seminar ski rad - pojam i vrste bilansa

ALFA UNIVERZITET

FAKULTET ZA TRGOVINU I BANKARSTVO JANIĆIJE I DANICA KARIĆ

SEMINARSKI RAD IZ OSNOVA RAČUNOVODSTVA

POJAM I VRSTE BILANSA

PROFESOR: STUDENT:

Jozefina Beke Marko Milenković Br.indeksa 145/09

Niš, 2011.


Sadržaj:

Uvod.......................................................................................................................................- 2 -1.Pojam bilansa i njegova sadržina........................................................................................- 3 -

1.1 Poreklo pojma, formalno obeležje i forma prikazivanja..............................................- 3 -1.2 Suština i sadržina bilansa.............................................................................................- 3 -1.3 Razdvajanje pojmova imovine od aktive i kapitala od pasive.....................................- 4 -1.4 Razdvajanje pojmova bilans i godišnji zaključak........................................................- 6 -

2. Vrste bilansa.......................................................................................................................- 7 -2.1 Bilansi prema redovnosti sastavljanja..........................................................................- 7 -2.2 Bilansi prema njihovoj vezi sa knjigovodstvom..........................................................- 7 -2.3.Bilansi prema globalnoj svrsi iskazivanja....................................................................- 8 -2.4 Bilansi prema merodavnosti pravnih normi.................................................................- 8 -2.5 Bilansi prema području informisanja.........................................................................- 10 -2.6 Bilansi prema dužini bilansnog perioda.....................................................................- 11 -2.7 Bilansi prema vremenu koje pokrivaju......................................................................- 12 -2.8 Bilansi prema tehnici sastavljanja..............................................................................- 12 -2.9 Bilansi prema karakteru bilansnih veličina - stanje ili tok.........................................- 13 -2.10 Bilansi prema broju uključenih preduzeća u bilans.................................................- 13 -2.11 Bilansi prema granskoj pripadnosti preduzeća.........................................................- 15 -2.12 Bilansi prema ekonomsko - teorijskom objašnjenju bilansa....................................- 15 -

Zaključak..............................................................................................................................- 16 -Literatura..............................................................................................................................- 17 -

1


UVOD

Knjigovodstvo sa bilansom je uži pojam od računovodstva i predstavlja njegov najstariji i osnovni kvantitativni deo. Knjigovodstvo se na osnovu svojih preciznih teorijsko - metodolo-ških pravila za vođenje poslovnih knjiga i sastavljanje bilansa, bavi:

prikupljanjem, vrednovanjem, sređivanjem, knjigovodstvene dokumentacije, zatim, knjigovodstvenom obradom - kontiranjem, knjiženjem (evidentiranjem) istih i, knjigovodstveno-računskim operacijama, radi stvaranja baze podataka na osnovu kojih se sastavljaju osnovni finansijski izveštaji (bilansi) i uopšte generiše informisanje odgovara-jućih korisnika.

Ono obuhvata stvarno nastale poslovne događaje za preduzeće kao celinu i ima kontrolnu ulogu u utvrđivanju imovinskog, odnosno finansijskog, rentabilitetnog i likviditetnog položaja preduzeća.

Bilansi predstavljaju zvanične računovodstvene izveštaje iz finansijskog računovodstva. Oni su jedini informacioni izvor, i to:- Bilans stanja o imovini, kapitalu i obavezama, na bazi kojih se sagledava finansijski položaj,- Bilans uspeha o rashodima, prihodima, prihodima i rezultatu preduzeća na osnovu kojih se sagledava rentabilitetni položaj, i- Izvještaj o tokovima gotovine o novčanim prilivima i odlivima na osnovu kojih se sagledava likviditetni položaj preduzeća.

Namenjeni su uglavnom eksternim korisnicima i pod snažnim su uticajem međunarodnih računovodstvenih standarda. Eksternu interesnu grupu čine: država i njeni organi, banke (kao kreditore preduzeća), ostali poverioci (dobavljači i dr.), statistički zavodi i privredne komore, potencijalni investitori i sl.

Najčešća podela bilansa koja se javlja u računovodstvu preduzeća je na bilans stanja i bilans uspeha preduzeća. Oni se sastavljaju na osnovu glavne knjige preduzeća koja obuhvata sve promene koje se dese u toku jedne poslovne godine. Dokumentacionu osnovu za otvaranje poslovnih knjiga u knjigovodstvu preduzeća čini bilans stanja preduzeća, a njegovom sastavljanju prethodi inventarisanje (popis) imovine i obaveza preduzeća. Bilans uspeha (ili račun dobitka i gubitka) daje zbirni prikaz zarađenih prihoda i načinjenih rashoda tokom redovnog poslovanja i informaciju o rezultatu poslovanja u određenom vremenskom periodu. Bilans uspeha prikazuje da li je neko preduzeće poslovalo profitabilno. MRS 1 ne predviđa strogu formu bilansa uspeha, već ostavlja mogućnost da preduzeća prilagode ovaj izveštaj svojim konkretnim potrebama, uz navođenje minimuma stavki koje treba da budu prezentovane u bilansu uspeha.

2


1. POJAM BILANSA I NJEGOVA SADRŽINA

1.1Poreklo pojma, formalno obeležje i forma prikazivanja

Reč bilans vodi poreklo iz spoja latinskih reči bilanx libra (vaga sa dva tasa), dok je upotreba reči u području knjigovodstva i bilansa neposredno povezana sa italijanskom reči bilancio (bilans), što je pouzdan trag njegovog nastajanja.

Formalna obeležja bilansa: bilans uvek ima dve strane, što ga karakteriše kao dvostrani pregled obe strane bilansa su formalno, tj. računski jednake veličine, što označava ravnotežu obeju strana.

Forma prikazivanja: forma konta – međusobno se sučeljavaju dve strane štafetna forma – veličine dveju strana su poređane jedna ispod druge

1.2 Suština i sadržina bilansa

Suština bilansa, tj. njegova materijalna sadržina ne može da se izvede iz smisla reči bilans, jer je sa njom povezano obilje pojmova. Reč bilans je povezana sa različitim predstavama.

Pojam bilansa podrazumeva polaganje računa u smislu sučeljavanja pozitivnih i negativnih rezultata, prednosti i nedostataka, uspeha i neuspeha, dobrih i loših osobina. Pozitivne, povoljne i dobre označavaju se kao aktiva; negativne, nepovoljne i loše kao pasiva. Pojam bilans ukazuje uvek na jedno stanje na kome treba da figuriraju dva niza suprotnog karaktera: primanja i izdavanja, prihodi i rashodi, aktiva i pasiva, predviđanje primanja i predviđanje izdavanja. Njegovo formalno svojstvo – računska jednakost dveju strana zahteva da se eventualne razlike unesu na stranu koja je manja za iznos razlike.

U trgovačkoj praksi, pod bilansom se podrazumeva računsko upoređivanje ili sučeljavanje aktive i pasive jednog preduzeća. Aktiva pokazuje imovinu, kao zbir svih u preduzeće uloženih privrednih dobara i gotovine. Pasiva prikazuje kapital, kao zbir svih sredstava stavljenih preduzeću na raspolaganje.

Aktiva pokazuje upotrebu kapitala, dok pasiva obaveštava o poreklu (izvorima) sredstava sa kojima preduzeće raspolaže i kao takva predstavlja ''celinu apstraktnih zaliha uloženih u imovinske vrednosti''.

Budući da su aktiva i pasiva uvek u ravnoteži, imovina u aktivi i izvori sredstava (kapital) u pasivi predstavljaju dve različite forme izražavanja celine svih poslovnih vrednosti, tj. celinu preduzeća.

Aktiva Bilans PasivaUpotreba kapitala Kapital po svome poreklu(konkretne forme ulaganja: Osnovna i obrtna sredstva)

(Sopstveni i pozajmljeni kapital)

3


Pomenuta bilansna jednakost imovine i kapitala istovremeno znači da je svaka eventualna obaveza preduzeća prema poveriocima, koja se pojavljuje kao komponenta pozajmljenog kapitala na strani pasive, pokriveno, izuzev u slučaju gubitka, imovinskim vrednostima iskazanim u aktivi bilansa.

Zahtev za raščlanjavanjem imovine u aktivi i kapitala u pasivi uslovljen je različitim shvatanjem ciljeva bilansa i brojnim zadacima informativnog i kontrolnog karaktera, nametnutih bilansu, a ne zahtevom povezivanja pojedinačnih prava na imovinu, iskazanih u pasivi i delova konkretne imovine (aktiva) koja ih pokriva.

Mogućnost raščlanjenog prikazivanja imovine zavisi pre svega od načina finansiranja posla i upotrebe kapitala stavljenog na raspolaganje. U jednom preduzeću koje se nalazi u fazi osnivanja, a finansira se iz sopstvenih izvora inokosnog vlasnika, bilans osnivanja pokazivaće samo gotovinu u aktivi i kapital u pasivi. Bilans koji bi bio sastavljen posle izvršenog ulaganja u pomenute svrhe imao bi u aktivi postrojenjsku i obrtnu imovinu, a u pasivi sopstveni kapital.

Momentom ulaska u preduzeće sredstva iz pozajmljenih izvora gube svoje obeležje vlasništva i, bez obzira na konkretni oblik imovine u kome se datog trenutka nalaze, isključena je mogućnost direktnog identifikovanja njihovog porekla. Jedini trag da preduzeće koristi u poslovnom procesu i sredstva iz pozajmljenih izvora ostaje u pasivi bilansa gde su ona iskazana u okviru grupe ''Tuđi kapital'' ili ''Pozajmljeni kapital''.

1.3 Razdvajanje pojmova imovina od aktive i kapitala od pasive

Shvatanje bilansa kao dvostranog pregleda aktive i pasive jednog preduzeća upućuje na njegova sledeća svojstva:

bilans predstavlja jedno stanje na određeni dan usmeren je na prošlost – ex post posmatranje predstavlja sučeljavanje imovine (upotreba kapitala) na strani aktive i kapitala (izvori sredstava) na strani pasive u određenom vremenskom intervalu

Međutim, bilansnu imovinu ne treba identifikovati sa imovinom preduzeća. Zbog uočavanjja razlike između ova dva pojma treba jasno razlikovati pojmove:

Bruto imovina Čista imovina Bilansna imovina Imovina preduzeća

Bruto imovina – podrazumeva ukupnost na levoj strani (aktiva) iskazanih imovinskih vrednosti. Ona može da bude manja od zbira aktive bilansa za zbir pozicija aktive koje predstavljaju korekturu kapitala (pasive) i za zbir pozicija pasive koje predstavljaju, korekturu imovine (aktiva).

Ukupnost aktive može da bude veća od bruto imovine za iznos pozicije ''Gubitak'' koja se, u izvesnim slučajevima, unosi u aktivu bilansa. Budući da gubitak ne predstavlja nikakvu imovinu, nego je, naprotiv, pokazatelj smanjenja kapitala i imovine kojom je kapital pokriven, bruto imovina je manja od zbira aktive za eventualni iznos gubitka unetog na stranu aktive.

Bruto imovina = Aktiva - Gubitak

4


Unošenje gubitka na stranu aktive povezano je sa načinom iskazivanja sopstvenog kapitala, koje je uslovljeno pravnom formom preduzeća.

Inokosna preduzeća – dobitak se pripisuje uloženom SK (povećanje), dok se gubitak od njega odbija. Razlika između stanja kapitala na kraju i na početku perioda pokazuje uspeh perioda. U ovakvim slučajevima gubitak se neće pojaviti u aktivi bilansa.

Društva kapitala – zakonski propisi nameću obavezu iskazivanja nominalne visine takozvanog garantnog kapitala, čiji je iznos upisan u trgovački registar prilikom osnivanja. Zbog ove obaveze preduzeća ne pripisuju neraspodeljene dobitke računu kapitala nego ih unose u pasivu bilansa, bilo kao rezerve ili u okviru posebne pozicije neraspodeljeni dobitak. Obe pozicije imaju karakter podračuna kapitala i svojim iznosima povećavaju ukupan iznos sopstvenog kapitala.

Po istom pravilu postupa se i u slučaju gubitka, koji se ne odbija od sume SK nego unošenje gubitka u okviru bilansa uslovljeno je zahtevom nepromenjenog iskazivanja nominalne visine SK u pasivi bilansa. Stvarna visina SK predstavlja razliku njegove nominalne visine iskazane u pasivi i eventualnog gubitka, iskazanog u aktivi bilansa.

Bruto imovina može da bude manja od zbira aktive i zbog ne retkog običaja u nekim zemljama da se otpisivanje (amortizacija) postrojenjske imovine ne vrši direktnim smanjenjem njihove nabavne vrednosti nego, naprotiv, indirektno, unošenjem iznosa otpisa na stranu pasive kao ispravke vrednosti. Takav postupak ostavlja nepromenjenu nabavnu vrednost imobilizacija na strani aktive, čime je zbir aktive veštački uvećan za iznos IV u pasivi, koja ne predstavlja nikakav kapital, nego je samo korektura postrojenjske imovine i, prema tome, bruto imovine.

Da bi se izbeglo veštačko povećanje zbira bilansa (aktive i pasive), ispravke vrednosti se unose u aktivu bilansa kao odbitne pozicije imovinskih delova koji se njima ispravljaju. U tu svrhu, u aktivu bilansa je uneta, ispred glavne kolone pretkolona u koju se unose nabavne vrednosti postrojenjske imovine i pripadajući otpisi sa znakom odbijanja. Prebijeni iznos, koji označava neotpisanu vrednost postrojenjske imovine, unosi se, u glavnu kolonu aktive.

Čista imovina – predstavlja razliku između bruto imovine i dugova preduzeća. Pošto se pod bruto imovinom podrazumeva celina aktive, očišćena od pomenutih korektivnih pozicija i pošto dugovi preduzeća predstavljaju pozajmljeni kapital, neto ili čista imovina preduzeća jednaka je sopstvenom kapitalu.

Čista imovina = Bruto imovina – Dugovi = Sopstveni kapital

Bilansna imovina – ovaj pojam je uveden sa ciljem da se izbegne brkanje sa drugim pojmivima imovine, pre svega sa pojmom vrednosti preduzeća kao celine. Jer, po pravilu, bruto imovina preduzeća ne može da se izjednači sa vrednošću preduzeća kao celine zbog postojanja latentnih rezervi i skrivenih gubitaka.

Za razliku od vrednosti celine preduzeća, pod bilansnom imovinom ili kapitalom podrazumevaju se u bilansu iskazane vrednosti imovine i kapitala. Po svojoj visini ona odgovara bruto imovini odnosno sopstvenom i pozajmljenom kapitalu.

Imovina preduzeća – ovaj pojam je razvijen u bilansnom i poreskom pravu. U smislu poreskog prava, imovina preduzeća obuhvata sve delove jedne privredne jedinice kojima je

5


glavni cilj obavljanje posla. Pri tome se misli na imovinske delove čije bilansiranje dopušta poresko pravo. Kod upoređenja imovine preduzeća ovaj pojam se koristi u značenju čista imovina ili sopstveni kapital. U našoj praksi pojam imovine preduzeća upotrebljava se u različitom značenju, što je znak njegovog preciznog značenja prema kome bi i bio upotrebljavan u svim prilikama.

Bilans predstavlja dvostrani pregled bilansne imovine (aktiva) i bilansnog kapitala (pasiva).

1.4 Razdvajanje pojmova bilans i godišnji zaključak

Pojam bilans ne treba mešati sa pojmom godišnji zaključak koji obuhvata pored bilansa račun gubitka i dobitka (bilans uspeha), napomene uz finansijske izveštaje i izveštaj o poslovanju. Bilans predstavlja uži pojam od godišnjeg zaključka i odnosi se samo na bilans stanja.

Sam naziv godišnji zaključak upućuje na radnju zaključivanja nečega za period od jedne godine. A radi se, zapravo, o zaključivanju poslovnih knjiga preduzeća koje ne prestaje sa radom, sračunato na utvrđivanje izveštaja o imovinskom položaju i ostvarenom uspehu u proteklom obračunskom periodu, koji treba da zadovolje informacione potrebe odgovarajućih grupa adresata. Jer istekom jednog obračunskog perioda vrednost ukupne (bruto) imovine se promenila, a pod uticajem ostvarenog dobitka i gubitka promenilo se i stanje neto imovine (sopstveni kapital). Budući da vlasnici preduzeća polažu pravo učešća u dobitku, kao i da snose posledice eventualnog gubitka oni su, pre svega, zainteresovani za utvrđivanje ostvarenog uspeha proteklog obračunskog perioda, što ne znači da nisu zainteresovani za bilans (stanja) kao pregled imovinske situacije.

Prema starom bilansnom pravu i praksi dobitak je prikazivan na pasivnoj strani, a gubitak na aktivnoj strani. Donošenjem IV Direktive EEZ, gubitak se prikazuje na pasivnoj strani bilansa sa negativnim predznakom. Time se za iznos gubitka smanjuje iznos sopstvenog kapitala, a da nije povređen zahtev eksplicitnosti njegovog prikazicanja.

Ako u bilansu preduzeća gubitak nije pokriven (otvorenim) rezervama, onda postoji gubitak (sopstvenog) kapitala, ali ako gubitak prelazi ceo kapital onda se govori o prezaduženosti. Iako se rezultat jednog obračunskog perioda izražava kao promena neto imovine, on se ne utvrđuje preko upoređenja ovih veličina na početku i na kraju perioda, nego putem računa dobitka i gubitka (bilansa uspeha), u kome su prikazani svi, za odnosni obračunski period, relevantni prihodi i rashodi kao njegove pozitivne i negativne komponente i čija razlika predstavlja rezultat. Time se utvrđuje ne samo sumarni (globalni) iznos rezultata, kakva je promena neto imovine, izvučena iz bilansa stanja na kraju i na početku perioda, nego i sve pozitivne i negativne snage iz kojih je nestao, što daje mogućnost kontrole rezultata i što povečava njegove informacione mogućnosti. To je glavni razlog što je bilans uspeha sastavni deo godišnjeg zaključka.

Okolnost da BS i BU imaju ograničenu mogućnost zadovoljenja zakonskog zahteva za jasno i ''verno prikazivanje slike imovine, obaveza, finansijske situacije, kao i dobitka i gubitka preduzeća'', uticala je da se sve relevantne pozicije osvetle u napomenama uz finansijske izveštaje u cilu povećanja transparentnosti godišnjeg zaključka. Godišnji zaključak obavezno prati izveštaj o poslovanju koji treba da priži veran prikaz razvoja poslova, kao i finansijskog položaja preduzeća.

6


2. VRSTE BILANSA

Kako se bilansu ne može pripisati jedan opšti i zajednički (vrhovni) cilj već obilje ciljeva čije zadovoljenje pretpostavlja primenu više različitih formalnih i materijalnih pravila bilansiranja nemoguće je definisati bilans koji bi po formi i sadržini odgovarao svim zahtevima.

2.1 Bilansi prema redovnosti sastavljanja

U zavisnosti od toga da li se sastavljaju redovno (unapred određeni i na duži rok ponavljani intervali) ili povremeno razlikuju se :

1. Redovni bilansi2. Specijalni bilansi

Redovni bilansi – sastavljaju se u redovnim, nepromenjenim i Zakonom (zakonski bilansi) ili internim pravilima preduzeća (dobrovoljni bilansi) propisanim vremenskim razmacima. U ovu grupu spada i redovni godišnji zaključak, čiji je bilans stanja istovremeno i bilans otvaranja sledeće poslovne godine.

Kod nas redovni bilansi su : godišnji zaključak (završni račun) koji se u skladu sa Zakonom o računovodstvu, sastavlja po isteku svake poslovne godine i periodični obračuni koji se po Zakonu o računovodstvu sastavljaju po isteku polugodišta.

Za preduzeća određenih pravnih formi postoji i obaveza sastavljanja izveštaja o poslovanju, radi polaganja računa o stanju i uspehu preduzeća, ortacima, akcionarima, radnicima, kreditorima i zainteresovanoj javnosti.

Specijalni bilansi – sastavljaju se u posebnim prilikama do kojih može da dođe u toku životnog veka (poslovnog života) preduzeća. Kako se sastavljaju u specifičnim prilikama za specijalne svrhe forma i sadržina ovih bilansa se razlikuje od redovnih.

U specijalne bilanse ubrajamo : bilans osnivanja, promene pravne forme, likvidacioni bilans, bilans sanacije, razdvajanja, fuzije ...

2.2 Bilansi prema njihovoj vezi sa knjigovodstvom

Njčešće vrste bilansa, koje se pojavljuju u preduzeću, stoje i sistemskoj vezi sa knjigovodstvom, proizilaze iz njega kao proizvod zaključka konta, za razliku od drugih vrsta bilansa preduzeća koji su više ili manje nezavisni od tekućeg knjigovodstva. To su :

1. Bilans stanja2. Račun dobitka i gubitka (bilans uspeha)

Bilans stanja – pojavljuje se kao proizvod zaključka knjiga i sadrži praktično sva salda koja se nalaze na računima stanja (aktivna i pasivna konta) posle izvršenog prenosa na konta rezultata (rashodi i prihodi) sa ciljem razgraničenja između operativnih (obračunskih) perioda.

Račun dobitka i gubitka (bilans uspeha) – predstavlja sažeti, dvostrani pregled rashoda i prihoda, čija razlika izražava periodični rezultat, koji je predmet raspodele i isplate. Inače,

7


bilans uspeha može da se sastavi u čistoj formi ili kao kombinacija obračuna i raspodele rezultata (bruto i neto princip).

Sastavljanje bilansa uspeha u čistoj formi (bruto princip) pojavljuje se samo u slučaju gde su faze obračunavanja i raspodele periodičnog rezultata strogo odvojene jedna od druge. U tom slučaju , razlika između rashoda i prihoda na računu dobitka i gubitka integriše se u bilans stanja kao globalna veličina. Time se formalno (računski) izravnjavaju bilans stanja i bilans uspeha. Dobitak- pojavljuje se na strani pasive bilansa kao povećanje sopstvenog kapitala. Gubitak – kao negativni periodični rezultat će se pojaviti u aktivi bilansa stanja (IV direktiva) kao korektura (smanjenje) pozicije sopstvenog kapitala.

Bilans stanja i bilans uspeha predstavljaju proizvod zaključka knjiga. Postoje tri faze zaključivanja knjiga:

zaključuju se konta rashoda i prihoda integracija rezultata u stanje zaključuju se konta aktive i pasive i njihov saldo se prenosi na račun izravnanja

2.3 Bilansi prema globalnoj svrsi iskazivanja

Prema tome šta se smatra dominantnim ciljem knjigovodstva i godišnjeg zaključka, koji se izvode iz knjigovodstva, razlikuju se :

1. Imovinski (statusni) bilansi2. Bilans utvrđivanja rezultata

Imovinski (statusni) bilansi – specijalni bilans čiji je cilj utvrđivanje stanja imovine na određeni dan. Ovaj bilans podrazumeva posebna pravila procenjivanja. Sačinjavaju ga pozicije aktive i pasive bez pozicija razgraničenja. Sastavlja se neredovno (kod razdvajanja, fuzije,itd.). Vrednost imovinskih pozicija utvrđuje se na dan bilansiranja (po tekućim tržišnim cenama) pri čemu se vrednost izračunava na osnovu inventara ili izvlači iz tekućeg bilansa.

Bilans utvrđivanja rezultata – ima za cilj da utvrdi što tačniji rezultat. Bilans stanja koji nastaje redovnim godišnjim zaključivanjem se razlikuje od imovinskog (status) bilansa ne samo po načinu procenjivanja već i po naglašenom razgraničenju bilansnih perioda usled čega se pojavljuju pozicije razgraničenja.

Godišnji zaključci sa svojim bilansom, računom dobitka i gubitka, aneksom i izveštajem o poslovanju, usmereni i na utvrđivanje imovinskog položaja, kao što je to izraženo u trgovačkom i bilansnom zakonodavstvu većine zemalja, dobijaju time, u znatnoj meri, karakter imovinskog bilansa.

2.4 Bilansi prema merodavnosti pravnih normi

Prema tome da li se bilansi sastavljaju prema posebnim propisima trgovačkog prava ili poreskog prava razlikuju se :

1. Trgovački (poslovni) bilansi2. Poreski bilansi

Trgovački (poslovni) bilansi - za njihovo sastavljanje trgovačkog odnosno redovnog godi-šnjeg zaključka merodavne su odredbe trgovačkog (poslovnog) prava.

8


Velika Britanija – Zakon o kompanijama, Companies Act, 1948. SAD – Zakon o HOV iz 1933. i Zakon o berzanskoj trgovini iz 1934., The Securities Act of 1933; The Securities ACT of 1934; and Investment Companz Act of 1940. Kod nas – Zakon o računovodstvu.

Prema trgovačkom pravu bilansi se sastavljaju u različitim prilikama. To mogu biti povodi koji se redovno ponavljaju u jednakim intervalima, prilike koje se pojavljuju samo jedanput u poslovnom životu preduzeća ili izvanredni povodi koji se mogu pojaviti u poslovnom životu preduzeća. U prvom slučaju, radi se o tzv. redovnim bilansima, tj. o redovnom godišnjem zaključku, koji sadrži bilans, račun dobitka i gubitka i aneks, dopunjeni za izvesna preduzeća izveštajem o poslovanju. U svim ostalim slučajevima sastavljaju se povremeni (specijalni) bilansi (osnivanja, promene pravne forme, fuzije, razdvajanja, likvidacije, poravnanja i stečajni bilans).

Formu i sadržinu redovnih i specijalnih bilansa regulišu zakonske odredbe u okviru opšteg trgovačkog prava ili posebnih zakonskih tekstova i načela urednog bilansiranja.

Poreski bilansi – imaju zadatak obezbeđenje sigurne i pouzdane osnove oporezivanja uz respektovanje načela ravnomernosti. Poreski bilansi imaju pored fiskalnog i nefiskalni zadatak obezbeđenja ciljeva ekonomske politike.

Bilansi prema poreskom pravu međusono se razlikuju, kao i bilansi u trgovačkom pravu, prema kriterijumu redovnosti sastavljanja. Oni mogu biti redovni (tekući) i specijalni (povremeni) bilansi.

U okviru redovnih poreskih bilansa razlikuju se poreski bilansi prinosa (dobitka) i poreski bilansi imovine. Prvi služe za utvrđivanje osnove oporezivanja dohotka poreskih obveznika; drugi služe za izračunavanje vrednosti preduzeća kao celine, u smislu neto imovine, kao osnove za oporezivanje obrtničke imovine ili kapitala. U grupu povremenih bilansa spadaju : bilans osnivanja, promene pravne forme, fuzije i likvidacije.

Poreski bilans se ne sastavlja zasebno, nego se izvlači iz trgovačkog bilansa. On predstavlja korigovani trgovački bilans prema poreskim propisima sa ciljem da se utvrdi osnovica za oporezivanje i da se realizuju ciljevi nacionalne ekonomske politike.

Težište leži na godišnjem rezultatu koji treba da odgovara poreskim propisima. Visina periodičnog rezultata, u skladu sa poreskim propisima, utvrđuje se na više načina, ali se najčešće primenjuju postupci :

upoređivanja imovine preduzeća, u smislu sopstvenog kapitala računa ostatka (viška) primanja

Upoređivanje imovine preduzeća

Zakonska obaveza da se oporezivi rezultat izvlači iz promene neto imovine, a ne korekturom bilansa uspeha rezultira iz ispravnog zaključka poreskog zakonodavca da je razlog odstupanja oporezivog rezultata poslovanja, iskazanog u trgovačkom bilansu, isključivo posledica nepridržavanja poreskih pravila za procenjivanje pozicija imovine i obaveza, usled čega je rezultat, kao prirast ili smanjenje neto imovine manji ili veći u odnosu na poreske propise.

Sastavljanje poreskog bilansa, sračunato na utvrđivanje oporezivog dobitka, pretpostavlja korekturu pozicija imovine i obaveza i, iz njih, prateću promenu neto imovine. Odstupanja

9


između pozicija u trgovačkom i poreskom bilansu nazivaju se pozicije poreskog poravnanja. Njihov ukupan iznos jednak je razlici procenjivanja između trgovačkog i poreskog bilansa.

Račun viška primanja

Prema računu viška (ostatka) primanja, osnovicu za oporezivanje čini razlika između ukupnih primanja i izdavanja u toku poslovne godine, pri čemu su iz računa isključena neutralna primanja i izdavanja (tranzitne pozicije) i sva izdavanja za postrojenjsku imovinu. Otpisi za trošenje (amortizaciju) postrojenjske imovine obračunavaju se i uključuju u račun kao izdaci, u visini koju dopuštaju propisi koji regulišu otpisivanje postrojenjske imovine.

Odredbe Zakona o porezu na dohodak obavezuju preduzeća da sa poreskim vlastima predaju poresku prijavu i pregled imovine, utvrđene u skladu sa poreskim propisima (bilans). Za ovu svrhu može da posluži i trgovački bilans ako je sačinjen po odredbama Zakona o porezima. Ako, naprotiv, trgovački bilans ne odgovara poreskim normama, onda se jednom dopunom vrši njegova korektura i prilagođavanje poreskim normama (račun korekture). To svedoči o subsidijarnosti i nesamostalnosti poreskog bilansa i jasno ističe nadležnost (princip merodavnosti) trgovačkog za poreski bilans.

U jugoslovenskom zakonodavstvu ne pominju se eksplicite poreski bilansi, iz čega se može izvući pogrešan zaključak da oni ne postoje. Međutim, činjenica je da naš zakonodavac insistira na poštovanju pravila bilansiranja koja odgovaraju poreskom shvatanju rezultata. Stoga su, de facto, kod nas propisi poreskog prava merodavni za trgovački bilans.

2.5 Bilansi prema području informisanja

Prema ovom kriterijumu razlikuju se :1. Interni bilansi 2. Eksterni bilansi

U oba slučaja radi se o redovnim godišnjim zaključcima koji se međusobno razlikuju prema obimu informacija koje pružaju.

Interni bilansi – služe internom izveštavanju uprave preduzeća o poslovnim događajima. Interni bilansi sadrže sve pojedinosti o stanju i razvoju preduzeća koje bilans uopšte može da pruži. Interni bilansi imaju mnogo veću iskaznu moć od eksternih bilansa.

Pošto se bilans stanja i bilans uspeha, kao delovi godišnjeg zaključka sastavljaju, saglasno propisima ili načelima urednog bilansiranja, oni služe istovremeno internim i eksternim korisnicima i njihovim ciljevima. Pojedinosti o poslovnim događajima, finansijskom položaju i ostvarenom razvoju preduzeća, koji se ne vide iz bilansa stanja i uspeha, izložene su u aneksu koji je treći finansijski izveštaj i izveštaju o poslovanju koji prati godišnje račune o stanju i uspehu preduzeća.

Za svrhu dopunskog izveštavanja internih organa preduzeća sastavljaju se bilansi kretanja, sa svrhom prikazivanja ekonomsko finansijskih događaja i kontrole likvidnosti. Tipičan karakter internih bilansa imaju kratkoročni (mesečni) bilansi uspeha, koji se sastavljaju na dobrovoljnoj osnovi u okviru pogonskog knjigovodstva sa ciljem kontrole poslovnog procesa, procene izgleda poslovnog rezultata i obezbeđenja podloge za donošenje adekvatnih odluka u području politike cena, planiranja stepena zaposlenosti i asortimana.

10


Eksterni bilansi – služe za informisanje kruga interesenata izvan preduzeća. Po svojoj iskaznoj moći oni znatno zaostaju za internim bilansima. Sužavanje njihove iskazne moći postiže se skromnijim raščlanjavanjem pozicija BS i BU, a naročito unošenjem samo osnovnih podataka o razvoju preduzeća u izveštaj o poslovanju.

2.6 Bilansi prema dužini bilansnog perioda

Prema dužini bilansnog perioda razlikuju se :1. Bilans otvaranja2. Završni bilansi (totalni i godišnji bilans)3. Kratkoročni međubilansi

Bilans otvaranja

Bilans otvaranja – se sastavlja na početku poslovanja jednog preduzeća, sa ciljem obezbeđenja osnove za otvaranje knjiga, tj. za izgradnju knjigovodstva. Početak poslovanja ne treba shvatati kao početak poslovnog života uopšte, već kao početak jednog novog poslovnog perioda. Bilans otvaranja ne treba mešati sa pojmom bilansa osnivanja, koji predstavlja specijalnu vrstu bilansa.

Osobenost bilansa otvaranja je u tome što on sadrži samo stanje (aktivu i pasivu) bez računa uspeha (rashoda i prihoda). Izravnanjem bilansa uspeha, ostvareni periodični rezultat integrisan je u bilans stanja ili u bruto iznosu (neraspodeljeni rezultat) ili u iznosima koji odgovaraju računu raspodele rezultata.

Prvi slučaj – bruto rezultat protekle godine pojavljuje se kao posebna pozicija u bilansu stanja (dobitak ili gubitak tekuće godine). Drugi slučaj – ostvareni rezultat protekle godine ne raspoznaje se u bilansu stanja zbog toga što su njegovi delovi, dobijeni računom raspodele, pomešani sa elementima rezultata ranijih godina u okviru pozicija : kapital, rezerve, neraspodeljeni dobitak, obaveze prema radnicima, itd

Završni bilansi – Totalni bilans i godišnji bilans

Završni bilans treba shvatiti u širem i užem smislu. U širem smislu, to je bilans koji se sastavlja na kraju poslovnog života preduzeća i vrši dvostruku funkciju :

njime se utvrđuje totalni rezultat predstavlja plan za likvidaciju preduzeća

Samo totalnom bilansu odgovara naziv ''završni''. Po stepenu tačnosti, on je tačniji od godišnjeg i kratkoročnih međubilansa. Svi rashodi u njemu odgovaraju izdacima, svi prihodi – primanjima. Problem razgraničenja za njega nema značaja.

Godišnji bilans – proizilazi iz formalnog (računskog) zaključka svih konta u glavnoj knjizi (finansijskom knjigovodstvu), kome prethodi inventarisanje, zbog čega se, ne retko, sreće pod nazivom ''godišnji zaključak'' ili ''redovni bilans''. Za razliku od bilansa otvaranja, godišnji zaključak obuhvata bilans stanja sa aktivom i pasivom, račun dobitka i gubitka sa rashodima i prihodima, aneks sa dopunskim informacijama. Sva tri finansijska izveštaja čine celinu i praćeni su izveštajem o poslovanju.

11


Kratkoročni međubilansi

Kratkoročni međubilansi – preduzeća ih sastavljaju prema potrebama pored redovnih godišnjih zaključaka (bilansi stanja i uspeha u kraćim vremenskim intervalima). Oni mogu biti polugodišnji, kvartalni, mesečni, dekadni, nedeljni, dnevni. U osnovi njihovog sastavljanja mogu biti različiti ciljevi. Kao važni ciljevi navode se : procena izgleda rezultata, kontrola razvoja finansijske strukture, kontrola troškova i prihoda i priprema neophodnih informacija za odlučivanje u područiju finansijske politike cena, obima proizvodnje i asortimana.

Međubilansi mogu biti sastavljeni na bazi zaključaka svih računa, kome prethodi inventarisanje ili bez inventarisanja. Ali, samo međubilans sa inventarom je bilans u pravom smislu, jer se on razvija prema načelima godišnjeg bilansa. Takav bilans je prema stepenu tačnosti identičan godišnjem zaključku. Razlika je samo u dužini obuhvaćenog vremenskog intervala. U praksi se češće koriste međubilansi bez inventara, koji se obično sastavljaju u zaokruženim brojevima, uz upotrebu obračunskih cena i uz naslanjanje na knjigovodstveno stanje. Budući da ima karakter sirovog stanja, on je po stepenu tačnosti ispred redovnog godišnjeg zaključka.

Našim Zakonom o računovodstvu je propisima nametnuta obaveza sastavljanja polugodišnjih međubilansa, koji se nazivaju, periodični obračuni. Oni se sastavljaju bez inventara, tj. isključivo na bazi knjigovodstvenog stanja. Usmeren je na utvrđivanje polugodišnjih rezultata, koji su osnova oporezivanja, obračuna doprinosa i politike ličnih dohodaka u sledećem polugodištu. Polugodišnji bilansi obuhvataju samo bilans stanja i uspeha, dok se aneks sastavlja samo uz godišnji zaključak.

2.7 Bilansi prema vremenu koje pokrivaju

Prema tome koji period pokrivaju razlikuju se :1. projektovani ili planski bilansi2. stvarni bilansi

Projektovani bilansi – prikazuju pojedine projektovane (planirane) vrednosti pozicija stanja i uspeha koje preduzeće želi da ostvari. Omogućava kontrolu preko odstupanja koja su instrument kontrole i raznih dispozicija u oblasti donošenja odluka i parcijalnih politika.

Stvarni bilansi – odražavaju događaje koji su ostvareni u proteklom obračunskom periodu i iz njih proistekle vrednosti i odnose u računu imovine (bilans) i računu uspeha na dan bilansa.

2.8 Bilansi prema tehnici sastavljanja

Iskazna moć godišnjeg zaključka odnosno njegovih sastavnih delova – bilansa stanja i bilansa uspeha – uslovljena je stepenom raščlanjavanja i načinom (tehnikom) prikazivanja bilansnih pozicija. Prema načinu prikazivanja razlikuju se :

1. Bruto bilansi2. Neto bilansi

Bruto bilansi – prikazuju sve pozicije stanja i uspeha bez saldiranja. Bruto bilans stanja karakteriše indirektno otpisivanje i isticanje otpisa na posebnoj korektivnoj poziciji aktive ili njenim unošenjem u pasivu bilansa isticanje gubitka proteklih godina u aktivi ili kao

12


korektivne pozicije sopstvenog kapitala u pasivi bilansa. Bruto principu odgovara integrisanje bruto ostvarenog rezultata protekle godine u bilans stanja. Obračun raspodele rezultata knjiži se u sledećoj godini.

Isticanje bruto rezultata u bilansu znatno povećava njegovu iskaznu moć, koja naročito dolazi do izražaja u analizi razvoja finansijske strukture preduzeća. Bruto bilans uspeha sadrži sve prihode i rashode bez ikakvog međusobnog saldiranja. Periodični rezultat predstavlja razliku ukupnih (bruto) prihoda i rashoda.

Neto bilansi – prikazuju saldirane pozicije stanja i uspeha. U njima su otpisivanja postrojenjske imovine (osnovnih sredstava) direktna; rashodi i prihodi su saldirani, tako da se bruto rezultat pojavljuje kao zbir ili razlika rezultata (dobitka ili gubitka) na prodaji gotovih proizvoda, usluga, materijala, robe i razlike neposlovnih prihoda i rashoda. Jasnost i iskazna moc takvih bilansa znatno su ispod jasnosti i iskazne sposobnosti bruto bilansa.

2.9 Bilansi prema karakteru bilansnih veličina – stanje ili tok

Bilansi se međusobno mogu razlikovati i prema tome da li imaju karakter stanja ili toka (kretanja).

Bilans stanja – koji se sastavlja da prikaže visinu i strukturu kapitala i ulaganja kapitala u različite oblike (realne i nominalne) imovine u određenom trenutku ima karakter stanja.

Bilansi kretanja – bilansi koji se sastavljaju da prikažu kretanje poslovnih vrednosti u određenom vremenskom razdoblju. Bilansi kretanja sastavljaju se sa ciljem prikazivanja ekonomsko-finansijskih događaja, kontrole likvidnosti i utvrđivanja rezultata. To su dobrovoljni bilansi i predstavljaju dopunu redovnih godišnjih zaključaka sa primarnim ciljem kontrole likvidnosti.

Bilansi kretanja mogu da se sastave na više načina u dinamičko - pagatoričkom smislu Kosiol-a, bilansi kretanja predstavljaju bruto pregled bruto kretanja (prometa) dugovne i potražne strane svih konta stanja u obračunskom periodu. Pri tome, promet uključenih konta pokazuje čiste promene u obračunskom periodu, što znači da su iz prometa isključena početna stanja (preneta salda prethodnog perioda).

Bilans kretanja može da se prikaže u formi pregleda razlika (salda) između bruto kretanja dugovne i potražne strane na kontima stanja, pri čemu su iz prometa isključena početna stanja. Takav bilans se naziva bilansom promena ili bilans kretanja razlika. Saldo svih aktivnih i pasivnih razlika pokazuje rezultat perioda.

2.10 Bilansi prema broju uključenih peduzeća u bilans

Sticanje pravne samostalnosti preduzeća, potvrđeno upisom u sudski registar, koja pretpostavlja i ekonomsku samostalnost, istovremeno je i preuzimanje obaveze vođenja knjiga i sastavljanja bilansa. Vođenje poslovnih knjiga i sastavljanje bilansa je individualna obaveza svakog pravnog lica, koje se javlja kao centar knjigovodstva i bilansa.

U poslovnom životu preduzeća pojavljuju se brojni oblici međusobne saradnje pravno samostalnih preduzeća motivisane zajedničkim interesima članica. U skladu sa oblicima saradnje i stepena ekonomske povezanosti javlja se i potreba obezbeđenja zajedničke slike interesne grupe. Ona se obezbeđuje sažimanjem elemenata godišnjih zaključaka (bilansa

13


stanja i uspeha) članica zajedničkog interesa. Zbog toga se, pored pojedinačnih bilansa pravno samostalnih preduzeća, pojavljuju i bilansi više preduzeća, između kojih se, u skladu sa oblicima međusobne saradnje razlikuju :

1. Zbirni2. Zajednički3. Konsolidovani bilansi

Zbirni bilans – predstavlja najpodesniju formu sažimanja dva ili više pravno i ekonomski samostalna preduzeća, koja su povezana nekim konkretnim zajedničkim interesom u okviru profesionalnog udruženja.

Ovu vrstu bilansa karakteriše pre svega jednostavno statičko spajanje, tj. sažimanje pozicija bilansa stanja i uspeha, pri čemu se ne vodi računa o tome da li su pojedini bilansi raščlanjeni na jedinstveni način i da li su, prilikom bilansiranja, korišćena jedinstvena pravila bilansiranja.Ova forma sažimanja ne postavlja uslov striktnog pridržavanja načela uporedivosti, koje je inače jedno od najvažnijih pravila urednog vođenja knjiga i bilansiranja. Imajući sve ovo u vidu, jasno je da sadržina ovog bilansa pruža obaveštenja skromnih vrednosti.

Zajednički bilans – predstavlja višu formu zbirnog bilansa. Sastavlja se sažimanjem istovrsnih pozicija dva ili više pravno i ekonomski samostalnih preduzeće, koja su međusobno povezana čvršćim zajedničkim interesom, sa ciljem stvaranja podloge za procenu finansijskog položaja i pravca kretanja (uspeha) zajedničkog interesa.

Da bi postigao svoje ciljeve, zajednički bilans treba da poseduje visoku sposobnost iskazivanja. Ona se može postići ako su date stvarne (materijalne) i formalne pretpostavke sažimanja.

Materijalne pretpostavke postoje ako se : u okviru zajedničkog interesa ne mešaju ni međusobna učešća ni međusobna potraživanja i obaveze

ako se sva preduzeća zajedničkog interesa pridržavaju istih bilansnih načela

U formalne pretpostavke spadaju : usklađeni kontni planovi jednako raščlanjavanje bilansa stanja i uspeha jednaki rokovi bilansiranja

Konsolidovani bilans – predstavlja računsko-tehničku tvorevinu, sa zadatkom da pruži pregled ekonomskog položaja celine jednog koncerna kao zajedničkog interesa. On je forma zajedničkog bilansa, kome su svojstvene iste formalne i materijalne pretpostavke, ali specifična po tome što sažimanju istovrsnih pozicija iz pojedinačnih bilansa članica prethodi prebijanje svih pozicija koje proizilaze iz njihovog međusobnog odnosa po osnovu učešća, potraživanja i obaveza i prometa robe i usluga.

Pošto međusobni odnosi članica zajedničkog interesa tangiraju kako BS tako i BU, sastavljanje konsolidovanog bilansa podrazumeva konsolidovanje bilansa stanja i bilansa uspeha. Konsolidovanje kao problem ističe dve grupe problema :

izbor kruga konsolidovanja, što pokreće pitanje utvrđivanja obaveza za uključivanje u konsolidovani bilans

14


način pripremanja bilansa za sažimanje u slučaju njihovog iskazivanja u različitim valutama i pitanje postupaka eliminisanja pozicija koje potiču iz internih odnosa članica složenog interesa.

Zakon o računovodstvu iz 1989. godine obavezuje složena preduzeća da sastavljaju konsolidovane bilanse u slučaju kada nadređeno preduzeće kontroliše više od 50% kapitala svake svoje članice ponaosob. Time je, de facto rešeno pitanje kruga konsolidovanja, ali je sve ostalo shvaćeno kao problem računskog eliminisanja pozicija iz internih odnosa, na šta ukazuje stav 2 člana 20, koji glasi : ''Konsolidovani bilans stanja i konsolidovani bilans uspeha povezanih preduzeća čine njihovi godišnji zbirni bilans stanja i godišnji bilans uspeha, umanjeni za iznose koji potiču iz međusobnog finansiranja i međusobnog i internog prometa''.

2.11 Bilansi prema granskoj pripadnosti preduzeća

Prema ovom kriterijumu razlikuju se bilansi rudarskih, industrijskih, trgovačkih i saobraćajnih preduzeća, bankarskih organizacija i osiguravajućih zavoda. Sve do sada pomenute vrste bilansa pojavljuju se u svim privrednim granama.

Redovni godišnji zaključci kod svih obuhvataju bilans stanja, račun dobitka i gubitka i aneks dopunjeni izveštajem o poslovanju.Međugransko upoređivanje preko bilansa i računa dobitka i gubitka je krajnje otežano zbog razlika sadržine bilansa pojedinih grana koje su uslovljene njihovim različitim delatnostima.

2.12 Bilansi prema ekonomsko-teorijskom objašnjenju bilansa

Ekonomsko-teorijsko tumačenje bilansa predstavlja pokušaj računovodstvene nauke da se bilans kao ''objekat iskustva'', nejedinstveno tumačen u praksi zbog različitih interesa (zahteva) kojima treba da udovolji, suštinski prouči i postavi jedinstveni princip, koji može bez osporavanja da objasni bilans u svim njegovim delovima. U ovom nastojanju razvijene su bilansne teorije ili shvatanja bilansa koje su računovodstvenoj literaturi poznate pod nazivom: statička, dinamička i organska teorija, odnosno shvatanje bilansa.

Bilansi, koji po sadržini odgovaraju pomenutim teorijama, (shvatanjima) nazivaju se statički, dinamički i organski. Njihove međusobne razlike proizilaze iz različitih ciljeva koje oni treba da ispune. Realizacija nametnutih ciljeva tangira formu i sadržinu bilansa, koje regulišu odgovarajuća pravila bilansiranja, čije je formulisanje nužno povezano sa shvatanjem periodičnog rezultata (uspeha) i održavanja kapitala.

15


ZAKLJUČAK

Formalna obeležja bilansa je to da uvek ima dve strane, što ga karakteriše kao dvostrani pregled obe strane bilansa su formalno, tj. računski jednake veličine, što označava ravnotežu obeju strana. Prilikom prikazivanja bilansa mora da se prati određena forma koja može da bude forma konta (međusobno se sučeljavaju dve strane) i štafelna forma (veličine dveju strana su poređane jedna ispod druge).

Pojam bilansa podrazumeva polaganje računa u smislu sučeljavanja pozitivnih i negativnih rezultata, prednosti i nedostataka, uspeha i neuspeha, dobrih i loših osobina. Pozitivne, povoljne i dobre označavaju se kao aktiva; negativne, nepovoljne i loše kao pasiva. Pojam bilans ukazuje uvek na jedno stanje na kome treba da figuriraju dva niza suprotnog karaktera: primanja i izdavanja, prihodi i rashodi, aktiva i pasiva, predviđanje primanja i predviđanje izdavanja. Njegovo formalno svojstvo – računska jednakost dveju strana zahteva da se eventualne razlike unesu na stranu koja je manja za iznos razlike.

U trgovačkoj praksi, pod bilansom se podrazumeva računsko upoređivanje ili sučeljavanje aktive i pasive jednog preduzeća. Aktiva pokazuje imovinu, kao zbir svih u preduzeće uloženih privrednih dobara i gotovine. Pasiva prikazuje kapital, kao zbir svih sredstava stavljenih preduzeću na raspolaganje.

Kroz ovaj rad čitalac se upoznaje sa pojmom bilans, shvata njegovu znacajnost u racunovodstu, razgraničava ovaj pojam sa pojmom godišnji zaključak i prikazana mu je široka podela bilansa u zavisnosti od zahteva koji se odnosi na formu bilansa.

16


LITERATURA:

Malinić, dr S.,Osnove računovodstva, Univerzitet "Braća Karić" – Fakultet za trgovinu i bankarstvo, Beograd, 2007.

Malinić, dr S., Finansijsko računovodstvo, Univerzitet "Braća Karić" – Fakultet za trgovinu i bankarstvo, Beograd, 2006.

Malinić, dr S., Kontni plan i finansijski izveštaji, Ekonomski fakultet Univerziteta u Kragujevcu, Kragujevac, 2005.

Rodić, dr J. i Vukelić, dr G., Teorija i analiza bilansa, Poljoprivredni fakultet Univerziteta u Beogradu, Beograd, 2003

Ranković, dr J., Teorija i analiza bilansa, Ekonomski fakultet Beograd, 1992.

17

seminar ski rad - pojam i vrste bilansa

Documents