Prva komponenta unutarnjih kontrola – PEMPAL-ov dokument za raspravu v1 26. rujna 2018.

PEMPAL-ov dokument za raspravu na temu kontrolnog okruženja

Uvod1. Unutarnje kontrole se prema modelu COSO-a sastoje od pet komponenata, kao što je

prikazano u dijagramu u nastavku:

Slika 1 Pet komponenti COSO-a

2. Ovaj se dokument za raspravu bavi prvom komponentom – kontrolnim okruženjem koje je temelj svih ostalih komponenata sustava unutarnjih kontrola. Kontrolno okruženje odraz je „tona na vrhu“ u organizaciji. Djelomično ovisi o strukturama koje je rukovodstvo uspostavilo, ali i o načinu na koji se ljudi ponašaju unutar organizacije prilikom izvršavanja svojih zadataka. Na primjer postoji potreba da se politikama objasni kako bi se pojedinci trebali ponašati u određenim situacijama, kao i potreba da rukovodstvo svojim primjerom pokazuje kako se drži tih smjernica.

3. Ova komponenta sadrži pet načela COSO-a:

1. Organizacija pokazuje posvećenost integritetu i etičkim vrijednostima.

Radna skupina za unutarnje kontrole PEMPAL-a

Prva komponenta unutarnjih kontrola – PEMPAL-ov dokument za raspravu v1 26. rujna 2018.

2. Upravna tijela pokazuju neovisnost od rukovodstva i nadziru razvoj i učinak unutarnjih kontrola.

3. Rukovodstvo uspostavlja, uz nadzor upravnog tijela, strukture, linije izvještavanja i prikladna nadležna tijela odgovorna za ispunjene ciljeva.

4. Organizacija pokazuje predanost traženju, razvoju i zadržavanju sposobnih zaposlenika u skladu sa svojim ciljevima.

5. Pojedinci su odgovorni za svoje obveze u skladu s unutarnjim kontrolama na razini organizacije u svrhu ispunjenja ciljeva.

Načela i fokusne točke kontrolnog okruženja

4. Kako bi bolje objasnili prirodu svakog načela, COSO je utvrdio fokuse svakog načela za lakše razumijevanje. (Nazivaju se „fokusne točke“ u COSO-ovim smjernicama). Vidi sliku 2.

Slika 2 Načela i fokusne točke prve komponente – kontrolno okruženje

5. U prvom prilogu detaljno se navode načela i „fokusne točke” za prethodno spomenutih pet načela. U nastavku se detaljno opisuje svako načelo. Iznesen je i dijagram za svako načelo u kojemu se prikazuje kako tumačiti fokusne točke. Nakon toga slijedi kratak komentar i popis pitanja koja unutarnji revizor može postaviti prilikom pregleda kontrolnog okruženja. Nacrt dokumenta ažurirat će se nakon sastanka u Gruziji.

Radna skupina za unutarnje kontrole PEMPAL-a

Prva komponenta unutarnjih kontrola – PEMPAL-ov dokument za raspravu v1 26. rujna 2018.

Načelo 1.: Organizacija pokazuje posvećenost integritetu i etičkim vrijednostima

Slika 3: Objašnjenje prvog načela

6. Komentar. Nije moguće očekivati integritet u ponašanju zaposlenika ako nisu svjesni etičkih standarda koji se od njih očekuju. Stoga je bitno da svaka organizacija svojim zaposlenicima daje smjernice kojima objašnjava očekivane standarde. To uključuje odredbe kojima se pojedinci štite kada prijavljuju prijestupe (tzv. zviždači). Nakon što se uspostave jasna pravila ponašanja, ključno je analizirati stvarno ponašanje i istražiti sva potencijalna odstupanja te primijeniti disciplinarne mjere.

7. Moguća pitanja za revizore:

Ima li organizacija jednu ili nekoliko politika kojima se definiraju očekivana pravila ponašanja?

Podsjeća li se osoblje redovito kako moraju svoje dužnosti izvršavati s integritetom, tako da su etički standardi ispunjeni?

Postoje li postupci evaluacije radnog učinka pojedinaca i timova u pogledu ispunjenja očekivanih etičkih standarda?

Radna skupina za unutarnje kontrole PEMPAL-a

Prva komponenta unutarnjih kontrola – PEMPAL-ov dokument za raspravu v1 26. rujna 2018.

Očekuju li se i istražuju odstupanja pojedinaca od standarda te poduzimaju li se potrebne radnje da se uklone nedostaci?

Načelo 2.: Upravna tijela pokazuju neovisnost od rukovodstva i nadziru razvoj i učinak unutarnjih kontrola.

Slika 4: Objašnjenje drugog načela

8. Komentar. Ovo je načelo usklađeno prema COSO-ovim smjernicama za upravni odbor. Odnosi se na organizacije javnog sektora čak i kada ne postoji nadzorni upravni odbor. Razlog je što sve organizacije javnog sektora moraju biti podložne nekoj vrsti nadzora od strane viših tijela izvan samog subjekta. Opcije za nadzor uključuju:

parlamentarne odbore koji imaju zadatak nadzirati radnje subjekta;

državni odjel koji nadzire svoje podružnice (na primjer Odjel za zdravstvo koji nadzire bolnice)

nadzorne mehanizme ministarstva.

U javnom se sektoru nadzor često definira zakonima, a može ga nadopunjavati poslovnik određenih upravnih tijela. Ključne značajke COSO-a su da upravna tijela moraju djelovati neovisno te imati vještine za učinkovit rad. Također je ključno da upravna tijela zaista

Radna skupina za unutarnje kontrole PEMPAL-a

Prva komponenta unutarnjih kontrola – PEMPAL-ov dokument za raspravu v1 26. rujna 2018.

pregledavaju rad unutarnjih kontrola. To se može ostvariti pregledom izvještaja s druge i treće linije obrane.

9. Moguća pitanja za revizore:

Postoji li neovisni upravni odbor koji nadzire rad rukovodstva?

Ako ne, na koji se način odluke rukovodstva provjeravaju neovisno?

Ima li odbor (ili neko drugo upravno tijelo) stručnog znanja za nadzor rada organizacije?

Je li odbor (ili neko drugo upravno tijelo) neovisno od rukovodstva?

Nadzire li odbor (ili neko drugo upravno tijelo) kako rukovodstvo provodi sustav unutarnjih kontrola?

Treće načelo – Rukovodstvo uspostavlja, uz nadzor upravnog tijela, strukture, linije izvještavanja i prikladna nadležna tijela odgovorna za ispunjene ciljeva.

Slika 5: Objašnjenje trećeg načela

Radna skupina za unutarnje kontrole PEMPAL-a

Prva komponenta unutarnjih kontrola – PEMPAL-ov dokument za raspravu v1 26. rujna 2018.

10. Komentar. Način organizacije subjekta izravno utječe na način funkcioniranja unutarnjih kontrola. Na primjer, organizacije sa zasebnim regionalnim uredima radit će drugačije od onih sa samo jednim središnjim uredom. Zahtijevane strukture treba zamijeniti jasnim linijama izvještavanja i one se moraju odražavati u službenim organizacijskim tablicama. Mora postojati jasna definicija odgovornosti i ovlasti svih pojedinaca u organizaciji. To mora biti jasno opisano u priručnicima i vodičima. Mnoge organizacije imaju i zaseban popis svih delegiranih ovlasti. Trenutačna najbolja praksa jest služiti se modelom triju linija obrane za internu organizaciju. Ovdje se radi o: a) prvoj liniji odgovornosti upravitelja i osoblja za svakodnevno pružanje učinkovitih unutarnjih kontrola; b) drugoj liniji gdje se pružaju smjernice za unutarnju kontrolu i provjerava koliko se osoblje pridržava tih smjernica; i c) neovisne funkcije poput unutarnje revizije koje pružaju treću liniju obrane procjenom i izvještavanjem o učinkovitosti unutarnjih kontrola.

11. Moguća pitanja za revizore:

Je li rukovodstvo uspostavilo jasne interne strukture, uključujući potrebne podružne jedinice poput regionalnih ureda?

Je li rukovodstvo jasno definiralo svoj odnos s vanjskim partnerima?

Postoje li ugovori za eksternalizirane pružatelje usluga kojima se jasno navode odgovornosti tih pružatelja u pogledu unutarnjih kontrola?

Rezultiraju li interne strukture jasnim linijama izvještavanja?

Postoje li formalne organizacijske tablice u kojima se konkretno navode linije izvještavanja?

Jesu li delegirane ovlasti jasno navedene u priručnicima i vodičima?

Razumije li i upotrebljava li organizacija koncept triju linija obrane za održavanje učinkovitih unutarnjih kontrola?

Koliko su učinkovite radnje koje se poduzimaju na drugoj i trećoj liniji obrane?

Radna skupina za unutarnje kontrole PEMPAL-a

Prva komponenta unutarnjih kontrola – PEMPAL-ov dokument za raspravu v1 26. rujna 2018.

Četvrto načelo – Organizacija pokazuje predanost traženju, razvoju i zadržavanju sposobnih zaposlenika, u skladu sa svojim ciljevima.

Slika 6: Objašnjenje četvrtog načela

12. Komentar. Za učinkovitu provedbu unutarnjih kontrola potrebni su kvalitetni zaposlenici. Organizacije gdje se zaposlenici često mijenjaju ili koje ne mogu privući i zadržati kvalitetno osoblje imat će problem s održavanjem učinkovitih sustava unutarnjih kontrola. Također je bitno pripremiti se za prijenos dužnosti i odgovornosti koje dolaze s visokim pozicijama na nove zaposlenike koji dolaze na njih.

13. Moguća pitanja za revizore:

Jesu li politike i prakse za ljudske resurse u organizaciji jasno navedene u priručnicima, vodičima, cirkularima i sl.?

Je li organizacija jasno definirala sposobnosti i vještine potrebne za zaposlenike, npr. putem okvira karijere, izjava o sposobnostima, opisima poslova itd.?

Može li organizacija privući dovoljno kvalitetne zaposlenike koji bi obavljali sve potrebne funkcije?

Je li organizacija osigurala mentorstvo i edukaciju potrebno za razvoj osoblja?

Radna skupina za unutarnje kontrole PEMPAL-a

Prva komponenta unutarnjih kontrola – PEMPAL-ov dokument za raspravu v1 26. rujna 2018.

Koliko učinkovito uspijevaju zadržati ključno osoblje?

Je li organizacija utvrdila ključne pozicije koje ne smiju ostati prazne?

Postoji li „plan nasljeđivanja“ za zaposlenike na ključnim pozicijama u organizaciji?

Peto načelo – Pojedinci su odgovorni za svoje obveze u skladu s unutarnjim kontrolama na razini organizacije, u svrhu ispunjenja ciljeva.

Slika 7: Objašnjenje petog načela

14. Komentar. Unutarnje kontrole neće biti učinkovite ako ne postoje uspostavljeni postupci na temelju kojih će se pojedinci držati odgovornima za njihovu provedbu. Odgovornost se pojačava učinkovitim sustavom upravljanja učinkom koji nagrađuje ili kažnjava pojedince. Sustavi upravljanja učinkom trebaju uzeti u obzir sve prekomjerne pritiske koji bi mogli utjecati na to kako zaposlenici obavljaju svoje dužnosti.

15. Moguća pitanja za revizore:

Postoji li politika za upravljanje učinkom osoblja kojom se osigurava redovita procjena uspješnog rada zaposlenika u pogledu ispunjenja ciljeva?

Radna skupina za unutarnje kontrole PEMPAL-a

Prva komponenta unutarnjih kontrola – PEMPAL-ov dokument za raspravu v1 26. rujna 2018.

Jesu li rezultat toga službeni izvještaji o učinku?

Jesu li svi zaposlenici (uključujući rukovoditelje) uključeni u sustav upravljanja učinkom osoblja?

Uzima rukovodstvo li u obzir prekomjerni pritisak koji bi mogao utjecati na to kako zaposlenici obavljaju svoj posao?

Zaključak – bit će upisan nakon sjednice PEMPAL-a

Radna skupina za unutarnje kontrole PEMPAL-a

Prva komponenta unutarnjih kontrola – PEMPAL-ov dokument za raspravu v1 26. rujna 2018.

Prilog A: Načela i fokusne točke unutarnjih kontrola16. COSO daje smjernice za svako od 17 načela koja uključuju dodatne detalje koji se zovu „fokusne točke“. Tablica u nastavku

uključuje „fokusne točke“ koje bi mogle biti relevantne za razumijevanje primjene načela na javni sektor.

NAČELA FOKUSNE TOČKE

Kontrolno okruženje1. Organizacija pokazuje posvećenost integritetu i etičkim vrijednostima.

ODREĐUJE TON NA VRHU Upravna tijelai i rukovodstvo na svim razinama svojim naredbama, aktivnostima i ponašanjem demonstriraju važnost integriteta i etičkih vrijednosti za dobro funkcioniranje sustava unutarnjih kontrola.UTVRĐUJE PRAVILA PONAŠANJA Očekivanja upravnih tijela i visokog rukovodstva u pogledu integriteta i etičkih vrijednosti definirana su u organizacijskim pravilima ponašanja i moraju biti jasna na svim razinama organizacije i kod svih eksternaliziranih pružatelja usluga i poslovnih partnera.EVALUIRA PRIMJENU PRAVILA PONAŠANJA Postoje postupci kojima se evaluira učinak pojedinaca i timova u odnosu na pravila ponašanja u organizaciji.PRAVOVREMENO RJEŠAVA ODSTUPANJA. Nepridržavanje pravila ponašanja pravovremeno se utvrđuje i konstantno popravlja.

2. Odbor pokazuju neovisnost od rukovodstva i nadzire razvoj i učinak unutarnjih kontrola.

ODREĐUJE NADZORNU ODGOVORNOST Upravna tijela utvrđuju i prihvaćaju svoju odgovornost nadzora u pogledu određenih zahtjeva i očekivanja.PRIMJENJUJE RELEVANTNO STRUČNO ZNANJE Upravna tijela definiraju, održavaju i povremeno evaluiraju vještine i stručno znanje koje njihovi članovi moraju imati kako bi mogli postavljati prava pitanja visokom rukovodstvu i poduzimati mjere u skladu s time.POSLUJE NEOVISNO Upravna tijela imaju dovoljno članova koji su neovisni od rukovodstva i objektivni u svojim evaluacijama i donošenju odluka.OSIGURAVA NADZOR SUSTAVA UNUTARNJIH KONTROLA Upravna tijela odgovorna su za nadzor unutarnjih kontrola koje izrađuje i provodi rukovodstvo

NA primjer: kontrolno okruženje: uspostava integriteta i etičkih vrijednosti, strukture nadzora, ovlast i odgovornost, očekivanja za odbor u pogledu sposobnosti i odgovornosti; procjena rizika: nadzor procjene rizika koju vrši rukovodstvo u odnosu na ostvarenje ciljeva, uključujući potencijalni utjecaj značajnih promjena, prijevare i zaobilaženja unutarnjih kontrola od strane rukovodstva; kontrolne aktivnosti: nadzor rada visokog rukovodstva u pogledu razvoja i učinka kontrolnih aktivnosti;

Radna skupina za unutarnje kontrole PEMPAL-a

Prva komponenta unutarnjih kontrola – PEMPAL-ov dokument za raspravu v1 26. rujna 2018.

NAČELA FOKUSNE TOČKEinformacije i komunikacija: analiza i rasprava o informacijama u pogledu ostvarenja organizacijskih ciljeva; monitoring: procjena i nadzor prirode i obuhvata aktivnosti monitoringa te evaluacija upravljanja i ispravak nedostataka

3. Rukovodstvo uspostavlja, uz nadzor odbora, strukture, linije izvještavanja i prikladna nadležna tijela odgovorna za ispunjene ciljeva.

RAZMATRA SVE STRUKTURE ORGANIZACIJE Rukovodstvo i upravna tijela razmatraju koje se sve višestruke strukture upotrebljavaju (operativne jedinice, geografska raspodjela, eksternalizacija pružanja usluga) u svrhu ostvarenja ciljeva.USPOSTAVA LINIJA IZVJEŠTAVANJA Rukovodstvo izrađuje i evaluira linije izvještavanja za svaku organizacijsku strukturu u svrhu izvršenja ovlasti i odgovornosti te protoka informacija zbog upravljanja aktivnostima organizacijeDEFINIRA, DODJELJUJE I OGRANIČAVA OVLASTI I ODGOVORNOSTI: Rukovodstvo i upravna tijela delegiraju ovlasti, definiraju odgovornost i koriste prikladne procese i tehnologije kako bi delegirali odgovornosti i raspodijelili obveze prema potrebi na različitim razinama organizacije: Upravna tijela: zadržavaju ovlast donošenja bitnih odluka i pregledavaju zadatke rukovodstva te

ograničenja ovlasti i odgovornosti; Visoko rukovodstvo – izdaje naredbe, smjernice i kontrole kako bi rukovodstvo i ostalo osoblje

razumjelo svoju odgovornosti u pogledu unutarnjih kontrola i u skladu s time izvršavalo svoje zadatke; Rukovodstvo – pomaže i usmjerava kod izvršenja naredbi visokog rukovodstva unutar organizacije i

njezinih podružnica; Osoblje – razumije pravila ponašanja u organizaciji, procijenjene rizike u ostvarenju ciljeva i povezane

kontrolne aktivnosti na njihovim organizacijskim razinama, očekivani informacijski i komunikacijski tijek te aktivnosti monitoringa bitne za ostvarenje ciljeva;

Eksternalizirani pružatelji usluga – pridržavaju se definicije obuhvata ovlasti i odgovornosti rukovodstva za sve angažirane treće strane koje nisu zaposlenici.

4. Organizacija pokazuje predanost traženju, razvoju i zadržavanju sposobnih zaposlenika, u skladu sa svojim ciljevima.

USPOSTAVLJA POLITIKE I PRAKSE Politike i prakse odražavaju očekivanja za razinu sposobnosti potrebnu kako bi se ostvarili ciljevi.OCJENJUJE SPOSOBNOST I RJEŠAVA NEDOSTATKE. Upravna tijela i rukovodstvo evaluiraju sposobnosti diljem organizacije te kod eksternaliziranih pružatelja usluga u pogledu uspostavljenih politika i praksi; i postupaju prema potrebi kad treba riješiti bilo kakve nedostatke.PRONALAZI, RAZVIJA I ZADRŽAVA POJEDINCE ORGANIZACIJA Pruža mentorstvo i edukaciju potrebnu za pronalazak, razvoj i zadržavanje kvalitetnog i sposobnog osoblja te eksternaliziranih pružatelja usluga kako bi se ostvarili zadani ciljevi.

Radna skupina za unutarnje kontrole PEMPAL-a

Prva komponenta unutarnjih kontrola – PEMPAL-ov dokument za raspravu v1 26. rujna 2018.

NAČELA FOKUSNE TOČKE

PLANIRA I PRIPREMA PRIJENOS FUNKCIJA Visoko rukovodstvo i upravna tijela izrađuju planove za nepredviđene situacije u pogledu dodjele odgovornosti bitnih za unutarnje kontrole

5. Pojedinci su odgovorni za svoje obveze u skladu s unutarnjim kontrolama na razini organizacije u svrhu ispunjenja ciljeva.

OSIGURAVA ODGOVORNOST SA SNOŠENJEM POSLJEDICA KROZ SVOJE STRUKTURE, DODJELU OVLASTI I ODGOVORNOSTI Rukovodstvo i upravna tijela uspostavljaju mehanizme za komunikaciju i pojedinačnu odgovornost u pogledu učinka odgovornosti za unutarnje kontrole diljem organizacije i provode korektivne mjere kad je to potrebno. DEFINIRA MJERE ZA UČINAK, POTICAJE I NAGRADE Rukovodstvo i upravna tijela definiraju mjere za učinak, poticaje i druge nagrade u skladu s razinom odgovornosti, odražavajući relevantne dimenzije učinka i pravila ponašanja te uzimajući u obzir kratkoročne i dugoročne ciljeve.OCJENJUJE MJERE ZA UČINAK, POTIČE I NAGRAĐUJE RELEVANTNOST Rukovodstvo i upravna tijela usklađuju poticaje i nagrade s ispunjenjem dužnosti za unutarnje kontrole, razrađuju mjere za učinak i ocjenjuju ga.UZIMA U OBZIR PREKOMJERNI PRITISAK Rukovodstvo i upravna tijela evaluiraju i prilagođavaju pritiske povezane s ostvarenjem ciljeva prilikom dodjele odgovornosti, razvijaju mjere za učinak i ocjenjuju ga.OCJENJUJE UČINAK I NAGRAĐUJE ILI KAŽNJAVA POJEDINCE Rukovoditelji i upravna tijela ocjenjuju učinak kod odgovornosti za unutarnje kontrole, uključujući pridržavanje pravila ponašanja i očekivane razine sposobnosti, te sukladno tome nagrađuju ili kažnjavaju.

Radna skupina za unutarnje kontrole PEMPAL-a

i Riječ „odbor“ koja se upotrebljava kod COSO-a u javnom se sektoru odnosi na subjekt ili subjekte koji su odgovorni za nadzor i upravljanje predmetnom organizacijom u javnom sektoru, tj. nadzorna tijela. U nekim zemljama (npr. Ujedinjena Kraljevina), ovu upravnu ulogu ima neovisni upravni odbor.