UNIVERZITET ZA POSLOVNE STUDIJE BANJA LUKA FAKULTET ZA POSLOVNE STUDIJE BANJA LUKA

DIPLOMSKI

RAD

BANJA LUKA, 2009.GODINA

UNIVERZITET ZA POSLOVNE STUDIJE BANJA LUKA1

FAKULTET ZA POSLOVNE STUDIJE BANJA LUKA

DIPLOMSKI RADT e m a: Poreski sistem u Srbiji

KANDIDAT: MENTOR :

BANJA LUKA, 2009.GODINA

2

SADRAJ1. UVOD...................................................................................................5 2. FISKALNI INSTRUMENTI.........................................................................8

2.1. POREZI........................................................................................9 2.2. TAKSE........................................................................................14 2.3. NAKNADE....................................................................................16FINANSIRANJE LOKALNIH ZAJEDNICA.......................................................18

3.1.POSTOJEI SISTEM FINANSIRANJA LOKALNIH ZAJEDNICA.........................19AKCIZE U PORESKOM SISTEMU SRBIJE.....................................................21

4.1.UVODNA RAZMATRANJA .....................................................................................................22 4.2.ANALIZA PORESKOG PRAVA SRBIJE......................................................23POREZ NA DOHODAK GRAANA...............................................................26

5.1.POREZ NA ZARADE..........................................................................27 5.2.POREZ NA PRIHODE OD POLJOPRIVREDE I UMARSTVA ..............................27 5.3.POREZ NA PRIHODE OD SAMOSTALNIH DELATNOSTI ..................................27 5.4.POREZ NA PRIHODE OD AUTORSKIH PRAVA, PRAVA SRODNIH AUTORSKOM PRAVU I PRAVA INDUSTRIJSKE SVOJINE ................................................................28 5.5.POREZ NA PRIHODE OD KAPITALA .......................................................28 5.6.POREZ NA PRIHODE OD NEPOKRETNOSTI ...............................................28 5.7.POREZ NA KAPITALNE DOBITKE ..........................................................29 5.8.POREZ NA OSTALE PRIHODE ..............................................................29DOPRINOSI ZA OBAVEZNO SOCIJALNO OSIGURANJE..................................30

6.1.VRSTE DOPRINOSA..........................................................................30 6.2.OSNOVICE DOPRINOSA.....................................................................30 6.3.NAJNIA I NAJVIA OSNOVICA.............................................................30 6.4.STOPE DOPRINOSA..........................................................................30 6.5.OSLOBAANJA OD PLAANJA DOPRINOSA..............................................31

3

POREZ NA DOBIT PREDUZEA..................................................................31

PORESKI OBVEZNIK..............................................................................31 PORESKA OSLOBOENJA.........................................................................................32 PRAVO NA PORESKI KREDIT.....................................................................................33 IZBEGAVANJE DVOSTRUKOG OPOREZIVANJA................................................33POREZI NA IMOVINU...............................................................................34 POREZ NA DODATU VREDNOST PDV.......................................................37 ZAKLJUAK.............................................................................................39 LITERATURA...........................................................................................42

4

1. UVODU savremenom kapitalizmu privreda nikako ne bi mogla da opstane bez konstantnog uticaja drave. Kada god proizvodnja upadne u krizu, drava je tu da preduzme odgovarajue mere koje e pruiti pomo posrnuloj privredi i unaprediti je. Pored monetarne politike i politike cena i dohodaka, fiskalna politika predstavlja zasebnu grupu mera drave u cilju regulisanja potronje, investicija i zaposlenosti. Drugi njen naziv jeste i aktivna budetsko-poreska politika. To je zato to su joj osnovne ekonomske kategorije pre svih budet, a potom i porezi, kao osnovni dravni prihodi. Postoji mnogo vrsta poreza, od kojih je neke lake, a neke tee naplatiti. U manje razvijenim zemljama prevagu odnose oni koji se lake prikupljaju, indirektni porezi, jer se vezuju za robe i usluge. Sa druge strane, u razvijenim zemljama preovlauju direktni porezi, vezani za lica i preduzea. Iako se znatno tee sakupljaju, oni mogu da ine ak i do 90% ukupnih poreskih prihoda. Radi finansiranja ostvarivanja prava i izvrenja dunosti koje Republika Srbija, gradovi i optine (u daljem tekstu: dravna uprava) imaju prema Ustavu i zakonima, propisani su sledei porezi i doprinosi: Porezi (na dohodak graana, na dobit preduzea, na imovinu, na naslee i poklon, na prenos apsolutnih prava, na promet PDV, akcize, na upotrebu dranje i noenje odreenih dobara) Carine i druge uvozne dabine Takse (administrativne, sudske, komunalne, registracione, boravine) Naknade za korienje dobara od opteg interesa (voda, uma, puteva, zemljita, prirodnog lekovitog faktora, rudnog blaga) Doprinosi (za penzijsko i invalidsko osiguranje, za zdravstveno osiguranje, za osiguranje za sluaj nezaposlenosti) Lokalni javni prihodi (lokalni samodoprinos, komunalna taksa, pokrajinske i optinske administrativne takse, naknada za korienje i ureivanje graevinskog zemljita, naknada za zatitu i unapreenje ivotne sredine) Ostali javni prihodi (novane kazne, oduzeta imovinska korist, prihodi koje svojom delatnou ostvare dravni organi, prihodi od davanja u zakup pokretne i nepokretne dravne imovine, prihodi od koncesija, prihodi od prodaje drutvenog i dravnog kapitala, prihodi od donacija) Dakle prihodom dravne uprave smatra se sve to se naplati od navedenog na svim nivoima vlasti. Tu takoe treba dodati i prihode (donacije) koje budet dobije od dravnih firmi (firmi u dravnom vlasnitvu) po osnovu uea u dobiti, kao to je bio sluaj u 2006 godini. Naravno tu su i donacije iz inostranstva (najee strogo namenske). Rashodom dravne uprave smatraju se sva plaanja koja su odreena budetom koji Skuptina Srbije usvaja svake godine. Da bi imali mogunost da pravilno uporeujemo, obe vrednosti (prihode i rashode dravne uprave) uzima se u obzir ukupan bruto domai proizvod. Bruto domai proizvod (BDP) je zbir trine vrednosti finalnih dobara i usluga proizvedenih (pruenih) u toku jedne godine upotrebom rada i sredstava lociranih unutar zemlje (regiona). Dakle BDP je sve ono to drutvo (pre svega privreda) jedne zemlje stvori u toku godine na svojoj teritoriji. Poreenjem BDP-a sa prihodima i rashodima dravne uprave dobijamo informaciju o tome koliko se dravna uprava svojom politikom mea u raspodelu onoga to je drutvo stvorilo u toku godine. Cilj meanja dravne uprave je da vri funkcije upravljanja dravom koje su joj odreene Ustavom i zakonima, kao i da ispravi nepravde koje se stvaraju zbog same prirode trine (kapitalistike) privrede.

5

A sve ovo gore navedene zarad toga da se postigne skladan razvoj drutva, ne samo u ekonomskom, ve uopte, u ljudskom smislu. I u teoriji i u praksi, dokazano da dravno upravljanje kapitalom u ekonomskom smislu nije optimalno. To znai da e ista fabrika bolje raditi ako je u privatnom vlasnitvu, nego u dravnom (ili drutvenom vlasnitvu). Svako ko je radio u dravnoj slubi i bez ekonomskog znanja, samo na osnovu zdravog razuma rei e da ima toliko prostora za poboljanja (za optimizaciju). Dakle privatna svojina je ekonomski produktivnija. Meitim, jasno je da se dravna uprava u svojoj politici nee rukovoditi samo ekonomskom logikom. Puno je situacija gde politiki, bezbednosni, strateki i drugi faktori imaju primat nad ekonomskim, makar po skupljoj ceni. Zbog toga, kao i u linom ivotu, tako i u ivotu jednog drutva treba nai pravu meru meanja dravne uprave u ivote pojedinaca i razvoj privrede. Ukoliko je meanje dravne uprave preveliko to dovodi do usporavanja razvoja drutva, stvaranja udnih monopola i njemu slinih situacija, do ekanja, do ravnodunosti. Prava mera dravnog meanja (dravne regulacije) treba da dovede do razvoja konkurencije i preduzetnitva (preduzetnikog duha), a da sprei meetarenje, nelojalnu konkurenciju, nedozvoljeno dogovaranje, stvaranje monopola i sline situacije. Osnove naeg poreskog sistema ureene su Zakonom o osnovama poreskog sistema koje obuhvataju: Vrste poreza na teritoriji Srbije Predmet oporezivanja Poreskog obveznika Poresku osnovicu Vrstu i visinu poreskih stopa Poreska osloboenja i olakice

Ovim sistemskim zakonom je pokuano da se stvore uslovi da nae trite funkcionie jedinstveno (naroito kod ureenja poreskih stopa i olakica) kako bi se poreska evazija svela na minimum. Vrste porezaVrste poreza kod nas su :

porez na promet - gde spadaju porez na promet proizvoda, usluga i akciza porez na dobit preduzea porez na dodatu vrednost porez na dohodak graana porez porez porez porez na na na na imovinu- gde spadaju porez na imovinu u statici, porez na naslee i poklon prenos apsolutnih prava, porez na finansijske transakcije upotrebu, drzanje i noenje odreenih dobara fond zarada.

Poreski obveznik Poreski obveznik je fiziko ili pravno lice koje je duno da plati porez, znai ne mora svako lice biti poreski obveznik. Poreski obveznik je ui pojam od poreskog dunika jer ovaj drugi obuhvata i poreskog platca, posrednika, destinatora i jemca. Predmet oporezivanja Sa stanovita nauke o finansijama poreski objekat predstavlja materijalni osnov za uvoenje poreza, odnosno odraz ekonomske snage koju treba oporezovati. To mogu biti prihodi, imovina, potronja i dr. Sa stanovita poreskog prava poreski objekat predstavljaju odreene injenice koje su preduslov

6

za nastanak poreske obaveze odnosno sve to moe da manifestuje poresku ekonomsku snagu koja se moe oporezovati. To znai da bi nastala poreska obaveza neophodno je da se ostvari neki prihod ili da se stekne imovina ili obavi neka transakcija to e dovesti poreskog obveznika u poloaj da plati porez. Treba napomenuti da porez najee nosi naziv svog objekta porez na dobit, na dohodak, na promet, na imovinu i dr. Od poreskog objekta treba razlikovati poreski izvor koji ine sva dobra iz kojih obveznik moe platiti porez. Plaanje poreske obaveze iz nekog izvora podrazumeva da se umanjuju obveznikovi neto prihodi, tj. dohodak kao izvori koji se obnavljaju, a ne i samo imovina pa i kada je u pitanju porez na imovinu jer je tad poreski objekat imovina, ali je izvor prihod obveznika. Izuzetno se porez na imovinu plaa iz same imovine kao to je sluaj u vanrednim okolnostima posle rata kad zakonodavac zahvata imovinu ratnih profitera. Poreska osnovica Poreska osnovica predstavlja kvantitativno odreen iznos predmeta oporezivanja za svaki poreski oblik. Primenom poreske stope na utvrenu poresku osnovicu dobija se iznos poreza koji je obveznik duan da plati. Moe biti stvarna poreska osnovica koja se utvruje na osnovu podataka koji odraavaju ekonomsku snagu poreskih obveznika i predpostavljena na osnovu predpostavke da je obveznik ostvario tj. mogao ostvariti prihod ili dohodak kao i u sluaju kada obveznik nije podneo poresku prijavu ili u sluaju paualnog oporezivanja. Poreska osnovica predstavlja kvantitativno odreen iznos predmeta oporezivanja za svaki poreski oblik. Primenom poreske stope na utvrenu poresku osnovicu dobija se iznos poreza koji je obveznik duan da plati. Moe biti stvarna poreska osnovica koja se utvruje na osnovu podataka koji odraavaju ekonomsku snagu poreskih obveznika i predpostavljena na osnovu predpostavke da je obveznik ostvario tj. mogao ostvariti prihod ili dohodak kao i u sluaju kada obveznik nije podneo poresku prijavu ili u sluaju paualnog oporezivanja. Visina poreske osnovice Visina poreske osnovice se utvruje nekom od metoda: Direktna metoda je postupak kojim se poreska osnovica utvruje na bazi podataka koje je obveznik dostavio poreskom organu, dakle na osnovu knjigovodstvene evidencije koju vodi i na osnovu koje je sastavio poresku prijavu i poreski bilans. Ovom metodom se utvruje porez na dobit preduzea, porez na dohodak graana na prihode od samostalne delatnosti. Indirektna metoda se primenjuje u sluaju kada nadlenom poreskom organu podatke od znaaja za utvrivanje poreske obaveze dostavlja tree lice a ne obveznik. Takoe postoji obaveza banaka da dostave podatke o prihodima obveznika na iro raun. Slubena metoda i parifikacija Slubena metoda koristi se pri utvrivanju predpostavljene poreske osnovice i to: kada obveznik nije podneo poresku prijavu iako je bio duan da to uini kada je podneo poresku prijavu, ali poreski organ smatra da su podaci neverodostojni kada ni obveznik ni tree lice nisu bili obavezni da dostave podatke.

Metoda parifikacije koristi se u istim sluajevima kao kod slubene, s tim to poreski organ ne utvruje poresku osnovicu na osnovu podataka koje je sam prikupio, ve na osnovu poreenja sa drugim obveznicima iste delatnosti koji tu delatnost obavljaju pod priblino istim uslovima. Poreske stope Poreske stope se uglavnom prikazuju kao procentualni iznos poreza u odnosu na fiksnu poresku osnovu, a ako je ona podeljena na vie poreskih jedinica u odnosu na poresku jedinicu. Poreske olakice I podsticaji ine sastavni deo poreskog sistema i predstavljaju jedan od instrumenata poreske politike. One predstavljaju ustupak koji drava ini obveznicima, a koji se manifestuje kroz umanjene poreske osnovice, umanjenje obraunatog poreza ili njihovo odlaganje. Obveznicima se pruaju poreski podsticaji radi stimulisanja

7

privrednog rasta, ulaganja starog kapitala, poboljanja ekoloke situacije ili pak ravnomernije raspodele nacionalnog dohotka.

2. FISKALNI

INSTRUMENTI

Iako je kapitalizam u poetku bio zasnovan na nemeanju drave u privredne poslove, pokazalo se da su dravne intervencije ipak neophodne. Kapitalizam je bio nemoan da se samostalno izvue iz svake krize u koju zapadne. Iz tog razloga kapitalistike drave jo od tridesetih godina prolog veka poinju da preduzimaju efikasne mere, sa ciljem obezbeivanja stabilnog privrednog razvoja i pune zaposlenosti. Postoji nekoliko metoda koje kapitalistika drava koristi za sprovoenje odreenih mera, koje podrazumevaju ulaganje dravnog novca u one grane proizvodnje za koje je privatni kapital manje zainteresovan ili uopte nezainteresovan. Time drava podstie poveanje efektivne tranje. Prva u nizu metoda jeste aktivna budetsko-poreska politika, ili ,krae, fiskalna politika. Prvi korak u analizi fiskalnih instrumenata jeste definisanje kriterijuma koji neku javnu dabinu u poreskom sistemu Srbije odreuju kao fiskalni instrument. Iz Zakona o poreskom postupku i poreskoj administraciji proizlaze dva kriterijuma: 1) prihod predstavlja javni prihod, 2) javni prihod naplauje Poreska uprava. Imajui u vidu ekonomski i pravni smisao fiskusa, da bi se neki javni prihod mogao oznaiti kao fiskalni instrument, prvi, materijalni, i, drugi, procesni kriterijum moraju biti dopunjeni i treim kriterijumom: 3) obaveza plaanja javne dabine unapred je poznata i ne predstavlja kaznu u bilo kom vidu, iako Poreska uprava moe biti nadlena i za sam postupak kanjavanja i naplate kazne. Javni prihodi su utvreni Zakonom o javnim prihodima i javnim rashodima (Sl. glasnik RS, br. 76/91, 18/93, 22/93, 37/93, 67/93, 45/94, 42/98, 54/99 i 22/2001) i razvrstani u sledee etiri osnovne kategorije: 1. porezi, takse, naknade i javni zajmovi; 2. doprinosi, 3. lokalni javni prihodi i 4. ostali javni prihodi. Kada se prethodni kriterijumi primene na kategorije javnih prihoda utvrene Zakonom o javnim prihodima i rashodima, moe se konstatovati sledee. Prvo, da se u okviru kategorije lokalni javni prihodi podrazumevaju prihodi ve svrstani u taku 1. (takse i naknade) i taku 4. Jedini lokalni javni prihod koji se ne javlja kao neki od fiskalnih instrumenata u okviru taaka 1. i 2. je samodoprinos uveden za teritoriju optine. Drugo, pod ostalim javnim prihodima podrazumevaju se prihodi koji se ne mogu smatrati fiskalnim instrumentima (prihodi od kazni, od prodaje oduzetih stvari u postupcima pred dravnim organima, zakupnine, privatizacije, iz delatnosti dravnih organa, donacija i slino), koji mogu ispunjavati prva tri kriterijuma. Analiza e stoga biti usmerena na sledee kategorije javnih prihoda iz Zakona o javnim prihodima: 1) poreze, 2) takse, i 3) naknade. U prvom delu daje se lista fiskalnih instrumenata sa nadlenostima za njihovo uvoenje, nainom prikupljanja i pripadnou prihoda. U drugom delu analizira se efikasnost i efektivnost postojeeg sistema oporezivanja, a u treem se daju preporuke za njegove promene. etvrti deo sadri listu zakona ili drugih propisa koje bi trebalo menjati ili ukinuti. Doprinosi za obavezno socijalno takoe ispunjavaju sva etiri kriterijuma i predstavljaju fiskalne instrumente. Zbog njihove specifinosti, meutim, bie razmatrani u posebnom delu.

8

Izuzev u sluaju poreza, i delimino taksi, kod kojih su osnovice, stope i obveznici definisani poreskim zakonima, nain regulacije fiskalnih instrumenta iz ostalih kategorija javnih prihoda prilino netransparentan. Obveznici, osnovica, stopa, odnosno visina fiskalnog optereenja propisuju se neporeskim zakonom, uredbama Vlade, odlukom upravnog odbora javnog preduzea ili odlukom skuptine optine. Potrebno je imati u vidu i da se sa identifikovanih 127 fiskalnih instrumenata ne iscrpljuje lista pojedinanih fiskalnih formi koje administrira Poreska uprava. Pored doprinosa za obavezno socijalno osiguranje, sa 35 razliitih osnova osiguranja, u okviru naknada, komunalnih taksi i samodoprinosa javljaju se brojne forme oporezivanja koje se meusobno razlikuju po obvezniku, osnovici i stopi iako u naelu predstavljaju jedan fiskalni instrument. Jasno je da je njihovo administriranje i naplata zbog toga izuzetno oteano, a proseno ili efektivno fiskalno optereenje obveznika svim javnim dabinama gotovo je nemogue izraunati. Prihodni efekat primene postojeih fiskalnih instrumenata, nain njegovog administriranja i broj poreskih obveznika sumirani su u tabeli 5. Budui da se porez na promet zamenjuje porezom na dodatu vrednost, ovaj fiskalni instrument nee biti predmet posebnog razmataranja. 2.1. POREZI Videli smo da postoji mnogo razliitih vrsta javnih prihoda. Neki od njih se naplauju na nivou cele drave, dok se neki naplauju na nivou jedinice lokalne samouprave. Najvaniji i najvei izvori dravnih prihoda su porezi. Postoji nekoliko naina na koje se moe izvriti klasifikacija poreza. Najee se dele na 1. direktne i 2. indirektne. Direktni su oni koji porezi koji se odnose na lica i preduzea. Sa druge strane, indirektni porezi se odnose na robe i usluge. Veoma je esta i podela poreza na sledee tri grupe: 1. porezi na dohodak 2. porezi na potronju 3. porez na imovinu Indirektni porezi, ukljuujui i carine i druge carinske dabine predstavljaju najizdaniji prihod javnih finansija uestvujui sa 44,6% u ukupnim prihodima. Pojedinano posmatrano, meutim, prihodi od doprinosa za obavezno socijalno osiguranje, su relativno najvei: 28,3%. To znai i da su prihodi od doprinosa vei od zbira prihoda svih direktnih poreza koji ine 27,1% ukupnih javnih prihoda. Istovremeno, prihodi ak 24 od ukupno 41 vrste javnih prihoda uestvuju sa manje od 1% u ukupnim poreskim prihodima. Meu njima se nalaze i dva po broju obveznika najmasovnija poreza: Porez na prihode od poljoprivredne delatnosti (1.345.850 obveznika) i Porez na imovinu (2.467.591 obveznik).

Porez na prihode iz poljoprivredne delatnosti ini svega 0,02% ukupnih prihoda i daje 54 dinara po obvezniku godinje. Neto prihod od ovog poreza je izvesno negativan, budui da su direktni i indirektni trokovi administriranja ovog poreza po obvezniku sasvim sigurno vei od 54 dinara. Prihodi od poreza na imovinu u ukupnim prihodima uestvuju sa 0,9% i daju godinji prihod po obvezniku od 1523 dinara. Uz pretpostavku da je u sluaju svakog obveznika primenjen maksimalan poreski kredit (70% umanjenja poreske obaveze) i najnia poreska stopa (0,4%), ukupna vrednost imovine obveznika u Srbiji iznosila bi 16 milijardi dinara, ili 6471 dinar po obvezniku. Osnovica za oporezivanje je oigledno viestruko potcenjena.

9

Prihodi od akciza na lo ulje, ostale derivate nafte (mlazno gorivo i avionski benzin, motorna ulja i maziva, teni naftni gas i petrolej za osvetljenje), etanol, kafu i osveavajua bezalkoholna pia zajedno uestvuju sa 0,9% u ukupnim prihodima. Trokovi prikupljanja ovih prihoda vei su u carinskoj nego u poreskoj administraciji, budui da se, izuzev osveavajuih bezalkoholnih pia i derivata nafte, ostali proizvodi ne proizvode u zemlji. Pored toga, akcizni proizvodi definisani su tako da ne odgovaraju carinskim tarifnim brojevima, to dodatno oteava i poveava trokove administriranja. Pored oigledne neefikasnosti ovih fiskalnih instrumenata, razlog za njihovo ukidanje je i potreba usklaivanja ukupne poreske, pa tako i akcizne politike u Srbiji sa standardima Evropske unije, u kojoj su kao akcizni proizvodi oznaeni samo naftni derivati, duvanske preraevine i alkohol. Porez na dobit preduzea daje prihode koji sa 1,1% uestvuju u ukupnim javnim prihodima. To, bez obzira na relativno nisku poresku stopu i velikoduna poreska oslobaanja povezana sa investicijama, pre svega govori o neefikasnosti privrede, ali i nainu sastavljanja zavrnih rauna. Nain utvrivanja obaveze reenjem, a na osnovu veoma nepouzdanih podataka iz poreskog bilansa koje poreska administracija nije gotovo nikad sistematski kontrolisala niti je imala odgovarajue strune kapacitete za njihovu kontrolu, dodatno je umanjio fiskalni znaaj ovog veoma vanog fiskalnog instrumenta. injenica da je posle smanjenja poreske stope u 2002. godini, u 2003. godini prihod od ovog poreza porastao za 78%, te da se i broj obveznika koji su platili porez uveao za preko hiljadu, ukazuje na znaajnu osetljivost poreske osnovice na visinu poreske stope. U domenu ovog fiskalnog instrumenta trebalo bi samo precizirati pojedine poreske olakice, i to radi izbegavanja diskrecije poreske administracije pri njihovom odobravanju, i prei na utvrivanje obaveze samoprijavljivanjem. U duem roku trebalo bi preispitati system olakica i osloboenja i teiti porezu na dobit koji bi bio preteno neutralan po svom karakteru. U svakom sluaju, posebnu panju treba posvetiti strunom usavravanju poreske administracije u kancelarijskoj i terenskoj kontroli ovog poreza. Kad je re o porezu na dohodak graana, izuzev poreza na zarade, svi ostali fiskalni instrumenti pojedinano uestvuju sa manje od 1% u ukupnim fiskalnim prihodima. Prihodi od samostalnih delatnosti i poljoprivredne delatnosti sutinski se nalaze u sistemu oporezivanja dohotka graana iskljuivo zbog pravnog statusa obveznika koji su fizika lica. U sluaju poreza od samostalne delatnosti, osnovica za oporezivanje ima ekonomsku sutinu dobiti iz poslovanja, te i oporezivanje ovog prihoda treba iskljuiti iz sistema oporezivanja dohotka graana. To to je re o malim privrednim subjektima ne znai da ih treba u poreskom sistemu izjednaiti s pojedincima. Ovakav poreski status samostalne delatnosti u osnovi je naslee socijalistike prolosti u kojoj je ovaj oblik ekonomske aktivnosti bio zanemarljiv i drutveno nepoeljan. Naputanjem socijalistiih pravila, uz zadravanje istog poreskog tretmana ovih aktivnosti, javila se i dodatna anomalija. Po obimu aktivnosti i potencijalnom fiskalnom kapacitetu tzv. samostalnih delatnosti, ne retko je re i o, za nae prilike, velikom biznisu. Stoga, izmeu ostalog, drugaijem poreskom tretmanu ovih aktivnosti mora prethoditi i drugaija regulacija njenog statusa (naina i uslova osnivanja). Kod poreza na prihod od poljoprivredne delatnosti poreski prihod je zanemarljiv pre svega zbog decenijskog potcenjivanja katastarskog prihoda kao osnovice za oporezivanje. I ta praksa je naslee iz prolosti u kojoj je voena demagoka fiskalna politika prema ovoj, zbog broja, politiki znaajnoj grupaciji obveznika. Na taj nain, poljoprivredna gazdinstva plaaju izuzetno mali porez, to je nepravedno u odnosu na druge poreske obveznike i to usporava strukturne promene u poljoprivredi. U kratkom roku potrebno je viestruko revalorizovati vrednost katastarskog prihoda, koji je, usled nerevalorizacije tokom poslednjih godina i decenija, daleko zaostao za inflacijom i postao izuzetno nizak. U duem roku potrebno je 1) aurirati bazu podataka o katastarkom prihodu (vlasnici, parcele), poto je sadanja veoma zastarela, i 2) reiti problem oporezivanja zemljita/domainstava koja se bave intenzivnom poljoprivrednom proizvodnjom, a koja donosi znatno vee prihode od uobiajenih i obuhvaenih katastarskim prihodom. Radikalna reforma podrazumeva stvaranje opcija za oporezivanja dohotka od poljoprivrede kroz sintetiki porez na dohodak graana i kroz porez na dobit preduzea, eventualno uz respektovanje odreenih specifinosti poljoprivrede i zavisno od veliine prometa i poljoprivrednog imanja.

10

Usitnjenost fiskalnih instrumenata kojim se oporezuje dohodak rezultat je i nastojanja zakonodavca da diferencira poresko optereenje na pojedine izvore dohotka. Analizirajui visinu efektivnih poreskih stopa, meutim, nije sasvim jasan cilj ovog diferenciranja. Izraziti problemi nalaze se u oblasti oporezivanja prihoda od kapitala (dividendi, kamata, kapitalnih dobitaka), gde se susreu koncepcijska pitanja, slabosti postojeih reenja i pitanja ekonomske politike (podsticanja tednje, destimulacije zaduivanja itd). Kod poreza na prihod od dividendi osnovni problem je dvostruko oporezivanje, prvi put porezom na dobit preduzea, a drugi ovim porezom, a bez ikakve dodatne ekonomske aktivnosti. Dvostruko oporezivanje dovodi do negativnih ekonomskih posledica, kao to su destimulacija investicija, orijentacija na zaduivanje firmi (kamate na dug se odbijaju od osnovice kod poreza na dobit), preusmeravanje dividendi u nerasporeenu dobit i kada ne postoji potreba za time, dodatno oporezivanje korporativnog sektora i slino. Na poreski sistem je ipak delimino uzeo u obzir problem dvostrukog oporezivanja, pa je poreskom osnovicom proglasio samo 50% prihoda od dividendi. Ali, ukoliko se poe od pretpostavke da se niom efektivnom stopom na dividende (20% zakonska, 10% efektivna) htelo izbei poveano poresko optereenje zbog dvostrukog oporezivanja (jednom kao dobiti preduzea, a drugi put kao dohotka graana), u tome se nije uspelo. Preraun ukupnog poreskog optereenja, 14% poreza na dobit i 10% efektivnog poreza na dividendu kao prihod, daje poresku stopu od 22,6%. Ova stopa je vea od efektivne poreske stope na prihode od kamata na zajmove, depozite i obveznice koja iznosi 20%. Kada se ima u vidu da je i samo posedovanje akcija i udela oporezovano porezom na imovinu, jasno je da poreski system potpuno obeshrabruje ovaj oblik investiranja. Budui da se privreda Srbije nalazi u tranziciji, poreska politika prema dividendama bi trebalo da bude upravo suprotna. Dodatno, visina poreske obaveze za ovaj, i sa stanovita ekonomske politike i sa stanovita prihoda, neefikasni fiskalni instrument utvruje se na administrativno najskuplji nain reenjem i to u uslovima u kojima ne postoje relevantne informacije za tano utvrivanje obaveze. Posebno oporezivanje ovog prihoda bi stoga trebalo ukinuti, a prihode po principu samoprijavljivanja treba ukljuiti u osnovicu za oporezivanje godinjeg dohotka graana. Slian problem postoji i kod oporezivanja kapitalnih dobitaka: 1. I ovde se javlja dvostruko oporezivanje kada su u pitanju akcije i udeli1, to znai dodatno i nepotrebno oporezivanje kapitala, odnosno prinosa od kapitala, sa negativnim efektima na investicije i ekonomski rast; 2. Problem je i nesimetrian tretman kapitalnih dobitaka i gubitaka, a naime kapitalni dobitak se oporezuje, dok se kapitalni gubitak moe samo u posebnim situacijama prebiti sa kapitalnim dobicima, to je ne samo nepravedno, ve i destimulie preuzimanje rizika; 3. Porez na kapitalne dobitke destimulie promet kapitala/imovine, poto se naplauje samo prilikom prodaje imovine, to rezultira 1) podsticanjem odranja neracionalne alokacije resursa i 2) smanjenjem prihoda od ovog poreza; 4. Eventualno ukidanje poreza na dividende nuno povlai za sobom i ukidanje poreza na kapitalne dobitke (makar za kapitalne dobitke od akcija i udela), jer su dividinde i kapitalni dobici dva standardna i ravnopravna oblika realizacije dobiti preduzea od strane vlasnika, pa njihovo poresko razlikovanje ne bi trebalo da doe u obzir. Budui da ni veina zemalja u svetu (od Nemake, Belgije i Holandije do Singapura i Hong Konga) ne oporezuje kapitalne dobitke pojedinaca, to bi i u Srbiji trebalo ukinuti porez na kapitalne dobitke, makar one od kapitala uloenog u privredu. Imajui u vidu: 1. Obojnost stanovnitva ka tednji u bankama i posredstvom legalnog finansijskog trita uopte (zajmovi, obveznice) koja je prirodna posledica ne tako davnog kraha monetarnog i finansijskog sistema, 2. Oskudnost raspoloivog kapitala za investicije, 3. injenicu da se standardno oporezuje negativna realna kamatna stopa (razlika izmeu vie inflacije i nie nominalne kamatne stope), tj. da se porez plaa na gubitak imovine, i 4. Trokove administriranja prihodno zanemarljivog fiskalnog instrumenta (visina obaveze se utvruje reenjem),1

Jednom se oporezuje dobit preduzea, a drugi put kapitalni dobitak od rasta cena akcija (udela), a koji direktno reflektuje tu istu dobit.

11

Nije jasno ni zbog ega prihod od kamata ima poseban poreski tretman, i to sa istom poreskom stopom kao i prihod od dobitaka na sreu (20%). Stoga bi i oporezivanje ovog prihoda trebalo ukinuti, a prihode po principu samoprijavljivanja ukljuiti u osnovicu za oporezivanje godinjeg dohotka graana. Industrija igara na sreu je primer ekonomske aktivnosti koja zasluuje poseban poreski tretman i organizatora i dobitnika, ali u okviru celovite regulacije ove aktivnost. Stoga bi oporezivanje dobitaka od igara na sreu po odbitku trebalo izdvojiti iz sistema oporezivanja dohotka graana i posebno ga tretirati u okviru zakona koji bi celovito regulisao ovu industriju. Sa ekonomskog stanovita nije jasno zato efektivna poreska stopa na prihode od zakupnine iznosi 16%, dok se kapitalni dobici oporezuju po efektivnoj stopi koja se kree od 0% i 20% u zavisnosti od reinvesticije. Sa administrativnog stanovita poseban postupak utvrivanja obaveze u sluaju ova dva fiskalna instrumenta moe imati svoje razloge. Zbog normiranih trokova u sluaju zakupnina, a u sluaju kapitalnih dobitaka zbog automatskog utvrivanja osnovice pri utvrivanju osnovice za porez na promet nepokretnosti u kojem se, kod graana, ovaj oblik prihoda gotovo iskljuivo i javlja. Oporezivanje prihoda od autorskih prava i prava industrijske svojine, koje u ukupnim prihodima uestvuje sa 0,2%, razlikuje ak 18 razliitih poreskih osnovica taksativno navedenih u zakonu koji se sa stanovita efektivne poreske stope mogu svrstati u est kategorija sa razliitim poreskim tretmanom. U ovom domenu posebno je interesantno reenje o paualnom oporezivanju prihoda od izvoenja estradnih programa zabavne i narodne muzike, pri emu sam ministar finansija propisuje koeficijente za utvrivanje visine pauala. Kada se ovome dodaju jo dve efektivne poreske stope koje se javljaju u okviru oporezivanja drugih prihoda, koje u ukupnim fiskalnim prihodima uestvuje sa 0,7%, jasno je da je u celini uzev sistem oporezivanja dohotka graana i prihodno i administrativno neefikasan. Posebnu panju kao fiskalni instrument, meutim, zasluuje godinji porez na dohodak graana. Njegovo sada beznaajno uee u ukupnim poreskim prihodima u iznosu od 0,02% pre svega je rezulatat malih admini-strativnih mogunosti poreske uprave za identifikovanje poreske osnovice. Skromne administrativne mogunosti objektivna su posledica nepostojanja zakonom propisanih procedura izvetavanja poreske uprave o potencijalnoj poreskoj osnovici. Donoenjem Zakona o poreskom postupku i poreskoj administraciji, meutim, svim isplatiocima prihoda uvedena je obaveza godinjeg obavetavanja Poreske uprave o svim isplatama u prethodnoj godini po svim pojedincima bez obzira na osnov isplate. Uz istovremeno propisivanje obaveznog godinjeg samoprijavljivanja ostvarenog dohotka, bez obzira na osnov sticanja i na to da li prelazi cenzus za oporezivanje, za svakog graanina koji ostvaruje dohodak, stvorila bi se relevantna informaciona osnova u Poreskoj upravi. Njeno stvaranje bi stvorilo znaajan podsticaj graanima za samoprijavljivanje i plaanje ovog poreza. Pri tome ne bi trebalo poveavati sadanju poresku stopu da se ne bi izazvao suprotan efekat. Istovremeno, sve predloene promene u sistemu oporezivanja dohotka graana predstavljale bi korake u uspostavljanju i vebanju procedura prijavljivanja i plaanja globalnog poreza na dohodak graana, to je sistem koji sada primenjuju sve razvijene zemlje i koji e sledeih godina biti uveden i u Srbiji. Iz oporezivanja imovine trebalo bi iskljuiti oporezivanje prava svojine na akcije i udele. Pored prethodno navedenih razloga iz kojih treba ukinuti oporezivanje ovih vidova svojine, moe se navesti jo jedan. Iz administrativnih razloga, pre svega zbog nepostojanja odgovarajuih registara hartija od vrednosti, oporezovano je samo posedovanje akcija izdatih na ime. To u osnovi znai diskriminatoran poreskih tretman razliitih formi akcija iskljuivo zbog slabosti administracije, za ta nema nikakvog ni fiskalnog ni ireg ekonomskog razloga. Porez na upotrebu, dranje i noenje odreenih dobara moe se posmatrati kao pokuaj zakonodavca da, u nedostatku informacione osnove i naina za efikasno progresivno oporezivanje dohotka graana, posredstvom izabranih indikatora (proksija) posebno i dodatno oporezuje bogatije pojedince. Prvi problem sa ovim porezom je tekoa da se sa naelnog stanovita prihvati ovakav metod procenjivanja osnovice za oporezivanje. Drugi problem je sam izbor dobara ija se upotreba ili dranje oporezuje. Tano je da vozila, mobilne telefone, amce i jahte, kao i, delimino, oruje u naelu poseduju i koriste relativno bogatiji graani u Srbiji. Meutim, njihov broj, kada se izuzmu vozila i mobilni telefoni, je zanemarljiv, a ukupni prihodi po svim osnovama uestvuju sa 0,9%. Stoga bi svakako trebalo, ako ne u celini ukinuti ovaj porez, barem eliminisati neke potpuno neefikasne fiskalne instrumente koje kreira.

12

Porez na fond zarada u osnovi se ne moe smatrati posebnim fiskalnim instrumentom u odnosu na porez na zarade, jer je predmet oporezivanja ista osnovica bruto zarada zaposlenog. Izdvajanje ovog poreza uinjeno je radi stvaranja posebnog izvornog prihoda lokalnim zajednicama sa prihodno znaajnom osnovicom. Nain na koji je ovo uinjeno, meutim, sa stanovita poreskog sistema ima dva velika nedostatka. Prvo, i u sluaju zarada nije ispotovan princip jednake poreske stope na dohodak pojedinaca i na dobit, jer je poreska stopa na zarade u stvari 17,5%, a ne 14% koliko iznosi stopa oporezivanja dobiti. Drugo, administriranje je dodatno iskomplikovano, jer se na istu osnovicu obraunavaju i posebno iskazuju i uplauju dve vrste poreza i tri vrste doprinosa. I tree, ovim porezom se dodatno optereuje zarada, to poskupljuje radnu snagu i podstie njen prelaz u sivu ekonomiju. Ovaj porez dodatno poveava ionako visoke poreske trokove rada kao proizvodnog inputa. Ukupna poreska stopa (sa stopama doprinosa) po bruto principu iznosi 51,1%, to preraunato po neto principu daje 77,2%. To, drugim reima, znai da poslodavac za svakih deset dinara isplaenih zaposlenom, plaa jo 7,72 dinara vezanih trokova. U uslovima u kojima je rad relativno obilan proizvodni resurs, odnosno postoji viak ponude, trite rada u poetnim fazama regulacije, znaajan viak formalno zaposlenih u preduzeima koja su u nekoj od faza proizvodne, organizacione i finansijske transformacije, postoji velika sklonost i poslodavaca i zaposlenih da izbegnu formalno zapoljavanje. Pored svih loih posledica nelegalnog zapoljavanja, to direktno utie i na smanjenje osnovice za doprinose za obavezno socijalno osiguranje, ime se stvara dodatni pritisak na budetske rashode. Nastavak dosadanje sklonosti donosioca odluka da reaguju poveanjem stope doprinosa, samo e znaiti uspostavljanje spirale

VEE BEKSTVO U SIVU ZONU

MANJA OSNOVICA

VEE OPTEREENJE

VEE STOPE

Ovaj se problem ne moe reiti samo poveavanjem napora administracije da naplati ili sankcionie nelegalno zapoljavanje, ve paralelnim sniavanjem ukupnog poreskog optereenja na radni input. To bi istovremeno smanjilo ekonomske dobitke od izbegavanja plaanja poreza i doprinosa i povealo trokove izbegavanja. Ukidanjem poreza na zarade pojednostavio bi se i sistem plaanja, a time i njegove kontrole to bi dodatno smanjilo trokove i obveznicima i poreskoj administraciji. Paralelno sa ukidanjem ovog poreza, zakonom bi se trebao utvrditi fiksni procenat u kojem lokalna samouprava uestvuje u ve postojeem porezu na zarade, ime bi se ovaj deo poreza na zarade utvrdio kao njihov izvorni prihod. Na taj nain bi se, pored prilagoavanja naina finansiranja lokalnih samouprava donoenju poreza na dodatu vrednost, i formalno obezbedilo da jedan od znaajnijih poreskih prihoda izvorno pripada lokalnim samupravama. Ova promena vana je iz politikih razloga, jer je pretpostavka za obezbeenje politike podrke promenama koje sa stanovita lokalnih finansija donosi uvoenje poreza na dodatu vrednost. Porez na finansijske transakcije predstavlja potpuno neuobiajen fiskalni instrument. On je naslee iz vremena u kojem je ukupan platni promet iao preko Zavoda za obraun i plaanja, te je tako predstavljao prihodno efikasan fiskalni instrument, jer je osnovica bila lako merljiva, a naplata automatska. Njegovo ekonomsko dejstvo je, meutim, viestruko loe. Prvo, poveava se cena upotrebe i onako oskudnog i skupog inputa kapitala. Drugo, destimulie se obavljanje finansijskih transakcija u legalnim tokovima u situaciji u kojoj je poslovanje gotovim novcem i izvan legalnog sistema plaanja ve veliki problem. Tree, usporava se obrt novca, a trokovi se velikom brzinom prevaljuju na celu legalnu ekonomiju. Od poreza na finansijske transakcije, ije su stope promenom zakona krajem 2002. godine znaajno smanjene i definisana brojna izuzimanja u 2003. godini, moe se oekivati manje od jedne treine prihoda iz

13

2002. godine (oko 3,1 milijarda dinara). Time je ovaj instrument postao i prihodno fiskalno neefikasan i komplikovan za administri-ranje (zbog brojnih izuzetaka) koje banke, s pravom, nee da preuzmu na sebe. Stoga ga, bez sumnje, treba ukinuti. 2.2. TAKSE

Takse su novani prihod drave. Obaveza njihova plaanja nije ograniena na dravljane zemlje koja tu obavezu uvodi, nego se pri plaanju taksi primenjuje teritorijalno naelo. Prihodi od taksi slue za finansiranje javnih potreba i deklarativni su prihod drave. Obveznici plaanja su fizike i pravne osobe. Navedene karakteristike taksi su ujedno i karakteristike poreza. Meutim, takse se ponekim svojim karakteristikama bitno razlikuju od poreza. Naime one su protivnaknada za uslugu koju drava ini obvezniku. Takse spadaju u prihode drave kod kojih je dobrovoljnost prisutna, ali se u mnogim sluajevima plaanja taksi radi o relativnoj dobrovoljnosti: hoe li, na primer, graanin zatraiti da registruje vozilo ili ne zavisi od njegovog izbora, ali neregistrovanim se vozilom ne sme kretati. Ako graanin ne podnese zahtev, nee ni platiti taksu. Ali bez podnoenja zahteva, nee dobiti registraciju i ne moe se voziti. Dakle element prisile kod plaanja takse se vidi u tome (a) sto je obvezu takse i visinu te obaveze jednostrano utvrdio dravni organ (b) sto se neka prava ili inidbe mogu ostvariti samo nakon to obveznik pokrene propisani postupak, odnosno uini odreenu radnju i (c) to e se nepodmirene obveze naplatiti prisilno. Obveza plaanja obino nastaje nakon to je obveznik sam inicirao rad dravnog organa.

Vrste taksi:

Administrativne i sudske takse predstavljaju cenu koju obveznik plaa za neku javnu uslugu drave. Ovu bi oblast trebalo regulisati u domenu lokalnih administrativnih taksi (pokrajinske i optinske) tako to bi se propisao obveznik, spisi i radnje za koje se moe propisati taksa, visina i raspon tarife i slino. Sada u ovoj oblasti vlada prilino arenilo, a visina taksi za istu uslugu bez vidljivog ekonomskog razloga varira od optine do optine (dobar primer su beogradske optine).

14

Kad je re o pokrajinskim i optinskim administrativnim taksama nije donet zakon, koji bi u skladu sa Zakonom o javnim prihodima i javnim rashodima, uredio sve elemente bitne za uvoenje takse (obveznika, spisi i radnje za koje se moe propisati taksa, visina tarife i slino), tako da je Skuptina AP Vojvodine donela Odluku o visini pokrajinskih taksi, a svaka optina donosi svoju Odluku o administrativnim taksama, tako da se za iste poslove propisuju razliite visine taksa bez vidljivog ekonomskog opravdanja (primer su beogradske optine). To znai da konkretan broj fiskalnih instrumenata koje definiu administrativne takse nije mogue utvrditi, jer ne postoji evidencija o njihovim vrstama, obveznicima i visini pojedine takse. Stoga su administrativne i sudske takse numerisane kao fiskalni instrumenti na sledei nain:

republike administrativne takse, pokrajinske administrativne takse, gradske administrativne takse, optinske administrativne takse i sudske takse.

Visinu takse utvruje organ nadlean za reavanje u upravnoj stvari u skladu sa zakonom, odnosno odlukom kojom je uvedena predmetna taksa, a Poreska uprava, na zahtev tog organa, sprovodi prinudnu naplatu. Komunalne takse Zakonom o lokalnoj samoupravi utvrene su vrste lokalnih komunalnih taksi i propisano je da se aktom skuptine optine, kojim se uvodi lokalna komunalna taksa, utvruje visina, olakice, rokovi i nain plaanja. Lokalne komunalne takse koje mogu biti uvedene su:

Korienje prostora na javnim povrinama ili ispred poslovnih prostorija u poslovne svrhe, osim radi prodaje tampe, knjiga i drugih publikacija, proizvoda starih i umetnikih zanata i domae radinosti; Dranje sredstava za igru (zabavne igre); Prireivanje muzikog programa u ugostiteljskim objektima; Korienje reklamnih panoa; Korienje prostora za parkiranje drumskih motornih i prikljunih vozila na ureenim i obeleenim mestima; Korienje slobodnih povrina za kampove, postavljanje atora ili druge objekte privremenog korienja; Korienje obale u poslovne i bilo koje druge svrhe; Isticanje firme na poslovnom prostoru; Isticanje i ispisivanje firme van poslovnog prostora na objektima i prostorima koji pripadaju optini (kolovozi, trotoari, zelene povrine, bandere i sl.); Korienje vitrina radi izlaganja robe van poslovnih prostorija; Dranje i korienje plovnih postrojenja i plovnih naprava i drugih objekata na vodi, osim pristana koji se koriste u pograninom renom saobraaju; Dranje i korienje amaca i splavova na vodi, osim amaca koje koriste organizacije koje odravaju i obeleavaju plovne puteve; Dranje restorana i drugih ugostiteljskih i zabavnih objekata na vodi; Dranje motornih drumskih i prikljunih vozila, osim poljoprivrednih vozila i maina; Dranje kunih i egzotinih ivotinja; Zauzee javne povrine graevinskim materijalom.Odlukama organa lokalne samouprave razliito je definisan nain administriranja kontrole i naplate komunalnih taksi. U nekim sluajevima odlukom je predvieno da celokupan postupak od utvrivanja do prinudne naplate sprovodi Poreska uprava, a u nekim da Poreska uprava sprovodi samo prinudnu naplatu, a po zahtevu nadlenog organa lokalne samouprave. Registracione takse

15

Propisivanjem registracione takse u sistemu javnih prihoda, data je mogunost uvoenja posebne takse za registraciju za odreenu namenu. Propisi o registracijama (igova, patenata, modela, vozila, rasnih ivotinja i drugi ), meutim, razliito definiu prihod koji se ostvaruje prilokom registracije: taksa za registaciju, taksa za prijavu, naknada. Pored toga, ovi propisi najee ne reguliu pitanja utvrivanja, kontrole i naplate ovih prihoda. Stoga, je sa stanovita administriranja ove vrste javnog prihoda, Poreska uprava nadlena za prinudnu naplatu, a po zahtevu odgovarajueg organa. Boravina taksa Zakonom o lokalnoj samoupravi, boravina taksa je propisana kao jedan od izvornih lokalnih javni prihoda, pri emu nije propisano ko je uvodi. U praksi ovu vrstu taksi uvode organi lokalne samouprave (gradske ili optinske skuptine) odlukom, a Poreska uprava sprovodi prinudnu naplatu po zahtevu nadlenog organa.

2.3. NAKNADE Naknade su, kao skup fiskalnih instrumena, najmanje transparentne i najtee za administriranje. Osnovni razlog za to je to se kroz sistem naknada, obino definisanih neporeskim zakonima, istovremeno nastoji naplatiti upotreba nekog konkretnog javnog dobra i obezbediti namenski prihod za odravanje ili proizvodnju tog ili nekog drugog povezanog javnog dobra. Ceo system u osnovi predstavlja naslee iz socijalistikog vremena u kojem su se o ovim prihodima starale tzv. samoupravne interesne zajednice. Promena ovog sistema u osnovi podrazumeva celovitu reformu ukupne regulacije u ovoj oblasti koja je veoma raznorodna. Tako se, na primer, naknada za korienje graevinskog zemljita u osnovi moe direktno integrisati u opore-zivanje imovine, dok se sredstva za finansiranje nasipa kao opteg javnog dobra moraju obezbediti iz optih poreskih prihoda, a ne iz namenske naknade za korienje voda. To podrazumeva i regulaciju naina korienja prirodnih resursa (izvori mineralne vode, ume, rudno blago ili potencijal vodotoka). Stoga ovo pitanje daleko prevazilazi istu fiskalnu materiju. Nain na koji je sada regulisano, meutim, direktno uslonjava fiskalni system i predstavlja ne mali troak za obveznike i za poresku administraciju, a istovremeno ne obezbeuje ni priblino dovoljna sredstva za finansiranje predvienih namena. Kada se poreski prihodi grupiu u zavisnosti od izvora oporezivanja, navedenih u tabeli ispod, dobija se jasnija slika njegove neprimerenosti ciljevima razvoja trine ekonomije, s jedne strane, i principu srazmere izmeu poreskog optereenja obveznika i njegove ekonomske snage, s druge strane. U ovako definisanoj strukturi poreskih prihoda 49,5% za osnovicu ima neki vid ili rezultat poslovne aktivnosti privrednih subjekata. U tome, svega 3,3% otpada na porez na neto rezultat poslovne aktivnosti (dobit, neto prihod od samostalne delatnosti), a 96,7% predstavlja direktan troak poslovanja. Na sledeoj slici je prikazana tabela Struktura poreskih prihoda prema izvorimaoporezivanja.

16

17

Relativne razmere, predstavljene na grafikonu 1, same za sebe govore i njihove ekonomske implikacije nije potrebno posebno obrazlagati. Jasno je da rezultat primene postojeih fiskalnih instrumenata znaajno optereuje proizvodne inpute i da ukupno poresko optereenje pojedinaca nije srazmerno njihovoj ekonomskoj snazi.Grafikon 1:

Porezi na imovinu i prihode od imovine 3,4% Takse 1,8% Porezi na potronju 44,7% Porezi iz aktivnosti pojedinaca 0,7% Porezi koji su direktan troak poslovanja 47,8% Porezi na dobit iz poslovne aktivnosti 1,6% Porezi iz aktivnosti pojedinaca 0,7%

Poseban problem koji oteava efikasno administriranje i uspostavljanje aurnog poreskog knjigovodstva za sve fiskalne instrumente i sve obveznike, bez obzira da li su registrovani privredni subjekti ili graani, jeste nain na koji je reena uplata javnih prihoda pri prelasku platnog prometa sa Zavoda za obraun i plaanja na banke. Naime, u nameri da se na javne prihode primeni GFS klasifikacija, to u osnovi nema nikakve veze sa uplatnim raunom za javne prihode, definisana je veoma sloena procedura identifikacije vrste javnog prihoda i optine kojoj moe pripadati prihod. Praktino svaki fiskalni instrument ima svoj uplatni raun, a na obveznika je nepotrebno svaljena obaveza administriranja analitike podataka o javnim prihodima, to bi trebalo da je obaveza drave, a ne obveznika. Jedan od nedostataka sadanjeg naina je i to da ni Poreska uprava ni pojedinac, u sluaju kada kao obveznik plaa neku poresku obavezu, a nije posebno registrovan kod Poreske uprave, nema mogunosti za automatsku proveru uplate. Time je, s jedne strane, onemoguena automatska kancelarijska kontrola redovnosti plaanja i, s druge strane, znatno oteana mogunost provere od strane samog obveznika. Dodatno, i kada pojedinac ima posebnu registraciju u Poreskoj upravi, ona je vezana za poseban poreski instrument i optinu. Drugim reima, to je stari sistem evidentiranja obveznika koji nije integrisan niti centralizovan u Poreskoj upravi, kako je to uinjeno sa registracijom privrednih subjekata posredstvom poreskog identifikacionog broja (PIB), koji je jedinstven i jedini za svakog obveznika. Pravilnikom o registraciji ve je regulisano da je PIB graana njihov jedinstveni matini broj, ali to jo nema znaaja sa stanovita identifikacije uplata jer u sadanjem platnom nalogu nema mogunosti da se on unese. Stoga je jedan od neophodnih koraka izmena sadanjeg oblika i sadraja platnog naloga, tako da on moe da sadri sve podatke neophodne da se identifikuje ko i ta plaa i da istovremeno bude jednostavan za popunjavanje i informatiku obradu, kako obvezniku i bankama, tako i Poreskoj upravi i Upravi za javna plaanja.

FINANSIRANJE

LOKALNIH ZAJEDNICA

18

Finansiranje lokalnih zajednica u Srbiji prolazilo je kroz razliite promene tokom poslednjih decenija, a i sada se nalazi u tranziciji od nedovoljno finansiranog i, po nadlenostima, podreenog segmenta dravne organizacije, a to je bilo u skladu sa centralistikom organizacijom drave u prethodnom periodu, ka bolje finansiranom i samostalnijem i odgovornijem nivou vlasti u budunosti. Osnovno pitanje jeste kako na racionalan nain obezbediti dovoljne prihode optinama i gradovima za nadlenosti (poslove) koji im po ustavu pripadaju. Racionalnost obezbeenja prihoda proistie iz potrebe da se ustanovi aranman koji bi bio ekonomski efikasan (sa alokacionog i stabilizacionog stanovita), poreski administrativno efikasan i jednostavan, transparentan, podsticajan i pravedan. Dovoljnost prihoda je potrebno postii stoga, da bi se potrebe graana mogle zadovoljiti u skladu sa mogunostima i lokalne zajednice i zemlje u celini i, da bi se izbeglo preterano zaduivanje lokalnih zajednica.2 Meu vie naela koja se standardno primenjuju u finansiranju lokalnih zajednica nalaze se i sledea: lokalne zajednice ne mogu imati punu suverenost u odluivanju o uvoenju pojedinih dabina i njihovim parametrima (stopama i slino) i praktino svi najvaniji i najizdaniji poreski oblici moraju, iz razloga ekonomske efikasnosti i jednakosti graana pred zakonom, biti administrirani sa dravnog nivoa. Stoga se drava, koja je nosilac fiskalnog suvereniteta i koja raspolae najizdanijim fiskalnim oblicima, mora pobrinuti oko finansiranja lokalnih zajednica i, u krajnjoj liniji, snositi odgovornost za stanje lokalnih finansija. 3.1.POSTOJEI SISTEM FINANSIRANJA LOKALNIH ZAJEDNICA

Vertikalna i horizontalna podela prihodaUkupni prihodi drave i socijalnog osiguranja u prvom polugoditu 2003. godine izneli su 238,3 milijardi dinara, a njihova distribucija po oblicima i vertikalnim nivoima prikazana je u tabeli 1.Tabela 1. Prihodi i raspodela prihoda, januar-juni 2003.

Izvor: Uprava za javna plaanja Ministarstva finansija i ekonomije

Lokalne zajednice ostvarile su 32,3 milijarde dinara, odnosno uestvovale su u raspodeli ukupnih sredstava sa 13,5%. Republiko/federalni nivo3 daleko je najvei korisnik, sa 82,0%, dok je pokrajini Vojvodini pripalo 4,5%.2

Zaduivanje lokalnih zajednica trenutno nije mogue u Srbiji, jer nije doneta podzakonska regulativa, iako ga relevantno zakonodavstvo dozvoljava. Ipak, realistino je pretpostaviti da e zaduivanje u budunosti biti omogueno.

19

Tabela 2. Vertikalna podela prihoda, u %

Lokalne zajednice uestvuju sa 16,4% u ukupno naplaenim porezima, to je neto vie nego uee u ukupnim sredstvima. Njihov udeo u doprinosima je minimalan, poto se funkcije socijalnog osiguranja uglavnom nalaze na republikom nivou, uz jedan manji deo preputen pokrajini Vojvodini prema tzv. Omnibus zakonu. U ostalim dravnim prihodima, a to su razliite takse, naknade, prihodi od imovine i slino, uee lokalnih zajednica je znatnih 23,2%, od ega gradovima pripada ak 17%. U finansiranju lokalnih zajednica porezi uestvuju sa 74,7%, doprinosi sa 2,6%, a ostali prihodi sa 22,7%. Kod gradova je uee poreza manje (65,9%), a ostalih prihoda vee (29,5%) nego kod optina 86,2 i 13,8% respektivno. Zakoni koji sutinski reguliu nain finansiranja lokalnih zajednica i raspodelu javnih prihoda na razliite nivoe dravne organizacije su: Zakon o javnim prihodima i javnim rashodima, koji propisuje koji izvori prihoda pripadaju lokalnim zajednicama i naelno utvruje u kojim od republikih izvora prihoda lokalne zajednice participiraju; Zakon o lokalnoj samoupravi detaljnije regulie, tj. Propisuje tana uea lokalnih zajednica u pojedinim republikim porezima; Zakon o obimu sredstava i ueu optina i gradova u porezu na zarade i porezu na promet predstavlja godinji zakon koji, kroz propisano uee svake lokalne zajednice u prihodima od poreza na zarade i dodatnog uea u porezu na promet konkretizuje dravnu politiku ujednaavanja poloaja lokalnih zajednica. Porez na promet proizvoda i usluga je poreski izvor iji se prihod deli izmeu budeta lokalne zajednice i budeta Srbije. Lokalnoj zajednici pripada deo poreza na promet u procentu koji je utvren : 1) Zakonom o lokalnoj samoupravi, i to 8% za optine, 10% za gradove i 15% za Beograd od ukupnog prihoda naplaenoj na njihovim teritorijama, umanjeno za 18%4, i 2) Zakonom o obimusredstava i ueu optina i gradova u porezu na zarade i porezu na promet, kojim se propisuje dodatni procenat prihoda od poreza na na promet ostvaren na njihovim teritorijama.5 Ovaj je procenat vrlo diferenciran i, na primer, iznosi: Beograd 4%, Novi Sad 4,9%, Ni 10,6%, Kragujevac 26%, Trgovite 89,3%, Sjenica 72,8%, Medvea 60,5%, Lebane 44,6%, Krupanj 36,5%, oka 24,0%, abalj 9,9%, Aranelovac 5,6%, Panevo 3,1% itd.3

Republika i Federacija spojeni su u jednu grupu stoga to su do aprila 2003. bili razdvojeni, a od tada se institucije zajednice SCG finansiraju iz republikog budeta. 4 Koliko je do aprila 2003. godine pripadalo federaciji.5

Osim prihoda od poreza na promet kod uvoza.

20

Porez na zarade predstavlja takoe zajedniki prihod Republike i lokalne zajednice, pri emu ove druge uestvuju, a prema Zakonu o obimu sredstava i ueu optina i gradova u porezu na zarade i porezu na promet za 2003, sa 5% u ukupnom prihodu naplaenom na njihovoj teritoriji. Prihodi od drugih oblika poreza na dohodak graana (na prihode od poljoprivrede i umarstva, od samostalne delatnosti, od nepokretnosti, od davanja u zakup pokretnih stvari, dobitke od igara na sreu, prihode od osiguranja lica i na druge prihode) u celini se ustupaju lokalnoj zajednici na ijoj teritoriji se ostvare. Prihodi od poreza na imovinu (porez na imovinu, porez na naslee i poklon i porez na prenos apsolutnih prava) takoe se u celini ustupaju lokalnom budetu. Naknade za korienje dobara od opteg interesa (naknade za korienje mineralnih sirovina, za izvaeni materijal iz vodotoka, za korienje uma, za promenu namene poljoprivrednog zemljita) ustupaju se budetu jedinice lokalne zajednice u odreenom procentu. Samo naknada za izgradnju, odravanje i korienje lokalnih puteva u celini pripada lokalnoj zajednici na ijoj teritoriji se ostvari. Lokalnoj zajednici pripada 5% sredstava ostvarenih od privatizacije na njenoj teritoriji, to je u poslednje vreme vaan izvor prihoda pojedinih optina i gradova.. Lokalnim zajednicama u celini pripada i prihod od poreza na fond zarada. One imaju pravo na odreivanje stope ovog poreza, uz limit od 3,5%. Oko 40% ukupnih prihoda lokalnih zajednica potie iz njihovih sopstvenih izvora, dok oko 60% predstavljaju prihodi od zajednikih poreza sa Republikom.Tabela 4. Javni prihodi lokalnih zajednica, januar-juni 2003.6

Najznaajniji izvor prihoda lokalnih zajednica je porez na promet, sa vie od uea u ukupnim prihodima. Sledi prihod od poreza na fond zarada (1/5), a zatim od lokalnih taksa (1/10).

AKCIZE U PORESKOM SISTEMU SRBIJE

6

Izvor: Ministarstvo finansija i ekonomije

21

Poevi od devedesetih godina prolog veka, u Srbiji se u poreski sistem uvodi specijalni potroni porez pod nazivom akciza. U toku razvoja propisa koji su regulisali ovaj poreski oblik, teilo se ka harmonizaciji sa propisima Evropske unije, eliminiranju sive ekonomije i obezbeivanju izdanih prihoda za budet Republike. Akcize su izuzetno primamljiv prihod za poresku vlast, zbog svoje izdanosti i relativno jednostavnog sistema obrauna i naplate7. Meutim, gledano sa aspekta poreskog destinatora - potroaa, moe se primetiti da su akcize kao fiskalni prihod nepravedne zbog svog regresivnog delovanja. 4.1.UVODNA RAZMATRANJA

Porezi iz rashoda nastaju troenjem, odnosno upotrebom prihoda obveznika. Drava zahvata ekonomsku snagu obveznika, indirektno vrei korekciju onoga to je ve uinila direktnim oporezivanjem prihoda, dohotka i imovine. Naime, pribavljajui dobra i usluge obveznik pokazuje odreenu ekonomsku snagu, pa tu drava nalazi potencijalni izvor za prikupljanje neophodnih sredstava za svoju egzistenciju. Oporezovati se mogu pojedini predmeti potronje ili svi, sem onih koji su zakonom izuzeti. U teoriji se zahvatanje jednim porezom pojedinih predmeta naziva analitiki ili poseban porez na potronju, dok se zahvatanje jednim porezom svih predmeta potronje naziva optim (sintetikim) porezom na promet. U kontekstu izloenog, teorija poznaje dva oblika posebnih (analitikih) poreza na potronju. To su:

Fiskalni monopoli i Akcize.

Fiskalni monopoli su danas retko u primeni. Radi se o prihodima koje drava ostvaruje tako to u sopstvenoj reiji monopolie pravo da organizuje proizvodnju i/ili prodaju pojedinih proizvoda u irokoj upotrebi. Formirajui monopolsku cenu, drava je u prilici da u nju inkorporira i planirani iznos poreza. Ta cena u sebi sadri proizvodne trokove, trgovinsku maru i porez. Monopol je drava najee preuzimala prema sledeim proizvodima u irokoj upotrebi: ibice, duvan i njegove preraevine, cigaret-papir, so i petrolej za osvetljenje. Pored opteg poreza na promet, u praksi savremenih drava se najee susreemo i sa tzv. pojedinanim porezom na promet, koji se ee javlja pod imenom akciza ili troarina. Ovim porezom zahvataju se pojedini proizvodi i usluge. Moe se rei da su akcize najstariji porez na proizvode i njihovom primenom se prvi put ostvaruje ideja oporezivanja potronje. Akcize su izuzetno primamljive za dravnu vlast i prevashodno se uvode iz fiskalnih razloga. Istovremeno, kod njih je izostavljen princip pravednosti, jer se prilikom njihove primene ne potuje naelo plaanja poreza prema ekonomskoj snazi. Ipak, pored fiskalnog cilja, uvoenje odreenih akciza moe biti inspirisano i drugim razlozima. Tako se, na primer, akcize na alkoholna pia i duvanske proizvode opravdavaju i razlozima odgovarajue zdravstvene politike (uticanje na potronju proizvoda koji kode zdravlju), dok se za neke druge akcize mogu nai drugi razlozi, zasnovani na potrebama voenja socijalne politike, politike ouvanja ovekove okoline i dr.) Najee se akcizama zahvataju proizvodi iroke potronje, odnosno oni ija je realizacija na tritu jednostavna i sa znaajnim finansijskim efektima. U proizvode optereene akcizama ubrajaju se: nafta i njeni derivati, duvan i duvanske preraevine, alkoholna pia, eer, so, ibice, kafa, aj, bezalkoholna pia, motorna vozila itd. Broj i karakter proizvoda koji se oporezuju akcizama je u raznim zemljama veoma razliit, ali se pokazuje tendencija postepenog svoenja broja proizvoda na odreene, karakteristine.8) Akcize se mogu primeniti paralelno sa optim porezom na promet, ali i samostalno. Mnoge zemlje u svetu (preteno u Africi i Aziji) su akcize zadrale kao jedini porez na potronju, jer je mehanizam njegovog ubiranja jednostavan i obezbeuje dravi sigurne i stabilne prihode, u veini drugih zemalja akcize se javljaju pored poreza na promet. U tim zemljama, potronja odreenih proizvoda je dvostruko oporezovana: prvo7

Dr Boidar Raievi, mr Brankica Gagi, Akcize i uvoenje poreza na dodatu vrednost u na poreski sistem , Prilog u knjizi grupe autora, Porezi, carine i druge dabine, Ni, 1995. god. str. 79., i dr Hasiba Hrusti, Javne finansije i poresko pravo, Beograd, str., 146., Drugo izdanje, 20078

Dr B. Raievi, mr B. Gagi, Op. cit. str. 79

22

akcizama i, drugi put, porezom na promet.9) Po pravilu poreska obaveza se kod akciza utvruje prema koliini proizvoda (prema jedinici mere), iako se kod nekih zemalja akcize mogu odmeravati prema vrednosti proizvoda (npr., u SAD). Kao i drugi posredni porezi, akcize se istiu po svojoj jednostavnosti primene, koja se izraava u lakom podnoenju obaveze od strane obveznika. Podnoenje obaveze je mnogo lake i nije inkvizitorsko kao kod utvrivanja osnovice kod neposrednih poreza. Izdanost (posrednih poreza u celini - prim. Z. I.) je utoliko vea ukoliko se naplata protee na iroku listu proizvoda i usluga i kada se vri posebno i jae selektivno oporezivanje potronje odreene grupe proizvoda (akciza) (duvan, alkohol, naftni derivati i dr.) koji u skoro svim zemljama formiraju veliki deo dravnih prihoda.10) 4.2.ANALIZA SRBIJE

PORESKOG PRAVA

Akcize kao analitiki (posebni - specijalni) porezi na potronju u Kraljevini Jugoslaviji bile su u primeni pod nazivom troarine. One su u ogranienoj meri i sa malim znaajem egzistirale i 1947-48. godine, posle Drugog svetskog rata. Kasnije nestaju iz naeg poreskog sistema, sve do najnovijih dana. Naime, u koncipiranju reforme fiskalnog sistema sredinom 1988. godine, pre raspada tzv. Titove Jugoslavije, Savezno izvrno vee je planiralo da uvede akcize na naroito pogodne predmete potronje, gledajui s aspekta fiskalne izdanosti. Meutim, to se u praksi nije ostvarilo. Zato su Republika Srbija i Republika Crna Gora, pristupajui promeni svojih propisa u skladu sa zacrtanom poreskom reformom uvele akcize u svoje poreske sisteme. Republika Srbija je to neuobiajeno, iz objektivnih politikih razloga, uinila poetkom 1994. godine Uredbom o utvrivanju i plaanju poreza na promet za vreme primene sankcija meunarodnih organizacija,) kao privremeno reenje, da bi ih marta iste godine, kao redovan prihod regulisala Zakonom o porezu na promet.11) Uvoenje ovog specijalnog potronog poreza bilo je utvreno u kontekstu realizacije Programa monetarne rekonstrukcije i privrednog oporavka zemlje. U cilju prilagovanja fiskalnog sistema novim privrednim tokovima ovaj porez je pretrpeo odreene izmene. To je uinjeno donoenjem Zakona o akcizama i porezu na promet.12) Navedeni republiki propis je trebao da bude usaglaen sa Saveznim zakonom o osnovama poreskog sistema. Meutim, to u praksi nije u potpunosti uinjeno. Do potpunog usaglaavanja ova dva zakona neposredno se primenjivao republiki zakon.13) Pored ovog Zakona, egzistiralo je i vie uredbi Vlade Republike Srbije, kojim su regulisani prihodi pod nazivom naknade a po svojoj prirodi su sutinski bili akcize. Preciznije, to su bile posebna naknada na sirovu naftu, posebna naknada za regresiranje cene dizelgoriva za potrebe poljoprivrede, posebna naknada na cigarete, posebna naknada na alkoholna pia i dr. Do 1. aprila 2001, iznos od tih javnih prihoda se dobijao na taj nain to se na propisanu osnovicu za obraun akcize primenjivala propisana stopa akcize, propisan iznos naknade i iznosi propisanih naknada po jedinici proizvoda. Meutim, donoenjem novog Zakona14) akcize i posebne naknade su sjedinjene u jedinstveni poreski oblik - akciza. Ovim putem, primena ovog poreza je pojednostavljena i postala transparentna. Promene propisa koje su nastajale u ovoj materiji imale su za cilj ostvarivanje dosledne harmonizacije sa propisima Evropske unije, eliminisanje sive ekonomije i obezbeivanje izdanijih sredstava u budet Republike. Koncept naih propisa se izraava u tome to se akciza pojavljuje kao specifian porez, uvodi se na odreene monopolske proizvode i ima naglaeni fiskalni karakter. Obaveza po osnovu akcize nastaje kada su akcizni proizvodi proizvedeni u Republici Srbiji ili uvezeni u Republiku Srbiju. Dakle, obveznik akcize je po pravilu proizvoa ili uvoznik optereenih proizvoda koji se stavljaju u promet ili uvoze.9

Grupa autora, Specijalistike poslediplomske studije za kadrove republike uprave javnih prihoda Srbije, knjiga 1, Beograd, 1996., str., 344.10

Dr K. Bogoev. Osnovne karakteristike savremenih fiskalnih sistema, Finansije br. 11-12, Beograd, 1989., str. 634. 5) Sl. glasnik RS, br., 8/9411 12

Sl. glasnik RS, br.,19/94 Sl. glasnik RS br., 43/94, 53/95, 24/96, 55/96, 1/97, 60/97, 42/98, 18/99, 21/99, 27/99, 33/99, 48/99 , 54/99 i 25/2000 13 Miljenje Ministarstva za finansije Republike Srbije, br. 413-00-758/97-04, od 20. 08. 1998. 14 Zakon o akcizama (Sl. glasnik RS, br. 22/01, 73/01, 80/02, 43/03, 72/03, 43/04, 55/04, 135/04, 46/05, 101/05 i 61/07).

23

Pored navedenih subjekata, obveznik akcize je i: fiziko lice - proizvoa koji proda alkoholna pia drugom fizikom licu; pravno lice, odnosno preduzetnik koji kupi alkoholno pie od fizikog lica - proizvoaa alkoholnog pia; pravno lice koje je ovlaeno od strane dravnog organa za prodaju zaplenjenih akciznih proizvoda; kupac akciznih proizvoda oduzetih u postupku kontrole, odnosno u postupku prinudne naplate, a koje prodaje dravni organ; pravno lice, odnosno preduzetnik koji proda teni naftni gas krajnjem potroau za pogon motornih vozila. Prema tome, iz izloenog proizilazi da je poresko - tehniki obveznik akciza po pravilu proizvoa, odnosno uvoznik, ali je poreski destinatar ili ekonomski odnosno stvarni obveznik krajnji potroa. Poto se plaaju na poetku prometa kod akciza je uvek izraeno kreditiranje fiskusa od strane privrednih subjekata i to sve do trenutka dok se proizvod optereen akcizom ne proda krajnjem potroau.15) Proizvoai imaju obavezu da obraunaju akcizu u momentu stavljanja akciznog proizvoda u promet. Po Zakonu, stavljanje u promet proizvoda se smatra: svako otpremanje akciznih proizvoda iz proizvodnog pogona od strane proizvoaa akciznih proizvoda za koje nema akciznu dozvolu; svako otpremanje akciznih proizvoda iz akciznog skladita, osim otpremanja u sopstveno drugo akcizno skladite; iskazivanja manjka proizvoda u akciznom skladitu, osim manjka koji se moe pravdati viom silom; iskazivanje rashoda (kalo, rastur, kvar i lom) u akciznom skladitu iznad koliine odreene propisima koje donosi Vlada Republike Srbije. Danom nastanka obaveze obraunavanja uvoznih dabina, osim pri uvozu tenog naftnog gasa za pogon motornih vozila, nastaje obaveza obraunavanja akcize uvezenih akciznih proizvoda. Obraunavanje akcize na kafu vri se prilikom uvoza. Obraun akcize pri uvozu akciznih proizvoda vri nadleni carinski organ. Obraunavanje akcize na teni naftni gas vri se prilikom prodaje tenog naftnog gasa krajnjem potroau za pogon motornih vozila. Prirodno je da se obraunati iznosi akciza moraju uplatiti u rokovima utvrenim Zakonom o akcizama. Po tom propisu, obveznik akcize je duan da obraunatu akcizu uplati: najkasnije poslednjeg dana u mesecu - iznos akcize obraunat za period od 1. do 15. dana u mesecu; najkasnije 15. dana u mesecu - iznos akcize obraunat za period od 16. do kraja prethodnog meseca.

Obraunatu akcizu pri uvozu obveznik je duan da plati u rokovima i na nain predvien za plaanje uvoznih dabina. Komparativno gledano sa drugim zemljama, moe se rei da je na zakonodavac primenio relativno restriktivni pristup broja proizvoda koji se oporezuju akcizama. Ti proizvodi su: Derivati nafte, duvanske preraevine, alkoholna pia, kafa (sirova, prena, mlevena i ekstrakt kafe).

Poavi od koncepta uvoenja akciza, pre svega iz fiskalnih razloga, zakonodavac je pokuao maksimalno restriktivno da utvrdi osloboenja i olakice od plaanja ovog poreza. Imajui navedeno u vidu, akciza se ne plaa na akcizne proizvode: 15

koje izvozi proizvoa;

Dr B. Raievi, mr B. Gagi, Akcize i uvoenje poreza na dodatu vrednost u na poreski sistem, Prilog u knjizi Grupe autora Porezi, carine i druge dabine, Ni, 1995. god., str. 80.

24

koje proizvoa, odnosno uvoznik pod uslovom reciprociteta, na osnovu posebnih potvrda organa nadlenog za inostrane poslove, prodaje diplomatskim i konzularnim predstavnitvima i stranom diplomatskom osoblju i konzularnim funkcionerima kao i u drugim sluajevima predvienim meunarodnim ugovorom; na derivate nafte, i kafu koji su predvieni meunarodnim ugovorom o donaciji, sa klauzulom da se na te proizvode nee plaati akciza; koje proizvoa, odnosno uvoznik otprema radi prodaje u avionima i brodovima koji saobraaju na meunarodnim linijama, kao i na proizvode koji se otpremaju u slobodne carinske prodavnice otvorene na vazduhoplovnim pristanitima otvorenim za meunarodni saobraaj, na kojima je organizovana pasoka i carinska kontrola radi prodaje putnicima u skladu sa carinskim propisima itd16). Pored navedenih osloboenja predviene su i odreene olakice: 1) Obraunata akciza moe se umanjiti u visini iznosa plaene akcize na proizvode koji su kao reprodukcioni materijal upotrebljeni u proizvodnji proizvoda na koje se plaa akciza. 2) Obraunavanje i plaanje akcize se odlae ako se: akcizni proizvodi otpremaju u akcizno skladite proizvoaa za koje je nadleni organ dao akciznu dozvolu; akcizni proizvodi otpremaju iz akciznog skladita proizvoaa u njegovo drugo akcizno skladite.

U cilju spreavanja izbegavanja plaanja akcize zakonodavac je utvrdio obavezu licima koja su registrovana za proizvodnju duvanskih preraevina, derivata nafte odnosno alkoholna pia da pre poetka obavljanja delatnosti prijave nadlenoj organizacionoj jedinici Poreske uprave mesto pogona i slinog prostora u kome e obavljati proizvodnju tih proizvoda. Centrala Poreske uprave vodi registar proizvoaa alkoholnih pia itd.) Osnovicu akcize ini jedinica mere (specifina osnovica). To je u skladu sa prirodom akcize kao troarine. Prirodno, osnovici treba da odgovaraju stope: kada se osnovica odreuje prema jedinici mere, stopa se utvruje u apsolutnom iznosu (fiksna stopa). Putem specifine osnovice omoguuje se jednostaviji obraun i efikasna kontrola plaanja akciza. Meutim, od ovog osnovnog pravila postoje znaajna odstupanja, koja u svom razvoju kao da naginju naputanjem pravila plaanja akcize prema jedinici mere. Tako, osnovica za obraun akcize pri uvozu kafe (sirove, prene, mlevene i ekstrakta kafe) se utvruje po vrednosti proizvoda utvrene po carinskim propisima, uveane za iznos uvoznih dabina i primenjuje proporcionalna stopa u iznosu od 30%. Poslednjim promenama Zakona na cigare i cigarilose na osnovicu po vrednosti (ini je maloprodajna cena po komadu), plaa se u periodu do 31. decembra 2009. godine akciza po stopi od 33%. Takoe, se za isti period na duvan za puenje i ostale duvanske preraevine plaa akciza u iznosu od 33% na osnovicu koju ini maloprodajna cena po kilogramu itd.) Pored navedenog odstupanja od pravila da osnovicu akcize ini jedinica mere, od 1. januara 2005. godine poeo je dugoroni proces obraunavanja i plaanja akciza na cigarete kombinovanom kumulativnom primenom osnovice po jedinici mere (specifine osnovice) i osnovice po vrednosti (ad valorem), to je ustvari vaei koncept u EU. Sredinom 2007. godine donet je Zakon o izmenama i dopunama Zakona o akcizama17) i tim propisom implementiran je Jedinstveni sporazum o slobodnoj trgovini u jugoistonoj Evropi (CEFTA) potpisan od nae Vlade, kojim se izjednauju akcize na cigarete proizvedene u zemlji i uvezene. Preciznije, od 1. januara 2008. u Srbiji se primenjuju jedinstvena specifina i proporcionalna akciza na sve cigarete - domae i cigarete iz uvoza a visina stope i iznosi akciza su utvreni za svaku godinu u periodu do oekivanom usklaivanja sa zakonodavstvom Evrpske unije. U kontekstu izloenog vaeim Zakonom je propisano da: do 31. decembra 2007. godine akciza iznosi 5,44 dinara po paklici za domae, i 18,36 dinara po paklici za uvozne cigarete. Meutim, na cigarete iz uvoza i na cigarete proizvedene u zemlji plaa se akciza, i to: 1) u periodu od 1. januara do 31. decembra 2008. godine u iznosu od 7,70 dinara po paklici; 2) u periodu od 1. januara do 31. decembra 2009. godine u iznosu od 8,10 dinara po paklici; 3) u periodu od 1. januara do 31. decembra 2010. godine u iznosu od 12,10 dinara po paklici;16

l.,19, Zakona o akcizama (Sl. glasnik RS, br. 22/01, 73/01, 80/02, 43/03, 72/03, 43/04, 55/04, 135/04, 46/05, 101/05 i 61/07). Slubeni glasnik RS, br. 61/07

17

25

4) u periodu od 1. januara do 31. decembra 2011. godine u iznosu od 12,90 dinara po paklici; 5) u periodu od 1. januara do 31. decembra 2012. godine u iznosu od 13,60 dinara po paklici; Pored toga, za obe vrste cigareta primenjivae se kumulativno jo i ad valorem akciza u sledeim iznosima: 1) u periodu do 31. decembra 2009. godine 33%; 2) u periodu od 1. januara do 31. decembra 2010. godine 40%; 3) u periodu od 1. januara do 31. decembra 2011. godine 42% 4) u periodu od 1. januara 2012. godine 43%. Nestabilni privredni tokovi i znaajna inflacija u nas uslovili su potrebu usklaivanja dinarskih iznosa akciza godinjom stopom rasta cena na malo u kalendarskoj godini koja prethodi godini u kojoj se usklaivanje vri, prema podacima republikog organa nadlenog za poslove statistike (tzv. indeksacija). To usklaivanje primenjuje se kod svih sluajeva gde osnovicu akcize ini jedinica mere (specifina osnovica). Dakle, pomenutim usklaivanjem obuhvaeni su i iznosi dela akciza na cigarete koji se utvruju u fiksnom iznosu po jedinici mere (po paklici-pakovanju od 20 komada). Novim propisima, plaanje akcize sloenije je kod cigareta, cigara, cigarilosa, duvana za puenje i ostalih duvanskih preraevina. Komplikovanost obraunavanja akciza kod pomenutih proizvoda nastala je uvoenjem u sistem obaveznosti plaanja tzv. minimalne akcize, u sluajevima kada je obraunata akciza primenom odredaba Zakona o akcizama manja od nje (minimalne akcize - prim. Z. I.) Meutim, i u materiji indeksacije vezanoj za derivate nafte dolo je do znaajnog uslonjavanja. Razlog ovome je taj to je zakonodavac hteo da se putem akciza vodi i elastina ekonomska politika u cilju stabilizacije privrednih tokova. Konkretno govorei, zakonodavac je propisao da se u sluaju poveanja proizvoakih cena derivata nafte (sve vrste motornog benzina i sve vrste dizel-goriva), zbog rasta cena sirove nafte na svetskom tritu, koje negativno utie na makroekonomsku stabilnost u zemlji, daje ovlaenje Vladi da moe privremeno smanjiti iznose akciza utvrene Zakonom za iznose za koje su poveane proizvoake cene pomenutih derivata nafte, s tim to to umanjenje ne moe biti vee od 20% poslednjih objavljenih iznosa akciza usklaenih Zakonom. Ali, u sluaju smanjenja navedenih proizvoakih cena tih derivata nafte zbog pada cene sirove nafte na svetskom tritu, iznosi akciza utvreni u skladu sa pomenutim ovlaenjima Vlade e se uveati za iznose za koje su smanjene proizvoake cene pomenutih derivata nafte, a najvie do poslednjih objavljenih iznosa akciza usklaenih Zakonom. Uee akciza u poreskim prihodima nekih drava lanica OECD iznosi: u Danskoj 11%; Finskoj 17%; Francuskoj 7%; Grkoj 26%; Italiji 7%; Nemakoj 9% itd. Najzad, u strukturi ukupnih prihoda budeta za 2008. godinu uee akciza u Srbiji iznosi 17, 4% i zajedno sa porezom na dodatu vrednost, ije je uee 48,7%, predstavljaju stubove poreskog sistema.

POREZVrste prihoda

NA DOHODAK GRAANA

Porez na dohodak graana plaaju fizika lica koja ostvaruju dohodak iz svih izvora prihoda.

zarade prihodi od poljprivrede i umarstva, prihodi od samostalne delatnosti, prihodi od autorskih prava, prava srodnih autorskom pravu i prava industrijske svojine, prihodi od kapitala, prihodi od nepokretnosti, kapitalni dobici, ostali prihodi.

26

5.1.POREZ NA ZARADE Predmet oporezivanja je zarada koja se ostvari po osnovu radnog odnosa. Zaradom se smatraju i ugovorena naknada i druga primanja koja se ostvaruju obavljanjem privremenih i povremenih poslova, kao i primanja u obliku bonova, novanih potvrda, akcija, osim akcija steenih u postupku svojinske transformacije, injenje ili pruanje pogodnosti, opratanje duga, kao i pokrivanje rashoda obveznika novanom nadoknadom ili neposrednim plaanjem. Zaradom se takoe smatraju i premije svih vidova dobrovoljnog osiguranja vee od 3.300 dinara meseno koje poslodavac plaa za zaposlene. Zaradom se smatraju i premije koje poslodavac plaa za sve zaposlene kod kolektivnog osiguranja od nezgode, povreda na radu, profesionalnih oboljenja i za sluaj teih bolesti i hirurkih intervencija. Obveznik poreza na zarade je fiziko lice koje ostvaruje zaradu. Poreska stopa iznosi 12% na osnovicu koju ini isplaena, odnosno ostvarena zarada umanjena za iznos od 5.560 dinara meseno.

5.2.POREZ NA PRIHODE OD POLJOPRIVREDE I UMARSTVA Predmet oporezivanja je katastarski ili stvarni prihod ostvaren od poljoprivrede i umarstva. Obveznik poreza je fiziko lice koje je kao vlasnik, imalac prava korienja ili plodouivalac zemljita upisano u katastru zemljita. U sluaju dugoronog zakupa zemljita, obveznik poreza je zakupac. Poreska osnovica je katastarski, odnosno stvarni prihod od poljoprivrede i umarstva, ako se obveznik opredelio za plaanje poreza prema stvarnom prihodu. Stopa poreza od poljoprivrede i umarstva iznosi 14%.

5.3.POREZ NA PRIHODE OD SAMOSTALNIH DELATNOSTI Predmet oporezivanja su prihodi od samostalnih delatnosti ostvareni od privrednih delatnosti, pruanja profesionalnih i drugih intelektualnih usluga, kao i prihodi od drugih delatnosti, ukoliko se ne njih po ovom akonu , porez ne plaa po drugom osnovu. Obveznik poreza na prihod od samostalnih delatnosti je fiziko lice koje ostvaruje prihode obavljanjem pomenutih delatnosti, kao i fiziko lice koje ostvaruje prihode od poljoprivrede i umarstva, ako je po tom osnovu obveznik poreza na dodatu vrednost (preduzetnik). Osnovica poreza na prihode od samostalnih delatnosti je oporeziva dobit, koja se utvruje u poreskom bilansu usklaivanjem dobiti iskazane u bilansu uspeha, sainjenom u skladu sa MRS i propisima kojim se ureuje raunovodstvo, ako preduzetnik vodi dvojno knjigovodstvo, odnosno u skladu sa propisima kojim se ureuje voenje poslovnih knjiga koje se vode po sistemu prostog knjigovodstva, ako preduzetnik vodi prosto knjigovodstvo. Stopa poreza na prhode od samostalnih delatnosti je 10%. Paualno oporezivanje: Preduzetnik koji, s obzirom na okolnosti, nije u stanju da vodi poslovne knjige, osim poslovne knjige o ostvarenom prometu, ili kome njihovo voenje oteava obavljanje delatnosti, ima pravo da podnese zahtev da porez na prihode od samostalnih delatnosti plaa na paualno utvren prihod.

27

Paualni prihod se utvruje u skladu sa kriterijumima i elementima, propisanim u ovom Zakonu.

5.4.POREZ NA PRIHODE OD AUTORSKIH PRAVA, PRAVA SRODNIH AUTORSKOM PRAVU I PRAVA INDUSTRIJSKE SVOJINE Predmet oporezivanja su prihodi koji se ostvaruju od autorskih prava, prava srodnih autorskom pravu i prava industrijske svojine. Obveznik poreza je fiziko lice koje kao autor, nosilac srodnih prava, odnosno vlasnik prava industrijske svojine ostvaruje naknadu po osnovu autrskog i srodnog prava, odnosno prava industrijske svojine. Poreska osnovica je oporezivi prihod od autorskih i srodnih prava i prava industrijske svojine, koji se utvruje kao razlika izmeu bruto prihoda i trokova koje je obveznik imao pri ostvarivanju i ouvanju prihoda. Stopa poreza na prihode od autorskih i srodnih prava i prava industrijske svojine iznosi 20%.

5.5.POREZ NA PRIHODE OD KAPITALA Predmet oporezivanja su sledei prihodi od kapitala: kamate po osnovu zajma, tednih i drugih depozita (oroenih ili po vienju) i po osnovu dunikih i slinih hartija od vrednosti; dividende i udeli od dobiti; primanja zaposlenih i lanova uprave privrednih drutava po osnovu uea u dobiti - u novcu ili putem dodele ili opcijske kupovine sopstvenih akcija; uzimanje iz imovine i korienje usluga privrednog drutva od strane vlasnika privrednog drutva za njihove privatne potrebe.

Obveznik poreza na prihode od kapitala je fiziko lice koje ostvaruje te prihode. Osnovica poreza na prihod od kapitala je oporezivi prihod, i to: ostvarena kamata, pozitivna razlika ostvarena otuenjem ili otkupom diskontne dunike dunike hartije od vrednosti, za period od dana sticanja do dana otuenja ili otkupa te hartije, oporezivi prihod od kapitala isplaen (raspodeljen) obvezniku, odnosno ostvaren uzimanjem iz imovine privrednog drutva

Oporezivi prihod od kapitala po osnovu dividendi i udela u dobiti, za rezidente Republike ini 50% bruto dividendi ili udela u dobiti isplaenih (raspodeljenih) obvezniku. Stopa poreza na prihod od kapitala iznosi 20%. 5.6.POREZ NA PRIHODE OD NEPOKRETNOSTI Predmet oporezivanja su prihodi od nepokretnosti koje obveznik ostvari izdavanjem u zakup ili podzakup nepokretnosti, a naroito: zemljita, stambenih i poslovnih zgrada, delova tih zagrada, stanova, delova stanova, poslovnih prostorija i garaa. Pri tome, prihode od nepokretnosti ine ostvarena zakupnina i vrednost svih realizovanih obaveza i usluga na koje se obavezao zakupac, odnosno podzakupac.

28

Obveznik poreza na prihod od nepokretnosti je fiziko lice koje izdavanjem u zakup ili podzakup nepokretnosti ostvari prihod po tom osnovu. Osnovica poreza na prihod od nepokretnosti je oporezivi prihod, koga ini bruto prihod, umanjen za normirane trokove u visini od 20% Izuzetno, kod utvrivanja oporezivog prihoda od nepokretnosti ostvarenog po osnovu iznajmljivanja stanova, soba i postelja putnicima i turistima, za koje je plaena boravina taksa, normirani trokovi se priznaju u visini od 50% od bruto prihoda. Na zahtev obveznika poreza na prihode od nepokretnosti, umesto normiranih trokova, mogu se priznati stvarni trokovi koje je imao pri ostvarivanju i ouvanju tih prihoda. Stopa poreza na prihode od nepokretnosti iznosi 20%.

5.7.POREZ NA KAPITALNE DOBITKE Predmet oporezivanja je kapitalni dobitak, koji predstavlja razliku izmeu prodajne cene prava, udela, odnosno hartija od vrednosti i njihove nabavne cene usklaene prema odredbama Zakona. Osnovica poreza na kapitalne dobitke je oporezivi prihod koji se utvruje na nain propisan ovim Zakonom. Stopa poreza na kapitalni dobitak iznosi 20%.

5.8.POREZ NA OSTALE PRIHODE Ostalim prihodima smatraju se: prihodi od davanja u zakup pokretnih stvari (oprema, transportna sredstva i druge pokretne stvari), dobici od igara na sreu, prihodi od osiguranja lica, prihodi od sportista i sportskih strunjaka, drugi prihodi.

Stopa poreza na ostale prihode iznosi 20%. Godinji porez na dohodak graana Predmet oporezivanja predstavlja dohodak fizikih lica-rezidenata ostvaren u kalendarskoj godini. Obveznici poreza su fizika lica - rezidenti (dravljani Republike i stranci rezidenti). Neoporezivi deo dohotka za rezidente dravljane predstavlja trostruki iznos prosene godinje zarade po zaposlenom u Republici u godini u kojoj se utvruje porez. Neoporezivi iznos za stranca rezidenta zaposlenog kod rezidentnog lica, ili u stalnoj poslovnoj jedinici nerezidentnog lica, predstavlja petostruki iznos prosene godinje zarade po zaposlenom isplaene u Republici. Godinji porez na dohodak graana plaa se po sleeim stopama: 1. za rezidente dravljane

29

2.

iznos do estrostruke prosene godinje zarade po zaposlenom u Republici - 10% preko estrostruke prosene godinje zarade po zaposlenom u Republici - 15% za strane rezidente iznos do osmostruke prosene godinje zarade po zaposlenom u Republici - 10% preko osmostruke prosene godinje zarada po zaposlenom u Republici - 15%

DOPRINOSI

ZA OBAVEZNO SOCIJALNO OSIGURANJE

6.1.VRSTE DOPRINOSA za penzijsko i invalidsko osiguranje za zdravstveno osiguranje za osiguranje u sluaju nezaposlenosti 6.2.OSNOVICE DOPRINOSA Osnovica doprinosa za zaposlene i za poslodavce je zarada, odnosno plata i naknada zarade, odnosno plate u skladu sa zakonom koji ureuje radne odnose, optim aktom i ugovorom o radu, odnosno reenjem nadlenog organa. Osnovica doprinosa za zaposlene i za poslodavce ne umanjuje se za iznos od 5.560 dinara kao to je to sluaj sa osnovicom za plaanje poreza na zarade ( prema Zakonu o porezu na dohodak graana ). Osnovica doprinosa za zaposlene i za poslodavce je i premija za dobrovoljno dodatno penzijsko osiguranje koju poslodavac plaa za zaposlene -osiguranike ukljuene u dobrovoljno osiguranje, u skladu sa zakonom koji ureuje dobrovoljno penzijsko osiguranje, iznad iznosa od 3.303 dinara meseno. Osnovica doprinosa za zaposlene i za poslodavce je i penzijski doprinos u dobrovoljni penzijski fond koji poslodavac plaa na teret sopstvenih sredstava za zaposlene lanove dobrovoljnog penzijskog fonda, po zakonu koji ureuje dobrovoljne penzijske fondove i penzijske planove, iznad iznosa od 3.303 dinara meseno. Osnovica za poslodavce je i osnovica dodatnog doprinosa za sta osiguranja koji se zaposlenom rauna sa uveanim trajanjem u skladu sa zakonom. Osnovica doprinosa za upuene radnike, ako nisu obavezno osigurani po propisima drave u koju su upueni ili ako meunarodnim ugovorom nije drukije odreeno, kao i za poslodavce, je iznos zarade koju bi, u skladu sa zakonom, optim aktom i ugovorom o radu, ostvarili u Republici na istim ili slinim poslovima. Ova osnovica ne moe biti nia od dvostruke najnie mesene osnovice doprinosa. 6.3.NAJNIA I NAJVIA OSNOVICA Osnovica doprinosa ne moe biti nia od najnie mesene osnovice doprinosa koju ini iznos od 35% prosene mesene zarade u Republici isplaene u prethodnom kvartalu. Najviu mesenu osnovicu doprinosa, na koju se plaaju doprinosi, ini petostruki iznos prosene zarade isplaene po zaposlenom u Republici. 6.4.STOPE DOPRINOSA Stope po kojima se obraunavaju i plaaju doprinosi na zarade na teret zaposlenih i poslodavaca su:

30

za obavezno penzijsko i invalidsko osiguranje .............. 11% za obavezno zdravstveno .................................................... 6,15% za osiguranje za sluaj nezaposlenosti ............................ 0,75%

Kako su obveznici doprinosa na zarade istovremeno i zaposleni i poslodavci, zbirna stopa doprinosa iznosi 35,8%. 6.5.OSLOBAANJA OD PLAANJA DOPRINOSA Poslodavac koji zaposli lice koje je na dan zakljuivanja ugovora o radu starije od 50 godina i koje kod Nacionalne slube za zapoljavanje ima status korisnika novane naknade za vreme nezaposlenosti ili je kod te slube prijavljeno kao nezaposleno najmanje est meseci bez prekida, oslobaa se obaveze plaanja doprinosa za obavezno socijalno osiguranje koji se plaaju na osnovicu, odnosno na teret sredstava poslodavca, u periodu od dve godine od dana zasnivanja radnog odnosa zaposlenog. Poslodavac koji zaposli lice koje je na dan zakljuivanja ugovora o radu starije od 45 godina i koje kod Nacionalne slube za zapoljavanje ima status korisnika novane naknade za vreme nezaposlenosti ili je kod te slube prijavljeno kao nezaposleno najmanje est meseci bez prekida, ima pravo da doprinose za obavezno socijalno osiguranje koji se plaaju na osnovicu, odnosno na teret sredstava poslodavca, obraunava i plaa po stopama umanjenim za 80%,u periodu od dve godine od dana zasnivanja radnog odnosa zaposlenog. Poslodavac koji zaposli lice koje se u smislu zakona kojim se ureuje rad smatra pripravnikom, koje je na dan zakljuenja ugovora o radu mlae od 30 godina i koje je kod Nacionalne slube za zapoljavanje prijavljeno kao nezaposleno lice, oslobaa se obaveze plaanja doprinosa za obavezno socijalno osiguranje koji se plaaju na osnovicu, odnosno na teret sredstava poslodavca, za period od tri godine od dana zasnivanja radnog odnosa tog lica.

Poslodavac koji zaposli na neodreeno vreme lice koje je na dan zakljuenja ugovora o radu mlae od 30 godina, a koje je prijavljeno kao nezaposleno lice kod Nacionalne slube za zapoljavanje najmanje tri meseca bez prekida pre zasnivanja radnog odnosa, oslobaa se obaveze plaanja doprinosa za obavezno socijalno osiguranje koji se plaaju na osnovicu, odnosno na teret sredstava poslodavca, za period od dve godine od dana zasnivanja radnog odnosa tog lica. Poslodavac koji na neodreeno vreme zaposli lice sa invaliditetom u skladu sa zakonom koji ureuje spreavanje diskriminacije lica sa invaliditetom, za koje odgovarajuom pravno-medicinski validnom dokumentacijom dokae invalidnost, oslobaa se obaveze plaanja doprinosa za obavezno socijalno osiguranje koji se plaaju na osnovicu, odnosno na teret sredstava poslodavca, za period od tri godine od dana zasnivanja radnog odnosa tog lica.

POREZ

NA DOBIT PREDUZEA

PORESKI OBVEZNIK rezident Republike Srbije koji podlee oporezivanju dobiti koju ostvari na teritoriji RS i izvan nje, nerezident Republike Srbije, za dobit koju ostvari poslovanjem preko stalne poslovne jedinice koja se nalazi na teritoriji RS.

31

Poreska osnovica je oporeziva dobit, koja se utvruje u poreskom bilansu usklaivanjem dobiti obveznika iskazane u bilansu uspeha, koji je sainjen u skladu sa MRS i propisima kojim se ureuje raunovodstvo Stopa poreza na dobit je proporcionalna i jednoobrazna i iznosi 10%. Stopa poreza po odbitku je 20%, a plaa se na prihode koje ostvari nerezidentni od rezidentnog obveznika po osnovu dividendi i udela u dobiti u pravnom licu, autorskih naknada, kamata, kapitalnih dobitaka i naknada po osnovu zakupa nepokretnosti i pokretnih stvari, ako meunarodnim ugovorom o izbegavanju dvostrukog oporezivanja nije drugaije ureeno. Pri tome, porez po odbitku se ne obraunava i ne plaa, ako se ovako ostvareni prihod isplauje stalnoj poslovnoj jedinici nerezidentnog obveznika. Obraunavanje i plaanje poreza na dobit vri se po principu samooporezivanja Obveznik je duan da sam obrauna obaveze po osnovu poreza na dobit u poreskoj prijavi, koju podnosi nadlenom poreskom organu za poslovnu godinu. Tokom godine porez na dobit se plaa u vidu mesenih akontacija, ija se visina utvruje na osnovu poreske prijave za prethodnu godinu. Stran