raČunovodstveno praĆenje procesa · pdf filemrs 11 ugovor o izgradnji ... licenciranje...

RARAČČUNOVODSTVENO UNOVODSTVENO PRAPRAĆĆENJE PROCESA ENJE PROCESA

PROIZVODNJEPROIZVODNJE

1

ProizvodnjaProizvodnja

Proizvodnja je stvaranje jednog proizvoda kroz jedan ili više

procesa s ciljem da se proizvod proda

Temeljna djelatnost svake privrede

2

Proizvodnja Proizvodnja -- zakonski okvirzakonski okvir

Zakon o računovodstvu (NN br. 54/13.) vrlo slabo regulira

proizvodnju ali polazi od općih premisa:

uredno vođenog knjigovodstva (čl. 2. st. 6 ZOR-a)

Slobode računskog plana (čl. 10. ZOR-a)

Primjene HSFI (za male i srednje poduz.)

te MSFI i MRS-a (za velike poduzetnike)

3

ProizvodnjaProizvodnja -- zakonski okvirzakonski okvir

Pravilnik o strukturi i sadržaju financijskih izvještaja (NN

br.38/08,12/09. i 30/13) donesen na temelju ZOR-a

Račun dobiti i gubitka iskazuje vrste troškova te uk. svotu

rashoda

Pozicija II.POSLOVNI RASHODI pod 1. Promjene nedovršene

proizvodnje i gotovih proizvoda – temeljem toga se utvrđuju

troškovi razdoblja

4


HSFI 10- Zalihe (NN br. 30/08) i MRS 2 (NN140/06)

HSFI 17 Poljoprivreda i MRS 41 Poljoprivreda

MRS 11 Ugovor o izgradnji

Nomenklatura proizvoda prema Klasifikaciji proizvoda po

djelatnosti (NN br. 108/08)

Licenciranje građevinara prema Zakonu o arhitektonskim i

inženjerskim poslovima (NN152/08)

5


Zakon o obveznim odnosima (NN35/05 i 41/08) čl. 400.-429.

glede odgovornosti za

materijalne nedostatke proizvoda i čl. 423.-429. glede

jamstava za ispravnost proizvoda i čl. 605 glede odgovornosti

izvođača radova za skrivene nedostatke

Zakon o zaštiti potrošača (NN 79/07, NN 125/07 i NN 79/09-

56/13) glede deklariranja proizvoda, plaćanja predujmom i sl.

6

Proizvodnja Proizvodnja -- zakonski okvirzakonski okvir

Pravilnik o ambalaži i ambalažnom otpadu (NN 38/13)

Zakon o hrani (NN 46/07,155/08 i 55/11)

7

RaRaččunovodstvo proizvodnjeunovodstvo proizvodnje

Računovodstvo proizvodnje – informacije o

troškovima proizvodnje po nositeljima

troškova i po mjestima troškova

Prati nastajanje troškova po mjestima troškova i njihovo

razvrstavanje na nositelje troškova –obračun proizvodnje ili

raspored troškova ili prijenos troškova

Nositelji troškova – proizvodi i drugi učinci

8

Podjela troškova

1. Premaprirodnimsvojstvima

Troškovimaterijala

2. U odnosu napromjene u razini aktivnosti

3. Premamjestima inositeljima

4. Troškovi s obzirom na mogućnosturačunavanja u cijenuproizvoda

5. Za potrebe usporedbe predviđanja i planiranjatroškova

Troškoviusluga

Troškoviosoblja

Amortizacija NematerijalniTroškovi

financiranjaOstali

troškovi

Fiksnitroškovi

Varijabilnitroškovi

Proizvodnitroškovi

Neproizvodnitroškovi

Izravni ili direktni

Neizravniili indirektni

Troškovi proizvoda

Troškovi razdoblja

Stvarnitroškovi

Planskitroškovi

Standardnitroškovi

Povijesni Tekući

Mjesta troškova

• Mjesta troškova – prostorno i funkcionalno zaokružena

cjelina za koju se planiraju i evidentiraju troškovi i za koju

postoji odgovornost

PROIZVODNA mjesta troškova – odvija se

proces proizvodnje određenog proizvoda ili usluge (osnovna i

sporedna djelatnost)

NEPROIZVODNA mjesta troškova (AUP)

Svrha praćenja po mjestima i nositeljima –

utvrđivanje odgovornosti za pojedine troškove, ali i za

donošenje poslovnih odluka

10

Podjela troškova

Direktni (izravni) troškovi:

direktni materijal i

direktni rad,

raspored na nositelje putem standarda,

normativa, radnog naloga ili sl.

Indirektni (neizravni) troškovi:

opći tr.proizvodnje (OTP)

raspored na nositelje putem kalkulacija u

kojima se koristi određeni ključ za raspoređivanje

11

Podjela indirektnih troškova

NEIZRAVNI ILI

INDIREKTNI TROŠKOVI

Proizvodnje Administracije,

uprave i prodaje

12

Indirektni troškovi proizvodnje

Neizravni troškovi proizvodnje nastaju u

neposrednoj proizvodnji,ali ih nije moguće izravno povezati s

određenim učinkom to su tzv. OPĆI TROŠKOVI IZRADE ILI

OPĆI TROŠKOVI PROIZVODNJE

13

Opći troškovi proizvodnje

14

Indirektni troškovi AUP-a ilitroškovi razdoblja

Indirektni troškovi administracije, uprave

i prodaje su troškovi, koji se ne mogu

povezati ni s količinom proizvodnje ni s

vrstom proizvodnje i koji po obračunu

terete rashode razdoblja.

Tako određuju HSFI ili MRS-ovi

15

Troškovi s obzirom na mogućnosturačunavanja u cijenu proizvoda

a) Troškovi proizvoda – prirodne vrste tr. koji se

mogu uračunati u vrijednost zaliha nedovršene

proizvodnje, poluproizvoda i gotovih proizvoda,

Rashod – u trenutku prodaje

Bilanca – zalihe

RDiG – rashodi prodanih proizvoda

Direktni materijal, direktni rad, OTP

b) Troškovi razdoblja – prirodne vrste tr. koje se ne

mogu uračunati u vrijednost zaliha

Rashod razdoblja u kojem su nastali

RDiG – rashod u cijelosti

Tr.uprave i prodaje 16

Prijenos troškova proizvoda

490 - Raspored 600 - Obračun 630 - Zalihe gotovih

troškova proizvoda proizvodnje gotovih proizvoda

(1) (2)

1) Prijenos troškova radi obračuna proizvodnje

2) Prijenos dovršene proizvodnje na skladište - KALKULACIJA

17

Prijenos troškova razdoblja

491 - Raspored 704- Trošak

troškova razdoblja razdoblja

(1)

1) Prijenos troškova razdoblja direktno na razred 7

18

Struktura troškova proizvoda

19

Direktnimaterijal

DirektniRad (plaće)

Opći troškoviproizvodnje

Troškovikonverzije

Direktnitroškovi

Troškoviproizvoda

Troškovi koji se ne priznajuu troškove zaliha

To su prema HSFI 10:

Neuobičajeni troškovi otpadnog materijala

Rada ili drugih proizvodnih troškova

Troškovi skladištenja (osim ako su nužni)

Administrativni troškovi

Troškovi prodaje

20

Troškovi koji se ne priznajuu troškove zaliha

Troškovi posudbe (kamate i druge

troškove koji nastaju na teret poduzetnika u svezi posudbe

izvora financiranja)

IZNIMNO

Kada se izravno mogu pripisati stjecanju,

izgradnji ili proizvodnji kvalificirane imovine uključuju se u

trošak nabave te vrste imovine- (MRS 23 Troškovi posudbe)

Kvalif. imov. je imovina kojoj je potrebno znatno vremensko

razdoblje da bi bila spremna za namjeravanu uporabu ili

prodaju

21

MRS 2 i HSFI 10 - rasporedfiksnih troškova

Fiksni opći troškovi proizvodnje

raspoređuju se na troškove konverzije temeljem normalnog

kapaciteta proizvodnje

22


MRS-2 i HSFI 10 podrazumijeva da je normalni kapacitet

proizvodnja koja se može ostvariti pod normalnim uvjetima,

temeljem prosjeka nekoliko razdoblja ili sezona uzimajući u

obzir gubitak kapaciteta koji proizlazi iz planiranog održavanja

23


Kada se dogodi da poduzetnik proizvodi ispod razine

normalnog kapaciteta ili čak jedno vrijeme pogon ne radi

Sukladno MRS-u 2 i HSFI 10 razmjeran dio opcih fiksnih

troškova treba isključiti iz troškova proizvodnje i prenijeti ih na

troškove razdoblja

24

Primjer

Društvo Proizvođač d.o.o. bavi se proizvodnjom proizvoda “X”.

Za proizvodnju kupljen specijalni stroj koji je proizvodio

godinama 100 tisuća tona proizvoda “X” godišnje. U tekućoj

godini radio je sa samo 50 posto kapaciteta.

Izračunano je da na svaku tonu proizvoda “X” pri punom

kapacitetu dolazi 100 kn fiksnih troškova (amortizacija,

održavanje i plaće administracije u proizvodnji). Na kraju

godine na zalihama gotovih proizvoda ostalo je deset tisuća

tona proizvoda”X”.

25

MRS 2 i HSFI 10- normativ materijala

Normativ materijala

Bruto Neto

normativ normativ

26

Pogonsko knjigovodstvo- isprave za knjiženje

radni nalog

iskaz izdanih sirovina i materijala

iskaz obračunatih plaća radnika, koji su direktno

radili na učincima

raspored OT prema mjestima nastanka (POL),

predatnica

27

Raspored općih troškova izrade

28

Metode rasporeda općih troškova izrade

TRADICIONALNE SUVREMENE

Procesna metoda

(kod procesne proizvodnje)

Metoda radnog naloga

(u proizvodnji po narudžbi)

ABC metoda(kod

automatizirane proizvodnje)

Obračun po radnom nalogu

Prikladan je u poslovnim subjektima gdje se proizvode

relativno manje količine različitih serija proizvoda koji se uz to

međusobno razlikuju u tipovima ugrađenog materijala ili

izvršenog rada.

Koristi se u industrijama kao što su tiskare i nakladnici knjiga,

proizvođači prehrambenih proizvoda (kruh, mliječni proizvodi,

pića), kemijska industrija, drvna industrija i sl.

Maloserijska, pojedinačna i uslužna proizvodnja

29


Osnovna je svrha radnog naloga u proizvodnom trgovačkom

društvu utvrditi cijenu proizvodnje za svaki proizvod u

određenom razdoblju

30

Obračun radnih naloga

Na primjer kod automatske obrade radnih naloga modul

proizvodnje najčešće je povezan sa:

Obradom radnika za proizvodnju

Materijalnim knjigovodstvom

Obračunom plaća

Obračunom amortizacije

Šifrarnikom

Obračunom radnih naloga

Obračunom gotove proizvodnje i skladištem

gotovih proizvoda i dr.

31


• obračun troškova sastoji se:

– identifikacije troškova

– mjerenja troškova

– raspoređivanje troškova na proizvode ili usluge

• Kod obračuna po radnom nalogu (RN) troškovi

se sakupljaju individualno na bazi RN.

• RN se definira kao jedinica proizvoda ili skupina sličnih

prepoznatljivih proizvoda koji se najčešće proizvode po odvojenim

specifikacijama kupaca.

• Svaki se RN tretira kao jedinstveni nositelj troška. Analitika po RN

32


FAZA 1: Utvrđivanje radnog naloga koji je izabran kao nositelj

troška. To može biti bilo koji proizvod na koji se raspoređuju

troškovi proizvodnje.

FAZA 2: Utvrđivanje direktnih troškova za izabrani radni nalog

(direktni materijal ili direktni rad)

FAZA 3: Utvrđivanje kategorija indirektnih troškova koji su

povezani s radnim nalogom(OTP). To su npr. troškovi

amortizacije, troškovi energije, grijanje, troškovi pomoćnog

materijala koji ne ulaze u sastav proizvoda, plaće indirektnih

radnika u proizvodnji i slični troškovi ovisno o karakteru

proizvodnje.

33


FAZA 4: Izbor baze ili ključa za raspoređivanje indirektnih

troškova proizvodnje (OTP).

Baza ili ključ za raspoređivanje indirektnih troškova

proizvodnje(OTP) na pojedini radni nalog može biti u

naturalnim jedinicama ili u financijskom izrazu. Npr. direktni

sati rada, trošak direktnog rada, strojni sati, trošak direktnog

materijala jedinice proizvodnje, primarni troškovi (trošak

direktnog materijala i trošak direktnog rada) i druge baze.

34


FAZA 5: Utvrđivanje stope dodatka OTP za nositelj troška ili

radnog naloga. Stopa

dodatka računa se kao odnos između OTP (stvarnih ili

planiranih) i baze za raspoređivanje OTP.

Ako u proizvodnji nekog proizvoda sudjeluje više

pogona odnosno RN “prolazi” kroz više pogona ili faza tada se

obično za svaki pogon računa posebna stopa dodatka OTP.

Npr. mjera aktivnosti:

pogon 1 sati direktnog rada

pogon 2 strojni sati

35

Radni nalog – primjer obrasca

36

Obračun radnog naloga

UTVRĐIVANJE INDIREKTNIH TROŠKOVA ILI OTP

Iz glavne knjige, prije svega iz analitičke evidencije troškova

po prirodnim vrstama (obično razred 4 kontnog plana),

izdvajaju oni troškovi koji nemaju zadanu šifru radnog naloga

već imaju samo šifru proizvodnog pogona kao mjesta troška.

Sortiranje tih indirektnih troškova po pojedinim mjestima

troškova kao što su proizvodni pogoni

37


Međutim u praksi, kad su konkretni troškovi u pitanju,

računovođe često dvoje treba li konkretni trošak proizvodne

režije uključiti u troškove proizvodnje ili ga treba teretiti na

trošak razdoblja.

U tom smislu se koristi:

A) Metoda potpunih troškova: svi troškovi proizvodne režije

ulaze u troškove proizvodnje ili

B) Metoda varijabilnih troškova: fiksni troškovi proizvodne režije

tretiraju se kao troškovi razdoblja

U tome može pomoći i podjela indirektnih troškova na tri

kategorije:38


Kategorija jedan: neizravni troškovi koje obvezatno treba

uključiti u troškove konverzije, tj. u trošak zaliha

• troškovi popravaka i održavanja

• troškovi proizvodnih usluga drugih

• najamnine i zakupnine proizvodnih zgrada i opreme

• troškovi neizravnog rada u proizvodnji i plaće proizvodnog

menadžmenta

• neizravni materijal i drugi pomoćni resursi koji se troše u

proizvodnom procesu

• nekapitalizirana oruđa i oprema (sitan inventar, ambalaža …)

• troškovi ispitivanja i kontrole kvalitete

39


Kategorija dva: neizravni troškovi koji se ne mogu uključiti u

troškove konverzije nego se terete na rashode razdoblja u

kojem su nastali

• troškovi marketinga

• troškovi reklame

• troškovi prodaje

• ostali troškovi distribucije

• kamate

• troškovi istraživanja i razvoja

• troškovi amortizacije koji prekoračuju max dozvoljene stope

• porezi na prodaju zaliha

• opći i administrativni troškovi koji nisu vezani uz proizvodnju

• troškovi plaća menadžera koji ne sudjeluju u proizvodnji40


Kategorija tri: neizravni troškovi koji se uključuju u troškove

konverzije ovisno o izboru onoga koji odlučuje o rasporedu

• posebna vrsta poreza

• amortizacija proizvedenih zgrada i opreme

• razne nagrade i kompenzacije zaposlenima, dividende

osiguranje i sl.

• troškovi povezani sa štrajkovima, ponavljanjem rada zbog

pogrešaka, otpada i kvara

• administrativni troškovi u proizvodnji

• plaće u proizvodnoj režiji koje prekoračuju uobičajene iznose

• troškovi osiguranja koji prekoračuju uobičajene iznose za

potrebe proizvodnje 41


Procjena OTP-a za razdoblje (npr. jedna godina) kako bi se

izabrale stope dodatka

Izbor baze (ključa) koji najbolje predstavlja mjeru aktivnosti

Procijeniti (početkom razdoblja) ili utvrditi (na kraju razdoblja)

visinu baze (ključa). Npr. broj sati direktnog rada, br. strojnih

sati, visina troškova direktnog rada i sl.

42


stopa dodatka OTP =baza (ključ) za raspoređivanje OTP

PRIMJERAko proizvodni pogon poduzeća A očekuje u 2012. raditi 60 000 h.Indirektni troškovi pogona (OTP) koji se očekuju u 2012. prema procijenimanagementa iznose 30 000 kn. Stopa dodatka OTP računa se kako

slijedi:

stopa dodatka OTP = = 0,5 kn/h60 000 h

Dobiveni rezultat znači da pogon A očekuje da će za svaki nastali satdirektnog rada imati 0,5 kn indirektnih troškova (OTP).

43

ukupno procijenjeni (planirani) OTP

30 000 kn


Iskaz gotove proizvodnje po svim radnim nalozima po kojima

je proizvodnja završena, je isprava za knjiženje u financijskom

knjigovodstvu za razduženje proizvodnje u tijeku i zaduženje

skladišta gotovih proizvoda

44


Iskaz troškova po radnim nalozima, za koje proizvodnja nije

gotova, je vrijednost nedovršene proizvodnje.

45

Problemi kod primjenetradicionalnih metoda

Promjena strukture troškova utječe na alokaciju troškova

Arbitrarne alokacijske baze ne mogu objektivno rasporediti

OTP na proizvode

Nepouzdan jedinični trošak proizvoda

Nepouzdana ocjena profitabilnosti proizvoda

Pogrešne menadžerske odluke

46

Tradicionalni sustav rasporeda indirektnih troškova

47

Nealociranitroškovi

Direktnimaterijal

Direktnirad

Ostali Direktnitroškovi

Proizvodi

Direktnodokumentacija

Direktnodokumentacija Uzročnik

Potrošnje

Nealocirano

Pogonsko knjigovodstvo

POL (Pogonski obračunski list) je isprava temeljem koje se

troškovi raspoređuju po mjestima i nositeljima

POL mora osigurati pouzdane podatke za raspored troškova

poslovanja na uskladištive (prenose se na razred 6) i troškove

razdoblja(prenose se na razred 7)

48

POL - raspored troškova poslovanja

Raspored troškova poslovanja mora osigurati :

Raspored troškova prema MRS-u 2 i HSFI 10 na troškove

proizvodnje i troškove razdoblja

Raspored općih troškova po prirodnim vrstama

mjesta nastanka troška

Međusobni obračun troškova između pojedinih mjesta

troškova

Utvrđivanje računskog ključa za raspodjelu OTP na završenu

proizvodnju učinaka

49

Primjer:raspored troškova poslovanja

U trgovačkom društvu X pogon proizvodi proizvod“A“ i proizvod „B“.

Obračun se obavlja putem radnih naloga

Kao mjesta troškova javljaju se:

- mjesta troškova osnovne djelatnosti – pogon 1

- mjesta troškova pomoćne djelatnosti – transport;

- mjesta troškova uprave

50


Utrošen je materijal za izradu (konto 4000) u u vrijednosti od

125.000 kn, prema podacima iz radnih naloga.

Dijelovi i sklopovi (konto 4001)-također direktni trošak

raspoređuje se prema podacima iz radnog naloga 9.550,00 kn

Bruto plaće proizvodnje (konta skupine 42)izravni trošak

raspoređuje se prema podacima iz radnih naloga 102.936,00

51


Pomoćni materijal (konto 4003)- raspoređuje se na mjesta

troškova prema izdatnicama i povratnicama vezanim za

pojedina mjesta 11.857,50 (POGON 8.300,00 i TRANSPORT

2.370,00)

Dizel gorivo (konto 4006)- raspoređuju se prema

računima na mjesto troška transport 24.640,00

Usluge telefona i interneta (konto 402)raspoređeni

su prema računima dobavljača na upravu 3.650,00

52


Usluge tekućeg održavanja ( konto 412),

raspoređuju se temeljem faktura dobavljača na slijedeći način:

pogon 14.350,00 kn

transport 4.200,00 kn

uprava 2.015,00 kn

UKUPNO: 20.565,00 kn

53


Doprinosi na plaće proizv. 17.555,00 (POGON)

Bruto plaće administracije i transporta (skupina 42):

Transport 7.790,00

Uprava 18.273,00

UKUPNO: 26.063,00

54


Amortizacija materijalne imovine- temeljem konačnog godišnjeg obračuna amortizacije (fiksni trošak)

Pogon I 15.650,00

Transport 4.400,00

Uprava 2.100,00

UKUPNO: 22.150,00

55


Trošak osiguranja (konto 464) 2.850,00

(UPRAVA) temeljem faktura

Trošak dnevnica (konto 460) 945,00 (UPRAVA) temeljem

putnih naloga

Trošak najamnine (konto 414) 17.500,00 (UPRAVA) temeljem

faktura

Bankarske usluge (konto 465) 2.100,00

(UPRAVA)

56


Doprinosi i članarine (konto 466) 2.270,00 (UPRAVA)

Kamate na kredite (konto 473) 3.156,00

(UPRAVA) temeljem računa i procjene

57


Raspored troškova transporta vrši se na temelju prijeđenih km.

Ukupno je prijeđeno 2000 km od toga za potrebe pogona 1600

km a za potrebe uprave 400km

Troškovi za 1 km= =

= 21,70 kn/km

POGON = 1600x 21,70 = 34.720,00

UPRAVA = 400x21,70= 8.680,00

58

Prijeđeni kilometri 2000

Ukupni troškovi transporta 43.400,00


59

KontoVrstatroška

IznosMjesto troška

POGON TRANSP. UPRAVA

1 2 3 4 5 6

4000Osnovna sirovina

125.000,00 125.000,00

4001 Dijelovi, sklopovi 9.550,00 9.550,00

42Bruto plaće u

proizv.102.936,00 102.936,00

UKUPNI DIREKTNI TR:

237.486,00 237.486,00


60

Konto Vrsta troška Svota Pogon Transport Uprava

4003 Pomoćni mat. 11.857,50 8.300,00 2.370,00 1.187,50

4006 Dizel gorivo 24.640,00 24.640,00

402 Usluge telefona 3.650,00 3.650,00

412 Tekuće održav. 20.565,00 14.350,00 4.200,00 2.015,00

42 Doprinosi na plaće proizvod. 17.555,00 17.555,00

42 Plaće režije 26.063,,00 7.790,00 18.273,00

431 Amortizacija 22.150,00 15.650,00 4.400,00 2.100,00

464 Tr. osiguranja 2.850,00 2.850,00

460 Dnevnice 945,00 945,00

414 Troš. najamnine 17.500,00 17.500,00

465 Bankarske usl. 2.100,00 2.100,00

473 Kamate 3.156,00 3.156,00

OPĆI TROŠK.Rasp.Transpor.

153.031.50 55.855,0034.720,00

43.400,00 53.776,508.680,00

UKUPNO 153.031,50 90.575,00 0 62.456,50

Izravni troškovi 237.486,00 237.486,00

UKUPNO 390.517.50 328.061,00 62.456,50

Prijenos troškova proizvoda i troškova razdoblja

490 - Raspored 600- Obračun

troškova proizvoda proizvodnje

328.061 (1) (1) 328.061

491- Raspored 702- Trošak

troškova razdoblja razdoblja

62.456,50(2) (2) 62.456,50

1) Prijenos troškova radi obračuna proizvodnje

2) Prijenos troškova razdoblja

61

Knjiženje rasporeda troškova

62

40

41

42

43

44

45

46

47

48

SKUPINA

RAČUNA RASPORED

TROŠKOVA

PROIZVODNJE

RAČUN 490

PROIZVODNJA

GOTOVI

PROIZVODI

TROŠKOVI

PROIZVODNJE

U

PRODANIM

PROIZVODIMA

SKUPINA 60 SKUPINA 63 RAČUN 700

RAČUN 491 RAČUN 702

RASPORED

TROŠKOVA

RAZDOBLJA

TROŠAK

RAZDOBLJA

KALKULACIJE U PROIZVODNJI

KALKULACIJA višeznačan pojam

Računski postupak kojim se utvrđuje cijena proizvoda, roba ili

usluga

Isprava u kojoj se vrši izračun cijene proizvoda, robe ili usluge

Organizacijska cjelina u tvrtki koja se bavi izračunima cijena

63

ZAHVALJUJEMO NA

STRPLJENJU!

64

Primjer

Fiksni troškovi proizvodnje koji bi se trebali dodijeliti iznose:

100 kn (pri normalnom kapacitetu) x 50 posto (stvarni

kapacitet) x 10.000 tona (zaliha na kraju godine) = 500.000 kn.

Ostalih 500.000 kuna (50 posto) koji se odnose na fiksne

troškove proizvodnje direktno će teretiti troškove razdoblja

sukladno MRS-u 2, točka 13. U konkretnom slučaju na

troškove bi došlo 500.000 kn budući da ne bi bili dodijeljeni

zalihama proizvodnje ispod normalnoga kapaciteta.

25b

raČunovodstveno praĆenje procesa · pdf filemrs 11 ugovor o izgradnji ... licenciranje...

Documents