u pravljanje troškovima

11

MENADŽMENT FINANSIJSKE DJELATNOSTI – Menadžersko MENADŽMENT FINANSIJSKE DJELATNOSTI – Menadžersko računovodstvo računovodstvo

UUpravljanje Troškovima pravljanje Troškovima

menadžersko računovodstvo posebnu pažnju poklanja upravljanju menadžersko računovodstvo posebnu pažnju poklanja upravljanju troškovima.troškovima.

Mogući prilazi razmatranja problematike troškova su brojni. Mogući prilazi razmatranja problematike troškova su brojni. dominantno pitanje iz teorije troškova, sa pozicija menadžerskog dominantno pitanje iz teorije troškova, sa pozicija menadžerskog

računovodstva, zauzimaju planiranje, budžetiranje i kontrola troškova. računovodstva, zauzimaju planiranje, budžetiranje i kontrola troškova. Obuhvatanjem i evidentiranjem troškova bavi se finansijsko Obuhvatanjem i evidentiranjem troškova bavi se finansijsko

računovodstvo.računovodstvo. praćenje troškova po mjestima nastajanja (centrima odgovornosti) i praćenje troškova po mjestima nastajanja (centrima odgovornosti) i

nosiocima (gotovi proizvodi, poluproizvodi, usluge) ne spada u domen nosiocima (gotovi proizvodi, poluproizvodi, usluge) ne spada u domen toga računovodstva. toga računovodstva.

Ti aspekti su karakteristični za troškovno računovodstvo. Ti aspekti su karakteristični za troškovno računovodstvo. Troškovno računovodstvo, kao što je već istaknuto, može biti Troškovno računovodstvo, kao što je već istaknuto, može biti

uključeno u menadžersko računovodstvo, ali se isto tako može uključeno u menadžersko računovodstvo, ali se isto tako može posmatrati kao posebno računovodstvo. posmatrati kao posebno računovodstvo.

U svakom slučaju i troškovno i finansijsko računovodstvo zasnivaju se U svakom slučaju i troškovno i finansijsko računovodstvo zasnivaju se na historijskim činjenicama pa se u tom dijelu oni preklapaju. na historijskim činjenicama pa se u tom dijelu oni preklapaju.

kada je u pitanju upravljanje troškovima, taj aspekt obuhvata, prije kada je u pitanju upravljanje troškovima, taj aspekt obuhvata, prije svega, njihovu projekciju u budućnosti, pa takav tretman troškova svega, njihovu projekciju u budućnosti, pa takav tretman troškova spada u domen MENADŽERSKOG, a ne finansijskog računovodstvaspada u domen MENADŽERSKOG, a ne finansijskog računovodstva

22



Suština upravljanja troškovima predstavlja težnju za Suština upravljanja troškovima predstavlja težnju za postizanje menadžerskih ciljeva na osnovu optimalnog postizanje menadžerskih ciljeva na osnovu optimalnog angažovanja troškova. angažovanja troškova.

osnovni cilj upravljanja troškovima je ostvariti što veću osnovni cilj upravljanja troškovima je ostvariti što veću dugoročnu korist od učinjenog troška, odnosno postići dugoročnu korist od učinjenog troška, odnosno postići menadžerski cilj uz minimiziranje troškova bez menadžerski cilj uz minimiziranje troškova bez dugoročnih negativnih posljedica na poslovne efekte i dugoročnih negativnih posljedica na poslovne efekte i poziciju na tržištu.poziciju na tržištu.

Pogrešno bi bilo zaključiti da je primarni zadatak Pogrešno bi bilo zaključiti da je primarni zadatak upravljanja troškovima njihovo jednostrano reduciranje. upravljanja troškovima njihovo jednostrano reduciranje.

žrtvovanje resursa za ostvarivanje određenih učinaka u žrtvovanje resursa za ostvarivanje određenih učinaka u neposrednoj je relaciji sa cijenom koja se u konkurenciji neposrednoj je relaciji sa cijenom koja se u konkurenciji na tržištu može ostvariti. na tržištu može ostvariti.

33



U teoriji i praksi upravljanja troškovima razvijeni su U teoriji i praksi upravljanja troškovima razvijeni su brojni modeli koji se mogu klasificirati u sljedeće brojni modeli koji se mogu klasificirati u sljedeće grupe:grupe:– model tradicionalnog upravljanja proizvodnim troškovima model tradicionalnog upravljanja proizvodnim troškovima

(Traditional Product Casting)(Traditional Product Casting)– modeli upravljanja troškovima zasnovani na procesu modeli upravljanja troškovima zasnovani na procesu

(Process Based Casting)(Process Based Casting)– modeli upravljanja troškovima bazirani na aktivnostima modeli upravljanja troškovima bazirani na aktivnostima

(Activity Based Casting)(Activity Based Casting)– modeli zasnovani na integraciji upravljanja troškovima modeli zasnovani na integraciji upravljanja troškovima

proces/aktivnosti i modeli upravljanja ukupnim proces/aktivnosti i modeli upravljanja ukupnim troškovimatroškovima

– modeli koji pored kvantitativnih uključuju i kvalitativne modeli koji pored kvantitativnih uključuju i kvalitativne elemente kontrole troškovaelemente kontrole troškova

44



Uvođenje modela upravljanja Uvođenje modela upravljanja troškovima za menadžere troškovima za menadžere predstavlja očekivanje većeg finansijskog rezultata. predstavlja očekivanje većeg finansijskog rezultata.

upravljanje troškovima predstavlja primaran problem upravljanje troškovima predstavlja primaran problem naročito kada se pojave loši rezultati u poslovanju i kada se naročito kada se pojave loši rezultati u poslovanju i kada se neke akcije na području troškova ne mogu pokretati. neke akcije na području troškova ne mogu pokretati.

U takvoj situaciji obično dolazi do radikalnih restrikcija U takvoj situaciji obično dolazi do radikalnih restrikcija troškova. troškova.

Međutim, takve kampanje koje za posljedicu imaju radikalnu Međutim, takve kampanje koje za posljedicu imaju radikalnu redukciju troškova nisu u funkciji upravljanja troškovima. redukciju troškova nisu u funkciji upravljanja troškovima. One su ustvari posljedica lošeg upravljanja troškovima. One su ustvari posljedica lošeg upravljanja troškovima.

Proces upravljanja troškovima treba shvatiti kao stručan i Proces upravljanja troškovima treba shvatiti kao stručan i odgovoran posao. On se mora provoditi konstantno i odgovoran posao. On se mora provoditi konstantno i zasnivati na dugoročnoj osnovi u smislu procjene troškova i zasnivati na dugoročnoj osnovi u smislu procjene troškova i koristi od učinjenih troškova. koristi od učinjenih troškova.

55


Klasifikacija troškova Klasifikacija troškova

Po prirodnim vrstamaPo prirodnim vrstama Po mjestima nastajanjaPo mjestima nastajanja Po nosiocima Po nosiocima Na osnovu promjene obima aktivosti Na osnovu promjene obima aktivosti

troškovi se mogu raščlaniti na:troškovi se mogu raščlaniti na:– fiksnefiksne– varijabilnevarijabilne– mješovitemješovite– diskrecionediskrecione

66



Posebna klasifikacija troškova sa Posebna klasifikacija troškova sa stanovišta predviđanja i stanovišta predviđanja i komparacije dijeli troškove na:komparacije dijeli troškove na:– stvarnestvarne– planske i planske i – standardnestandardne

77



U menadžerskom računovodstvu veoma U menadžerskom računovodstvu veoma značajna podjela troškova polazi sa stanovišta značajna podjela troškova polazi sa stanovišta donošenja specifičnih menadžerskih odlukadonošenja specifičnih menadžerskih odluka. . Primjeri ovakve klasifikacije su brojni: Primjeri ovakve klasifikacije su brojni: Navodimo jednu od njih:Navodimo jednu od njih:– opravdani i neopravdani troškoviopravdani i neopravdani troškovi

– izbježivi i neizbježivi troškoviizbježivi i neizbježivi troškovi

– oportunitetni troškovioportunitetni troškovi

– transakcijski troškovitransakcijski troškovi

– interne cijene u funkciji troškovainterne cijene u funkciji troškova

– troškovi konkurentnosti.troškovi konkurentnosti.

88



Oportunitentni troškovi (opportunity cost) Oportunitentni troškovi (opportunity cost) pojavljuju se isključivo u terminima pojavljuju se isključivo u terminima menadžerskog računovodstva. menadžerskog računovodstva.

U slučaju ostvarivanja alternativnih zarada U slučaju ostvarivanja alternativnih zarada mogu nastati oportunitetni troškovi. mogu nastati oportunitetni troškovi.

Oni predstavljaju uporednu mjeru pokrića fiksnih Oni predstavljaju uporednu mjeru pokrića fiksnih troškova i ostvarenja eventualnog dobitka.troškova i ostvarenja eventualnog dobitka.

Međutim, u nekim situacijama ovi troškovi ne Međutim, u nekim situacijama ovi troškovi ne mogu uopšte nastati kao n.p.r. kada je u pitanju mogu uopšte nastati kao n.p.r. kada je u pitanju plinovod, naftovod, i sl. jer ne postoji mogućnost plinovod, naftovod, i sl. jer ne postoji mogućnost korištenja tih kapaciteta za neku drugu korištenja tih kapaciteta za neku drugu namjenu.namjenu.

99



Transakcijski troškovi predstavljaju Transakcijski troškovi predstavljaju troškove vezane za razmjenu na troškove vezane za razmjenu na tržištu, a obuhvataju: tržištu, a obuhvataju: – troškove sačinjavanja ugovoratroškove sačinjavanja ugovora– troškove nastale kao posljedica troškove nastale kao posljedica

raskida ugovoraraskida ugovora– troškove kontrole provođenja ugovoratroškove kontrole provođenja ugovora– troškove iznalaženje novih poslovnih troškove iznalaženje novih poslovnih

partnera itd.partnera itd.

1010



Interne cijene u ulozi troškova predstavljaju specifične Interne cijene u ulozi troškova predstavljaju specifične troškove određenog centra odgovornosti za koje se troškove određenog centra odgovornosti za koje se tereti u vezi interno nabavljenih inputa.tereti u vezi interno nabavljenih inputa.

Interne cijene su u isto vrijeme interni prihodi i interni Interne cijene su u isto vrijeme interni prihodi i interni troškovi istog preduzeća ali različtih organizacionih troškovi istog preduzeća ali različtih organizacionih jedinica. jedinica.

Osnovni razlog uvođenja internih cijena u funkciju Osnovni razlog uvođenja internih cijena u funkciju troškova sadržan je u činjenici što jedan centar troškova sadržan je u činjenici što jedan centar odgovornosti u ulozi kupca želi sniziti internu cijenu odgovornosti u ulozi kupca želi sniziti internu cijenu dobivenu od drugog centra odgovornosti (dobavljača) dobivenu od drugog centra odgovornosti (dobavljača) čime se smanjuju i ukupni troškovi preduzeća. čime se smanjuju i ukupni troškovi preduzeća.

Na taj način kontrolna funkcija dolazi do većeg Na taj način kontrolna funkcija dolazi do većeg izražaja nego kada je obavlja vrhovni menadžment. izražaja nego kada je obavlja vrhovni menadžment.

1111



troškovi konkurentnosti su vezani za održavanje troškovi konkurentnosti su vezani za održavanje konkurentnog položaja preduzeća na tržištu. konkurentnog položaja preduzeća na tržištu.

Među najbitnije troškove iz ove vrste mogu se ubrojiti Među najbitnije troškove iz ove vrste mogu se ubrojiti troškovi vezani ze održavanje kvaliteta i dizajna troškovi vezani ze održavanje kvaliteta i dizajna proizvoda, troškovi reklame i propagande itd. proizvoda, troškovi reklame i propagande itd.

Povećanje ili smanjenje ovih troškova ima dugoročan Povećanje ili smanjenje ovih troškova ima dugoročan uticaj na ostvarivanje dobiti, pa menadžer treba biti uticaj na ostvarivanje dobiti, pa menadžer treba biti oprezan kada vrši njihovu redukciju. oprezan kada vrši njihovu redukciju.

Naime, svaka redukcija može dovesti do smanjenja Naime, svaka redukcija može dovesti do smanjenja konkurentske sposobnosti preduzeća na tržištu a time konkurentske sposobnosti preduzeća na tržištu a time i do smanjenja finansijskog rezultata. i do smanjenja finansijskog rezultata.

1212


Metode razdvajanja fiksnih i varijabilnih troškovaMetode razdvajanja fiksnih i varijabilnih troškova

metod računovodstvene klasifikacije metod računovodstvene klasifikacije troškovatroškova

procjena korištenjem historijskih procjena korištenjem historijskih podatakapodataka

metod industrijskog inženjeringametod industrijskog inženjeringa– metoda najmanjih kvadrata regresijske metoda najmanjih kvadrata regresijske

analizeanalize– metoda linije trendametoda linije trenda– metoda najvišeg i najnižeg stepena metoda najvišeg i najnižeg stepena

zaposlenostizaposlenosti

1313


Odnosi Troškova I PrihodaOdnosi Troškova I Prihoda

Apsorbcioni pristup troškovima ne vrši razdvajanje niti Apsorbcioni pristup troškovima ne vrši razdvajanje niti pravi razliku između fiksnih i varijabilnih troškova pravi razliku između fiksnih i varijabilnih troškova proizvodnje već se svi proizvodni troškovi tretiraju proizvodnje već se svi proizvodni troškovi tretiraju jednom integralnom cjelinom. jednom integralnom cjelinom.

Takav pristup troškovima predstavlja osnovu Takav pristup troškovima predstavlja osnovu izvještaja finansijskog računovodstva. izvještaja finansijskog računovodstva.

Sa tog aspekta valorizovanje zaliha (nezavršene i Sa tog aspekta valorizovanje zaliha (nezavršene i završene proizvodnje) vrši se po troškovima koji završene proizvodnje) vrši se po troškovima koji sadrže i fiksnu i varijabilnu komponentu. sadrže i fiksnu i varijabilnu komponentu.

Dobitak prije oporezivanja utvrđuje se oduzimanjem Dobitak prije oporezivanja utvrđuje se oduzimanjem od bruto dobitka troškova uprave i prodaje, te od bruto dobitka troškova uprave i prodaje, te troškova kamata.troškova kamata.

1414



Kod marginalnog pristupa troškovima dolazi do Kod marginalnog pristupa troškovima dolazi do razdvajanja ukupnog prihoda na varijabilne troškove i razdvajanja ukupnog prihoda na varijabilne troškove i ostatak prihoda koji se naziva kontribucija ili ostatak prihoda koji se naziva kontribucija ili kontribucijska mreža. kontribucijska mreža.

Kod ovog pristupa troškovima dobitak prije poreza se Kod ovog pristupa troškovima dobitak prije poreza se dobije kada se od kontribucijske mreže oduzmu fiksni dobije kada se od kontribucijske mreže oduzmu fiksni troškovi što znači da kontribucijska mreža sadrži fiksne troškovi što znači da kontribucijska mreža sadrži fiksne troškove i neto dobit. troškove i neto dobit.

kod marginalnog pristupa troškovima, fiksni troškovi kod marginalnog pristupa troškovima, fiksni troškovi nisu uključeni u valorizovanje proizvodnje (nisu nisu uključeni u valorizovanje proizvodnje (nisu apsorbovani) nego se tretiraju vremenskim troškovima. apsorbovani) nego se tretiraju vremenskim troškovima.

Inače, varijabilni troškovi sačinjeni su od direktnih Inače, varijabilni troškovi sačinjeni su od direktnih troškova materijala i plata, te varijabilnih troškova troškova materijala i plata, te varijabilnih troškova proizvodne i opšte režije.proizvodne i opšte režije.

1515



Kod marginalnog pristupa troškovima dolazi do Kod marginalnog pristupa troškovima dolazi do razdvajanja ukupnog prihoda na varijabilne troškove i razdvajanja ukupnog prihoda na varijabilne troškove i ostatak prihoda koji se naziva kontribucija ili ostatak prihoda koji se naziva kontribucija ili kontribucijska mreža. kontribucijska mreža.

Kod ovog pristupa troškovima dobitak prije poreza se Kod ovog pristupa troškovima dobitak prije poreza se dobije kada se od kontribucijske mreže oduzmu fiksni dobije kada se od kontribucijske mreže oduzmu fiksni troškovi što znači da kontribucijska mreža sadrži fiksne troškovi što znači da kontribucijska mreža sadrži fiksne troškove i neto dobit. troškove i neto dobit.

kod marginalnog pristupa troškovima, fiksni troškovi kod marginalnog pristupa troškovima, fiksni troškovi nisu uključeni u valorizovanje proizvodnje (nisu nisu uključeni u valorizovanje proizvodnje (nisu apsorbovani) nego se tretiraju vremenskim troškovima. apsorbovani) nego se tretiraju vremenskim troškovima.

Inače, varijabilni troškovi sačinjeni su od direktnih Inače, varijabilni troškovi sačinjeni su od direktnih troškova materijala i plata, te varijabilnih troškova troškova materijala i plata, te varijabilnih troškova proizvodne i opšte režije.proizvodne i opšte režije.

1616



Razlike u primjeni dvaju pristupa troškovima Razlike u primjeni dvaju pristupa troškovima može se ilustrovati numeričkim primjerom može se ilustrovati numeričkim primjerom analize finansijskog rezultata. analize finansijskog rezultata. – Pretpostavimo da se radi o proizvodnji 10.000 Pretpostavimo da se radi o proizvodnji 10.000

jedinica nekog proizvoda. jedinica nekog proizvoda.

– Prihod od prodatih proizvoda iznosio je 80.000 KM; Prihod od prodatih proizvoda iznosio je 80.000 KM;

– varijabilni troškovi 21.000 KM; varijabilni troškovi 21.000 KM;

– fiksni troškovi proizvodne režije 9000 KM i fiksni troškovi proizvodne režije 9000 KM i

– troškovi opšte režije 30.000 KM.troškovi opšte režije 30.000 KM.

1717



Obračun dobiti po apsorbcionom i Obračun dobiti po apsorbcionom i marginalnom pristupu izgledao bi ovako:marginalnom pristupu izgledao bi ovako:

1818



U finansijskom računovodstvu U finansijskom računovodstvu apsorbcioni pristup troškovima je apsorbcioni pristup troškovima je obavezujući, dok marginalni pristup nije obavezujući, dok marginalni pristup nije dopušten.dopušten.

Međutim, kontribucijska mreža, kao i Međutim, kontribucijska mreža, kao i marginalni pristup troškovima se veoma marginalni pristup troškovima se veoma često koristi na području menadžerskog često koristi na području menadžerskog računovodstva naročito kada je u pitanju računovodstva naročito kada je u pitanju proces planiranja, kontrole i donošenja proces planiranja, kontrole i donošenja poslovnih odlukaposlovnih odluka

1919



Promjena obima proizvodnje dovešće do Promjena obima proizvodnje dovešće do značajnog pomjeranja u apsorbcionom značajnog pomjeranja u apsorbcionom pristupu troškovma što je jedan od osnovnih pristupu troškovma što je jedan od osnovnih razloga da se menadžersko računovodstvo razloga da se menadžersko računovodstvo više oslanja na marginalni pristup odnosno više oslanja na marginalni pristup odnosno kontribucijsku maržu.kontribucijsku maržu.

U slučaju kada nema zaliha gotovih U slučaju kada nema zaliha gotovih proizvoda niti nedovršene proizvodnje ova proizvoda niti nedovršene proizvodnje ova dva pristupa daju isti finansijski rezultatdva pristupa daju isti finansijski rezultat

U slučaju da postoje zalihe, finansijski U slučaju da postoje zalihe, finansijski rezultat prema ova dva pristupa je različitrezultat prema ova dva pristupa je različit

2020


Odnosi troškova, obima proizvodnje i finansijskog rezultataOdnosi troškova, obima proizvodnje i finansijskog rezultata

Analiza odnosa: troškovi-obim proizvodnje-dobitak Analiza odnosa: troškovi-obim proizvodnje-dobitak ustvari predstavlja aplikaciju menadžerskog ustvari predstavlja aplikaciju menadžerskog računovodstva. računovodstva.

CVP analiza razmatra i utvrđuje odnose između CVP analiza razmatra i utvrđuje odnose između troškova i dobiti zavisno od obima aktivnosti (obim troškova i dobiti zavisno od obima aktivnosti (obim proizvodnje). proizvodnje).

Ako pri ovoj analizi posmatramo ponašanje troškova u Ako pri ovoj analizi posmatramo ponašanje troškova u odnosu na visinu prihoda utvrdićemo da je to ponašanje odnosu na visinu prihoda utvrdićemo da je to ponašanje različito.različito.

Jedni troškovi biće proporcionalni, drugi Jedni troškovi biće proporcionalni, drugi neproporcionalni, a treći će potpuno mirovati imajući u neproporcionalni, a treći će potpuno mirovati imajući u vidu kretanje prihoda. naravno, u situaciji kada dođe do vidu kretanje prihoda. naravno, u situaciji kada dođe do promjena u strukturi troškova.promjena u strukturi troškova.

2121



Osnovu CVP analize čini pretpostavka da su prodajne cijene Osnovu CVP analize čini pretpostavka da su prodajne cijene veće od varijabilnih troškova. veće od varijabilnih troškova.

U tom slučaju svako povećanje obima proizvodnje znači veći U tom slučaju svako povećanje obima proizvodnje znači veći stepen pokrića fiksnih troškova i mogućnost nastanka dobitka. stepen pokrića fiksnih troškova i mogućnost nastanka dobitka.

Kritičnu tačku u ovoj analizi čini “tačka pokrića”. Kritičnu tačku u ovoj analizi čini “tačka pokrića”. Ona nastaje u onom obimu aktivnosti kada dođe do Ona nastaje u onom obimu aktivnosti kada dođe do

podudarnosti visine ukupnih troškova sa visinom prihoda. podudarnosti visine ukupnih troškova sa visinom prihoda. Sve do tačke pokrića kontribucijska marža sastoji se isključivo Sve do tačke pokrića kontribucijska marža sastoji se isključivo

od fiksnih troškova. od fiksnih troškova. Iznad te tačke slijedi zona u kojoj se ostvaruje dobitak tako da Iznad te tačke slijedi zona u kojoj se ostvaruje dobitak tako da

razliku između varijabilnih troškova i dobitka čini razliku između varijabilnih troškova i dobitka čini kontribucijska marža (dio za pokriće fiksnih troškova i kontribucijska marža (dio za pokriće fiksnih troškova i dobitak).dobitak).

2222



2323



2424


Osnovni obrasci za područje planiranja, odstupanja odOsnovni obrasci za područje planiranja, odstupanja odkontribucijske marže i vrednovanje poslovnihkontribucijske marže i vrednovanje poslovnihrezultatarezultata

2525



2626



2727



U grupu obrazaca za kontrolu odstupanja od U grupu obrazaca za kontrolu odstupanja od ciljanih veličina kontribucijske marže ciljanih veličina kontribucijske marže spadaju:spadaju:

2828



u osnovne obrasce za vrednovanje poslovnih u osnovne obrasce za vrednovanje poslovnih rezultata spadaju rezultata spadaju ::

u pravljanje troškovima

Documents