IFRSמס הכנסה בעידן

מהיבט המס מהיבט המס IFRSIFRSיישוםיישום המSSשושו הממה מהמהפרקטיקה מהפרקטיקהמבט מבט מהפרקטיקהמבט מהפרקטיקהמבט

2010יוני-PWCכנסk.com2lurie@megaאהוד לוריא : מציג

) ) 11((אימוץ הכללים החשבונאים בדיני המס אימוץ הכללים החשבונאים בדיני המס

קיימות שלוש גישות לעניין אימוץ כללי חשבונאות מקובלים לדיני :המס:המס

חשבונאות המס , י שיטה זולפ –) הדוקטרינה הדואליסטית( גישת ההפרדה•דיני המס אינם,כלומר.והחשבונאות הפיננסית הולכות בדרכים נפרדות

הואיל , שואבים לתוכם כללים והוראות מתחום תורת החשבונאות הפיננסית).ב"הדין בארה(ומדובר בתורות חשבונאיות שונות המשרתות תכליות שונות )ן(

את עקרונות גורףיש לאמץ באופן , י שיטה זולפ – גישת העקיבה טהורה•שימוש בהם ולעשות המס דיני תוך אל הפיננסית אלה,החשבונאות עוד כל מוש נ המס ולעשות בהם ש ת אל תוך ד ננס כל עוד אלה , החשבונאות הפ

כללי החשבונאות חלים באופן , כלומר. אינם סותרים הוראת חוק מפורשת).הדין בגרמניה" (שותקים"גורף עת דיני המס

, י שיטה זולפ – ) הדוקטרינה הבררנית( גישת העקיבה הסלקטיבית•כל עוד היא אינה , אחר החשבונאות הפיננסית" תלך"חשבונאות המס

המס דיני שבבסיס היסוד ועקרונות הכללים את באנגליה(סותרת )הדין

2

). הדין באנגליה(סותרת את הכללים ועקרונות היסוד שבבסיס דיני המס

) ) 22((אימוץ הכללים החשבונאים בדיני המס אימוץ הכללים החשבונאים בדיני המס

כאשר , בכל המדינות חיים כללי החשבונאות בצד דיני המס•ביניהם הקשר של באותהעוצמתו הקבוע המס במשטר תלויה הם נ ה במשטר המס הקבוע באותה , עוצמתו של הקשר ב תלו

קשר זה נקבע או , לעיתים. מדינה ובגישה בה בחר המחוקק.מעוצב בפסיקה של בתי המשפט המקומיים

בינואר 1 - במדינות האיחוד האירופי החל ב IFRS -אימוץ כללי ה•(, Listed(וחל לגבי דוחות מאוחדים של חברות ציבוריות ,2005

companies.(, מהלך זה הצריך התייחסות של רשויות המס באותן מדינות• ן ך ,ך

הואיל והדוחות החשבונאיים משמשים כבסיס לחישוב ההכנסה התגובה של רשויות המס במדינות . החייבת במס של החברות

בהתאם לגישה בה היא ,ברוב המקרים,האיחוד השונות הייתהלגבי הקשר בין דיני המס ) IFRS -לפני אימוץ ה(נקטה בעבר

החשבונאות מהמדינותלכללי בחלק מהגישהאבל סטייה בוצעה בוצעה סטייה מהגישה ,אבל בחלק מהמדינות.לכללי החשבונאות).כמו בישראל -למשל גרמניה ובלגיה (שננקטה בעבר

3

) ) 33((אימוץ הכללים החשבונאים בדיני המס אימוץ הכללים החשבונאים בדיני המס

בפרקטיקה הנהוגה במדינת ישראל שולטת הגישה הגורסת כי •להוראות החשבונאים הדיווח כללי בין סתירה אין עוד כל עוד אין סתירה בין כללי הדיווח החשבונאים להוראות כל

, המפורטות בחקיקת המס או להלכות אשר נקבעו בפסיקהאת ויהוו המס דיני לתוך המקובלים החשבונאות כללי הוו את יאומצו נ המס ו ם לתוך ד אומצו כלל החשבונאות המקובל

אם כי (דהיינו גישת העקיבה , הבסיס לכימות ההכנסה ועיתוייה). במעט הסלקטיבית

בפסיקות בתי המשפט ניתן לראות לא מעט מקרים בהם הדיווח •בתי , החשבונאי הועדף לצרכי מס תוצאות על פרשנויות אחרות

המשפט נתנו גם גושפנקא ומעמד הלכתי לרישום הכללים החשבונאים הנהוגים בישראל מקום בו לא נקבעה התייחסות

ותקנותיה הכנסה מס בפקודת . ספציפית בפקודת מס הכנסה ותקנותיהספציפית

4

) ) 44((אימוץ הכללים החשבונאים בדיני המס אימוץ הכללים החשבונאים בדיני המס

5

))11((דילמות העומדות בפני הנישומים והרשויות דילמות העומדות בפני הנישומים והרשויות

IFRS ,Israeli–מאיזה רווח מתחילים את דוח ההתאמה למס GAAP ,האם ניתן לחייב חברות להמשיך ולנהל ספרים . נומינלי

נומינלים גם אם כל הפערים בינם לבין הדוח לפי כללי חשבונאות הינו ). פחת רכוש קבוע(בסעיפים המטופלים בהוראות חוק ספציפיות

. ברקע בוטל את חוק התאומיםל

גם כאלו (חברות פרטיות – הבדלים ביישום כללי חשבונאות במשקל ל יישום מוקדם , חברות ציבוריות,)שלא מיישמות את כל גילויי הדעת)ל

חלק מגילויי הדעת האחרונים בישראל שאימצו את כללי , IFRSשל IFRSליישום ולאSMEבדרך עיתוי הפרשי הינם ההבדלים מרבית IFRS,שום תו ולא .SMEבדרך ל נם הפרש ע ם ה ת ההבדל מרב

. ולכן בסופו של דבר מדובר בתזרים ובריבית פרמננטים

היישום אופן של בחירה ביןIFRSהאפשרויות בחירה מאפשר מאפשר בחירה בין IFRSה–אפשרויות בחירה של אופן היישוםכאשר (כאשר הבחירה עשויה להשפיע על חבות המס . אלטרנטיבות

האם להכיר בדרך שמקטינה את חבות ). אין הוראת חוק ספציפית ק ק)ן ך).בחירה בהצגה של חוב בשווי הוגן דרך רווח והפסד: לדוגמא(המס

6

))22((דילמות העומדות בפני הנישומים והרשויות דילמות העומדות בפני הנישומים והרשויות

ם וכאשר יאומצו כללי א– השפעות על ההון העצמי ביום המעברIFRSאו המעבר של השפעות התאמה בדוח פעמית חד לכלול האם IFRS ת בדוח התאמה השפעות של המעבר או האם לכלול חד פעמ

.לאפשר פריסה על מספר שנים

והפסד ברווח עברו שלא רווחים מתוך דיבידנדים – חלוקת דיבידנדים מתוך רווחים שלא עברו ברווח והפסדחלוקתoהאם תיקון מספרי השוואה יכול להיחשב ליישום רטרואקטיבי - חוק החברות

ומעולם מעבר?מאז של הקונספטואלי מהשינוי מושפעים הרווח ויתרת הרווח נו הקונספטואל של מעבר ?מאז ומעולם ם מהש תרת הרווח מושפע הרווח וכאשר ) לעיתים על ידי הערכות שווי(מחשבונאות עלות לחשבונאות השווי ההוגן

חלק מהותי מהנכסים והתחייבויות נמדדים לצורכי מס בהתאם להוראות חוק והמימוש העלות של בגישה . ספציפיות בגישה של העלות והמימושספציפיות

oהאם הפטור ממס על דיבידנד המחולק לחברה בישראל תקף גם - דיני המסנראה שמס הכנסה יפעיל את .לגבי שינויים ביתרת הרווח שלא שולם עליהם מס

) ב( 126סעיף

האם יישום תקני חשבונאות יכולים לייצר רווחים – מפעלים מאושרים) למשל הפרדת מימון(שאינם מהמפעל המאושר וחייבים במס רגיל

7

דוגמאות לדיני מס ספציפייםדוגמאות לדיני מס ספציפיים

ישום החשבונאי מנוטרל לצורכי מס ומחושב מחדש על פי דיני המס הר – פחת והפחתות•בישראל המקובלת שראלוהפרקטיקה קה המקובלת ב והפרקט

- השינויים בסעיף הפרשות מאזניות של התחייבויות לסיום יחסי עובד– הטבות לעובדים•הפרשה לחופשה וכדומה מנוטרלים לצורכי מס ויוכרו על בסיס הפקדות או , מעביד

).IAS-19(תשלומים בפועל

שערוכים והתאמת ביטול– הפסד בגין נכסים על פי עיקרון המימוש/ הכרה ברווח•ל" ל ל .יישום עיקרון העלות עד למועד המימוש בפועל.י שווי שוק"החזקות בנכסים פיננסים עפ

וראות ספציפיות בדיני המס ה– הוראות המיוחדות בדיני המס לגבי ענפים מיוחדים•סעיף כגון מס לצורכי המוכר הרווח חישוב על הדיווח בונה8לאופן קבלן לגבי לפקודה א ף שוב הרווח המוכר לצורכ מס כגון סע ווח על ח א לפקודה לגב קבלן בונה 8לאופן הד

).IAS 11–קבלן מבצע / עבודות לפי חוזי ביצוע, IAS 18– הכרה בהכנסה (וקבלן מבצע

כללים לעניין ניכוי , לעניין הפחתת מוניטיןתקנות–תקנות ספציפיות לנושאים מסוימים• ןקק ןן– נכסים בלתי מוחשיים (' תקנות לעניין אופן הדיווח לגבי עסקאות עתידיות וכד, דמי חכירה

IAS 38 , הטיפול בחכירות–IAS 17.(

IFRS(ל102ל 2( ). IFRS-2(לפקודה 102ספציפית בהוראות סעיףהתייחסות–אופציות לעובדים•

8

20062006התפרסם ביולי התפרסם ביולי 2929גילוי דעת גילוי דעת

2005בנובמבר המוסד החליט המוסד החליט

לתקינה על IFRSאימוץ IFRSאימוץ

בחברות ציבוריותציבוריות. בישראל

2006ביולי 2006ביולי. 29פורסם תקן

היישום תחילת היישום תחילתנקבעה לדוחות

20082008 .20109מאז בוזבז זמן יקר ואנחנו במחצית

20092009--20072007חקיקת ביניים לשנים חקיקת ביניים לשנים

ל2010ל אישרה הכנסת חוק לתיקון פקודת מס הכנסה 2010רק בתחילת שנת,באיחור רב•על חברות ציבוריות בישראל לא IFRSהמחיל את ה 29שקבע שתקן חשבונאות

זו לא חקיקה שנותנת מענה לבעייה . יחול בקביעת ההכנסה החייבת לצרכי מס.אלא רק מרוויחה זמן במחיר כבד למדי של אי ודאות לעסקים ותיקוני דוחות

המשמעות של חוק זה שהתקינה הישראלית לרבות הפרקטיקה המקובלת בישראל •הועתקו ואשר האחרונות השנים במהלך שאומצו החדשים התקנים ולרבות התקנים החדשים שאומצו במהלך השנים האחרונות ואשר הועתקו ולרבות

מהתקינה הבינלאומית ושחלקם איפשרו יישום מוקדם היא התקינה החשבונאית .הקובעת לצרכי חישוב ההכנסה החייבת בכל מקום שבו אין דין ספציפי

הוראת ביצוע אשר קובעת כיצד יש ליישם את , רשות המס מתכוונת לפרסם בקרוב•10. הוראת השעה

המשמעויות הפרקטיות של הוראת השעההמשמעויות הפרקטיות של הוראת השעה

, IFRSלגבי חברות שביצעו יישום מוקדם של , בשל הלקונה בהוראת השעה– 2006שנת .תיהיה קבילה מבחינת רשות המיסים 2006כנראה שכל דרך שיבחרו עבור שנת

אינו בתוקף לקביעת ההכנסה 29שנות המעבר לגביהן גילוי דעת – 2007-2009שנים וצורך לתפעול מספר מערכות למדידה , יוצרות מספר בעיות משמעותיות, החייבת

בדוחות שונים סעיפים לגבי המעבר משנות אחת בכל כמעט שונים כללים לפי ם בדוחות חשבונאית ם שונ פ ם כמעט בכל אחת משנות המעבר לגב סע ם שונ ת לפ כלל חשבונא). יפורט בשקף הבא(הכספיים

החברות , בשל עיתוי אישורן בכנסת, למרות התחולה הרטרואקטיבית של הוראת השעהל ל ל2009ל ל ל ולכן השפעתו תחול כולה בדוח הכספי ,2009יכולות לראות בכך אירוע שקרה לאחר שנת

. 2010של שנת הרי שעל ,מאחר וההשפעה של אימוץ תקני חשבונאות שונים הינה בעיקר עניין של עיתוי ן ק ק ,ץ

. החברות לחשב מחדש ולעדכן גם את סעיף המיסים הנדחים

בכוונת רשות המיסים להביא להשלמת כל החקיקה הדרושה לפני –והילך 2010שנת .כך שלא יהיה צורך בהארכת הוראת השעה לשנה נוספת,תום השנה

11

20092009--20072007המשמעויות של תקופת המעבר המשמעויות של תקופת המעבר

יוצרות מספר , אינו בתוקף לקביעת ההכנסה החייבת 29שנות המעבר לגביהן גילוי דעת :בעיות

חברות שהגישו דוחות התאמה למס בהתעלם מהשפעת חקיקה רטרואקטיבית זו במידה ויש •. תאלצנה להוציא דוחות התאמה מתוקנים, השפעה כזו על דוחותיהן

לפי IFRSיש להניח שחברות בחרו באם לתאם הפרשים בין כללי החשבונאות הישראלים לבין •. סביר להניח שזו החלטה שנלקחה במקשה אחת ולא לכל עניין בנפרד, התועלת שזה יצר להן

. כך שהוראת השעה תשפיע רק על חלק מהחברותןקיימת בעיתיות פרקטית בשל אימוץ תקנים ישראלים שהעתיקו באופן מלא או כמעט מלא את • ק ק ץ ק ק

בכל שנה ההתאמות לצרכי . 2008 -ו 2007אל התקינה הישראלית במהלך IFRSהכללים של מבחינת החברות מדובר במשאבים ניכרים והוצאה כספית . מס בשל הבדלי התקינה הן שונות

נראה שלא יהיה לה קל להתמודד עם הידע החשבונאי , מבחינת רשות המס, לא מבוטלת). טבלה בשקף הבא(החסר אצל המפקחים

לאפשר לחברות לבצע את ההתאמה בין כללי CFOרשויות המס נענו לבקשת פורום •ךהחשבונאות השונים בדוח ההתאמה למס ולחסוך הכנת סט דוחות מלא לפי כללי החשבונאות

לאפשר ביצוע דוח ההתאמה מסכום הרווח CFOכמו כן אומצה בקשת פורום . הישראליםג לתקנות ניירות ערך ובתנאי שדווח 9החשבונאי לפי דוח סולו בהתאם לתקנה ) הפסד(

). דוח בשיטת האקוויטי(בהתאם למתווה שפורט בתוספת העשירית

12כפי הנראה שהיקף בעית ההתאמה ברמת החברה הבודדת אינו משמעותי לגבי

מרבית החברות בשל ההיקף הגדול של דיני מס ספציפים במרבית הסוגיות

בתקינה הישראליתבתקינה הישראלית IFRSIFRSאימוץ כללי אימוץ כללי

13

הוצגו הרבה מצגותהוצגו הרבה מצגות, , נכתבו עשרות מאמריםנכתבו עשרות מאמרים

היו הרבה של כנסים של כנסיםאירגונים כלכלייםכלכלייםומשרדי

רואי רואיהחשבון . הגדוליםהגדולים

כולם כולם. התריעו

ל2008 לל הוקם פורום ציבורי של –התחיל משהו לזוז2008-ב IFRS14רשות המיסים לבחינת השפעות ה

של רשות המיסים של רשות המיסים IFRSIFRSפורום פורום

ומורכבותו , בשל חשיבותו הרבה של הנושא מחד - הקמת הפורום •מאידך זכאיהחליט,המיקצועית בר מקצועיים"סמנכ,גידי לעניינים בכיר ל דך ת מא קצוע ט,המ ד בר זכאהחל םסמנכ,ג ם מקצוע נ ר לענ ל בכלקחת אחריות ולהקים פורום משותף למספר גורמים , ברשות המיסים

במטרה ללמוד את הנושא מכל היבטיו ולהציג המלצות בפני רשות , במשקלנהוג כיצד הפורוםהמיסים עבודת נעצרה מתפקידו גידי של פרישתו בשל בשל פרישתו של גידי מתפקידו נעצרה עבודת הפורום .המיסים כיצד לנהוג

. ג משה אשר"למספר חודשים וחודשה לאחרונה ברשותו של הפשמ

,קען דיסיפלינותאבל כוחו בזה שנציגים של ,לקבל החלטותמעמדלפורום אין•ציבוריים שונים מכונסים יחד ובוחנים באופן ואירגוניםשונות מטעם המדינה

IFRS" מהפכת"אובייקטיבי את המשמעויות של שינוי גדול בקנה מידה של

:שלנציגיםהפורום כולל•

נציגים מהמחלקה המקצועית ומפקידי השומה -רשות המס •CFOפורום• CFOפורום•מומחים בתחום המס לצד מומחים בחשבונאות , לשכת רואי חשבון•לשכת עורכי הדין •נציג איגוד החברות הציבוריות•נציג חברות הביטוח•

15

נהלים לעבודת פורום רשות המסנהלים לעבודת פורום רשות המס

:מליאת הפורום -נוהלי עבודה •

ישיבות מליאת הפורום שבהם מציגים צוותי המשנה את כללי ישיבות מליאת הפורום שבהם מציגים צוותי המשנה את כללי –ההבדלים בינם לבין הכללים הישראלים וחוקי , IFRSהדיווח של

.המס וכן מציגים את המלצותיהם ה ות המ ת ג מ ן ו המ

:צוותי משנה -נוהלי עבודה •

ם במשרד חברי צוותי המשנה נפגשים לישיבות צוות אשר נערכים במשרדי – בות צוות אשר נערכ ש ם ל חבר צוות המשנה נפגש.א בהתאמה לקצב עבודת המליאה"רשות המסים בת

קכל צוות משנה קיבל מינוי לטפל בתחומים ספציפיים של כללים –:חשבונאיים ועליו להכין מצגות ודוח מפורט שיכללו

בנושאים שטופלו על ידו" חשבונאית"סקירה •

לתקינה הישראלית IFRSהשוואה בין •

ד "חוק ופס, המצב הקיים מבחינת המס•

ושינויים IFRSהמלצות לגבי עקיבה או אי עקיבה של כללי המס אחרי • ושינויים IFRSהמלצות לגבי עקיבה או אי עקיבה של כללי המס אחרי •נדרשים בפקודה

16

נושאיםנושאים - - צוותי משנה צוותי משנה

5צוות 4צוות 3צוות 2צוות 1צוות

18IAS  25 ד"וג הכרה בהכנסה

32IAS  ,39IAS  מכשירים פיננסים

הכרה ומדידה

40IAS  16 ד"וגנדלן להשקעה

19IAS  20, 19 ד"ג הטבות עובד

השפעת התקינה הבינלאומית

החדשה על גופים -מוסדייםמוסדייםבנקים

חברות ביטוחמנהלים גופים

23IAS  3 ד"וגהיוון עלויות

אשראי

22 ד"ג

מכשירים פיננסים ל

16 IAS 

28, 27 ד"וג

2IFRS 24 ד"וג תשלום מבוסס

גופים מנהליםמניות מניותרכוש קבועגילוי והצגהאשראי

2IAS  26 ד"וג מלאי

38IAS  30 ד"וג בלתי נכסים

37IAS  והצעה10 ד"לג ם בלת מלא נכס

מוחשיים10 דלג

, הפרשותהתחייבויות

ונכסים תלויים

11 IAS  ,18 IAS  4, 2 ד"וג

קבלנים

3IFRS 20 ד"וג )מתוקן(

עסקים צירופי

21IAS  13תקן -ו )מתוקן(

קביעת מטבע ם קבלנים רופ עסק צמוניטין

קהפעילות

17

מסקנות ראשוניות מעבודת הפורוםמסקנות ראשוניות מעבודת הפורום

ושל , האפשרויות השונות של בחירת מדיניות חשבונאית מחד•מאידך הבינלאומית התקינה של הגדול השינויים תמכה,קצב דך ת מא נלאומ נה הב ם הגדול של התק נו תמכה , קצב הש

. במרבית המקריםבהימנעות מגישת העקיבה ה• מעטיםIFRSאימוץ לא תיקונים יחייבו המס דיני ידי על מוץ ה ם IFRSא ם לא מעט קונ בו ת ח נ המס ד ד על

בפקודה בכדי למנוע מצבים ופרשנויות שאינם מתאימים .למדיניות הפיסקלית של המדינה ק

חשוב לזכור שגם התקינה החשבונאית נמצאת בתנופת •ודיני המס צריכים להקנות את היציבות החסרה ,שינויים גדולה ק,.בחשבונאות

הנמצאים• נושאים של בחקיקה לקיבוע גם ישמשו ם העידכונים ם הנמצא קה של נושא בוע בחק שמשו גם לק ם דכונ הע. במצב של חוסר בהירות המצב הדין והפסיקה הקיימים

במספרי• מחדש שהוצגו ביתרות לטיפול התייחסות תרות שהוצגו מחדש במספרתינתן פול ב חסות לט נתן הת ת. ההשוואה בדרך של התאמה חד פעמית או פריסה

18

נושאים עיקרייםנושאים עיקריים––המלצות הפורום המלצות הפורום

)במקור מס לעניין למעט( עקיבה –  בהכנסה הכרה•)בתקופהתמידלא(העיקרוןברמתעקיבה– אשראיעלויותהיוון• )()נטו מימוש מחיר לעומת שוק שווי( ערך לירידת הפרשה למעט עקיבה – מלאי• הקיים הדין לפי – )ומבצע בונה( קבלנים•)רביםחקיקהתיקונייחייב(המימושעיקרוןוחלקעקיבהחלק–פיננסיםמכשירים• ם ר םמכש ננס בהחלקפ קרוןוחלק עק מושע ב(המ קונח קה ת םחק )רב)להשקעה ממלאי מעבר למעט המימוש עיקרון( הקיים הדין לפי – להשקעה ן"נדל• בתקנות הפחת ושיעורי הקיים הדין לפי –  קבוע רכוש•בהפחתתהכרהלבדיקתוועדהמונתה(הקייםהדיןלפי–מוחשייםבלתינכסים• ן לפ– מוחשייםבלתינכסים• םהד קתוועדהמונתה(הק בהפחתתהכרה לבד

)מזוהים מוחשיים בלתי נכסים הקיים הדין לפי – ומוניטין עסקים צירופי•)לחשבונאותקשוריםשאינםשינוייםישקלו(הקייםהדיןלפילעובדיםהטבות• )לחשבונאות קשוריםשאינםשינוייםישקלו(הקייםהדיןלפי– לעובדיםהטבות• מכשירים בהענקת עקיבה אולי למעט( הקיים הדין לפי –  מניות מבוסס תשלום•

)ושירותים סחורות תמורת לספק הונייםלל בעיקר לפי הפסיקה הקיימת שצריך יהיה –התחייבויות ונכסים תלויים,הפרשות•

)תיבחן אפשרות לעקיבה בתנאים מסויימים(לעגן בחקיקה מס לצרכי בשקלים דיווח חובת ,הקיים הדין לפי –  פעילות ומטבע שער הפרשי•

19, אפשר לומר באופן כללי שחישוב ההכנסה החייבת די מוגנת משינויי התקינה החשבונאית

ובמקומות שהפסיקה נסמכה על החשבונאות , למעט בהקשר של מכשירים פיננסים

IFRSמס הכנסה בעידן

20 k.com2lurie@megaאהוד לוריא

אימוץ הכללים החשבונאים בדיני המס

נספחיםספ

21

אימוץ הכללים החשבונאים בדיני המס

הגרמניהגרמני המודלהמודל -- העקיבההעקיבה דחייתדחייתמסלצורכיהרווחהעקיבהבגישתבעברנקטהאשרבגרמניה• מסלצורכי הרווח,העקיבהבגישתבעברנקטהאשר,בגרמניה•

.מקומיים חשבונאות כללי לפי הערוכים דוחות בסיס על מחושב היות ,במניעה ולא IFRS -ה השפעות של זמנית בדחייה מדוברהעקרונותאתלאמץגרמניהצפויההתוכניותפיעלובעתיד - העקרונות אתלאמץגרמניהצפויה התוכניותפיעלובעתיד

IFRS יצא לא וזה במידה( המקומיים החשבונאות כללי אל גישת ואימוץ העקיבה גישת נטישת היא המשמעות ,לפועל

.)ההפרדה)ההפרדה.ובלגיה שבדיה ,אוסטריה כמו מדינות גם נוקטות זו בגישה• אינןהעקיבה בגישתהנוקטותשמדינותהיאזובגישההיתרון•

בתקופת .אחת בבת IFRS -ה השפעות את לספוג נדרשות יהא ,המקומיים הכללים לתוך IFRS -ה לאימוץ עד ,הדחייה

לללל לחשבונאות המסדיניאתולהתאיםלעדכןזמןדיהמסלרשויות היציבות על שמירה תוך ,והגיוני עקבי באופן ,החדשה

.הפיסקלית

22

של רשות המיסים IFRSפורום

הקשר בין דיני המס לחשבונאות בישראל

23

))11((חשבונאות ודיני המס בדין הישראלי חשבונאות ודיני המס בדין הישראלי

שבו שבמקום אחת לא נאמר ,הישראלית בפסיקהללל החשבונאותכלליעלמסתמכים,שותקיםהמסדיני

.המקובלים

ל"ל ,בישראל המשפטבתיי"עיושמהזוגישהכילצייןיש או ההכנסה ועיתוי לכימות הקשור בכל בעיקר

.ההוצאה

24

))22((חשבונאות ודיני המס בדין הישראלי חשבונאות ודיני המס בדין הישראלי

פקיד השומה למפעלים גדוליםפקיד השומה למפעלים גדולים' ' קבוצת השומרים נקבוצת השומרים נ' ' חבחב, , 494/87494/87א א ""עע היא.החשבונאותבתורתעוסקתהכנסהמספקודתאיןככלל"

בעולם המקובלים הרגילים החשבונאות כללי את מקבלת לא אלהאך ... עליהםידםאתסומכיםחשבוןשרואי,המסחר המחוקק של המס מדיניות עם אחד בקנה עולים תמיד

וחשבונאות ,הדרכיםנפרדותכזהבמצב.בפקודההמשתקפת הוראות באין ... הקובעת היא ,לדין עצמה המתאימה ,המס

הקובעהעיתויאוהרישוםשיטתבדברבפקודהמחייבות החשבונאות בכללי הנושא מוסדר ההוצאה או הכנסה לעניין

"חשבוןרואיעלהמקובלים

25

))33((חשבונאות ודיני המס בדין הישראלי חשבונאות ודיני המס בדין הישראלי

11 אא""תת שש""פפ ''ננ ''ואחואח ברנשטייןברנשטיין ,,181181//8484 הה""עמעמ בקולמדבריםהמיסויודיניהחשבונאותכלליתמידלא..."

מדיני דין סותר החשבונאי הכלל כאשר לא וודאי .אחד כאן,אולם .ב"וכיומסוימיםבמקרים פחתרישוםכגון,המיסוי מן להתעלם המשפט בית על שומה כאשר ,דנן במקרה

ללל וכללישהחוקהרי,האמיתיהתוכןאתולחפשהצורה ,מטרה אותה ומחפשים דרך לאותה יוצאים החשבונאות

ללל להשגת אכן מסייעיםהחשבונאות כלליזהשבמקרהוכמובן"הנכונה המשפטית התוצאה

26

))44((חשבונאות ודיני המס בדין הישראלי חשבונאות ודיני המס בדין הישראלי

חשבונאות בכללי יחסית נרחב שימוש עשו אף המשפט בתיכהוצאהפרסוםהוצאותיעקובייעקובי(פרשנייםלצרכיםמקובלים כהוצאה פרסוםהוצאות-יעקובייעקובי( פרשנייםלצרכיםמקובלים לצורכי המוניטין חישוב אופן - שרוןשרון שלמהשלמה ,פירותית או הונית)ב"וכיומס .)ב"וכיומס

מכללי לסטות היססו לא המשפט בתי ,זאת עם יחד ,יביא הדבר כי סברו שאלה אימת המקובלים החשבונאות

עופרעופר גניגני( החייבת ההכנסה תמונת לעיוות ,בצדק שלא פזגזפזגז ,חשבונאית הפרשה רישום כנגד הוצאות ניכוי - וארקיעוארקיע

שיערוך הוצאות והתרת פיקדונות מיסוי - ואמישראגזואמישראגז.)ב"וכיו פיקדונות

27

))55((חשבונאות ודיני המס בדין הישראלי חשבונאות ודיני המס בדין הישראלי

היא בישראל הנוהגת השיטה כי עולה האמור מן.העקיבהשיטת

שאיןהוא הישראליתהשיטה שלהגדולחסרונהקק אתהמבהירהועקרוניתכלליתחוקהוראתבה

מול אל החשבונאיים הדיווח עקרונות שבין היחסהמחייבתכלליתהוראהקרימסלצורכיהדיווח ווח תהוראהקר ,מסלצורכהד בת כלל המח או חשבונאיים עקרונות אחר המס דיני של עקיבהלסטותניתןמתיהמורהכלליתהוראהלחילופין לסטות ניתןמתיהמורהכלליתהוראה,לחילופין

.אלה מעקרונות28