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NIIF 16ArrendamientosColegio de Contadores Privados de Costa Rica

7 de agosto 2018

2© 2018 KPMG S.A., sociedad anónima costarricense y firma miembro de la red de firmas miembros independientes de KPMG afiliadas a KPMG International Cooperative (“KPMG International”) una entidad suiza. Todos los derechos reservados.

Contabilidad de los arrendamientos operativos (NIC 17)

Arrendador

♦ Activo arrendado

♦ Diferido (anticipado) o cuenta por cobrar

♦ Gasto por depreciación

♦ Ingreso por alquiler-arrendamiento

Arrendatario

Prepagado / Gasto acumulado por pagar arrendamiento

Gasto de alquiler-arrendamiento


Contabilidad de los arrendamientos financieros (NIC 17)

Arrendador

Cuenta por cobrar arrendatario (suma rentas brutas)

♦ Ganancia en la venta

♦ Ingresos financieros

Arrendatario

♦ Activo arrendado

♦ Pasivo (Obligaciones bajo arrendamiento capital)

♦ Gasto por depreciación

♦ Gastos financieros (interés)


Tipos de Arrendamiento

Decreto Ejecutivo No. 32876-H del 6 de diciembre de 2006.

El decreto incluye regulaciones para tres tipos de “arrendamiento”, a saber:

• El arrendamiento asimilable a una compraventa a plazos (arrendamiento financiero bajo NIIF).

• Del arrendamiento operativo (arrendamiento operativo bajo NIIF).• El arrendamiento operativo en función financiera (arrendamiento financiero

bajo NIIF y arrendamiento operativo fiscalmente).


¿Por qué es importante conocer de la NIIF16?La definición de arrendamientos se convierte en la nueva prueba de dentro o fuera del balance.

Muchos temas de juicio.

La definición de arrendamiento cambia.


AgendaDefinición• Activo identificado• Beneficios económicos• Control del derecho de uso

Excepciones• Arrendamientos a corto plazo• Arrendamientos de activos de bajo

valor

Alcance• Arrendatario vrs. arrendador


Resumen

¿Activo identificado?

¿El arrendatario obtiene sustancialmente todos los beneficios económicos?

¿El arrendatario dirige el uso?

¿El contrato es o contiene un arrendamiento?

El contrato no contiene un

arrendamiento

No

No

No

No

Sí

Sí

Sí


Derechos sustantivos de sustitución

¿El arrendador puede sustituir el activo durante el periodo de uso?

¿El arrendador se beneficia económicamente de la sustitución?

Sí

Sí

No se identifica un activo

Podría ser un activo identificado

No

No


Resumen






arrendamiento

No

No

No

No

Sí

Sí

Sí


Contrato por 25 años por el producto de paneles solares hechos a la medida. El proveedor recibe créditos de energía renovable.

Contrato de oficinas. El arrendatario subarrienda el 25% del espacio.

Contrato de tienda al por menor.Alquiler = monto fijo + 20% de los ingresos.

Contrato de alquiler de auto. Se limita a 20,000 millas por año y dentro del país X.

Alquiler de Jet charter por 2 años. Comparte acceso y uso con otra parte.

Beneficios económicos

+

=

Beneficio principal

Otros beneficios

Sustancialmente todos los beneficios económicos

n/a n/a n/a


Resumen






arrendamiento

No

No

No

No

Sí

Sí

Sí


Control del derecho de uso

Cliente

Predeterminados

El cliente opera el activo o dirige a otros para que lo

hagan

El activo es diseñado por

el cliente

El contrato es o contiene un arrendamiento* El contrato no contiene un arrendamiento

¿Quién toma las decisiones de ‘cómo y para qué propósito’ durante el periodo de uso?

ProveedorOtros

* Sí se cumplen otros criterios.


Ejemplo del flete— El cliente suscribe un contrato a dos años con el proveedor para

transportar carga de Costa Rica a España.— El barco se especifica explícitamente en el contrato; el proveedor no

tiene derechos de sustitución. — La carga ocupará sustancialmente toda la capacidad de la

embarcación.

Activo identificado

Beneficios económicos

Control del derecho de uso

?


NIIF 16 – DefinicionesExenciones y alcance


Excepciones de arrendamientos

Arrendamiento de activos de bajo

valor

Arrendamientos a corto plazo

≤ 12 meses y sin opción de compra

≤ USD5,000(ejemplo) y no están

sujetos a un subarrendamiento

Arrendadores


NIIF 16 – Modelos Contables


¿Por qué es importante?1) Ajuste radical de la contabilidad del arrendatario.

2) Cambios importantes en las métricas clave de reporte debido a un incrementoen los activos y pasivos informados.

3) Muchos temas que requieren juicio.

4) Efecto sobre los términos y las estructuras de los acuerdos de arrendamientoy modelos de negocio.

5) Norma controversial que sus clientes y futuros desarrollos de negociosquerrán discutir.


La norma de $3 trillones“Una de mis grandes ambiciones antes de morir es volar en una avión que aparezca en el estado de situación financiera de una aerolínea…”

Sir David TweedieAbril de 2008

“Se estima que las compañías que cotizan en bolsa tienen US$3.3 trillones en arrendamiento, de los cuales más del 85% no aparece en sus estados de situación financiera…”

Hans HoogervorstEnero de 2016


NIIF 16 – Modelos Contables:Contabilidad del arrendatario


Modelo único de contabilidad de arrendamientos

Balance general

Activo

Pasivo

= Derecho de uso (ROU) del activo subyacente

= Obligación de realizar los pagos del arrendamiento

Estado de resultados

Depreciación

+ Interés

= Gasto total por arrendamientoes más fuerte al inicio

Gasto por arrendamiento


La aeronave de Sir David Tweedie

Arrendamiento de una aeronave a 5 años

$1,000,000 por año, pagadero al 31 de diciembre

Sin renovación y sin opción de compra

Tasa de descuento: 7%

Vida útil de la aeronave: 20 años


Asientos de diario 1 de enero de 20X1 Débito ($) Crédito ($)

Derecho de uso del activo (valor presente de 5 x $1,000,000 @ 7%)

4,100,000

Pasivo por arrendamiento 4,100,000

31 de diciembre de 20X1

Gasto por depreciación ($4,100,000/5) 820,000

Derecho de uso del activo 820,000

Gasto por interés ($4,100,000 * 7%) 287,000

Pasivo por arrendamiento 713,000

Efectivo 1,000,000

Total gasto - Resultados 1,107,000


¿Cuál es el efecto?

Activo Pasivo

Estado de situación financiera Estado de resultados

Depreciación InterésCuotas de arrendamiento en efectivo

La aerolínea parece tener más activos, pero también parece estar más endeudada.

El gasto total del arrendamiento es más fuerte al inicio del período, aunque las cuotas de arrendamiento son constantes.


Efecto sobre las razones financieras

ApalancamientoEBITDA

EPS (en los

primeros años)

Activos netos Cobertura de intereses

Rotación de activos

Total de activos

Razonesfinancieras

Estado de resultados

Estado de situación


IFRS 16 – Modelos ContablesContabilidad del arrendatario –medición inicial


Medición del pasivo por arrendamiento

Insumos clave

Valor presente de los pagos esperados al

final del arrendamiento

Valor presente de las cuotas de arrendamiento +=Pasivo por

arrendamiento

Plazo del arrendamiento

Cuotas de arrendamiento

Tasa de descuento


Plazo del arrendamiento

Plazo del arrenda-miento

=

Período no cancelable

+

+Períodos opcionales de renovación, si el

arrendatario posee certeza razonable de ejercer dicha opción

Períodos posteriores a la fecha de terminación opcional, si el arrendatario tiene certeza razonable

de no ejercer dicha opción


Plazo del arrendamiento – ejemplo

“¿Por qué es importante el plazo del arrendamiento?”

Arrenda-miento de una máquina a 5 años

$10,000 anual al 31 de diciembre (tasa actual de mercado)

Opción de terminación después de 12 meses con una multa significativa

El arrendatario utiliza la máquina para fabricar partes de autos, que debe proveer durante 10 años

Costo de instalación significativo

Opción de renovación por dos periodos adicionales de 5 años cada uno, a tasa de mercado

¿Plazo? Pasivo por arrendamiento*

1 año $9,0005 años $41,00010 años $70,00015 años $91,000* Basado en una tasa de descuento de 7%


Pagos por arrendamientos

Pagos por arrendamientos

Cuotas fijas

Multa por terminación(si la cancelación es

razonablemente cierta)

Precio de opción de compra (si tiene certeza razonable del ejercicio de dicha opción)

Garantías de valor residual (monto por

pagar esperado)

Cuotas variables que dependen de un

índice o de una tasa de interés


Tasa de descuento

“¿Por qué es importante la

tasa de descuento?”

Tasa pasiva incremental del arrendatario

Tasa implícita en el arrendamiento

(si está disponible)

O

Tasa de descuento

Pasivo por arrendamiento

(a 5 años, a $10,000 por año)

3% $46,0005% $43,0007% $41,000

10% $38,000


Medición del derecho de uso (ROU) del activo

Derecho de uso del activo

Costos directos iniciales


Costos de desmantelar o

restaurar(NIC 37)

Pagos por arrendamiento pre-pagados

Incentivos de arrendamiento

=


NIIF 16 – Modelos ContablesContabilidad del arrendatario –medición posterior


Medición posterior


Costo amortizado utilizando el método de interés efectivo.

Derecho de uso del activo (modelo de

costo)

Se deprecia de conformidad con la NIC 16 Propiedad, planta y equipo.

El período de depreciación es el más corto entre el plazo del arrendamiento y la vida útil.

Pruebas de deterioro según la NIC 36 Deterioro.

Derecho de uso del activo (modelos

alternativos)

Modelo de revaluación según la NIC 16 Propiedad, planta y equipo.

Modelo del valor razonable según la NIC 40 Propiedades de inversión.


NIIF 16 - Modelos ContablesContabilidad del arrendador


Contabilidad del arrendador

Igual a la NIC 17 Distinta a la NIC 17

Prueba de clasificación de arrendamientos

Modelo de arrendamiento financiero Modelo de arrendamiento operativo

Definición de un arrendamiento

Lineamientos sobre transacciones de venta con arrendamiento posterior (sale and leaseback)

Lineamientos sobre subarrendamiento

Registro contable de los cambios en el arrendamiento

Requisitos de revelación

No hay simetría entre la contabilidad del arrendatario y la contabilidad del arrendador


Contabilidad del arrendador - ejemplo

Derecho de uso del activo por el arrendatario A en la medición inicial = $41,000

Valor en libros del activo arrendado en el estado de situación financiera del arrendador = $70,000

Arrendamiento de una máquina a 5 años

$10,000 por año, pagadero al 31 de dic

Sin opción de renovación ni opción de compra

Tasa de descuento: 7%

Vida útil de la máquina:10 años


NIIF 16 - Opciones de transición


Fecha efectiva

NIIF 16 fue emitida

Se permite su adopción anticipada si se adopta la NIIF 15

2016

Fecha de vigencia1 Enero 2019

Informe Anual31 Diciembre 2019

Informes Intermedios

Mar Jun Set Dic

2017 2018 2019


Aplicación de la nueva definición de arrendamiento

Aplicar la nueva definición a todos los contratos

ComparabilidadCosto

Aplicar la norma anterior a los contratos existentes y aplicar la nueva definición solo a los contratos nuevos

O


Aplicación de la nueva norma

Retroactivamente a todos los períodos contables

ComparabilidadCostoUn arrendatario puede optar por aplicar la norma ...

Como un ‘solo golpe’ en la fecha de aplicación inicial

O


NIIF 16 – Ejemplo prácticoArrendatario


Ejemplo - arrendamientoParte A Parte B Parte C

Arrendamiento: Un piso en edificio VPN 355.391 Período (años): 10 1 - a Derecho de uso del activo 405.391 Pago anual (anticipado): 50.000 2 50.000 Pasivo financiero 355.391 Opción por 5 años adicionales: 55.000 3 50.000 Efectivo 50.000

4 50.000 405.391 405.391 Costos del arrendatario: 5 50.000 Costos directos 20.000 6 50.000 b Derecho de uso del activo 20.000 Pago inquilinos anteriores 15.000 7 50.000 Efectivo 20.000 Comisión agente 5.000 8 50.000 20.000 20.000

9 50.000 10 50.000

Incentivos para el arrendatario: c Efectivo 5.000 Comisión de agente 5.000 Derecho de uso del activo 5.000 Mejoras al local arrendado 7.000 Derecho de uso del activo: 5.000 5.000

12.000 VPN 355.391 Pago primer mes anticipado 50.000

Fecha de inicio: 405.391 Solo se contrata por 10 años Costos directos 20.000 No se conoce la TI implícita Incentivos recibidos (5.000) Uso de tasas de referencia 5% 420.391


Ejemplo - arrendamiento

Balance 5% gasto Balance Balance 10 años BalanceAño inicial Pagos intereses final Año inicial depreciación final

1 355.391 - 17.770 373.161 1 420.391 (42.039) 378.352 2 373.161 (50.000) 16.158 339.319 2 378.352 (42.039) 336.313 3 339.319 (50.000) 14.466 303.785 3 336.313 (42.039) 294.274 4 303.785 (50.000) 12.689 266.474 4 294.274 (42.039) 252.235 5 266.474 (50.000) 10.824 227.298 5 252.235 (42.039) 210.196 6 227.298 (50.000) 8.865 186.162 6 210.196 (42.039) 168.156 7 186.162 (50.000) 6.808 142.971 7 168.156 (42.039) 126.117 8 142.971 (50.000) 4.649 97.619 8 126.117 (42.039) 84.078 9 97.619 (50.000) 2.381 50.000 9 84.078 (42.039) 42.039

10 50.000 (50.000) (0) (0) 10 42.039 (42.039) -

Pasivo financiero por arrendamiento Derecho de uso del activo


Ejemplo - arrendamientoParte D

Al final del año 6 decide extender el contrato NPV 328.174 d Derecho de uso del activo 192.011 de alquiler por una expansión del negocio. Pasivo financiero 192.011 Nuevo plazo (años, 4+5): 9 7 - 192.011 192.011 Tasa de interés (referencia) 6% 8 50.000 (por un préstamo para un activo de ese valor, 9 50.000 en la misma moneda, por 9 años y con la 10 50.000 misma garantía). 11 55.000

12 55.000 13 55.000 14 55.000 15 55.000

NPV 328.174 Pago del 7 año al inicio de año 50.000

378.174 Pasivo financiero al final del año 6 (186.162)

Ajuste para el nuevo pasivo y derecho de uso 192.011


Ejemplo - arrendamientoRemedición del contrato de arrendamiento

Balance 6% gasto Balance Balance 9 años BalanceAño inicial Pagos intereses final Año inicial depreciación final

7 378.174 (50.000) 19.690 347.864 1 360.168 (40.019) 320.149 8 347.864 (50.000) 17.872 315.736 2 320.149 (40.019) 280.130 9 315.736 (50.000) 15.944 281.680 3 280.130 (40.019) 240.112

10 281.680 (50.000) 13.901 245.581 4 240.112 (40.019) 200.093 11 245.581 (55.000) 11.435 202.016 5 200.093 (40.019) 160.075 12 202.016 (55.000) 8.821 155.837 6 160.075 (40.019) 120.056 13 155.837 (55.000) 6.050 106.887 7 120.056 (40.019) 80.037 14 106.887 (55.000) 3.113 55.000 8 80.037 (40.019) 40.019 15 55.000 (55.000) (0) (0) 9 40.019 (40.019) (0)

Pasivo financiero por arrendamiento Derecho de uso del activo

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Muchas gracias Mynor Pacheco

Director, Auditoría

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