valg af erklæring på årsrapporten

34 Revision & Regnskabsvæsen nr. 10 · 2014Valg af erklæring på årsrapporten

Valgaf erklæring på årsrapporten

35Revision & Regnskabsvæsen nr. 10 · 2014 Valg af erklæring på årsrapporten

Af seniorkonsulent, cand.merc.aud., ph.d., LL.M. Jesper Seehausen, Faglig udviklingsafdeling,

Beierholm, ekstern lektor, Institut for Økonomi og Ledelse samt Juridisk Institut, Aalborg Universitet og

medlem af FSR – danske revisorers selskabsretsgruppe1 2

Artiklen omhandler kun erklæringsmulighederne på årsrapporten i henhold til ÅRL. Artiklen omhandler derimod ikke erklæringsvalget på årsrapporten i forhold til virksomhedens og regnskabsbrugernes behov.6

Artiklen er opbygget på følgende måde; i afsnit 2 omtales de for-skellige erklæringsmuligheder på årsrapporten. I afsnit 3 præsenteres beslutningstræet vedrørende valg af erklæring på årsrapporten. I afsnit 4 omtales regnskabspligten og ÅRL’s fire regnskabsklasseklasser, og i afsnit 5 omtales revisionspligten. I afsnit 6 omtales fravalg af revision, og i afsnit 7 omtales tilvalg af udvidet gennemgang. I afsnit 8 omtales ISRS 4410 vedrørende opgaver om opstilling af finansielle oplysninger og erklæringer om opstilling af finansielle oplysninger, idet denne standard under visse betingelser kræver, at revisor skal afgive en erklæring, i det mindste en erklæring om opstilling af finansielle op-lysninger, på årsrapporten, hvis revisors navn identificeres med årsrap-porten.7 Afsnit 9 indeholder en oversigt over erklæringsmulighederne på årsrapporten. I afsnit 10 omtales en disciplinærretlig afgørelse ved-rørende fravalg af revision.8

2. Erklæringsmulighederne på årsrapporten

ÅRL giver – forudsat at visse betingelser er opfyldt – følgende erklæ-ringsmuligheder på årsrapporten:• Revisionspåtegning• Erklæring om udvidet gennemgang• Reviewerklæring • Erklæring om opstilling af finansielle oplysninger.

Revision af et årsregnskab og et evt. koncernregnskab udføres efter ISA’erne og yderligere krav ifølge dansk revisorlovgivning. En revisi-onspåtegning afgives med høj grad af sikkerhed efter erklæringsbe-kendtgørelsens §§ 3-8 om revisionspåtegninger på reviderede regn-skaber samt ISA 700 om udformning af en konklusion og afgivelse af erklæring om et regnskab. Hertil kommer ISA 705 om modifikationer

1. Indledning

Denne artikel omhandler valg af erklæring på årsrapporten og inde-holder bl.a. et beslutningstræ, der viser, hvilke erklæringsmuligheder der er på årsrapporten.

Artiklen omhandler kun virksomheder omfattet af ÅRL, dvs. erhvervs-drivende virksomheder, jf. § 1, stk. 1, herunder f.eks.:• Selskaber omfattet af SL,• Erhvervsdrivende fonde omfattet af LEF og• Virksomheder omfattet af LEV, jf. ÅRL § 1, stk. 2.3 4

Artiklen omhandler derimod ikke virksomheder, der ikke er omfattet af ÅRL, herunder f.eks.:• Virksomheder, der er omfattet af regnskabsregler fastsat ved eller i

henhold til lovgivningen for finansielle virksomheder, dvs. LFV,• Virksomheder, der er omfattet af lov om statens regnskabsvæsen,

og• Virksomheder, der udelukkende er omfattet af regnskabsregler

fastsat ved eller i henhold til kommunestyrelsesloven, jf. ÅRL § 1, stk. 3.

Artiklen omhandler desuden kun erklæringer på årsrapporter. Artiklen omhandler derimod ikke erklæringer på andet end årsrapporter, her-under f.eks.:• Erklæringer på interne årsregnskaber,• Erklæringer på skattemæssige årsregnskaber og• Selskabsretlige erklæringer.5

Artiklen omhandler således kun erklæringer på årsrapporter for virk-somheder omfattet af ÅRL.

Der er efterhånden mange erklæringsmuligheder på årsrapporten, og det er vigtigt, at virksomheden – sammen med revisor – får valgt den korrekte og mest hensigtsmæssige erklæring på årsrapporten – dels i forhold til valgmulighederne i ÅRL, dels i forhold til virksomhe-dens og regnskabsbrugernes konkrete behov.


3. Beslutningstræ vedrørende valg af erklæring på årsrap-porten

Figur 1 indeholder beslutningstræet vedrørende valg af erklæring på årsrapporten.

Det er vigtigt at være opmærksom på, at det i beslutningstræet er forudsat, at der ikke i vedtægterne, ejeraftaler eller andre steder er bestemmelser om erklæringer på årsrapporterne, idet det f.eks. kan fremgå af vedtægterne, at virksomhedens årsregnskaber skal revideres. Hvis det fremgår af vedtægterne, at virksomhedens årsregnskaber skal revideres, omfatter dette dog også udvidet gennemgang, med-mindre andet fremgår af vedtægterne, og betingelserne for tilvalg af udvidet gennemgang i øvrigt er opfyldt, idet udvidet gennemgang lovgivningsmæssigt som udgangspunkt er sidestillet med revision. Det omfatter derimod i sagens natur hverken review eller opstilling af finansielle oplysninger.

Beslutningstræet er opbygget ved hjælp af en række spørgsmål. Ved at besvare disse spørgsmål ender man i en af boksene vist ovenfor.

Den røde farve indikerer, at der ikke skal afgives en erklæring på års-rapporten, hvorimod den grønne farve indikerer, at der skal afgives en erklæring på årsrapporten – enten en revisionspåtegning, en erklæring om udvidet gennemgang, en reviewerklæring eller en erklæring om opstilling af finansielle oplysninger.

For så vidt angår resultatet ”Ingen erklæring” bemærkes det, at ISRS 4410 under visse betingelser kræver, at revisor skal afgive en erklæring, i det mindste en erklæring om opstilling af finansielle op-lysninger, på årsrapporten, hvis revisors navn identificeres med årsrap-porten. Dette uddybes i afsnit 8 nedenfor.

til konklusionen i den uafhængige revisors erklæring samt ISA 706 om supplerende oplysninger vedrørende forståelse af regnskabet og supplerende oplysninger vedrørende forståelse af revisionen i den uafhængige revisors erklæring, hvis revisionspåtegningen indeholder forbehold og/eller supplerende oplysninger.9 10

Udvidet gennemgang af et årsregnskab udføres efter Erhvervsstyrel-sens erklæringsstandard for små virksomheder, dvs. Erhvervsstyrelsens erklæringsstandard om udvidet gennemgang af årsregnskaber, og FSR – danske revisorers standard om udvidet gennemgang af årsregnska-ber, der udarbejdes efter ÅRL. En erklæring om udvidet gennemgang afgives med begrænset sikkerhed og yderligere sikkerhed på bag-grund af specifikt krævede supplerende handlinger efter erklærings-bekendtgørelsens §§ 9-11 vedrørende erklæringer om udvidet gen-nemgang af regnskaber samt Erhvervsstyrelsens erklæringsstandard om udvidet gennemgang af årsregnskaber og FSR – danske revisorers standard om udvidet gennemgang af årsregnskaber.11

Review af et årsregnskab udføres efter ISRE 2400 vedrørende op-gaver om review af historiske regnskaber. En reviewerklæring afgives med begrænset sikkerhed efter erklæringsbekendtgørelsens §§ 12-15 vedrørende erklæringer om review af regnskaber og ISRE 2400.12 13

En opgave om opstilling af finansielle oplysninger, herunder årsregn-skaber, udføres i overensstemmelse med ISRS 4410, og en erklæring om opstilling af finansielle oplysninger afgives uden sikkerhed efter denne standard.14 15

Tabel 1 indeholder en oversigt over de væsentligste forskelle og lig-heder mellem revision, udvidet gennemgang, review og opstilling af finansielle oplysninger, herunder årsregnskaber.

Tabel 2 indeholder en tilsvarende oversigt over de væsentligste forskelle og ligheder mellem revisionspåtegninger, erklæringer om ud-videt gennemgang, reviewerklæringer og erklæringer om opstilling af finansielle oplysninger på årsrapporter.

Det er vigtigt at være opmærksom på, at det i beslutningstræet er forudsat, at der ikke i vedtægterne, ejeraftaler eller andre steder er bestemmelser om erklæringer på årsrapporterne, idet det f.eks. kan fremgå af vedtægterne, at virksomhedens årsregnskaber skal revideres.

Ikke krav om erklæring

Valgfrihed mellem:• Revisionspåtegning• Reviewerklæring• Erklæring om opstilling af finansielle oplysninger• Ingen erklæring

Udvidet gennemgang kan ikke anvendes af virksomheder om-fattet af regnskabsklasse A

Valgfrihed mellem:• Revisionspåtegning• Erklæring om udvidet gennemgang• Erklæring om opstilling af finansielle oplysninger• Ingen erklæring

Valgfrihed mellem:• Revisionspåtegning• Erklæring om udvidet gennemgang

Revisionspåtegning


TABEL 1: DE VÆSENTLIGSTE FORSKELLE OG LIGHEDER MELLEM REVISION, UDVIDET GENNEMGANG, REVIEW OG OPSTILLING AF FINANSIELLE OPLYSNINGER, HERUNDER ÅRSREGNSKABER

Revision Udvidet gennemgang Review

Opstilling af finansielle oplysninger, herunder årsregnskaber

Generelt

Revisorloven Ja, hele loven Ja, hele loven Ja, hele loven Ja, men kun dele af loven

Standarder ISA’erne Erhvervsstyrelsens erklæ-ringsstandard for små virksomheder (udvidet gennemgang af årsregn-skaber) og FSR – danske revisorers standard om udvidet gennemgang af årsregnskaber, der udar-bejdes efter ÅRL

ISRE 2400 (eller ISRE 2410 DK)1

ISRS 4410

Grad af sikkerhed Høj grad af sikkerhed Begrænset sikkerhed og yderligere sikkerhed på grundlag af specifikt kræ-vede supplerende hand-linger

Begrænset sikkerhed Ingen sikkerhed

Arbejdshandlinger

Kundekendskab Ja, forståelse af virksomhe-den og dens omgivelser, herunder dens interne kontrol

Ja, forståelse af virksomhe-den og dens omgivelser

Ja, forståelse af virksomhe-den og dens omgivelser

Ja, forståelse af virksomhe-dens forretning og drift, herunder dens regnskabs-system og bogføring

Analytiske handlinger Ja Ja Ja Nej

Forespørgsler2 Ja Ja Ja Nej

Efterprøvelse Ja Nej, men krav om over-vejelse af andre og yderli-gere handlinger, herunder efterprøvelseshandlinger, samt specifikt krævede supplerende handlinger

Nej, men krav om over-vejelse af andre og yderli-gere handlinger, herunder efterprøvelseshandlinger

Nej

Opstilling og gennem-læsning af de finansielle oplysninger

Nej Nej Nej Ja

Øvrige forhold

Aftalebrev Ja, evt. tiltrædelsesproto-kollat

Ja Ja Ja

Ledelsens regnskabser-klæring

Ja Ja Ja Nej

Revisionsprotokol Ja Nej Nej Nej

1 Review af et årsregnskab udføres efter ISRE 2400, men review af andre finansielle oplysninger kan udføres efter ISRE 2410 DK vedrørende review af et perioderegnskab

udført af selskabets uafhængige revisor og yderligere krav ifølge dansk revisorlovgivning. ISRE 2410 DK finder anvendelse på reviewerklæringer, hvis revisor er valgt til at

revidere virksomhedens årsregnskaber og evt. koncernregnskaber. ISRE 2400 finder derimod anvendelse, hvis revisor ikke er valgt til at revidere virksomhedens årsregn-

skaber, herunder hvis revisor er valgt til at forsyne virksomhedens årsrapporter med erklæringer om udvidet gennemgang.

2 Forespørgsler omfatter her forespørgsler til ledelsen og andre medarbejdere, men ikke eksterne bekræftelser, der er udtryk for efterprøvelse.


FIGUR 1: BESLUTNINGSTRÆ VEDRØRENDE VALG AF ERKLÆRING PÅ ÅRSRAPPORTEN

Valgfrihed mellem:• Revisionspåtegning• Erklæring om udvidet gen-

nemgang 3)

• Reviewerklæring 4)

• Erklæring om opstilling af finansielle oplysninger 4)

• Ingen erklæring 1) 4)

Nej

Ja

Ja

Ja

Ja

Ja

Ja

Ja

REG

NSK

AB

SKLA

SSE

C E

LLER

DR

EGN

SKA

BSK

LASS

E B

Ja

Nej

Nej

Nej

Nej

Nej

Nej

Er virksomheden underlagt regnskabspligt (regnskabsklasse B, C eller D)? (ÅRL §§ 3 – 6)

Er der tale om et statsligt aktieselskab eller en virksomhed, der har kapitalandele, gældsinstrumenter eller andre værdipapirer optaget til handel på et reguleret marked i et EU- eller EØS-land? (ÅRL § 7, stk. 1, nr. 4 og § 135, stk. 1, 1. pkt.)

Overskrider virksomheden i to på hinanden følgende regnskabsår på balancetidspunktet to af føl-gende størrelser:• Balancesum DKK 36 mio.• Nettoomsætning DKK 72 mio.• Gennemsnitligt antal heltidsbeskæftigede 50? (ÅRL § 7, stk. 1, nr. 3 og § 135, stk. 1, 1. pkt.)

Er der tale om en ”holdingvirksomhed”, der på koncernniveau inkl. associerede virksomheder i to på hinanden følgende regnskabsår på balancetidspunktet overskrider to af følgende størrelser:• Balancesum DKK 36 mio.• Nettoomsætning DKK 72 mio.• Gennemsnitligt antal heltidsbeskæftigede 50? (ÅRL § 135, stk. 3) 2)

Er der tale om en modervirksomhed, der har pligt til at aflægge koncernregnskab og ikke har mulig-hed for at fravælge dette? (ÅRL § 7, stk. 4 og § 135, stk. 1, 1. pkt.)

Er der tale om en erhvervsdrivende fond? (ÅRL § 135, stk. 2)

Er der tale om en ”holdingvirksomhed”, der på koncernniveau inkl. associerede virksomheder i to på hinanden følgende regnskabsår på balancetidspunktet overskrider to af følgende størrelser:• Balancesum DKK 4 mio.• Nettoomsætning DKK 8 mio.• Gennemsnitligt antal heltidsbeskæftigede 12? (ÅRL § 135, stk. 3) 2)

Er der tale om en virksomhed, der i to på hinanden følgende regnskabsår på balancetidspunktet overskrider to af følgende størrelser:• Balancesum DKK 4 mio.• Nettoomsætning DKK 8 mio.• Gennemsnitligt antal heltidsbeskæftigede 12? (ÅRL § 135, stk. 1, 2. og 3. pkt.)


1) Medmindre ISRS 4410 kræver en erklæring, i det mindste en er-klæring om opstilling af finansielle oplysninger, på årsrapporten.

2) Dattervirksomheder og associerede virksomheder indgår 100 % i beregningen uanset ejerandel.

3) En virksomhed kan ikke tilvælge udvidet gennemgang, hvis Er-hvervsstyrelsen ved en undersøgelse af årsrapporten konstaterer væsentlige fejl eller mangler i forhold til selskabs- eller regnskabs-lovgivningen, og Erhvervsstyrelsen på denne baggrund beslutter, at virksomheden ikke kan tilvælge udvidet gennemgang (ÅRL § 135, stk. 7).

4) En virksomhed kan ikke fravælge revision, hvis virksomheden, den, der har bestemmende indflydelse over virksomheden, eller en tilknyttet virksomhed, dvs. en dattervirksomhed, modervirksom-heden eller dennes dattervirksomhed, accepterer et bødeforelæg eller som led i en straffesag dømmes for overtrædelse af selskabs-, regnskabs- eller skatte- og afgiftslovgivningen. En virksomhed kan desuden ikke fravælge revision, hvis Erhvervsstyrelsen ved en un-dersøgelse af årsrapporten konstaterer væsentlige fejl eller mangler i forhold til selskabs- eller regnskabslovgivningen, og Erhvervs-styrelsen på denne baggrund beslutter, at virksomheden ikke kan fravælge revision (ÅRL § 135, stk. 6 og 7).

Valgfrihed mellem:• Revisionspåtegning• Reviewerklæring• Erklæring om opstilling af

finansielle oplysninger• Ingen erklæring 1)

Udvidet gennemgang kan ikke anvendes af virksomheder om-fattet af regnskabsklasse A

Ikke krav om erklæring

Valgfrihed mellem:• Revisionspåtegning• Erklæring om udvidet gennemgang 3)

Revisionspåtegning

JaNej

Nej

Ja

NejJa

Er der tale om en erhvervsdrivende ”holdingfond”?

Er der tale om en erhvervsdrivende ”holdingfond”, der på koncernniveau inkl. associerede virksomheder i to på hinanden følgende regnskabsår på balancetids-punktet overskrider to af følgende størrelser:• Balancesum DKK 4 mio.• Nettoomsætning DKK 8 mio.• Gennemsnitligt antal heltidsbeskæftigede 12?(ÅRL § 135, stk. 3) 2)

Aflægger virksomheden frivilligt en årsrapport(regnskabsklasse A)? (ÅRL § 3, stk. 2 og § 7, stk. 1, nr. 1)

Ja

Er der tale om en erhvervsdrivende ”holdingfond”, der på koncernniveau inkl. associerede virksomheder i to på hinanden følgende regnskabsår på balancetids-punktet overskrider to af følgende størrelser:• Balancesum DKK 36 mio.• Nettoomsætning DKK 72 mio.• Gennemsnitligt antal heltidsbeskæftigede 50?(ÅRL § 135, stk. 3) 2)

Nej


Regnskabsklasse A omfatter – uanset størrelse – virksomheder, der ikke har pligt til at aflægge årsrapport, men frivilligt vælger at gøre dette, jf. ÅRL § 3, stk. 2 og § 7, stk. 1, nr. 1.

TABEL 2: DE VÆSENTLIGSTE FORSKELLE OG LIGHEDER MELLEM REVISIONSPÅTEGNINGER, ERKLÆRINGER OM UDVIDET GENNEMGANG, REVIEWERKLÆRINGER OG ERKLÆRINGER OM OPSTILLING AF FINANSIELLE OPLYSNINGER PÅ ÅRSRAPPORTER

Erklæringer på årsrapporter RevisionspåtegningerErklæringer om udvidet gennemgang Reviewerklæringer

Erklæringer om opstilling af finansielle oplys-ninger

Generelt

Erklæringsbekendtgørelsen Ja, §§ 3-8 Ja, §§ 9-11 Ja, §§ 12-15 Nej

Standarder ISA 700, ISA 705 og ISA 7061

FSR – danske revisorers standard om udvidet gen-nemgang af årsregnskaber, der udarbejdes efter ÅRL (og Erhvervsstyrelsens erklærings-standard for små virksomhe-der – udvidet gennemgang af årsregnskaber)2

ISRE 2400 ISRS 4410

Erklæring

Konklusion i erklæring Ja, positiv (”Det er vores opfattelse, at årsregnska-bet giver et retvisende billede af …”)

Ja, positiv (”Baseret på det udførte arbejde er det vores opfattelse, at årsregnskabet giver et retvisende billede af …”)

Ja, negativ (”Ved det ud-førte review er vi ikke ble-vet bekendt med forhold, der giver os anledning til at konkludere, at årsregn-skabet ikke giver et retvi-sende billede af …”)

Nej

Oplysning om, at opgaven, f.eks. revisionen, ikke har givet anled-ning til forbehold

Ja Ja Nej –

Forbehold Ja Ja Ja Nej

Anbefaling til generalforsamlin-gen om ikke at godkende årsrap-porten

Ja Ja Nej Nej

Supplerende oplysninger:

• Forhold i regnskabet Ja Ja Ja Ikke krav

• Forståelse af opgaven, f.eks. revisionen

Ja Ja Ja Ikke krav

• Andre forhold (overtrædelse af bogføringslovgivningen og ledelsesansvar)

Ja Ja Nej Nej

Udtalelse om en evt. ledelsesbe-retning

Ja Ja Nej Nej

Andre erklæringer, hvis revisor har indgået aftale med ledelsen herom, og ledelsen ønsker, at erklæringen eller erklæringerne skal indgå i erklæringen på års-rapporten

Nej Ja Ja Nej

1 Samt ISA 710 og ISA 720.

2 Erhvervsstyrelsens erklæringsstandard om udvidet gennemgang af årsregnskaber behandler stort set ikke erklæringer om udvidet gennemgang, men fokuserer på re-

visors arbejde i forbindelse med udvidet gennemgang, idet erklæringer om udvidet gennemgang for Erhvervsstyrelsens vedkommende i vidt omfang er udtømmende

reguleret i erklæringsbekendtgørelsen.


4. Regnskabspligten og årsregnskabslovens fire regn-skabsklasser

I dette afsnit omtales regnskabspligten og ÅRL’s fire regnskabsklasser. I næste afsnit omtales revisionspligten.

ÅRL omfatter som udgangspunkt alle erhvervsdrivende virksomhe-der, jf. § 1, stk. 1.

I henhold til ÅRL anses en virksomhed for at være erhvervsdrivende, hvis den yder varer, rettigheder, pengemidler, tjenester eller lignende, for hvilke den normalt modtager vederlag, jf. § 1, stk. 2.16 En virksom-hed anses dog altid for at være erhvervsdrivende, hvis den er omfattet af SL, LEF, LEV eller i øvrigt er erhvervsdrivende i henhold til lov. Dette gælder, selv om virksomheden helt eller delvist er undtaget fra kra-vene i disse love.

ÅRL omfatter dog ikke følgende erhvervsdrivende virksomheder:• Virksomheder, der er omfattet af regnskabsregler fastsat ved eller i

henhold til lovgivningen for finansielle virksomheder, dvs. LFV,• Virksomheder, der er omfattet af lov om statens regnskabsvæsen,

og• Virksomheder, der udelukkende er omfattet af regnskabsregler fast-

sat ved eller i henhold til kommunestyrelsesloven, jf. ÅRL § 1, stk. 3.

Følgende erhvervsdrivende virksomheder skal som udgangspunkt af-lægge årsrapport efter ÅRL:• Aktieselskaber, partnerselskaber (også kaldet kommanditaktieselska-

ber) og anpartsselskaber, herunder iværksætterselskaber• ”Kapitalinteressentskaber” og ”kapitalkommanditselskaber”, dvs.

interessentskaber og kommanditselskaber, hvori alle interessenterne henholdsvis komplementarerne er:• Aktie-, partner- eller anpartsselskaber, herunder iværksættersel-

skaber, eller selskaber med en tilsvarende retsform eller• Interessentskaber eller kommanditselskaber, hvori alle interes-

senterne henholdsvis komplementarerne er aktie-, partner- eller anpartsselskaber, herunder iværksætterselskaber, eller selskaber med en tilsvarende retsform

• Erhvervsdrivende fonde, jf. LEF § 1, stk. 2, jf. dog § 1, stk. 3-5• Virksomheder med begrænset ansvar, der er omfattet af LEV § 3

(virksomheder og foreninger med begrænset ansvar) eller § 4 (an-delsselskaber med begrænset ansvar)

• Europæiske andelsselskaber (SCE-selskaber), jf. ÅRL § 3, stk. 1.

ÅRL indeholder som bekendt fire regnskabsklasser: regnskabsklasse A, B, C og D. De fire regnskabsklasser er vist i tabel 3.

TABEL 3: ÅRSREGNSKABSLOVENS FIRE REGNSKABSKLASSER

1 Modervirksomheder for koncerner, der har pligt til at aflægge koncernregnskab og ikke har mulighed for at fravælge dette, skal dog altid følge reglerne for regnskabs-

klasse C eller D.

Regnskabsklasse Virksomheder

Regnskabsklasse A Virksomheder, der ikke har pligt til at aflægge årsrapport, men frivilligt vælger at gøre dette – uanset stør-relse

Regnskabsklasse B Små virksomheder, dvs. virksomheder, der i to på hinanden følgende regnskabsår på balancetidspunktet ikke overskrider to af følgende størrelser:• En balancesum på 36 mio. kr.• En nettoomsætning på 72 mio. kr.• Et gennemsnitligt antal heltidsbeskæftigede i løbet af regnskabsåret på 501

Regnskabsklasse C:

• Mellemstore virksomheder

• Store virksomheder

Virksomheder, der i to på hinanden følgende regnskabsår på balancetidspunktet ikke overskrider to af føl-gende størrelser:• En balancesum på 143 mio. kr.• En nettoomsætning på 286 mio. kr.• Et gennemsnitligt antal heltidsbeskæftigede i løbet af regnskabsåret på 250

Virksomheder, der ikke er små eller mellemstore

Regnskabsklasse D Statslige aktieselskaber og virksomheder, der har kapitalandele, gældsinstrumenter eller andre værdipapirer optaget til handel på et reguleret marked i et EU- eller EØS-land – uanset størrelse

Lindholm Brygge, Nørresundby Banevænget, Birkerød Lottenborg, Lyngby Prismet, Århus

Udsi

gt f

ra L

autr

upsg

ade

13

-15

UDSIGT TIL BEDRE BUNDLINJE!

Vi tilbyder arealeffektive erhvervs-ejen domme med central beliggenhed og fleksible lejemål, der kan tilpasses dine ønsker og behov. Vores kvalitetsejendomme har god udsigt, egen parkering og en beliggen-

hed med brandværdi for din virksom-hed. Det giver mere arbejdsglæde og dermed højere effektivitet. Kontakt os for mere information og fremvisning af en af vores 50 attrak-tive erhvervsejendomme.

KontaktT: 39 17 66 11W: ejendomme.pfa.dk

En arbejdsdag i topmoderne rammer skaber innovation, produktivitet og dermed økonomisk vækst.

Lautrupsgade, København Ø Stationsparken, Glostrup Dampfærgevej, København Ø

UDSIGT TIL BEDRE BUNDLINJE!


Regnskabsklasse A omfatter – uanset størrelse – virksomheder, der ikke har pligt til at aflægge årsrapport, men frivilligt vælger at gøre dette, jf. ÅRL § 3, stk. 2 og § 7, stk. 1, nr. 1. Der er ikke krav om, at virksomheder, der frivilligt vælger at aflægge årsrapport, skal indbe-rette eller indsende årsrapporten til Erhvervsstyrelsen.17 Der er des-uden ikke krav om, at virksomheder, der frivilligt vælger at aflægge årsrapport, skal lade årsrapporten forsyne med en revisorerklæring, f.eks. en revisionspåtegning, men hvis revisor har afgivet en erklæring på årsrapporten, skal erklæringen indgå i årsrapporten, jf. ÅRL § 18, 2. pkt.18

Regnskabsklasse B omfatter små virksomheder, jf. ÅRL § 7, stk. 1, nr. 2, dvs. virksomheder, der i to på hinanden følgende regnskabsår på balancetidspunktet ikke overskrider to af følgende størrelser:• En balancesum på 36 mio. kr.• En nettoomsætning på 72 mio. kr.• Et gennemsnitligt antal heltidsbeskæftigede i løbet af regnskabsåret

på 50, jf. ÅRL § 7, stk. 1, nr. 1.19

Regnskabsklasse C omfatter mellemstore og store virksomheder, jf. ÅRL § 7, stk. 1, nr. 3. Mellemstore virksomheder defineres som virk-somheder, der i to på hinanden følgende regnskabsår på balancetids-punktet ikke overskrider to af følgende størrelser:• En balancesum på 143 mio. kr.• En nettoomsætning på 286 mio. kr.• Et gennemsnitligt antal heltidsbeskæftigede i løbet af regnskabsåret

på 250, jf. ÅRL § 7, stk. 2, nr. 2.

Store virksomheder defineres som virksomheder, der ikke er små eller mellemstore, jf. ÅRL § 7, stk. 2, nr. 3, dvs. virksomheder, der i to på hinanden følgende regnskabsår på balancetidspunktet overskrider to af disse størrelsesgrænser.

Regnskabsklasse D omfatter – uanset størrelse – statslige aktieselska-ber og virksomheder, der har kapitalandele, gældsinstrumenter eller andre værdipapirer optaget til handel på et reguleret marked i et EU- eller EØS-land, jf. ÅRL § 7, stk. 1, nr. 4.

Virksomheder omfattet af regnskabsklasse B, C eller D skal altid aflægge årsrapport og indberette eller indsende årsrapporten til Erhvervsstyrelsen, jf. ÅRL § 2, stk. 1 og § 138, stk. 1. Virksomheder omfattet af regnskabsklasse B, C eller D er således altid underlagt regnskabspligt.

ÅRL § 4 indeholder dog undtagelser for visse virksomheder omfattet af LEV, § 5 indeholder undtagelser for visse ”kapitalinteressentskaber” og ”kapitalkommanditselskaber”, og § 6 indeholder en undtagelse for dattervirksomheder uden aktivitet. Disse undtagelser omtales ikke nærmere.

5. Revisionspligten

Virksomheder omfattet af regnskabsklasse C eller D skal altid lade års-regnskabet og et evt. koncernregnskab revidere, jf. ÅRL § 135, stk. 1, 1. pkt. Virksomheder omfattet af regnskabsklasse C eller D er således altid underlagt revisionspligt.

Virksomheder omfattet af regnskabsklasse B skal derimod ikke nød-vendigvis lade årsregnskabet revidere, jf. ÅRL § 135, stk. 1, 2. og 3. pkt. samt § 135, stk. 2, 3, 6 og 7 – det afhænger bl.a. af virksomhe-dens størrelse. Virksomheder omfattet af regnskabsklasse B er således ikke nødvendigvis underlagt revisionspligt. Dette skyldes, at virksom-heder omfattet af regnskabsklasse B under visse betingelser har mu-lighed for at fravælge revision, ligesom sådanne virksomheder under visse betingelser har mulighed for at tilvælge udvidet gennemgang. Dette uddybes i de to næste afsnit.20

6. Fravalg af revision

6.1. Generelt

Virksomheder omfattet af regnskabsklasse B kan som udgangspunkt fravælge revision og dermed undlade at lade årsregnskabet revidere, hvis virksomheden i to på hinanden følgende regnskabsår på balance-tidspunktet ikke overskrider to af følgende størrelser:• En balancesum på 4 mio. kr.• En nettoomsætning på 8 mio. kr.• Et gennemsnitligt antal heltidsbeskæftigede i løbet af regnskabsåret

på 12, jf. ÅRL § 135, stk. 1, 3. pkt.

Herudover er der naturligvis krav om, at det ikke må fremgå af ved-tægterne, at virksomhedens årsregnskaber skal revideres.

Der er desuden krav om, at medlemmerne af de ansvarlige ledelses-organer i ledelsespåtegningen skal erklære, hvorvidt virksomheden op-fylder betingelserne for at fravælge revision, jf. ÅRL § 9, stk. 4. Denne oplysning skal gives hvert år.

I tilknytning til ledelsespåtegningen skal det desuden oplyses, hvis gene-ralforsamlingen eller det tilsvarende godkendelsesorgan har truffet beslut-ning om, at årsregnskabet for det kommende regnskabsår ikke skal revi-deres, jf. ÅRL § 10 a. Denne oplysning skal dog kun gives, hvis årsregnska-bet er revideret. Oplysningen skal derimod ikke gives, hvis årsregnskabet ikke er revideret. Dette indebærer, at oplysningen kun skal gives forud for det første regnskabsår, hvor årsregnskabet ikke skal revideres.

Hvis der er tale om et selskab omfattet af SL, skal beslutningen om fravalg af revision træffes på en ordinær generalforsamling, jf. § 88, stk. 1, nr. 3, hvorefter der på den ordinære generalforsamling bl.a. skal træffes afgørelse om evt. ændring af beslutningen om revision af selskabets kommende årsregnskaber, hvis selskabet ikke er underlagt revisionspligt. Det er således ikke muligt at træffe beslutning om fra-valg af revision på en ekstraordinær generalforsamling.

Folketinget har i juni 2014 vedtaget et forslag til en ny LEF, jf. lov nr. 712 af 25. juni 2014. Denne nye lov, der endnu ikke er trådt i kraft, ændrer ikke på, at reglerne om fravalg af revision ikke kan anvendes af erhvervsdrivende fonde.


Hvis der er tale om et nystiftet selskab, skal det bl.a. fremgå af stif-telsesdokumentet, hvis selskabets kommende årsregnskaber ikke skal revideres, hvis selskabet ikke er underlagt revisionspligt, jf. SL § 27, stk. 1, nr. 4.

Hvis der er tale om et nystiftet selskab, der opstår som led i en fusion eller en spaltning, skal generalforsamlingen træffe beslutning om, hvorvidt selskabets kommende årsregnskaber skal revideres, hvis selskabet ikke er underlagt revisionspligt, jf. SL § 250, stk. 5, jf. også § 250, stk. 1, nr. 4, for så vidt angår fusion, samt § 268, stk. 5, jf. også § 268, stk. 1, nr. 4, for så vidt angår spaltning.21 22 Det samme gælder ved omdannelse af et andelsselskab til et aktieselskab, jf. SL § 335, stk. 4, jf. også § 337, stk. 3, nr. 3.

I det følgende omtales undtagelserne til reglerne om fravalg af revi-sion. Der er tale om følgende undtagelser:• Erhvervsdrivende fonde• ”Holdingvirksomheder”• Overtrædelser af selskabs-, regnskabs- eller skatte- og afgiftslovgiv-

ningen• Væsentlige fejl eller mangler konstateret ved undersøgelse af års-

rapporten.

6.2. Erhvervsdrivende fonde

Reglerne om fravalg af revision kan ikke anvendes af erhvervsdrivende fonde, jf. ÅRL § 135, stk. 2, jf. § 135, stk. 1, 3. pkt. Dvs., at erhvervsdri-vende fonde altid skal lade årsregnskabet revidere – uanset størrelse.

Det fremgår af lovbemærkningerne, at det forhold, at reglerne om fravalg af revision ikke kan anvendes af erhvervsdrivende fonde, hæn-ger sammen med erhvervsdrivende fondes særlige ejer- og tilsynsfor-hold.23

Folketinget har i juni 2014 vedtaget et forslag til en ny LEF, jf. lov nr. 712 af 25. juni 2014.24 Denne nye lov, der endnu ikke er trådt i kraft, ændrer ikke på, at reglerne om fravalg af revision ikke kan anvendes af erhvervsdrivende fonde.

6.3. ”Holdingvirksomheder”

”Holdingvirksomheder”, dvs. virksomheder, der besidder kapitalandele i andre virksomheder, og som udøver betydelig (eller bestemmende og dermed også betydelig) indflydelse over en eller flere af disse virksomheders driftsmæssige eller finansielle ledelse, dvs. virksomhe-der, der besidder kapitalandele i dattervirksomheder eller associerede virksomheder, jf. ÅRL bilag 1, afsnit B, nr. 3-5, kan som udgangspunkt anvende reglerne om fravalg af revision, hvis virksomheden og de virksomheder, som virksomheden besidder kapitalandele i og udøver betydelig (eller bestemmende) indflydelse over, i to på hinanden føl-gende regnskabsår på balancetidspunktet tilsammen ikke overskrider to af størrelserne for fravalg af revision, dvs.:

• En balancesum på 4 mio. kr.• En nettoomsætning på 8 mio. kr.• Et gennemsnitligt antal heltidsbeskæftigede i løbet af regnskabsåret

på 12, jf. ÅRL § 135, stk. 3, jf. § 135, stk. 1, 3. pkt.

Dvs., at ”holdingvirksomheder” ikke nødvendigvis skal lade årsregn-skabet revidere – det afhænger af koncernens (ikke blot ”holdingvirk-somhedens”) størrelse.

Balancesummen og nettoomsætningen beregnes som summen af al-le virksomhedernes balancesummer henholdsvis nettoomsætninger, jf. ÅRL § 135, stk. 2, 2. pkt., jf. § 110. Tilsvarende gælder med hensyn til det gennemsnitlige antal heltidsbeskæftigede i løbet af regnskabsåret.

Det fremgår i den forbindelse af lovbemærkningerne, at der ikke skal ske intern eliminering inden beregningen, men at der skal udlignes for værdien af kapitalandelene i virksomhederne.25

Det fremgår af Erhvervs- og Vækstministeriets høringsnotat vedrø-rende det pågældende lovforslag, at hvis en erhvervsdrivende fond samtidig er ”holdingvirksomhed”, er det reglerne for ”holdingvirk-somheder” og ikke reglerne for erhvervsdrivende fonde, der finder anvendelse.26 Dvs., at erhvervsdrivende ”holdingfonde” som ud-gangspunkt kan anvende reglerne om fravalg af revision, hvis fonden og de virksomheder, som fonden besidder kapitalandele i og udøver betydelig (eller bestemmende) indflydelse over, i to på hinanden føl-gende regnskabsår på balancetidspunktet tilsammen ikke overskrider to af de nævnte størrelser.

6.4. Overtrædelser af selskabs-, regnskabs- eller skatte- og af-giftslovgivningen

Reglerne om fravalg af revision kan ikke anvendes af en virksomhed, hvis virksomheden, den, der har bestemmende indflydelse over virksomheden, en tilknyttet virksomhed, dvs. en dattervirksomhed, modervirksomheden eller dennes dattervirksomhed, jf. ÅRL bilag 1, afsnit B, nr. 6, accepterer et bødeforelæg eller som led i en straffesag dømmes for overtrædelse af selskabs-, regnskabs- eller skatte- og af-giftslovgivningen, jf. ÅRL § 135, stk. 6, jf. § 135, stk. 1, 3. pkt. I disse tilfælde skal virksomhedens årsregnskaber for de følgende tre regn-skabsår revideres. Erhvervsstyrelsen kan forlænge den periode, hvor virksomhedens årsregnskaber skal revideres, med op til to regnskabsår, dvs. fra tre til fem regnskabsår.

I svaret på et af spørgsmålene til det pågældende lovforslag næv-nes følgende – noget overordnede – eksempler på overtrædelser af selskabs-, regnskabs- eller skatte- og afgiftslovgivningen, der kan med-føre, at reglerne om fravalg af revision ikke kan anvendes:• Overtrædelse af selskabslovgivningen:

• Ulovlige lån til kapitalejere og ledelsesmedlemmer samt opret-holdelse heraf, dvs. ulovlige ”kapitalejerlån”27

• Andre uforsvarlige udbetalinger fra selskabet


• Overtrædelse af regnskabslovgivningen:• Overtrædelse af reglerne om opstilling og præsentation af års-

regnskabet• Overtrædelse af reglerne om værdiansættelse af virksomhedens

eller – hvis der er tale om et selskab – selskabets aktiver og pas-siver

• Overtrædelse af bogføringslovgivningen:• Overtrædelse af kravet om at bogføre alle transaktioner• Overtrædelse af reglerne om opbevaring af regnskabsmateriale

• Overtrædelse af skatte- og afgiftslovgivningen:• Unddragelse af moms• Maskeret udbytte• Manglende angivelse af indeholdt A-skat og AM-bidrag.28

Det er imidlertid vigtigt at være opmærksom på, at det ikke er til-strækkeligt, at der foreligger en overtrædelse af selskabs-, regnskabs- eller skatte- og afgiftslovgivningen, idet overtrædelsen også skal have givet sig udslag i, at virksomheden, den, der har bestemmende indflydelse over virksomheden, eller en tilknyttet virksomhed har ac-cepteret et bødeforelæg eller som led i en straffesag er blevet dømt for overtrædelsen.

Det er desuden vigtigt at være opmærksom på, at det forhold, at en virksomhed ikke kan fravælge revision, hvis virksomheden, den, der har bestemmende indflydelse over virksomheden, eller en tilknyttet virksomhed accepterer et bødeforelæg eller som led i en straffesag dømmes for overtrædelse af selskabs-, regnskabs- eller skatte- og afgiftslovgivningen, ikke forudsætter, at Erhvervsstyrelsen træffer beslutning herom, idet der er tale om en ”automatisk” sanktion.29 Hvis perioden, hvor virksomhedens årsregnskaber skal revideres, skal forlænges med op til to regnskabsår, kræver det derimod, at Erhvervs-styrelsen træffer beslutning herom.

6.5. Væsentlige fejl eller mangler konstateret ved undersøgelse af årsrapporten

Reglerne om fravalg af revision kan desuden ikke anvendes af en virksomhed, hvis Erhvervsstyrelsen ved en undersøgelse af årsrappor-ten konstaterer væsentlige fejl eller mangler i forhold til selskabs- el-ler regnskabslovgivningen, og Erhvervsstyrelsen på denne baggrund beslutter, at reglerne om fravalg af revision ikke kan anvendes af virksomheden i indeværende og de to følgende regnskabsår, jf. ÅRL § 135, stk. 7, jf. § 135, stk. 1, 3. pkt. Erhvervsstyrelsen kan dog altid beslutte, at reglerne om fravalg af revision ikke kan anvendes af virksomheden, hvis der er ydet lån, der er omfattet af selskabslov-givningens forbud mod lån til virksomhedsdeltagere og ledelse, dvs. ulovlige ”kapitalejerlån”, og der er tale om lån af ikke ubetydelig størrelse eller gentagne overtrædelser af forbuddet i selskabslovgiv-ningen. Erhvervsstyrelsen kan i særlige tilfælde beslutte at forlænge

den periode, hvor virksomhedens årsregnskaber skal revideres, med yderligere ét regnskabsår, dvs. fra to eller tre til tre eller fire regn-skabsår.

Det fremgår i den forbindelse af lovbemærkningerne, at:• Der ved væsentlige fejl eller mangler som udgangspunkt forstås fejl

eller mangler, der indebærer, at årsregnskabet ikke giver et retvisen-de billede, eller væsentlige overtrædelser af selskabslovgivningen

• Der altid vil blive pålagt revision i tilfælde, hvor forholdene om-kring et ulovligt ”kapitalejerlån” betyder, at overtrædelsen samtidig anmeldes til politiet. Erhvervsstyrelsen vil imidlertid også ud fra en konkret vurdering kunne pålægge et selskab revision, selv om for-holdet ikke er anmeldt til politiet. Det kan f.eks. være i situationer, hvor selskabet har forsøgt at skjule de ulovlige forhold, eller lånet har været opretholdt over en længere årrække. Det kan endvidere være ud fra en vurdering af den potentielle risiko for tab, som selskabet påfører f.eks. medarbejdere, kreditorer og det offentlige. I denne vurdering vil f.eks. indgå lånets størrelse sammenholdt med selskabets egenkapital og økonomiske forhold samt selskabets resultater og udvikling, herunder f.eks. om selskabet gennem en længere årrække har kørt med underskud.30

7. Tilvalg af udvidet gennemgang

7.1. Generelt

Som tidligere nævnt kan virksomheder omfattet af regnskabsklasse B som udgangspunkt fravælge revision og dermed undlade at lade årsregnskabet revidere, hvis virksomheden i to på hinanden følgende regnskabsår på balancetidspunktet ikke overskrider to af følgende stør-relser:• En balancesum på 4 mio. kr.• En nettoomsætning på 8 mio. kr.• Et gennemsnitligt antal heltidsbeskæftigede i løbet af regnskabsåret

på 12, jf. ÅRL § 135, stk. 1, 3. pkt.

Hertil kommer, at virksomheder omfattet af regnskabsklasse B som udgangspunkt kan tilvælge udvidet gennemgang, dvs. vælge at lade ”revisionen” udføre som udvidet gennemgang efter Erhvervsstyrelsens erklæringsstandard for små virksomheder, dvs. Erhvervsstyrelsens er-klæringsstandard om udvidet gennemgang af årsregnskaber (og FSR – danske revisorers standard om udvidet gennemgang af årsregnskaber, der udarbejdes efter ÅRL), jf. ÅRL § 135, stk. 1, 2. pkt.

Det kan umiddelbart undre, at ÅRL henviser til, at virksomheder omfattet af regnskabsklasse B kan vælge at lade ”revisionen” udføre som udvidet gennemgang. Dette indikerer dog, at udvidet gen-nemgang lovgivningsmæssigt som udgangspunkt er sidestillet med revision.31

Det fremgår dog af lovbemærkningerne, at hvis virksomheden via

Hvis der er tale om et nystiftet selskab, skal det bl.a. fremgå af stiftelsesdokumentet, hvis selskabets kommende årsregnska-ber ikke skal revideres, hvis selskabet ikke er underlagt revisi-onspligt, jf. SL § 27, stk. 1, nr. 4.


særlovgivning, f.eks. lovgivning om offentlige tilskud eller lignende, har pligt til at lade årsregnskabet revidere, kan virksomheden ikke vælge i stedet at lade årsregnskabet ”revidere” efter Erhvervsstyrelsens erklæringsstandard om udvidet gennemgang af årsregnskaber (og FSR – danske revisorers standard om udvidet gennemgang af årsregn-skaber, der udarbejdes efter ÅRL), medmindre særlovgivningen tillader dette.32

Særlovgivningen vil formentlig kun undtagelsesvist tillade, at ”revi-sionen” kan udføres som udvidet gennemgang. Dette skyldes bl.a., at særlovgivningen ofte stiller krav om forvaltningsrevision, hvilket ikke giver mening i relation til udvidet gennemgang.

Hvis en virksomhed fravælger revision, er der som tidligere nævnt krav om, at det ikke må fremgå af vedtægterne, at virksomhedens årsregnskaber skal revideres. Hvis en virksomhed tilvælger udvidet gennemgang, er der derimod ikke noget til hinder for, at det frem-går af vedtægterne, at virksomhedens årsregnskaber skal revideres, idet dette også omfatter udvidet gennemgang, medmindre andet fremgår af vedtægterne, og betingelserne for tilvalg af udvidet gen-nemgang i øvrigt er opfyldt. Dette skyldes, at udvidet gennemgang som nævnt lovgivningsmæssigt som udgangspunkt er sidestillet med revision.

Hvis en virksomhed fravælger revision, er der desuden krav om, at medlemmerne af de ansvarlige ledelsesorganer i ledelsespåtegningen skal erklære, hvorvidt virksomheden opfylder betingelserne for at fra-vælge revision, jf. ÅRL § 9, stk. 4. Hvis en virksomhed tilvælger udvidet gennemgang, er der derimod ikke krav om, at medlemmerne af de ansvarlige ledelsesorganer i ledelsespåtegningen skal erklære, hvorvidt virksomheden opfylder betingelserne for at fravælge revision, idet revi-sion i denne situation netop ikke er fravalgt.33

I tilknytning til ledelsespåtegningen skal det desuden oplyses, hvis generalforsamlingen eller det tilsvarende godkendelsesorgan har truf-fet beslutning om, at årsregnskabet for det kommende regnskabsår ikke skal revideres, jf. ÅRL § 10 a. Det skal derimod ikke oplyses, hvis generalforsamlingen eller det tilsvarende godkendelsesorgan har truf-fet beslutning om, at ”revisionen” af årsregnskabet for det kommende regnskabsår skal udføres som udvidet gennemgang, idet årsregnska-bet for det kommende regnskabsår i denne situation betragtes som revideret.

Hvis der er tale om et selskab omfattet af SL, skal beslutningen om fravalg af revision som tidligere nævnt træffes på en ordinær general-forsamling, jf. § 88, stk. 1, nr. 3. Det samme gælder beslutningen om tilvalg af udvidet gennemgang. Det er således ikke muligt at træffe beslutning om tilvalg af udvidet gennemgang på en ekstraordinær generalforsamling.34

Hvis der er tale om et nystiftet selskab, skal det som tidligere nævnt bl.a. fremgå af stiftelsesdokumentet, hvis selskabets kommende årsregnskaber ikke skal revideres, hvis selskabet ikke er underlagt re-visionspligt, jf. SL § 27, stk. 1, nr. 4. Tilsvarende skal det bl.a. fremgå

af stiftelsesdokumentet, hvis ”revisionen” af selskabets kommende årsregnskaber skal udføres som udvidet gennemgang.

Hvis der er tale om et nystiftet selskab, der opstår som led i en fusion eller en spaltning, skal generalforsamlingen som tidligere nævnt træffe beslutning om, hvorvidt selskabets kommende årsregnskaber skal re-videres, hvis selskabet ikke er underlagt revisionspligt, jf. SL § 250, stk. 5, jf. også § 250, stk. 1, nr. 4, for så vidt angår fusion, samt § 268, stk. 5, jf. også § 268, stk. 1, nr. 4, for så vidt angår spaltning. Generalfor-samlingen skal desuden træffe beslutning om, hvorvidt ”revisionen” af selskabets kommende årsregnskaber skal udføres som udvidet gen-nemgang. Det samme gælder ved omdannelse af et andelsselskab til et aktieselskab, jf. SL § 335, stk. 4, jf. også § 337, stk. 3, nr. 3.

Det er vigtigt at være opmærksom på, at udvidet gennemgang ikke kan anvendes af virksomheder omfattet af regnskabsklasse A.

ÅRL giver som nævnt mulighed for, at virksomheder omfattet af regnskabsklasse B under visse betingelser kan tilvælge udvidet gen-nemgang, jf. § 135, stk. 1, 2. pkt. ÅRL er imidlertid ikke til hinder for, at udvidet gennemgang også kan anvendes af virksomheder omfattet af regnskabsklasse A.

Det fremgår af både Erhvervsstyrelsens erklæringsstandard om udvi-det gennemgang af årsregnskaber og FSR – danske revisorers standard om udvidet gennemgang af årsregnskaber, der udarbejdes efter ÅRL, at disse standarder omhandler revisors ansvar, når revisor engageres til at udføre en udvidet gennemgang af et årsregnskab for en virksom-hed, der i medfør af ÅRL § 135, stk. 1, 2. pkt. vælger at få foretaget en udvidet gennemgang af årsregnskabet, jf. afsnit 1 i begge standar-der.

Det fremgår desuden af disse standarder, at udvidet gennemgang alene kan anvendes af virksomheder omfattet af regnskabsklasse B, herunder ”holdingvirksomheder”, der, jf. ÅRL § 135, har mulighed for at vælge at få udført en udvidet gennemgang som alternativ til en revision udført i overensstemmelse med ISA’erne, jf. afsnit A2 i begge standarder.

Begge standarder er således – i modsætning til ÅRL – til hinder for, at udvidet gennemgang også kan anvendes af virksomheder omfattet af regnskabsklasse A.35

I det følgende omtales de undtagelser til reglerne om fravalg af revi-sion, der er omtalt i afsnit 6.2-6.5 ovenfor, og de enkelte undtagelser relateres til reglerne om tilvalg af udvidet gennemgang.

7.2. Erhvervsdrivende fonde

Reglerne om fravalg af revision kan som tidligere nævnt ikke anvendes af erhvervsdrivende fonde, jf. ÅRL § 135, stk. 2, jf. § 135, stk. 1, 3. pkt. Dette gælder også reglerne om tilvalg af udvidet gennemgang, der således heller ikke kan anvendes af erhvervsdrivende fonde, jf. ÅRL § 135, stk. 2, jf. § 135, stk. 1, 2. pkt.

Folketinget har som tidligere nævnt vedtaget et forslag til en ny LEF,


jf. lov nr. 712 af 25. juni 2014. Denne nye lov, der endnu ikke er trådt i kraft, ændrer ikke på, at reglerne om tilvalg af udvidet gennemgang ikke kan anvendes af erhvervsdrivende fonde.

7.3. ”Holdingvirksomheder”

Som tidligere nævnt kan ”holdingvirksomheder”, dvs. virksomheder, der besidder kapitalandele i andre virksomheder, og som udøver be-tydelig (eller bestemmende og dermed også betydelig) indflydelse over en eller flere af disse virksomheders driftsmæssige eller finansielle ledelse, som udgangspunkt anvende reglerne om fravalg af revision, hvis virksomheden og de virksomheder, som virksomheden besidder kapitalandele i og udøver betydelig (eller bestemmende) indflydelse over, i to på hinanden følgende regnskabsår på balancetidspunktet til-sammen ikke overskrider to af størrelserne for fravalg af revision, dvs.:• En balancesum på 4 mio. kr.• En nettoomsætning på 8 mio. kr.• Et gennemsnitligt antal heltidsbeskæftigede i løbet af regnskabsåret

på 12, jf. ÅRL § 135, stk. 3, jf. § 135, stk. 1, 3. pkt.

Hertil kommer, at ”holdingvirksomheder” som udgangspunkt kan anvende reglerne om tilvalg af udvidet gennemgang, hvis virksomhe-den og de virksomheder, som virksomheden besidder kapitalandele i og udøver betydelig (eller bestemmende) indflydelse over, i to på hinanden følgende regnskabsår på balancetidspunktet tilsammen ikke overskrider to af størrelserne for regnskabsklasse B, dvs.:• En balancesum på 36 mio. kr.• En nettoomsætning på 72 mio. kr.• Et gennemsnitligt antal heltidsbeskæftigede i løbet af regnskabsåret

på 50, jf. ÅRL § 135, stk. 3, jf. § 7, stk. 2, nr. 1 og § 135, stk. 1, 2. pkt.

Balancesummen og nettoomsætningen beregnes som tidligere nævnt som summen af alle virksomhedernes balancesummer henholdsvis nettoomsætninger, jf. ÅRL § 135, stk. 2, 2. pkt., jf. § 110. Tilsvarende gælder med hensyn til det gennemsnitlige antal heltidsbeskæftigede i løbet af regnskabsåret.

Det fremgår i den forbindelse af Erhvervsstyrelsens erklæringsstan-dard om udvidet gennemgang af årsregnskaber og FSR – danske revisorers standard om udvidet gennemgang af årsregnskaber, der ud-arbejdes efter ÅRL, at sammenlægningen sker fuldt ud uanset ejeran-del, og at der kun foretages udligning af værdien af kapitalandelene i virksomhederne, jf. afsnit A26 henholdsvis A30.

Det fremgår som tidligere nævnt af Erhvervs- og Vækstministeriets høringsnotat vedrørende det pågældende lovforslag, at hvis en er-hvervsdrivende fond samtidig er ”holdingvirksomhed”, er det reglerne for ”holdingvirksomheder” og ikke reglerne for erhvervsdrivende fonde, der finder anvendelse. Dvs., at erhvervsdrivende ”holdingfon-

de” som udgangspunkt kan anvende reglerne om fravalg af revision, hvis fonden og de virksomheder, som fonden besidder kapitalandele i og udøver betydelig (eller bestemmende) indflydelse over, i to på hinanden følgende regnskabsår på balancetidspunktet tilsammen ikke overskrider to af størrelserne for fravalg af revision (4/8/12). Erhvervs-drivende ”holdingfonde” kan desuden som udgangspunkt anvende reglerne om tilvalg af udvidet gennemgang, hvis fonden og de virk-somheder, som fonden besidder kapitalandele i og udøver betydelig (eller bestemmende) indflydelse over, i to på hinanden følgende regn-skabsår på balancetidspunktet tilsammen ikke overskrider to af størrel-serne for regnskabsklasse B (36/72/50).

7.4. Overtrædelser af selskabs-, regnskabs- eller skatte- og af-giftslovgivningen

Reglerne om fravalg af revision kan som tidligere nævnt ikke anvendes af en virksomhed, hvis virksomheden, den, der har bestemmende ind-flydelse over virksomheden, eller en tilknyttet virksomhed accepterer et bødeforelæg eller som led i en straffesag dømmes for overtrædelse af selskabs-, regnskabs- eller skatte- og afgiftslovgivningen, jf. ÅRL § 135, stk. 6, jf. § 135, stk. 1, 3. pkt.

Dette gælder derimod – noget overraskende – ikke reglerne om til-valg af udvidet gennemgang, der således sagtens kan anvendes af en virksomhed, selv om virksomheden, den, der har bestemmende ind-flydelse over virksomheden, eller en tilknyttet virksomhed accepterer et bødeforelæg eller som led i en straffesag dømmes for overtrædelse af selskabs-, regnskabs- eller skatte- og afgiftslovgivningen, jf. ÅRL § 135, stk. 6, modsætningsvist.

Det fremgår således af både Erhvervsstyrelsens erklæringsstandard om udvidet gennemgang af årsregnskaber og FSR – danske revisorers standard om udvidet gennemgang af årsregnskaber, der udarbejdes efter ÅRL, at virksomheder, der skal lade årsregnskabet revidere efter ÅRL § 135, stk. 6, kan vælge at lade ”revisionen” udføre som udvidet gennemgang, jf. afsnit A25 henholdsvis A30.

7.5. Væsentlige fejl eller mangler konstateret ved undersøgelse af årsrapporten

Reglerne om fravalg af revision kan desuden ikke anvendes af en virk-somhed, hvis Erhvervsstyrelsen ved en undersøgelse af årsrapporten konstaterer væsentlige fejl eller mangler i forhold til selskabs- eller regnskabslovgivningen, og Erhvervsstyrelsen på denne baggrund be-slutter, at reglerne om fravalg af revision ikke kan anvendes af virksom-heden i indeværende og de to følgende regnskabsår, jf. ÅRL § 135, stk. 7, jf. § 135, stk. 1, 3. pkt. Erhvervsstyrelsen kan dog altid beslutte, at reglerne om fravalg af revision ikke kan anvendes af virksomheden, hvis der er ydet lån, der er omfattet af selskabslovgivningens forbud mod lån til virksomhedsdeltagere og ledelse, dvs. ulovlige ”kapitalejer-

Erhvervsstyrelsen kan i særlige tilfælde beslutte at forlænge den periode, hvor virksomhedens årsregnskaber skal revide-res, med yderligere ét regnskabsår, dvs. fra to eller tre til tre eller fire regnskabsår.


lån”, og der er tale om lån af ikke ubetydelig størrelse eller gentagne overtrædelser af forbuddet i selskabslovgivningen. Erhvervsstyrelsen kan i særlige tilfælde beslutte at forlænge den periode, hvor virksom-hedens årsregnskaber skal revideres, med yderligere ét regnskabsår, dvs. fra to eller tre til tre eller fire regnskabsår.

Erhvervsstyrelsen kan samtidig beslutte, at reglerne om tilvalg af ud-videt gennemgang ikke kan anvendes af virksomheden, jf. ÅRL § 135, stk. 7, jf. § 135, stk. 1, 2. pkt.

Det fremgår således af både Erhvervsstyrelsens erklæringsstandard om udvidet gennemgang af årsregnskaber og FSR – danske revisorers standard om udvidet gennemgang af årsregnskaber, der udarbejdes efter ÅRL, at virksomheder, der er blevet pålagt revision efter ÅRL § 135, stk. 7, kan vælge at lade ”revisionen” udføre som udvidet gen-nemgang, medmindre Erhvervsstyrelsen har truffet beslutning om, at virksomheden ikke kan lade ”revisionen” udføre som udvidet gennem-gang, jf. afsnit A25 henholdsvis A30.

Det fremgår i den forbindelse af lovbemærkningerne, at Erhvervssty-relsens beslutning om, at et selskab ikke kan anvende Erhvervsstyrel-sens erklæringsstandard om udvidet gennemgang af årsregnskaber, vil bero på en konkret vurdering af, om f.eks. selskabets ejer har forsøgt at skjule lånet ved at lade det indgå i regnskabsposten ”Tilgodehaven-der fra salg og tjenesteydelser” i stedet for den korrekte regnskabspost ”Tilgodehavender hos virksomhedsdeltagere og ledelse”.36 I sådanne situationer kan et krav om egentlig revision være nødvendigt for at sikre, at der ikke igen ydes ulovlige lån.

Reglerne om tilvalg af udvidet gennemgang kan som tidligere nævnt sagtens anvendes af en virksomhed, selv om virksomheden, den, der har bestemmende indflydelse over virksomheden, eller en tilknyttet virksomhed accepterer et bødeforelæg eller som led i en straffesag dømmes for overtrædelse af selskabs-, regnskabs- eller skatte- og af-giftslovgivningen. Dette gælder dog naturligvis ikke, hvis Erhvervssty-relsen ved en undersøgelse af årsrapporten har konstateret væsentlige fejl eller mangler i forhold til selskabs- eller regnskabslovgivningen, og Erhvervsstyrelsen på denne baggrund har besluttet, at reglerne om tilvalg af udvidet gennemgang ikke kan anvendes af virksomheden.

8. ISRS 4410 – erklæringer om opstilling af finansielle op-lysninger

ISRS 4410 vedrørende opgaver om opstilling af finansielle oplysninger kræver under visse betingelser, at revisor skal afgive en erklæring, i det mindste en erklæring om assistance med opstilling af finansielle oplys-ninger, hvis revisors navn identificeres med finansielle oplysninger.37 Dette vil f.eks. være tilfældet, hvis:• De finansielle oplysninger kræves i henhold til lov eller øvrig regule-

ring, f.eks. ÅRL,• De finansielle oplysninger skal offentliggøres, f.eks. hos Erhvervs-

styrelsen,

• De finansielle oplysninger er tiltænkt til brug for andre parter end den daglige eller den øverste ledelse, og det er sandsynligt, at andre parter end den daglige eller den øverste ledelse vil forbinde revisor med de finansielle oplysninger, eller

• De finansielle oplysninger kan udleveres til eller indhentes af andre parter end de tiltænkte brugere, og det er sandsynligt, at andre parter end den daglige eller den øverste ledelse vil forbinde revisor med de finansielle oplysninger, jf. afsnit 3.

Hvis revisors navn identificeres med finansielle oplysninger, skal de finansielle oplysninger således under visse betingelser forsynes med en erklæring, i det mindste en erklæring om opstilling af finansielle oplysninger.

Efter forfatterens opfattelse vil dette f.eks. være tilfældet, hvis revisor assisterer med opstilling af årsrapporten, og:• Årsrapporten er opstillet på papir med revisors navn og/eller logo,• Årsrapporten sendes fra revisor til tredjemand (enten pr. mail eller

med almindelig post), eller• Årsrapporten sendes fra revisor til virksomheden pr. mail, og det

er sandsynligt, at mailen fra revisor vil blive videresendt til tredje-mand.

I disse situationer skal årsrapporten efter forfatterens opfattelse for-synes med en erklæring, i det mindste en erklæring om opstilling af finansielle oplysninger.

Efter forfatterens opfattelse er der derimod ikke krav om, at årsrap-porten skal forsynes med en erklæring, i det mindste en erklæring om opstilling af finansielle oplysninger, selv om revisor assisterer med opstilling af årsrapporten og indberetning af årsrapporten via XBRL, medmindre årsrapporten er opstillet på papir med revisors navn og/eller logo, eller revisors navn i øvrigt fremgår af årsrapporten, f.eks. af virksomhedsoplysningerne. Dette skyldes, at kun Erhvervsstyrelsen – men ikke regnskabsbrugerne – i denne situation kan se, at revisor har assisteret med opstilling af årsrapporten.

Hvis revisor har afgivet en erklæring på årsrapporten, skal erklærin-gen indgå i årsrapporten, jf. ÅRL § 18, 2. pkt. for så vidt angår virk-somheder omfattet af regnskabsklasse A, § 22, 2. pkt. for så vidt angår virksomheder omfattet af regnskabsklasse B, § 78, stk. 1, 2. pkt., for så vidt angår virksomheder omfattet af regnskabsklasse C, og § 102, stk. 1, 2. pkt. for så vidt angår virksomheder omfattet af regnskabsklasse D. Dette gælder også – og især – den årsrapport, der indberettes eller indsendes til Erhvervsstyrelsen. Det gælder desuden, uanset om der er tale om en revisionspåtegning, en erklæring om udvidet gennem-gang, en reviewerklæring eller en erklæring om opstilling af finansielle oplysninger.


Hvis revisors navn identificeres med finansielle oplysninger, skal de finansielle oplysninger under visse betingelser forsynes med en erklæring, i det mindste en erklæring om opstilling af finansielle oplysninger.

9. Oversigt over erklæringsmulighederne på årsrapporten

Tabel 4 indeholder en oversigt over erklæringsmulighederne på års-rapporten.

10. Disciplinærretlige afgørelser vedrørende fravalg af revision

Der findes så vidt vides endnu kun én disciplinærretlig afgørelse ved-rørende fravalg af revision.38 Der er tale om Revisornævnets kendelse af 15. april 2014 i sag nr. 133/2013.

I denne kendelse, der er indbragt af Revisortilsynet, lagde Revisor-nævnet som ubestridt kvalitetskontrollantens oplysninger til grund vedrørende de af kvalitetskontrollanten gennemgåede seks konkrete sager, hvori indklagede havde afgivet erklæringer, herunder H A/S og F ApS, idet indklagede ikke havde afgivet svar til Revisornævnet.

Revisortilsynet gjorde bl.a. gældende, at indklagede havde overtrådt god revisorskik ved at påtage sig opgaver for og afgive erklæringer vedrørende årsregnskaberne for 2010/11 for H A/S og F ApS, uden at disse to selskaber havde fravalgt revision.

Revisortilsynet anførte i den forbindelse følgende:

”… [E]fter de herom gældende regler, jf. årsregnskabslo-vens § 135, jf. § 7, skal en virksomhed, der opfylder betin-gelserne herfor, anmelde fravalget af revisor og indsende de tilrettede vedtægter til Erhvervsstyrelsen. Generalfor-samlingsprotokollatet skal vedlægges sammen med de ændrede vedtægter.I denne sag er ikke alle krav for at kunne fravælge revision opfyldt, idet der bl.a. ikke er oplyst herom i ledelsespåteg-ningerne, hvorfor selskaberne ikke har fravalgt revision i henhold til reglerne herom. Revisortilsynet har i den forbin-delse tilføjet, at man ikke har undersøgt, hvorvidt betingel-serne for fravalg af revision i øvrigt har været til stede.Uanset at det er ledelsens ansvar at fravælge revision kor-rekt, bør revisor i forbindelse med aftaleindgåelse under-søge, hvorvidt grundlaget for at kunne afgive reviewerklæ-ringer er til stede, herunder overholdelse af formalia. Ved at have accepteret og udført review af årsregnskaberne for H A/S og F ApS, når kravene herfor ikke var til stede, er der af indklagede sket en tilsidesættelse af god revisorskik.”

Revisornævnet anførte følgende herom:

”Indklagede har efter den foreliggende dokumentation accepteret og udført review af årsregnskaberne for H A/S og F ApS, uanset betingelserne herfor ikke var til stede, jf. årsregnskabslovens § 135, jf. § 7. En revisor bør i forbin-delse med aftaleindgåelse undersøge, hvorvidt det formelle grundlag for at kunne afgive fx en reviewerklæring på en årsrapport er til stede, og da den indklagede ikke har sikret sig tilstrækkeligt i denne sag vedrørende evt. særligt formål med afgivelse af et review for selskabet, har indklagede herved tilsidesat god revisorskik.”

Indklagede blev for dette og en række andre forhold pålagt en bøde på 50.000 kr.

Denne afgørelse viser tydeligt, at det – selv om det naturligvis i første omgang er ledelsens ansvar, at betingelserne for fravalg af re-vision er opfyldt – er vigtigt, at revisor er opmærksom på, hvorvidt disse betingelser er opfyldt. Dette gælder ikke blot i forbindelse med afgivelsen af en reviewerklæring – eller en erklæring om opstilling af finansielle oplysninger – på årsrapporten, men allerede i forbindelse med aftaleindgåelsen. Det må således forventes, at revisor allerede i forbindelse med aftaleindgåelsen gør ledelsen opmærksom herpå, hvis betingelserne for fravalg af revision ikke er opfyldt.

Tilsvarende er det – selv om det naturligvis i første omgang er ledel-sens ansvar, at betingelserne for tilvalg af udvidet gennemgang er op-fyldt – vigtigt, at revisor er opmærksom på, hvorvidt disse betingelser er opfyldt.39 Også dette gælder ikke blot i forbindelse med afgivelsen af en erklæring om udvidet gennemgang på årsrapporten, men allere-de i forbindelse med aftaleindgåelsen. Det må således også forventes, at revisor allerede i forbindelse med aftaleindgåelsen gør ledelsen op-mærksom herpå, hvis betingelserne for tilvalg af udvidet gennemgang ikke er opfyldt. Det er i den forbindelse vigtigt, at revisor er opmærk-som på, at betingelserne for tilvalg af udvidet gennemgang ikke er de samme som betingelserne for fravalg af revision, idet væsentligt flere virksomheder kan tilvælge udvidet gennemgang sammenlignet med virksomheder, der kan fravælge revision.

Det fremgår i den forbindelse af både Erhvervsstyrelsens erklærings-standard om udvidet gennemgang af årsregnskaber og FSR – danske revisorers standard om udvidet gennemgang af årsregnskaber, der udarbejdes efter ÅRL, at revisor ikke må acceptere eller fortsætte en opgave om udvidet gennemgang, hvis revisor ikke er overbevist om, at virksomheden opfylder betingelserne for en udvidet gennemgang efter ÅRL § 135, stk. 1, jf. afsnit 13 henholdsvis 18, litra a, nr. i).40

Tilsvarende fremgår ikke af ISRE 2400, som både Erhvervsstyrelsens erklæringsstandard om udvidet gennemgang af årsregnskaber og FSR – danske revisorers standard om udvidet gennemgang af årsregnska-


TABEL 4: ERKLÆRINGSMULIGHEDER PÅ ÅRSRAPPORTER

Virksomheder Erklæringsmuligheder på årsrapporten

Virksomheder omfattet af regnskabsklasse A, der frivilligt vælger at aflægge årsrapport – uanset stør-relse (ÅRL § 3, stk. 2 og § 7, stk. 1, nr. 1)

Valgfrihed mellem:• Revisionspåtegning• Reviewerklæring• Erklæring om opstilling af finansielle oplysninger• Ingen erklæring1

Udvidet gennemgang kan ikke anvendes af virk-somheder omfattet af regnskabsklasse A

Virksomheder omfattet af regnskabsklasse B, der i to på hinanden følgende regnskabsår på balance-tidspunktet ikke overskrider to af følgende størrelser:• En balancesum på 4 mio. kr.• En nettoomsætning på 8 mio. kr.• Et gennemsnitligt antal heltidsbeskæftigede i løbet af regnskabsåret på 12 (ÅRL § 135, stk. 1)

Valgfrihed mellem:• Revisionspåtegning• Erklæring om udvidet gennemgang2

• Reviewerklæring3

• Erklæring om opstilling af finansielle oplysninger3• Ingen erklæring1 3

Virksomheder omfattet af regnskabsklasse B, der i to på hinanden følgende regnskabsår på balance-tidspunktet ikke overskrider to af følgende størrelser:• En balancesum på 36 mio. kr.• En nettoomsætning 72 mio. kr.• Et gennemsnitligt antal heltidsbeskæftigede i løbet af regnskabsåret på 50 (ÅRL § 135, stk. 1, 1. og 2. pkt.)


Erhvervsdrivende fonde omfattet af regnskabsklasse B, der i to på hinanden følgende regnskabsår på balancetidspunktet ikke overskrider to af følgende størrelser:• En balancesum på 36 mio. kr.• En nettoomsætning 72 mio. kr.• Et gennemsnitligt antal heltidsbeskæftigede i løbet af regnskabsåret på 50 (ÅRL § 135, stk. 2)

Altid revisionspåtegning

”Holdingvirksomheder”, herunder erhvervsdrivende ”holdingfonde”, omfattet af regnskabsklasse B, der på koncernniveau inkl. associerede virksomheder i to på hinanden følgende regnskabsår på balan-cetidspunktet ikke overskrider to af følgende størrelser:• En balancesum på 4 mio. kr.• En nettoomsætning på 8 mio. kr. • Et gennemsnitligt antal heltidsbeskæftigede i løbet af regnskabsåret på 12 (ÅRL § 135, stk. 3)


• Reviewerklæring3

• Erklæring om opstilling af finansielle oplysninger3• Ingen erklæring3

”Holdingvirksomheder”, herunder erhvervsdrivende ”holdingfonde”, omfattet af regnskabsklasse B, der på koncernniveau inkl. associerede virksomheder i to på hinanden følgende regnskabsår på balan-cetidspunktet ikke overskrider to af følgende størrelser:• En balancesum på 36 mio. kr.• En nettoomsætning på 72 mio. kr.• Et gennemsnitligt antal heltidsbeskæftigede i løbet af regnskabsåret på 50 (ÅRL § 135, stk. 3)


”Holdingvirksomheder”, herunder erhvervsdrivende ”holdingfonde”, omfattet af regnskabsklasse B, der på koncernniveau inkl. associerede virksomheder i to på hinanden følgende regnskabsår på balan-cetidspunktet overskrider to af følgende størrelser:1• En balancesum på 36 mio. kr.• En nettoomsætning på 72 mio. kr. • Et gennemsnitligt antal heltidsbeskæftigede i løbet af regnskabsåret på 50 (ÅRL § 135, stk. 1, 1. pkt.)


Virksomheder omfattet af regnskabsklasse C, dvs. virksomheder, der i to på hinanden følgende regn-skabsår på balancetidspunktet overskrider to af følgende størrelser:• En balancesum på 36 mio. kr.• En nettoomsætning på 72 mio. kr.• Et gennemsnitligt antal heltidsbeskæftigede i løbet af regnskabsåret på 50 (ÅRL § 7, stk. 1, nr. 3 og § 135, stk. 1, 1. pkt.)


Virksomheder omfattet af regnskabsklasse D, dvs. statslige aktieselskaber og virksomheder, der har ka-pitalandele, gældsinstrumenter eller andre værdipapirer optaget til handel på et reguleret marked i et EU- eller EØS-land – uanset størrelse (ÅRL § 7, stk. 1, nr. 4)


1 Medmindre ISRS 4410 kræver en erklæring, i det mindste en erklæring om opstilling af finansielle oplysninger, på årsrapporten.

2 En virksomhed kan ikke tilvælge udvidet gennemgang, hvis Erhvervsstyrelsen ved en undersøgelse af årsrapporten konstaterer væsentlige fejl eller mangler i forhold til

selskabs- eller regnskabslovgivningen, og Erhvervsstyrelsen på denne baggrund beslutter, at virksomheden ikke kan tilvælge udvidet gennemgang (§ 135, stk. 7).

3 En virksomhed kan ikke fravælge revision, hvis virksomheden, den, der har bestemmende indflydelse over virksomheden, eller en tilknyttet virksomhed, dvs. en dat-

tervirksomhed, modervirksomheden eller dennes dattervirksomhed, accepterer et bødeforelæg eller som led i en straffesag dømmes for overtrædelse af selskabs-,

regnskabs- eller skatte- og afgiftslovgivningen. En virksomhed kan desuden ikke fravælge revision, hvis Erhvervsstyrelsen ved en undersøgelse af årsrapporten konstaterer

væsentlige fejl eller mangler i forhold til selskabs- eller regnskabslovgivningen, og Erhvervsstyrelsen på denne baggrund beslutter, at virksomheden ikke kan fravælge

revision (§ 135, stk. 6 og 7).


ber, der udarbejdes efter ÅRL, er baseret på.41 Dette ændrer imidlertid ikke ved, at det er vigtigt, at revisor – i forbindelse med indgåelse af en aftale med en virksomhed om afgivelse af reviewerklæringer på virksomhedens årsrapporter – er opmærksom på, hvorvidt betingel-serne for fravalg af revision er opfyldt, hvilket som nævnt også tydeligt fremgår af afgørelsen fra Revisornævnet.

Hvis Erhvervsstyrelsen modtager en årsrapport enten med en review-erklæring eller en erklæring om opstilling af finansielle oplysninger eller helt uden en erklæring, hvor betingelserne for fravalg af revision ikke er opfyldt, og Erhvervsstyrelsen udtager årsrapporten til under-søgelse, jf. ÅRL § 159, må det forventes, at Erhvervsstyrelsen sender årsrapporten tilbage til virksomheden med pålæg om, at der skal ind-berettes eller indsendes en ny årsrapport til Erhvervsstyrelsen med en revisionspåtegning i stedet for en evt. reviewerklæring eller erklæring om opstilling af finansielle oplysninger.

Tilsvarende må det forventes, at Erhvervsstyrelsen – hvis Erhvervs-styrelsen modtager en årsrapport med en erklæring om udvidet gen-nemgang, hvor betingelserne for tilvalg af udvidet gennemgang ikke er opfyldt, og Erhvervsstyrelsen udtager årsrapporten til undersøgelse – sender årsrapporten tilbage til virksomheden med pålæg om, at der skal indberettes eller indsendes en ny årsrapport til Erhvervsstyrelsen med en revisionspåtegning i stedet for en erklæring om udvidet gen-nemgang.

Noget andet er, at Erhvervsstyrelsen kan have vanskeligt ved at opdage, at betingelserne for tilvalg af udvidet gennemgang ikke er opfyldt, men dette ændrer ikke ved, at det er vigtigt, at revisor er op-mærksom på, hvorvidt disse betingelser er opfyldt, ligesom Erhvervs-styrelsen har mulighed for af både virksomheden, ledelsen og revisor at forlange de oplysninger, der er nødvendige for, at Erhvervsstyrelsen kan tage stilling til, hvorvidt betingelserne for tilvalg af udvidet gen-nemgang er opfyldt, jf. ÅRL § 160, jf. også RL § 32, stk. 3 samt §§ 38 og 39 for så vidt angår revisor.

11. Afslutning

Denne artikel har omhandlet valg af erklæring på årsrapporten og har bl.a. indeholdt et beslutningstræ, der viser, hvilke erklæringsmulighe-der der er på årsrapporten.

Der er efterhånden mange erklæringsmuligheder på årsrapporten, og det er vigtigt, at virksomheden – sammen med revisor – får valgt den korrekte og mest hensigtsmæssige erklæring på årsrapporten – dels i forhold til valgmulighederne i ÅRL, dels i forhold til virksomhe-dens og regnskabsbrugernes konkrete behov.

Revisionspåtegninger skal anvendes af virksomheder omfattet af regnskabsklasse C eller D og efter omstændighederne også af virksom-heder omfattet af regnskabsklasse B. Revisionspåtegninger kan des-uden anvendes af virksomheder omfattet af regnskabsklasse A.

Erklæringer om udvidet gennemgang kan efter omstændighe-

derne anvendes af virksomheder omfattet af regnskabsklasse B, men derimod ikke af virksomheder omfattet af regnskabsklasse C eller D. Erklæringer om udvidet gennemgang kan heller ikke anvendes af virk-somheder omfattet af regnskabsklasse A, idet både Erhvervsstyrelsens erklæringsstandard om udvidet gennemgang af årsregnskaber og FSR – danske revisorers standard om udvidet gennemgang af årsregnska-ber, der udarbejdes efter ÅRL, er til hinder for dette.

Reviewerklæringer og erklæringer om opstilling af finansielle oplys-ninger kan efter omstændighederne anvendes af virksomheder omfat-tet af regnskabsklasse B og kan desuden anvendes af virksomheder omfattet af regnskabsklasse A.

Herudover er det vigtigt at være opmærksom på, at:• Virksomheder omfattet af regnskabsklasse B ikke kan anvende

reglerne om fravalg af revision, hvis virksomheden, den, der har bestemmende indflydelse over virksomheden, eller en tilknyttet virksomhed accepterer et bødeforelæg eller som led i en straffesag dømmes for overtrædelse af selskabs-, regnskabs- eller skatte- og afgiftslovgivningen. Det er i den forbindelse vigtigt at være op-mærksom på, at dette ikke forudsætter, at Erhvervsstyrelsen træffer beslutning om, at virksomheden ikke kan anvende reglerne om fra-valg af revision, idet der er tale om en ”automatisk” sanktion

• Der ikke er noget til hinder for, at virksomheder omfattet af regn-skabsklasse B anvende reglerne om tilvalg af udvidet gennemgang, selv om virksomheden, den, der har bestemmende indflydelse over virksomheden, eller en tilknyttet virksomhed accepterer et bødeforelæg eller som led i en straffesag dømmes for overtrædelse af selskabs-, regnskabs- eller skatte- og afgiftslovgivningen, med-mindre Erhvervsstyrelsen ved en undersøgelse af årsrapporten har konstateret væsentlige fejl eller mangler i forhold til selskabs- eller regnskabslovgivningen, og Erhvervsstyrelsen på denne baggrund har besluttet, at virksomheden ikke kan anvende reglerne om udvi-det gennemgang

• ISRS 4410 under visse betingelser kræver, at revisor skal afgive en erklæring, i det mindste en erklæring om opstilling af finansielle oplysninger, på årsrapporten, hvis revisors navn identificeres med årsrapporten, hvilket er relevant for virksomheder omfattet af regn-skabsklasse A eller B.

Revisionspåtegninger skal anvendes af virksomheder omfattet af regnskabsklasse C eller D og efter omstændighederne også af virksomheder omfattet af regnskabsklasse B. Revisionspå-tegninger kan desuden anvendes af virksomheder omfattet af regnskabsklasse A.


ForkortelserBFL bogføringsloven, bekendtgørelse nr. 648

af 15. juni 2006 af bogføringsloven med senere ændringer

erklæringsbekendtgørelsen Erhvervsstyrelsens bekendtgørelse nr. 385 af 17. april 2013 om godkendte revisorers erklæringer

ISA International Standard on Auditing (IAASB) / international standard om revision (FSR – danske revisorers Revisionstekniske Ud-valg)

ISRE International Standard on Review Engage-ments (IAASB) / international standard om reviewopgaver (FSR – danske revisorers Revisionstekniske Udvalg)

IAASB International Auditing and Assurance Stan-dards Board

kommunestyrelsesloven bekendtgørelse nr. 186 af 19. februar 2014 af lov om kommunernes styrelse

LEF, gammel lov om erhvervsdrivende fonde, bekendt-gørelse nr. 560 af 19. maj 2010 af lov om erhvervsdrivende fonde med senere ændringer

LEF, ny lov om erhvervsdrivende fonde, lov nr. 712 af 25. juni 2014 om erhvervsdrivende fonde

LEV lov om visse erhvervsdrivende virksom-heder, bekendtgørelse nr. 1295 af 15. november 2013 af lov om visse erhvervs-drivende virksomheder med senere æn-dringer

Revisorbranchens foretrukne efteruddannelsespartner

Besøg faktakurser.dk og se hele vores kursusudbudEller ring på tlf. 7010 7019

“Fakta Kurser er p.t. de bedste kursusudbydere.”

“De har de bedste kurser. De har de bedste undervisere. De har de bedste lokaliteter. Og så har de de skarpeste priser.”

“Underviserne er passionerede omkring det, de gør, og de er supergode til at formidle stoffet knivskarpt.”

Mette Quottrup, registreret revisor, MQ Revision


LFV lov om finansiel virksomhed, bekendtgø-relse nr. 911 af 4. august 2014 af lov om finansiel virksomhed

LSRR lov om statsautoriserede og registrerede revisorer, lov nr. 302 af 30. april 2003 om statsautoriserede og registrerede revisorer med senere ændringer (historisk)

RL revisorloven, lov nr. 468 af 17. juni 2008 om godkendte revisorer og revisionsvirk-somheder med senere ændringer

SL selskabsloven, bekendtgørelse nr. 322 af 11. april 2011 af lov om aktie- og anparts-selskaber med senere ændringer

statens regnskabsvæsen, lov om

lov nr. 131 af 28. marts 1984 af lov om statens regnskabsvæsen m.v.

XBRL eXtensible Business Reporting LanguageÅRL årsregnskabsloven, bekendtgørelse nr.

1253 af 1. november 2013 af årsregn-skabsloven med senere ændringer

Standarder og udtalelser

ISA

ISA 700: Udformning af en konklusion og afgivelse af erklæring om et regnskabISA 705: Modifikationer til konklusionen i den uafhængige revisors erklæringISA 706: Supplerende oplysninger vedrørende forståelse af regnskabet og supplerende oplysninger vedrørende forståelse af revisionen i den uafhængige revisors erklæringISA 710: Sammenlignelige oplysninger – sammenligningstal og regn-skab til sammenligningISA 720: Revisors ansvar i forbindelse med andre oplysninger i doku-menter, der indeholder reviderede regnskaber

ISRE

ISRE 2400: Opgaver om review af historiske regnskaberISRE 2410 DK: Review af et perioderegnskab udført af selskabets uaf-hængige revisor og yderligere krav ifølge dansk revisorlovgivning

ISRS

ISRS 4410: Opgaver om opstilling af finansielle oplysninger

Erhvervsstyrelsen

Erklæringsstandard for små virksomheder (udvidet gennemgang af årsregnskaber) (bilag til erklæringsbekendtgørelsen)

FSR – danske revisorer

Standard om udvidet gennemgang af årsregnskaber, der udarbejdes efter ÅRL

Litteratur

Bach, Lisa og Mikael Philip Schmidt (2014): Forslag til ny lov om erhvervsdrivende

fonde, Revision & Regnskabsvæsen, nr. 5, pp. 14-27

Bisgaard, Anders (2013): Udvidet gennemgang – formål, anvendelsesområde og

erklæring, Revision & Regnskabsvæsen, nr. 6, pp. 24-39

Bisgaard, Anders, Eskild Nørregaard Jakobsen, Jens Steen Jensen, Jesper Seehausen

og Kim Tang Lassen (2013): Selskabsretlige forhold for revisorer med fokus på

selskabsretlige transaktioner, København: FSR – danske revisorer

Bisgaard, Anders og Jesper Seehausen (2012a): Ny revisionspåtegning – hvad er

nyt, og hvordan ser den ud?, INSPI, nr. 2, pp. 30-45

Bisgaard, Anders og Jesper Seehausen (2012b): Ny revisionspåtegning – revisions-

påtegninger med og uden forbehold og supplerende oplysninger, Revision &

Regnskabsvæsen, nr. 2, pp. 40-58

Bisgaard, Anders og Jesper Seehausen (2013a): Erklæringer om udvidet gennem-

gang – med og uden forbehold og supplerende oplysninger, Revision & Regn-

skabsvæsen, nr. 7, pp. 12-35

Bisgaard, Anders og Jesper Seehausen (2013b): ISRS 4410 – ny standard vedrøren-

de opgaver om opstilling af finansielle oplysninger, Revision & Regnskabsvæsen,

nr. 10, pp. 14-36

Bisgaard, Anders og Jesper Seehausen (2014): Nye reviewerklæringer – med og

uden forbehold og supplerende oplysninger, Revision & Regnskabsvæsen, nr. 4,

pp. 14-47

Børjesson, Jan og Martin Chr. Kruhl (2011): Kapitalejerlån, Revision & Regnskabsvæ-

sen, nr. 7, pp. 30-39

Engelund, Lars og Jon Beck (2013): Udvidet gennemgang – praktiske problemstil-

linger, Revision & Regnskabsvæsen, nr. 6, pp. 40-55

Friis, Ole (2013): Nye regler om revision. Karsten Engsig Sørensen og Mette Neville

(red.): Selskaber – aktuelle emner, København: Jurist- og Økonomforbundets

Forlag, kapitel 13, pp. 303-328

Guldmann, Christian Bredtoft og Jan Storgaard Hove (2014): Aktionærlån – sel-

skabsretligt og skatteretligt, Revision & Regnskabsvæsen, nr. 8, pp. 16-28

Kellmer, Peter Thor og Jesper Seehausen (2012a): ”Kapitalejerlån” – eksempler på

(u)lovlige ”kapitalejerlån”, Revision & Regnskabsvæsen, nr. 7, pp. 17-31

Kellmer, Peter Thor og Jesper Seehausen (2012b): ”Kapitalejerlån” – forbuddet mod ”ka-

pitalejerlån” og undtagelserne hertil, Revision & Regnskabsvæsen, nr. 6, pp. 12-21

Korning, Mads Dich og Thomas Boding (2014): Udvidet gennemgang – hvad er

virksomhedernes og bankernes holdning?, Revision og Regnskabsvæsen, nr. 6,

pp. 32-36


Kruhl, Martin Chr. og Ole B. Sørensen (2014): Kapitalejerlån & selvfinansiering –

selskabsretligt, regnskabsretligt, erstatningsretligt, strafferetligt og skatteretligt,

København: Karnov Group

Seehausen, Jesper (2013): Yderligere lempelse af revisionspligten og udvidet gen-

nemgang som alternativ til revision – i selskabsretligt perspektiv, Nordisk Tids-

skrift for Selskabsret, nr. 1-2, pp. 115-138

Seehausen, Jesper (2014a): Revisor og revision m.v. – i selskabsretligt perspektiv,

København: Jurist- og Økonomforbundets Forlag

Seehausen, Jesper (2014b): Selskabsretlige erklæringer – beslutningstræer, Revisi-

onsOrientering, artikel A 7.12

Steffensen, Henrik, Lars Bunch, Jan-Christian Nilsen og Thomas Booker (2014):

Transaktioner i selskaber – selskabsret, regnskab og skat, København: Karnov

Group

Steffensen, Henrik, Lykke Skødt, Jan-Christian Nilsen og Jan Fedders (2011): Årsrap-

porten – kommentarer til årsregnskabsloven, 6. udgave, København: Karnov

Group

Noter1 Artiklen er udtryk for forfatterens personlige holdninger og er ikke nødvendigvis

udtryk for holdningerne i FSR – danske revisorers selskabsretsgruppe.

2 Forfatteren kan kontaktes på [email protected].

3 I henhold til ÅRL anses en virksomhed for at være erhvervsdrivende, hvis den

yder varer, rettigheder, pengemidler, tjenester eller lignende, for hvilke den

normalt modtager vederlag, jf. § 1, stk. 2. En virksomhed anses dog altid for at

være erhvervsdrivende, hvis den er omfattet af SL, LEF, LEV eller i øvrigt er er-

hvervsdrivende i henhold til lov. Dette gælder, selv om virksomheden helt eller

delvist er undtaget fra kravene i disse love.

4 Folketinget har i juni 2014 vedtaget et forslag til en ny LEF, jf. lov nr. 712

af 25. juni 2014. Denne nye lov, der endnu ikke er trådt i kraft, ændrer

ikke på, at erhvervsdrivende fonde omfattet af LEF også er omfattet af ÅRL.

Der kan i den forbindelse henvises til fremstillingen hos Bach og Schmidt

(2014).

5 For så vidt angår selskabsretlige erklæringer, kan der henvises til fremstillingerne

hos henholdsvis Bisgaard m.fl. (2013), Seehausen (2014a og 2014b) og Steffen-

sen m.fl. (2014).

6 Der kan i den forbindelse henvises til fremstillingerne hos henholdsvis Bisgaard

(2013), Engelund og Beck (2013) samt Korning og Boding (2014), for så vidt

angår erklæringer om udvidet gennemgang.

7 Erklæringer om opstilling af finansielle oplysninger kaldtes tidligere for assistan-

ceerklæringer. I artiklen anvendes betegnelsen erklæringer om opstilling af finan-

sielle oplysninger, idet denne betegnelse bedst er i overensstemmelse med ISRS

4410.

8 Der findes så vidt vides endnu ingen disciplinærretlige afgørelser vedrørende

tilvalg af udvidet gennemgang.

9 ISA 710 vedrørende sammenlignelige oplysninger, herunder sammenligningstal

og regnskaber til sammenligning, samt ISA 720 om revisors ansvar i forbindelse

med andre oplysninger i dokumenter, der indeholder reviderede regnskaber,

kan også være relevante.

10 Der kan i den forbindelse henvises til fremstillingerne hos Bisgaard og Seehau-

sen (2012a og 2012b).

11 Der kan i den forbindelse henvises til fremstillingen hos Bisgaard og Seehausen

(2013a).


(2014).

13 Review kaldes også for gennemgang, ligesom reviewerklæringer også kaldes for

gennemgangserklæringer. I artiklen anvendes betegnelserne review og reviewer-

klæringer for ikke at forveksle gennemgang (review) og gennemgangserklærin-

ger (reviewerklæringer) med udvidet gennemgang og erklæringer om udvidet

gennemgang.


(2013b).

15 Erklæringer uden sikkerhed, herunder erklæringer om opstilling af finansielle

oplysninger, er ikke omfattet af erklæringsbekendtgørelsen.

16 Jf. også note 3 ovenfor.

17 Dette gælder også, selv om virksomheden frivilligt vælger at følge alle eller

nogle af reglerne i en højere regnskabsklasse, f.eks. regnskabsklasse B. Det ene-

ste, der i den forbindelse er krav om, er, at reglerne i den højere regnskabsklasse

skal følges systematisk og konsekvent, jf. ÅRL § 7, stk. 5.

18 Også dette gælder, selv om virksomheden frivilligt vælger at følge alle eller

nogle af reglerne i en højere regnskabsklasse, f.eks. regnskabsklasse B, jf. også

ovenstående note.

19 Modervirksomheder for koncerner, der har pligt til at aflægge koncernregnskab

og ikke har mulighed for at fravælge dette, skal dog altid følge reglerne for

regnskabsklasse C eller D, jf. ÅRL § 7, stk. 4.

20 Der kan i den forbindelse henvises til fremstillingen hos Seehausen (2013). For

så vidt angår tilvalg af udvidet gennemgang, kan der desuden henvises til frem-

stillingen hos Bisgaard (2013).

21 For så vidt angår fusion, må der nødvendigvis være tale om en egentlig fusion

(også kaldet en ophørs- eller stiftelsesfusion), dvs. en fusion, hvor to eller flere

selskaber sammensmeltes til et nyt selskab, jf. SL § 236. Der kan derimod ikke

være tale om en uegentlig fusion, dvs. en fusion, hvor et eller flere selskaber

opløses uden likvidation ved overdragelse af selskabets eller selskabernes aktiver

og forpligtelser som helhed til et andet – eksisterende – selskab mod vederlag

til det eller de ophørende selskabers kapitalejere. For så vidt angår spaltning,

kan der være tale om enten en fuldstændig spaltning (også kaldet en ophørs-

spaltning), dvs. en spaltning, hvor et selskabs aktiver og forpligtelser som

helhed overdrages til flere (bestående eller) nystiftede selskaber mod vederlag

til det indskydende selskabs kapitalejere, eller en delvis spaltning (også kaldet

en grenspaltning), dvs. en spaltning, hvor et selskab overdrager en del af sine

aktiver og forpligtelser til et eller flere (bestående eller) nystiftede selskaber, jf. SL

§ 254, stk.1.

22 Jf. desuden SL § 287, stk. 3, jf. også § 289, stk. 1, nr. 5, for så vidt angår græn-

seoverskridende fusion, samt § 307, stk. 3, jf. også § 309, stk. 1, nr. 5, for så

vidt angår grænseoverskridende spaltning.


23 Bemærkningerne til L 50 af 16. november 2005 vedrørende forslag til lov om

ændring af ÅRL, BFL og LSRR (reduktion af revisionspligt for visse virksomheder

og reduktion af andre administrative byrder) ad ÅRL § 135.

24 Jf. også note 4 ovenfor.

25 Bemærkningerne til L 26 af 10. oktober 2012 vedrørende forslag til lov om æn-

dring af ÅRL og RL (forenkling af revisionspligten og styrket offentligt tilsyn med

revisorer m.v.) ad ÅRL § 135.

26 Erhvervs- og Vækstministeriets høringsnotat vedrørende L 26 af 10. oktober

2012, jf. ovenstående note.

27 ”Kapitalejerlån” er en samlet betegnelse for lån til eller sikkerhedsstillelse for

kapitalejere eller ledelsesmedlemmer. Det er således vigtigt at være opmærksom

på, at der ikke nødvendigvis er tale om lån, idet der også kan være tale om sik-

kerhedsstillelse, ligesom der ikke nødvendigvis er tale om lån til eller sikkerheds-

stillelse for kapitalejere, idet der også kan være tale om lån til eller sikkerhedsstil-

lelse for ledelsesmedlemmer eller særligt nærtstående til kapitalejere eller ledel-

sesmedlemmer. Dette er årsagen til, at ”kapitalejerlån” er skrevet i anførselstegn.

Der kan i den forbindelse henvises til fremstillingerne hos henholdsvis Børjesson

og Kruhl (2011), Guldmann og Hove (2014), Kellmer og Seehausen (2012a og

2012b) samt Kruhl og Sørensen (2014).

28 Spørgsmål 1 fra Erhvervs-, Vækst- og Eksportudvalget vedrørende L 26 af 10.

oktober 2012, jf. note 27 ovenfor.,

29 Det kan således nemt misforstås, når Steffensen m.fl. (2011) anfører, at det for-

hold, at der lægges vægt på sager, hvor der kræves dom eller accept af bøde-

forelæg, medfører, at bestemmelsen må antages at blive brugt yderst sjældent

(p. 936).

30 Jf. note 27 ovenfor.

31 Arbejdsmæssigt er udvidet gennemgang derimod ikke sidestillet med revision,

men i højere grad med review. Dette skyldes, at både Erhvervsstyrelsens erklæ-

ringsstandard om udvidet gennemgang af årsregnskaber og FSR – danske revi-

sorers standard om udvidet gennemgang af årsregnskaber, der udarbejdes efter

ÅRL, er baseret på ISRE 2400.


33 Dette gælder dog ikke, hvis der undtagelsesvist er tale om en virksomhed, der

tidligere har fravalgt revision, men frivilligt tilvælger udvidet gennemgang uden

igen at tilvælge revision.

34 Friis (2013) anfører, at det må antages, at en ændring fra revision til udvidet

gennemgang kan vedtages af generalforsamlingen med simpelt flertal, idet

udvidet gennemgang – på samme måde som revision – er en kontrol med høj

grad af sikkerhed (p. 322). Det kan tiltrædes, at en ændring fra revision til ud-

videt gennemgang kan vedtages af generalforsamlingen, idet beslutningen om

tilvalg af udvidet gennemgang som nævnt skal træffes på en ordinær general-

forsamling. Det kan derimod ikke tiltrædes, at udvidet gennemgang – ligesom

revision – er en kontrol med høj grad af sikkerhed, idet udvidet gennemgang

som tidligere nævnt ikke er en erklæringsopgave med høj grad af sikkerhed,

men en erklæringsopgave med begrænset sikkerhed og yderligere sikkerhed på

grundlag af specifikt krævede supplerende handlinger.

35 Erhvervsstyrelsen har udarbejdet en oversigt over spørgsmål og svar vedrø-

rende udvidet gennemgang. Denne oversigt kan findes på Erhvervsstyrelsens

hjemmeside (http://erhvervsstyrelsen.dk/sporgsmaal_svar_erklaeringsstandar-

den). Oversigten indeholder – under overskriften ”Virksomheder i regnskabs-

klasse A og virksomheder i regnskabsklasse B, der ikke er underlagt lovpligtig

revision” – bl.a. følgende spørgsmål: ”Kan erklæringsstandarden [Erhvervs-

styrelsens erklæringsstandard om udvidet gennemgang af årsregnskaber]

anvendes af virksomheder, der aflægger årsregnskab efter reglerne i årsregn-

skabslovens regnskabsklasse A, og virksomheder i regnskabsklasse B, der ikke

er underlagt lovpligtig revision?”. Dette spørgsmål besvares på følgende

made: ”Den nye erklæringsbekendtgørelse [Erhvervsstyrelsens bekendtgørelse

nr. 385 af 17. april 2013 om godkendte revisorers erklæringer] er ikke til

hinder for, at virksomheder, der aflægger årsregnskab efter reglerne i årsregn-

skabslovens regnskabsklasse A, og virksomheder i regnskabsklasse B, der ikke

er underlagt lovpligtig revision, kan anvende erklæringsstandarden”. Der er

korrekt, at erklæringsbekendtgørelsen – ligesom ÅRL – ikke er til hinder for, at

udvidet gennemgang også kan anvendes af virksomheder omfattet af regn-

skabsklasse A. Erhvervsstyrelsens erklæringsstandard om udvidet gennemgang

af årsregnskaber er imidlertid – ligesom FSR – danske revisorers standard om

udvidet gennemgang af årsregnskaber, der udarbejdes efter ÅRL – til hinder

for, at udvidet gennemgang også kan anvendes af virksomheder omfattet af

regnskabsklasse A.



(2013b).

38 Der findes derimod endnu ingen disciplinærretlige afgørelser vedrørende tilvalg

af udvidet gennemgang.

39 Der findes som nævnt endnu ingen disciplinærretlige afgørelser vedrørende

tilvalg af udvidet gennemgang, jf. ovenstående note.

40 Det fremgår desuden af FSR – danske revisorers standard om udvidet gennem-

gang af årsregnskaber, der udarbejdes efter ÅRL, at revisor ikke må acceptere

eller fortsætte en opgave om udvidet gennemgang, hvis: (1) revisor ikke er

overbevist om: (a) at opgaven har et fornuftigt formål, og (b) at det efter

omstændighederne vil være hensigtsmæssigt at udføre en opgave om udvidet

gennemgang, (2) revisor har grund til at mene, at relevante etiske krav, her-

under kravene til uafhængighed, ikke vil blive opfyldt, (3) revisors indledende

forståelse af opgavens omstændigheder tyder på, at de oplysninger, der er

nødvendige for at udføre opgaven, sandsynligvis ikke vil være tilgængelige eller

pålidelige, (4) revisor har grund til at betvivle den daglige ledelses integritet på

en måde, der sandsynligvis vil påvirke en behørig udførelse af opgaven, eller (5)

den daglige eller den øverste ledelse begrænser omfanget af revisors arbejde

i vilkårene for en foreslået opgave på en sådan måde, at begrænsningen efter

revisors opfattelse vil resultere i, at revisor ikke kan udtrykke en konklusion om

årsregnskabet, jf. afsnit 18, litra a, nr. ii) og iii) samt litra b)-d). Dette fremgår

ikke af Erhvervsstyrelsens erklæringsstandard om udvidet gennemgang af års-

regnskaber.

41 Det fremgår således blot af ISRE 2400, at revisor – medmindre lov eller øvrig re-

gulering stiller krav herom – ikke må acceptere en reviewopgave, hvis: (1) revi-

sor ikke er overbevist om: (a) at opgaven har et fornuftigt formål, og (b) at det

efter omstændighederne vil være hensigtsmæssigt at udføre en reviewopgave,


(2) revisor har grund til at mene, at relevante etiske krav, herunder kravene til

uafhængighed, ikke vil blive opfyldt, (3) revisors indledende forståelse af op-

gavens omstændigheder tyder på, at de oplysninger, der er nødvendige for at

udføre reviewopgaven, sandsynligvis ikke vil være tilgængelige eller pålidelige,

(4) revisor har grund til at betvivle den daglige ledelses integritet på en måde,

der sandsynligvis vil påvirke en behørig udførelse af reviewopgaven, eller (5)

den daglige eller den øverste ledelse begrænser omfanget af revisors arbejde i

vilkårene for en foreslået reviewopgave på en sådan måde, at begrænsningen

efter revisors opfattelse vil resultere i, at revisor ikke kan udtrykke en konklusion

om regnskabet, jf. afsnit 29, jf. også ovenstående note for så vidt angår FSR –

danske revisorers standard om udvidet gennemgang af årsregnskaber, der udar-

bejdes efter ÅRL.

Danske Lønsystemer A/S Gydevang 46 3450 Allerød

Prøv Danløn gratis på danlon.dk

VIL DU KØRE LØN NEMT OG BILLIGTDanløn gør det hurtigt, nemt og billigt at køre løn - også når du administrerer løn for flere virksomheder. Systemet klarer automatisk en række overførsler og indberetninger og er integreret til de mest udbredte økonomisystemer. Nemmere bliver det ikke! ?

KUN15 kr.

pr. lønseddel