Zdeněk Puchinger

ÚVODNÍ KAPITOLYK DAŇOVÉ TEORII

DAŇOVÁ SOUSTAVA ČR

Olomouc

2006

UNIVERZITA PALACKÉHO V OLOMOUCIFILOZOFICKÁ FAKULTA

Oponenti: Ing. Jaroslav Zlámal, Ph.D. Ing. RNDr. Lenka Cimbálníková

1. vydání

© Zdeněk Puchinger, 2006

ISBN 80-244-1298-5

Studijní text vznikl jako výstup řešení RP 2006 č. 260 Rozvoj modulární skladby ekonomických disciplín na UP v návaznosti na RP 2005 č. 428 Modulární skladba ekonomických disciplín na UP.

3

OBSAH

1 Úvod.........................................................................................................5

2 Úvod do daňové teorie .............................................................................6

2.1 Smysl daní pro ekonomiku, vymezení pojmu daň .......................................................6

2.2 Funkce daní..................................................................................................................9

2.3 Dańové principy..........................................................................................................102.3.1 Princip efektivnosti.............................................................................................102.3.2 Princip pružnosti ................................................................................................112.3.3 Princip administrativní jednoduchosti ................................................................112.3.4 Princip spravedlnosti..........................................................................................112.3.5 Pro zájemce o hlubší poznatky..........................................................................13

2.4 Členění daní ...............................................................................................................212.4.1 Poznámky pro zájemce .....................................................................................262.4.2 Struktura daňových systémů vybraných zemí...................................................27

2.5 Daňové systémy.........................................................................................................30

3 Základní pojmy z daňové techniky .........................................................36

3.1 Daňový subjekt...........................................................................................................36

3.2 Daňový objekt.............................................................................................................37

3.3 Daňové sazby.............................................................................................................38

3.4 Správa daní ................................................................................................................393.4.1 Zásady daňového řízení ....................................................................................403.4.2 Struktura daňového řízení .................................................................................41

4 Daňová soustava ČR .............................................................................44

4.1 Základní charakteristika daňové soustavy ČR...........................................................44

4.2 Daně z příjmů .............................................................................................................454.2.1 Daň z příjmu fyzických osob..............................................................................454.2.2 Zdanění příjmů ze závislé činnosti a funkčních požitků ....................................544.2.3 Zdanění příjmů z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti ................614.2.4 Efektivní zdanění u příjmů ze závislé činnosti ...................................................684.2.5 Daň z příjmu právnických osob .........................................................................71

4.3 Daň z nemovitostí.......................................................................................................854.3.1 Daň z pozemků..................................................................................................854.3.2 Daň ze staveb....................................................................................................88

4.4 Daň dědická, daň darovací a daň z převodu nemovitosti ..........................................944.4.1 Daň dědická.......................................................................................................944.4.2 Daň darovací .....................................................................................................954.4.3 Daň z převodu nemovitostí................................................................................954.4.4 Společná ustanovení pro daň dědickou, darovací a z převodu nemovitostí ....98

4.5 Daň silniční ...............................................................................................................102

4.6 Daň z přidané hodnoty .............................................................................................1074.6.1 Základní pojmy ................................................................................................1084.6.2 Vyčíslení daňové povinnosti ............................................................................110

4

4.6.3 Další podstatné pojmy ze zákona ................................................................... 114

4.7 Spotřební daně......................................................................................................... 118

5 Poznámka na závěr ............................................................................. 126

6 Přílohy ................................................................................................. 127

6.1 Příloha č. 1 – tiskopis pro registraci plátce daně ..................................................... 127

6.2 Příloha č. 2 – klasifikace daní podle OECD............................................................. 130

6.3 Příloha č. 3 – členění daní podle ESA 95 ................................................................ 131

6.4 Příloha č. 4 – prohlášení poplatníka daně ............................................................... 133

6.5 Příloha č. 5 – potvrzení o zdanitelných příjmech ..................................................... 137

6.6 Příloha č. 6 – výpočet daně z příjmu ze závislé činnosti ......................................... 138

6.7 Příloha č. 7 – přiznání k dani z příjmu fyzických osob ............................................. 139

6.8 Příloha č. 8 – daňové přiznání k dani z nemovitosti ................................................ 143

6.9 Příloha č. 9 – daňové přiznání k dani dědické, darovací a z převodu nemovitosti .. 147

6.10 Příloha č. 10 – daňové přiznání k silniční dani .................................................... 151

6.11 Příloha č. 11 – OECD .......................................................................................... 153

6.12 Příloha č. 12 – Příloha č. 1 k zákonu o DPH ....................................................... 154

7 Použitá literatura.................................................................................. 155

5

1 ÚVOD

Vážení studenti,

Problematika daní se setkává se stále větším zájmem široké veřejnosti,

což je výrazně ovlivněno faktem, že každý z nás ji pociťuje bezprostředně při

povinnosti některou z daní hradit, stejně tak, jako při užívání veřejně

poskytovaných služeb, které jsou z daňových příjmů hrazeny.

Tento studijní text zahrnuje ve velmi stručné podobě dvě základní části.

Úvodní, zabývající se vybranými základními pojmy z oblasti daňové teorie

a druhou, která je věnována daňovému systému naší republiky.

Při vlastním studiu se ale neobejdete bez další literatury, u druhé části se

zněním daňových zákonů. Text zahrnuje vybrané podstatné části, které

charakterizují uplatnění příslušné daně a na řešených příkladech dávají

základní pohled na aplikace daňových zákonů v praxi. Je nezbytné úvodem

konstatovat i tu skutečnost, že v době, kdy budete tento text číst, nemusí být

řešení uvedených příkladů v souladu s platným zněním daňových zákonů.

Naše daňová soustava prochází velmi intenzivním procesem opakovaných

novelizací a nelze předpokládat, že v nejbližších letech tomu bude jinak,

protože měnící se podmínky vyžadují i v oblasti daňové najít „optimální“

řešení.

Závěrem bych chtěl poděkovat oběma oponentům tohoto textu za podnětné

návrhy a připomínky vznesené v průběhu vlastní přípravy.

Zdeněk Puchinger

6

2 ÚVOD DO DAŇOVÉ TEORIE

2.1 SMYSL DANÍ PRO EKONOMIKU, VYMEZENÍ POJMU DAŇ

Pojem daň

Pojem daň je spojován s existencí státu, nebo organizovaného celku

a institucemi, které tento celek představují, tedy parlamentem, vládou

a dalšími orgány státu v dnešním vyjádření. Na důvody vzniku a fungování

státu je možno najít řadu teorií, z pohledu ekonomického je fungování státu

vysvětlováno např. teorií veřejných statků, teorií selhání trhu i teoriemi jinými.

Toto zjednodušené konstatování souvisí rovněž s pojmem veřejný sektor.Vznik a vývoj veřejného sektoru přímo navazuje na vývoj vlastnických vztahů.

Vznikem – vydělením – soukromého vlastnictví vzniká na druhé straně

vlastnictví „nesoukromé”, tedy veřejné. Veřejné vlastnictví je majetek, který

má možnost užívat celá daná společnost a k jeho správě a využívání jeho

funkcí jsou nezbytně potřebné ekonomické zdroje. Původ těchto zdrojů může

být různý, ale postupně převážily zdroje získávané mocensky

– nařízením, zákonem, a to ve formě poplatků, cla a daní. Vznikají veřejné

finance.

Veřejné finance je možno definovat jako vztahy, které vznikají v souvislosti

s tvorbou, rozdělováním a použitím peněžních fondů spojených s činností

veřejných institucí a jedním z podstatných subjektů v systému veřejných

financí je právě stát.1

Jiné vymezení veřejných financí, z pohledu kvalitativního, je možné např.

definicí: „specifická forma znovurozdělování ve prospěch realizace veřejných

statků a služeb”.

1 Viz. např.: HALÁSKOVÁ, M. Veřejná ekonomika. Ostrava: VŠB – TU Ostrava, 2002.

7

S vývojem státu a společnosti se postupně rozšiřovaly i jeho základní úlohy

(funkce), mezi které zařazujeme zejména obranu, zdravotnictví, školství,

sociální oblast. Pro plnění těchto základních úkolů musí stát nezbytně získat

finanční prostředky a jejich zdrojem jsou právě daně.

Zdroje vytvořené z daní a plynoucí v různé formě zpět ve formě veřejných

statků jsou jistě potřebnou i pozitivní skutečností. Současně ale, ve stejné

době, kdy byly a jsou tvořeny, dávají impuls k diskusi a řešení otázek

spojených s jejich velikostí a otázky spojené se spravedlností v přístupu ke

všem, kteří mají daň platit.

Na druhé straně vyvolává trvalou diskusi (v odborné i laické sféře) užití

získaných zdrojů, a to z hlediska jejich členění na část určenou pro tvorbu

a osobní spotřebu veřejných statků a část užitou pro jiné účely.

Začneme-li hovořit o daních, je vhodné, abychom běžně a velmi často

používaný pojem DAŇ naplnili obsahem, nejlépe ekonomickým. Toto prvotní

vymezení pojmu daně pak umožní jednoznačněji chápat další část textu.

Budeme-li hledat definici (vymezení) pojmu daň v nejdostupnějších

a nejzávaznějších písemných materiálech používaných v běžné praxi, tedy

v zákonech či předpisech, dojdeme k prvnímu závěru. Legislativní normy

České republiky (daňové zákony) pojem daň vůbec nespecifikují, a to ani

zákon o správě daní a poplatků.

Pro vymezení pojmu daň je nutno použít zdrojů jiných, literatury ekonomické,

právní a hlavně historické. Většina odborných publikací definuje pojem daň

následovně:2

2 Např.: MUSGRAVE, R. A., MUSGRAVE, P. B. Veřejné finance v teorii a praxi. Praha:

Management Press, 1994. KUBÁTOVÁ, K. Daňová teorie a politika. Praha: Eurolex Bohemia, 2000.

8

D a ň je:

♦ povinná, zákonem stanovená platba,

♦ neúčelová platba,

♦ neekvivalentní platba,

♦ pravidelně (popř. i nepravidelně) se opakující

platba,

♦ nenávratná platba,

ve prospěch veřejného rozpočtu.

Neúčelovostí platby rozumíme tu skutečnost, že vybraná daň není určena ke

zcela konkrétnímu využití, ale je součástí celkových příjmů veřejných

rozpočtů.

Neekvivalentnost znamená, že poplatník daně nemá garantovánu konkrétní

protihodnotu, která by odpovídala výši jeho daňové povinnosti.

Veřejným rozpočtem pak budeme rozumět (v ČR):

státní rozpočet ČR,

rozpočty územních samosprávných celků, tedy:

♦ rozpočty krajů,

♦ rozpočty obcí,

státní fondy (např. fond bydlení, fond dopravní infrastruktury),

rozpočty veřejných zdravotních pojišťoven,

a další.

Klíčové pojmystát * funkce státu * tržní mechanizmus * veřejná ekonomika * veřejné finance

* daň * veřejný rozpočet

9

2.2 FUNKCE DANÍ

Jednotlivé funkce daní jsou odvozeny od funkcí veřejných financí, neboť

právě daňové příjmy tvoří jejich nejpodstatnější část a daně tedy plní totožné

základní funkce. Těmito základními funkcemi jsou:

Funkce fiskální: cílem daní je vytvořit dostatečný objem zdrojů pro úhradu

veřejných výdajů. Tato funkce je funkcí nejstarší a je velmi úzce spjata

s funkcí následující.

Funkce alokační: část vytvořených zdrojů je užívána pro produkci veřejných

statků, které jsou poskytovány buď zcela zdarma nebo za ceny nižší, než

jsou vynaložené náklady na jejich produkci.

Funkce (re)distribuční: bez vlivu státu by působení ekonomiky vedlo ke

vzniku velmi výrazných rozdílů v dělení bohatství a celková úroveň by byla

velmi nízká. Proto stát (vláda) prostřednictvím daní odebírá část vytvářených

důchodů jejich vlastníkům a pomocí plateb různého druhu (transferů)

vyrovnává tyto rozdíly. Způsob rozdělování a určení místa použití vytvořených

zdrojů je pravděpodobně nejsložitější a politicky (veřejně) nejcitlivější

záležitostí.

Funkce stabilizační: zdroje získané prostřednictvím daní mohou být použity

pro řešení rozdílů, nestability v tržním mechanizmu. Užití zdrojů v ekonomice

z úrovně státu pak lze označit za makroekonomický nástroj, kterým jsou tedy

i daně.

Klíčové pojmy: fiskální funkce * distribuční funkce * stabilizační funkce * alokační funkce

10

2.3 DAŃOVÉ PRINCIPY

Vývoj daňové teorie je, tak jak vše, ovlivněn běžnou hospodářskou činností,

s níž souvisí potřeby řešit nově vznikající problémy. Daňová teorie se

v současné době zabývá zejména stanovením výše potřeb společnosti

a způsobem jejich pokrytí, řešením otázek spojených s velikostí daňového

břemene a jeho spravedlivého členění mezi jednotlivé daňové subjekty.

Řešení uvedených i řady dalších problémů spojených s pojmem daň je

názorově i v praktické podobě skutečně fungujících daňových soustav

rozdílné. Přesto lze nalézt některé shodné principy řešení problémů – tedy

daňové principy (nebo daňové zásady). Jejich stručná charakteristika je

shrnuta a následující části textu.

Ekonomové se dnes shodnou na dvou hlavních daňových principech, a to na

principu spravedlnosti a principu efektivnosti. Kromě toho je však

předmětem zájmu a řešení rovněž princip pružnosti a princip administrativní

jednoduchosti.

2.3.1 PRINCIP EFEKTIVNOSTI

Podstatou tohoto principu je řešení otázek týkajících se:

vlivu daní na změny v ekonomickém chování daňových subjektů,

jak mohou daně omezit narušování tržního mechanizmu, které je

projevem vznikajících externalit,

velikosti daňového břemene.

PoznámkaNadměrné daňové břemeno vzniká jako důsledek distorze v cenách, kterou

způsobuje právě daň, a to u obou účastníků trhu. Pro prodávajícího znamená

daň snížení užitku z prodeje mezní jednotky a pro kupujícího růst mezních

11

nákladů na pořízení statku. Oba se snaží dosáhnout nové rovnováhy, a to se

většinou projeví substitučním efektem.

2.3.2 PRINCIP PRUŽNOSTI

Znamená takovou konstrukci daňového systému, která umožňuje, aby

potřebné změny vedoucí k řešení úkolů a potřeb na makroekonomické úrovni

byly realizovány v co nejkratším možném čase.

2.3.3 PRINCIP ADMINISTRATIVNÍ JEDNODUCHOSTI

Princip administrativní jednoduchosti vyjadřuje požadavek, aby daňový

systém:

umožňoval jednoduché vybírání a správu daní,

vyžadoval pouze přiměřené náklady, a to jak v oblasti správy daní (přímé

administrativní náklady veřejného sektoru), tak i v činnosti poplatníků

(nepřímé administrativní náklady), spojené se zjišťováním a plněním

daňové povinnosti.

2.3.4 PRINCIP SPRAVEDLNOSTI

Tento princip se snaží najít kriterium, které je přijatelné – tedy „spravedlivé”

– ke všem poplatníkům. V teoretických pracích je možno se setkat s řešením

zdanění ve dvou základních možnostech, a to:

zdaňovat podle užitku – což znamená, že poplatník platí takový

příspěvek do veřejných financí, který odpovídá užitku získanému ze

spotřeby veřejných statků,

12

zdaňovat podle schopnosti daňové úhrady (podle platební kapacity),

a to:

a) v pojetí horizontální spravedlnosti – poplatníci se stejnou platební

kapacitou platí stejnou daň,

b) v pojetí vertikální spravedlnosti – poplatníci s různou platební

kapacitou platí různé daně.

Oba tyto prvky „spravedlnosti” musí platit současně, aby byl princip

spravedlnosti dosažen.

Pokud se zamyslíme trochu hlouběji nad užitím přístupu ke zdanění podleužitku, můžeme dospět k závěru, že různé druhy veřejných statků mohou

jednotlivým osobám přinášet různě velký užitek, stejně tak jako identický

jeden statek může různým osobám přinášet rozdílný užitek.

Tato skutečnost plyne zcela přirozeně z osobních preferencí jednotlivců. Je

tedy základním problémem jak vytvořit společné a „objektivní” kriterium pro

zdaňování podle užitku.

Vytvoření daňového systému, který bude považován za spravedlivý, je velmi

obtížnou úlohou, ve které se střetnou zejména aspekty dvojího druhu:

- ekonomické – zahrnující např. z jedné strany únosné daňové břemeno pro

poplatníky, ze strany druhé naplnění fiskální funkce daní,

- psychologické – zahrnující představu poplatníků o vztahu mezi placenými

daněmi a užitkem z veřejných statků, o přijatelné míře zdanění, hledání

optimálnější míry zdanění, která se může projevit v tzv. „šedé ekonomice”,

daňových únicích (nelegálních) až po změny sídla poplatníka („daňové ráje”).

Oba aspekty se však úzce, vzájemně prolínají.

13

2.3.5 PRO ZÁJEMCE O HLUBŠÍ POZNATKY

A) Stručný náhled do historie daní a daňových principů

Období antiky – již v této době byly řešeny otázky daňové spravedlnostia velikosti daňového břemene, které zatěžovalo poplatníky.

Středověk – období charakterizované silným vlivem církevních dogmat.

V oblasti názorů na daně vyniká T. Akvinský, který charakterizuje daň jako

„dovolenou loupež” a rámci platných církevních dogmat je neplacení daní

hříchem. Současně vyslovuje názor, že zdanění příjmů – břemeno z práce –

by mělo být nízké, práce sama je značným břemenem.

Několik historických údajů:

- 1377 – Británie – zavedení daně z hlavy,

(dopady zavedení daně z hlavy možno sledovat např. na daňovém

systému V. Británie v 80. letech 20. století – opětovně uplatněna

v daňovém systému vládou M. Thatcherové),

- 1517 – na území českých zemí vydán berní předpis stavovského sněmu

určující všeobecnou daň z majetku,

- 1522 – na území českých zemí existují přímé daně (majetková, z příjmu

a daň z hlavy) a nepřímé daně ( akcíz z piva, akcíz z vína),

- 1643 – Británie – zavedení cla na základní komodity.

Období rozvoje klasické ekonomie – 18.století – počátek 19. století – ve

kterém názory na oblast daní vyjadřují názory známých ekonomických klasiků

– F. Quesnay, A. Smith, D. Ricardo, J. S. Mill.

Novodobé teorie – jsou spojeny opětovně s velmi známými jmény a jejich

pracemi, a to:

J. M. Keynes – se zcela novým pohledem na úlohu daní. Považuje za nutné

využívat fiskální politiku k řešení makroekonomických problémů a cílů.

14

M. Friedman – zdůrazňující negativa administrativy spojené s daněmi

a příliš rozsáhlý a nepřehledný systém daní, poplatků, příspěvků, převodů,

atd.

V teorii vysvětluje názor na zavedení tzv. „negativní důchodové daně”.

Hospodářská politika států orientovaná na poznatky ekonomické teorie J. M.

Keynese přinesla poznatky spočívající v závěrech:

a) pokud je uplatňována dlouhodobě, vede k inflaci,b) hospodářský růst, který má být udržován i deficitním financováním, se

zpomaluje (zastavuje).

Řešení je (60.–70. léta minulého století) spatřováno v nutnosti změny

v přístupu spočívající zejména v:

a) orientaci na samoregulační mechanismy trhu,

b) omezení státní regulace (přímé).

Tyto myšlenky jsou pak náplní “neokonzervativní ekonomické teorie”, v jejímž

rámci se objevuje tzv. „ozdravovací daňová politika”. Její základní

myšlenkou je posílení úlohy nezdaněných důchodů pro ekonomický růst.K vyšší pracovní (ekonomické) aktivitě má vést snížení daňového zatížení,

tedy snížení daňové kvóty. Tyto skutečnosti se pak promítají i do oblasti

realizovaných výnosů z daní (fiskální funkce daní) a závislost vyjadřuje tzv.

„Lafferova křivka” (A. B. Laffer) – viz následující graf.

Graf č. 1

daňový výnos

Lafferův bod

DV 1, 2 ■ ■

0 S1 S2 daňová sazba

15

Z grafického znázornění závislosti výše daňových příjmů na výši sazby daně

je možno dovodit závěr, že:

a) stejnou výši daňových výnosů (DV1 a DV2) může stát dosáhnout při

rozdílných sazbách daně (S1, S2),

b) výše daňových výnosů se zvyšováním sazby daně roste jen do určité výše

– na grafu „Lafferův bod” – po překročení této hranice daňové výnosy se

zvyšující se sazbou klesají. Sazby daně, které jsou vyšší, než sazba daně

odpovídající „Lafferovu bodu“ se většinou označuje jako „zakázanázóna“.

Je nutno si uvědomit, že formulovaná závislost byla stanovena na základě

dlouhodobých empirických zkušeností v rozvinutých tržních ekonomikách.

B) Lafferova křivka v ekonomické realitěPoužití výše uvedené závislosti daňových výnosů na výši daňové sazby je

v praxi spojováno s pojmem „reaganomika“. Tímto pojmem je označována

hospodářská politika administrativy amerického presidenta R. Reagana, která

je většinou charakterizována:

- restriktivní monetární politikou,- snahou o vyrovnaný rozpočet,- omezováním vládních regulací,- snižováním daňového zatížení.

Je skutečností, že v daňové legislativě USA se projevily „dramatické“ změny,

zejména v roce 1981 přijatý zákon o „ekonomickém oživení“ přinesl snížení

daňových sazeb cca o 25 %. (Do té doby byla např. horní hranice sazby daně

z příjmu fyzických osob na úrovni 70 %). Snižování daňových sazeb

pokračovalo i následným „zákonem o daňové reformě“ v roce 1986.

Kritici postupu Reaganovy administrativy v oblasti daní jí „vyčítají“, že se

nechala ovládnout logikou Lafferovy křivky, přičemž nikdo nedokázal přesně

vymezit rozhodující skutečnost – Lafferův bod, který je pro rozhodování tou

nejpodstatnější skutečností.

Někteří ekonomové označují za „příznivce“ Lafferovy křivky i bývalého

premiéra M. Zemana a jeho vládu. Je faktem, že v této době byla výrazně

16

snížena sazba daně z příjmu právnických osob, a to ze 40 % na 32 % a přijetí

významu závislosti vyjádřené Lafferovou křivkou lze dokumentovat i na vývoji

sazeb daně z příjmu právnických osob – porovnej údaje o sazbách uvedené

v tabulce č. 10 a údaje o daňových příjmech v tabulce č. 2. Obdobnou

představou je ovlivněn i volební program opoziční Občanské demokratické

strany pro volby v roce 2006 – návrhy na snižování daňových sazeb,

zavedení jednotné sazby daně z příjmu pro fyzické osoby.

C) Daňová soustava ČSR v roce 19273

Možná nebude nezajímavé srovnání platné legislativní úpravy daňového

systému současného s úpravou v době úspěšně fungující ekonomiky ČR na

konci dvacátých let minulého století.

V roce 1927 proběhla významná reforma důležitých daňových zákonů, a to

schválením nových zákonů:

1) č. 76 o přímých daních, který přinesl snížení daňové zátěže v podnikání,

2) č. 77 o nové úpravě finančního hospodářství svazků územní samosprávy

limitující daňové přirážky orgánům územní samosprávy,

3) č. 78 o stabilizačních bilancích.

Pro možnou jednoduchou komparaci je uvedena struktura daňového systému

v roce 1927 a současná struktura je uvedena v kapitole 2.4 tohoto textu.

Podle čl. 1 zákona č. 76, o přímých daních, se přímé daně dělí na:

daň důchodovou, které podléhá:

- příjem z pozemků,- příjem z budov,- příjem z podniků,- příjem ze služebního poměru,- příjem z kapitálů,- příjem z jiných pramenů.

3 Zákon č. 76 ze dne 15. 6. 1927, zákon o přímých daních.

17

daně výnosové, a to:

- všeobecnou daň výdělkovou,- zvláštní daň výdělkovou,- daň pozemkovou,- daň domovní,- daň rentovou,- daň z tantiém a vyššího služného.

Kromě toho v českém daňovém systému dále funguje:

systém daní nepřímých, do kterého patří:

- daň z lihu (zavedena v r. 1888),- daň z cukru,- daň z minerálních olejů (zavedena v roce 1882),- daň z uhlí,- daň z vodní síly,- daň z masa,- všeobecná nápojová daň (předmětem daně jsou: víno, mošt,

limonády,minerální vody, sodové vody, pivo),

daň z obratu a přepychová daň.

Blíže k parametrům některých daní:

Daň důchodováDůchodové dani jsou podrobeny:

a) fyzické osoby, které v tuzemsku bydlí nebo tu pobývají déle jednohoroku veškerým svým důchodem,

b) jiné fyzické osoby důchodem z tuzemských nemovitostí,z výdělečných podniků nebo zaměstnání v tuzemsku provozovaných,ze služného nebo výslužného z některé tuzemské pokladny,z tantiém,

c) fyzické osoby, které nebydlíce v tuzemsku pobývají tu dobu kratšíjednoho roku za výdělkem, důchodem za pobytu v tuzemskuzískaným.

Poplatníkem daně je hlava rodiny.

Sazba daně – je sazbou progresivní s rozdělením důchodů do 20 pásem

(stupňů), z nichž některé pro ilustraci zachycuje následující tabulka č. 1.

18

Tabulka č. 1: Vybrané sazby daně v roce 1927

Ve stupni z důchodu přes Kč až včetně do Kč % z důchodu

1. 0 6 000 1

2. 6 000 8 000 2

3. 8 000 13 000 3

4. 13 000 30 000 5

5. 30 000 40 000 6

6. 40 000 60 000 7

10. 110 000 130 000 12

13. 320 000 460 000 16

16. 1 200 000 2 000 000 22

18. 2 800 000 3 400 000 26

20 5 000 000 a výše 29

Zákon dále stanovuje pravidla, která upravují výši daňové povinnosti, a to

např. ustanovením o:

- přirážkách pro rodiny s menšími břemeny,

- srážkách pro mnohočlenné rodiny,

- slevách na dani.

Všeobecná daň výdělkováVšeobecné dani výdělkové jsou podrobeny osoby, které provozují

výdělečný podnik nebo vykonávají zaměstnání směřující k dosažení

zisku. Základem daně je „ryzí výtěžek”, který je určen jako rozdíl mezi

příjmy a zákonem uznanými výdaji („výdaje učiněné v mezích

provozování na dosažení příjmů”). Sazba daně činí 2,5 % s tím, že je

současně odstupňována, a to:

a) do 30 000 Kč daňového základu činí 0,5 %,

b) nad 140 000 Kč daňového základu činí 4 %.

19

Vyměřená daň se předepisuje obci, kde je provozovna podniku, nebo

v případě její neexistence, je rozhodným místem bydliště poplatníka.

Zvláštní daň výdělkováZvláštní dani výdělkové jsou podrobeny podniky:

a) „povinné veřejně účtovati”

- akciové a komanditní společnosti,

- podniky těžířstev,

- podniky pojišťovací,

- veřejné úvěrní ústavy,

- podniky státu a samosprávných svazků,

- podniky obecně prospěšné jako spořitelny, vzájemné pojišťovny,

okresní záložny.

b) „podniky společností s obmezeným ručením a právovárečných

měšťanstev”,

c) „jiné podniky výdělečné”, u kterých se kapitálově, podílem na zisku

nebo jiným způsobem podílí alespoň 50 % zahraniční subjekty.

Základem daně je „ryzí výtěžek” zjištěný z bilance podniku („rozvahový

přebytek”) sestavené na podkladě podvojného účetnictví. Základní

daňová sazba je 8 %, ke které se uplatňuje škála přirážek závislých na

výši rentability podniku (od 1% do 6 %).

Pozemková daňPoplatníkem pozemkové daně je držitel pozemku zapsaný

v pozemkovém katastru. Pozemkové dani nepodléhají neplodné půdy,

močály, jezera a rybníky, pokud nejsou hospodářsky obdělávány,

zastavěná plocha a nádvoří, silnice a cesty, pokud jsou zapsány

v pozemkové knize jako veřejný statek.

20

Základem pro vyměření daně je katastrální výtěžek (u lesů

dvacetinásobek, u ostatní půdy sedmnáctinásobek katastrálního výtěžku).

Sazba daně je 2 % daňového základu.

Daň domovníDomovní dani jsou podrobeny všechny budovy pevně spojené se zemí.

Budovy se zdaňují:

- buď daní činžovní, která se vyměřuje z nájemného nebo

z nájemní hodnoty a sazba daně je stanovena pro Prahu, Brno

a Bratislavu ve výši 12 %, pro ostatní místa ve výši 8 %,

- nebo daní třídní, která se vyměřuje za všechny nepronajaté

(nepodléhající dani činžovní) budovy obsahující obytné místnosti,

a to podle počtu obytných místností a sazby daně jsou určeny

sazebníkem, který určuje např. sazbu třídní daně pro budovu

s 1 místností ve výši 5 Kč ročně, pro budovu se 3 místnostmi ve

výši 15 Kč ročně.

D) Vztah mezi efektivností a spravedlností daní4

Uvedený graf vyjadřuje závislost mezi užitky dvou poplatníků:

- chudého s užitkem U2

- bohatého s užitkem U1

A

U1 450

* B

0 U2

Graf č. 2

4 podle: HAMERNÍKOVÁ, B., KUBÁTOVÁ, K. Veřejné finance. Praha: Eurolex Bohemia,

1999.

21

Rovnoměrné rozdělení užitku představuje přímka v ose (450) – užitek na

přímce je vždy stejný pro oba poplatníky.

Vyjdeme-li ze situace zcela nerovnoměrného rozdělení, kdy veškerý užitek

má poplatník U1, tzn. z bodu A, můžeme sledovat, jak se budou měnit užitky

obou poplatníků, když budeme přerozdělovat důchod od bohatého

k chudému. Nejprve se přiblížíme k bodu B (k ose), tedy užitek poplatníka U2

vzrostl, ale na úkor poplatníka prvního, kterému ubíráme důchod. Sazba

daně nebyla taková, aby odrazovala prvního od práce. Od bodu B se situace

mění a poplatník se snaží snížit svoji produktivitu – daň je příliš vysoká.

Pokud budeme dále přerozdělovat, dosáhneme optimální spravedlnosti – oba

budou ve stejné situaci – v bodě 0 – tedy oba budou mít nulový užitek.

Efektivnost a spravedlnost daní jsou dva protikladné principy. V dobrém

daňovém systému je nutno najít mezi nimi rovnováhu.

2.4 ČLENĚNÍ DANÍ

Pro potřebu hodnocení daní, jejich významu a dopadu do činnosti těch, kteří

daně platí (i těch, kteří řeší jejich užití), je vhodné daně roztřídit podle

základních kritérií. Velmi zjednodušeně tedy za základní kriteria členění

použijeme odpovědi na otázku KDO, CO, JAK a KOMU platí. Některá

vybraná – běžně používaná – kriteria a jim odpovídající členění daní jsou

uvedena v následující části textu.

Členění podle subjektu daně

Jeho základem je určení osoby (nebo skupiny osob), která je nucena daně

platit. Podle tohoto kriteria pak lze rozdělit daně jako daně placené:

jednotlivcem – tedy individuální fyzickou osobou,

domácností – určena osoba, která platí daň za domácnost jako celek,

22

oběma manželi – v případě, že je v systému daní zavedeno společné

zdanění manželů (manželský splitting),

všemi členy domácnosti – pokud je tato varianta zavedena do daňového

systému (plný splitting). Obecně znamená sumarizaci všech příjmů členů

domácnosti a jejich rozdělení podle stanoveného kriteria (počtem, počtem

výdělečně činných),

firmou – právnickou osobou.

Členění podle objektu daně

Podstatou je stanovení předmětu daně, jehož existence je základem placení

daně. Podle tohoto kriteria pak lze daně členit na:

důchodové – dani podléhá důchod v peněžní i naturální formě (mzda,

zisk, úrok, apod.),

majetkové – dani podléhá movitý a nemovitý majetek,

spotřební – předmětem daně je spotřeba (zboží a služeb). Lze uplatnit

zdanění veškerého zboží a služeb, tedy univerzální daní (typický příklad

je daň z přidané hodnoty) nebo část zboží či služeb, tedy selektivní daní(např. spotřební daň z lihu, tabákových výrobků, apod.),

a řadu dalších, např. daň z hlavy, daň obratová, daň z obchodníchoperací.

Členění podle způsobu placení

Podle způsobu placení daně je možno vyčlenit:

daně přímé – jsou daně, které je povinen zaplatit poplatník daně na

základě svého důchodu nebo vlastního majetku, a tak se jim nemůže

vyhnout. Jsou tedy daněmi adresnými.

Z uvedené charakteristiky vyplývá, že lze přímé daně rozdělit na dvě

skupiny podle předmětu daně, a to na:

23

daně důchodové (příjmové) – tvorba daně zároveň přihlíží k výši

důchodu poplatníka,

daně majetkové.

daně nepřímé – jsou daně, které platí všichni při nákupu zboží nebo

služeb, jsou tedy součástí ceny. Lze současně konstatovat, že jsou

neadresné a zároveň nepřihlíží k majetkové situaci toho, kdo daň platí.

Tato skupina daní je v praktické aplikaci nazývána daněmi spotřebními.

Nepřímé (spotřební) daně lze rozdělit podle šíře záběru zboží a služeb na

dvě skupiny, a to na:

spotřební daně všeobecné – stanoveny pro velkou skupinu zboží

a služeb (typicky daň z přidané hodnoty),

akcízy – (z angl. „excise duty”) stanoveny na jednotlivé vybrané

komodity, v reálné praxi již na úrovni zpracovatelů (dovozců). Tímto

zařazením akcízů se však dopouštíme nepřesnosti v obecném

vymezení spotřební daně – akcíz není uvalen v místě spotřeby, neměl

by být tedy zahrnut do daní spotřebních.

Členění podle způsobu úhrady

Členění podle způsobu úhrady, respektive podle způsobu výběru daně,

znamená základní členění na:

daně vybírané srážkou u zdroje příjmu (např. srážková daň z přijatého

úrokového výnosu na běžném či spořícím účtu v bance), daně vybírané na základě daňového přiznání.

Členění daní podle národní právní úpravy

Legislativní úprava daní České republiky je tvořena souhrnem následujících

základních daňových zákonů:

24

zákon č. 212/1992 Sb., o soustavě daní, ve znění novel,

zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění novel,

zákon č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, ve znění novel,

zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění novel,

zákon č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a daniz převodu nemovitostí, ve znění novel,

zákon č. 16/1993 Sb., o dani silniční, ve znění novel

zákon č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitosti, ve znění novel,

zákon č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění novel.

Tato struktura daňových zákonů ČR je přímo určena zákonem o soustavě

daní, který současně v článku 2, § 1 konstatuje, že „jiné daně nelze stanovit”.

Ve výše uvedeném výčtu jednotlivých daňových zákonů není stále ještě

uvedena jedna skupina, kterou zákon o soustavě daní uvádí, a to ”daně

k ochraně životního prostředí”. V ČR nebyly dosud daňové zákony tohoto

typu přijaty.

Členění podle daňového určení

Daňovým určením je nutno rozumět přiřazení daňových pravomocía daňových výnosů jednotlivým rozpočtovým úrovním v daném státě.

Z hlediska konkrétního rozpočtu, do kterého vybírané daně plynou, pak

můžeme vyčlenit:

daně vybírané na úrovni centrální (státní, federální),

daně vybírané na úrovni regionální, daně vybírané na úrovni místní (municipální daně).

Pokud se budeme zabývat členěním daňového systému podle daňového

určení, narazíme na běžně používaný pojem, kterým je „fiskálnífederalismus”. Fiskálním federalismem rozumíme vícestupňové uspořádání

rozpočtové soustavy státu a řešení otázek spojených např. s rozdělením

25

fiskálních funkcí, s transfery mezi jednotlivými úrovněmi rozpočtů a se

stanovením daňového určení.

V České republice řeší záležitosti daňového určení zákon5 o rozpočtovém

určení daní.

Podle aktuálně platného znění zákona o rozpočtovém určení daní (2005) se

rozděluje krajům 8,92 % a obcím 20,59 % z celostátního hrubého výnosu

sdílených daní, kterými jsou:

daň z přidané hodnoty,

daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti a funkčních požitků,

daň z příjmů fyzických osob vybírané srážkou podle zvláštní sazby,

daň z příjmů fyzických osob,

daň z příjmů právnických osob.

Základem pro výpočet nároku obce nebo kraje je 100 % celostátního hrubého

výnosu jednotlivých typů daní s výjimkou daně z příjmu fyzických osob (mimo

daň ze závislé činnosti a vybírané srážkou podle zvláštní sazby), kde je

základem 60 % celostátního hrubého výnosu daně a daně z příjmů

právnických osob, u které je základ snížen o daň z příjmů právnických osob,

kdy je poplatníkem sama obec nebo kraj.

Členění daní podle metodiky OECD6

Klasifikace daní podle metodiky OECD7 je patrně nejužívanějším kritériem

pro členění daní. Využití se projevuje při mezinárodním srovnávání

a hodnocení daňových systémů.

Konkrétní klasifikace daní podle metodiky OECD je uvedena v Příloze č. 2.

5 Zákon č. 243/2000 Sb.6 OECD – Organisation for Economic Co-operation and Developement.7 Základní charakteristika OECD – viz Příloha č. 5

26

Členění daní podle metodiky ESA

Podle metodiky ESA 958 jsou daně členěny v jiné struktuře a s odlišným

obsahem – viz přílohu č. 3. Tvůrcem metodologie je Eurostat9 a je používána

jednak pro výpočet Maastrichtských kritérií, jednak je povinné její použití při

zpracování všech údajů o hospodaření vládního sektoru v dokumentech

předkládaných orgánům Evropské unie.

2.4.1 POZNÁMKY PRO ZÁJEMCE

1. Poznámka k legislativní úpravě daňového systému ČRSoučástí legislativní úpravy daňového systému České republiky je kromě

výše citovaných zákonů řada dalších norem, kterými jsou např.:

zákon č. 531/1990 Sb., o územních finančních orgánech, zákon č. 320/2001 Sb., o finanční kontrole ve veřejné správě, zákon č. 243/2000 Sb., o daňovém určení, zákon č. 593/1992 Sb., o rezervách pro zjištění základu daně

z příjmu, ve znění novel.

S daňovým systémem souvisí velmi široká paleta dalších předpisů v podobě

zákonů, vyhlášek Ministerstva financí České republiky, nařízení vlády. Jejich

výčet by se dal odhadnout počtem výrazně větším, než jedno sto předpisů.

Charakteristickým rysem legislativní úpravy daňové problematiky v České

republice je téměř neuvěřitelné množství novelizací. Tyto změny v sobě

zahrnují i objektivní základ, a to potřebu řešit pravidla v návaznosti na

ekonomický vývoj státu a dále nezbytnou postupnou harmonizaci českého

právního řádu s legislativou Evropské unie.

8 ESA 95 – European System of National and Regional Accounts - metodologie pro

vykazování hospodaření vládního sektoru, při vykazování se respektuje akruální princip.9 Eurostat – Statistický úřad Evropské komise

27

2. Poznámka k vymezení pojmu daň

Pokud jste pozorně sledovali předchozí text a porovnali definici pojmu daň se

strukturou a obsahem daňových zákonů České republiky, zcela jistě jste

narazili na otázku ”proč nejsou do systému daní zahrnuty platby sociálního

a zdravotního zabezpečení”, které jsou rovněž povinné, pravidelně se

opakující, nevratné platby ve prospěch veřejného rozpočtu. Řada autorů

(a institucí) přiřazuje problematiku plateb sociálního a zdravotního

zabezpečení k daňové teorii, a to právě proto, že tyto platby z větší části

naplňují kriterium pro pojem daň. Nesplňují plně výše uvedené kritérium

neúčelovosti. Navíc jsou tyto platby velmi významnou příjmovou položkouveřejných rozpočtů na jedné straně, stejně tak z druhé strany tvoří oblast

sociálního a zdravotního zabezpečení velmi významnou položku veřejných

výdajů (jak jste jistě zaznamenali se stále většími problémy při jejich realizaci

v praxi). Z tohoto důvodu nelze při řešení výše a způsobu zajištění veřejných

příjmů tyto platby pojistného opominout.

2.4.2 STRUKTURA DAŇOVÝCH SYSTÉMŮ VYBRANÝCH ZEMÍ

Pro ilustraci možného hodnocení daňových systémů nebude možnánezajímavé uvedení struktury daňových systémů některých zemí.

Ruská federaceDaňový systém Ruské federace je rozsáhlejší, než systém český. Daně seřeší na třech úrovních, a to jako daně federální, daně regionální a daněmístní10 (dělení podle kriteria daňového určení).

K federálním daním patří:1) daň z přidané hodnoty,2) akcízy,3) daň z příjmu fyzických osob (pro daňové rezidenty zavedena jednotná

sazba ve výši 13 %, pro daňové nerezidenty 30 %), 10 Daňový kodex (nalogovyj kodex) – zdroj: <http://www.rambler.ru/library >

28

4) jednotná sociální daň,5) daň ze zisku organizací (od roku 2005 platí snížená sazba daně ve výši

24 %, přičemž novela zrušila podstatnou část odečitatelných položek;předpokládá se další snížení sazby daně na 17,5 % a postupně až na4 %)

6) daň z těžby nerostných surovin,7) daň dědická a darovací (s účinností od 1.1.2006 zrušena),8) daň z vody (vodní daň),9) lesní daň,10) platby za právo užívání přírodního bohatství,11) daň na obnovu přírodních zdrojů,12) státní clo, federální licenční poplatky.

K regionálním daním patří:1) daň z majetku organizací,2) daň z nemovitostí,3) daň z herního podnikání,4) daň silniční,5) dopravní daň,6) regionální licenční poplatky

K místním daním patří:1) zemědělská daň,2) daň z majetku fyzických osob,3) daň z reklamy,4) místní licenční poplatky.

Spolková republika Německo

Níže uvedená struktura a výčet jednotlivých daní dokumentuje výrazné

rozdíly, jejichž příčinu je možno najít v rozdílném samosprávném uspořádání,

politickým a historickým vývojem. Z hlediska přerozdělování vybíraných daní

je rovněž patrné stanovení významného podílu příjmů pro samosprávné

celky.

29

Struktura daní SRN11:1) Daně vybírané a tvořící příjmy na úrovni centrální – spolkové:

a) daň z příjmu právnických osob (korporační daň) – příjmem je 50 %vybrané daně,

b) daň z příjmu (mzdy) – příjmem je 42,5 % vybrané daně,c) daň z obratu (daň z přidané hodnoty) – příjmem je 50,25 % vybrané

daně,d) daň z minerálních olejů, spotřební daně,e) příspěvek solidarity, živnostenská daň, daň z pojištění, daň

z mezivýrobků.

2) Daně, které tvoří příjmy spolkových zemí:a) daň z příjmu právnických osob – příjmem je 50 % vybrané daně,b) daň z příjmu (mzdy) – příjmem je 42,5 % vybrané daně,c) daň z obratu (DPH) – příjmem je 49,75 % vybrané daně,d) daň z motorových vozidel (silniční daň),e) dědická a darovací daň, daň z převodu nemovitosti,f) spotřební daně,g) daň z kapitálových výnosů, živnostenská daň, daň ve prospěch

požární ochrany,h) daň ze závodů a loterií.

3) Daně tvořící příjmy obcía) živnostenská daň (hlavní daňový příjem obcí),b) daň z příjmu (daň ze mzdy – 15 % z vybrané daně),c) pozemková daň (daň z nemovitostí),d) daň z obratu (DPH – 2,1 % z vybrané daně).

Pokud porovnáme výše podílů na jednotlivých úrovních s pravidly zákona

o daňovém určení v ČR, je patrný výrazný rozdíl. Samosprávné celky SRN

jsou výrazně lépe vybaveny zdroji příjmů pro řešení potřeb, či naopak míra

přerozdělování je nižší, než v ČR.

11 Zdroj: TARANDA, P. Krátká exkurze do daňové soustavy SRN. Daňová a hospodářská

kartotéka, č. 17 ze dne 7.9.2005, s. 4 - 7.

30

2.5 DAŇOVÉ SYSTÉMY

Vlivy působící na formování daňových systémů

Historický vývoj nesl s sebou rozdílný vývoj ve struktuře daní – daňových

systémů – přičemž příčiny rozdílů v daňových systémech lze spatřovat

v několika podstatných důvodech, kterými jsou zejména:

vlivy ekonomické, do kterých je možno zařadit např. vliv typu

ekonomiky (centrální – plánované ekonomiky, tržní ekonomické

systémy),

vlivy politické, vlivy sociální, vliv tradic či tradovaných prvků v oblasti sociální a kulturní, které se

výrazně promítají do ekonomické činnosti,

vliv geografické polohy státu (území), která může výrazně ovlivňovat

podmínky pro hospodářskou činnost, tedy i její výsledky a možnosti

zdanění,

vliv tendencí k integraci a globalizaci ekonomické činnosti,

zahrnující jako podstatnou složku mezinárodní směnu (zboží, práce,

kapitálu), které se promítají do požadavků sbližování daňových

systémů i ostatních pravidel.

Z historického pohledu a vlivů působících na formování daňových systémů

pak lze vysledovat několik základních odlišností v jejich konstrukci. Jedná se

o skupiny zemí, jako např.:

anglosaské země,

Skandinávie,

evropské kontinentální země,

Francie a kolonie,

ostatní evropské země,

východoasijské země.

31

PoznámkaRozdíly v historickém formování daňových systémů jednotlivých evropských

států se velmi výrazně projevily uvnitř Evropské unie v okamžiku, kdy bylo

potřebné zahájit harmonizaci v oblasti daní. Významný krokem bylo vydání

6. Direktivy o harmonizaci daní (1977), jejíž záměrem (smyslem) bylo uvést

postupně do souladu daňové systémy (i jednotlivé daně) členských států.

Realizace této směrnice narazila v praxi na velmi významný odpor

– znamenala zásah nejen do suverenity jednotlivých států, ale dotýkala se ve

svém výsledku výše a struktury veřejných rozpočtů. Harmonizační úsilí

v oblasti daní podpořilo teprve zavedení „jednotného trhu” v roce 1993.

Jednotný trh, tedy reálná ekonomická praxe, vyžaduje jednotný a současně

jednodušší systém zdaňování. Současný vývoj harmonizace daňových

soustav se tedy dá charakterizovat jako proces respektování přirozených

ekonomických potřeb všech zúčastněných subjektů.

Postupná harmonizace má kromě direktiv základ i ve schválených

„programech” Evropské unie, kterými jsou:

Fiscal programme 1998 – 2002,

Fiscal programme 2003 – 2007.

Kritéria hodnocení daňových systémů

Pro hodnocení daňových systémů je možno použít řadu různých kritérií,

jejichž výčet by nebyl v žádné variantě úplný. Problematika, význam, dopady,

efektivnost, atd. daňového systému jsou příliš významné skutečnosti na to,

aby se daly zahrnout do několika kritérii omezeného prostoru. Jako běžně

používaná kriteria lze uvést např. (alespoň) tři následující.

1. Struktura – (viz kap. 2.4.) – je nejjednodušším kritériem pro

hodnocení daňových systémů a jejich vzájemnou komparaci. Výsledkem

jednoduché analýzy např. podle jednotlivých uplatňovaných daní v České

republice jsou údaje o vybraném objemu a současně velikosti

a struktuře daňových příjmů veřejných rozpočtů – viz následující tabulku.

32

Tabulka č. 2: Přehled vývoje daňových příjmů v ČR 1)

Rok 1996 1998 2000 2002 200412

Kč (v mil.) 109 313 119 358 145 908 145 908 181 780Daň z přidané hodnoty

% z Daně celkem 30,7 30,6 33,6 31,0 31,6

Kč (v mil.) 61 170 67 801 70 789 79 492 95 847Spotřební daně

% z Daně celkem 17,2 17,4 16,3 16,0 16,7

Kč (v mil.) 19 676 13 621 13 612 9 775 4 087Clo

% z Daně celkem 5,5 5,5 3,1 2,0 0,7

Kč (v mil.) 190 159 200 780 230 309 243 692 281 714Nepřímé daně

% z Daně celkem 53,3 51,5 53,1 48,9 48,8

Kč (v mil.) 62 706 67 334 75 744 105 727 119 809Daň z příjmuprávnických osob

% z Daně celkem 17,6 17,3 17,5 21,3 20,8

Kč (v mil.) 80 545 94 800 98 214 114 296 133 329Daň z příjmufyzických osob

% z Daně celkem 22,6 24,3 22,6 23,0 23,2

Kč (v mil.) 4 303 4 373 5 587 5 508 5 502Silniční daň

% z Daně celkem 1,2 1,1 1,3 1,1 0,9

Kč (v mil.) 4 018 4 108 4 436 4 571 4 948Daň z nemovitostí

% z Daně celkem 1,2 1,1 1,0 0,9 0,9

Kč (v mil.) 3 857 6 250 5 974 7 858 10 379Majetkové daně

% z Daně celkem 1,1 1,6 1,4 1,6 1,8

Kč (v mil.) 155 429 176 865 189 955 237 960 273 967Přímé daně

% z Daně celkem 43,6 45,4 43,8 47,8 47,7

Kč (v mil.) 10 960 11 855 13 556 16 422 19 051Ostatní

% z Daně celkem 3,1 3,0 3,1 3,3 3,3

Daně celkem Kč (v mil.) 356 548 389 500 433 820 498 074 574 732

1) daňové příjmy vykázány podle metodiky OECD (zdroj: < http://www.mfcr.cz/cps/rde/xbcr/mfcr/P03.pdf >)

12 Zdroj: <http://cds.mfrcz/ZpravaUFO2004/II-1-h.html> (30.11.2005)

<http://cds.mfrcz/ZpravaUFO2004/II-1-g.html> (30.11.2005)

<http://www.czso.cz/csu/redakce.nsf/i/tab_n1_hruby_domaci_produkt_duchodovou_metodou_bezne_ceny

_/$File/TabN1.xls> (30.11.2005)

33

2. Daňová kvóta

Daňová kvóta je velmi často používaným kritériem pro hodnocení daňových

systémů a mezinárodní srovnávání míry celkového daňového zatížení

poplatníků.

Daňová kvóta je poměr mezi objemem vybraných daní

včetně poplatků a vytvořeným HDP.

Složená daňová kvóta je poměr mezi objemem

vybraných daní, poplatků, cla, sociálního a zdravotního

pojistného a hrubého domácího produktu.

daně + clo + pojistné Složená daňová kvóta (%) = * 100

HDP v běžných cenách

Tabulka č. 3: Vývoj relativních ukazatelů ČR

Rok 1996 1998 2000 2002

Pojistné 1) Kč (v mld.) 258,9 307,8 338,4 392,9

Daně + pojistné Kč (v mld.) 615,4 697,3 772,2 890,9

HDP 2)

HDP 3) Kč (v mld.)1 567,0

1 606,6

1 839,1

1 962,5

1 984,8

2 150,1

2 275,6

2 414,7

Daňová kvótaDaně celkem/HDP2) (v %)

22,8 21,2 21,9 21,9

Složenádaňová kvóta

Daně+pojistné/HDP2) (v %)

39,3 37,9 38,9 39,2

Pojistná kvótaPojistné/HDP2)

(v %)16,5 16,7 17,1 17,3

1) Pojistné – rozumí se veřejné zdravotní pojištění a sociální pojištění2) HDP – hrubý domácí produkt podle Ministerstva financí3) HDP – podle Českého statistického úřadu (30.11.2005) – zdroj:

<http://www.czso.cz/csu/redakce.nsf/i/tab_n1_hruby_domaci_produkt_duchodovou_metodou_bezne_ceny>

34

Graf č. 3 Porovnání souhrnné daňové kvóty v EU

Zdroj: <http://www.mfr.cz/>

3. Efektivní zdanění

Platná pravidla pro zdanění stanovená zákonem nemohou dát informaci

o tom, jak velkou část svých příjmů (důchodů) jsou poplatníci povinni

odevzdat do veřejných rozpočtů. Zákon tedy nemůže vyjádřit konkrétní

„daňové břemeno” jednotlivých daňových poplatníků. Máme-li reálnou výši

daňového břemene posoudit, je nutno využít jiného kritéria, kterým je např.

„efektivní zdanění”, respektive “efektivní daňová sazba”. Efektivní daňová

sazba je kritérium, které využívá daňová teorie k hodnocení daňového

břemene.

35

Efektivní daňová sazba = příjem hrubý

daň zaplacená * 100 (1)

Klíčové pojmy:kriteria pro členění daní * přímé daně * nepřímé daně * důchodová daň *

majetková daň * spotřební daň * všeobecná daň * akcíz * daň univerzální *

daň selektivní * daňová kvóta * složená daňová kvóta * efektivní zdanění

Shrnutí1. Stát (vláda) k plnění svých funkcí získává příjmy z řady finančních vztahů.

Typickým a nejvýznamnějším příjmem je příjem daňový.

2. Pojem daň a s ním související daňové teorie se rozvíjejí již od starověku.

Velmi významný posun v daňových teoriích je spojen s obdobím vzniku

klasické ekonomické teorie.

3. Postupně se vytvářely i daňové principy, jako výraz názorů společnosti na

řešení společných problémů a potřeb „spravedlivým způsobem

– spravedlivými daněmi”. K dosud platným principům patří zejména

principy daňové spravedlnosti, efektivnosti a pružnosti.

4. V současnosti jsou v daňových systémech uplatňovány daně přímé

a daně nepřímé a příspěvky na sociální a zdravotní zabezpečení.

Kontrolní otázky1) Popište význam daní pro stát a jeho občany.

2) Charakterizujte pojem daň.

3) Vysvětlete funkce daní.

4) Jaká jsou kriteria a smysl členění daní?

5) Kterými legislativními předpisy je tvořena daňová soustava ČR?

6) Daňová kvóta a složená daňová kvóta

36

3 ZÁKLADNÍ POJMY Z DAŇOVÉ TECHNIKY

3.1 DAŇOVÝ SUBJEKT

Obecné vymezení daňového subjektu znamená určení toho, kdo je povinenplatit nebo odvádět daň.

Daňová technika – v konkrétní podobě (praxi) zákon o správě daní

a poplatků, který je určující pro její realizaci, definuje daňové subjekty jako

(§ 6 zákona):

poplatníka, plátce daně, právního nástupce fyzické či právnické osoby.

Z uvedeného vymezení daňového subjektu lze tedy vyvodit, že daňovým

subjektem může být:

fyzická osoba , právnická osoba.

a dále, že daňovým subjektem je:

poplatník – osoba, jejíž příjmy, majetek nebo úkony jsou přímo

podrobeny dani,

plátce daně – osoba, která pod vlastní majetkovou odpovědnostíodvádí daň vybranou od poplatníků nebo poplatníkům sraženou.

Právním nástupcem může být fyzická i právnická osoba, která může být

poplatníkem nebo plátcem, popř. poplatníkem i plátcem současně.

V návaznosti na uvedenou definici daně je pro kontrolu povinnosti platit daň

uložena všem daňovým subjektům tzv.

registrační povinnost13

13 viz příloha č. 1

37

Na základě této povinnosti při administrativním procesu registrace u správce

daně je daňovému subjektu přiděleno daňové identifikační číslo (DIČ).

Předpisem je upravena i jeho formální podoba, a to:

u právnických osob - DIČ je ve formátu: CZidentifikační číslo

u fyzických osob - DIČ je ve formátu CZrodné číslo

Symbol CZ jako součást daňového identifikačního čísla je používán od

okamžiku vstupu ČR do Evropské unie.

3.2 DAŇOVÝ OBJEKT

Vymezení pojmu objekt daně znamená stanovit tu skutečnost (veličinu),

která podléhá dani. Aby daň mohla být vyčíslena a vybírána účelně

a spravedlivě, je nutné jednoznačně stanovit její předmět – předmětzdanění.

S vývojem názorů se postupně, v návaznosti na společenské a politické

zájmy, dospělo k potřebě některé části vymezeného předmětu daně z daňové

povinnosti vyloučit. V daňových zákonech se kromě vymezení předmětu daně

proto objevuje vymezení té části skutečností, které jsou osvobozeny oddaně případně i části objektu daně, které předmětem daně nejsou (vynětí

z předmětu daně).

Pro účely vyměření daně je však nutno předmět daně stanovit tak, aby byl

kvantifikovatelný, tedy vymezit množstevní jednotky pro měření jeho

velikosti. Pokud je předmět daně takto vymezen, je nazýván základem daně.

Pro řešení některých společenských priorit, zejména sociálního charakteru,

se do daňovém systému (zejména u daně z příjmu) zahrnují určitá

zvýhodnění prioritních skutečností. Většinou se tak děje prostřednictvím

stanovení částek nazývaných nezdanitelná část základu daně.

38

Kromě stanovení množstevních jednotek (věcné vymezení) základu daně je

stejně tak nezbytné určit i časové období, za které se daň vyčíslí (vyměření

daně) a vybírá. Zákonem stanovené časové rozmezí, za které se stanovuje

základ daně a daň je označováno pojmem zdaňovací období.

3.3 DAŇOVÉ SAZBY

Pro stanovení výše daně je kromě jejího základu nutno určit i způsob

– postup pro její vyčíslení. Pravidlo (algoritmus), které jej určuje, se označuje

jako sazba daně.

Typy daňových sazeb mohou být různé, pro další členění je použito sazeb

používaných v daňovém systému České republiky.

Přehled typů daňových sazeb

Schéma č.1

Typ daňovésazby

REL Í

PE

JEDN Á

DIFEREN

PROGRESIVNÍ

LINE

ÁRNÍ

ATIVN

VNÁ

OTN

COVANÁ

39

Pevná sazba – je sazba vztahující se k množstevní jednotce základu daně

(např. u spotřebních daní nebo daně z nemovitostí).

Relativní sazba – je sazba stanovená jako poměrná část (procento) základu

daně, přičemž je možno stanovit tuto sazbu jako lineární

(např. daň z příjmu právnických osob) nebo progresivní

(např. daň z příjmu fyzických osob).

Jednotná sazba – je sazba stanovená stejně pro všechny části předmětu

daně.

Diferencovaná sazba – je sazba, která rozlišuje předmět daně ve skupinách

(např. daň z přidané hodnoty).

3.4 SPRÁVA DANÍ

K vymezení obsahu pojmu správa daní vyjdeme z úvodní definice daně a její

úlohy jako nezastupitelného zdroje veřejných příjmů. Stát v zájmu zajištění

potřebných zdrojů má pravomoc daně stanovit (zákonodárná moc) a pro

zajištění reálného toku peněžních prostředků musí zajistit mechanismuskontroly a výběru daní od daňových subjektů, tzn. správu daní.

Správa daní

Zákon o správě daní definuje správu daní jako právo činit opatření potřebná

ke správnému a úplnému zjištění, stanovení a splnění daňových povinností,

40

zejména právo vyhledávat daňové subjekty, daně vyměřit, vybrat, vyúčtovat,

vymáhat, nebo kontrolovat jejich splnění ve stanovené výši a době.14

Pro realizaci úkolů stanovených při správě daní je nutno specifikovat

samozřejmě i osobu, která tyto úkoly bude zajišťovat, a to správce daně.

Jako správce daně vystupují v daňovém systému České republiky:

Ministerstvo financí, územní finanční orgány (finanční ředitelství, finanční úřady), orgány obcí, jiné orgány České republiky (např. celní úřady).

Praktickou aplikaci správy daní, tedy činnosti správce daně vedoucí ke

stanovení daňové povinnosti a vybrání daně, označuje zákon pojmem

daňové řízení.

3.4.1 ZÁSADY DAŇOVÉHO ŘÍZENÍ

Dříve, než se zmíníme o zásadách daňového řízení, je nutno specifikovat,

kdo se daňového řízení účastní, tedy:

Osoby zúčastněné na řízení – (bližší specifikace viz § 7 zákona č. 337/92

Sb.), kterými jsou tři základní skupiny osob:

pověření pracovníci správce daně, daňové subjekty, třetí osoby (jejich bližší určení upravuje § 7 a 8 zákona).

Kromě těchto účastníků se daňového řízení mohou zúčastnit ještě další

osoby, a to zástupci daňových subjektů. Zákonná úprava zastupování

14 Zákon č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, v platném znění.

41

v daňovém řízení povoluje dále i možnost, aby se zástupce daňového

subjektu nechal zastupovat další osobou.

Zásady daňového řízení

V další části textu uvedené zásady daňového řízení vyplývají ze znění § 2

zákona o správě daní a poplatků. Jsou jimi:

dodržování zákonného postupu,

rovnosti daňových subjektů před správcem daně,

povinnosti zachovat mlčenlivost,

neveřejnosti řízení,

hodnocení důkazů správcem daně,

skutečného obsahu,

spolupráce daňového subjektu se správcem,

přiměřenosti použitých prostředků správcem daně.

3.4.2 STRUKTURA DAŇOVÉHO ŘÍZENÍ

Daňové řízení lze rozčlenit do pěti základních částí, které vyplývají z logiky

správy daní. Těmito částmi jsou:

přípravné řízení – (§ 33 až § 39 zákona), jehož smyslem je vytvoření

předpokladů pro budoucí výběr daně registrací daňových subjektů a jejich

vyhledáváním,

vyměřovací řízení – (§ 40 až § 47 zákona), jehož smyslem je daň vyměřit

a stanovit i lhůty a podmínky pro vyměření daní,

placení daní – (§ 57 až §69 zákona), jehož smyslem je přesné vymezení

způsobu a termínu pro placení daní,

42

vymáhací řízení –( § 70 až § 73a, § 65 zákona), jehož smyslem je zajistit

úhradu daňových nedoplatků a penále,

opravné řízení – (§ 48 až § 56 zákona), které poskytuje možnost

daňovým subjektům bránit svá práva v daňovém řízení.

Klíčové pojmydaňový subjekt * poplatník daně* plátce daně * subjekt daně * základ daně *

sazba daně * zdaňovací období * správa daní * správce daně * daňové řízení

Shrnutí1. Pro řešení administrativních záležitostí spojených s povinností platit daně

je v prvé řadě nutno vymezit subjekt, jehož příjmy, majetek podléhají dani,

tedy daňové subjekty, kterými jsou poplatník, plátce daně, popř. i jejich

právní nástupci. Jejich přesná evidence je zajišťována prostřednictvím

registrace plátců daně.

2. Daňovým subjektům je současně nutno vymezit i předmět zdanění

a způsob vyčíslení daní.

3. Správou daní rozumíme činnost správců daně spočívající ve zjišťování,

vyměřování, vybírání a kontrole daní.

4. V daňovém řízení jsou uplatňovány a respektovány zásady zákonného

postupu, rovnosti, mlčenlivosti, neveřejnosti, spolupráce, přiměřenosti.

5. Strukturu daňového řízení tvoří jednotlivé části, tj. řízení přípravné,

vyměřovací, vymáhací, opravné a placení daní.

Kontrolní otázky :1) Definujte pojem daňový subjekt.

2) Co pro vás znamená pojem daňový objekt?

3) Vysvětlete pojem základ daně.

43

4) Jaký smysl a obsah má pojem nezdanitelná část základu daně.

5) Charakterizujte alespoň čtyři daňové sazby užívané v daňovém systému

ČR a přiřaďte k nim příslušnou daň.

6) Co rozumíte pod pojmem správce daně? Vyjmenujte alespoň tři instituce

fungující jako správce daně.

7) Charakterizujte jednotlivé fáze daňového řízení.

8) Popište různé možnosti uplatnění sankcí za porušování povinností, které

má daňový subjekt.

9) Jakých prostředků má možnost daňový subjekt využít při ochraně svých

práv v daňovém řízení?

44

4 DAŇOVÁ SOUSTAVA ČR

4.1 ZÁKLADNÍ CHARAKTERISTIKA DAŇOVÉ SOUSTAVY ČR

Schéma struktury daňového systému ČRDaně z příjmů

- fyzických osob

- právnických osob

Přímé daněDaně majetkové- z nemovitostí

- z převodu nemovitosti

DAŇOVÝ - silniční

SYSTÉM - dědická

- darovací

Všeobecnédaň z přidané hodnoty

Nepřímé daněSpotřební daně

- z tabákových výrobků

- z piva

- z vína

- z lihu

- z minerálních olejů

Schéma č. 2

45

4.2 DANĚ Z PŘÍJMŮ

4.2.1 DAŇ Z PŘÍJMU FYZICKÝCH OSOB

Daň z příjmů fyzických osob není jednoduchou záležitostí vzhledem k tomu,

že se jedná o daň, která se dotýká příjmů jednotlivců a musí jednak zahrnout

všechny možné formy příjmů, jednak i státem uplatňované daňové principy

a priority v přístupu k poplatníkům v obecné rovině i v členění podle zdrojů

jednotlivých příjmů.

Poplatníci daně z příjmu fyzických osob

Poplatníky jsou fyzické osoby, které zákon člení do dvou skupin, a to:

a) poplatníci s bydlištěm na území České republiky a poplatníci,

kteří se zde obvykle zdržují – mají daňovou povinnost vztahující

se na všechny příjmy,Pojem „obvykle se zdržovat” znamená, že poplatník pobývá na

území ČR alespoň 183 dní v kalendářním roce, buď souvisle nebo

v několika obdobích. Toto pravidlo se však nevztahuje na případy

pokud se poplatník zdržuje na území ČR za účelem studia nebo

léčení. Tito poplatníci jsou označování jako „daňoví rezidenti”.

b) poplatníci,kteří nesplňují podmínky uvedené v a) nebo

poplatníci, kteří jsou vymezeni mezinárodními smlouvami15, mají

daňovou povinnost, která se vztahuje na příjmy za zdrojů na

území České republiky. Tato skupina poplatníků je označována

jako „daňoví nerezidenti”.

Vzhledem k již zmíněné různorodosti příjmů, rozdílným podmínkám jejich

získání a rozdílnému přístupu k nim ze strany státu, jsou pro účely zdaňování

příjmy fyzických osob rozčleněny do několika jednotlivých dílčích částí.

15 Smlouvy o zamezení dvojího zdanění.

46

Předmět daně

Předmětem daně jsou:

a) příjmy ze závislé činnosti a funkční požitky,

b) příjmy z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti,

c) příjmy z kapitálového majetku,

d) příjmy z pronájmu,

e) ostatní příjmy,

přičemž za příjem se považuje příjem peněžní, příjem nepeněžní a příjem

dosažený směnou.

Předmětem daně nejsou (např.):a) příjmy získané nabytím akcií nebo podílových listů na základě předpisu

o podmínkách převodu majetku státu na jiné osoby,

b) úvěry a půjčky,

c) příjmy z rozšíření nebo zúžení společného jmění manželů.

Osvobození od daně

Zákon v § 4 specifikuje velmi značný počet výjimek – tedy osvobození řady

příjmů od daně. Uvedeme jen některé, např.:

a) příjmy z prodeje rodinného domu nebo bytu za stanovených podmínek,

b) příjmy z prodeje movitých věcí s omezujícími podmínkami,

c) náhrady přijaté v souvislosti s nápravou majetkových křivd,

d) příjmy získané ve formě dávek nemocenského pojištění, důchodového

pojištění, sociálního zabezpečení,

e) plnění z pojištění osob,

f) příjmy plynoucí z grantu Evropského společenství,

g) stipendia ze státního rozpočtu, z rozpočtu kraje, z prostředků vysoké školy

anebo obdobná plnění ze zahraničí.

47

Zdaňovací období

Zdaňovacím obdobím je kalendářní rok.

Základ daně

Příjmy fyzických osob jsou členěny do dílčích základů daně, které vymezuje

ustanovení o předmětu daně. Tato skutečnost je odrazem nutného různého

přístupu k jednotlivým druhům příjmů a podmínkám, ve kterých byl příjem

získán. Z jednotlivých dílčích základů daně jsou vyčleněny vybrané příjmy

(samostatný základ daně), které jsou zdaňovány zvláštním režimem, a to

zvláštní sazbou daně.

Zvláštní sazbu daně a k ní příslušné příjmy řeší § 36 zákona.

Struktura dílčích daňových základů

Dílčí základ daně Samostatný základ daně (např.)

Příjmy ze závislé činnosti a funkčnípožitky (§ 6)

♦ příjmy do 5 000,- Kč za měsícu ”dalšího zaměstnavatele”

Příjmy z podnikání a jiné samostatné

výdělečné činnosti (§ 7)♦ příjmy autorů za příspěvky do

novin, časopisů, rozhlasu, televize

Příjmy z kapitálového majetku

(§ 8)♦ z dávek penzijního připojištění,

♦ z úroků, výher a jiných výnosůz vkladů na vkladních knížkách

Příjmy z pronájmu (§ 9)

Ostatní příjmy

(§ 10)♦ z výher a cen v loteriích,

v reklamních soutěžích♦ z cen z veřejných soutěží, ze

sportovních soutěží

Schéma č. 3

48

Jak je patrné z tabulky, zákon vyčleňuje v jednotlivých dílčích částech příjmů

(dílčích základech daně) některé příjmy stejného charakteru do

„samostatného základu daně”. Charakteristické pro tyto příjmy je, že:

většinou je vyplácí právnické osoby,

daň (srážku daně) provádí subjekt, který tento příjem vyplácí,

samostatný základ daně se nesnižuje o výdaje (na dosažení a udržení

příjmů) ani nezdanitelnou část základu daně a odečitatelné položky.

Samostatný základ daně je řešen zejména ustanoveními § 36 zákona

– zvláštní sazba daně.

Zvláštní sazba daně

Pro řadu příjmů získaných ze zdrojů na území ČR je stanoveno zákonem

několik sazeb, přičemž ke každé je přiřazena škála obdobných příjmů, např.:

a) sazba 25 % pro příjmy pro daňové nerezidenty jako jsou:

- příjmy z nezávislé činnosti např. lékaře, architekta, umělce,

- příjmy z užívání movité věci.

b) sazba 15 % pro příjmy jako:

- dividendové příjmy,

- z podílu na zisku z účasti na společnosti s ručením omezeným,

- z podílu na zisku tichého společníka,

- úroky, výhry a jiné výnosy z vkladů na vkladních knížkách,

vkladových účtech.

c) sazba 20 % pro příjmy jako:

- výhry a ceny v loteriích,

- ceny z veřejných soutěží.

49

Schéma tvorby základu daně

Pro účely vyčíslení daně z příjmu fyzických osob se základ daně tvořený

součtem dílčích základů daně dále upravuje.

Postup je uveden v následujícím schématu:

Dílčí základ daně z příjmů z podnikání

+ Dílčí základ daně z příjmů z kapitálového majetku

+ Dílčí základ daně z příjmů z pronájmu

+ Dílčí základ daně z příjmů z ostatních příjmů

= Souhrn (suma) dílčích základů daně

+ Dílčí základ daně z příjmů ze závislé činnosti

= Základ daně z příjmu fyzických osob

- odečitatelné položky

- nezdanitelné částky základu daně

DAŇOVÝ ZÁKLAD

DAŇ(daňový základ * sazba daně)

- sleva na dani

- zápočet srážkové daně

DAŇOVÁ POVINNOST

Schéma č. 4

Schéma zahrnuje položky, kterými stát do určité míry zohledňuje sociální

postavení jednotlivých poplatníků (popř. priority státu).

Nezdanitelné části základu daně

Jejich souhrn a podmínky pro uplatnění stanovuje § 15 zákona. Zajímavý je

možná i vývoj vybraných položek, které tvoří nezdanitelnou část základu

50

daně a který současně vyjadřuje i přístup státu a jeho hodnocení optimální

míry zdanění.

Tabulka č. 4: Vývoj vybraných nezdanitelných částí základu daně

Zdaňovací období

Položka 1994 1996 1998 2003 2005

Na poplatníka 21 600 26 400 32 040 38 040 38 040

Držitel průkazu ZTP/P 36 000 36 000 42 000 50 040 50 040

Na manžela(ku) 12 000 12 000 18 240 21 720 21 720

Na dítě 10 800 13 200 18 000 23 520 016

Nezdanitelnou část na poplatníka může uplatnit každý poplatník daně

z příjmu, s výjimkou podle odstavce 2, § 15 zákona.

Nezdanitelnou část na manžela(ku) může poplatník uplatnit v případě, že

druhý z manželů nemá příjmy za zdaňovací období vyšší než 38 040,- Kč

Připravovaná novela zákona o dani z příjmu obsahuje u všech položek

„nezdanitelné části daně“ výraznou změnu, a to převedení všech položek do

podoby „slevy na dani“. Výše uvedená tabulka č. 4 je proto na počátku roku

2006 pouze informací o vývoji přístupu státu k poplatníkům.

Sazba daně

Sazba daně z příjmu fyzických osob je konstruována jako sazba relativní,

s mírnou progresí. Daň je rozdělena do čtyř pásem (v roce 2005). Srovnání

sazby daně zachycuje následující tabulka a uvedený příklad.

16 Po novele zákona platné od roku 2005 je nezdanitelná část základu daně nahrazena

slevou na dani ve výši 6 000,-- Kč na dítě za stanovených podmínek.

51

Tabulka č. 5: Přehled sazby daně z příjmu fyzických osob

1998 2003 - 2005

Ze základu

od Kč do Kčdaň

Ze základu

přesahujícího

Ze základu

od Kč do Kčdaň

Ze základu

přesahujícího

0 - 91440 15 % 0 - 109200 15 %

91 440-183 000 13716 + 20% 91 440 Kč 109200-218400 16 380 + 20% 109 200 Kč

183 000-274200 32028 + 25% 183 000 Kč 218400-331200 38 220 + 20% 218 400 Kč

274 200-822600 54828 + 32% 274 200 Kč 331200 a více 66 420 + 32% 331 200 Kč

822 600 a výše 230316+ 40% 822 600 Kč

V závěru roku 2005 byla schválena další novela zákona o daních z příjmů,

jejíž změny mohou nabýt účinnosti od 1. ledna 2006 (legislativní proces

nebyl zatím dokončen). Podstatnou charakteristikou návrhu je snížení sazeb

daně v prvních dvou příjmových pásmech a dále převedení nezdanitelných

částí daně do podoby slev na dani (všechny nezdanitelné části podle § 15

odst. 1). Obě podstatné skutečnosti ilustrují následující tabulky č. 6 a 7.

Tabulka č. 6: Návrh sazeb daně z příjmu fyzických osob

2006

Ze základuod Kč do Kč daň Ze základu

přesahujícího

0 – 121 200 12 %

121 200 – 218 400 14 544 + 19% 121 200 Kč

218 400 – 331 200 33 012 + 25% 218 400 Kč

331 200 a více 61 212 + 32% 331 200 Kč

Tabulka č. 7: Změny v odečitatelných položkách

Položka Nezdanitelná částv roce 2005

Sleva na daniv roce 2006

Na poplatníka 38 040 7 200

Na manželku 21 720 4 200

Držitel průkazu ZTP/P 50 040 9 600

52

Poznámka k sazbám daně17

Pro ilustraci a možnost srovnání uvádí následující tabulka v roce 2005 platné

sazby daně z příjmu fyzických osob ve vybraných evropských zemích.

Tabulka č. 8: Přehled vybraných sazeb daně z příjmu fyzických osob v roce 2005

FINSKO IRSKO

Základ daně (EUR) Sazba daně v % Základ daně (EUR) Sazba daně v %

1 - 12 500 0 % 0 - 29 400 20 %

12 501 - 15 400 10,5 % 29 401 a více 42 %

15 401 - 20 500 15 %

20 501 - 32 100 20,5 % RUSKO

32 101 - 56 900 26,5 % 0 a více 13 %

56 901 a více 33,5 %

PORTUGALSKO SLOVENSKO

0 - 4 351 10,5 % 0 a více 19 %

4 351 - 6 581 13 %

6 581 - 16 317 23,5 % ESTONSKO

16 317 - 37 528 34 % 0 a více 24 %

37 528 - 54 388 36,5 %

54 388 - a více 40 %

Řešený příklad 1Zadání:Porovnejte vývoj výše daně poplatníka za rok 1998, 2003 a 2005, jestliže se

dílčí základ daně a ostatní skutečnosti nezměnily.

Poplatník má příjem pouze za závislé činnosti, přičemž dílčí základ daně ze

závislé činnosti činí 126 700 Kč. Poplatník uplatňuje nezdanitelnou část

základu daně (slevu na dani) na 1 dítě.

17 Zdroj: <http://www.worldwide-tax.com> (30.11.2005)

53

Řešení:Rok 1998 2003 2005Dílčí základ daně 126 700 126 700 126 700

Nezdanitelná část

- na poplatníka - 32 040 - 38 040 - 38 040

- na dítě - 18 000 - 23 520

upravený základ daně 76 660 65 140 88 660

zaokrouhlení dolů 76 600 65 100 88 600

sazba daně 15 % 15 % 15 %

sleva na dani 6 000

daňová povinnost 11 490 9 765 6 290

V případě schválení novely pro rok 2006 (podle tabulek č. 6 a 7):dílčí základ daně 126 700

daň 15 589

slevy na dani (7 200 + 6 000) 13 200

daňová povinnost 2 389

Klíčové pojmypoplatník daně * předmět daně * základ daně * samostatný základ daně *

dílčí základ daně * osvobození od daně * nezdanitelná část základu daně *

sazba daně * zvláštní sazba daně * zdaňovací období

Kontrolní otázky1) Charakterizujte poplatníka daně z příjmu fyzických osob.

2) Které základní skupiny příjmů zahrnovaných do základu daně můžete

vyjmenovat?

3) Uveďte příklady příjmů, které nejsou předmětem daně.

4) Popište postup tvorby základu daně z příjmů fyzických osob.

5) Co znamená pojem ”dílčí základ daně”?

6) Které typické příklady příjmů jsou ”samostatným základem daně”?

54

4.2.2 ZDANĚNÍ PŘÍJMŮ ZE ZÁVISLÉ ČINNOSTI A FUNKČNÍCH POŽITKŮ

Daň z příjmu ze závislé činnosti, tedy zejména zdanění platů a mezd, je co do

počtu poplatníků nejrozsáhlejší. Přitom současně zahrnuje patrně

nejrozsáhlejší možné varianty z hlediska pravidel pro stanovení základu daně

ze všech daňových zákonů. Povinnosti u této daně má současně jak

poplatník, tedy zaměstnanec, tak zaměstnavatel, který je plátcem daně

(přinejmenším u záloh na daň). Vzhledem ke složitosti stanovení základu

daně a existenci daňových postihů vyplývajících z případného nesprávného

postupu je kvalitní, odborné zpracování mzdové agendy velmi podstatné pro

každý podnik. Kromě pravidel daných zákonem o dani z příjmů je však stejně

tak nezbytná dobrá znalost souvisejících zákonů, a to zejména zákona

o veřejném zdravotním pojištění a zákona o sociálním zabezpečení, neboť

jejich ustanovení přímo ovlivňují stanovení dílčího základu daně ze závislé

činnosti.

Charakteristika příjmů za závislé činnosti

Příjem ze závislé činnosti specifikuje zákon v § 6 jako:

příjem ze současného nebo dřívějšího pracovněprávního, služebního

nebo obdobného poměru, ve kterých je poplatník povinen dbát příkazůplátce,

a dále i příjmy jako:

příjem za práci členů družstev, společníků a jednatelů společností

s ručením omezeným a komanditistů komanditních společností,

odměny členů statutárních orgánů.

Poplatníkem daně je příjemce těchto příjmů –

”zaměstnanec”.

55

Plátcem daně je ”zaměstnavatel”.

Vzhledem k tomu, že příjmy ze závislé činnosti jsou obvykle vypláceny

měsíčně a stát má zájem na plynulém toku příjmů z daní, stanovuje zákon

rovněž pravidla pro placení záloh na daň.

Zdanitelná mzda

U příjmů ze závislé činnosti to znamená, že plátce daně srazí zálohu na daň

z příjmu ze závislé činnosti ze zdanitelné mzdy. Zdanitelnou mzdou se

rozumí úhrn příjmů ze závislé činnosti zúčtovaný a vyplacený poplatníkovi za

kalendářní měsíc (§ 38h).

Do ”zdanitelné mzdy” se nezahrnují:

částky, které jsou od daně osvobozeny, sražené částky na pojistné na sociální zabezpečení a příspěvek na

státní politiku zaměstnanosti, sražené částky veřejného zdravotního pojištění, prokázané nezdanitelné částky základu daně ve výši 1/12 stanovené

roční částky (způsob prokazování nezdanitelných částek viz § 38k

a § 38l).

Plátce daně (zaměstnavatel) srazí zálohu na daň, ve které zohlednínezdanitelné částky základu daně, pokud poplatník podepíše tzv.

„prohlášení”18 (blíže specifikováno v odstavcích 4 a 5, § 38k). Příjmy

plynoucí od zaměstnavatele, u kterého má poplatník podepsané prohlášení,

jsou příjmy z ”hlavního pracovního poměru”. Odpočet nezdanitelných částek

může uplatnit poplatník pouze u jednoho zaměstnavatele.

18 viz příloha č. 4

56

Záloha na daň

Pro stanovení (měsíční) zálohy na daň u zaměstnavatele, u kterého poplatník

podepsal prohlášení činí (platnost v roce 2005):

Tabulka č. 8: Sazby daně pro vyčíslení záloh na daň z příjmu ze závislé činnosti

zdanitelná mzdaod Kč do Kč záloha

ze zdanitelné mzdypřesahující

0 9 100 15 %

9 100 18 200 1 365 Kč + 20 % 9 100 Kč

18 200 27 600 3 185 Kč+ 25 % 18 200 Kč

27 600 a více 5 535 Kč + 32 % 27 600 Kč

Záloha se vypočte ze zdanitelné mzdy zaokrouhlené do 100 Kč na celé

koruny nahoru a nad 100 Kč na celé stokoruny nahoru.

Řešený příklad 2Zadání:Jakou výši zálohy na daň z příjmu ze závislé činnosti srazíte svému

zaměstnanci, jestliže měl za měsíc říjen hrubou mzdu ve výši 16 621 Kč, má

podepsané ”prohlášení” a doložil a uplatňuje nezdanitelnou část základu

daně/slevu na dani na 1 dítě.

Řešení:Rok 2003 2005Dosažená hrubá mzda 16 621 16 621

Odečet pojistného na sociální zabezpečení(8 %) - 1 330 - 1 330

Odečet příspěvku na zdravotní pojištění(4,5 %) - 748 - 748

Zdanitelná mzda 14 543 14 543

57

Odečet nezdanitelných částek:

Na poplatníka (1/12) - 3 170 - 3 170

Na vyživované dítě (1/12) - 1 960 0

Zdanitelná mzda celkem 9 413 11 373

Zaokrouhlení zdanitelné mzdy na 9 500 11 400

Sleva na dani na vyživované dítě 0 500

Záloha na daň 1 445 1 325

Rok 2003: záloha = 1 365,-- Kč z částky 9 100,-- Kč a 20 % = 80,-- Kč

z částky 400,-- Kč.19

Rok 2005: záloha = 1 365,-- Kč z částky 9 100,-- Kč a 20 % = 460,-- Kč

z částky 2 300,-- Kč minus 500,-- Kč (1/12 z částky roční slevy na dani na

dítě).

Jiný režim zdanění příjmů ze závislé činnosti platí za situace, kdy poplatníknemá podepsané ”prohlášení”, tedy kdy se jedná o tzv. vedlejší pracovnípoměr.

V tomto případě je zdanitelnou mzdou: hrubá měsíční mzda,

snížená o částky sražené na sociální zabezpečení a veřejné zdravotní

pojištění (pozornost je třeba věnovat pravidlům stanoveným pro vyčíslení

vyměřovacího základu pro pojistné ),

popřípadě snížená o částky, které jsou od daně osvobozeny.

Záloha na daň je stanovena podle pravidel pro vyčíslení zálohy na daň,

současně však musí záloha na daň činit minimálně 20 % ze zdanitelné

mzdy.

19 Vyčíslení viz tabulka č. 8

58

Řešený příklad 3Zadání:Jakou výši měsíční zálohy na daň ze závislé činnosti byste srazili svému

zaměstnanci, který ve vaší firmě nepodepsal „prohlášení” (je tedy ve

vedlejším pracovním poměru), jestliže jste mu zúčtovali hrubou mzdu ve výši

10 000 Kč za měsíc říjen.

Řešení:Dosažená hrubá mzda 10 000 Kč

Odečet pojistného:

- Sociální zabezpečení - 800 Kč

- Zdravotní pojištění - 450 Kč

Zdanitelná mzda 8 750 Kč

Zaokrouhlení zdanitelné mzdy 8 800 Kč

Záloha na daň (pro 8 800 Kč = 15%) 1 320 Kč

Záloha na daň (min. 20%)= 2.podmínka 1 760 Kč

Plátce má povinnost srazit 1 760 Kč

Povinnosti plátců daně z příjmů ze závislé činnosti

Vzhledem k tomu, že plátci daně jsou ze zákona povinni daň vyčíslit a odvést

správci daně, mají současně řadu povinností, které s tím souvisí. Zákonvšem plátcům daně (zaměstnavatelům ) ukládá povinnost vést: mzdové listy poplatníků,

rekapitulaci o sražených zálohách na daň za každý kalendářní měsíc

a za celé zdaňovací období,

evidenci o dani sražené na základě zvláštní sazby daně za kalendářní

měsíce a celé zdaňovací období,

provést roční zúčtování záloh na daň z příjmů u poplatníků, kteří u něj

mají podepsané „prohlášení” a požádají o provedení ročního zúčtování;

59

to neplatí pro případ, kdy poplatník má povinnost podat daňové přiznání

nebo daňové přiznání podá z vlastního rozhodnutí,

výpočet daně a roční zúčtování provést v termínu nejpozději do

31. března za předchozí zdaňovací období,

na žádost poplatníka vystavit nejpozději do deseti dnů od podání žádosti

doklad o souhrnných údajích uvedených na mzdovém listě, které jsou

rozhodné pro výpočet zdanitelné mzdy, daně a záloh (viz Příloha č. 5) za

období, za které byla vyplácena mzda.

Náležitosti mzdového listu specifikuje odstavec 2, § 38j zákona.

Roční zúčtování záloh na daň z příjmu ze závislé činnosti

Jestliže chápeme správně pojem záloha na daň z příjmů ze závislé činnosti,

která je srážena měsíčně a současně si uvědomujeme, že zdaňovacím

obdobím je kalendářní rok, pak je nutné po uplynutí zdaňovacího období

vyčíslit a případně vyrovnat roční daňovou povinnost. Navíc mohou být

zálohy v návaznosti na výrazně rozdílnou výši příjmu v jednotlivých měsících

příliš vysoké – viz tabulka pro stanovení výše měsíční zálohy, a proto

i nevýhodné pro poplatníka (popř. pro stát). Proto zákon umožňuje

a současně ukládá roční zúčtování záloh na daň z příjmu.

Pro vysvětlení a ilustraci následuje příklad využívající údajů z předchozích

příkladů č. 2 a 3.

Řešený příklad 4Zadání:Jakým způsobem si vyčíslí pracovník z příkladu č. 2 a 3 svoji roční daňovou

povinnost, jestliže budeme předpokládat, že:

1) uvedenou měsíční mzdu 16 621 Kč pobíral pravidelně každý měsíc po

celé zdaňovací období (kalendářní rok),

60

2) mzdu z vedlejšího pracovního poměru pobíral ve stejné výši po dobu

3 měsíců v kalendářním roce.

Řešení:20

a) pro roční zúčtování je nutné určit celkovou výši zdanitelné mzdy od všech

zaměstnavatelů, tzn. objem hrubých mezd s odpočtem sraženého

pojistného (sociálního a zdravotního),

b) upravit zdanitelnou mzdu o odpočet nezdanitelné části,

c) vyčíslit daňovou povinnost,

d) zjistit celkovou výši zaplacených záloh na daň,

e) zjistit rozdíl mezi daňovou povinností a zaplacenými zálohami.

Vyčíslení:Rok 2003 2005Objem hrubých mezd: hlavní poměr 199 452 199 452

vedlejší poměr 30 000 30 000

Celkem mzda 229 452 229 452

Sražené pojistné: hlavní poměr -24 936 - 24 936

vedlejší poměr - 3 750 - 3 750

Zdanitelná mzda - mezisoučet 200 766 200 766

Odečet nezdanitelných částek:

- na poplatníka - 38 040 - 38 040

- na vyživované dítě - 23 520 0

Zdanitelná mzda celkem 139 206 162 726

Zaokrouhlení na základ daně 139 200 162 700

Sleva na dani - 6 000

Daň celkem 22 380 21 080(r. 2003 = 16 380 Kč + 6 000 Kč; r. 2005 = 16 380 + 10 700 – 6000)

Na zálohách zaplaceno:

20 viz přílohu č. 6

61

- hlavní poměr (12* 1 445/1 325 Kč) 17 340 15 900

- vedlejší poměr (3* 1 760 Kč) 5 280 5 280

Zálohy celkem 22 620 21 180Rozdíl – přeplatek na dani 240 100

Přeplatek na dani správce daně vrátí nebo započte na další daňovou

povinnost poplatníka.

4.2.3 ZDANĚNÍ PŘÍJMŮ Z PODNIKÁNÍ A Z JINÉ SAMOSTATNÉ VÝDĚLEČNÉČINNOSTI

Charakteristika příjmů

Za příjmy z podnikání a jiné samostatné výdělečné činnosti se považují:

příjmy ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství,

příjmy ze živnosti,

příjmy z jiného podnikání podle zvl. předpisů (např. příjmy z autorských

práv, z užití práv duševního vlastnictví, příjmy z výkonu nezávislého

podnikání jako jsou např. advokáti, lékaři,; příjmy znalců, tlumočníků),

podíly společníků veřejné obchodní společnosti a komplementářů

komanditní společnosti na zisku.

Základ daně

Základem daně je rozdíl mezi příjmy (které jsou předmětem daně) a výdaji.

Pro zjištění základu daně je nutno vycházet u osob – poplatníků daně:

62

z hospodářského výsledku u těch, které vedou účetnictví; hospodářský

výsledek musí být vykázán podle zákona o účetnictví, tzn. bez vlivu

vykazování podle Mezinárodních účetních standardů,

z rozdílu mezi příjmy a výdaji u osob, které nejsou účetní jednotkou

(nevedou účetnictví); informace namísto účetního systému nahrazuje

“daňová evidence” příjmů a výdajů podle § 7b zákona.

Prokazování výdajů

Poplatníci při stanovení výše výdajů mohou zvolit jeden ze dvou možných

způsobů:

a) výdaje uplatnit ve výši prokazatelné, tzn. doložené účetními doklady nebo

doklady jinými (u daňové evidence),

Vzhledem k různorodosti možných výdajů zákon specifikuje a vymezuje:

- jednak výdaje, které je možno zahrnout do základu daně – viz § 24,

- jednak výdaje, které do základu daně zahrnou nelze – viz § 25,

- a dále upřesňuje některé položky uvedené v § 24 a 25; jedná se

zejména o vymezení dlouhodobého majetku a postup pro stanovení

a zahrnování daňových odpisů mezi výdaje na dosažení a udržení

příjmů – viz kapitolu 4.2.5, část odpisy dlouhodobého majetku.

b) výdaje uplatnit jako podíl z dosažených příjmů, tedy bez reálných

dokladů, a to:

- ve výši 50 % z příjmů ze zemědělské činnosti, lesního a vodního

hospodářství (novela pro rok 2006 – 80 % z příjmů),

- ve výši 30 % (novela pro rok 2006 – 40 %) z příjmů z užití nebo

poskytnutí práv průmyslového nebo jiného duševního vlastnictví,

autorských práv (pokud příjmy za příspěvky autorů do novin,

časopisů, televize plynoucí ze zdrojů na území ČR nepřesáhnou

v kalendářním měsíci 3000 Kč, pak jsou zdaněny jako samostatný

základ daně zvl. sazbou daně),

63

- ve výši 25 % (novela pro rok 2006 např. 60 % pro živnosti

řemeslné) z příjmů z podnikání, z jiného podnikání (§ 7, odst. 9,

písm. c),

- ve výši 25 % z příjmů z činností, které nejsou živností ani

podnikáním podle zvl. předpisů (např. správce konkurzní podstaty).

Takto stanovené výdaje zahrnují veškeré výdaje, které lze do

základu daně uplatnit s výjimkou pojistného na sociálnízabezpečení a zdravotní pojištění. Tyto výdaje je možno

k výdajům stanoveným podílem z příjmu přičíst.Poplatník daně, který uplatňuje výdaje stanoveným podílem

z příjmů je povinen pro vykázání základu daně vždy vést záznamyo příjmech a evidenci pohledávek vzniklých v souvislosti

s podnikatelskou nebo jinou výdělečnou činností.

Minimální základ daně

Zákon o daních z příjmů určuje poplatníkům, kteří mají příjmy podle § 7

odst. 1 písm. a), b) nebo c), že základ daně podle § 5 a 23 musí činit alespoň

50 % částky, která se stanoví jako součin všeobecného vyměřovacího

základu podle zákona o důchodovém pojištění za kalendářní rok, který

o 2 roky předchází zdaňovacímu období, přepočítacího koeficientu podle

stejného zákona pro úpravu tohoto základu a počtu kalendářních měsíců,

v jejichž průběhu provozoval výše zmíněnou činnost.

Za rok 2004 byl stanoven vyměřovací základ pro účely důchodového pojištění

ve výši 17 882,- Kč a přepočítací koeficient 1,0532.

Z výše uvedených pravidel je pak možné stanovit minimální základ daně pro

rok 2006 jako součin platných údajů, tedy:

Minimální základ daně = 0,5 * 17 882 * 1,0532 * 12 = 112 999,93

Po zaokrouhlení na stokoruny dolů: 112 900,- Kč(předpokládá se činnost – příjmy – po celý rok)

64

Společné zdanění manželů

Novela zákona o dani z příjmu fyzických osob přijatá pro rok 2005 zavedla do

české daňové soustavy opětovně institut „společného zdanění manželů“

(opětovně proto, že obdobný přístup ke zdanění příjmů rodiny obsahovala

i právní úprava v období „první republiky“ – viz poznámka k zákonu

č. 77/1927 – kapitola 2.3.5 písm. C).

Zákon stanoví podmínky pro „výpočet daně ze společného základu daněmanželů“, a to v případě, že:

- oba jsou poplatníky daně podle zákona,

- v jejich společné domácnosti je alespoň 1 dítě.

Za společný základ se pro účely zdanění považuje:

- součet dílčích základů daně podle § 6 až 10 za oba manžele,

- který je upraven podle § 5 (§ 5 vymezuje obecně základ daně

a daňovou ztrátu),

- který je dále upraven podle § 23 (§ 23 upřesňuje postup při

zjišťování základu daně),

- a snížen o nezdanitelné části daně za oba manžele (od roku 2006

nahrazeny slevou na dani), přičemž je může uplatnit i ten

z manželů, který neměl zdanitelné příjmy.

Společné zdanění však v daném zdaňovacím období nelze uplatnit pokud

alespoň jeden z manželů např.:

- má stanovenu daň paušální částkou podle § 7a,

- má povinnost stanovit minimální základ daně podle § 7c,

- uplatňuje způsob výpočtu podle § 13 (§ 13 řeší možnost dělení

příjmů z podnikání a samostatné výdělečné činnosti na

„spolupracující osoby“).

Při společném zdanění je povinen každý z manželů podat vlastní daňové

přiznání, které musí podat ve stejné lhůtě. Do přiznání se uvádí polovina

65

společného základu daně, jehož vyčíslení musí být uvedeno v příloze

daňového přiznání.

Výhodou tohoto způsobu zdanění může být snížení celkové daňové

povinnosti za oba manžele, a to díky:

- existenci progresivní sazby daně z příjmu fyzických osob (viz

tabulky č. 5 a 6),

- možnosti uplatnění nezdanitelných částí daně (slev) u toho

z manželů, který nemá zdanitelné příjmy.

Řešený příklad 5ZadáníPro ilustraci řešení společného zdanění manželů předpokládejme následující

skutečnosti:

- společnou domácnost tvoří manželé a 1 nezletilé dítě,

- manžel měl v roce 2005 příjmy ze závislé činnosti, u nichž

zdanitelná mzda dosáhla Kč 315 000,- a příjmy z pronájmu, u nichž

dílčí základ daně činil 60 000,- Kč,

- manželka neměla žádné příjmy a má průkaz ZTP.

Úkolem je vybrat vhodnější variantu zdanění celkových příjmů.

ŘešeníVarianta a) – nepoužito společné zdanění manželů:

Zdanitelná mzda 315 000,--

Dílčí základ daně z pronájmu 60 000,--

Rozdíl 375 000,--

Odečet - na poplatníka 38 040.—

- na manželku 21 720,--

rozdíl 315 240,-

základ daně 315 200,--

daň před slevou 67 948,--

sleva na dítě 6 000,--

daňová povinnost(manžela i domácnosti) 61 948,--

66

Varianta b) – použito společné zdanění manželů:Společný základ daně 375 000,--

½ základu pro každého z manželů 187 500,--

Manžel:

½ společného základu 187 500,--

odečet: na poplatníka 38 040,--

na manželku 21 720,--

rozdíl 127 740,--

základ daně 127 700,--

daň před slevou 20 080,-

sleva na 1 dítě 6 000,--

daňová povinnost 14 080,--

Manželka:

½ společného základu 187 500,--

odečet: na poplatníka 38 040,--

na ZTP 50 040,--

rozdíl 99 420,--

základ daně 99 400,--

sleva na 1 dítě 6 000,--

daňová povinnost 14 910,--Celková daň za domácnost 28 990,--

Daňové přiznání k dani z příjmu fyzických osob

Daňové přiznání21 je povinen podat každý poplatník – fyzická osoba:

jehož roční příjmy, které jsou předmětem daně, přesáhly částku

Kč 15 000,-,

jehož roční příjmy, které jsou předmětem daně, nepřesáhly 15 000,- Kč,

ale poplatník vykazuje daňovou ztrátu (má příjmy podle § 7 až 9).

21 Tiskopisy všech daňových přiznání je možno najít na internetových stránkách České

daňové správy - <http://cds.mfcr.cz/tiskopisy/scripts/tiskopisy.php

67

Daňové přiznání není povinen podat poplatník, který:

má příjmy pouze ze závislé činnosti u zaměstnavatele (zaměstnavatelů),

u kterého (kterých) podepsal prohlášení k dani,

tento poplatník může mít i příjmy podle § 7 až § 10 pokud nepřesáhnou

celkovou výši 6 000,- Kč.

Poplatník, který má povinnost (nebo se sám rozhodne) podat daňové

přiznání a má pouze příjmy ze závislé činnosti od různých zaměstnavatelů,

použije pro vyčíslení své daňové povinnosti „daňové přiznání typu A”22.

Poplatník, který má i jiné příjmy, než ze závislé činnosti podléhající dani,

použije pro vyčíslení své daňové povinnosti „daňové přiznání typu B”.

Již pro zdanění příjmů za rok 2005 bude pravděpodobně nutno použít jiný

režim u tiskopisů daňových přiznání a stávající oba typy budou sloučeny do

jednoho nového tiskopisu.

Lhůta pro podání daňového přiznání: 31. březen, pokud nevyužije

možnosti využít pro sestavení přiznání a vyčíslení daňové povinnosti služeb

daňového poradce. V tomto případě je lhůta pro podání stanovena na

30. června.

Lhůta pro zaplacení daně: nejpozději den podánídaňového přiznání.

22 viz přílohu č. 7

68

4.2.4 EFEKTIVNÍ ZDANĚNÍ U PŘÍJMŮ ZE ZÁVISLÉ ČINNOSTI

V úvodní části je konstatováno, že členění daní nám umožňuje různá

hodnocení dopadů na ekonomický vývoj, poplatníka, atd. Jednou

z podstatných skutečností je dopad daňového systému na disponibilní příjmy

jednotlivců, tedy na jeden z prvků životní úrovně.

Vývoj míry efektivního zdanění lze vyjádřit na následujícím příkladu, který pro

potřebu hodnocení zvolil např. „typického českého občana” – poplatníka,

charakterizovaného:

a) příjmem ve výši průměrné mzdy v ČR,

b) uplatněním daňového zvýhodnění na 1 dítě.

Míru zdanění lze vyjádřit dvěma základními vztahy, tedy:

efektivní daňovou sazbou (SE %), která vyjadřuje podíl skutečně

zaplacené daně na hrubém příjmu:

SE = příjem hrubý

daň zaplacená * 100 (2)

efektivním zdaněním (ED %), které je vyjádřeno poměrem celkové

“daňové” povinnosti a hrubého příjmu, přičemž za celkovou daňovou

povinnost považujeme úhrn zaplacené daně, plateb sociálního

a zdravotního pojistného:

ED = příjem hrubý

pojistné zdravotní + pojistné sociální +daň * 100 (3)

Rozdíly ve výši míry efektivního zdanění ve sledovaném období 10 let

zachycuje níže uvedená tabulka č. 7 (poslední sloupec dokumentuje rozdíly

na poplatníkovi s příjmem ve výši dvojnásobku průměrné mzdy).

69

Tabulka č. 9: Vývoj míry zdanění v ČR u příjmů ze závislé činnosti ve výši průměrné mzdy

rok 1994 1996 1998 2000 2002 2004 2004

Průměrnámzda23 (Kč)

6 894 9 676 11 693 13 490 15 707 18 035 36 070

Roční hrubýpříjem (Kč)

82 728 116 112 140 316 161 880 188 484 216 420 432 840

Sociální pojistné 7 239 9 289 11 225 12 951 15 079 17 314 34 628

Zdravotnípojistné 3 723 5 225 6 314 7 285 8 482 9 739 19 479

Daň z příjmu 5 895 9 285 10 905 12 765 17 540 19 680 63 488

Daňovápovinnost 16 857 23 799 28 444 33 001 41 101 46 733 117 594

Efektivní daňovásazba (%)

7,13 7,99 7,77 7,88 9,31 9,09 14,67

Efektivní zdanění 20,37 20,49 20,27 20,39 21,80 21,59 27,17

Klíčové pojmyzaměstnanec * zaměstnavatel * hlavní pracovní poměr * vedlejší pracovní

poměr * záloha na daň z příjmů ze závislé činnosti * zdanitelná mzda

* prohlášení * roční zúčtování záloh na daň z příjmu ze závislé činnosti

* mzdový list * prokazování nezdanitelné části základu daně * daňové

přiznání * efektivní daňová sazba * efektivní zdanění

Shrnutí1. Daň z příjmu fyzických osob lze charakterizovat jako přímou důchodovou

daň, která se vztahuje na příjmy peněžní i nepeněžní.

23 Údaje Českého statistického úřadu

70

2. Řada příjmů fyzických osob je z důvodů zejména sociálních od daně

osvobozena.

3. Sazbu daně lze charakterizovat jako (mírně) progresivní, což odráží snahu

státu zdaňovat fyzické osoby podle platební kapacity.

4. Daňový základ je tvořen pěti dílčími základy daně, pro které platí odlišná

pravidla.

5. U nejrozšířenějšího příjmu – příjmu ze závislé činnosti – je plátcem daně

zaměstnavatel, který současně řeší a poplatníkovi zohledňuje možné

daňové úlevy.

Kontrolní otázky1) Jaký je rozdíl popř. vztah mezi dílčím daňovým základem a samostatným

základem daně?

2) Vyjmenujte příklady příjmů fyzických osob osvobozených od daně.

3) Které položky tvoří příjmy ze závislé činnosti?

4) Jakým způsobem dosáhne poplatník toho, že mu zaměstnavatel

zohledňuje ve sráženým měsíčních zálohách na daň z příjmů

nezdanitelnou část základu daně popř. slevy na dani?

5) Jak je konstruována sazba daně z příjmu fyzických osob?

6) Které příjmy nejsou předmětem daně z příjmu fyzických osob?

7) Jak je stanovena výše zálohy ze zdanitelné mzdy?

8) Co znamená pojem roční zúčtování záloh na daň z příjmů fyzických osob?

9) Jaké povinnosti mají plátci daně z příjmů ze závislé činnosti?

10) Kdo má povinnost podat daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob?

71

4.2.5 DAŇ Z PŘÍJMU PRÁVNICKÝCH OSOB

Poplatníci daně

Poplatníky daně z příjmu právnických osob jsou osoby, které nejsou osobami

fyzickými a i organizační složky státu.

Zdaňovací období

Zdaňovacím obdobím je:

kalendářní rok,

hospodářský rok,

účetní období, pokud je toto účetní období delší, než nepřetržitě po sobě

jdoucích dvanáct měsíců.

Předmět daně

Obecně jsou předmětem daně příjmy (výnosy) z veškeré činnosti

a z nakládání s veškerým majetkem.

Zákon v další specifikaci předmětu daně z příjmu rozlišuje dvě skupiny

právnických osob, a to:

právnické osoby, které nejsou založeny nebo zřízeny za účelem

podnikání,

podnikatelské subjekty.

U právnických osob, které nejsou zřízeny za účelem podnikání, nejsoupředmětem daně příjmy vyplývající z jejich poslání, pokud výdaje na

zajištění této činnosti jsou vyšší, než příjmy.

Další specifikaci viz § 18 zákona.

72

Konstrukce základu daně z příjmu právnických osob

Konstrukci bude ve zjednodušené podobě názorně vyjadřovat následující

schéma č. 5. Vyjdeme z konstatování, že každá právnická osoba je účetní

jednotkou, která je tedy povinna vést účetnictví (s výjimkami, které umožňuje

zákon pro vedení daňové evidence příjmů a výdajů) a doplníme ustanovení

zákona o dani z příjmu.

Sazba daně

1) Sazba daně činí 26 % (v roce 2005) vztažená na upravený základ daně,

který je zaokrouhlen na celé tisícikoruny dolů. Tato sazba se nevztahuje

na vybrané typy společností – viz dále.

2) Sazba daně činí 5 % (v roce 2005) pro:a) investiční fondy,b) podílové fondy,c) penzijní fondy.

Přehled o vývoji sazby daně z příjmu právnických osob v ČR je uveden

v následující tabulce č. 10.

Tabulka č. 10: Přehled vývoje sazby daně z příjmu právnických osob v ČR

rok 1994 2003 2004 2005 2006

sazba daně 42 % 31 % 28 % 26 % 24 %

Srovnání výše daně z příjmu právnických osob (korporátní daň) za vybrané

státy s průměrem sazeb členských zemí Evropské unie a průměrem za země

OECD v roce 2003 zachycuje graf č. 2.

73

Schéma daně z příjmu právnických osob

(+) zúčtované výnosy

(-) zúčtované náklady

(=) účetní hospodářský výsledek

(-) příjmy vyňaté z předmětu daně

(-) osvobozené příjmy

(-) příjmy zahrnované do samostatného základu daně

(+) úprava výnosů

(+) úprava nákladů(zohlednění nákladů, které nejsou daňově uznatelné)

(-) úprava nákladů(náklady, které lze uznat ve výši vyšší, než účetní)

ZÁKLAD DANĚ

(-) odečitatelné položky: ztráta z předchozích let dary

SNÍŽENÝ ZÁKLAD DANĚ

zaokrouhlení sníženého základu daně

* sazba daně

D A Ň

(-) slevy na dani

DAŇ PO SLEVĚ = DAŇOVÁ POVINNOST

Schéma č. 5

74

Graf. č. 4 Přehled sazeb daně z příjmu právnických osob (vybrané země)

Úpravy účetních výnosů a účetních nákladů

Úpravy nákladů a výnosů, tedy i účetního hospodářského výsledku nazáklad daně (transformace účetního hospodářského výsledku) se dají

rozdělit na dvě části, a to:

1. úpravy vyplývající ze zákona o účetnictví, při kterých se jedná o důsledné

uplatnění takzvaného akruálního principu. Znamená to, aby byly

zúčtovány všechny výnosy a náklady do toho účetního období, se kterým

věcně a časově souvisí (účty časového rozlišení).

2. úpravy vyplývající ze zákona o dani z příjmů, které respektují zejména

ustanovení § 24 a § 25. Samostatnou částí úprav jsou ustanovení zákona

o dani z příjmu upravující odpisování dlouhodobého majetku (§ 26, 30, 31

a 32). V této části je nutno přesně rozlišovat mezi účetními a daňovýmiodpisy.

75

Odpisování dlouhodobého majetku

Připomeňme si základní poznatek z ekonomické teorie, který definuje odpisyjako peněžní vyjádření postupného opotřebení dlouhodobého hmotného

a nehmotného majetku. Prostřednictvím odpisů je postupně přenášena

pořizovací cena dlouhodobého majetku do nákladů podniku, tím tedy odpisy

výrazně ovlivňují vykazovaný hospodářský výsledek a současně i základ

daně z příjmu.

Odpisy jsou v daném období nákladem (nákladovou položkou) podniku, ale

nejsou finančním výdajem. Z tohoto pohledu jsou tedy finančním zdrojem(vlastním) pro obnovu, popř. rozšíření objemu dlouhodobého majetku.

V průběhu odpisování může tedy podnik postupně vytvářené zdroje používat,

po jeho skončení se mohou stát zdrojem pro reprodukci majetku.

Výše odpisů je závislá na:

- základu pro odpisování, tzn. vstupní ceně24 dlouhodobého majetku,

- odpisové sazbě, která vyplývá z délky „životnosti” odpisovaného

majetku,

- zvolené metodě odpisování, kde za kritérium odpisování může být

zvolen výkon, nebo čas (viz dále).

Připomeneme si další známou skutečnost, a to členění odpisů.

Členění odpisů

odpisy účetní, jejichž výši a způsob (metodu) odpisování si stanovuje

podnik (účetní jednotka) samostatně na základě vlastního odpisového 24 Obsah pojmu vstupní cena dlouhodobého majetku je specifikován v § 25 zákona

č. 563/1991 Sb., o účetnictví a § 29 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, v platném

znění.

76

plánu. Účetní odpisy by měly odpovídat reálnému opotřebenídlouhodobého majetku v daném podniku. Vyjádřit reálné opotřebení

majetku však není jednoduchou záležitostí, je otázkou jakým způsobem

do odpisů zahrnout jak fyzické, tak morální opotřebení.

- daňové odpisy, které jsou stanoveny zákonem o dani z příjmů. O těchto

odpisech se neúčtuje (nejsou tudíž součástí finančního účetnictví) a jejich

výše je výší maximálně možnou pro zahrnutí do základu daně z příjmů.

Zákon umožňuje současně podniku volbu mezi rovnoměrným nebo

zrychleným odpisováním.

Odpisy jsou významnou položkou nákladů podniku, tím ovlivňují vykazovaný

zisk a promítají se v propočtech ukazatelů rentability, optimální finanční

struktury atd. Současně ovlivňují i výši základu daně z příjmu a jsou tak

jedním z faktorů přerozdělování vytvářených hodnot mezi podnikem a státem.

Stanovení daňových odpisů zákonem tak staví odpisy do role nástroje

státních zásahů do ekonomiky.

Zákon o daních z příjmů definuje odpisování jako “zahrnování odpisů

z majetku evidovaného u poplatníka, který se vztahuje k zajištění

zdanitelného příjmu do výdajů (nákladů) k zajištění tohoto příjmu” (viz § 26,

odst. 5).

Metody odpisování

Účetní odpisyKaždý podnik (účetní jednotka) má pravomoc stanovit ve svém odpisovém

plánu způsob odpisování dlouhodobého majetku, který je pak po celou dobu

odpisování majetku povinna dodržovat. Z hlediska použitých metod je možno

odpisovat metodou např.:

77

a) lineárních odpisů – vstupní cena se odpisuje rovnoměrně po celou dobu

odpisování. Roční odpis (RO) pak bude podílem vstupní ceny (VC) a doby

odpisování v letech (n), tedy:

RO = VC / n (4)

Z doby odpisování plyne i možné vyjádření roční odpisové sazby (OS):

OS = 1/n * 100 = OS % (5)

Roční odpis (RO) lze pak vyjádřit i jako:

RO = VC * OS/100 (6)

b) degresivních odpisů – což, představuje způsob odpisování, kdy hodnota

odpisů v čase klesá. Praxe většinou volí tzv. dvojnásobnou odpisovou

sazbu oproti sazbě lineární s odpisováním ze zůstatkové ceny (ZC),

RO = 2 * ZC / a (7)

c) progresivních odpisů,

d) nerovnoměrných odpisů.

Daňové odpisyJak již bylo konstatováno, jsou daňové odpisy stanoveny zákonem o dani

z příjmu a jejich výše je výší maximálně možnou pro odečet ze základu daně.

V daňových odpisech má podnik možnost zvolit buď rovnoměrné nebo

zrychlené odpisování a zvolený způsob nesmí v průběhu doby odpisování

měnit. Vyčíslují se jako roční, právě pro potřebu nezbytných úprav

- transformace účetního hospodářského výsledku na základ daně z příjmu.

78

Dlouhodobý majetek člení zákon do šesti odpisových skupin, z nichž každá

má stanovenu vlastní dobu odpisování a příslušnou sazbu pro rovnoměrné

odpisování a koeficient pro zrychlené odpisování (vyčíslení ročního

odpisu)25.

Například pro rovnoměrné odpisování hmotného majetku jsou jednotlivým

odpisovým skupinám přiřazeny níže uvedené maximální roční odpisové

sazby. Tabulka č. 11: Roční odpisová sazba při rovnoměrném odpisování

odpisováskupina

v prvním roceodpisování

v dalších letechodpisování

1 20 40

1a 14,2 28,6

2 11 22,25

3 5,5 10,5

4 2,15 5,15

5 1,4 3,4

6 1,02 2,02

Zákon současně prostřednictvím odpisů dává možnost poplatníkům ve

vybraných (prioritních pro stát) činnostech nebo při pořízení nového

dlouhodobého majetku zvolit zvýšené odpisování v prvním roce. Jedná se

o poplatníky:

a) s převážně zemědělskou činností (viz tabulka č. 12 – zvýšení o 20 %),

b) kteří jsou prvními vlastníky zařízení pro úpravu a čištění vod, zařízení pro

třídění, úpravu a zhodnocení druhotných surovin (zvýšení o 15 %),

c) všichni poplatníci, kteří jsou prvními vlastníky hmotného majetku

zatříděného do odpisových skupin 1 až 3 (zvýšení o 10 %).

25 Blíže viz § 30 až 32 zákona 586/1992 Sb. o daních z příjmu

79

Bližší pravidla viz § 31 zákona o daních z příjmů. Obdobná pravidla platí i pro

zrychlené odpisování dlouhodobého hmotného majetku (§ 32).

Tabulka č. 12: Roční odpisová sazba při zvýšeném odpisu v prvním roce odpisování

odpisováskupina

v prvním roceodpisování

v dalších letechodpisování

1 40 30

2 31 17,25

3 24,4 10

Daňový roční odpis (ROD) je stanoven součinem vstupní ceny (VC)

a odpisové sazby (OS) v relativním vyjádření (OS/100), tedy:

ROD = VC * OS/100 (8)

Pro zrychlené odpisování je k vyčíslení ročního daňového odpisu používán

koeficient.

Tabulka č. 13: Koeficienty (k) pro zrychlené odpisování

Koeficient (k) pro zrychlené odpisováníOdpisováskupina

V prvním roceodpisování

V dalších letechodpisování

Pro zvýšenouzůstatkovou cenu

1 3 4 3

1a 4 5 4

2 5 6 5

3 10 11 10

4 20 21 20

5 30 31 30

6 50 51 50

Daňový roční odpis(ROD) hmotného majetku je pak stanoven:

80

1. pro první rok odpisování jako podíl vstupní ceny a přiřazeného koeficientu,

tedy:

ROD1 = VC / k (9)

2. pro druhý a další roky jako podíl dvojnásobku zůstatkové ceny a rozdílu

mezi přiřazeným koeficientem a počtem let, po které již byl majetek

odpisován (p), tedy:

ROD2-n = 2 * ZC / k – p (10)

Význam odpisů, správného stanovení způsobu odpisování, a potřebu

správné interpretace údajů z finančního účetnictví pro hodnocení a odhad

(kalkulaci) budoucího vývoje výsledků ekonomické činnosti podniku lze

naznačit řešením následujícího příkladu.

Řešený příklad 6

Zadání

Jak se projeví v účetních datech a ve výši daně z příjmu zvolený způsobodpisování investice (stroj) se vstupní cenou ve výši 480 000 Kč, která z pohledudaňových odpisů patří do odpisové skupiny 1a a podnik zvolil rovnoměrné účetnía daňové odpisování a účetní odpisy:- ve variantě a) s dobou odpisování 4 roky,- ve variantě b) s dobou odpisování 2 roky.Předpokládejme, že za rok (účetní období) se příjmy rovnají výnosům a jsou vevýši 1 000 000 Kč a výdaje jsou rovny nákladům (N1), a to ve výši 600 000 Kč bezodpisů. Investice je používána již po celý první rok.

Řešení varianty a)

- Ve formě tabulky vyjádříme zadané skutečnosti (ř. 1 a ř. 2 tabulky č. 14)a doplníme výši účetních odpisů (ř. 3) = N2 = 480 000 : 4 = 120 000 Kčs využitím výpočtu podle vztahu (4).

- odpisy zahrneme do nákladů a můžeme tedy vyčíslit účetní hospodářskývýsledek jako rozdíl řádků = ř. 1 – (ř. 2 + ř. 3) = ř. 4.

81

- Vzhledem k ustanovením zákona o daních z příjmů můžeme v 1. roce dozákladu daně zahrnout odpisy v maximální výši stanovené zákonem, tzn. vevýši daňového ROD = 480 000 * 14,2/100 = 68 160 podle vztahu (8). (Pokudnevyužijeme možnosti zvýšeného odpisu.)

- V druhém roce odpisování je roční daňový odpis ROD = 480 000 * 28,6/100 =137 280.

- Rozdíl mezi účetními a daňovými odpisy = 120 000 – 68 160 = 51 840 je nutnopřipočítat k dosaženému hospodářskému výsledku (viz ř. 5) a takto upravenýhospodářský výsledek se po zaokrouhlení stává základem daně z příjmu – vizř. 7. (Obdobný postup v druhém roce odpisování).

- Zákon o dani z příjmů rozlišuje výši odpisové sazby mezi prvním a dalšími rokyodpisování, z tohoto důvodu jsou pro názornost uváděny údaje za prvníi druhý rok.

Tabulka č. 14: Vyčíslení dopadu odpisů – varianta a)

ř. Hospodářský výsledek1.rok 2.rok

Peněžní tok1.rok 2.rok

1 Výnosy (= příjmy) 1 000 000 1 000 000 1000 000 1 000 000

2 Náklady N1 (= výdaje) - 600 000 - 600 000 - 600 000 - 600 000

3 Náklady N2 ( účetní odpisy) -120 000 - 120 000 0 0

4 Hospodář. výsledek / změna toku + 280 000 + 280 000 + 400 000 + 400 000

5 Úprava účetního zisku + 51 840 - 17 280

6 Základ daně (po zaokrouhlení) + 331 000 + 262 000

7 Daň z příjmu (sazba daně 26 %) - 86 060 - 68 120 - 86 060 - 68 120

8 Hospodář. výsledek po zdanění + 193 940 + 211 880

9 změna peněž.toku na konci roku + 313 940 + 331 880

Řešení varianty b)

- postup řešení je samozřejmě shodný s variantou a), mění se pouze údajevyplývající ze zadání – viz následující tabulka č. 15 – tedy výše účetníchodpisů závislá na zvolené době odpisování,

82

Tabulka č. 15: Vyčíslení dopadu odpisů – varianta b)

ř.hospodářský výsledek

1.rok 2.rokpeněžní tok

1.rok 2.rok

1 Výnosy (= příjmy) 1 000 000 1 000 000 1000 000 1 000 000

2 Náklady N1 (= výdaje) - 600 000 - 600 000 - 600 000 - 600 000

3 Náklady N2 ( účetní odpisy) -240 000 - 240 000 0 0

4 Hospodář. výsledek / změna toku + 160 000 + 160 000 + 400 000 + 400 000

5 Úprava účetního zisku + 171 840 + 102 720

6 Základ daně (po zaokrouhlení) + 331 000 + 262 000

7 Daň z příjmu (sazba daně 26 %) - 86 060 - 68 120 - 86 060 - 68 120

8 Hospodář. výsledek po zdanění + 73 940 + 91 880

9 změna peněž.toku na konci roku + 313 940 + 331 880

Z demonstrovaných údajů v tabulkách je možno tedy vyvodit, že:

a) výše uplatněných odpisů má přímý dopad na objem disponibilních peněžníchprostředků – zvyšuje jej – viz sloupce peněžních toků, a tím jsou vytvářenynové zdroje financování činnosti podniku (ve výši odpisů – porovnej rozdílyzměn peněžních toků a hospodářského výsledku po zdanění) v obou variantáchs hospodářským výsledkem po zdanění,

b) výše daně z příjmů není závislá na výši účetních odpisů,

c) příklad nezahrnuje povinné účtování o odložené dani,

d) při interpretaci výsledků hospodaření podniku je si vždy nutné uvědomitsouvislosti a metodiku tvorby účetních výkazů (rozvahy a výkazu ziskua ztráty) účetní jednotky. Současně je evidentní, že pro hodnocení činnostia jejích výsledků nejsou údaje z rozvahy a výkazu zisku a ztráty dostatečné.Bez přehledu o peněžních tocích a dalších informací není možná objektivníanalýza, na jejímž základě jsou formulovány závěry.

83

Odečitatelné položky od základu daně

1. Daňová ztráta – poplatník může od základu daně odečíst daňovou ztrátu,

která byla vyměřena za předchozí zdaňovací období, a to nejdéle v pětinásledujících obdobích, za která byla daňová ztráta vyměřena.

2. Odečet 100 % výdajů (nákladů), které poplatník vynaložil při realizaciprojektů výzkumu a vývoje.

3. Dary – od sníženého základu daně lze odečíst hodnotu darů poskytnutých

obcím, krajům, organizačním složkám státu a právnickým osobám, a to na

financování vědy a vzdělávání,kultury, školství, na policii, na podporu

a ochranu mládeže atd. (blíže viz § 20, odstavec 8 zákona). Hodnota daru

musí činit minimálně 2 000 Kč a nejvýše lze odečíst 5 % ze základudaně sníženého podle § 34.

Zálohy na daň z příjmu

Zálohy na daň z příjmu se platí v průběhu zálohového období.

Zálohy na daň neplatí poplatníci, jejichž poslední známá daňová povinnost

nepřesáhla 30 000 Kč.

Poplatníci, jejichž poslední známá daňová povinnost je v intervalu od 30 000

do 150 000 Kč platí zálohy ve dvou termínech, a to ve výši 40 % poslední

známé daňové povinnosti.

Poplatníci, jejichž poslední známá daňová povinnost přesahuje 150 000 Kč

platí čtyři zálohy, a to každou ve výši 1/4 poslední známé daňové povinnosti.

Klíčové pojmyhospodářský výsledek * podnikatelský subjekt * právnická osoba, která není

zřízena za účelem podnikání * hospodářský rok * daňová ztráta * účetní

odpisy * daňové odpisy * dary * sazba daně * záloha na daň * zálohové

období

84

Shrnutí1. Daň z příjmu právnických osob lze charakterizovat jako přímou

důchodovou daň, u které je stanovena relativní lineární daňová sazba.

2. Základem daně je účetní hospodářský výsledek transformovaný na

daňový základ. Úpravy (transformace) zahrnují vyloučení osvobozených

příjmů a započtení ”nedaňových”nákladů do základu daně, jejichž šíře je

značná.

3. Základ daně lze upravovat o odečitatelné položky, jimž stát ovlivňuje např.

rozhodování v oblasti nových investic, stimuluje řešení zaměstnanosti

zdravotně postižených osob apod.

Kontrolní otázky1) Kdo je poplatníkem daně z příjmu právnických osob?

2) Jaké odečitatelné položky snižují základ daně z příjmu u podnikatelských

a nepodnikatelských subjektů?

3) Jak můžete charakterizovat daň z příjmu právnických osob?

4) Co je předmětem slev na dani pro právnické osoby?

5) Jakým způsobem platí zálohy na daň z příjmu právnické osoby?

6) Jaký význam má daňová ztráta pro právnickou osobu z pohledu daně?

7) Lze zúčtované náklady na reprezentaci zahrnout do základu daně?

8) Co znamená časové rozlišení nákladů a výnosů?

9) Jakým způsobem se transformuje účetní hospodářský výsledek na základ

daně z příjmu?

85

4.3 DAŇ Z NEMOVITOSTÍ

Daň z nemovitostí je majetkovou daní a v daňové soustavě České republiky

je upravuje zákon č. 338/1992 Sb., ve znění novel.

Zákon dělí pro daňové účely nemovitosti do dvou skupin, pro které platí

samostatná pravidla zdanění, a to na:

a) daň z pozemků,

b) daň ze staveb.

4.3.1 DAŇ Z POZEMKŮ

Předmět daně

Předmětem daně jsou pozemky na území České republiky vedené v katastru

nemovitosti.

Z daně jsou vyňaty pozemky:a) zastavěné pozemky v rozsahu půdorysu stavby,

b) lesní pozemky s lesy ochrannými a lesy zvláštního

určení,

c) vodní plochy s výjimkou rybníků sloužících

k intenzivnímu a průmyslovému chovu ryb,

d) pozemky určené pro obranu státu.

Osvobození od daně

Od daně jsou osvobozeny (např.) - celý rozsah viz § 4 zákona:

a) pozemky ve vlastnictví státu,

b) pozemky tvořící jeden funkční celek se stavbou sloužící

školám a školským zařízením,

c) pozemky veřejně přístupných parků, prostor

a sportovišť,

86

d) pozemky ve vlastnictví veřejných vysokých škol, které

slouží k uskutečňování akreditovaných studijních

programů.

Poplatníci daně

Poplatníkem daně z pozemku je (přesná specifikace viz § 3 zákona):

vlastník pozemku,

uživatel pozemku v případě, že vlastník není znám,

u pronajatých pozemků nájemce, za podmínek stanovených v § 3,

odstavec 2.

Základ daně

Základ daně je stanoven diferencovaně ve třech skupinách, a to:

a) pro orné půdy, chmelnice, vinice, zahrady, ovocné sady

a trvalé travní porosty, u kterých je základ daně stanoven jako

celková cena pozemku vyčíslená jako součin plošné výměry

v m2 a průměrné ceny 1 m2 stanovené vyhláškou Ministerstva

zemědělství č. 215/1995 Sb.,

b) pro pozemky hospodářských lesů a rybníků s intenzivním

chovem ryb je základ daně stanoven buď jako cena stanovená

podle platných předpisů k 1.lednu zdaňovacího období nebojako součin skutečné výměry v m2 a částky 3,80 Kč,

c) pro ostatní pozemky skutečná výměra v m2 zjištěná k 1. lednu

zdaňovacího období.

Sazba daně

Sazba daně je stanovena v návaznosti na členění základu daně s dalším

rozlišením , a to pro pozemky:

orné půdy, chmelnice, vinice, zahrady a ovocné sady 0,75%,

87

trvalé travní porosty, hospodářské lesy a rybníky 0,25%, u ostatních pozemků činí za 1 m2 u:

a) zastavěných ploch a nádvoří 0,10 Kč,b) stavebních pozemků 1,00 Kč,c) ostatních ploch 0,10 Kč.

Za stavební pozemek se považuje nezastavěný pozemek určený k zastavění

stavbou, na kterou bylo vydáno stavební povolení a která se po dokončení

stane předmětem daně ze staveb.

Výše uvedené sazby jsou sazbami základními. Pro konečné vyčíslení

daňové povinnosti poplatníka se stanovené sazby násobí koeficientem, jehož

velikost je závislá na velikosti obce, v jejímž katastrálním území se daný

pozemek nachází (viz § 6, odstavec 4 zákona).

Koeficient například v obcích:

do 300 obyvatel činí 0,3,

nad 300 obyvatel a do 600 činí 0,6,

nad 10 000 obyvatel a do 25 000 činí 2,0,

v Praze činí 4,5.

Pro praktické použití koeficientů je vhodné zdůraznit, že je navíc v pravomoci

obce možnost zvýšit pro jednotlivé části obce velikostní kategorii o 1

popřípadě snížit o jednu až tři.

Zdaňovací období

Zdaňovacím obdobím je kalendářní rok, přičemž se nepřihlíží ke změnám, ke

kterým dojde v jeho průběhu.

88

Řešený příklad 7Zadání:Představte si, že 5. ledna se vkladem do katastru nemovitostí stanete

vlastníkem pozemku, na kterém chcete v průběhu roku postavit rodinný dům.

Zakoupený pozemek je specifikován následovně:

Stavební pozemek o výměře 120 m2

Ostatní plocha o výměře 280 m2

Pozemek se nachází v obci s 12 500 obyvateli a obec nevyužívá možnosti

zvýšení či snížení koeficientu.

Jakou daň z vlastněného pozemku jste povinni zaplatit ?

Řešení:a) stavební pozemek – základní sazba 1,00 Kč přepočtená koeficientem 2,

tedy sazba daně 2,00 Kč * 120 (výměra) = daň 240,00 Kč

b) ostatní plocha – základní sazba 0,10 Kč přepočtená koeficientem 2, tedy

sazba daně 0,20 Kč * 280 (výměra) = daň 56,00 Kč

c) celková daňová povinnost = 296,00 Kč

4.3.2 DAŇ ZE STAVEB

Předmět daně

Předmětem daně jsou stavby na území České republiky, na které bylo

vydáno kolaudační rozhodnutí nebo kolaudačnímu rozhodnutí podléhající;

byty; samostatné nebytové prostory.

Osvobození od daně například:(rozsáhlý výčet viz § 9 zákona)

stavby ve vlastnictví státu,

89

stavby sloužící školám a školským zařízením, muzeím a galeriím,

zdravotnickým zařízením, nadacím,

stavby sloužící k zajištění hromadné osobní přepravy,

stavby na dobu pěti let od roku následujícího po provedení změny

systému vytápění přechodem z pevných paliv na systém využívající

energie solární, větrné, geotermální, biomasy.

Poplatníci daně

Poplatníkem daně (§ 8 zákona) je:

- vlastník stavby, bytu nebo samostatného nebytového prostoru,

- jde-li o stavbu, byt nebo samostatný nebytový prostor ve vlastnictví

státu, je poplatníkem organizační složka státu nebo státní

organizace.

Základ daně

- základem daně ze stavby je výměra půdorysu nadzemní části

stavby v m2 (zastavěná plocha) podle stavu k 1. lednu zdaňovacího

období,

- základem daně z bytu nebo samostatného nebytového prostoru je

výměra podlahové plochy v m2 podle stavu k 1.lednu zdaňovacího

období vynásobená koeficientem 1,2 (upravená podlahová plocha).

Sazba daně

Základní sazba daně činí například: (celé znění § 11 zákona)

- u obytných domů 1 Kč za 1 m2 zastavěné plochy, u ostatních

staveb tvořících příslušenství k obytným domům z výměry

přesahující 16 m2 zastavěné plochy 1 Kč za 1 m2 zastavěné plochy,

90

- u staveb pro individuální rekreaci a rodinných domů užívaných pro

individuální rekreaci 3 Kč za 1 m2 zastavěné plochy,

- u staveb pro podnikatelskou činnost:

1. sloužících pro zemědělskou prvovýrobu 1 Kč za 1 m2

zastavěné plochy,

2. sloužících pro průmysl, stavebnictví, dopravu 5 Kč za 1 m2

zastavěné plochy,

3. sloužících pro ostatní podnikatelskou činnost 10 Kč za 1 m2

zastavěné plochy.

Zvýšená sazba daně je tvořena ze základní sazby daně za 1 m2 zastavěné

plochy přičtením 0,75 Kč za každé další nadzemní podlaží, jestliže

zastavěná plocha nadzemního podlaží přesahuje 2/3 zastavěné plochy.

Tyto základní sazby (popřípadě zvýšené sazby) se modifikují pomocí

koeficientu závislého na velikosti obce měřené pomocí počtu obyvatel tak, že

se základní sazba (nebo zvýšená sazba) násobí příslušným koeficientem,

a to např.:

Koeficient:

0,6 v obci nad 300 do 600 obyvatel,

1 v obci nad 600 do 1 000 obyvatel,

2 v obci nad 10 000 do 25 000 obyvatel,

4,5 v Praze.

Obdobně jako u daně z pozemků je navíc v pravomoci obce možnost zvýšitpro jednotlivé části obce velikostní kategorii o 1 popřípadě snížit o jednu až

tři.

U staveb pro individuální rekreaci a rodinných domů užívaných pro

individuální rekreaci se základní sazba (popř. zvýšená sazba) násobí

koeficientem 2.

91

Zdaňovací období

Zdaňovacím obdobím je kalendářní rok, přičemž se nepřihlíží ke změnám

v průběhu zdaňovacího období.

Daňové přiznání a placení daně

Pravidla pro podání daňového přiznání jsou společná pro daň z pozemků

i daň ze staveb26.

Termín pro podání daňového přiznání – do 31. ledna.

Pokud v dalších zdaňovacích obdobích nedošlo ke změnám rozhodným pro

vyměření daně, daňové přiznání se nepodává. Rovněž není poplatník daně

povinen podat daňové přiznání, dojde-li ve srovnání s předchozím

zdaňovacím obdobím pouze:

- ke změně sazeb daně,

- ke změně průměrné ceny půdy,

- ke změně koeficientu závislého na velikosti obce.

V tomto případě se daň vyměří ve výši poslední známé daňové povinnosti

upravené o změny a výsledek sdělí správce daně poplatníkovi platebním

výměrem.

Placení daně – daň z nemovitosti je splatná:

- do 31. května najednou, pokud nepřesáhne částku 1 000 Kč,

- u poplatníků provozujících zemědělskou prvovýrobu ve dvou

stejných splátkách, a to nejpozději do 31. srpna a 30. listopadu

běžného zdaňovacího období,

- u ostatních poplatníků ve čtyřech stejných splátkách, a to

nejpozději do 31. května, 30. června, 30. září a 30. listopadu.

26 viz přílohu č. 8

92

Řešený příklad 8Zadání:Pokračujme s využitím zadání příkladu 7. Zadali jste stavební firmě na

získaném pozemku výstavbu rodinného domu, který byl dokončen

a v průběhu prosince téhož roku zkolaudován. Dům je přízemní (1 podlaží)

a zastavěná plocha je 120 m2. Vyčíslete vaši daňovou povinnost v příštím

roce.

Řešení:a) daň z pozemku – pouze z ostatní plochy 56,00 Kč (stavební pozemek

zastaven domem, zastavená plocha není předmětem daně),

b) daň ze stavby – základní sazba 1 Kč za 1 m2 zastavěné plochy upravená

koeficientem 2, tedy 2 Kč * 120 (zastavěná plocha) = 240,00 Kč,

c) celková daňová povinnost (daň) 296,00 Kč.

Klíčové pojmy:daň za staveb * daň z pozemků *základní sazba daně * zvýšení základní

sazby daně * velikostní kategorie obce

Shrnutí1. Daň z nemovitostí je daní majetkovou.

2. Daň z nemovitostí zahrnuje dvě daně, a to daň z pozemků a daň ze

staveb.

3. Daňové příjmy z obou daní jsou příjmem obcí, v jejichž katastrálním území

se dané nemovitosti nacházejí.

4. U obou daní je obec oprávněna za zákona použít koeficientu k úpravě

výše daně.

93

5. Rozhodujícím okamžikem pro stanovení daně (určení výše daně

i poplatníka) je stav k 1. lednu. Změny vlastnictví v průběhu roku nemají

na daň vliv.

Kontrolní otázky1) Co je základem daně z pozemků u ovocných sadů?

2) Určete typ daňové sazby u daně z nemovitostí.

3) Uveďte příklady osvobození u daně ze staveb.

4) Které pozemky nejsou předmětem daně z pozemků?

94

4.4 DAŇ DĚDICKÁ, DAŇ DAROVACÍ A DAŇ Z PŘEVODU NEMOVITOSTI

4.4.1 DAŇ DĚDICKÁ

Poplatník daně

Poplatníkem daně je dědic, který nabyl dědictví ze závěti nebo ze zákona

nebo z obou těchto důvodů, a to podle rozhodnutí příslušného orgánu.

Předmět daně

Předmětem daně je nabytí majetku děděním. Majetkem jsou pro účely daně

dědické:

- věci movité, byty, nebytové prostory (nemovitosti),

- věci movité, cenné papíry, peněžní prostředky, pohledávky,

majetková práva a jiné majetkové hodnoty (movitý majetek).

Základ daně

Základem je cena majetku nabytého jednotlivým dědicem snížená o:

- prokázané dluhy zůstavitele, které na dědice přešly,

- cenu majetku osvobozeného od daně dědické,

- odměnu a hotové výdaje notáře pověřeného soudem k úkonům

v dědickém řízení.

Cenou majetku nabytého děděním je cena podle zvláštního předpisu platná

ke dni smrti zůstavitele (zvl. předpisem je zákon č. 151/1997Sb., o oceňování

majetku, v platném znění).

95

4.4.2 DAŇ DAROVACÍ

Poplatník

Poplatníkem je nabyvatel; při darování do ciziny je poplatníkem vždy dárce.

Předmět daně

Předmětem daně je bezúplatné nabytí majetku na základě právního úkonu,

a to jinak, než smrtí zůstavitele.

Majetkem pro účely daně darovací jsou (např.):

- nemovitosti a movitý majetek,

- jiný majetkový prospěch.

Základ daně

Základem daně darovací je cena majetku, který je předmětem daně, snížená

např. o:

- prokázané dluhy, které se váží k předmětu daně,

- cenu majetku osvobozeného od daně,

- clo a daně placené při dovozu, jestliže jde o darování movitých věcí

z ciziny.

4.4.3 DAŇ Z PŘEVODU NEMOVITOSTÍ

Poplatník

Poplatníkem daně je:

- převodce (prodávající); nabyvatel (kupující) je ručitelem,

96

- nabyvatel, jde-li o nabytí nemovitosti při výkonu rozhodnutí nebo

exekuci, vyvlastnění, konkurzu, vyrovnání, vydržení nebo ve

veřejné dražbě,

- převodce i nabyvatel, jde-li o výměnu nemovitostí a oba platí daň

společně a nerozdílně,

- v případě převodu (přechodu) do (ze) společného vlastnictví

manželů, je každý z nich samostatným poplatníkem a jejich podíly

jsou stejné.

Předmět daně

Předmětem daně je:

- úplatný převod nebo přechod vlastnictví k nemovitostem,

- bezúplatné zřízení věcného břemene nebo jiného plnění

obdobného věcnému břemeni při nabytí nemovitosti darováním,

- vyměňují-li se nemovitosti, považují se jejich převody za jeden

převod; daň se vybere z převodu té nemovitosti, z jejíhož převodu

je daň vyšší.

Osvobození od daně

Od daně z převodu nemovitostí jsou osvobozeny (např.):

- vklady vložené podle zvl. zákona (513/1991 Sb.) do základního

kapitálu obchodních společností nebo družstev,

- převody a přechody majetku právnických osob při jejich sloučení,

splynutí, rozdělení nebo přeměně,

- bezúplatné převody bytů a nebytových prostorů z vlastnictví

bytových družstev do vlastnictví členů – fyzických osob27,

27 převody podle § 24 zákona č. 72/1994 Sb.

97

- první úplatný převod nebo přechod vlastnictví ke stavbě, která je

novou stavbou, na níž bylo vydáno kolaudační rozhodnutí a stavba

dosud nebyla využívána.

Základ daně

Základem daně je:

- cena zjištěná podle zvláštního předpisu28 platná v den nabytí

nemovitosti, a to i v případě, že sjednaná cena je nižší, než cena

zjištěná podle zvl. předpisu; je-li sjednaná cena vyšší, než zjištěná,

je základem daně cena sjednaná,

- cena bezúplatně zřízeného věcného břemene,

- v případě vydražení nemovitosti je základem cena dosažená

vydražením,

- cena sjednaná, jde-li o převod nemovitosti z vlastnictví územního

samosprávného celku,

- hodnota zjištěná posudkem znalce podle obchodního zákoníku

(podle § 59) v případě vkladu nemovitosti do společnosti s ručením

omezeným nebo akciové společnosti.

Sazba daně

Daň činí 3 % ze základu daně, a to pro osoby zařazené jak do I., tak do II.

i III. skupiny ( na rozdíl od daně dědické a darovací).

Vyčíslená daň je splatná ve lhůtě pro podání daňového přiznání.

28 zvl. předpisem je zákon č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku, v platném znění

98

Daňové přiznání

Poplatník daně je povinen podat daňové přiznání29 místně příslušnému

správci daně nejpozději do konce třetího měsíce následujícího po měsíci,ve kterém (např.):

- byl zapsán vklad práva do katastru nemovitostí,

- nabyla účinnosti smlouva o úplatném převodu vlastnictví

k nemovitosti, která není evidována v katastru nemovitostí,

- bylo vydáno potvrzení o nabytí vlastnictví k vydražené nemovitosti

ve veřejné dražbě.

Součástí daňového přiznání je:

- ověřený opis nebo ověřená kopie smlouvy (jiné listiny), kterou se

potvrzují vlastnické vztahy k nemovitosti,

- znalecký posudek o ceně zjištěné podle zvl. předpisu; znalecký

posudek se nevyžaduje, pokud se jedná o převod vlastnictví

k nemovitosti, který je zcela osvobozen od daně nebo jde-li

o převod vlastnictví k pozemku bez stavby a bez trvalého porostu,

- jde-li o vklad nemovitosti do společnosti s ručením omezeným nebo

akciové společnosti posudek znalce, kterým se určuje hodnota

předmětu vkladu podle obchodního zákoníku.

4.4.4 SPOLEČNÁ USTANOVENÍ PRO DAŇ DĚDICKOU, DAROVACÍA Z PŘEVODU NEMOVITOSTÍ

Jak již bylo konstatováno v úvodu, tato skupina daní má obdobnou

konstrukci. Proto má v zákoně řešenu podstatnou část pravidel ve

společných ustanoveních.

29 Tiskopis daňového přiznání viz Přílohu č. 9

99

Pro daň dědickou a darovací je pro vyčíslení daně nejpodstatnější rozděleníosob do skupin pro účely daně, které vyjadřují vztah poplatníka

k původnímu “majiteli”.

Rozdělení osob do skupin (§ 11 zákona):

1) do I. skupiny patří – příbuzní v řadě přímé a manželé,

2) do II. skupiny patří:

a) příbuzní v řadě pobočné – sourozenci, synovci,neteře,

strýcové a tety,

b) manželé dětí, děti manžela, rodiče manžela, manželé

rodičů,

3) do III. skupiny patří – ostatní fyzické osoby a právnické osoby.

V návaznosti na toto rozdělení osob do skupin je stanovena sazba danědědické a daně darovací, tedy pro každou skupinu samostatně (§ 12 až 14

zákona).

U všech třech skupin se vyčíslená daň podle sazby daně vynásobí

koeficientem 0,5.

Tabulka č. 16: Sazba daně dědické a darovací (pro osoby zařazené do I. a II. skupiny)

Daň činíKč a %

Základ daně v Kč

přes doI.sk. II. sk. I. sk. II. sk.

ze základu

přesahujícího

1 000 000 1 % 3 %

1 000 000 2 000 000 10 000 30 000 1,3 % 3,5 % 1 000 000

2 000 000 5 000 000 23 000 65 000 1,5 % 4,0 % 2 000 000

5 000 000 7 000 000 68 000 185 000 1,7 % 5,0 % 5 000 000

Další část viz § 12 zákona.

100

Osvobození od daně: je u těchto daní velmi rozsáhlé a je řešeno v § 19

a § 20 zákona.

Daňové přiznání

Poplatník je povinen podat daňové přiznání k dani30 dědické, darovací nebo

z převodu nemovitostí do 30 dnů ode dne:

- pravomocně skončeného řízení o dědictví, jde-li o daň dědickou,

- doručení smlouvy, která osvědčuje vklad do katastru nemovitostí

u daně darovací nebo z převodu nemovitostí,

- v němž je uzavřena smlouva o darování movitého majetku,

- účinnosti smlouvy o převodu nemovitosti, která není evidována

v katastru nemovitostí.

Na základě daňového řízení správce daně vyměří daň platebním výměrem.

Řešený příklad 9Zadání:Máme stanovit dědickou daň za situace, kdy předmětem daně jsou

následující skutečnosti:

a) rodinný dům, který byl podle předpisu oceněn částkou 2 400 000,- Kč,

b) termínovaný vklad u banky v částce 200 000,- Kč,

c) notářské poplatky uhrazeny ve výši 16 000,- Kč,

d) dědici jsou 2 děti zůstavitele (každý dědí 1/2 majetku).

Řešení:Vyčíslení daně pro 1 dědice (stejné pro oba):

a) základ daně – u nemovitosti 1 200 000,- Kč,

b) základ daně u vkladu 0,- Kč

(nabytí vkladu je podle § 19, odst. 2, písmeno b osvobozeno od daně)

30 viz Přílohu č. 9

101

c) snížení základu daně – notář.poplatek - 8 000,- Kč

(podle § 4, odst. 1, písmeno d)

d) základ daně celkem 1 192 000,- Kč

e) výpočet daně (1 % z 1 000 000,-Kč) 10 000,-

(1,3 % ze 192 000,-Kč) 2 496,-

celkem 12 496,-

vyčíslená částka 12 496 * koeficient 0,5 6 248,- Kč = daň

Klíčové pojmydědic * zůstavitel * dárce * nabyvatel * poplatník * rozdělení osob do skupin

pro účely daně * sazby daně * platební výměr

Shrnutí1. Daň dědická, darovací a daň z převodu nemovitostí jsou přímé majetkové

daně, které mají vzhledem k charakteru příjmu řadu společných prvků.

2. Zákonná úprava řeší odstupňování daně v závislosti na míře příbuznosti

u daně dědické a darovací členěním poplatníků do tří skupin.

3. Dani z převodu nemovitostí podléhají úplatné převody nemovitostí

a využívá pro všechny jednotnou 3 % sazbu.

Kontrolní otázky1) Charakterizujte sazbu daně dědické a daně darovací.

2) Kdo je poplatníkem u daně z převodu nemovitostí?

3) Co je cenou majetku u majetku nabytého děděním?

4) Na základě které skutečnosti hradí poplatník daň dědickou, darovací

a daň z převodu nemovitostí?

102

4.5 DAŇ SILNIČNÍ

Předmět daně

Předmětem daně jsou silniční motorová vozidla a jejich přípojná vozidla,

pokud jsou používána nebo určena k podnikání nebo samostatné výdělečné

činnosti. Dani podléhají vozidla registrovaná a provozovaná v České

republice.

Předmětem daně nejsou: speciální pásové automobily, zemědělské a lesnické traktory,

vozidla se zvláštní registrační značkou.

Osvobození od daně (například):

vozidla diplomatických misí a konzulárních úřadů,

vozidla zabezpečující vnitrostátní přepravu,

vozidla provozovaná ozbrojenými silami, vozidla Policie ČR, vozidla

požární ochrany, vozidla zdravotnické záchranné služby,

vozidla na elektrický pohon.

Poplatníci daně

Poplatníkem daně jsou (například):

právnické nebo fyzické osoby, které jsou provozovateli vozidla

registrovaného v ČR a jsou zapsány v technickém průkazu,

zaměstnavatel, pokud vyplácí cestovní náhrady svému zaměstnanci

za použití osobního automobilu a povinnost platit daň nevznikla

provozovateli vozidla,

stálá provozovna nebo jiná organizační složka osoby se sídlem nebo

pobytem v zahraničí.

103

Základ daně

Základem daně je:

zdvihový objem motoru v cm3 u osobních automobilů,

součet největších povolených hmotností na nápravy v tunách

a počet náprav u přívěsů,

největší povolená hmotnost v tunách a počet náprav u ostatních

vozidel.

Sazby daně

a) u osobních automobilů činí roční sazba daně při zdvihovém objemu

motoru:

do 800 cm3 1 200 Kč,

nad 800 do 1 250 cm3 1 800 Kč,

nad 1 250 do 1 500 2 400 Kč,

a dále viz § 6 zákona.

V případě proplácení cestovních náhrad zaměstnanci užívajícího

osobní automobil činí sazba daně 25 Kč za každý den použití

osobního automobilu (je-li to pro poplatníka – zaměstnavatele

výhodnější). Poplatník má možnost zvolit druhou možnost podle

§ 10, tj. uhradit měsíční zálohu ve výši 1/12 roční sazby.

b) u nákladních vozidel,návěsů a přívěsů, ostatních vozidel činí roční

sazba daně:

při počtu náprav hmotnosti

1 náprava do 1 tuny 1 800 Kč,

nad 1 t do 2 t 2 700 Kč,

2 nápravy do 1 tuny 1 800 Kč,

nad 1 t do 2 t 2 400 Kč,

nad 2 t do 3,5 t 3 600 Kč.

104

U vozidel registrovaných v České republice do 31.12. 1989 se sazby daně

zvyšují o 15 %. Celkový přehled sazeb daně viz § 6 zákona.

Zdaňovací období

Zdaňovacím obdobím je kalendářní rok.

Placení daně

U vozidel vzniká daňová povinnost tím měsícem, ve kterém byly naplněny

podmínky předmětu daně. Daňová povinnost je stanovena součinem počtu

měsíců, ve kterých vozidlo podléhá dani a jedné dvanáctiny roční sazby

daně.

Poplatník platí zálohy na daň v termínech 15.4., 15.7., 15.10. a 15.12., a to

ve výši vyčíslené součinem jedné dvanáctiny roční sazby a počtu měsíců, ve

kterých vznikla daňová povinnost v rozhodném období (za které je

považováno kalendářní čtvrtletí, u zálohy splatné 15.12. pak měsíce říjen a

listopad.).

Daňové přiznání

Daňové přiznání31 podává každý poplatník, kterému vzniká daňová povinnost

nejpozději do 31. ledna kalendářního roku následujícího po uplynutí

zdaňovacího období. Poplatník si daň sám vypočítá v daňovém přiznání

a zaplatí ji ve stejné lhůtě. To platí i pro poplatníky, jimž zpracovává daňové

přiznání daňový poradce.

31 Tiskopis daňového přiznání viz Přílohu č.10

105

Řešený příklad 10Zadání:Jakou silniční daň zaplatíte, budete-li ke svému podnikání používat osobní

automobil o zdvihovém objemu 1 400 cm3 a podnikání i s využitím vozidla

zahájíte 2.ledna?

Řešení:Podle § 6, odstavec 1 činí roční sazba daně částku Kč 2 400,-. Tuto daň

vypočtete v daňovém přiznání v termínu do 31. ledna a v této lhůtě

i zaplatíte (viz § 15, odstavce 1 a 2).

Řešený příklad 11Zadání:Předpokládejte, že zaměstnáváte pracovníka, který pro pracovní cesty užívá

vlastní osobní automobil o zdvihovém objemu 1 600 cm3 a v měsíci březnu se

uskutečnily cesty v 18 dnech. Jaká sazba silniční daně bude pro vás

výhodnější?

Řešení:a) varianta sazby 25,- Kč za den znamená úhradu částky 25 * 18 = 450 Kč,

b) varianta 1/12 roční sazby znamená úhradu částky 3 000/12 = 250 Kč.

Využití varianty b) bude pro vás efektivnější.

Klíčové pojmyzdvihový objem motoru * celková přípustná hmotnost * předmět daně *

poplatník daně * základ daně

Shrnutí1. Silniční daň je majetkovou daní, kterou jsou povinni platit vlastníci

(uživatelé) používající vozidla k podnikání.

106

2. Sazba daně je stanovena odlišně pro osobní vozidla (na základě

zdvihového objemu motoru) a pro nákladní vozidla (na základě podle

celkové hmotnosti a počtu náprav).

3. V ustanoveních o osvobození od daně je možno nalézt důvody veřejně

prospěšných zájmů státu.

Kontrolní otázky1) Uveďte podmínky, které musí platit, aby motorové vozidlo podléhalo dani

silniční.

2) Jak můžete charakterizovat skutečnosti, které vedou k osvobození od

daně silniční?

3) Charakterizujte základ daně u osobních a ostatních vozidel.

107

4.6 DAŇ Z PŘIDANÉ HODNOTY

Daň z přidané hodnoty je svou konstrukcí relativně nejsložitější daní. Toto

konstatování je zapříčiněno tím, že je všeobecnou spotřební daní, kterou platí

každý plátce ze svého obratu, ale pouze za tu část, která je nově vytvořenou

- tedy přidanou hodnotou. Znamená to, že hodnota vstupů se nezahrnuje do

základu daně. Podíl daně v konečné ceně je vždy stejný a nezávisí na počtu

subjektů, které se na tvorbě a oběhu hodnot podílejí.

Terminologie daně z přidané hodnoty proto užívá dva nejpodstatnější pojmy,

které jsou základem pro pochopení zdanění, a to:

- daň na vstupu,- daň na výstupu.

Pro doložení předchozího konstatování, že podíl daně v konečné ceně je

vždy stejný, může ilustrovat následující obecné schéma konstrukce daně.

Schéma principu zdanění daní z přidané hodnotyPředstavme si, že výrobce nakupuje materiál a služby na jednotku produkce

v hodnotě H1 bez daně a s daní H1.19 a dále výrobky prodává za jednotkovou

cenu C1.19 s daní (budeme předpokládat zdanění sazbou ve výši 19 %).

Potom:

H1 = 100 H1.19 = 119 (100 + 19 daň)

K hodnotě vstupu H1 přidá hodnotu vynaložených nákladů (mzdových,

finačních, atd.) ve výši 50. Hodnota vstupu 100 se do základu daně

nezapočítá, základem bude tedy jeho přidaná hodnota ve výši 50

a daň (daňová povinnost) tedy 9,50 (19 % z 50). Celkem tedy 59,50. Sečteno

se vstupní cenou s daní, tj. 119 dostaneme částku celkem C1.19 = 178,50.

H1.19 - obsahuje daň 19 % (100*1,19), = 119. Podíl daně je stejný jako u C1.19

- obsahuje daň 19 % (150*1,19) = 178,50.

S využitím pojmů daň na vstupu a daň na výstupu můžeme daňovou

povinnost vyjádřit jako rozdíl obou pojmů, tedy část daně hrazené při nákupu

(daň na vstupu) = 19, odečteme od daňové povinnosti na výstupu, tj. 28,50.

Rozdíl 28,50 – 19 = 9,50 je daňovou povinností.

108

4.6.1 ZÁKLADNÍ POJMY

Předmět daně

Předmětem daně je:

dodání zboží nebo převod nemovitosti anebo přechod nemovitosti

v dražbě za úplatu osobou povinnou k dani s místem plnění v tuzemsku,

poskytnutí služby za úplatu osobou povinnou k dani s místem plnění

v tuzemsku,

pořízení zboží z jiného členského státu Evropské unie za úplatu,

uskutečněné v tuzemsku osobou povinnou k dani nebo právnickou

osobou, která nebyla zřízena za účelem podnikání,

dovoz zboží s místem plnění v tuzemsku.

Zbožím se rozumí věci movité, tepelná a elektrická energie,plyn a voda.

Za zboží se nepovažují peníze a cenné papíry (přesné znění § 4).

Poskytnutím služby se rozumí všechny činnosti, které nejsou dodáním

zboží nebo převodem nemovitosti (podrobný souhrn pravidel viz § 14).

Plátce daně

Plátcem daně – daňovým subjektem podle současné legislativní úpravy – je

osoba povinná k dani.

Osobou povinnou k dani je:

fyzická osoba,

právnická osoba,

která samostatně uskutečňuje ekonomické činnosti, kterými se rozumí

soustavná činnost výrobců, obchodníků, atd., a to vykonávaná za

účelem získání příjmů (možno porovnat s vymezením pojmu podnikání),

109

právnická osoba, která nebyla založena nebo zřízena za účelem

podnikání, pokud uskutečňuje ekonomické činnosti.

Osoby osvobozené od uplatňování daně jsou ty, jejichž obrat za

nejbližších 12 předcházejících po sobě jdoucích měsíců nepřesáhne 1 milion

Kč.

Osoby povinné k dani jsou povinny předložit žádost o registraci plátce daně

(podle zákona o správě daní a poplatků).

Plátcem daně se může stát i podnikající osoba z vlastního (dobrovolného)

rozhodnutí na základě žádosti o registraci plátce daně z přidané hodnoty.

Daň na vstupuJe daň u plátce, kterou vůči němu uplatní jako součást ceny za jím přijatá

zdanitelná plnění jiný plátce.

Daň na výstupuJe daň, kterou je plátce povinen uplatnit jako součást ceny za jím

uskutečněná zdanitelná plnění.

Vlastní daňová povinnostJe převýšení daně na výstupu nad odpočtem daně.

Odpočet daně je daň na vstupu, popřípadě upravená podle § 20 (případné

krácení odpočtu daně na vstupu).

Pokud je odpočet vyšší, než daň na výstupu, pak “zápornou” daňovou

povinnost označuje zákon jako „nadměrný odpočet”. Plátce daně má nárok

na vrácení nadměrného odpočtu.

Osvobození od daněOd daně z přidané hodnoty je osvobozena velká řada skutečností. Komplexní

souhrn osvobození od daně řeší zákon v § 51až § 71. Osvobozená plnění

jsou rozdělena do dvou skupin.

110

1. Plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně:

poštovní služby,

rozhlasové a televizní vysílání,

finanční činnosti,

pojišťovací činnosti,

převod a nájem staveb, pozemků, bytů a nebytových prostor,

výchova a vzdělávání,

zdravotnické služby a zboží,

sociální pomoc,

provozování loterií a jiných podobných her,

ostatní plnění podle § 61 a § 62.

to vše za podmínek stanovených zákonem pro jednotlivé výše uvedené

skupiny (tzn.podle § 52 až 62).

2. Plnění osvobozená od daně s nárokem na odpočet daně:

dodání zboží do jiného členského státu,

pořízení zboží z jiného členského státu,

vývoz zboží,

poskytnutí služby do třetí země,

osvobození ve zvl. případech,

přeprava a služby přímo vázané na dovoz a vývoz zboží,

přeprava osob,

dovoz zboží.

4.6.2 VYČÍSLENÍ DAŇOVÉ POVINNOSTI

Zákon stanoví, že plátce daně je povinen daň zahrnout do ceny (viz

informace o dani na výstupu). Plátce tedy musí daň vypočítat. K výpočtu je

nutno stanovit základ daně a podle charakteru zdanitelného plnění použít

příslušnou sazbu.

111

Základ daně

Základem daně je vše, co jako úplatu obdržel nebo má obdržet plátce za

uskutečněná zdanitelná plnění kromě daně (úplata – daň = základ daně).

Do základu daně se rovněž zahrnuje např.:

clo,

spotřební daň,

vedlejší výdaje, které jsou účtovány osobě, pro kterou je

uskutečňováno zdanitelné plnění (např. náklady na přepravu, balení,

pojištění, apod.),

při poskytnutí služby i materiál přímo související s poskytovanou

službou.

Sazba daně

Zákon o dani z přidané hodnotě požívá dvě sazby, a to:

základní sazbu ve výši 19 %, sníženou sazbu ve výši 5 %.

U zboží se uplatňuje základní sazba daně.

Z řady důvodů stát zohledňuje poplatníky a zákonem snižuje výši daně, a tím

ceny, u vybraných položek, u kterých je používána snížená sazba daně.

Taxativní vymezení těchto položek je uvedeno v příloze č. 1 zákona.32

U služeb se uplatňuje základní sazba daně. U vybraných služeb se používá

snížené sazby daně. Tyto služby vymezuje příloha č. 2 zákona.

PoznámkaNásledující tabulka uvádí pro ilustraci a možné srovnání výši základních

sazeb daně z přidané hodnoty ve vybraných zemích.

32 viz Přílohu č. 12 tohoto textu

112

Tabulka č. : Přehled základních sazeb DPH v roce 2005

Stát Sazba Stát Sazba

Belgie 21 % Maďarsko 25 %

Bulharsko 20 % Německo 16 %

Cyprus 15 % Polsko 22 %

Česká republika 19 % Portugalsko 19 %

Dánsko 15 % Rusko 18 %

Estonsko 18 % Řecko 19 %

Finsko 22 % Španělsko 16 %

Francie 19,6 % Slovensko 19 %

Irsko 21 % Kanada 7 %

Výše daně (D) se stanoví jako součin základu daně (Z) a příslušné sazbydaně (S).

D = Z * S/100

Konečná prodejní cena C pak jako součet základu a daně, tedy:

C = Z + D

Daň je možno vyčíslit z částky za zdanitelné plnění včetně daně

prostřednictvím koeficientu, který činí:

pro základní sazbu daně ve výši 19 % – k = 0,1597

(výpočet k = 11919

= 0,1596638 + zaokrouhlení na 4 desetinná místa)

pro sníženou sazbu daně ve výši 5 % – k = 0,0476

113

(výpočet: k = 105

5 = 0,047619 + zaokrouhlení na 4 desetinná místa)

Daň se vyčíslí jako součin ceny s daní a příslušného koeficientu.

Řešený příklad 12Zadání:Za jakou cenu bude prodávat podnikatel svůj výrobek, jestliže základ daně

(souhrn všech vynaložených nákladů na 1 ks a jeho jednotkový zisk) činí 200

Kč a výrobek není v seznamu zboží v Příloze č. 1 zákona o DPH?

Řešení:1. Pokud výrobek není uveden v Příloze č. 1 zákona, pak podléhá základní

sazbě daně ve výši 19 %.

2. Základ daně činí 200 Kč. Daň 200 * 0,19 = 38 Kč.

3. Prodejní cena = 200 + 38 = 238 Kč.

Řešený příklad 13Zadání:Vyčíslete, jaké jsou nejvyšší možné náklady podnikatele, chce-li prodávat

svůj výrobek (základní sazba daně) za stejnou cenu jako konkurence tj. za

416,50 Kč, dosáhnout jednotkového zisku 10 Kč, když na výrobu nakoupil

suroviny a materiály za cenu ve výši 297,50 Kč včetně daně (19 %).

Řešení:1. Určení základu daně a daně na výstupu, jestliže prodejní cena činí 416,50

Kč, tedy 416,50 = Z + D, pak základ daně = 350 a daň = 66,50.

2. Základ daně na výstupu musí splňovat podmínky, že obsahuje zisk 10,

vlastní náklady a náklady za nakoupené suroviny bez daně, tedy:

350 = 10 + vlast. náklady + 250 (250 + 47,50 = 297,50).

3. Vlastní náklady mohou být tedy ve výši do 90 Kč (350 – 260 = 90).

114

4.6.3 DALŠÍ PODSTATNÉ POJMY ZE ZÁKONA

V předchozí části textu bylo konstatováno, že vlastní daňová povinnost plátce

u daně z přidané hodnoty je rozdílem mezi daní na výstupu a odpočtem

– daní na vstupu. Pro vyčíslení daňové povinnosti je používána tzv. rozdílová

metoda.

Nárok na odpočet daněProkazuje plátce daně daňovým dokladem zaúčtovaným podle zvláštního

předpisu (zákon o účetnictví), který má všechny zákonem předepsané

náležitosti a který byl vystaven plátcem daně z přidané hodnoty.

Daňové doklady

Daňovými doklady jsou:

běžný daňový doklad,

zjednodušený daňový doklad,

souhrnný daňový doklad,

splátkový kalendář,

opravný daňový doklad,

daňový dobropis a daňový vrubopis,

platební kalendář,

doklad o použití.

Běžný daňový doklad musí obsahovat (zákonem – taxativně vymezené

náležitosti):

obchodní jméno, sídlo nebo místo podnikání plátce, který uskutečňuje

zdanitelné plnění,

daňové identifikační číslo plátce, který uskutečňuje zdanitelné plnění,

obchodní jméno, sídlo nebo místo podnikání, pro něhož se

uskutečňuje zdanitelné plnění,

115

daňové identifikační číslo plátce, pro něhož se uskutečňuje zdanitelné

plnění,

pořadové číslo dokladu,

rozsah a předmět zdanitelného plnění,

datum vystavení dokladu,

datum uskutečnění zdanitelného plnění,

výši ceny bez daně celkem,

základní nebo sníženou sazbu daně, případně, že se jedná

o osvobozené plnění,

výši daně celkem zaokrouhlenou na desetihaléře nahoru, popřípadě

uvedenou i v haléřích.

Zjednodušený daňový doklad musí obsahovat:

obchodní firmu nebo jméno a příjmení plátce, který uskutečňuje

zdanitelné plnění,

daňové identifikační číslo plátce, který uskutečňuje zdanitelné plnění,

evidenční číslo daňového dokladu,

rozsah a předmět zdanitelného plnění,

datum uskutečnění zdanitelného plnění nebo datum přijetí platby, podle

toho, který den nastane dříve,

základní nebo sníženou sazbu daně,

částku, kterou plátce získal nebo má získat za uskutečňované

zdanitelné plnění.

Plátce je povinen vyhotovit za každé zdanitelné plnění daňový doklad, a to

nejpozději do 15 dnů ode dne uskutečnění zdanitelného plnění.

Plátce není povinen vystavit daňový doklad za zdanitelné plnění osvobozené

od daně podle § 25.

Za správnost údajů na dokladu odpovídá plátce, který uskutečnil zdanitelné

plnění.

116

Záznamní povinnostPlátce daně je povinen vést záznamy o přijatých a uskutečněných

zdanitelných plněních a uchovávat daňové doklady po dobu 10 let.

Zdaňovací období

Zdaňovacím období je kalendářní měsíc, pokud obrat plátce za předchozí

kalendářní rok dosáhl 10 000 000 Kč.

Pokud obrat plátce nedosáhl za předchozí kalendářní rok 10 mil. Kč, je

zdaňovacím obdobím kalendářní čtvrtletí.

Daňové přiznání

Plátce daně je povinen do 25 dnů po skončení zdaňovacího období podat

daňové přiznání, a to i v případě, že mu nevzniká daňová povinnost.

Vlastní daňová povinnost je splatná ve lhůtě pro podání přiznání.

Vrácení nadměrného odpočtuPokud vznikne v důsledku vyměření nadměrného odpočtu vratitelný

přeplatek, vrátí se plátci bez žádosti do 30 dnů od vyměření nadměrného

odpočtu.

Klíčové pojmydaň na vstupu * daň na výstupu * nadměrný odpočet * základní sazba daně *

snížená sazba daně * daňový doklad * zdanitelné plnění * předmět daně *

plátce daně * výpočet daně

117

Shrnutí1. Daň z přidané hodnoty lze charakterizovat jako všeobecnou (univerzální)

nepřímou spotřební daň.

2. Sazba daně je diferencována na dvě části, a to daňovou sazbu základní

a daňovou sazbu sníženou. Snížená sazba daně je uplatňována

u vybraných komodit a stát do určité míry zohledňuje sníženou sazbou

platební kapacitu poplatníků (výjimka ze všeobecnosti daně). Snížená

sazba se projeví ve snížení ceny.

3. Dani z přidané hodnoty podléhají veškeré obraty firem. Podíl daně

v konečné ceně je však vždy stejný (ve výši příslušné sazby).

4. Vývoz zboží je od daně z přidané hodnoty osvobozen z důvodu zajištění

neutrality zahraničního obchodu. Každá země dovozce pak má možnost

svým způsobem řešit zdanění dovážených produktů.

Kontrolní otázky1) Charakterizuje podrobně předmět daně z přidané hodnoty

2) Kdo je plátcem daně z přidané hodnoty?

3) Jaké sazby jsou užívány pro daň z přidané hodnoty?

4) Co znamenají pojmy daň na vstupu, daň na výstupu a nadměrný odpočet

daně?

5) Jaký význam a jaký obsah má daňový doklad?

6) Jaká zdaňovací období stanovuje zákon o dani z přidané hodnoty?

118

4.7 SPOTŘEBNÍ DANĚ

Oblast spotřebních daní upravuje v daňové soustavě České republiky zákon

č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, ve znění novel. Spotřební daně patří

mezi daně nepřímé, jimiž stát řeší jednak dopad negativních externalit

– škodlivých návyků a negativních důsledků výroby a spotřeby některých

zbožových komodit, jednak i podstatný příjem pro veřejné finance – státní

rozpočet – přehled objemu vybraných spotřebních daní za období let 1996

– 2004 viz tabulku č. 2.

Předmět daně

Předmětem spotřební daně jsou vybrané komodity ve skupinách:

líh a lihoviny,

víno,

pivo,

tabákové výrobky,

minerální oleje.

Vlastním předmětem daně jsou tyto výrobky:

a) vyrobené na území nebo dovezené na území České republiky,

b) vyrobené na území nebo dovezené na území Evropského společenství.

Správou daní jsou pověřeny celní úřady, jejichž příslušnost je dána podle

sídla (místa pobytu) plátce daně.

Plátci daně jsou fyzické a právnické osoby, zejména:

výrobci,

dovozci,

provozovatelé daňových skladů.

119

Základ daně

Základem daně u spotřebních daní je množství vyjádřené ve hmotnýchjednotkách s výjimkou tabákových výrobků, kde je množství vyjádřeno

v měřících jednotkách.

Zdaňovacím obdobím je kalendářní měsíc (pokud u jednotlivých vybraných

výrobků zákon nestanoví jinak).

Vznik daňové povinnosti

Vznik daňové povinnosti je vázán na výrobu vybraných komodit na daňovém

území České republiky (Evropského společenství) nebo na dovoz na daňové

území ČR (ES).

Povinnost plátce daň ve stanovené lhůtě přiznat a zaplatit vzniká okamžikem:

uvedení vybraných výrobků do volného daňového oběhu na daňovém

území ČR,

u dovozu dnem vzniku celního dluhu.

Na daňovém území ČR se prokazuje zdanění vybraných výrobků při

uvedení do volného daňového oběhu zejména daňovým dokladem nebo

dokladem o prodeji, a to v případě, že se jedná o jejich větší množství.

Daňový doklad, který je povinen plátce daně bezodkladně vydat nabyvateli

vybraných výrobků, musí obsahovat tyto údaje:

obchodní firmu plátce a daňové identifikační číslo plátce,

obchodní firmu a daňové identifikační číslo nabyvatele,

množství vybraných výrobků uvedených do volného daňového oběhu,

u nichž vznikla povinnost daň přiznat a zaplatit,

výši celkové ceny vybraných výrobků včetně spotřební daně,

výši spotřební daně celkem,

datum vystavení daňového dokladu,

120

číslo daňového dokladu.

Sazby daně

Zákon uvádí škálu sazeb, které jsou určeny pro jednotlivé skupiny vybraných

výrobků vymezené v předmětu daně.

Příklady sazeb daně a dalších podmínek:

sazby daně z minerálních olejů:

položka Sazba daně

Motorové benziny a letecké pohonné hmotys obsahem olova do 0,013 g/ l 11 840,-- Kč /1000 l

Motorové benziny a letecké pohonné hmotys obsahem olova nad 0,013 g/ l 13 710,-- Kč /1000 l

Těžké topné oleje 472,-- Kč / t

Osvobození od daně z minerálních olejů (např.):

minerální oleje používané pro jiné účely, než je pohon motorů nebo

výroba tepla,

odpadní oleje pokud byly získány výměnou olejů v motorech,

převodovkách, transformátorech, ložiscích, atd.,

minerální oleje používaní jako pohonná hmota pro mezinárodní

i vnitrostátní obchodní leteckou dopravu.

Daňové přiznání se podává do 25 dnů po skončení zdaňovacího období, ve

kterém daňová povinnost vznikla.

Splatnost daně je stanovena ve lhůtě 40 dnů po skončení zdaňovacího

období, ve kterém daňová povinnost vznikla.

Nárok na vrácení daně – zákon stanoví pravidla, která umožňují vrácení

daně, jako např.:

vrácení daně osobám užívajícím minerální oleje pro výrobu tepla

(v případě, že teplo vyrobily pro vlastní potřebu),

121

vrácení daně osobám užívajícím oleje pro zemědělskou prvovýrobu,

lesní školky a obnovu a výchovu lesa,

vrácení daně ozbrojeným silám členských států NATO s výjimkou

ozbrojených sil ČR.

sazby daně z lihu:

položka sazba daně

Líh ve výrobcích – kód nomenklatury33 2207 26 500,- Kč / hl etanolu

Líh obsažený v destilátech ovocných 13 300,- Kč / hl etanolu

Líh pod ostatními kódy 26 500,- Kč / hl etanolu

Osvobození od daně z lihu např.:

líh určený k použití jako materiál vstupující v rámci podnikatelské

činnosti do výrobků při výrobě potravin s výjimkou výrobků

uvedených pod nomenklaturou 2207a 2208,

líh pro výrobu a přípravu léčiv,

líh obecně denaturovaný.

Daňové přiznání se podává do 25 dnů po skončení zdaňovacího období, ve

kterém daňová povinnost vznikla.

Splatnost daně je stanovena ve lhůtě 40 dnů po skončení zdaňovacího

období, ve kterém daňová povinnost vznikla jednou částkou.

33 Kódem nomenklatury se rozumí číselné označení výrobku v Celním sazebníku (Nařízení

vlády č. 480/2001 Sb., v platném znění).

122

sazby daně z piva:

Sazba daně v Kč/hl za každé celé procento extraktu původní mladiny

Snížené sazby pro malé nezávislé pivovary

Velikostní skupina podle výroby v hl ročněkódnomenklatury

základnísazba

do 10 000 10 000 – 50 000

50 000 – 100 000

100 000 – 150 000

150 000 – 200 000

2203,02206 24,00 Kč 12,00 Kč 14,40 Kč 16,80 Kč 19,20 21,60 Kč

Osvobození od daně (např.):

pivo pro výrobu a přípravu léčiv,

pivo pro výrobu přísad při výrobě potravin a nápojů, jejichž obsah

alkoholu nepřesahuje 1,2 % objemových,

pivo vyrobené fyzickou osobou v zařízení pro domácí výrobu

výhradně pro vlastní spotřebu její a osob s ní tvořících domácnost,

a to až do množství 200 l za kalendářní rok.

Daňové přiznání se podává do 25 dnů po skončení zdaňovacího období, ve

kterém daňová povinnost vznikla.

sazby daně z tabákových výrobků

Sazba daněPoložka

Pevná Procentní

Cigarety 0,48 Kč/ks 23 %Celkem nejméně však u cigaretprovazcových a filtrových délkydo 70 mm 0,90 Kč/ks a u délkynad 70 mm 0,96 Kč/ks

Doutníky, cigarillos 0,44 Kč/ks 5 % Celkem nejméně však0,79 Kč/ks

Tabák ke kouření 600 Kč/kg 7 % Celkem nejméně však660 Kč/kg

Osvobození od daně: tabákové výrobky určené k použití jako vzorky pro povinné rozbory,

tabákové výrobky určené k použití jako vzorky pro vědecké pokusy.

Výše daně se vypočítá jako součet pevné části daně násobený počtem kusů

(kg) a procentní částí daně. Základem daně pro procentní část daně je cena

123

pro konečného spotřebitele. Pro výpočet daně je rozhodující hmotnost tabáku

v okamžiku vzniku daňové povinnosti.

Cenou pro konečného spotřebitele se rozumí cena podle zvl. zákona (zákon

o cenách) a obsahuje i daň z přidané hodnoty.

Značení tabákovými nálepkami – tabákové výrobky vyrobené nebo

dovezené na daňové území ČR musí být označeny tabákovými nálepkami.

Výrobce (dovozce) je povinen objednávat a odebírat tabákové nálepky

u pověřeného celního úřadu (celní úřad Kutná Hora).

Objednávka tabákových nálepek plní funkci daňového přiznání. Daň je

zaplacena použitím tabákové nálepky.

Společná pravidla

Zákon o spotřebních daních dále stanoví řadu pravidel, z nichž za významná

lze považovat např.:

podmíněné osvobození od daně,Vybraný výrobek je v režimu podmíněného osvobození od daně,

jestliže je:

- umístěn v daňovém skladu,

- dopravován za podmínek stanovených zákonem.

Daňovým skladem je:

- podnik na výrobu vybraných výrobků, který výrobky vyrábí,

zpracovává, skladuje, přijímá nebo odesílá,

- sklad vybraných výrobků, ve kterém provozovatel skladu vybrané

výrobky skladuje, zpracovává, přijímá nebo odesílá,

- takový sklad, který získal povolení k provozování daňového skladu

příslušným celním úřadem.

124

Zajištění daně – v rámci povolení k provozování celního skladu

stanovuje celní úřad podmínky pro zajištění daně. Zajištění daně

může mít podobu:

- převodu peněžních prostředků na zvl. účet celního úřadu,

- bankovní záruky,

- listiny obsahující prohlášení ručitele, že zaplatí zaručenou výši

daně včetně příslušenství, jestliže ji nezaplatí na základě výzvy

celním úřadem plátce.

Stanovení výše zajištění daně – je v pravomoci příslušného celního

úřadu za podmínek stanovených zákonem. U jednotlivých vybraných

výrobků pak činí:

- u daně z minerálních olejů nejvýše 100 mil. Kč, jestliže se jedná

o převod peněžních prostředků,

- u daně z lihu, pokud provozovatel provozuje 1 sklad nejvýše 20 mil.

Kč a v případě provozování více, než jednoho skladu pak nejvýše

60 mil. Kč, a to v případě převodu peněžních prostředků,

- u daně z piva činí za jeden daňový sklad zajištění nejvýše 80 mil.

Kč,

- u daně z tabáku je odběratel tabákových nálepek povinen

poskytnout zajištění hodnoty objednaných nálepek ve formě

bankovní záruky nebo převodem peněžních prostředků na zvl. účet

celního úřadu.

Klíčové pojmyvybrané komodity * daňový sklad * podmíněné osvobození od daně *

zajištění daně * nárok na vrácení daně * daňový doklad

125

Shrnutí1. Spotřební daně lze charakterizovat jako selektivní nepřímé daně.

2. V českém daňovém systému jsou uplatňovány u vybraných komodit ve

skupinách: minerální oleje, tabák a tabákové výrobky, vína, piva a lihu.

3. Sazby daně jsou řešeny samostatně pro každou komoditní skupinu.

4. Na daňovém území ČR se prokazuje zdanění vybraných výrobků při

uvedení do volného daňového oběhu zejména daňovým dokladem, jehož

náležitosti jsou vymezeny zákonem.

5. Vzhledem k charakteru plátců a rozsahu placených daní zákon vyžaduje

pro provozování daňových skladů zajištění daně.

Kontrolní otázky1) Charakterizuje podrobně předmět daně u spotřebních daní.

2) Jak vysvětlíte význam „tabákové nálepky“ v systému spotřebních daní?

3) Jaký smysl pro hospodářskou praxi (plátce daně) má pojem „podmíněné

osvobození od daně“?

4) Porovnejte náležitosti daňových dokladů vymezených zákonem o dani

z přidané hodnoty a zákonem o spotřebních daních.

5) Pokuste se uvést důvody pro ustanovení o zajištění daně v zákoně o

spotřebních daních.

126

5 POZNÁMKA NA ZÁVĚR

V závěru tohoto textu je nezbytné konstatovat, že studium daňové

problematiky vyžaduje trvalé sledování probíhajících změn v daňové

legislativě. Tyto změny se dají charakterizovat jako změny permanentní,

vyplývající z využití daňového systému jako makroekonomického nástroje

řízení vývoje ekonomiky. Navíc jsou však ovlivněny i jinými vlivy, např.

volebními cykly. Daně, jako věc veřejná, jsou výrazným nástrojem

i politického boje a markantním příkladem zintenzivnění navrhovaných změn

je zejména druhá polovina roku 2005 a dá se předpokládat, že nejinak tomu

bude i v první polovině roku 2006, tedy v době přípravy parlamentních voleb.

Již v době přípravy tohoto textu (listopad 2005) je možno uvést výčet dalších

novelizací daňových zákonů, které budou nabývat účinnosti v roce 2006

a 2007. Jedná se např. o novelu zákona o dani z příjmů, novelu zákona

o dani z přidané hodnoty,novelu zákona o správě daní a poplatků, novela

zákona o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů, dále zákona o dani

silniční, spotřebních daních, dani z nemovitostí. Dá se předpokládat, že

v reálné podobě se vláda začne zabývat i přípravou „ekologických daňových

zákonů“.

Příklady a charakteristiku jednotlivých daní v druhé části textu je proto nutno

chápat jako ilustraci vývoje pravidel a principů zdaňování vymezených

předmětů daně v daňovém systému České republiky.

127

6 PŘÍLOHY

6.1 PŘÍLOHA Č. 1 - TISKOPIS PRO REGISTRACI PLÁTCE DANĚ

128

129

130

6.2 PŘÍLOHA Č. 2 - KLASIFIKACE DANÍ PODLE OECD

1000 Daně z důchodů, zisků a kapitálových výnosů1100 daně z důchodů, zisků a kapitálových výnosů od jednotlivců

1110 z příjmů a ze zisků1120 z kapitálových výnosů

1200 daně z důchodů, zisků a kapitálových výnosů od společností1210 z příjmů a ze zisků1220 z kapitálových výnosů

1300 položky, které nelze jednoznačně zařadit mezi 1100 a 1200

2000 Příspěvky na sociální zabezpečení2100 zaměstnanci2200 zaměstnavatelé2300 samostatně výdělečná osoba nebo nezaměstnaná2400 nezařaditelné do 2100, 2200 a 2300

3000 Daně z mezd a pracovních sil4000 Daně majetkové

4100 pravidelné daně z nemovitého majetku4110 domácností4120 ostatní

4200 pravidelné daně z čistého jmění4300 daně z nemovitostí dědické a darovací

4310 daně z nemovitostí a dědické4320 daně darovací

4400 daně z finančních a kapitálových transakcí4500 ostatní nepravidelné daně z majetku4600 ostatní pravidelné daně z majetku

5000 Daně ze zboží a služeb5100 daně z výroby, prodejů, převodů, leasingu a dodávek zboží a úpravy zboží

5110 daně všeobecné5111 daň z přidané hodnoty5112 daně prodejní (obratové)5113 ostatní všeobecné daně ze zboží a služeb

5120 daně ze speciálních zboží a služeb5121 spotřební daně5122 zisky z fiskálních monopolů5123 cla a dovozní daně5124 vývozní daně5125 daně z investičního zboží5126 daně ze speciálních služeb5127 ostatní daně z mezinárodního obchodu a transakcí5128 ostatní daně ze speciálního zboží a služeb

5130 nezařaditelné do skupin 5110 a 51205200 daně z používání nebo povolení používání zboží nebo vykonávání určitých činností

5210 pravidelné daně5211 placené domácnostmi z motorových vozidel5212 placené ostatními subjekty z motorových vozidel5213 ostatní pravidelné daně

5220 nepravidelné daně5300 nazařaditelné do skupin 5100 a 5200

6000 Ostatní daně6100 placené výhradně podniky6200 placené jinými subjekty, než podniky, nebo neidentifikovatelné

131

6.3 PŘÍLOHA Č. 3 – ČLENĚNÍ DANÍ PODLE ESA 95

TRD2 Taxes on Production and Imports

TRD21 Taxes on Products

TRD211 Value added type taxes

TRD212 Taxes and duties on imports excluding VAT

TRD2121 Import duties

TRD2122 Taxes on imports, excluding VAT and import duties

TRD2122A Levies on imports, excluding VAT and import duties

TRD2122B Monetary compensatory amounts on imports

TRD2122C Excise duties

TRD2122D General sales taxes

TRD2122E Taxes on specific services

TRD2122F Profits of import monopolies

TRD214 Taxes on products, except VAT and import taxes

TRD214A Excise duties and consumption taxes

TRD214B Stamps taxes

TRD214C Taxes on financial and capital transactions

TRD214D Car registration taxes

TRD214E Taxes on entertainment

TRD214F Taxes on lotteries, gambling and betting

TRD214G Taxes on insurance premiums

TRD214H Other taxes on specific services

TRD214I General sales or turnover taxes

TRD214J Profits of fiscal monopolies

TRD214K Export duties and monetary comp. Amounts on exports

TRD214L Other taxes on products n. e. c.

TRD29 Other taxes on production

TRD29A Taxes on land, buildings and other structures

TRD29B Taxes on the use of fixed assets

TRD29C Total wage bill and payroll taxes

TRD29D Taxes on international transactions

TRD29E Business and professional licences

132

TRD29F Taxes on pollution

TRD29G Under-compensation of VAT (flat rate system)

TRD29H Other taxes on production n. e. c.

TRD5 Current taxes on income, wealth, etc.

TRD51 Taxes on income

TRD51A + TRD51C1 Taxes on individual or household income incl. holding gains

TRD51B + TRD51C2 Taxes on the income or profits of corporation incl. holding gains

TRD51C Other taxes on holding gains

TRD51D Taxes on winnings from lottery or gambling

TRD51E Other taxes on income n. e. c.

TRD59 Other current taxes

TRD59A Current taxes on capital

TRD59B Poll taxes

TRD59C Expenditure taxes

TRD59D Payments by households for licences

TRD59E Taxes on international transactions

TRD59F Other current taxes n. e. c.

TRD91 Capital taxes

TRD91A Taxes on capital transfers

TRD91B Capital levies

TRD91C Other capital taxes n. e. c.

TRD611 Actual social contributions

TRD6111 Employers’ actual social contributions

TRD61111 Compulsory employers’ actual social contributions

TRD61112 Voluntary employers’ actual social contributions

TRD6112 Employees’ social contributions

TRD61121 Compulsory employees’ social contributions

TRD61122 Voluntary employees’ social contributions

TRD6113 Social contributions by self- and non-employed persons

TRD61131 Compulsory contributions self- and non-employed persons

TRD61132 Voluntary contributions by self- and non-employed persons

TRD612 Imputed social contributions

133

6.4 PŘÍLOHA Č. 4 – PROHLÁŠENÍ POPLATNÍKA DANĚ (platnost od 1.1.2006)

134

135

136

137

6.5 PŘÍLOHA Č. 5 – POTVRZENÍ O ZDANITELNÝCH PŘÍJMECH

138

6.6 PŘÍLOHA Č. 6 – VÝPOČET DANĚ Z PŘÍJMU ZE ZÁVISLÉ ČINNOSTI

139

6.7 PŘÍLOHA Č. 7 – PŘIZNÁNÍ K DANI Z PŘÍJMU FYZICKÝCH OSOB

140

141

142

143

6.8 PŘÍLOHA Č. 8 – DAŇOVÉ PŘIZNÁNÍ K DANI Z NEMOVITOSTI(Pouze část přiznání – 4 strany)

144

145

146

147

6.9 PŘÍLOHA Č. 9 – DAŇOVÉ PŘIZNÁNÍ K DANI DĚDICKÉ, DAROVACÍA Z PŘEVODU NEMOVITOSTI

148

149

150

151

6.10 PŘÍLOHA Č. 10 – DAŇOVÉ PŘIZNÁNÍ K SILNIČNÍ DANI

152

153

6.11 PŘÍLOHA Č. 11 - OECD

a) OECD Organizace pro ekonomickou spolupráci a rozvoj(Organisation for Economic Co-Operation and Development;Organisation de Co-opération et de Développement Économiques)

je mezinárodní vládní organizací se sídlem v Paříži. Byla založena dne 14.10.1960;v tento den v Paříži podepsali zástupci 20 států zakládající Konvenci o OECD a dvadodatkové protokoly, které vstoupily v platnost 30. 9. 1961.Dnes má OECD 30 členských zemí. Česká republika přistoupila k OECD k 21. 12.1995.

OECD je na základě Konvence zmocněna přijímat k plnění cílů rozhodnutí(Decisions), činit doporučení (Recommendations) a uzavírat smlouvy s členskýmii nečlenskými státy a mezinárodními organizacemi. Rozhodnutí, doporučení,smlouvy, příp. jiné dokumenty OECD (deklarace, ujednání apod.) týkající sečlenských států jsou označovány za instrumenty OECD.Doporučení jsou sice právně nezávazná, ale jsou předkládána členskými zemím,aby posoudily, jak je budou v domácích podmínkách, pokud to uznají za vhodné,plnit či implementovat tak, aby jejich národní prostředí bylo mezinárodně (v rámciOECD) kompatibilní.Rozhodnutí a doporučení jsou v zásadě přijímána na základě vzájemného souhlasu(konsensu) všech členů, pokud není jednomyslně rozhodnuto jinak.

Instrumenty v daňové oblasti.

V roce 1977 byla přijata nová Modelová konvence o zdaňování příjmua kapitálu, od níž jsou odvozovány bilaterální dohody o zabráněnídvojímu zdanění a dohody o bránění daňovým únikům. Konvenceprochází permanentní úpravou.

b) IOTA Evropská organizace daňových správ(Intra-European Organisation of Tax Administrations)

je mezinárodní organizace založená v v roce 1996 sedmi daňovými správamievropských zemí (včetně ČR). Jejím posláním je zajištění spolupráce mezidaňovými správami a podpora jejich rozvoje. V současné době tvoří členskouzákladnu celkem 32 zemí.

Bližší informace je možno získat na: <http>//www.iota-tax.org/eng/>.

154

6.12 PŘÍLOHA Č. 12 – PŘÍLOHA Č. 1 K ZÁKONU O DPH

Příloha č. 1k zákonu č. 235/2004 Sb.ve znění zákona č. 441/2005 Sb.

Seznam zboží podléhajícího snížené sazběČíselný kódharmonizovanéhosystému popisučíselného NÁZEV ZBOŽÍoznačování zboží01-04, 07, 08,10-12 -

Potraviny včetně nápojů (vyjma alkoholických, vymezených, zvláštním právnímpředpisem; [70]) živá zvířata, semena a rostliny, a přísady případně krmiva;voda

1302, 15-17,19-21, 2201,2202, 2209,23, 25

mimo zboží zaøazeného do èíselných kódù:0306, 0307, 1213, 1214, 1704, 210111, 210112, 2203-2208

28-30, 40, 48,56, 61, 62 -

Radiofarmaka, sorbit pro diabetiky, aspartam, sacharin a jeho soli, antibiotika,farmaceutické výrobky - jen používané pro zdravotní péči, prevenci nemocía léčbu pro humánní lékařské účely.

Ex - 4818 - Dětské pleny.Ex - 6111 - Dětské pleny.

Ex - 6209 - Dětské pleny.

Ex - 49 -

Knihy, brožury, noviny a časopisy, kde reklama nepřesahuje 50 % plochy,obrázková alba, obrázkové knihy, předlohy ke kreslení a pro děti, hudebninytištěné či rukopisné, kartografické výrobky všech druhů včetně atlasů,nástěnných map, topografických plánů a globusů, kromě tiskovin plně nebopodstatně určených k reklamě.

01- 96 -

Zdravotnické prostředky podle zvláštních právních předpisů, [71] včetněnáhradních dílů, u kterých je čestným prohlášením doloženo, že zboží náležík určitému zdravotnickému prostředku k ošetřování nemocných, vyjma zbožíkapitoly 24.

48, 64, 66, 84,85, 87,90, 91 -

Zboží pro osobní používání nemocnými ke zmírnění následků nemocí, jež nenízdravotnickým prostředkem právních předpisů, a to:

Číselným kódem Harmonizovaného systému se rozumí číselný kód popisu vybraných výrobkůuvedený v celním sazebníku ve znění platném k 1. lednu 2004.

Pokud je před číselným kódem uvedena poznámka ex, znamená to, že snížené sazbě daně podléhápouze zboží v této příloze výslovně uvedené.

Novinami se pro účely tohoto zákona rozumí deníky a zpravodajské periodické tiskoviny, vydávanénejméně dvakrát ročně pod stejným názvem a v úpravě pro ně typické bez pevného spojeníjednotlivých listů.

155

7 POUŽITÁ LITERATURA

[1] GROSSOVÁ, M. Finanční právo. Nová daňová soustava. Olomouc:

Právnická fakulta UP Olomouc, 1995. ISBN 80- 80-7067-435-0.

[2] GRÚŇ, L. Dejiny daní, poplatkov a cla. Vydal L. Grúň vo vlastnom

náklade vo vydavateľstve HOLOPRINT, 2002. ISBN 80-967243-2-0.

[3] HALÁSKOVÁ, M. Veřejná ekonomika. Ostrava: VŠB – Technická

univerzita Ostrava, 2002. ISBN 80-248-0024-1.

[4] HAMERNÍKOVÁ, B., KUBÁTOVÁ, K. Veřejné finance. Praha: Eurolex

Bohemia, 1999. ISBN 80-902752-1-4.

[5] KUBÁTOVÁ, K. Daňová teorie a politika. Praha: Eurolex Bohemia,

2000. ISBN 80-902752-2-2.

[6] MUSGRAVE, R. A., MUSGRAVE, P. B. Veřejné finance v teorii a praxi.

Praha: Management Press, 1994. ISBN 80-85603-76-4.

[7] STRECKOVÁ, Y., MALÝ, I. A KOL. Veřejná ekonomie pro školu i praxi.

Praha: Computer Press, 1998. ISBN 80-7226-112-6.

[8] ŠIROKÝ, J. Daňové teorie s praktickou aplikací. Praha: Nakladatelství

C. H. Beck, 2003. ISBN 80-7179-413-9.

[9] TARANDA, P. Krátká exkurze do daňové soustavy SRN. In: Daňová

a hospodářská kartotéka č. 17, ze dne 7.9.2005.

[10] Zákon č. 76/1927 Sb., zákon o přímých daních.

[11] Zákon č. 531/1990 SB., o územních finančních orgánech, ve znění novel.

[12] Zákon č. 243/2000 Sb., o rozpočtovém určení výnosů některých daní

územním samosprávným celkům a některým státním fondům (zákon o

rozpočtovém určení daní), v platném znění.

[13] Zákon č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, v platném znění.

[14] Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, v platném znění.

[15] Zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, v platném znění.

[16] Zákon č. 16/1993 Sb., o dani silniční, v platném znění.

[17] Zákon č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, v platném znění.

[18] Zákon č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí, v platném znění.

156

[19] Zákon č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu

nemovitostí, v platném znění.

[20] Zákon č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku, v platném znění.

[21] <http://www.mfcr.cz>

[22] <http://cds.mfcr.cz>

[23] <http://www.rambler.ru/library >

[24] <http://cds.mfcr.cz/tiskopisy/scripts/tiskopisy.php>

[25] <http://www.1.minfin.ru>

[26] <http://www.nalog.ru>

[27] <http:// www.worldwide-tax.com>

Ing. Zdeněk Puchinger

Úvodní kapitoly k daňové teoriiDaňová soustava ČR

Publikace je určena pro studenty neekonomických fakult VŠ a veřejnostv rámci celoživotního vzdělávání

Výkonný redaktor prof. PhDr. Ladislav Daniel, Ph.D.Odpovědná redaktorka Jarmila KopečkováTechnické zpracování autorGrafický návrh a úprava obálky Ivana Perůtková

Text neprošel redakční jazykovou úpravou

Vydala a vytiskla Univerzita Palackého v Olomouci,Křížkovského 8, 771 47 Olomoucwww.upol.cz/vupe-mail: vup@upol.cz

Olomouc 2006

1. vydání

Ediční řada – Skripta

ISBN 80-244-1298-5

Neprodejné