на облік нерезидентів у контролюючих органах встановлюються Мінфином, Порядок повідомлення нерезидентів – КМУ.

• Ведення нерезидентом (іноземною юридичною? компанією, організацією) діяльності через відокремлений підрозділ, у тому числі постійне представництво, без взяття на податковий облік у порядку, передбаченому цим Кодексом, -

• тягне за собою накладення штрафу на нерезидента у розмірі 100 000 гривень.

Частина II. Інші заходи antitax avoidance в законі 1210

Розділ С. Зміни до критеріїв бенефіціарного отримувача платежу (Action 6). Стаття 103.3.

103.3. ПК: Синхронізація з MLI • Бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування

пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні (якщо відповідна

умова передбачена міжнародним договором), вважається особа, що має право на отримання таких доходів та є вигодоотримувачем щодо них (має право фактично розпоряджатися таким доходом).

• При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не є юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або виконує тільки посередницькі функції щодо такого доходу, про що, зокрема, можуть свідчать такі ознаки:

• зазначена особа не має достатньо повноважень (або у випадку підтвердженому фактами та обставинами не має права) користуватися та розпоряджатися таким доходом, та/або

• зазначена особа передає отриманий дохід або переважну його частину на користь іншої особи незалежно від способу оформлення такої передачі,

• та зазначена особа не виконує суттєвих функцій, не використовує значні активи та не несе суттєві ризики у операції з такої передачі,

• та/або зазначена особа не має відповідних ресурсів (кваліфікованого персоналу, основних засобів у володінні або користуванні, достатнього власного капіталу тощо), необхідних для фактичного виконання функцій, використання активів та управління ризиками,

• пов’язаних з отриманням відповідного виду доходу, які лише формально покладаються (використовуються, приймаються) на зазначену особу у зв’язку із здійсненням операції з такої передачі.

Новелла 103.3. ПК: Наскрізне оподаткування

• Якщо нерезидент - безпосередній отримувач доходу з джерелом походження з України не є бенефіціарним отримувачем такого доходу, під час виплати такого доходу застосовуються положення міжнародного договору України з країною, резидентом якої є відповідний отримувач такого доходу.

• Обов’язок доведення того, що нерезидент є бенефіціарним отримувачем такого доходу, покладається на такого нерезидента або на нерезидента, який звертається із заявою до контролюючого органу про повернення зайво утриманого податку.

Частина II. Інші заходи antitax avoidance в законі 1210

Розділ D. Interest Limitation Rule. Стаття 140.2. ПК

140.2. Interest Limitation Rule

• Для платника податку, у якого сума боргових зобов’язань, що виникли за операціями з нерезидентами, перевищує суму власного капіталу більш ніж в 3,5 рази,

• фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму перевищення нарахованих у бухгалтерському обліку процентів за кредитами, позиками та іншими борговими зобов'язаннями (за виключенням процентів, що підлягають капіталізації відповідно до положень національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності

до моменту введення відповідного активу до експлуатації),

• понад 30 % суми розрахованого об’єкта оподаткування податком на прибуток звітного періоду, в якому здійснюється нарахування таких процентів, збільшеного на суму фінансових витрат за даними фінансової звітності та суми амортизаційних відрахувань за даними податкової звітності того ж звітного періоду.

Особливості Interest Limitation Rule • Якщо у звітному періоді розрахований показник, має від’ємне значення, фінансовий

результат до оподаткування збільшується на всю суму процентів, нарахованих у цьому звітному періоді.

• Проценти та ТЦУ: • У разі перевищення суми процентних витрат за контрольованими операціями над

рівнем, визначеним відповідно до принципу «витягнутої руки», положення застосовуються до суми процентних витрат, які відповідають принципу «витягнутої руки» за наслідками звітного (податкового) року.

• Коригування не здійснюються щодо суми процентів, що були визнані такими, що не відповідають принципу «витягнутої руки» згідно статті 39 ПК.

• Звільнення від правила: • Норми не застосовуються до фінансових установ та компаній, що займаються

виключно лізинговою діяльністю.

• Платники з оборотом до 40 млн грн в рік.

• Таймлайн імплементації • Правила Interest Limitation Rule застосовуються з 01.01.2021 до всіх кредитів, позик

та інших боргових зобов’язань, що обліковуються на балансі платника податків станом на 01.01.2021.

Частина II. Інші заходи antitax avoidance в законі 1210

Розділ E. Доктрина ділової цілі. Порівняння з доктринами GAAR, PPT, MBT. Стаття 140.2. ПК

п.14.1.231, п.39.5.4.1, п.140.5.15, п. 103.2 ПК: тест «основної мети»

• Операція, здійснена з нерезидентами, не має розумної економічної причини (ділової мети) якщо:

• головною метою або однією із головних цілей операції була несплата/зменшення оподатковуваного прибутку платника податків;

• якщо в зіставних умовах особа не здійснила би таку операцію із непов’язаними особами.

• Відсутність ділової мети в операціях з нерезидентом може призвести до збільшення фінансового результату платника податку на суму витрат, понесених при таких операціях із нерезидентом.

• Не дозволяється застосування положень міжнародного договору, якщо головною або переважною метою здійснення господарської операції з нерезидентом є отримання переваг у вигляді звільнення/застосування пониженої ставки податку.

от така

BEPSня,

МАЛЯТА! Едуард Голодницький

Telegram - @eduard_golodnitskiy Email – eduard@lawfirm.org.ua