carte ceccar 2013- examen final

550
8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 1/550 CORPUL EXPERŢILOR CONTABILI Şl CONTABILILOR AUTORIZAŢI DIN ROMÂNIA INSTITUTUL NAŢIONAL DE DEZVOLTARE PROFESIONALĂ CONTINUĂ GHID pentru pregătirea candidaţilor la examenul de  aptitudini  pentru obţinerea calităţii de expert contabil şi de contabil autorizat Domeniul de competenţă: CONTABILITATE Ghidul €xpertului Contabil Editura CECCAR, Bucureşti, 2013

Upload: elena-filip

Post on 03-Jun-2018

225 views

Category:

Documents


0 download

TRANSCRIPT

Page 1: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 1/550

CORPUL EXPERŢILOR CONTABILI ŞlCONTABILILOR AUTORIZAŢI DIN ROMÂNIA

INS T IT UT UL NAŢ IONAL

D E D E Z V O L T A R E P R O F E S I O N A L Ă C O N T I N U Ă

GHIDpentru pregătirea candidaţi lor la examenul

d e aptitudini  pentru obţinerea cal ităţi i de

expert contabil ş i de contabil autorizat

Dom eniul de comp etenţă: CONTABILITATE

Ghidul €xpertului Contabil

Editura CECCAR, Bucureşti, 2013

Page 2: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 2/550

Editor: Editura CECCARIntrarea Pielari nr. 1, sector 4, Bucu reşti

Te l . : 021/ 330.88.69/ 70/ 71

Fax: 021/330.88.88

E-mai l : [email protected]  

www.ceccar.ro 

Tipărit: Tipografia UMC

© Toate drepturi le pentru prezenta ediţie sunt rezervate CEC CA R (Edituri i CECC AR).

Orice reprod ucere parţ ială sau totală este interzisă.

Descrierea CIP a Bibliotecii Naţionale a României

CORPUL EXPERŢILOR CONTABILI Şl CONTABILILOR

AUTORIZAŢI DIN ROMÂNIA. (Bucureşti)

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de ap -titudini pentru obţinerea calităţii de expert contabil şi decontabil a utorizat/Corp ul Experţilor Contabili şi Contabili lorAutorizaţi din România - Institutul Naţional de DezvoltareProfesională Continuă. - Bucureşti: Editura CECCAR, 2013

Bibliogr.

ISBN 978-606-580-036-6

657(498)

Page 3: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 3/550

CUPRINS

PREFAŢĂ 5 

Regulamentul pr iv ind efectuarea stagiului ş i examenul de aptitudiniîn vederea accesului la cal i tatea de expert con tabi l ş i decontabi l autor izat 7

Hotărârea pentru modif icarea ş i comp letarea Regulam entulu ipr iv ind efectuarea stagiului ş i exam enul de aptitud ini în vedereaaccesului la cal i tatea de expert contabi l ş i de contabi l autor izat 49

C A P I T O L U L 1

EL ABOR AR E A, PR EZENTAR EA Ş l INTER PR ETAR EA S ITUAŢI ILOR F INANCIAR EINDIVIDUAL E CON FOR ME CU OMFP NR . 3 .055/2009, CU M ODIF ICĂR IL EŞl COM PLETĂRILE ULTERIOARE 77

Cerinţe comune categori i lor expert conta bi l ş i contabi l a utor izat (Subcapitole le 1.1 .-1.5.)  77 

1.1. Bilanţul contab il şi contu l de profit şi pierdere 77 

1.2. Situaţia mod ificărilor capita lului propriu 88 

1.3. Situaţia fluxurilor de num erar 99 

1.4. Prezentarea notelor explicative la situaţiile financiare anu ale 118 

1.5. Evenim ente ulterioare datei bilanţu lui 150 

Cerinţe supl imentare p entru categoria expert contab i l(Sub cap itolul 1.6., Cap itolele 2, 3, 4) 155

1.6. Interpretarea situaţiilor financiare 155 

CAPITOL UL 2

EL ABOR A R EA Ş l PR EZENTAR EA S ITUAŢI IL OR F INANCIAR E CONSO L IDATEÎN CONFORMITATE CU OMFP N R. 3.055/2009, CU MO DIFICĂR ILEŞl COM PLETĂRILE ULTERIOARE 189

2.1. Determina rea procentajelor de control, de interes şi a meto deide consolidare 189 

2.2. Ajustarea situaţiilor financiare individ uale 196 

2.3. Conve rsia situaţiilor financiare individu ale ale societăţilor nerezidente 213 

Page 4: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 4/550

2.4. Eliminări de conturi intragrup, rezultate interne nerealizateşi dividend e 218 

2.5. Eliminarea titlurilor 225 

2.6. Metode de consolidare 240 

2.6.1. Integrarea glob ală 240 

2.6.2. Integrarea prop orţională 252 

2.6.3. Metoda pune rii în echivalen ţă 263 

CAPITOL UL 3

CONTABILITATEA OPERAŢIILOR DE FUZIUNE ÎN CONFORMITATE

CU REGLEM ENTĂRILE NAŢIO NALE 2793.1. Fuziune a prin absorb ţie 279 

3.1.1. Cazu l genera l: societăţi inde pen den te 279 

3.1.2. Societăţi indepen dente : cazul în care societatea absorb antăare capitaluri proprii pozitive, iar societatea absorbităare capitaluri proprii nega tive 289

3.1.3. Societăţi indepen dente : cazul în care societatea absorb antăare capitaluri proprii negative, iar societatea absorbităare capitaluri proprii pozitive 298

3.1.4. Fuziun ea în condiţiile în care în bilanţurile societăţilor

care fuzion ează există active fictive 308

3.2. Cazuri particulare privind fuziun ea prin absorb ţie 316 

3.2.1. Societatea absorb ită deţine titluri la societatea absorb antă 316

3.2.2. Societatea abso rban tă deţine titluri la societatea absorb ită 327

3.2.3. Societăţile deţin participaţii reciproce 337

3.3. Fuziun ea prin contop ire 347

CAPITOL UL 4

POL IT IC I CONTABILE DE R ECUN OAŞTER E, EVAL UAR E Ş l PR EZENTAR EÎN SITUAŢIILE FINANCIARE A INFORMAŢIILOR CONTABILEÎN CONFOR MITATE CU STAND AR DEL E INTER NA ŢIONAL E DE

RAPOR TARE FINAN CIARĂ 361

CAPITOL UL 5

APL ICAR EA PENTR U PR IMA DATĂ AI FR S 587

B I B L I O G R A F I E 6 1 9

Page 5: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 5/550

Prefaţă

în vederea obţinerii calităţii de expert con tabil şi de conta bil autorizat, stagiarii CE CC AR

care s-au ach itat de toate sarcinile privind efectuarea lucrărilor profesionale, pregătirea

tehnică şi deontologică trebuie să promoveze ex amen ul de aptitudini. Prin acest exa-

men naţional, CECCAR asigură accesul pe piaţa serviciilor contabile şi conexe, fie în

calitate de expert conta bil, fie în calitate de conta bil autorizat, doar al acelor sp ecialişti

care posedă un înalt nivel de competenţă profesională şi conduită etică.

Promovarea examenului de aptitudini este o provocare pentru orice stagiar, deoarece

dome niile de comp etenţă sup use evaluării sunt vaste, corelate şi supuse unei dinam ici

date atât de evoluţia mediului de afaceri şi a nevoilor acestuia, cât şi de modificările

frecvente ale cadrului legal. Parcurgerea programului naţional de stagiu, fie în sistem

cu tutore, fie în sistem colectiv, creează premisele promovării cu succes a acestui exa-

men. Cerinţele formulate în tematica exam enului de aptitudini au în vedere, pe lângă

exigenţele examenului de acces la stagiu, şi un set consistent de cerinţe care derivă

din valoarea adăugată pe care o reprezintă cunoştinţele şi competenţele dobân dite pe

parcursul celor trei ani de stagiu.

CECCAR, prin Institutul Naţional de Dezvoltare Profesională Continuă, vine în întâm-

pinarea cand idaţilor la exam enul d e aptitudini cu o lucrare care va deveni, cu siguranţă,

un instrument deosebit de util în procesul de pregătire:„Ghid pentru pregătirea can-

didaţilor la examenul de aptitudini pentru obţinerea calităţii de expert contabil şi decontabil autorizat. Domeniul de competenţă: CONTABILITATE". Cartea, aflată la prima

ediţie, acoperă cerinţele specifice do meniului Contabilitate, dome niu d e competenţă

emblematic pentru orice expert contabil şi contabil autorizat, dar şi cel mai larg şi mai

dinamic, dacă avem în vedere doar evoluţiile din ultimii câţiva ani.  în ediţiile viitoare

ne propunem să completăm acest ghid şi cu exemplif icarea cerinţelor specif ice

celorlalte domenii de competenţă (audit , evaluare, expert iză contabilă, doctrina

şi deontologia profesiei contabile etc.).  Pregătirea candidaţilor în alte domenii de

competenţă decât contabilitatea poate fi asigurată în prezent, fără dificultate, prin

utilizarea lucrărilor de specialitate şi a standardelor profesionale editate de CECCAR şi

incluse în bibliografia aferentă tematicii examenului de aptitudini.

Dacă examenul de acces la stagiu a avut ca principal rol verificarea cunoştinţelor despecialitate dobândite de candidaţi în etapa de formare iniţială (universitară), exa-

menu l de a ptitudini este o probă a capacităţii candidaţilor de a selecta din matricea

de cunoştinţe şi competenţe dobândite elementele necesare realizării unor sarcini

care simulează situaţii reale. în materie de competenţe în contabilitate, accentul se

mută de Ia aspectele privind ţinerea contabilităţii la cele privind definirea şi aplicarea

Page 6: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 6/550

politicilor contabile, elaborarea situaţiilor financiare individuale şi consolidate şi va-

lorificarea proprietăţilor informaţionale ale acestora în vederea fundamentării deci-

ziilor din perspectiva diverselor grupuri de utilizatori.

Categoriile de lucrări pe care le acoperă prezentul volum sunt: ţinerea contabilităţii,

elaborarea, prezentarea şi interpretarea situaţiilor financiare individuale în conformi-

tate cu OMFP nr. 3.055/2009, cu modificările şi completările ulterioare, elaborarea şi

prezentarea situaţiilor financiare consolidate în conformitate cu OMFP nr. 3.055/2009,

cu modificările şi completările ulterioare, contabilitatea operaţiilor de fuziune, elabo-

rarea şi prezentarea situaţiilor financiare individuale în conformitate cu IFRS, trecerea

la IFRS prin aplicarea OM FP nr. 1.286/2012, cu mod ificările şi com pletările ulterioare.

Lucrarea este concepută astfel încât să se poată identifica uşor cerinţele comune am-

belor categorii profesionale şi, respectiv, cerinţele suplimentare specifice categorieiexperţi contabili. Candidaţii se pot fam iliariza cu posibilele mod ele de subiecte de exa-

men, cele mai multe dintre acestea având cerinţe multiple (o bază de date şi mai multe

sarcini de rezolvat). Utilizarea şi justificarea raţionamentului profesional în realizarea

sarcinilor pe care le presupune un subiect de examen sunt elemente esenţiale ale pro-

cesului de evaluare.

CECCAR mulţumeşte colectivului de colaboratori implicaţi în elaborarea acestei lucrări

şi în mod deosebit prof. univ. dr. Corina Dumitru, conf. univ. dr. Ştefan Bunea şi lect.

univ. dr. Maria Mădălina Gîrbină pentru contribuţia deosebită la realizarea acestei

prime ediţii.

Succes la examen

I N D P C - C E C C A R

Page 7: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 7/550

C A PI T O LU L 1

ELABORAREA, PREZENTAREA Ş l INTERPRETAREASITUAŢI ILOR F INANCIARE INDIVIDUALECONFORME CU OMFP NR, 3 ,055/2009,

CU MODIFICĂRILE Ş l COMPLETĂRILE ULTERIOARE

C e r i n ţ e c o m u n e c a t e g o r i i l o r e x p e r t c o n t a b i l ş i c o n t a b i l

autor izat (Subcapitolele 1.1.-1.5.)

7 7 Bilanţul contabil şi  contul de profi t si pierdere

Exemplul ilustrativ 1

Dispuneţi de următoarele date la sfârşitul anului N:

Programe informatice 2.000 lei; animale şi plantaţii 40.000 lei;

mărfuri 50.000 lei; împrum uturi acordate pe termen lun g 30.000 lei;amortizarea program elor informatice 500 lei; materii prime în curs

de aprovizionare 4.00C  lei; avansuri acordate pentru imobilizăricorpora le 12.000 lei; acţiun i deţinu te la entităţile afiliate 32.000 lei;

ajustări pentru deprecierea mărfurilor 4.500 lei; amortizareainstalaţiilor, mijloacelor de transport, animalelor şi plantaţiilor15.000 lei; produse reziduale 11.000 lei; materii şi materiale aflate la

terţi 19.000 lei; ajustări pentru pierderea de valoare a acţiunilordeţinu te la entităţile afiliate 4.000  lei; clienţi incerţi sau în litigiu

12.000 lei; clienţi - facturi de înto cm it 6.000 lei; clienţi - creditori1.500 lei; diferenţe de preţ la mărfuri (sold debitor) 11.000 lei;

furnizori - debitori pentru cumpă rări de bunuri de natura stocurilor

3.500 lei; conturi la bănci în lei (sold debitor) 6.800 lei; ajustăripentru deprecierea creanţelor - clienţi 6.200 lei; avansuri acordate

pentru imob ilizări necorporale 3.500 lei; vărsăminte de efectuatprivind acţiunile deţinute la entităţile afiliate 12.000 lei.

Conform OMFP nr. 3.055/2009, calculaţi:

(a) Valoare a imo bilizărilor necorpo rale;

(b) Valoare a imob ilizărilor corporale;

(c) Valoarea imo bilizărilor financiare;

(d) Valoarea stocurilor;

(e) Valoare a activelor circulante - total.

Page 8: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 8/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Rezolvare:

- l e i -

• Programe informatice 2.000

- Amortizarea programelor informatice (500)

+ Avansuri acordate pentru imobilizări necorporale 3.500

= Imobil izări necorporale 5.000

• Anim ale şi plantaţii 40.000

- Amortizarea instalaţiilor, mijloacelor de transport, animalelorşi plan taţiilor

(15.000)

+ Avan suri acordate pentru imob ilizări corpora le 12.000

= Imobil izări corporale 37.000

• Acţiuni deţinute la entităţile afiliate 32.000

- Vărsăminte de efectuat privind acţiunile deţinutela entităţile afiliate

(12.000)

- Ajustări pentru pierderea de valoare a acţiunilor deţinutela entităţile afiliate

(4.000)

+ împru mutu ri acordate pe termen lung 30.000

= Imob il izări f inanciare 46.00 0

• Materii prime în curs de aprovizion are 4.000+ Materii şi ma teriale aflate la terţi 19.000

+ Mărfuri 50.000

- Ajustări pentru deprecierea mărfurilor (4.500)

+ Diferenţe de preţ la mărfuri (sold debitor) 11.000

+ Produse reziduale 11.000

+ Furnizori - debitori pentru cum părări de bun uri de naturastocurilor

3.500

= Stocuri (A) 94.000

• Clienţi incerţi sau în litigiu 12.000

- Ajustări pentru deprecierea creanţelor - clienţi (6.200)

+ Clienţi - facturi de întocm it 6.000

= Creanţe (B) 11.800

• Conturi la bănci în lei (sold debitor) (C) 6.800

Active circulante - total (A + B + C) 112.600

Page 9: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 9/550

Domen iul de comp etenţă: CONTABILITATE

—   Exemplul ilustrativ 2

Dispuneţi de următoarele date la sfârşitul anului N:

Materii prime 4.000 lei; mărfuri 6.000 lei; diferenţe de preţ la mărfuri(sold debitor) 1.000 lei; ajustări pentru deprecierea materiilor prime50 0 lei; furnizori - debitori pentru cumpărări de bunu ri de naturastocurilor 100 lei; decontări cu acţionarii/asociaţii privind capitalul(sold debitor) 60 0 lei; efecte de primit de la clienţi 900 lei; avansuriacordate personalului 2.500 lei; conturi curente la bănci 800 lei;cheltuieli în avans 2.000 lei; obligaţiuni 6.000 lei; venituri în avans

(sume de reluat într-o p erioadă de până Ia un an) 2.100 lei;împrum uturi din em isiuni de obligaţiuni plătibile la 01.08.N+1800 lei; ajustări pentru p ierderea de valoare a ob ligaţiunilor1.200 lei; prime privind rambursarea împrum uturilor din emisiunide obligaţiuni 250 lei; avansuri încasate în contul com enzilor 500 lei;diferenţe de preţ la materii prime şi materiale (sold creditor) 1.000 lei;acţiuni proprii 3.200 lei.

Conform OM FP nr. 3.055/2009, calculaţ i :

(a) Valoarea stocurilor;

(b) Valoarea creanţelor;

(c) Valoarea investiţi i lor financiare pe term en scurt;

(d) Valoarea activelor circulante nete.

Rezolvare:

- l e i -

• Materii prime 4.000

- Diferenţe de preţ la materii prime şi materiale (sold creditor) (1.000)

+ Mărfuri 6.000

+ Diferenţe de preţ la mărfuri (sold debitor) 1.000

- Ajustări pentru deprecierea materiilor prime (500)

+ Furnizori - debitori pentru cumpărări de bunuri de naturastocurilor

100

= Stocuri (A) 9.600

• Decontări cu acţionarii/asociaţii privind capitalul (sold debitor) 600

+ Efecte de primit de la clienţi 900

+ Avan suri acordate persona lului 2.500

- Creanţe (B) 4.000

Page 10: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 10/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

• Obligaţiuni 6.000

- Ajustări pentru pierderea de valoare a obligaţiunilor (1.200)

• Invest iţ ii f inanciare pe termen scurt (C) 4.800

• Casa şi conturi la bănci (D) 800

• Cheltuiel i în avan s (E) 2.000

• Venituri în avans (sume de reluat într-o perioadă de până laun an)

2.100

= Total venituri în avans (F) 2.100

• împrum uturi din emisiuni de obligaţiuni plătibile la 01.08.N+1 800

- Prime privind ram bursarea împrum uturilor din emisiuni deobligaţiuni

(250)

+ Avansuri încasate în contul comen zilor 500

= Total datori i care trebuie plăt ite într-o perioadă mai m icăde un an (G)

1.050

Active circulante nete (A + B + C + D + E - F - G ) 1 8 .0 5 0

Exemplul ilustrativ 3  —

Alfa efectuează următoarele operaţii în anul N:

(a) Primeşte prin donaţie, la 31.12.N-1, un utilaj cu o valoare depiaţă de 60.000 lei. Durata de viaţă utilă a fost fixată la 5 ani,

iar metoda de amortizare este cea liniară.

(b) Primeşte, sub formă de subven ţii, sum a de 25.000 lei, din

care 3.000 lei se încasează la data acordării, iar restul în

aceeaşi perioad ă. Sum a de 7.000 lei este aferentă cifrei de

afaceri (2.500 iei pentru perioada curentă, restul pentru anu l

următor). Suma de 18.000 lei este subvenţie pentru plata

unor materii prime achiziţionate şi este aferentă perioadei

în curs.

(c) Situaţia iniţială a capitalurilor lui Alfa este: capital social

10.000 lei împ ărţit în 10.000 de acţiuni; rezerve 8.000 lei. La

data de 10.03.IM se decide creşterea capitalului social prin

aporturi noi în num erar depuse în contul curent pentru care

se emit 5.000 de acţiuni x 1,2 lei/acţiune preţ de em isiune.

Până la închiderea exerciţiului N nu au fost depuse aporturile

î n n u m e r a r .

Page 11: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 11/550

Domen iul de comp etenţă: CONTABILITATE

(d) La data de  01.11 .N,  în vederea achiziţiei de materiale

consumabile, îi plăteşte furnizorului un avans de 4.000 lei,

exclusiv TVA 24%. Până la închiderea exerciţiului financiar nu

s-a primit factura.

(e) La data de 01.12.N, în vederea vânzării de produ se finite,

încasează de la un client un avans de 4.000 lei, exclusiv

TVA 24%. Până la închiderea exerciţiului financiar nu s-a

emis factura.

Conform OM FP nr. 3.055/2009:

(1) Con tabilizaţi opera ţii le de mai sus;

(2) Calcu laţi la sfârşitul anu lui N sum a care va figura în bilanţ laTotal active minus datorii curente nete;

(3) Calcu laţi la sfârşitul anu lui N sum a care va figur a în bilanţ la

Venituri în avans.

Rezolvare:

(1) Contab ilizarea operaţiilor:

(a l) Primirea prin don aţie a utilajului:

4 7 5 3  60.000 lei

Donaţii

pentru investiţii

60.000 lei  2131

Echipamente

tehnologice

(maşini, utilaje şi

instalaţii de lucru)

(a2) Am ortizarea anuală: 60.000 lei / 5 ani = 12.000 lei:

12.000 lei 6811

Cheltuieli

de exploatare

privind am ortizarea

imobilizărilor

2813

Amortizarea

instalaţiilor,

mijloacelor de transport,

animalelor şi plantaţiilor

12.000 lei

(a3) Trecerea anua lă a subven ţiei la venituri: 60.000 lei / 5 ani = 12.000 lei:

12.000 lei  4753 = 7584  12.000 lei

Don aţii Venituri din subv enţii

pentru investiţii pentru investiţii

Page 12: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 12/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

(b) încasarea subven ţiei aferente veniturilor:

25.000 iei

22.000 lei

3.000 lei

445

Subvenţii

512

Conturi curente

la bănci

% 25.000 lei

7411 2.500 lei

Venituri din

subvenţii de

exploatare aferente

cifrei de afaceri

74 12 18.000 lei

Venituri din

subvenţii de

exploatare pentru

materii prime şi

materiale consumabile

47 2 4.500 lei

Venituri înregistrate

în avans

(c) Creşterea capitalulu i social:

6.000 lei  456

Decontări cu

acţionarii/asociaţii

privind cap italul1011

Capital subscris

nevărsat

1041

P r i m e d e e m i s i u n e

6.000 lei

(5.000 acţiuni x

1,2 lei/acţiune

preţ de emisiune)

5.000 lei

(5.000 acţiuni x

1 ieu/acţiune

valoare nominală)

1.000 lei

(d) Acordarea avansu lui:

4.960 lei %  = 401  4.960 lei

4.000 lei  4091  FurnizoriFurnizori - debitori

pentru cumpărări

de bunuri de

natura stocurilor

960 lei  4426

TVA deductibilă

Page 13: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 13/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

Şi plata avansului:

4.960 lei 401Furnizori

512Conturi curente

la bănci

4.960 lei

(e) încasarea avansu lui:

4.960 lei 4111Clienţi

4.960 lei4.000 lei1 9

Clienţi -  creditori

4 4 2 7

TVA colectată

960 lei

4.960 lei 512Conturi curente

la bănci

4111

Clienţi4.960 lei

(2) Total active minu s datorii curente nete:

Imobilizări corporale = 60.000 lei - 12.000 lei amortizare = 48.000 lei

Active imobilizate = 48.000 lei

Stocuri: Con t 4091 = 4.000 lei

Creanţe: Cont 456 =  6.000  lei

Casa şi conturi la bănci: Cont 51 2 = 3.000 lei - 4.960 lei + 4.960 lei = 3.000 lei

Total active circulante = 4.000 lei + 6.000 lei +  3.000 lei = 13.000 lei

Datorii - Sum e care trebuie plătite într-o perioadă de p ână la un an: Cont 419 = 4.000 lei

Venituri în avans - Sum e de reluat într-o perioadă de pâ nă la un an: Cont 472 = 4.500 lei

Active circulante nete = 13.000 lei - 4.000 lei -  4.500 lei = 4.500 lei

Total act ive minus dato ri i curente nete = 48.000 lei + 4.500 lei = 52.50 0 lei

(3) Venituri în avans:

Subve nţii p entru investiţii: Cont 475 = 60.000 lei - 12.000 lei = 48.000 lei

Venituri în avan s -  Sum e de reluat într-o perioadă de pân ă Ia un an: Cont 472 = 4.500 lei

Total venituri In avans = 48 .000 lei + 4.500 lei = 52.50 0 lei

Page 14: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 14/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul d e aptitudini

Exemplul ilustrativ 4

Se dau urmă toarele informaţii în conturi (solduri finale) la sfârşitulanului N:

Vânzări de produ se finite 60.000 lei; vânză ri de m ărfuri 18.000 lei;costul mărfurilor vândute 12.000 lei; venituri aferente costurilorstocurilor de produse (sold debitor) 8.000 lei;  venituri dinsubven ţii de exp loatare aferente cifrei de afaceri nete 7.000 lei;producţia realizată de entitate pentru scopurile sale proprii şicapitalizată 50.000 lei; cheltuieli cu materiile prime 15.000 lei;cheltuieli p rivind en ergia şi apa 13.000 lei; cheltuieli cu salariilepersona lului 22.000 lei; cheltuieli p rivind activele ced ate şi alteoperaţii de capital 35.000 lei; cheltuieli de exploatare privindamortizarea imobilizărilor 8.000 lei; venituri din subvenţii deexploatare pentru materii prime 3.000 lei; venituri din subvenţii deexploatare pentru plata personalului 2.000 lei; venituri din ajustăripentru de precierea materiilor prime 4.000 lei; venituri dinsubve nţii pen tru investiţii 6.000 lei.

Conform OMFP nr. 3.055/2009, calculaţi:(a) Mărimea cifrei de afaceri nete;

(b) Sum a care se va înscrie în contu l de profit şi pierdere laTotal venituri din exploatare;

(c) Sum a care se va înscrie în contu l de profit şi pierdere laTotal cheltuieli din exploatare.

Rezolvare:

- l e i -

  Vânzări de p roduse finite 60.000

= Producţ ia vândută 60.000

+ Vân zări de mărfuri 18.000

+ Venituri din subven ţii de exploata re aferente cifrei de afaceri 7.000

= Cifra de afaceri netă 85.000

- Venituri aferente costurilor stocurilor de produse

(sold debitor)(8.000)

+ Producţia realizată de entitate pentru scopurile sale propriişi capitalizată

50.000

+ Alte venituri din exploatare (venituri din subve nţii pentruinvestiţii)

6.000

= Total venituri din exploatare 133.000

Page 15: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 15/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

• Costul mărfurilor vân dute 12.000

+ Cheltuieli cu materiile prime 15.000

- Venituri din subvenţii de exploatare pentru materii prime (3.000)

+ Cheltuieli privind energia şi apa 13.000

+ Cheltu ieli cu salariile persona lului 22.000

- Venituri din subven ţii de exploatare p entru plata p ersonalului (2.000)

+ Cheltuieli privind activele cedate şi alte operaţii de capital 35.000

+ Cheltuieli de exploatare privind amo rtizarea imobilizărilor 8.000

- Venituri din ajustări pentru deprecierea materiilor prime (4.000)

= Total cheltuiel i din exploatare 96.000

-  Exempiui ilustrativ 5

Alfa efectuează următoarele operaţii:

(a) Construieşte o clădire, care nu este termina tă până la sfârşitulexerciţiului financiar, costul de producţie fiind de 54.000 lei.

(b) Vinde clientului Beta mărfuri în valoare de 4.000 lei, terme nulobişnuit de d econtare fi ind d e 30 de zile. Cele două părţi au

nego ciat ca plata să se realizeze peste 60 de zile, suma plătităfiind de 4.500 lei.(c) Se înregistrează la locator factura privind chiria lunară în

sumă d e 4.000 lei, TVA 24 %.

(d) Acordă unu i client, printr-o factură ulterioară, o reducerecomercială de 10%. Valoarea bunurilor facturate este de5.500 lei.

(e) Primeşte sub formă de subven ţii sum a de 25.000 lei, din care3.000 lei se încas ează la data acordării, iar restul în a ceeaşiperioadă. Su ma de 7.000 lei este aferentă cifrei de afaceri(2.500 lei pentru perioada curentă, restul pentru perioadeleurmătoare). Suma de 18.000 lei este subvenţie pentru plataunor materii prime achiziţionate şi este aferentă perioadei

în curs.(f) La inventariere constată un min us de produ se finite în sum ă

de 7.000 lei.

Conform OM FP nr. 3.055/2009:

(1) Con tabiliza ţi opera ţii le de mai sus;

(2) Prezentaţi un extras din contul de profit şi pierdere pr ivindcalculul indicatorilor cifra de afaceri netă şi venituri dinexploatare - toical.

Page 16: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 16/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Rezolvare:

(1) Conta bilizarea operaţiilor:

(a) Recunoaşterea costului de prod ucţie pentru construcţia neterm inată la sfârşitulanului:

54.000 lei 231

Imobilizări corporale

în curs de execuţie

722

Venituri din

producţia de

imobilizări corporale

54.000 lei

(b) Vânzarea mărfurilor:

4.500 iei 4111

Clienţi 707

Venituri din

vânzarea mărfurilor

766

Venituri din

dobânzi

4.500 lei4.000 lei

500 lei

(c) înregistrarea la locator a facturii privind chiria lunară:

4.960 lei  4111  = %  4.960 leiClienţi  7 06  4.000 lei

Venituri din redevenţe,

locaţii de gestiune

şi chirii

4 4 2 7  960 lei

TVA colectată

(d) înregistrarea reducerii come rciale acordate:

Reducere com ercială = 10% x 5.500 lei = 550 lei

(682 lei)  4111  = % (682 lei)Clienţi  7 0 9  (550 lei)

Reduceri comerciale

acordate4 4 2 7  (132 lei)

TVA colectată

(e) încasarea subven ţiei aferente veniturilor:

Page 17: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 17/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

25.000 lei22.000 lei

3.000 lei

445

Subvenţii

512

Conturi curente

la bănci

7411

Venituri din

subvenţii de

exploatare aferente

cifrei de afaceri

7412

Venituri din

subvenţii de

exploatare pentru

materii prime şi

materiale consum abile472

Venituri înregistrate

în avans

25.000 lei2.500 lei

18.000 lei

4.500 Iei

(f) înregistrarea min usulu i de produ se finite:

7.000 lei  711 = 345  7.000 lei

Venituri aferente Produse finite

costurilor stocurilor

de produse

(2) Cifra de afaceri netă şi venituri din exploatare - total:

- l e i -

Denumirea indicatori lor Nir. Exerciţ iul f inanciarrd. Precedent C urent

A B; 1 2

1. Cifra de afaceri netă   (rd. 02 + 03 - 04 + 05 + 06) 01 9.9501i

Producţia vândută (ct. 701 + 702 + 703 + 704 +705 + 706 + 708)

02 4.000

Venituri din vânza rea mărfurilor (ct. 707) 03 4.000Reduceri comerciale acordate (ct. 709) 04 550

Venituri din dobânzi înregistrate de entităţileradiate din Registrul general şi care mai au înderulare contracte de leasing (ct. 756)

05

Venituri din subvenţii de exploatare aferentecifrei de afaceri nete (c t 7411)

06 2.500

1

Page 18: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 18/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Denu mirea indicatori lor Nr.rd.

Exerciţ iul f inanciarenum irea indicatori lor Nr.rd. Precedent Curent

A B 1 2

2. Venituri aferentecostului producţiei încurs de execuţie(ct. 711 +7 12 )

Sold C 07. Venituri aferentecostului producţiei încurs de execuţie(ct. 711 +7 12 )

Sold D 08 7.000

3. Producţia realizată de entitate pentru scopurilesale proprii şi capitalizată (ct. 721 + 722)

09 54.000

4. Alte venituri din exploatare

(ct. 758 + 7417 + 7815)

10

V ENITURI DIN EXPL OA TA RE - TOTA L( rd . 01 + 0 7 - 0 8 + 0 9 + 1 0 )

12 56.950

7.2.  Situaţia modificărilor capitalului propriu

Exemplul ilustrativ 6

Dispuneţi de următoarele date la începutul perioadei N:Cap ital social subs cris vărsat 5.000 lei; rezerve legale 1.000 lei; primede emisiune 5.000 lei; rezultat reportat reprezentând pierdereaneacoperită (sold debitor) 1.500 lei; nu măr d e acţiuni 2.000 de titluri.

în cursul perioadei se efectuează operaţiile:

(a) Se decid e reducerea capitalulu i social prin răscumpă rarea şianularea a 30% din numărul acţiunilor existente, preţul derăscumpărare al unei acţiuni fiind de 2 lei/acţiune.

(b) Se transformă 8.000 de obligaţiun i în 3.000 de acţiuni, încondiţiile în care valoarea nominală a unei obligaţiuni este de1 leu/obligaţiune.

(c) Se acope ră pierderea din anii preceden ţi prin contribu ţiaacţionarilor, contribuţie depusă în contul curent.

(d) La data de 15.03.N se achiziţione ază o clădire la costul de30.000 lei. Clădirea este pusă în funcţiu ne la data d e 05.04.Nşi se amo rtizează liniar în 10 ani. La data de 31.12.N, clădireaeste reevaluată la valoarea justă de 35.000 lei. Se considerăcă amortizarea este eliminată din valoarea contabilă brutăa activului şi că surplusul din reevaluare este transferat larezerve la cedarea activului.

Page 19: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 19/550

Dom eniul de com petenţă: CONTABILITATE

(e) Se corectează o eroare în următoarele condiţii: în anul

curent se constată că o entitate a omis să înregistreze în

anul precedent cheltuieli facturate în baza unui contract de

prestări servicii, în sum ă de 1.200 lei. Presupunem că eroarea

este considerată semn ificativă. Cota de TVA este de 24%. Se

elimină incidenţa fiscală privind impozitul pe profit.

(f) Se încorpore ază în capitalul social rezerve legale în sumă de

500 lei.

Conform OMFP nr. 3.G55/2009:

(1) Con tabilizaţi operaţiile de mai sus;

(2) Calculaţi mărimea capitalurilor proprii la sfârşitul

perioadei;

(3) Prezentaţi un extras din Situaţia modificărilor capitalu lui

propriu;

(4) Legat de operaţiile prezentate mai sus, prezentaţi unextras din N ota 6 la situaţiile financiare, intitulată„Prin cipii,politici şi meto de contabile".

Rezolvare:

(1) Contabilizarea operaţiilor:

(al ) Calculul capitalului propriu la începutu l perioadei:

- Iei -

• Capital social subscris vărsat 5.000

+ Prime de emisiune 5.000

+ Rezerve legale 1.000

- Rezultatul reportat reprezentând pierderea neacoperită(sold debitor)

(1.500)

= Capital propriu la începutul perioadei 9.500

Valoarea nominală a unei acţiuni = 5.000 lei capital social / 2.000 acţiuni = 2,5 lei/acţiune

(a2) Num ărul de acţiuni cu care se reduce capitalul = 2.000 acţiuni x 30%  = 600 acţiuni

Capitalul sub scris vărsat se reduce cu valoarea nom inală de 2,5 lei/acţiune: 600 acţiuni

x 2,5 lei/acţiune = 1.500 lei.

Acţiunile proprii vor fi răscumpărate şi anulate cu preţul de răscumpărare: 600 acţiunix 2 iei/acţiune = 1.200 lei.

Page 20: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 20/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

(a2.1) răscumpărarea:

1.200 lei 109

Acţiuni proprii

5121

Conturi la bănci

în lei

1.200 lei

(a2.2) anularea:

1.500 lei 1012

Capital subscris

vărsat

109

Acţiuni proprii

141Câştiguri legate

de vânzarea

sau anularea

instrumentelor

de capitaluri proprii

1.500 lei

1.200 lei

300 lei

în urma acestei op eraţii, capitalul social este 5.000 lei - 1.500 lei = 3.500 lei.

Num ărul de acţiuni =  2.000 acţiuni - 600 acţiuni = 1.400 acţiuni

Valoarea n ominală a unei acţiuni = 3.500 lei /1.400 acţiuni = 2,5 lei/acţiune (se menţine)

(b) Capitalu l social subscris vărsat creşte cu valoarea nomina lă a acţiunilor emise:

3.000 acţiuni x 2,5 lei/acţiune = 7.500 lei.

împru mu tul din emisiuni de obligaţiuni se diminuea ză cu valoarea nominală a obliga-ţiunilor transformate în acţiuni: 8.000 obligaţiuni x   1 leu/obligaţiune  = 8.000 lei.

Prima d e conversie a obligaţiunilor în acţiuni =  8.000 lei - 7.500 lei = 500 lei

8.000 lei 161  =  % 8.000 lei

(c) Acoperirea pierderii din anii precede nţi prin contribuţia acţionarilor:

(ci ) Micşorarea capitalulu i social pentru acoperirea pierderilor acum ulate:

împrumuturi

din em isiuni

de obligaţiuni

1012

Capital subscris

vărsat

1044

Prime de conversie

a obligaţiunilor

în acţiuni

7.500 lei

500 lei

Page 21: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 21/550

Domen iul de competenţă: CONTABILITATE

1.500 lei 1012

Capital subscrisvărsat

1171

Rezultatul reportatreprezentând profitul

nerepartizat saupierderea neacoperită

1.500 lei

(c2) Crearea creanţei faţă de acţionari pentru partea de cap itai social„disp ărută" prinînglobarea pierderii:

1.500 lei  456Decontări cu

acţionarii/asociaţiiprivind capitalul

1011

Capital subscris

nevărsat

1.500 lei

(c3) Vărsarea contribuţiei acţionarilor:

1.500 lei 512Conturi curente

la bănci

456Decontări cu

acţionarii/asociaţiiprivind capitalul

1.500 lei

(c4) Transformarea capitalului social subscris nevărsat în capital subscris vărsat:

1.500 lei 1011

Capital subscris

nevărsat

1012

Capital subscrisvărsat

1.500 lei

(d l) Achiziţia clădirii:

37.200 lei %  = 404  37.200 lei30.000 lei  21 2  Furnizori

Constru cţii de imob ilizări

7.200 lei  4 4 2 6

TVA deductibilă

(d2) Reevaluarea clădirii:

Amortizarea anului N = 30.000 lei  /  10 ani x 8 luni  /  12 luni = 2.000 lei (clădirea seamortizează începân d cu luna mai, luna următoare punerii în funcţiune)

Valoare rămasă la sfârşitul anu lui N = 30.000 lei -  2.000 lei = 28.000 lei

Valoare justă =  35.000 lei

Diferenţă pozitivă d in reevaluare = 35.000 lei - 28.000 lei = 7.000 lei

Page 22: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 22/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

(d2.1) eliminarea amortizării cumulate din valoarea brută:

2.000 lei  2812  =  212  2.000 leiAmortizarea Construcţii

construcţiilor

(d2.2) înregistrarea diferenţei pozitive din reevaluare:

7.000 lei  212 = 105  7.000 leiConstrucţii Rezerve

din reevaluare

(e) Corecta rea erorii:

1.488 lei %   = 401  1.488 lei1.200 lei 11 74 Furnizori

Rezultatul reportatprovenit din corectarea

erorilor contabile288 lei  4426

TVA deductibilă

(f) încorpora rea rezervelor legale în capitalul social:

500 lei  1061 = 1012  500 leiRezerve legale Capita l subscris

vărsat

(2) Calculu l capitalulu i propriu la sfârşitul perioadei:

Pierderea înregistrată în contul 1171 „Rezultatul reportat reprezentând profitul nere-partizat sau pierderea neacoperită" a fost acoperită integral, prin urmare soldul con-tului este zero.

- l e i -

• Cap ital social subscris vărsat: 5.000 sold iniţial - 1.500 (a2.2) +7.500 (b) - 1.500 (c1) + 1.500 (c4) + 50 0 (f)

11.500

+ Prime de emisiune (sold iniţial) 5.000

+ Prime de conversie a obligaţiunilor în acţiuni (b) 500+ Rezerve din reevaluare (d2.2) 7.000

+ Rezerve legale: 1.000 sold iniţial - 500 (f) 500

+ Câştigu ri legate de vânzarea sau anularea instrumentelor decapitaluri proprii (a2.2)

300

- Rezultat reportat provenit din corectarea erorilor conta bile (e) (1.200)

= Capital prop riu la sfârşitul perioadei 23.600

Page 23: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 23/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

(3) Extras din Situaţia mod ificărilor capitalu lui propriu:

- lei -

Denumireaelementului

Sold laînceputul

exerci-ţiului

financiar

Creşteri Reducer i Sold lasfârşitulexerci-ţiului

financiar

Denumireaelementului

Sold laînceputul

exerci-ţiului

financiar

Total,din care

Printransfer

Total,din care

Printransfer

Sold lasfârşitulexerci-ţiului

financiar

Capital subscris 5.000 9.500 500 3.000 11.500

Prime de capital 5.000 500 - - - 5.500

Rezerve din reevaluare - 7.000 - - - 7.000

Rezerve legale 1.000 - - 500 500 500

Acţiuni proprii - 1.200 - 1.200 - -

Câştiguri legate deinstrumentele decapitaluri proprii

300 300

Rezultatulreportat repre-zentând profitulnerepartizat saupierdereaneacoperită

Sold Cezultatulreportat repre-zentând profitulnerepartizat saupierdereaneacoperită

Sold D 1.500 - 1.500 0

Rezultatulreportatprovenit din

corectareaerorilorcontabile

Sold Cezultatulreportatprovenit din

corectareaerorilorcontabile

Sold D 1.200 - 1.200

Total capitaluri proprii 9.500 23.600

(4) Extras din Nota 6 la situaţiile financiare, intitulată „Principii, politici şi meto decontabile":

(a) Societatea aplică la  întocmirea şi prezentarea situaţiilor financiare anuale OMFP

nr. 3.055/2009.

(b) în cazul reevaluării imob ilizărilor corporale:

(b l) La 31.12.N s-a supu s reevaluării o clădire, me toda de reevaluare fiind eliminarea

amortizării din valoarea contabilă brută a activului.

Valoarea la cost istoric a clădirii reevaluate a fost de 30.000 lei.

Surp lusul d in reevaluare este transferat la rezerve la cedarea activului.

Modificarea rezervei din reevaluare:

Rezerva din reevaluare la începutul exerciţiului financiar - zero

Valoarea rezervei din reevaluare la sfârşitul exerciţiului financiar - 7.000 lei

Page 24: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 24/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul d e aptitudini

—   Exemplul ilustrativ 7

Dispuneţi de următoarele date la începutul anului N:

Cap ital social subscris vărsat 5.000 lei; rezerve legale 3.000 lei;rezerve din reevaluare 5.000 lei; rezultat reportat reprezentândpierderea neacoperită (sold debitor) 1.500 lei; număr de acţiuni2.000 de titluri.

în cursul perioadei se efectuează operaţiile:

(a) Se răscum pără 700 de acţiuni şi se decid e reducereacapitalului social prin anularea a 600 de acţiuni, preţul derăscumpărare al unei acţiuni fiind de 2 lei/acţiune.

(b) Ulterior se răscump ără 300 de acţiuni şi se decid e reducereacapitalului social prin anularea a 280 de acţiuni, preţul derăscumpărare al unei acţiuni fiind de 3,5 lei/acţiune.

(c) Se transformă 8.000 de obligaţiun i în 3.000 de acţiuni, încondiţiile în care valoarea nominală a unei obligaţiuni este de1 leu/obligaţiune.

(d) Se acoperă pierderea anilor preceden ţi din rezervele legaleexistente.

(e) Se majorează capitalul social prin emiterea a 700 de acţiuninoi, menţinând valoarea nominală. Preţul de emisiune estede 4 lei. Aportul promis este eliberat prin depunere de

numerar în  contul curent bancar.(f) Se corectează o eroare în următoarele condiţii: în urma unui

control intern desfăşurat în anul N se constată că entitateaa încasat contravaloarea unei facturi reprezentând prestarede servicii, în su mă de 1.400 lei, fără ca factura resp ectivă săfie înregistrată în contab ilitate, la mome ntul em iterii ei (anulN-1). Presupunem că eroarea este considerată semnificativă.C o t a d e T V A e s t e d e 2 4 % . S e e l i m i n ă i n c i d e n ţ a f is c a l ă p r i v i n d

impozitul pe profit.

(g) în anul preceden t s-a reevaluat o clădire la valoarea justăde 84.000 lei, durata rămasă de amortizare fiind de 8 ani.Se consideră că surplusul din reevaluare (soldul iniţial al

rezervei din reevaluare) este transferat la rezerve pe măsuraamortizării activului, metoda de amortizare fiind cea liniară.

Conform OMFP nr. 3.055/2009:

(1) Con tabiliza ţi opera ţii le de mai sus;

(2) Calcula ţi mă rimea capitalurilor prop rii la sfârşitulperioadei;

( 3 ) P r e z e n t a ţ i u n e x t r a s d i n S i t u a ţ i a m o d i f i c ă r i l o r c a p i t a l u l u i

p r o p r i u .

Page 25: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 25/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

Rezolvare:

(1) Conta bilizarea operaţiilor:

(a1) Calcu lul capitalulu i propriu la înce put ul perioadei:

- lei -

• Capital social subscris vărsat 5.000

+ Rezerve din reevaluare 5.000

+ Rezerve legale 3.000

- Rezultatul reportat reprezentând pierderea neacoperită(sold debitor)

(1.500)

= Capital propriu la începutul perioadei 11.500

Valoarea n ominală a unei acţiuni = 5.000 lei capital social / 2.000 acţiuni = 2,5 lei/acţiune

(a2) Acţiun i proprii răscump ărate: 700 acţiuni x 2 lei/acţiune = 1.400 lei

Capitalul subscris vărsat se reduce cu valoarea nominală de 2,5 lei/acţiune: 600 acţiuni

x 2,5 lei/acţiune = 1.500 lei.

Acţiunile proprii vor fi anulate cu preţul de răscumpărare: 600 acţiuni x 2 lei/acţiune   =

1.200 lei.

(a2.1) răscumpărarea:

1.400 lei  109 = 5121Acţiun i proprii Contu ri la băn ci

în lei

(a2.2) anularea:

1.500 lei  1012 = %Capital subscris  109

vărsat Acţiun i proprii141

Câştiguri legate

de vânzareasau anulareainstrumentelor

de capitaluri prop

în u rma acestei operaţii, capitalul social este 5.000 lei - 1.500 lei = 3.500 lei.

Numărul de acţiuni rămase = 2.000 acţiuni - 600 acţiuni = 1.400 acţiuni

Valoarea n ominală a unei acţiuni = 3.500 lei /1.400 acţiuni = 2,5 lei/acţiune (se menţine)

1.400 lei

1.500 lei1.200 lei

300 lei

Page 26: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 26/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

(b) Acţiu ni proprii răscump ărate: 300 acţiun i x 3,5 lei/acţiune =  1.050 lei

Capitalul subscris vărsat se reduce cu valoarea nominală de 2,5 lei/acţiune: 280 acţiunix 2,5 lei/acţiune = 700 lei.

Acţiunile proprii vor fi anulate cu preţul de răscumpărare: 280 acţiuni x 3,5 lei/acţiune=  980 lei.

(bl) Răscumpărarea:

1.050 lei  109  =  5121  1.050 leiAcţiun i proprii Contu ri la băn ci

în lei

(b2) Anularea:

980 lei %700 lei  1012

Capital subscrisvărsat

280 lei  149Pierderi lega tede emiterea,

răscumpărarea, vânzarea,cedarea cu titlu

gratuit sau anularea

instrumentelor

de capitaluri proprii

în urma acestei operaţii, capitalul so cial este 3.500 lei - 700 lei = 2.800 lei.

Numărul de acţiuni rămase = 1.400 acţiuni - 280 acţiuni = 1.120 acţiuni

Valoarea nom inală a unei acţiuni = 2.800 lei /1.120 acţiuni = 2,5 lei/acţiune (se menţine)

109  980 leiAcţiuni proprii

(c) Capitalu l social subscris vărsat creşte cu valoarea nom inală a acţiunilor emise:3.000 acţiuni x 2,5 lei/acţiune = 7.500 lei.

împrumutul din emisiuni de obligaţiuni se diminuează cu valoarea nominală a obliga-ţiunilor transformate în acţiuni: 8.000 obligaţiuni x   1  leu/obligaţiune = 8.000 lei.

Prima de conversie a obligaţiunilor în  acţiuni = 8.000 lei - 7.500 lei = 500 lei

8.000 lei 161

împrumuturidin em isiuni

de obligaţiuni

1012

Capital subscrisvărsat1044

Prime de conversiea o bligaţiunilor

în acţiuni

8.000 lei7.500 lei

500 lei

m

Page 27: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 27/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

în urm a acestei operaţii, capitalul social este 2.800 lei + 7.500 lei = 10.300 lei.

Numărul de acţiuni = 1.120 acţiuni + 3.000 acţiuni   =  4.120 acţiuni

Valoarea nominală a unei acţiuni = 10.300 lei / 4.120 acţiuni = 2,5 lei/acţiune (se men-

ţine)

(d) Acoperirea pierderii anilor preceden ţi:

1.500 lei  1061 = 1171  1.500 lei

(e) Capitalul social creşte cu valoarea nominală a acţiunilor emise: 700 acţiuni x

2,5 lei/acţiune = 1.750 lei.

Acţionarii vor depune preţul de emisiune al unei acţiuni: 700 acţiuni x 4 lei/acţiune =

2.800 lei.

Prima de emisiune = 2.800 lei -  1.750 lei = 1.050 lei

(e l) Majorarea capitalului social:

2.800 lei  4 56  = % 2.800 lei

Rezerve legale Rezultatul reportat

reprezentând profitul

nerepartizat saupierderea neacoperită

Decontări cuacţionarii/asociaţii

privind capitalul

1011

Capital subscrisnevărsat

1041Prime de emisiune

1.750 lei

1.050 lei

(e2) Eliberarea aportu lui:

2.800 lei 512

Conturi curente

la bănci

456

Decontări cuacţionarii/asociaţii

privind capitalul

2.800 lei

Şi concom itent:

1.750 lei 1011 1012

Capital subscrisvărsat

1.750 lei

Capital subscrisnevărsat

Page 28: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 28/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

(f) Corectarea erorii pentru factura omisă:

1.736 lei  4111  = % 1.736 lei

Clienţi  1 1 7 4  1.400 lei

Rezultatul reportat

provenit din corectarea

erorilor contabile

44 27 336 lei

TVA colectată

(g) Con com itent cu înregistrarea amo rtizării anua le a clădirii, surplusu l din reeva-

luare este transferat la rezerve: 5.000 lei / 8 ani rămaşi = 625 lei:

625 lei 105

Rezerve

din reevaluare

1065

Rezerve reprezentând

surplusul realizat dinrezerve din reevaluare

625 lei

(2) Calcu lul capitalulu i propriu la sfârşitul perioadei:

- l e i -

• Capita l social subscris vărsat: 5.000 sold iniţial - 1.500 (a2.2) -

700 (b2) + 7.500 (c) + 1.750 (e2) '

12.050

+ Prime de emisiune (el) 1.050

+ Prime de conversie a obligaţiu nilor în acţiuni (c) 500

+ Rezerve din reevaluare: 5.000 sold iniţial - 625 (g) 4.375

+ Rezerve legaie: 3.000 sold iniţial - 1.500 (d) 1.500

+ Rezerve reprezentând surplusul realizat din rezerve dinreevaluare (g)

625

- Acţiun i proprii: 1.400 (a2 1) - 1.200 (a2.2) + 1.050 (bl ) - 980 (b2) (270)

+ Rezultatul reportat reprezentând profitul nerepartizat saupierderea neacoperită: SID 1.500 - 1.500 (d)

0

+ Rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor contab ile (f) 1.400

+ Câştiguri legate de vânzarea sau anularea instrumentelor decapitaluri proprii (a2.2)

300

- Pierderi legate de vânzarea sau anularea instrumentelor decapitaluri p roprii (b2)

(280)

= Capital pro priu la sfârşitul perioade i 21.250

Page 29: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 29/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

(3) Extras din Situaţia mod ificărilor capitalulu i propriu:

- lei -

Denumireaelementului

Sold laînceputul

exerci-ţiului

financiar

Creşteri Reduceri Sold lasfârşitulexerci-ţiului

financiar

Denumireaelementului

Sold laînceputul

exerci-ţiului

financiar

Total,

din carePrin

transfer

Total,din care

Printransfer

Sold lasfârşitulexerci-ţiului

financiar

Capital subscris 5.000 9.250 - 2.200 - 12.050

Prime de capital - 1.550 - - - 1.550

Rezerve din reevaluare 5.000 - - 625 - 4.375

Rezerve legale 3.000 - - 1.500 - 1.500

Rezerve reprezentândsurplusul realizat dinrezerve din reevaluare

625 625

Acţiuni proprii - 2.450 - 2.180 - 270

Câştiguri legate deinstrumentele decapitaluri proprii

300 300

Pierderi legate deinstrumentele decapitaluri proprii

280 280

Rezultatulreportat repre-

zentând profitulnerepartizat saupierdereaneacoperită

Sold Cezultatulreportat repre-

zentând profitulnerepartizat saupierdereaneacoperită

Sold D 1.500 1.500 0

Rezultatulreportatprovenit dincorectareaerorilorcontabile

So ldC 1.400 1.400ezultatulreportatprovenit dincorectareaerorilorcontabile

Sold D

Total capitaluri proprii 11.500 21.250

7.3. Situaţia luxurilor  de   um erar

Exemplul  ilustrativi

Societatea Alfa efectuează în cursul unei perioade dateurmătoarele operaţii:

Page 30: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 30/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la exame nul de aptitudini

(a) Vind e clientulu i Beta mărfuri în valoare de 3.000 lei, term enul

obişnuit de decontare fiind de 30 de zile. Clientul plăteşte

imediat în schimbul unui scont de 200 lei. Se încasează

clientul.

(b) Plăteşte o datorie comercială în valută în sumă d e 700 euro,

datorie rezultată în urma achiziţiei unor mărfuri. Cursul de

schim b valutar la data achiziţiei m ărfurilor a fost de 4,2  lei/euro,

iar la data plăţii, de 4,3 lei/euro.

(c) Achiziţionează de pe piaţa reglementată un num ăr de 2.000 de

acţiuni ale entităţii Beta, reprezentând 55% acţiuni în

capitalul so cial al acestei societăţi, la un preţ unitar de

250 lei/acţiune, din care 10% sun t plătite pe loc, iar restul

sunt păstrate pe termen lung {mai mult de un an). în funcţie

de procentul de control corespunzător titlurilor, Alfa clasifică

aceste imobilizări financiare concretizate în titluri cotate ca

fiind de ţinute la entităţile afiliate.

(d) Plăteşte un furnizor de imobilizări în următoarele condiţii:

preţ de cum părare utilaj 14.500 iei; avans iniţial acordat în

anul precedent 2.000 lei. Cota de TVA este de 2 4%.

(e) Situaţia capitalurilor societăţii Alfa la încep utu l perioadei

a fost: capital social 24.000 lei; rezerve 6.000 lei; subvenţii

pentru investiţii 200 lei;  împrumuturi din emisiuni deobligaţiuni 500 lei; număr de acţiuni 3.000 de titluri.

în cursul perioadei analizate s-a procedat la creşterea

capitalului social prin noi aporturi în numerar pentru care

s-au emis 1.500 de acţiuni noi, valoarea de emisiune fiind

egală cu valoarea m atematică contabilă a vechilor acţiuni.

(f) Emite şi încasează la data de 01.09.N un împrum ut obligatar

cu următoarele caracteristici: număr de obligaţiuni 100 de

titluri; preţ de rambu rsare 1.500 lei/titlu; valoare nom inală

1.000 lei/titlu; preţ de emisiune 1.100 lei/titlu; durata

împrumutului 10 ani; dobândă anuală 10%.

(g) încasea ză o dob ân dă restantă, aferentă anu lui precedent,pentru un împ rum ut acordat pe termen lung unei alte

societăţi, în sum ă de 34.000 lei.

Alte informaţi i : încasări din asigurarea împotriva cutremurelor

1.780 lei; imp ozit p e profit plătit 600 lei; divide nde plătite

acţionarilor 1.200 lei; numerar şi echivalente d e num erar la

începutul exerciţiului financiar 145.000 lei.

Page 31: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 31/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

Se cere:

(1) Con form OMFP nr. 3.055/2009, conta bilizaţi operaţii le de

mai sus;

(2) Prezentaţ i structura exem plif icat ivă a Situaţie i f luxuri lor

de numerar întocmite atunci când f luxuri le de numerar

din act iv itatea de exploatare sunt prezentate pe baza

metodei directe; calculaţ i valoarea numerarului ş i

a echivalentelor de num erar la s fârş itul exerc iţ iului

financiar.

Rezolvare:

(1) Contab ilizarea operaţiilor efectuate în cursul perioadei:

(a 1)  Vânzarea mărfurilor:

3.000 lei2.800 lei

707Venituri din

vânzarea mărfurilor

3.000 lei

200 lei

4111

Clienţi667

Cheltuieli privindsconturile acordate

(a2) încasarea clientului:

2.800 lei 5121Conturi la bănci

în lei

4111Clienţi

2.800 lei

(b) Plata datoriei:

Datorie = 700 euro x 4,2 lei/euro = 2.940 lei

Sumă plătită = 700 euro x 4,3 lei/euro = 3.010 lei

3.010 lei2.940 lei

5124

Conturi la bănciîn valută

3.010 lei

70 lei

401

Furnizori665

Cheltuieli dindiferenţe decurs valutar

Page 32: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 32/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

(c) Achiziţia titlurilor: 2.000 acţiuni x 250 lei/acţiune  =  500.000 lei, din care 10% x500.000 lei = 50.000 lei se plătesc pe loc:

500.000 lei 261

Acţiuni deţinutela entităţile afiliate

% 500.000 lei2691  450.000 lei

Vărsăminte de efectuatprivind acţiunile deţinute

la entităţile afiliate5121  50.000 lei

Conturi la bănciîn lei

(d) Plata furnizoru lui cu reţinerea avansu lui:

17.980 lei 404Furnizori

de imobilizări232

Avansuri acordatepentru imobilizări

corporale4426

TVA deductibilă

5121Conturi la bănci

în lei

17.980 lei2.000 lei

480 lei

15.500 lei

(e) Majorarea capitalului social:

Situaţia înainte de Situaţia dup ăcreşterea capitalului creşterea capitalului

• Cap ital social 24.000 lei • Capital social iniţial 24.000 lei

+ Rezerve 6.000 lei + Creşterea capitalu lui social cuvaloarea nominală

(1.500 acţiuni x 8 lei/acţiune) 12.000 lei

= Capital propriu 30.000 lei = Noul capital social 36.000 lei

+ Prime legate de capital

1.500 acţiuni x (10 lei/acţiune

- 8 lei/acţiune ) 3.000 leiVN = 24.000 lei/3.000 acţiuni + Rezerve 6.000 lei

= 8 lei/acţiune

VMC = 30.000 lei / 3.000 acţiun i = Capital propriu 45.000 lei= 10 iei/acţiune

Număr de acţiuni după majorare= 3.000 acţiuni + 1.500 acţiuni = 4.500 acţiuni

VMC = 45.000 lei / 4.500 acţiuni = 10 lei/acţiune

Page 33: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 33/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

Majorarea capitalului social:

15.000 lei 456

Decontări cuacţionarii/asociaţii

privind capitalul

1011

Capital subscrisnevărsat

1041Prime de emisiune

15.000 lei

12.000 lei

3.000 lei

Depunerea aportului:

15.000 lei 5121Conturi la bănciîn lei

456Decontări cuacţionarii/asociaţii

privind capitalul

15.000 lei

Şi:

12.000 lei 1011

Capital subscrisnevărsat

1012

Capital subscrisvărsat

12.000 lei

(f1) Emiterea împ rum utului:

Sumă de rambursat = 100 obligaţiuni x 1.500 lei/obligaţiune preţ de rambursare =

150.000 lei

Sumă primită = 100 obligaţiuni x 1.100 Iei/obligaţiune preţ de emisiune = 110.000 lei

Prime privind ram bursarea ob ligaţiun ilor = 150.000 lei - 110.000 lei = 40.000 lei

150.000 lei50.000 lei

110.000 lei

40.000 lei

%461

Debitori diverşi

169

Prime privind

rambursareaobligaţiunilor

161

împrumuturi

din emisiunide obligaţiuni

(f2) încasarea împ rum utulu i:

110.000 lei 5121

Conturi la bănci

în lei

461Debitori diverşi

110.000 lei

Page 34: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 34/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

(g) încasarea dob ânz ii restante:

34.000 lei 5121Conturi la bănci

în lei

2676Dobânda aferentă

împrumuturiloracordate petermen lung

34.000 lei

(2) Situaţia fluxurilor de num erar la data de..

- lei •

Denum irea e lementulu i Exerciţ iul f inanciarenumirea e lementulu iPrecedent C urent

Fluxuri de num erar din act ivităţ i de exploatare:

încasări de la clienţi 2.800

Plăţi către furnizori şi ang ajaţi (3.010)

Impozit pe profit plătit (600)

încasări din asigurarea împotriva cutremurelor 1.780

Num erar net din a ct iv i tăţi d e expl loatare 970

Fluxuri de num erar din act ivităţ i de invest iţ ie:

Plăţi pentru achiziţionarea de acţiuni (50.000)Plăţi pentru achiziţionarea de imobilizări corporale (15.500)

Dobânzi încasate 34.000

Num erar net din activit ăţi de in vestiţie (31.500)

Fluxuri de num erar din act ivităţ i de f inanţare:

încasări din emisiunea de acţiuni 15.000

încasări din împru mutu ri pe termen lung 110.000

Dividende plătite (1.200)

Num erar net din act iv i t ăţi de f inanţare 123.800

Creşterea netă a num erarului ş i a echivalentelorde numerar: 970 - 31.500 + 123.800

93.270

Numerar ş i echivalente de numerar la începutul

exerciţ iului f inanciar

145.000

Num erar ş i echivalente de nu mera r la sfârşitulexerciţ iului f inanciar: 93.270 + 145.000

238.270

Page 35: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 35/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

-  Exemplul ilustrativ 9

Societatea Alfa efectuează în cursul unei perioade dateurmătoarele op eraţii:

(a) Scoate din eviden ţă un program informatic depă şit moral

din utilizarea căruia nu se mai aşteaptă beneficii economice

viitoare. Costul programului informatic a fost de 200.000 lei,

iar amortizarea cumulată până la data scoaterii din evidenţă,

de 80.000 lei.

(b) înregistrează amo rtizarea anua lă a cheltuielilor de constituireîn sumă de 10.000 lei pe perioada maximă specificată în

OMFP nr. 3.055/2009.

(c) Vind e clientului Beta mărfuri în valoare de 30.000 lei,termenul ob işnuit de d econtare fi ind de 30 de zile. Clientul

plăteşte imediat în schimbul unui scont de 2.000 lei.

(d) Plăteşte o datorie comercială în valută în sumă de 700 euro,

datorie rezultată în urma achiziţiei unor mărfuri. Cursul deschimb valutar la data achiziţiei mărfurilor a fost de 4,2 lei/euro,

iar la data plăţii, de 4,3 lei/euro.

(e) înregistrează amortizarea primelor de rambu rsare a unu iîmpru mu t obligatar în următoarele condiţii: împrum utul a

fost emis la 01.10.N; număr d e obliga ţiuni 50.000 de titluri;valoare nominală 10 lei/obligaţiune; preţ de emisiune

9 lei/obligaţiune; preţ de rambursare 12 lei/obligaţiune; rataanuală a dobânzii 20% ; durata împ rum utului 10 ani;rambursarea împrum utului se face în 10 tranşe egale, la datade 01.10 a fiecărui an, când se plăteşte şi dobânda anuală;primele de rambursare se amortizează liniar pe durataîmprumutului .

(f) Răscump ără şi anulează 300 de obligaţiuni în următoarele

condiţii: preţ de răscumpărare 1.430 lei/titlu; preţ de

rambursare 1.500 lei/titlu; valoare nominală 1.000 lei/titlu;preţ de emisiune 1.100 lei/titlu.

(g) Achiziţion ează prin intermed iul unei bănc i 2.000 de acţiuninecotate Beta la preţul de 5 lei/acţiune, comisioanele

suportate fiind d e 900 lei. Plata se face ulterior. Firmaintenţionează să deţină aceste acţiuni în vederea realizării

unui profit pe termen scurt şi le clasifică în cate goriaacţiunilor deţinute la entităţile afiliate. La sfârşitul an ului N,

valoarea titlurilor Beta stabilită cu oca zia inventarierii este de4,2 lei/acţiune.

Page 36: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 36/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Alte informaţi i : p rofit brut 58.800 lei;  în cursul perioadei,creanţele comerciale au crescut cu 23.000 lei; stocurile au scăzutcu 49.000 lei; datoriile comerciale a u crescut cu 67.000 lei; dob ânz iplătite 1.200 lei; impozit pe profit plătit 1.600 lei.

Se cere:

(1) Con form OMFP nr. 3.055/2009, conta bilizaţi opera ţii le demai sus;

(2) Calcula ţi fluxu rile de num erar din activitatea de explo atareconform m etodei indirecte.

Rezolvare:

(1) Conta bilizarea operaţiilor efectuate în cursul perioadei:

(a) Scoaterea din eviden ţă a program ului informatic, neam ortizat integral:

(b) Am ortizarea anua lă a cheltuielilor de constituire pe perioada max imă de 5 ani:10.000 le i/5 an i = 2.000lei:

200.000 lei80.000 lei 2808

Amortizareaaltor imobilizări

necorporale6583

Cheltuieli privindactivele cedate

şi alte operaţiide capital

208Alte imobilizări

necorporale

200.000 lei

120.000 lei

2.000 lei 6811

Cheltuielide exploatare

privind am ortizareaimobilizărilor

2 8 0 1

Amortizarea cheltuielilorde constituire

2.000 lei

(c) Vânzarea mărfurilor:30.000 lei28.000 lei 4111

Clienţi667

707Venituri din

vânzarea mărfurilor

30.000 lei

2.000 leiCheltuieli privind

sconturile acordate

(d) Plata datoriei:

Page 37: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 37/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

Datorie = 700 euro x 4,2 lei/euro = 2.940 lei

Sum ă plătită = 700 euro x 4,3 lei/euro = 3.010 lei

3.010 lei2.940 lei

70 lei

401Furnizori

665Cheltuieli dindiferenţe decurs valutar

5124Conturi la bănci

în valută

3.010 lei

(e) Valoarea împ rum utulu i obligatar la sfârşitul anu lui N:

• Valoarea împrum utului obligatar contabilizat la valoareade rambursare: 50.000 obliga ţiuni x 12 lei/obligaţiune 600.000 lei

-  Sum ele de încasat la preţul de emisiune:50.000 obliga ţiun i x 9 lei/obligaţiune (450.000 lei)

=  Pr ime pr iv ind rambursarea împrum utur i lor d inem isiuni de obliga ţ iuni 150.000 lei

Primele se amortizează pe durata împrum utului, adică 150.000 lei / 10 ani = 15.000 lei

anual, iar pentru perioada luată în calcul, 01.10.N - 31.12.N, adică 3 luni: 15.000 lei x

3 luni/12 luni = 3.750 lei.

3.750 lei  6868Cheltuieli financiareprivind am ortizarea

primelor de rambursarea ob ligaţiunilor

169Prime privindrambursarea

obligaţiunilor

3.750 lei

(f) Răscum părarea obligaţiu nilor:

(fi) Răscum părarea obliga ţiunilor la preţul de răscumpărare: 300 obliga ţiuni x

1.430 lei/obligaţiune = 429.000 lei:

429.000 lei  505 = 512  429.00 0 leiObligaţiun i emise Conturi curenteşi răscump ărate la băn ci

(f2) Anu larea obligaţiu nilor emise şi răscump ărate:

împru mu tul din emisiuni de obligaţiuni se diminuea ză cu numărul de obligaţiuni anu-

late x valoarea lor de înregistrare iniţială, adică preţul de ram bursare: 300 obliga ţiun i x

1.500 lei/obligaţiune preţ de rambursare  = 450.000 lei.

Page 38: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 38/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

450.000 lei 161

împrumuturidin emisiuni

de obligaţiuni

505Obligaţiuni emise

şi răscumpărate768

Alte veniturifinanciare

450.000 lei429.000 lei

21.000 lei

(g1) Achiziţia acţiunilor Beta:

în cazul d e faţă, acţiunile nu sunt cotate, prin urmare comisioanele se includ în cost:

• Preţ de cumpărare: 2.000 acţiuni Beta x 5 lei/acţiune 10.000 lei

+ Com isioane 900 lei

=  Cost de achiziţie

Cost unitar = 10.900 lei / 2.000 acţiuni = 5,45 lei/acţiune

10.900 lei 501Acţiuni deţinute

la entităţile afiliate

5091Vărsăminte de

efectuat pentruacţiunile deţinutela entităţile afiliate

10.900 lei

10.900 lei

(g2) Titlurile Beta la sfârşitul anu lui N:

Valoarea de inventar de 4,2 lei/acţiune este m ai mică decât costul de 5,45 lei/acţiune,

prin urmare acţiunile sunt depreciate şi, cum  nu sunt cotate, se constituie o ajustare

pentru depreciere: 2.000 acţiuni Beta x (5,45 lei/acţiune - 4,2 lei/acţiune) = 2.500 lei:

2.500 lei  6863Cheltuieli financiare

privind ajustărilepentru pierderea

de valoare aimobilizărilor financiare

591Ajustări pentru

pierderea de valoarea acţiunilor deţinute

la entităţile afiliate

2.500 lei

(2) Fluxuri de numerar din activitatea de exploatare - metoda indirectă:

lei-

Elemente Calcul Valoare

Profit brut 58.800

Ajustări pentru:

Cheltuieli cu amortizarea Cont 6811 =2 .00 0 2.000

Page 39: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 39/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

Elemente Calcul V aloare

Cheltuieli cu provizioanele şiajustările pentru depreciere saupierdere de valoare

Cont 6863 = 2.500 2.500

Cheltuieli financiare Cont 667 = 2.000 + Cont 6 6 V= 70 + Cont 6868 = 3.750

5.820

Venituri financiare Cont 768 = 21.000 (21.000)

Cheltuieli privind activele cedate Cont 6583 = 120.000 120.000

Creşterea creanţelor comerciale (23.000)

Scăderea stocurilor 49.000Creşterea datoriilor comerciale 67.000

Dobân zi plătite (1.200)

Impozit pe profit plătit (1.600)

Fluxuri de numerar dinact ivitatea de exploatare

258.320

—   Exemplul ilustrativ 10

Se cunosc următoarele informaţii:

- l e i -

Cheltu ieli cu amo rtizarea imobilizărilor 100.000

Stocuri la 01.01 .N 180.000

Furnizori de stocuri la 31.12.N 360.000

Venituri din dobânzi 10.000

Cheltuieli cu dobân zile 50.000

Rezultat înainte de impozitare 500.000

Cheltuieli în avans la 31.12.N 200.000

Venituri din provizioane pentru depreciereaactivelor circulante

20.000

încasări din credite primite de la băn ci 300.000

Clienţi la 01.01 .N 850.000

Venituri din cesiunea imobilizărilor corporale(încasate)

70.000

Page 40: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 40/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Furnizori de stocuri la 01.01.N 480.000

Clădire primită în leasing financiar 500.000

Impozit pe profit plătit 400.000

Stocuri la 31.12.N 300.000

Cheltu ieli în avans la 01.01 .N 230.000

Cheltuieli din cedarea imobilizărilor corporale 200.000

Clienţi la 31.12.N 700.000

Cheltuiala cu impo zitul pe profit 300.000

Rambursări de credite primite de la bănci 150.000Dividende plătite 200.000

Variaţia lichidităţilor şi a echivalen telor d elichidităţi

+100.000

încasări din dobânzi 10.000

Plăţi către furnizorii de imobilizări ?

Lichidităţi şi echivalente de lichidităţi la sfârşitulanului

500.000

Se cere:

(a) Să se întoc me ască Situaţia fluxu rilor de trezorerie ştiind

că pentru determ inarea f luxului net de trezorer ie d in

exploatare se ut i l izează m etoda indirectă;

(b) Care este valoare a plăţilor către furn izorii de imo bilizări

şi a l ichidităţilor şi echivalentelor de lichidităţi la sfârşitul

anului?

Rezolvare:

(a) Determina rea fluxulu i nel: de trezorerie din exploatare prin metod a indirectă:

Rezultat înainte de impozitare 500.000 lei

Eliminarea che ltuielilor şi a veniturilor care nu au incidenţă asupra trezoreriei:

(+) Cheltuieli cu am ortizarea imob ilizărilor + 100.000 lei

(- ) Venituri din provizioa ne -20.000 lei

Eliminarea cheltuielilor şi a veniturilor care nu au legătură cu exploatarea:

(-) Venituri din cesiune a imobilizărilor corporale -70.000 lei

(+) Cheltuieli din cedarea imob ilizărilor corporale +200.00 0 lei

(-) Venituri din dob ânz i -10.000 lei

Page 41: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 41/550

Domen iul de comp etenţă: CONTABILITATE

(+) Cheltuieli cu dob ân zile +50.000 lei

(=) Rezultat din exploatare înaintea dedu cerii

variaţiei necesarului de fond de rulment

din exploatare +750.0 00 lei

( - )  Variaţia stocurilor

300.000 lei - 180.000 lei =  120.000 lei -120 .000 lei

(- ) Variaţia creanţelor din exploatare

700.000 lei - 850.000 lei = -150.000 lei +150.0 00 lei

(-) Variaţia cheltuielilor în avans de exploata re

200.000 lei - 230.000 lei = -30.000 lei +30.000 lei

(+) Variaţia datoriilor din exploatare360.000 lei - 480.000 lei =  -120.000 lei -120.000 lei

(-) Imp ozit pe profit plătit -400.000 lei

(=) Flux net de trezorerie din exploatare +290.0 00 lei

Determ inarea f luxu lui net de trezorerie din act ivitatea de invest iţ ii :

încasări din vânza rea imobilizărilor corporale +70.000 lei

încasări din dobân zi +10.000 lei

Plăţi către furnizorii de imob ilizări X = ?

(=) Flux net de trezorerie din activitatea de investiţii Y = ?

Determ inarea f luxu lui net de trezorerie din act ivitatea de f inanţare:

încasări din credite primite de la băn ci +300.00 0 lei

Ram bursări de credite -150.000 lei

Divide nde plătite -200.000 lei

(=) Flux net de trezorerie din activitatea de finanţare -50.000 lei

(b) Valoarea plăţilor către furnizorii de imobilizări şi variaţia lichidităţilor şi a echi-

valentelor de lichidităţi:

+290.0 00 lei + Y lei - 50.000 lei = +1 00.000 leiY = - l 40.000 le i

X = -220.000 lei

Lichidităţi şi echivalente de lichidităţi la sfârşitul anulu i: 500.000 lei

Lichidităţi şi echivalente de lichidităţi la începutul anului:

Z lei + 100.000 lei = 500.000 lei

Z = 400.000 lei

Page 42: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 42/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Exemplul ilustrativ 11

La 31.12.N se cunosc următoarele informaţii despre societatea

Beta:

- l e i -

Elemente Valoare

Rezultat înainte de impozit 5.400.000

Plăţi din rambursarea de aporturi la capitalîn numerar

400.000

Pierderi din vânzarea de imobilizări corporale 320.000

încasări de la clienţi 900.000

Datorii din exploatare la sfârşitul an ului(exclusiv datoria cu impo zitul pe profit)

3.300.000

Cheltuieli cu amortizarea imobilizărilor 200.000

Stocuri la sfârşitul anului 300.000

încasări din credite primite pe termen scurt 500.000

Cheltuieli în avans la începutul anului 50.000

încasări din vânzarea de imobilizări corporale 190.000

Stocuri la începutul anului 600.000Creanţe din exp loatare la sfârşitul anu lui 2.800.000

Câştiguri din vânzarea de imobilizări corporale 660.000

Venituri din provizioane 160.000

Cheltuieli cu do bân zile aferente finanţării 200.000

Plăţi către furnizorii de imobilizări 660.000

Venituri în avans clin exp loatare la sfârşitul anului 230.000

Datorii din exp loatare la începu tul anului(exclusiv datoria cu impozitul pe profit)

4.600.000

Venituri din dob ânzi aferente investiţiilor 170.000

Cheltuieli în avans la sfârşitul anu lui 160.000

Plăţi din împrumuturi acordate pe termen lung 800.000

Cheltuieli cu ajustarea valorii activelor circulante 10.000

Creanţe din exploatare la încep utul anului 1.700.000

încasări din rambursarea de împrumuturi petermen lung

100.000

Page 43: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 43/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

Elemente Valoare

Venituri în avans din exploatare la începutulanului

200.000

Cheltuiala cu impozitul pe profit 500.000

Impozit pe profit plătit 240.000

încasări de dobânzi aferente împrumuturiloracordate

170.000

Plăţi de dobânzi 200.000

Plăţi de salarii 1.200.000

Cifră de afaceri 2.000.000

Lichidităţile şi echivalentele de lichidităţi la începutul anului au

fost de 800.000 lei, iar la sfârşitul anului, de 2.420.000 lei.

Să se întocm ească Situaţia fluxurilor de trezorerie ştiind că

pentru determinarea fluxului net din exploatare se utilizează

metoda indirectă.

Rezolvare:

- l e i -

Situaţia fluxurilor de trezorerie

Rezultat înainte de impozit 5.400.000

Eliminarea veniturilor şi a cheltuielilor care nu au incidenţăasupra trezoreriei:

(+) Cheltuieli cu amortizarea imobilizărilor +200.000

(+) Cheltuieli cu ajustarea valorii activelor circulante + 10.000

(-) Venituri din provizioane -160.000

Eliminarea veniturilor şi a cheltuielilor care nu au legătură cuexploatarea:

(+) Pierderi din vânzarea de imobilizări corporale +320.000

(-) Câştiguri din vânzarea de imobilizări corporale -660.000

(+) Cheltuieli cu dobânzile aferente finanţării +200.000

(-) Venituri din dobânzi aferente investiţiilor -170.000

Rezultat din exploatare înaintea d educerii variaţieinecesarului de fond de rulment din exploatare

+5.140.000

Page 44: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 44/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Situaţia fluxurilor de trezorerie

(- ) Variaţia stocurilor300.000 - 600.000 = -300.000

+300.000

(-) Variaţia creanţelor2.800.000 - 1.700.000 = +1.100.000

-1.100.000

(- ) Variaţia cheltuielilor în avans din exploatare

160.000 - 50.000 = +110.000

-110.000

(+) Variaţia datoriilor din exploatare (exclusiv datoria cu im pozitulpe profit)3.300.000 - 4.600.000 = -1.300.000

-1.300.000

(+) Variaţia veniturilor în avans din exploatare230.000 - 200.000 = +30.000

+30.000

(- ) Impozitul pe profit plătit -240.000

(=) Flux net de trezorerie din exp loata re (1) +2.720.000

încasări din vânzarea de imobilizări corporale +190.000

Plăţi către furnizorii de imobilizări -660.000

Plăţi din împrum uturi acordate pe termen lung -800.000

încasări din rambursarea de împrumuturi pe termen lung +100.000

încasări de dobânzi aferente împrumuturilor acordate +170.000

(=) Flux net de trezore rie din investiţii (II) -1.000.000Plăţi din rambursarea de aporturi la capital în numerar -400.000

încasări din credite primite pe termen scurt +500.000

Plăţi de dobânzi -200.000

(=) Flux net de trezorerie din finan ţare (III) -100.000

IV. Variaţia lichid ităţilor băn eşti şi a echivalentelor delichidităţi (1 + II + III)'

+1.620.000

V. Lichidităţi şi echivalente de lichidităţi la începutul anului

(din bilanţul contabil)

800.000

VI. Lichidităţi şi echivalente de lichidităţi la sfârşitul anului(V + IV ± VI)

2.420.000

VII. Lichidităţi şi echivalente de lichidităţi la sfârşitul anului

(din bilanţul co ntabil) (VII = VI)

2.420.000

Page 45: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 45/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

r—  Exemplul ilustrativ 12

La 31.12.N se cunosc următoarele informaţii despre societatea

Gama:

- l e i -

Elemente V aloare

Rezultat înainte de impozit (pierdere) 2.200.000

încasări din noi em isiuni de obligaţiuni 500.000

Pierderi din vânzarea de imobilizări financiare 170.000Diminuări de datorii din exploatare (fără datoriacu impozitul pe profit)

340.000

Cheltuieli cu amortizarea imobilizărilor 300.000

Creşteri de stocuri 600.000

Plăţi din rambursarea împrumu turilor dinemisiunea de obligaţiuni

200.000

Creşteri de cheltuieli în avans din exploata re 70.000

încasări din vânzarea de imobilizări corporale 400.000

Diminu ări de stocuri 1.300.000

Creşteri de creanţe din exploatare 1.500.000

Câştiguri din vânzarea de imobilizări corporale 260.000

Venituri din ajustarea valorii imobilizărilorcorporale

700.000

Cheltuieli cu dobânzile aferente finanţării(plătite)

80.000

Plăţi către furnizorii de imob ilizări 190.000

Creşteri de venituri în avan s din exploata re 210.000

Creşteri de datorii din exploatare (fără datoria cuimpozitul pe profit)

880.000

Venituri din subvenţii pentru investiţii 50.000

Diminuări de cheltuieli în avans din exploatare 50.000

Plăţi din a chiziţia de investiţii financiare petermen scurt

300.000

Cheltuieli cu ajustarea provizioanelor 500.000

Diminuări de creanţe din exploatare 850.000

Page 46: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 46/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Elemente Valoare

încasări din vânzarea de investiţii financiare petermen scurt

900.000

Diminuări de venituri în avans din exploatare 250.000

Cheltuiala cu impozitul pe profit

Impozitul pe profit plătit 150.000

încasări de subvenţii pentru investiţii 90.000

Lichidităţile şi echivalentele de lichidităţi la începutul anului au

fost de 1.350.000 lei, iar la sfârşitul anului, de 790.000 lei.Să se întocmească Situaţia fluxurilor de trezorerie ştiind că

pentru determinarea fluxului net din exploatare se util izează

metoda indirectă.

Rezolvare:

- l e i -

Situaţia f luxuri lor de trezorerie

Rezultat înainte de impozit -2.200.000

Eliminarea v enituri lor ş i a cheltuiel i lor care nu au incidenţă

asupra trezoreriei :

(+) Cheltuieli cu amortizarea imobilizărilor +300.000

(+) Cheltuieli cu ajustarea provizioanelor +500.000

(-) Venituri din ajustarea valorii imobilizărilor corporale -700.000

Eliminarea v enituri lor ş i a cheltuiel i lor care nu au legătură cuexploatarea:

(+) Pierderi din vânza rea de imobilizări financiare +170.00 0

(-) Câştiguri din vânzarea de imobilizări corporale -260.000

(+) Cheltuieli cu dob ânzile aferente finanţării +100.00 0(- ) Venituri din subven ţii pentru investiţii -50.000

{+) Cheltuieli cu dob ân zile aferente finanţării +80.00 0

Rezultat din exploatare înaintea deduce ri i variaţ iei necesaruluide fond de rulment din exploatare

-2.060.000

Page 47: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 47/550

Domen iul de competenţă: CONTABILITATE

Situatia f luxuri lor de trezorerie

(-) Creşteri de stocuri -600.000

(+) Diminuări de stocuri +1.300.000

(-) Creşteri de creanţe din exploatare -1.500.000

(+) Diminuări de creanţe din exploatare +850.000

(- ) Creşteri de cheltuieli în avan s din exploatare -70.000

(+) Diminuări de cheltuieli în avans din exploatare +50.000

(+) Creşteri de datorii din exploatare (fără datoria cu impozitul pe

profit)+880.000

(-) Diminuări de datorii din exploatare (fără datoria cu impozitul peprofit)

-340.000

(+) Creşteri de venituri în avans din exploatare +210.000

(-) Diminuări de venituri în avans din exploatare -250.000

(-) Imp ozitul pe profit plătit -150.000

(=) Flux net de trezorerie din exploata re (1) -1.680.00 0

încasări din vânzarea de imobilizări corporale +400.000

Plăţi către furnizorii de imob ilizări -190.000

încasări din vânzare a de investiţii financiare pe termen scurt +900 .000

Plăţi din achiziţia de investiţii financiare pe termen scurt -300.000încasări de subvenţii pentru investiţii +90.000

(=) Flux net de trezorerie din investiţii (II) + 900.000

încasări din noi emisiuni de ob ligaţiuni +500.000

Plăţi din ramb ursarea împrum uturilor din em isiunea de o bligaţiuni -200.000

Plăţi de do bânzi -80.000

(=) Flux net de trezorerie din f inanţare (II I) +22 0.00 0

IV. Variaţia lichidităţilor băneşti şi a  echivalentelor de

l ichidităţ i  (1  + II + III)'

-560.000

V. L ichidităţ i ş i echivalente de l ichidităţ i la începu tul anului

(din bi lanţul contab il)

1.350.000

VI. L ichidităţ i ş i echivalen te d e l ichidităţ i la sfârşitul an ului

(V + IV)

790.000

VII. L ichidităţ i ş i echivale nte d e l ichidităţ i la sfârşitul a nului(din bilan ţul con tabil) (VII = VI) '

790.000

Page 48: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 48/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

1.4. Prezenta rea notelor expl icat ive a sit uaţi i le inanciare anua le

—   Exemplul ilustrativ 1 3

în cursul exerciţiului financiar N, Alfa efectuează următoareleoperaţii:

(a) Primeşte în concesiune o pădure care aparţine dom eniuluipublic al statului, în urm ătoarele condiţii: durata concesiun iieste de 40 de ani, începâ nd cu 01.01 .N; valoarea totală aconcesiunii este de 3.840.000 lei, cu o redevenţă lunară de8.000 lei, plătibilă la data de 15 a lunii urm ătoare celei în carese datorează.

(b) Vinde un utilaj la preţul de vânzare de 110.000 lei,exclusiv TVA 24 %. Costul u tilajului a fost de 100.000 lei,iar amortizarea cumulată până la data vânzării, 30.000 lei.Utilajul s-a amortizat liniar în 10 ani.

(c) Scoate din eviden ţă un dep ozit distrus în totalitate în urmaunui incendiu. Costul depozitului a fost de 100.000 lei, iaramortizarea cumulată, de 75.000 lei. Depozitul s-a amortizatdegresivîn 10 ani.

(d) Con tribuie cu aport în natură la capitalu l societăţii Beta.Aportul constă într-un utilaj cu valoarea contabilă de intrare

de 25.000 lei şi amortizare cumulată de 10.000 lei. în schimbulaportului, Alfa primeşte acţiuni ca titluri de participare,1.000 de acţiuni cu preţ de emisiune de 20 lei/acţiune.

(e) Ach iziţionea ză 2.000 de acţiuni la instituţia de credit CasaCredit, societate nelistată, reprezentând 25% din capitalulacesteia, la un preţ unitar ne gociat de 5.000 lei/acţiune,în funcţie de procentul de control corespunzător titlurilor,A l f a c l a s i f i c ă i m o b i l i z ă r i l e f i n a n c i a r e n e c o t a t e d r e p t i n t e r e s e

de participare. La 31.12.N, instituţia de credit Casa Creditaintrat în inca pacitate de plată, iar banca centrală i-a retrasautorizaţia de funcţionare, declanşându -se procedurafalimentului; drept urmare, pentru acţiunile necotate se

înregistrează o pierdere de valoare estimată la 40%.(f) Decide să folosească un teren pentru a construi un ansam blude locuinţe destinat vânzării. Informaţiile despre teren sunt:cost de achiziţie 100.000  lei; în anul precedent, terenul a fostreevaluat la valoarea justă de 150.000 lei.

(g) Valoarea contabilă a unui program inform atic la 31.12.N estede 20.000 lei; valoarea de inventar a programu lui informaticla 31.12.N este de 22.000 lei, ajustările p entru depreciereexistente din anul precedent fiind de 4.000 lei.

Page 49: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 49/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

Conform OM FP nr. 3.055/2009:

(1) Con tab ilizaţi operaţii le de mai sus;

(2) Prezentaţi un extras din Nota 1 la situaţii le finan ciare,

intitulată „Active imobilizate";

(3) Lega t de opera ţii le de mai sus, ce inform aţii trebuie

prezentate în Nota 6„Principii, politici şi metode

contabile"?

Rezolvare:

(1) Conta bilizarea operaţiilor:

(a) Con cesiun ea primită se reflectă ca imob ilizări necorporale, deoarece contractul

de concesiune prevede o durată (40 ani) şi o valoare determinată de concesiune

(3.840.000 lei).

Odată cu semnarea contractului se recunoaşte activul necorporal pentru valoarea to-

tală a concesiunii primite:

3.840.000 lei  205 = 167  3.840.000 lei

Şi concom itent:

Debit 8 0 3 8 Bu nuri pu blice prim ite în adm inistrare, conce siune şi cu chirie 3.840.000 lei

A m o r t i z a r e a a n u a l ă a c o n c e s i u n i i : 3 . 8 4 0 . 0 0 0 l e i  /40 an i = 96 .000 le i :

brevete, licenţe,mărci comerciale,

Concesiuni, Alteîmprumuturi şidatorii asimilate

drepturi şi

active similare

96.000 lei 6811 2805

Amortizareaconcesiunilor,

brevetelor, licenţelor,mărcilor comerciale,

drepturilor şiactivelor similare

96.000 lei

Cheltuieli

de exploatare

privind am ortizareaimobilizărilor

(b)

(b1)

Vânzarea utilajului, neamortizat integral:

Preţul de vânzare:

Page 50: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 50/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

136.400 lei 461Debitori diverşi 7583

Venituri dinvânzarea activelor

şi alte operaţiide capital

4427TVA colectată

136.400 lei110.000 lei

26.400 lei

(b2) Scoaterea din evidenţă a utilajului, neam ortizat integral:

100.000 lei

30.000 lei

70.000 lei

2813Amortizareainstalaţiilor,

mijloacelor de transport,animalelor şi plantaţiilor

6583Cheltuieli privind

activele cedateşi alte operaţii

de capital

2131

Echipamentetehnologice

(maşini, utilaje şiinstalaţii de lucru)

100.000 lei

(c) Scoaterea din eviden ţă a dep ozitulu i distrus în incendiu:

100.000 lei %75.000 lei  2812

Amortizareaconstrucţiilor

25.000 lei  671Cheltuieli privindcalamităţile şi afte

evenimente extraordinare

212

Construcţii100.000 lei

(d) Apo rtul la capital:

(d l) Valoarea conta bilă a imob ilizării acordate în natură:

25.000 lei10.000 lei

15.000 lei

2813Amortizareainstalaţiilor,

mijloacelor de transport,animalelor şi plantaţiilor

261

Acţiuni deţinutela entităţile afiliate

2131Echipamentetehnologice

(maşini, utilaje şiinstalaţii de lucru)

25.000 lei

Page 51: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 51/550

Domen iul de comp etenţă: CONTABILITATE

(d2) Diferenţa dintre remun erarea primită şi valoarea contabilă a aportu lui: (1.000 ac-ţiun i x 20 lei/acţiun e) - 15.000 lei = 20 .000 lei - 15.000 lei = 5.000 lei:

5.000 lei  26 1  =  1068  5.000 leiAcţiun i deţinute Alte rezerve

la entităţile afiliate

(e l) Achiziţia intereselor de participare: 2.000 acţiuni x 5.000 lei/acţiune = 10.000.000 lei:

10.000.000 lei  263  =  2692  10.000.000 ieiInterese Vărsăm inte de efectuat

de participare privind interesele

de participare

(e2) Constituirea, la 31.12.N, a unei ajustări pentru depreciere pentru pierderea esti-mată: 40% x 10.000.000 lei = 4.000.000 lei:

4.000.000 lei  6 8 6 3  =  2 9 6 2  4.000.00 0 leiCheltuieli financiare Ajustări pentru

privind ajustările pierderea de valoarepentru pierderea a intereselor de participare

de valoare aimobilizărilor financiare

(f1) în anul curent, terenul se evidenţiază în catego ria stocurilor de mărfuri la va-

loarea înregistrată, adică 150.000 lei:

150.000 lei  371 = 2111  150.000 leiMărfuri Terenuri

(f2) Con com itent se anu lează surplusu l pozitiv din reevaluare înregistrat în creditulcontului 105:

50.000 lei  105  =  1065  50.000 leiRezerve Rezerve reprezentând

din reevaluare surplusul realizat dinrezerve clin reevaluare

(g) în cazu l progra mu lui informatic, valoarea de inventar este mai mare decât va-loarea contabilă, prin urmare ajustarea pentru depreciere existentă se anulează prinreluare la venituri:

4.000 iei  290 = 7813  4.000 leiAjustări Venituri din

pentru deprecierea ajustări pentruimobilizărilor necorpora le deprecierea imobilizărilor

Page 52: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 52/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

(2) Extras din Nota  1 „Active imobilizate":

Pentru întocmirea Notei 1  „Active imobilizate"trebuie să avem în vedere următoarele:

modificările valorii brute se vor prezenta plecând de la costul de achiziţie sau

de la costul de producţie pentru fiecare element de imobilizare, în funcţie de

tratamentele contabile aplicate;

- în ceea ce priveşte ajustările de valoare, se vor prezenta duratele de viaţă sau ratele

de am ortizare utilizate, metod ele de am ortizare şi ajustările care privesc exerciţiileanterioare;

în ceea ce p riveşte creşterile de valoare brută, se vor prezen ta separat creşterile de

valoare apărute din procesul de dezvoltare internă.

- lei -

Denumir eaelementului

de

imobilizare

Valoare brută Ajustăr i de valoare (am ortizăr i ş i ajustăr i

pentru depreciere sau pierdere de valoare)

Denumir eaelementului

de

imobilizareSold la

începutulexerci-ţiului

f inanciar

Creşteri Cedări,transfe-

ruri  şialte

reduceri

Sold lasfârşitulexerci-ţiului

f inanciar

Sold laînceputu l

exerci-ţiului

f inanciar

Ajustăr iînregistrate

în cursulexerciţiului

f inanciar

Reducerisau

reluări

Sold lasfârşitulexerci-ţiului

f inanciar

0 1 2 3 4 = 1 + 2 - 3 5 6 7 8 = 5 + 6 - 7

Concesiuni,brevete,licenţe, mărcicomerciale,drepturi şi

activesimilare

3.840.000 3.840.000 96.000 96.000

Alteimobilizărinecorporale

20.000 20.000 4.000 4.000 0

Terenuri 150.000 - 150.000 0 - - - -

Construcţii 100.000 - 100.000 0 75.000 - 75.000 0

Echipamentetehnologice(maşini,utilaje şiinstalaţii delucru)

125.000

(100.000+ 25.000)

125.000 0 40.000

(30.000+  10.000)

40.000 0

Acţiunideţinute laentităţileafiliate

20.000(15.000

+ 5.000)

20.000

Interese departicipare

- 10.000.000 - 10.000.000 - 4.000.000 4.000.000

(a) Con cesiun ea primită se reflectă ca imob ilizări necorporale, deoarece contractul

de concesiune prevede o durată (40 ani) şi o valoare determinată de concesiune

Page 53: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 53/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

(3.840.000 lei). Odată cu semnarea contractului se recunoaşte activul necorporalpentru valoarea totală a concesiunii primite. Activul necorporal se amortizează liniar

pe durata contractului de con cesiune, 40 ani.

(b) Utilajul vân du t s-a am ortizat liniar în 10 ani.

(c) Dep ozitul distrus s-a am ortizat degre siv în 10 ani.

(d) Ajustările care privesc exerciţiile anterioare: progra mu l informatic a fost depre-

ciat în exerciţiul p recedent, soldu l iniţial al ajustării pentru d epreciere fiind de 4.000 lei.

(3) în Nota 6 „Principii, politici şi metod e contabile", legat de terenul reevaluat se

prezintă informaţiile:Mod ificarea rezervei din reevaluare:

Valoarea rezervei la încep utul exerciţiului financiar = 50.000 lei

Diferenţe din reevaluare transferate la rezerva din reevaluare în cursul exerciţiului fi-

nanciar = 50.000 lei

Valoarea rezervei din reevaluare la sfârşitul exerciţiului financiar = 0

—   Exemplul ilustrativ 14

Presupunem că o entitate, Alfa, efectuează următoarea secvenţăde înregistrări contabile:

(a) în anul N-1, entitatea şi-a calculat şi contab ilizat un impoz itpe profit de 3.000 lei. Orga nele d e control fiscal au deciscă impozitul datorat este de 5.000 lei. Pentru soluţionare,entitatea a deschis, în acelaşi an, un proces judecătorescpentru su ma de 2,000 lei, proces care nu s-a finalizat până lasfârşitul an ului.în anul curent, respectiv N, procesul este soluţionat şiinstanţa, în urma unei expertize contabile, a stabilit căimpozitul datorat este de 3.700 lei.

(b) Conform prevederilor contractulu i colectiv de mu ncă,entitatea are obligaţia de a plăti prime reprezentândparticiparea salariaţilor la profit în valoare de până la 5% dinprofitul distribuibil, de plătit în 45 de zile de la aprobareasituaţiilor financiare de către AGA. Ca atare, în anu l p recedent,N-1, s-a decis acordarea de prime în valoare de 5.000 lei.Primele sunt plătite în anul curent N, 500 lei reprezentândcontribuţiile angajatorului.

Page 54: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 54/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

(c) Firma vind e produse însoţite de certificate de garanţie pentru12 luni.

La 01.01 .N,  provizioanele pentru garanţii aferente produselorvându te în anul N-1 erau în sum ă de 4.600 lei.în cursul anului N s-au înregistrat cheltuieli pentru remediereaproduselor vândute în anul N-1 în valoare de 2.500 lei.în exerciţiul financiar N s-au vându t 30 de produse. Exp erienţaîntreprinderii şi estimările indică pentru anul care urmează că60% din produsele vându te în anul N nu vor înregistra niciunfel de problemă, 36% vor avea nevoie de reparaţii minore, cuun cost mediu de 500 lei/produs, iar 4% vor avea nevoie de

înlocuire completă, la un cost de 3.500 lei/produs.(d) Entitatea achiziţionea ză com pon ente electronice de

la întreprinde rea  Beta.  în procesul de producţie, firmaasamb lează com ponentele şi obţine calculatoare pe care levinde ca mărfuri, principalul client fiind societatea Gama.

în cursul anului N, Gama constată că o parte din calculatoaresunt de proastă calitate şi îi intentează en tităţii Alfa unproces judecătoresc. Consilierii juridici estimează pierdereaprocesului şi necesitatea plăţii unei amenzi, peste 3 ani, învaloare de 30.000 lei. Rata de actua lizare este de 5%.Firma îşi dă seam a că p roasta calitate a calculatoarelorvândute nu se datorează asamblării efectuate de aceasta,

ci componentelor pe care le-a achiziţionat de la Beta.Prin urm are, îi  cere societăţii Beta o despăgubire pentruacoperirea plăţii amenzii.

Beta îşi asumă responsabilitatea şi decide să îi ramburseze25.000 lei pentru acoperirea plăţii amenzii.

(e) în procesul de restructurare a activităţii, Consiliul d eadministraţie al firm ei decide să înch idă una dintre fabricile sale.La data de 03.12.N, Consiliul de administraţie a aprobat unplan detaliat legat de acest eveniment, au fost trimise scrisoriclienţilor p entru a ide ntifica alte surse de aprovizionare, iarpersonalul unităţii respective a fost informat c u p rivire larestructurare.

Pentru închiderea acestei fabrici se estimează următoarelecheltuieli şi venituri:

- despăgu biri ce vor fi plătite clienţilor pentru neonorareaunor comenzi - 4.000 lei;

-  desp ăgu biri ce vor fi plătite furnizorilor pentru renunţarea

la contractele de ap rovizionare - 2.000 lei;

- salarii com pensa torii pentru persona lul dispo nibilizat -

4.500 lei;

Page 55: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 55/550

Dome niul de com petenţă: CONTABILITATE

-  cheltuieli cu recalificarea persona lului rămas care va fimu tat la altă fabrică ce aparţin e tot entităţii Alfa - 1.800 lei;

-  renunţarea la utilizarea în procesul de producţie a anum itormateriale care vor fi vându te la preţul de 4.600 lei, cost deachiziţie 3.000 lei;

-  costuri de relocalizare a unor utilaje care vor fi mutateîntr-o altă fabrică ce aparţin e entităţii Alfa - 6.000 lei;

-  câştig realizat din vânzarea clădirilor fabricii - 25.000 lei;

-  mod ificarea sistemulu i informatic existent pentru a fiutilizat într-o altă fabrică şi deci ada ptat fluxului acesteia -3.800 lei;

-  dezvoltarea reţelei actuale de distribuţie - 1.800 lei.Conform OMFP nr. 3.055/2009:

(1) Con tabiliza ţi operaţii le de mai sus;

(2) întocm iţi la sfârşitul anu lui N Nota 2 la situaţii le financia re,

intitulată „Provizioane", şi argumentaţi, dacă estecazul , inc luderea sau excluderea anu mitor categori i deproviz ioane.

Rezolvare:

(1) Conta bilizarea tranzacţiilor:

(a l) în anu l N-1 s-a constituit un provizion pentru impozite pentru suma de 2.000 lei

pentru care entitatea a deschis procesul:

2.000 lei  6812 = 1516  2.000 leiCheltuieli de exploatare Provizioane pentru

privind provizioanele impozite

(a2) în anul N:

(a2.1) recunoaşterea da toriei rămase de plată: 3.700 lei - 3.000 lei = 70 0 lei:

700 lei  691 = 4411  700 lei

Cheltuieli cu Imp ozitul pe profitimpozitul pe profit

(a2.2) anularea provizion ului pentru soldul lui:

2.000 lei  1516 = 7812  2.000 leiProvizioane pentru Venituri

impozite din provizioane

Page 56: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 56/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

(b1) în anu l N-1 s-a constituit un provizion:

5.000 lei  6812 = 1518  5.000 leiCheltuiel i de exploatare Alte provizioane

privind provizioanele

(b2) în anu l N:

(b2.1) acordarea primelor:

5.000 lei  643

Cheltuiel i cu

primele reprezentândparticiparea personalului

la profit

4 2 4  5.000 leiPrime reprezentând

participarea personaluluila profit

(b2.2) reţinerile:

500 lei  424

Prime reprezentândparticiparea personalului

la profit

4 3 x  500 lei

Datori i angajator

(b2.3) plata primelor nete:

4.500 lei  4 2 4

Prime reprezentândparticiparea personalului

la profit

512

Conturi curente

la bănci

4.500 lei

( b 2 . 4 ) a n u l a r e a p r o v i z i o n u l u i p e n t r u s o l d u l l u i :

5.000 lei 1518

Alte provizioane

7 8 1 2

Venituri

din provizioane

5.000 lei

(c) înregistrări le contabile în cursul anului N:

(ci ) Cheltuiel i le pentru remedierea produselor vând ute în anul N-1:

2.500 lei 611Cheltuiel i cuîntreţinereaşi reparaţiile

512Conturi curente

l a b ă n c i

2.500 lei

Page 57: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 57/550

Dome niul de com petenţă: CONTABILITATE

(c2) Reluarea provizionu lui aferent la venituri:

2.500 lei  1512 = 7812  2.500 lei

Provizioane Venituri

pentru garanţii din provizioane

acordate clienţilor

(c3) Calcu lul provizion ului necesar la sfârşitul anulu i N:

Specif icare Calcul Cost

60% din produsele vândutenu vor avea defecte 60% x 0 lei 0 lei

36% din produsele vândutevor avea defecte minore

36% x 30 produse x 500 lei/produs 5.400 lei

4% din produsele vândutevor avea defecte majore

4% x 30 produse x 3.500 lei/produs 4.200 lei

Total 9.600 lei

• Prov izion existen t (4.600 lei sold iniţial - 2.500 lei reluare) 2.100 lei

Provizion necesar 9.600 lei

Deci pro vizionul va fi majorat cu 9.600 lei - 2.100 lei = 7.500 lei.

(c4) La 31.12.N, majorarea provizionu lui existent:

7.500 lei  6812 = 1512  7.500 leiCheltuieli de exploatare Provizioane

privind provizioanele pentru garan ţiiacordate clienţilor

(d) Calculu l valorii actualizate:

N N+1 N+ 2

Valoare

prov iz ion

30.000 lei / (1  + 5%)2

= 27.210 lei30.000 lei / (1  + 5 % ) '

= 28.571 lei

30.000 lei

Prin urmare, cheltuiala cu provizion ul = 27.210 lei - 25.000 lei valoarea recu noscută ca

activ a ramb ursării = 2.210 lei

Page 58: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 58/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

27.210 lei2.210 lei 6 8 1 2

Cheltuieli de exploatareprivind provizioanele

1511Provizioane

pentru litigii

27.210 lei

25.000 lei 461

Debitori diverşi

(e l) Ana liza condiţiilor de recunoaştere:

Există o ob l igaţ ie im pl ic ită d e restructurare deoarece entitatea:

are aprob at un plan oficial detaliat pentru restructurare;

a generat o aşteptare justificată din partea celor afectaţi prin comunicarea princi-palelor caracteristici ale planului celor care vor fi afectaţi de procesul de restruc-

turare: clienţi, personal.

Este probabilă apariţ ia unei ieşir i de resurse   pentru a onora obligaţiile legate de

restructurare.

Concluzie: se poate recunoaşte un provizion   pentru cea mai bună estimare a chel-

tuielilor cu restructurarea.

(e2) Se includ în provizion:

costurile ocazionate de disponibilizarea salariaţilor, respectiv plata salariilor com-pensatorii - 4.500 lei;

despăgubirile ce vor fi plătite clienţilor pentru neonorarea unor comenzi -

4.000 lei;

despăgubirile ce vor fi plătite furnizorilor pentru renunţarea la contractele de

aprovizionare - 2.000 lei;

pierderile generate de renunţarea la utilizarea anumitor materiale în producţie:

4.600 lei -3 .0 00 lei = 1.600 lei.

Prin urmare, se recunoaşte provizionul pentru cheltuielile directe aferente restructu-

rării: 4.500 lei + 4.000 lei + 2.000 lei + 1.600 lei = 12.100 lei:

12.100 lei  6812 = 1514  12.100 leiCheltuieli de exploatare

privind provizioanele

Provizioanepentru restructurare

(2) întocm irea Notei 2„Provizioane":

Page 59: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 59/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

- lei -

Denumirea

prov iz ionulu i

Sold laînceputul

exerciţ iuluif inanciar

Transfer uri Sold lasfârşitul

exerciţ iuluif inanciar

Denumirea

prov iz ionulu i

Sold laînceputul

exerciţ iuluif inanciar

în cont Din cont

Sold lasfârşitul

exerciţ iuluif inanciar

0 1 2 3 4 = 1 + 2 - 3

Provizioane pentrulitigii

- 27.210 - 27.210

Provizioane pentrugaranţii acordate

clienţilor

4.600 7.500 2.500 9.600

Provizioane pentrurestructurare

- 12.100 - 12.100

Provizioane pentruimpozite

2.000 - 2.000 0

Alte provizioane 5.000 - 5.000 0

în legătură cu transferurile, trebuie să precizăm natura, sursa sau destinaţia acestora,

astfel:

• Pro viz ioa ne pe ntr u litig ii: în anul N s-a constituit un provizion pentru litigii pentrucea mai bună estimare a costurilor necesare stingerii datoriei probabile reprezen-

tate de amend ă. Totodată, întrucât efectul valorii-timp a ban ilor a fost sem nificativ,provizionul a fost actualizat. Deoa rece s-a estimat că o parte din cheltuielile lega tede acest provizion vor fi rambursate, rambursarea s-a recunoscut ca activ.

• Provizioan e pentru garan ţi i acordate cl ienţi lor:  legat de acest provizion s-au

efectuat u rmătoarele transferuri:

-  din cont: 2.500 lei, reprezen tând cheltuielile efective realizate în anu l curentcu remedierea produselor vândute;

în cont: 7.500 iei, reprezentând cea mai bună estimare a costurilor necesarestingerii datoriei probabile reprezentate de probabilitatea defectării produ-selor şi plăţii garanţiei.

• Provizioan e pentru restructurare:  în anul  IM  s-a constituit un provizion pentru

restructurare pentru cea mai bună estimare a cheltuielilor cu restructurarea.

• Provizioan e pentru impo zite:  provizionul pentru impozite a fost constituit în

anul precedent pentru impozitul pe profit pentru care firma avea deschis procesjudecătoresc. în anul N, odată cu soluţionarea procesului şi recunoaşterea datoriei

de impozit, nu mai este probabilă o ieşire de resurse şi provizionul a fost anulat

prin reluare la venituri.

• Alte provizioa ne: au fost prezentate în notele explicative deoarece s-a considerat

că sunt semnificative.

Page 60: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 60/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

în anul N, odată cu plata primelor nete reprezentând participarea salariaţilor laprofit, nemaifiind probabilă o ieşire de resurse, provizionul a fost anulat prin re-luare la venituri.

—   Exemplul ilustrativ 15

Dispuneţi de următoarele date:

Venituri din vân zarea mărfurilor 2.000 lei; costul mărfurilorvândute 500 lei; venituri din vânzarea produselor finite 6.000 lei;venituri din redevenţe, locaţii de gestiun e şi chirii 800 lei; venituridin subven ţii de exp loatare aferente cifrei de afaceri nete 400 lei;venituri din subvenţii de exploatare pentru materii prime şimateriale consumabile 100 lei; producţie realizată de entitatepentru scopurile sale proprii şi capitalizată 15.000 lei; produsefinite obţinute la cost de pro ducţie 20 .000 lei; stoc iniţial deprodu se finite 2.000 lei; stoc final de p roduse finite 12.000 lei;venituri din despăgubiri, amenzi şi penalităţi 15.000 lei; venituridin ajustări pentru deprecierea materiilor prime 1.000 lei; venituridin ajustări pentru deprecierea creanţelor -  clienţi 600 lei;cheltuielile activităţii de bază 1.400 lei; cheltuielile activităţilorauxiliare 2.300 lei; cheltuieli indirecte de produ cţie 2.790 lei;cheltuieli de desfacere 1.300 lei; cheltuieli gene rale d e

adm inistraţie 1.800 lei.

Conform OMFP nr, 3.055/2009, întocmiţ i Nota expl icat ivăla situaţii le financiare intitulată „Analiza rezultatului dinexploatare".

Rezolvare:

Pe baza datelor problemei, pentru analiza rezultatului din exploatare trebuie să calcu-

lăm cifra de afaceri netă şi alte venituri din exploatare.

(a) Stocu rile iniţiale de prod use finite la cost de producţie: soldu l iniţial al con tu-

lui 345 este de 2.000 lei:

D 345 C

Si 2.000

20.000 (produseobţinute)

Sf 12.000

Page 61: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 61/550

Domeniul de comp etenţă: CONTABILITATE

(b) Produsele obţin ute la cost de produ cţie:

20.000 lei 34 5 = 711 20.000 leiProduse finite Venituri aferente

costurilor stocurilorde produse

(c) Din contul 345 rezultă produ se vân du te la costul de produ cţie (descărcarea ges-

tiunii): 2.000 lei + 20.000 lei - 12.000 lei = 10 .000 iei:

10.000 lei 711 = 34 5 10.000 leiVenituri aferente Produse finite

costurilor stocurilorde produse

Con tul 711 va avea sold final creditor ega l cu 10.000 lei.

(d) Ca lculu l cifrei de afaceri nete:

• Vânzări de produ se finite 6.000 lei

+ Venituri din redevenţe, locaţii de gestiu ne şi chirii 800 lei

= Producţ ia vândută 6.800 lei

+ Vânzări de mărfuri 2.000 lei+ Venituri din subve nţii de exploata re aferente cifrei de afaceri 400 lei

= Cifra de afaceri netă 9.200 lei

(e) Calculul altor venituri din exploatare:

Venituri aferente costurilor stocurilor de produ se (sold creditor) 10.000 lei

+ Producţia realizată de entitate pentru scopu rile sale proprii

şi capitalizată 15.000 lei

+ Alte venituri din exploata re (venituri din subve nţii de exploata re

pentru materii prime şi materiale consumabile 100 lei +

venituri din despăgubiri, amenzi şi penalităţi 15.000 lei +

venituri din ajustări pentru deprecierea materiilor prime 1.000 lei +

venituri din ajustări pentru dep recierea creanţelor - clienţi 600 lei) 16.700 lei

= Total alte venituri din exploatare 41.700 lei

(f) Analiza rezultatului din exploatare:

Page 62: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 62/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

- lei -Denumirea indicatori lor Exerciţ iul f inanciarenumirea indicatori lor

Precedent Curent

0 1 2

1. Cifra de afaceri netă 9.200

2. Costul b unuri lor vâ ndu te şi al servici i lorprestate (3 + 4 + 5)

6.490

3. Cheltuielile activităţii de b ază 1.400

4. Cheltuielile activităţilor auxiliare 2.300

5. Cheltuielile indirecte de produ cţie 2.7906. Rezultatul brut a ferent cifrei de afaceri nete (1 - 2) 2.710

7. Cheltuielile de desfacere 1.300

8. Cheltuielile generale de administraţie 1.800

9. Alte venituri din ex ploatare 41.700

1 0 . R e z u lt a tu l d i n e x p lo a t a re ( 6 - 7 - 8 + 9) 41.310

-  Exemplul ilustrativ 16

Alfa efectuează în cursul anului N următoarele operaţii:

(a) La data de 12.05.N îi livrează mărfuri unui client în bazaavizului d e însoţire a mărfii, preţ de vânzare 3.000 lei, exclusivTVA 24%. La data de 05.06.N se întocmeşte factura, preţ devânzare 4.000 lei, exclusiv TVA 24%. La da ta de 15.06.N seemite o factură reprezentând o reducere comercială de 5%aplicată la valoarea facturii emise în data de 05.06.N.

(b) Primeşte sub formă de subvenţii suma de 25.000 lei, din care3.000 lei se încasea ză la data acordării, iar restul în aceeaşiperioadă. Su ma de 7.000 lei este aferentă cifrei de afaceri(2.500 lei pentru perioada curentă, restul pentru perioadele

următoare). Suma de 18.000 lei este subvenţie pentru plataunor materii prime achiziţionate şi este aferentă perioadeiîn curs.

(c) Ob ţine produ se finite la costul de producţie de 2.500 lei şiacordă aceste prod use finite propriilor salariaţi, la preţul devânzare total de 4.000 lei, produsele finite nefiind scutite deTVA, costul de producţie fiind de 2.100 lei.

(d) Primeşte prin dona ţie mărfuri în valoare de 2.500 lei.

Page 63: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 63/550

Dom eniul de comp etenţă: CONTABILITATE

(e) Primeşte prin don aţie un utilaj, la 31.12.N-1, cu o valoare de

piaţă de 60.000 iei. Durata de viaţă utilă a fost fixată la 5 ani,

iar metoda de amortizare este cea liniară.

(f) Construieşte în regie proprie un echipam ent tehno logic pe

care îl începe la 01.01 .N şi îl finalizează în an ul următor.

în anul N, cheltuielile înregistrate în legătură cu construcţia

echip am entu lui au fost: materii prime 16.000 lei; salarii

12.000 lei; amortizări 15.000 lei; cheltuieli indirecte

repartizate 11.000 lei; cheltuieli gen erale de adm inistraţie

5.000 lei.

Alte informaţii: cheltuielile activităţii de bază 2.400 lei;

cheltuielile activităţilor auxiliare 3.300 lei; cheltuieli ind irecte de

produ cţie 2.590 lei; cheltuieli de desfacere 1.900 lei; cheltuieli

generale de administraţie 1.200 lei.

Conform OM FP nr. 3.055/2009:

(1) Con tabiliza ţi operaţii le de mai sus;

(2) Prezentaţi un extras din contu l de profit şi pierdere

prin care să calculaţi cifra de afaceri netă şi venituri d in

exploatare - total;

(3) întocm iţi Nota explica tivă la situaţii le financiare intitulată

„Analiza rezultatului din exploatare".

Rezolvare:

(1) Conta bilizarea operaţiilor:

(a l) Livrarea mărfurilor în baza avizulu i de însoţire a mărfii:

3.720 lei3.000 lei

720 lei

(a2) Factura emisă în luna iunie:

(a2.1) factura cuprinde:

Preţ de vânza re = 4.000 lei

TVA = 24% x 4.000 lei = 960 lei

Total factură = 4.960 lei

3.720 lei  418 =  %Clienţi -  707

facturi de întocm it Venituri dinvânzarea mărfurilor

4 4 2 8TVA neexigibilă

Page 64: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 64/550

•Ghid pentru pregătirea candidaţilor   a examenul de aptitudini

(a2.2) regularizarea conturilor„TVA neexigib ilă"şi „Clienţi -  facturi de întocmit":

720 lei  4428 = 4427  720 leiTVA neexigibilă TVA colectată

3.720 lei  4111 = 418  3.720 leiClienţi Clienţi -

facturi de întocmit

(a2.3) înregistrarea diferenţei de valoare dintre aviz şi factură:

1.240 lei  4111  = % 1.240 leiClienţi  7 0 7  1.000 lei

Venituri dinvânzarea mărfurilor

4 4 2 7  240 leiTVA colectată

(a2.4) înregistrarea reducerii comerciale acordate:

Reducere comercială = 5% x 4.000 lei = 200 lei

(248 lei)  4111Clienţi

% (248 lei)7 0 9  (200 lei)

Reduceri comercialeacordate

4 4 2 7  (48 lei)TVA colectată

(b) încasarea subven ţiei aferente veniturilor:

25.000 lei22.000 lei

3.000 lei

445Subvenţii

512Conturi curente

la bănci

7411Venituri dinsubvenţii de

exploatare aferentecifrei de afaceri

7412Venituri dinsubvenţii de

exploatare pentrumaterii prime şi

materiale consum abile472

Venituri înregistrateîn avans

25.000 lei2.500 lei

18.000 lei

4.500 lei

Page 65: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 65/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

(c1) Obţinerea de produ se finite:

2.500 lei 345

Produse finite

711

Venituri aferente

costurilor stocurilor

de produse

2.500 lei

(c2) Acordarea de produ se finite propriilor salariaţi:

4.000 lei 421

Personal - salarii

datorate

701

Venituri din

vânzareaproduselor finite

4.000 lei

Si TVA = 4.000 lei x 24% = 960 lei:

960 lei  635

Cheltuieli cu alte

impozite, taxe şi

vărsăminte asimilate

4 4 2 7

TVA colectată

960 lei

Şi descărcarea gestiunii pentru costul de producţie:

2.100 lei  711

Venituri aferente

costurilor stocurilor

de produse

345

Produse finite

2.100 lei

(d) Pr imirea prin don aţ ie a mărfuri lor:

2.500 lei 371

Mărfuri

7582

Venituri din

donaţii primite

2.500 lei

(e l) Primirea prin dona ţie a utilajului:

60.000 lei 2131

Echipamente

tehnologice

(maşini, utilaje şi

instalaţii de lucru)

4753

Donaţii

pentru investiţii

60.000 lei

Page 66: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 66/550

 Ghid pentru pregătirea candidaţilor   a examenul de aptitudini

el Amortizarea anuală: 60.000 lei / 5 ani = 12.000 lei:

12.000 lei  6811

Cheltuielide exploatare

privind am ortizareaimobilizărilor

2813  12.000 leiAmortizareainstalaţiilor,

mijloacelor de transport,animalelor şi plantaţiilor

(e3) Trecerea anua lă a subven ţiei la venituri: 60.000 lei / 5 ani = 12.000 lei:

12.000 lei  4753 = 7584  12.000 leiDona ţii Venituri din subven ţii

pentru investiţii pentru investiţii

(f) Costu l de producţie în anu l N = materii prime 16.000 lei + salarii 12.000 lei +amo rtizări 15.000 lei + ch eltuieli indirecte repartizate 11.000 lei = 54.000 lei

Deoarece con strucţia nu este finalizată, se va recun oaşte o imob ilizare în curs:

54.000 lei 231Imobilizări corporaleîn curs de execuţie

722Venituri din

producţia deimobilizări corporale

54.000 lei

(2) Extras din contul de profit şi pierdere:

Soldu l contu lui 711 va fi: 2.500 lei (obţinerea prod uselor finite) - 2.100 lei (descărcareagestiunii) = 400 lei (sold creditor).

Soldu l contu lui 758 va fi: 2.500 lei (7582) + 12.000 lei (7584) = 14.500 lei.

- l e i -

Den um irea indica tor i lor Nr. Exerc iţ iul f inancia r

rd. Pre ce de nt Cure nt

A B 1 2

1. Cifra d e aface ri ne tă (rd. 02 + 03 - 04 + 05 + 06) 01 10.300

Producţia vândută (ct. 701 + 702 + 703 + 704 +

705 + 706 + 708)

02 4.000

Venituri din vânzarea mărfurilor (ct. 707) 03 4.000

Reduceri com erciale acorda te (ct. 709) 04 200

Venituri din dobânzi înregistrate de entităţileradiate din Registrul ge neral şi care mai au înderulare contracte de leasing (ct. 766)

05

V e n i t u r i d i n s u b v e n ţ i i d e e x p l o a t a r e a f e r e n t e

cifrei de afaceri nete (ct. 7411)06 2.500

Page 67: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 67/550

Domen iul de com petenţă: CONTABILITATE

Denu mirea indicatori lor Nr.

rd.

Exerciţiul f inanciarenum irea indicatori lor Nr.

rd. Precedent Curent

A B 1 2

2. Venituri aferentecostului producţiei încurs de execuţie(ct. 711  + 7 1 2 )

Sold C 07 400. Venituri aferentecostului producţiei încurs de execuţie(ct. 711  + 7 1 2 )

Sold D 08

3. Producţia realizată de entitate pentru scopurilesale proprii şi capitalizată (ct. 721 + 722)

09 54.000

4. Alte venituri din exploatare (ct. 758 + 7417 +

7815)10 14.500

V ENITURI DIN EXPL OA TA RE - TOTA L( rd . 01 + 0 7 - 0 8 + 0 9 + 1 0 )

12 79.200

(3) Ana liza rezultatului din exploatare:

- lei -

Denu mirea indicatori lor Exerciţ iu f inanciarenumirea indicatori lor

Precedent Curent

0 1 2

1. Cifra de afaceri netă 10.300

2. Costul b unuri lor vâ ndu te şi al servicii lorprestate (3+ 4 + 5)

8.290

3. Cheltuielile activităţii de bază 2.400

4. Cheltuielile activităţilor au xiliare 3.300

5. Cheltuielile indirecte de producţie 2.590

6. Rezultatul brut aferent cifrei de afaceri n ete (1 - 2) 2.01 0

7. Cheltu ielile de desfacere 1.9008. Cheltuielile generale de administraţie 1.200

9. Alte venituri din exp loatare (400 iei cont 711 +54.000 lei cont 722 + 14.500 lei cont 758 + 18.000 leicont 7412)

86.900

1 0 . R e z u lt a tu l d i n e x p l o at a r e ( 6 - 7 - 8 + 9) 85.810

Page 68: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 68/550

 Ghid pentru pregătirea candidaţilor   a examenul de aptitudini

-  Exemplul ilustrat iv 17

Presupunem că în cursul anului N entitatea Alfa efectueazăurmătoarea secvenţă de tranzacţii:

(a) Primeşte în concesiune o pădure care aparţine dom eniuluipublic al statului. Durata concesiunii este de 20 de aniîncepând cu 01.01 .N.  în contract este prevăzută valoareatotală a concesiunii de 1.000.000 lei, cu o redevenţă lunarăde 4.167 lei, plătibilă la data de 15 a lunii următoare celei încare se datorează. Amortizarea concesiunii se efectuează pedurata contractului, prin metoda liniară.

(b) La data de 01.05.N îi acordă unei filiale un împ rum ut petermen de 5 ani, în valoare de 150.000 lei, cu o dobândăpreferenţială de 30% pe an. împrumutul se restituie în cincitranşe egale, la data de 01.05 a fiecărui an, când se încaseazăşi dobân zile anuale.

(c) Un împru mu t din emisiuni de obligaţiuni se emite la 01.10.N,cu următoarele caracteristici: număr de obligaţiuni 50.000 detitluri; valoare nominală 10 lei/obligaţiune; preţ de emisiune9 lei/obligaţiune; preţ de rambursare 12 lei/obligaţiune; rataanuală a dobân zii 20%; durata împrumu tului 10 ani.Rambursarea împrum utului se face în 10 tranşe egale, la data de01.10 a fiecărui an, când se plăteşte şi dobân da anuală; primele

de rambursare se amortizează liniar pe durata împ rumu tului.(d) La data de 10.11 .N, Alfa îi vinde mărfuri societăţii Beta în

baza facturii: preţ de vân zare 2.000 lei, TVA 24%. La datade 20.12.N, Alfa îi emite lui Beta o factură rep rezentând oreducere comercială de 10% aplicată la suma iniţială.

(e) La data de 10.12.N, Alfa achiziţion ează mărfuri de la Beta înbaza facturii: preţ de cumpărare 2.000 lei,TVA 24% .Termen ulde decontare conform contractului este de două luni. Ladata de 20.12.N, entitatea prim eşte de la Beta o facturăreprezentând u n scont de 10%.

(f) Alfa încaseaz:ă la 27.12.N sum a de 6.000 lei reprezentândchiria anuală, din care 1.000 lei aferenţi anului N.

Conform OM FP nr. 3.055/2009:(1) Con tabiliza ţi opera ţii le de ma i sus;

(2) întocm iţi Nota 5 la situaţii le financiare, intitulată „Situa ţiacreanţelor şi da torii lor";

(3) Ce alte informaţii legate de datorii conţin e această notă?

(4) Lega t de tranzacţii le de mai sus, precizaţi ce informa ţii seprezintă în Nota 7„Participaţii ş i surse de finanţare"  şi î nNota 10„Alte informaţii".

Page 69: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 69/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

Rezolvare:

(1) Contab ilizarea tranzacţiilor:

(a) Con cesiun ea primită se reflectă ca imobilizări necorporale, deoarece contrac-tul de concesiune prevede o durată (20 ani) şi o valoare determinată de concesiune(1.000.000 lei).

(a l) La 01.01.N, odată cu semna rea contractu lui se recunoaşte activul necorporalpentru valoarea totală a concesiunii primite:

1.000.000 lei 205Concesiuni,

brevete, licenţe,

mărci comerciale,drepturi şi

active similare

167Alte

împrumuturi şi

datorii asimilate

1.000.000 lei

Şi concom itent:

Debit 8 0 3 8 Bun uri publice primite în administrare, conc esiune şi cu chirie 1.000.000 lei

(a2) La 15.02.N se înregistrează redevenţa lunară:

4.167 lei 167 = 40 4 4.167 leiAlte Furnizori

împrum uturi şi de imobilizăridatorii asimilate

(a3) Plata redeven ţei:

4.167 iei 404Furnizori

de imobi l izăr i

5121Conturi la bănci

în lei

4.167 lei

Ultimele două înregistrări se repetă în cursul anului N la data de 15 a fiecărei luni. Ca

urmare se vor plăti 11 redevenţe x 4.167 lei = 45.837 lei.

La sfârşitul anului N, soldul contului 167 va fi: 1.000.000 lei - 45.837 lei = 954.163 lei,din care:

datorie sub  1  an: cele 12 redevenţe care se datorează în anul N+1:12 redevenţe x4.167 lei = 50.004 lei;

- datorie între  1  şi 5 ani: redevenţele datorate în anii N+2, N+3, N+4, N+5:12 rede-

venţe lun are x 4 ani x 4.167 lei = 200.016 lei;

restul de 954.163 lei -5 0. 00 4 lei -  200.016 lei = 704.143 lei reprezintă o datorie cu

termen de exigibilitate mai mare de 5 ani.

Page 70: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 70/550

 Ghid pentru pregătirea candidaţilor   a examenul de aptitudini

(b l) Acordarea împrum utului la data de 01.05.N:

150.000 lei 2671Sum e datorate deentităţile afiliate

5121Conturi la bănci

în lei

150.000 lei

(b2) Dob ând a cuvenită pentru anul N: 150.000 lei x 30% x 8 luni /1 2 luni = 30.000 lei:

(b3) Ana liza creanţelor:

Creanţa totală de 150.000 lei se va încasa în 5 tranşe egale: 150.000 lei / 5 ani = 30.000 lei:

30.000 lei care se vor încasa la data de 01.05.N+1 reprezintă creanţă cu termen de

lichiditate sub  1  an;

-  restul de 150.000 lei - 30.000 lei = 120.000 lei reprezintă creanţă cu terme n de li-chiditate mai mare de 1  an.

Dobânda de 30.000 lei care se va încasa la 01.05.N+1 reprezintă creanţă cu termen de

lichiditate sub  1  an.

(ci) La data de 01.10.N se recunoaşte emiterea împrum utului:

Valoare împ rumu t =  50.000 titluri x 12 lei preţ de rambu rsare = 600 .000 lei

Sumă primită = 50.000 titluri x 9 lei preţ de emisiune = 450.000 lei

Prime privind rambursarea împrumutului din emisiuni de obligaţiuni = 600.000 lei -450.000 lei = 150.000 lei

600.000 lei  %  =  161  600.000 lei450.000 lei 461 împrum uturi

30.000 lei 2672Dobânda aferentăsumelor datorate

de en tităţile afiliate

763Venituri din

creanţeimobilizate

30.000 lei

150.000 ieiDebitori diverşi

169din emisiuni

de obligaţiuni

Prime privindrambursarea

obligaţiunilor

Şi încasarea:

450.000 lei 5121 = 461 450.000 leiConturi la băn ci Debitori diverşi

în lei

Page 71: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 71/550

Domeniul de com petenţă: CONTABILITATE

(c2) Do bân da datora tă la sfârşitul anulu i IM se calculează la valoarea nominală:50.000 obligaţiuni x 10 lei/obligaţiune x 20% x 3 luni /12 luni = 25.000 lei:

(c3) Ana liza datoriei:

Dobânda se va plăti la data de 01.10.IM+1, prin urmare reprezintă o datorie cu termende exigibil itate sub  1  an.

împrumutul obligatar se va rambursa anual în 10 tranşe: 50.000 obligaţiuni /10 ani =5.000 obligaţiuni anual x 12 lei preţ de rambursare = 60.000 lei anual.

La 01.10.N, datoria totală este de 600.000 lei, din care:

rata de 60.000 lei care se va achita la 01.10. N+1 reprezintă o datorie cu term en d e

exigibil itate su b  1  an;

- restul datoriei, de 600.000 lei - 60.000 lei = 540.000 lei, se împ arte astfel:

• datorie exigibilă între  1 şi 5 ani, adică pân ă la 31.12.IM+5: ratele de 60.000 leidatorate la 01.10.N+2,01.10.N+3,01.10.N+4 = 3 rate x 60.000 lei = 180.000 lei;

• datorie exigibilă într-o perioa dă mai mare de 5 ani: ratele de 60.000 lei dato-rate la 01.10.N+5, 01.10.N+6, 01.10.N+7, 01.10.N+8, 01.10.N+9, 01.10.N+10 =6 rate x 60.000 lei = 3 60.000 lei.

(d l) înregistra rea facturii emise la data de 10.11.N:

2.480 lei  4111  = % 2.480 lei

25.000 leiCheltuieli

privind dobânzile

68

Dobânzi aferenteîmprumuturilor

din emisiunide obligaţiuni

25.000 lei

Clienţi 707Venituri din

vânzarea mărfurilor4427

TVA colectată

2.000 lei

480 lei

(d2) înregistrare a reducerii com erciale acord ate la data de 20.12.N:

Reducere comercială = 10% x 2.000 lei = 200 lei

TVA aferentă reducerii = 200 lei x 24% = 48 lei

Total creanţă de redus = 248 lei

(248 lei) 4111Clienţi 709

(248 lei)(200 lei)

Reduceri comercialeacordate

4 4 2 7TVA colectată

(48 lei)

Page 72: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 72/550

 Ghid pentru pregătirea candidaţilor   a examenul de  aptitudini

(d3) Ana liza creanţei:

Creanţa rămasă de încasat, în sumă de 2.480 lei - 248 lei = 2.232 lei, reprezintă o creanţăcu termen de lichiditate sub  1  an.

(e l) înregistrarea facturii primite la data de 10.12.N:

2.480 lei %2.000 lei  371

Mărfuri480 lei  4426

TVA deductibilă

(e2) înregistrarea reducerii financiare primite la data de 20.12.N:Scon t = 10% x 2.000 lei = 200 lei

TVA aferentă scontului = 200 lei x 24% = 48 lei

Total datorie de redus = 248 lei

248 lei  401 = %Furnizori 767

Venituri dinsconturi obţinute

4426TVA deductibilă

(e3) Ana liza datoriei:

Datoria rămasă de 2.480 lei - 2 48 lei = 2.232 lei reprezintă o datorie cu termen de exi-gibilitate sub 1  an.

(f) încasarea chiriilor la 27.12.N:

Venituri aferente perioadei curente = 1.000 lei

Venituri aferente perioad ei conta bile viitoare = 6.000 lei - 1.000 lei = 5.000 lei

La 27.12.N, sumele încasate în a vans sunt înregistrate direct în conturile de regularizări

ca d atorii:

6.000 lei  5121  = % 6.000 leiConturi la bănci  70 6  1.000 leiîn lei Venituri din redevenţe,

locaţii de gestiuneşi chirii' 472  5.000 lei

Venituri înregistrateîn avans

Venitul în avans reprezintă o datorie cu termen de exigibilitate sub 1  an.

40 1  2.480 leiFurnizori

248 lei200 lei

48 lei

Page 73: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 73/550

Dome niul de com petenţă: CONTABILITATE

(2) Nota 5 la situaţiile financiare, intitulată „Situaţia  creanţelor şi datoriilor":

- lei -

Creanţe Sold la sfârşitulexerciţ iului

f inanciar

Termen de l ichiditatereanţe Sold la sfârşitulexerciţ iului

f inanciarSu b 1 an Peste 1 a n

0 1 = 2 + 3 2 3

Total, din care: 182.232 62.232 120.000

Sume datorate deentităţile afiliate

150.000 30.000 120.000

Dobânda aferentăsumelor datorate deentităţile afiliate

30.000 30.000

Clienţi 2.232 2.232

- lei -

Datori i Sold lasfârşitul

exerciţ iuluif inanciar

Termen de exigibi l itateatorii Sold lasfârşitul

exerciţ iuluif inanciar

Su b  1 an 1-5 ani Peste 5 ani

0 1 = 2 + 3 + 4 2 3 4

Total, din care: 1.586.395 142.236 380.016 1.064.143

împrumuturi dinemisiuni de ob ligaţiuni

600.000 60.000 180.000 360.000

Dobân zi aferenteîmprumuturilor dinemisiuni de obligaţiuni

25.000 25.000

Alte împrumuturişi datorii asimilate

954.163 50.004 200.016 704.143

Furn izori 2.232. 2.232

Venituri în avans 5.000 5.000

(3) Legat de datorii se prezintă:

(a) Clauzele legate de achitarea datori i lor ş i rata dob ânzi i aferente împ rum u-

turilor, astfel:

(a l) Pentru împ rum utul din emisiuni de obligaţ iu ni:

-  data emiterii: 01.10.N;

Page 74: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 74/550

•Ghid pentru pregătirea candidaţilor   a examenul d e aptitudini

număr de obligaţiuni emise: 50.000 titluri; valoare nominală 10 lei/obligaţiune;

preţ de emisiune 9 lei/obligaţiune; preţ de rambursare 12 lei/obligaţiune;

rata anuală a do bânzii: 20%;

durata împrum utului: 10 ani;

rambursarea împrumutului se face în 10 tranşe egale, la data de 01.10 a fiecărui an,

când se plăteşte şi dobâ nda anuală.

(a2) Pentru alte împ rum uturi şi datori i asimilate:

concesiunea primită se reflectă ca imobilizări necorporale, deoarece contractul

de concesiune prevede o durată (20 ani) şi o valoare determinată de concesiune

(1.000.000 lei);

durata concesiunii este de 20 ani, începând cu 01.01 .N;

valoarea totală a con cesiunii: 1.000.000 lei;

redevenţa lunară de 4.167 lei este plătibilă la data de 15 a lunii următoare celei în

care se datorează.

(b) Datoriile pentru care s-au dep us garanţii ori au fost efectuate ipotecări: valoarea

datoriei; valoarea şi natura garanţiilor.

(c) Valoarea obligaţiilor pentru care s-au constituit provizioane.

(d) Valoarea obligaţiilor privind plata pensiilor.

(4) în N ota 7 „Part icipaţ i i ş i surse d e f inanţare" se prezintă (legat de tranzacţiile

din acest exemplu):

Obligaţiun i emise:

tipul obligaţiunilor;

valoarea em isă: 600.000 lei;

- suma primită: 450.000 lei.

în  Nota 10„Alte informaţi i"se prezintă:

legat de împrumutul din emisiuni de obligaţiuni, diferenţa dintre suma de ram-

bursat mai mare şi suma primită mai mică, de 150.000 lei;

explicaţii p rivind natura şi valoarea veniturilor în avans: veniturile în avans în sumă

de 5.000 lei reprezintă chiria încasa tă aferentă perioadei 01.01.N+1 - 27.12.N+1 .

Page 75: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 75/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

Exemplul ilustrativ 1 b

Dispuneţi de următoarele date:

- lei -

Informaţi i N-1 N

Creanţe com erciale 10.000 6.750

Furnizori 7.000 6.000

Stocuri 8.000 12.750

Datorii salariale 6.000 5.250Cheltuieli în avan s 2.000 1.000

Datorii pe termen scurt 5.000 3.000

Casa şi conturi la bănci 12.000 8.250

Active imobilizate 11.000 11.500

Credite bancare pe termen lung 6.000 3.000

împrumuturi din emisiuni deobligaţiuni

4.000 6.000

Profit brut din vânzări 8.000 15.000

Profit înaintea plăţii dobânzii şi a

impozitului pe profit

12.000 20.000

Cheltuieli cu dobânda 4.000 5.000

Cifra de afaceri 48.000 50.000

Costul bunurilor vândute şi alserviciilor prestate

x 40.000

Conform OMFP nr. 3.055/2009:

(a) Prezentaţi un extras din bilanţul contabil şi determ inaţi

mărimea capitalurilor proprii;

(b) Calculaţi conform Notei 9 la situaţii le financiare,

intitulată „Exemple de calcul şi analiză a principalilorindicatori economico-financiari", indicatorii de lichiditate,

indicatorii d e risc, indicatorii de activitate şi indicato rii de

profitabilitate, interpretaţi.

Rezolvare:

(a) Extras d in b i lanţul conta bi l :

Page 76: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 76/550

•Ghid pentru pregătirea candidaţilor   a examenul de aptitudini

- lei -

Informaţii N-1 N

A . A C TIV E IMOB IL IZA TE 11.000 11.500

B. ACT IVE CIR CUL AN TE (I + I I + I II) 30.000 27.750

1. Stocuri 8.000 12.750

II. Creanţe com erciale 10.000 6.750

III. Casa şi conturi la bănci 12.000 8.250

C . C HE L TUIE L I ÎN A V A N S .2.000 1.000

D. DA TORII : SUMEL E C A RE TREB UIE PL Ă TITE ÎNT R-O

PERIOA DĂ DE PÂ NĂ L A UN A N

18.000 14.250

Furnizori 7.000 6.000

Datorii pe termen scurt 5.000 3.000

Datorii salariale 6.000 5.250

E. A C TIV E C IRC UL A N TE NETE (B +  C  - D) 14.000 14.500

F. TOT A L A C TIV E MINUS DA TO RII C URENTE (A + E ) 25.000 26.000

G. DA TORII: SUMEL E C A RE TREB UIE PL Ă TITE ÎN TR-OPERIOADĂ MAI MARE DE UN AN

10.000 9.000

împrum uturi din emisiuni de obligaţiuni 4.000 6.000

Credite bancare pe termen lung 6.000 3.000H. CAP ITAL PROPR IU (F - G) 15.000 17.000

(b) Calculul indicatorilor econom ico-financiari conform Notei 9 la situaţiile financiare,intitulată „Exemple de calcul şi analiză a principalilor indicatori economico-financiari":

I. Indica torii de lichidita te sunt:

a) Indicatorul lichidităţ i i curente (Indicatorul capitalului circulant)  oferă garan-ţia acoperirii datoriilor curente din activele curente:

Indicatorul l ichidităţ i i curente = Act ive curente / Datori i curente

Active curente = Active circulante + Cheltuieli în avans

Datoriile curente sunt datoriile care trebuie p lătite într-o perioadă de pâ nă la un an.

b) Indicatorul l ichidităţ ii imediate (Indicatorul test acid) = (Active curente -Stocuri) / Datori i curente

Indicatori N-1 N

Indicatorullichidităţii curente

32.000 lei/ 18 .00 0 lei = 1,77 28.750 lei/ 14 .25 0 lei = 2,01

Indicatorull ichidităţ ii im ediate

(32.000 le i -8 .000 le i ) /18.000 lei = 1,33

(28.750 lei  -  12.750 Iei) /14.250 lei = 1,12

Page 77: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 77/550

Dome niul de com petenţă: CONTABILITATE

Active curente N-1 =  30.000 lei + 2.000 lei = 32.000 lei

Active curente N =  27.750 lei + 1.000 lei = 28.750 lei

Se po ate aprecia că evoluţia este pozitivă întrucât valoarea indicatorului l ichidităţi i cu-rente creşte de la un exerciţiu la altul şi se apropie de 2, limita considerată normală.

Indicatorul l ichidităţi i imediate scade, dar întrucât valoarea dezirabilă minimă este 1,

se poate ap recia totuşi că entitatea are o l ichiditate b ună.

I I . Ind icato rii de risc sun t:

a) Indicatorul gradu lui de îndatorare, aşa cum prevede OM FP nr. 3.055/2009, poatefi calculat pe b aza a două formule:

Ind i c ator u l gr adul u i de î ndator ar e = C api ta l î m pr um utat  /  C api ta l pr opr i u x 100

Indi c ator u l gr adul u i de î ndator ar e = C api ta l î m pr um utat  /  C api ta l anga jat x 100

Capital împrumutat = Datori i de plătit într-o perioadă mai mare de un an

Capital angajat = Capital împrumutat + Capital propriu

b) Indicatorul pr ivind acoperirea dob ânzi lo r  determină de câte ori entitatea poateachita cheltuiel ile cu dob ând a. Cu cât valoarea indicatorului este mai mică, cu atât po-

ziţia entităţii este considerată mai riscantă. Relaţia de calcul este:

Ind i c ator u l pr i v i nd ac op er i r ea dobâ nzi l or • Pr of it î na i ntea p l ăţ ii dobâ nz i i ş i

i m poz i tu l u i pe pr o f i t C he l tu i e l i c u dob ând a = Num ăr de or i

Indicato r i N-1 N

Indi c ator u l gr adul u i de

î ndator ar e ( for m ul a 1)

10.000 lei/15.0 00 lei x 100= 66,66%

9.000 lei /17 .00 0 lei x 100= 52,94%

Ind i c ator u l gr adul u i deî ndator ar e ( for m ul a 2)

10.000 lei/25 .00 0 lei x 100= 40%

9.000 lei / 26.000 lei x 100= 34,61%

i nd i c ator u l pr i v i ndac oper i r ea dobân zi l or

12.000 lei/4.00 0 lei =  3 ori 20.000 lei / 5.000 lei = 4 ori

Capital împrumutat N-1= 10.000 lei

Capital împrumutat N = 9.000 lei

Capital angajat N-1 = 10.000 lei  +  15.000 lei =  25.000 lei

Capital angajat N = 9.000 lei +  17.000 lei = 26.000 lei

Indicatorul gradu lui de îndatorare scad e de la un an la altul (prin amb ele formule) decise   poate aprecia o îmbunătăţire  a situaţiei firmei.

în ceea ce priveşte al doilea indicator, în anul N entitatea poate achita cheltuiala cudobânda de patru ori faţă de trei ori în anul N-1, deci se poate aprecia o îmbunătăţirea situaţiei firmei.

Page 78: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 78/550

 Ghid pentru pregătirea candidaţilor   a examenul de aptitudini

i i i. Indicatorii de activitate (indicatorii de gestiune) furnizea ză inform aţii cu privire la:

Viteza d e intrare sau de ieşire a fluxurilor de trezorerie ale en tităţii.

Capacitatea entităţii de a controla capitalul circulant şi activităţile comerciale de

bază ale entităţii.

Vit eza de rot aţie a stocuri lor (rulaju l stocuri lor )  aproximează de câte ori stocul afost rulat de-a lungul exerciţiului financiar:

Costul vânzări lor- — = Num ăr de ori

Sto c m ediu

sau

Număru l  de  zi le de sto care   indică numărul de zile în care bunurile sunt stocate înunitate:

Sto c mediux 365

Costul vânzări lor

Vit eza de rota ţie a debitelo r - clienţi:

calculează eficacitatea entităţii în colectarea crean ţelor sale;

exprimă numărul de zile până la data la care debitorii îşi achită datoriile cătreentitate. Relaţia de calcul este:

Sold m ediu clienţix 365

Cifra de afa ceri

0 valoare în creştere a indicatorului poate indica probleme legate de controlulcreditului acordat clienţilor şi, în consecinţă, creanţe mai greu de încasat (clienţirău-platnici).

Vit eza de ot aţie a creditelor -furni zor  aproximează num ărul de zile de creditarepe care entitatea îl obţine d e la furnizorii săi. în m od idea l ar trebui să includ ă d oarcreditorii com erciali:

Sold mediu furn izor ix 365,

Achiziţi i de bunu ri (f ără servici i)

unde pentru aproximarea achiziţiilor se poate utiliza costul vânzărilor sau cifra deafaceri.

Viteza de rotaţie a act ive lor imo bi l izate   evaluează eficacitatea managementuluiactivelor imob ilizate prin examina rea valorii cifrei de afaceri generate de o anu mităcantitate de active imobilizate:

Cifra d e afa ceri

Act ive imobi l izate

Page 79: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 79/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

Viteza de rotaţie a act ive lor tot a le:

Cifra d e afa ceri

Tota l act ive

Indicatori Calcul

Viteza de rotaţie a stocurilor (în zile) 10.375 lei / 40.000 lei x 365 zile = 95 zile

Viteza de rotaţ ie a stocuri lor (num ărde rotaţii)

40.000 lei / 10.375 lei = 3,8 ori

Viteza de rotaţ ie a debitelor - cl ienţ i 8.375 lei / 50.000 lei x 365 zile =  61  zile

Viteza de rotaţ ie a creditelor - furnizor 6.500 lei / 40.000 lei x 365 zile = 59 zile

Viteza de rotaţie a activelorimobil izate

50.000 lei/11.500 lei =4,3 ori

Viteza de rotaţ ie a act ivelor totale 50.000 lei / 40.25 0 lei = 1,2 ori

Stoc m ediu = (8.000 lei + 12.750 lei) / 2 = 10.375 lei

Sold m ediu clienţi =  (10.000 lei + 6.750 lei) / 2 = 8.375 lei

Sold m ediu furnizori = (7.000 lei + 6.000 lei) / 2 = 6.500 lei

Active totale N = 11.500 lei active imobilizate + 27.750 lei active circulante + 1.000 leicheltuieli în avans = 40.250 lei

Durata d e credit furnizori (59 zile) este mai mică d ecât du rata de credit clienţi (61 zile).Acest lucru arată că entitatea încasează creanţele mai greu decât îşi achită datoriile,lucru care indică existenţa unor probleme de trezorerie.

IV. Indica torii de profita bilitate  e xprim ă eficienţa entităţii în realizarea de profit dinresursele disponibile:

a ) R e n t a b i l i t a t e a c a p i t a l u l u i e i n g a j a t r e p r e z i n tă p r o f it u l  p e  c a r e  îl  o b ţ i n e e n t i t a t e a

din banii investiţi în afacere:

Profit înaint ea plăţii do bânzii şi m pozitu lui pe profit

Capi ta l angajat

unde capitalul angajat se referă la banii investiţi în entitate atât de acţionari, cât şi decreditorii pe termen lung şi include capitalul propriu şi datoriile pe termen lung sauactivele totale minus datoriile curente.

b) Marja brută din vânză ri :

Prof i t u l brut din vânzăr ix 7 00

Cifra d e afaceri

Page 80: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 80/550

 Ghid pentru pregătirea candidaţilor   a examenul de aptitudini

O scădere a procentului poate scoate în evidenţă faptul că entitatea nu este capabilăsă îşi controleze costurile de producţie sau să obţină preţul de vânzare optim.

Indicatori N -1 N

Rentabil itateacapitalului angajat

12.000 lei/25.000 leix 100 =48%

20.000 lei/26.000 leix 100 =77%

Marja brută dinvânzăr i

8.000 lei / 48.000 lei x 100 =16,7%

15.000 lei/50. 000 lei x 100 =30%

Din evoluţia celor doi indicatori se observă o îmb ună tăţire a situaţiei entităţii.

7 5 Evenimente ulterioare datei bilanţului

—   Exemplul ilustrativ 1 9

Societatea A lfa încheie exerciţiul financiar la 31.12.N. Situaţiile

financiare sunt autorizate pentru emitere la data de 30.05.N+1.

Următoarele tranzacţii au fost efectuate de societatea Alfa:

(a) La data de 15.01.N+1, în urma unui control intern

desfăşurat, se constată că entitatea a încasat contravaloareaunei facturi reprezentând prestare de servicii, în sumă de2.000 lei, fără ca factura respectivă, dintr-o eroare, să fieînregistrată în contabilitate la mo men tul em iterii ei (anul N).Presupunem că eroarea este considerată semnificativă, cotade TVA fiind de 24%. Majorările de întârziere percepu te seridică la 100 lei.

(b) La data de 10.1 2.N, Consiliul de adm inistraţie a decis să

închidă o secţie. Până la 31.12.N a fost aprobat un plan

detaliat p entru restructurare, au fost trimise scrisori clienţilorşi avize de concediere personalului. Costurile de restructurare

au fost estimate la 5.000 lei, fiind con stituit un provizion

pentru restructurare pentru această valoare. Procesul derestructurare este finalizat la data de 20.01 .N+1, iar entitateaconstată că trebuie să le plătească foştilor angajaţi suma de

6.500 lei.

(c) întreprinderea Alfa achiziţionează compo nente electronicede la întreprinderea Beta. în procesul de producţie, Alfaasamblează comp onentele şi obţine calculatoare pe care levinde ca mărfuri, principalul client fiind societatea Gama.

Page 81: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 81/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

în anu l N, Gama constată că o parte din calculatoare suntde proastă calitate şi îi intentează societăţii Alfa un procesjudecătoresc. Consilierii juridici estimează pierdereaprocesului şi necesitatea plăţii unei amenzi în valoare de30.000 lei. Ca atare, în an ul N, Alfa a constituit un provizionpentru litigii în sumă d e 30.000 lei.La data de 25.02.N+1, procesul este terminat şi Alfa estecondam nată prin hotărâre judecătorească să plătească oamen dă d e 26.000 lei.

(d) La data de 31.12.N, valoarea de piaţă a valorilor mobiliare alesocietăţii Alfa este de 5.000 lei. La data de 01.02.N +1, valoareade piaţă aju nge la 3.000 lei.

(e) în cursul anulu i N, Alfa a intentat un proces judecă torescfirmei Delta pentru nerespectarea unor condiţii dintr-uncontract încheiat. La sfârşitul anului N, procesul nu este încăterminat, dar consilierii juridici consideră că este probabilca Alfa să câştige procesul şi să primească de la Deltadespăgubiri în sumă de 7.000 lei. Prin urmare, la sfârşitulanu lui N, Alfa a prezentat în notele exp licative la situaţiilefinanciare un activ contingent în valoare de 7.000 lei. Procesuljudecătoresc se încheie la data de 20.02.N+1 în favoarea luiAlfa, care trebuie să primească o despăgubire de la Delta învaloare de 10.000 lei.

(f) în iulie N+1, Alfa constată că a omis să înregistreze în anul N

cheltuieli facturate în baza unui con tract de p restări servicii,în sumă de 5.000 lei. Presupunem că eroarea este consideratăsemnificativă, cota de TVA fiind de 24%.

(g) La data de 15.03.N+1, Alfa constată că un salariat a furat unstoc de m ărfuri în valoare de 3.500 lei. Salariatul recunoaştefapta şi m ărfurile îi sunt imp utate la preţul pieţei, de 4.000 lei,TVA 24%.

(h) în anul N, Alfa a vân du t mărfuri unui client în valoare de1.240 lei, TVA inclusă. în noiembrie N, clientul a anunţatdificultăţi financiare şi probabilitatea achitării doar a unuiprocent de 60% din valoarea datorată. Ca atare, Alfa aconstituit o ajustare pentru deprecierea crean ţelor - clienţi

pentru probabilitatea de neîncasare de 40% x 1.240 lei = 496 lei.La data de 28.01 .N+1, instanţa judecătorească pronunţăfalimentul clientului.

(i) în anul N, Alfa a vân dut o instalaţie în valoare de 2.480 lei, TVAinclusă. în decembrie N, debitorul a anunţat dificultăţifinanciare şi probabilitatea achitării doar a unui procent de40% din valoarea d atorată. Ca atare, Alfa a constituit o ajustarepentru deprecierea creanţelor - debitori diverşi pentruprobabilitatea de neîncasare de 60% x 2.480 lei = 1.488 lei.

Page 82: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 82/550

 Ghid pentru pregătirea candidaţilor   a examenul de aptitudini

La data de 20.08.N+1, instanţa judecătorească pronunţă

falimentul debitorului.

Notă: Se elimină incidenţa fiscală privind impozitul pe profit.

Conform OM FP nr. 3.055/2009:

Analizaţi fiecare tranzacţie în parte şi stabiliţi în ce măsurăse încadrează în categoria even imentelor ulterioare dateibi lanţului . Argumentaţi răspunsul .

Precizaţi, pentru fiecare tranza cţie în parte, ce înregistrări seefectuează în anul N+1 .

Precizaţi, acolo unde este cazul, dacă este sau nu necesarăprezentarea de informaţi i supl imentare în notele expl icat ive la

situaţii le financiare şi care sunt ace stea.

Punctul 62 alin. (4) din OMFP nr. 3.055/2009 menţionează exemple de evenimen te ul-terioare datei bilanţului care conduc la ajustarea situaţiilor financiare şi care impunajustarea de către entitate a valorilor recunoscute în situaţiile sale financiare care aufost anterior recunoscute, printre care şi  descoperirea de fraude sau erori ce aratăcă situaţi i le f inanciare anu ale sunt incorecte.

Totodată, punctul 63 alin. (4) din OMFP nr. 3.055/2009 precizează: „orecta rea erori-

lor aferente exerciţiului fina nciar curent   se efectuează pe seama contu lu i de prof i t şi

pierdere .

Prin urmare, situaţiile financiare ale anului N vor fi  afectate prin înregistrările:

(a l) Corectarea erorii (factura omisă):

2.480 lei 4111   = %  2.480 lei

Rezolvare:

Clienţi 704Venituri din

servicii prestate4427

TVA colectată

2.000 lei

480 lei

(a2) Ma jorările de întârziere:

100 lei 6581Despăgubiri, amenzi

şi pena lităţi

4481Alte datorii faţă

de bu getul statului

100 lei

(b) Pun ctul 62 alin. (3) din OM FP nr. 3.055/2009 precizează că pot fi identificate două

tipuri de evenim ente ulterioare datei bilanţului...  cele care fac dovada condiţiilor care au

existat la data bilanţului... ş i care conduc la ajustarea situaţiilor financiare anua le.

Page 83: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 83/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

în acest caz, la data de 20.01 .N+1 apare evenimentul ulterior datei bilanţului, respectivfinalizarea procesului de restructurare, care reflectă condiţiile care existau la databilanţului privind constituirea provizionului.

Ca atare, entitatea va ajusta situaţiile financiare prin majorarea provizionului existentcu suma de 6.500 lei -  5.000 lei = 1.500 lei:

1.500 lei 68 12 = 15 14 1.500 lei

(c)  Şi în acest caz, la data de 25.02.N+1 apare evenim entul ulterior datei bilanţului,

respectiv finalizarea procesului judecătoresc, care reflectă condiţiile care existau ladata bilanţului privind constituirea provizionului.

Ca atare, entitatea va ajusta situaţiile financiare prin diminuarea provizionului existent

cu sum a de 30.000 lei - 26.000 lei = 4.000 lei:

4.000 lei 1511 = 78 12 4.000 lei

(d) Punctu l 62 alin. (5) din OM FP nr. 3.055/2009 me nţionea ză exem ple de eveni-mente ulterioare  care nu conduc la ajustarea situaţi i lor f inanciare anuale: ...dimi-

nuarea valorii de piaţă a valorilor mobiliare,  în intervalul de timp dintre data bilanţului şidata la care situaţiile financiare sunt autorizate pentru emitere.

Ca atare, pentru această situaţie, Alfa nu va ajusta situaţiile financiare ale anu lui N.

Totuşi, în măsura în care consideră că acest eveniment este semnificativ, va trebui săprezinte în notele explicative la situaţiile financiare informaţii despre natura eveni-mentului şi o estimare a efectului financiar sau o menţiune conform căreia o astfel deestimare nu poate fi făcută.

(e) în acest caz, la data de 20.02.N+1 apa re evenim entul de câştigare a procesuluicare reflectă o cond iţie ce exista la data bilanţului, respectiv proba bilitatea de câştiga rea p rocesului. Ca atare. Alfa va ajusta situaţiile financiare ale anului N prin ma jorarea ac-

tivului co nting ent cu 10.000 lei - 7.000 iei = 3.000 lei.

(f) în acest caz este depăşită  data la care situaţii le f inanciare anuale sun t auto-rizate pentru emitere.  Ca atare, acesta nu reprezintă un eveniment ulterior dateibilanţului, ci o corectare de erori contabile aferentă exerciţiului precedent.

Punctul 63 alin. (5) din OMFP nr. 3.055/2009 precizează:  „orecta rea erori l or sem -

nificative aferente exerciţiilor financiare precedente   se efectuează pe seama  rezul-

ta t u lu i repor ta t .

Cheltuieli de exploatareprivind provizioanele

Provizioanepentru restructurare

Provizioanepentru litigii

Venituridin provizioane

Page 84: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 84/550

•Ghid pentru pregătirea candidaţilor   a examenul de aptitudini

Prin urmare, entitatea va înregistra:

6.200 lei %   = 401  6.200 lei5.000 lei  1174  Furnizori

Rezultatul reportatprovenit din corectarea

erorilor contabile1.200 lei  4426

TVA deductibilă

(g) Descope rirea de fraude reprezintă, aşa cum prevede OM FP nr. 3.055/2009,  un

evenim ent ulterior care condu ce la ajustarea situaţi ilor f inanciare.Ca atare, Alfa va recunoa şte lipsa m ărfurilor şi imputarea lor salariatului prin formulele:

(g1) Lipsa în gestiune :

3.500 lei  607 = 371  3.500 leiCheltuieli Mărfuri

privind mărfurile

(g2) Imputarea:

4.960 lei  428

Alte datoriişi creanţe în legă turăcu p ersonalul

% 4.960 lei

75 8  4.000 leiAlte venituridin exp loatare

4 4 2 7  960 leiTVA colectată

(h) Punc tul 62 alin. (4) din OMFP nr. 3.055/2009 menţionea ză exem ple de eveni-mente ulterioare care c ond uc  la ajustarea situaţi i lor f inanciare anu ale: . .. fa l iment u l

unui cl ient, apărut ul ter ior da te i bi lanţulu i . . .

în acest caz, entitatea va majora valoarea ajustării pentru depreciere cu diferenţa de

1.240 lei - 496 lei = 744 lei:

744 lei  6814 = 491  744 leiCheltu ieli de exploatare Ajustări pentru

privind ajustările depreciereapentru deprecierea creanţelor - clienţiactivelor circulante

(i) în acest caz este depă şită  data la care situaţi i le f inanciare anuale sunt au-torizate pentru emitere.  Ca atare, acesta nu reprezintă un eveniment ulterior datei

Page 85: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 85/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

bilanţului şi în consecinţă, la data de 20.08.N+1, odată cu falimentul debitorului, se vaanula ajustarea existentă, tranzacţie care afectează exerciţiul N+1:

1.488 lei  496Ajustări pentru

deprecierea creanţelor -debitori diverşi

7814Venituri din ajustăripentru depreciereaactivelor circulante

1.488 lei

C e r i n ţ e s u p l i m e n t a r e p e n t r u c a t e g o r i a e x p e r t c o n t a b i l

(Sub cap i to lu l 1.6., Cap i to le le 2 , 3 , 4 )

1.6. Interpr etar ea situ aţi i lor f ina nciare

Exemplul ilustrativ 2 0  _____—._

Dispuneţi de următoarele informaţii:

- l e i -

Simbolcont

Denu mire cont Sold D Sold C

601 Cheltu ieli cu materiile prime 15.000-

604 Cheltu ieli privind materialelenestocate

10.000 -

607 Cheltuieli privind mărfurile 12.000 -

611 Cheltuieli cu întreţinerea şireparaţiile

1.100 -

612 Cheltuieli cu redevenţele, locaţiilede gestiune şi chiriile

10.100 -

613 Cheltuieli cu primele de asigurare 200 -

622 Cheltuieli privind comisioanele şi

onorariile

1.700 -

623 Cheltuieli de protocol, reclamă şi

publicitate

200

627 Cheltuieli cu serviciile ba ncare şiasimilate

1.490 -

635 Cheltuieli cu alte impozite, taxe şivărsăminte asimilate

8.400

Page 86: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 86/550

•Ghid pentru pregătirea candidaţilor   a examenul de aptitudini

Simbolcont

Denumire cont Sold D Sold C

641 Cheltu ieli cu salariile person alului 30.000 -

6451 Contribu ţia unităţii la asigurărilesociale

5.000 -

6452 Contribuţia unităţii pentruajutorul de şomaj

2.500 -

654 Pierderi din creanţe şi debitoridiverşi

1.000 -

6581 Despăgubiri, amenzi şi penalităţi 1.300-

6583 Cheltuieli privind activele cedateşi alte operaţii de capital

1.000 -

664 Cheltuieli privind investiţiilefinanciare cedate

300 -

665 Cheltuieli din diferenţe de cursvalutar

200 -

666 Cheltuieli privind dobân zile 9.800 -

667 Cheltuieli privind sconturile acordate 300 -

6811 Cheltu ieli de exploatare privindamortizarea imobilizărilor

15.580 -

6812 Cheltuieli de exploatare privindprovizioanele

4.000 -

6814 Cheltuieli de exploatare privindajustările pentru depreciereaactivelor circulante

2.600

6863 Cheltuieli financiare privindajustările pentru pierderea devaloare a imobilizărilor financiare

4.000

691 Cheltuieli cu imp ozitul pe profit 4.128 -

701 Venituri din vânzarea produselor

finite

- 80.000

704 Venituri din servicii prestate - 2.000

706 Venituri din redevenţe, locaţii degestiune şi chirii

- 300

707 Venituri din vânza rea mărfurilor - 36.300

711 Venituri aferente costurilorstocurilor de produse

- 31.170

Page 87: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 87/550

Dome niul de com petenţă: CONTABILITATE

Simbolcont

Denum ire cont Sold D Sold C

721 Venituri din producţia deimobilizări necorporale

- 2.800

7411 Venituri din subven ţii de exploatareaferente cifrei de afaceri

- 4.000

7583 Venituri din vânza rea activelor şialte operaţii de capital

- 2.000

7584 Venituri din subvenţii pentruinvestiţii

- 2.500

7588 Alte venituri din exploatare - 500

763 Venituri din creanţe imob ilizate - 150

768 Alte venituri financiare - 350

7863 Venituri financiare din ajustăripentru pierderea de valoare aimobilizărilor financiare

200

Se cere:

(a) Calculaţi şi interpretaţi indicatorii din tabloul soldurilorintermediare de gestiune (TSIG);

(b) Calculaţi capacitatea de autofinanţare (CAF) prin cele dou ămetode şi precizaţi ce reprezintă aceasta.

Rezolvare:

(a) Indica torii TSIG:

1. Marja com ercială  (MC) - exprimă performanţa activităţii de cumpărare pentru

vânzare sub forma diferenţei dintre preţul de vânzare şi costul de cumpărare al măr-

furilor vândute.

Marja comercială = Venituri din vânzări de mărfuri (cont 707)  -  Costul mărfurilor vân-

dute (cont 607) =  36.300 lei -  12.000 lei = 24.300 lei

2. Produ cţia exerciţ iului  (PE) - dezvăluie performanţa activităţii de producţie subforma producţiei vândute, producţiei de imobilizări şi producţiei stocate.

Producţia exerciţiului = Venituri din vânzarea producţiei (grupa 70 exclusiv 707) ± Ve-nituri aferente costului producţiei în curs de execuţie (grupa 71) + Producţia de imo-bilizări (grupa 72)

PE = 80.000 lei (cont 701) + 2.000 lei (cont 704) + 300 lei (cont 706) + 31.170 lei (cont 711)+ 2.800 lei (cont 721) =  116.270 lei

Page 88: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 88/550

•Ghid pentru pregătirea candidaţilor   a examenul de aptitudini

3. V aloarea adăuga tă  (VA) - defineşte creşterea sau crearea de valoare rezultatădin utilizarea factorilor de producţie (muncă şi capital) peste valoarea consumurilor dematerii prime, m ateriale şi servicii furnizate de terţi.

Valoarea adăugată = PE + MC - Consumul exerciţiului provenit de la terţi (grupa 60exclusiv 607, grupa 61 şi grupa 62)

VA = 24.300 lei (MC) + 116.270 lei (PE) - (15.000 lei (cont 601 ) + 10.000 lei (cont 604)  +1.100 lei (cont 611) + 10,100 lei (cont 612) + 200 lei (cont 613) + 1.700 lei (cont 622) +200 lei (cont 623) +  1.490 lei (cont 627)) = 100.780 lei

4. Exceden tul brut de exploatare   (EBE) - exprimă resursa sau acumularea brutărezultată din activitatea de exploatare destinată menţinerii şi dezvoltării potenţialului

prod uctiv al întreprinderii, rem unerării capitalurilor u tilizate şi a statului.

Excedentul brut de exploatare = VA + Subven ţii de exploatare (grupa 74) -  Impozite,taxe şi alte vărsăminte (grupa 63) - Cheltuieli cu personalul (grupa 64)

EBE = 100.780 lei (VA) + 4.000 lei (cont 7411) - 8.400 lei (cont 635) - 30.000 lei (cont 641)

-  5.000 lei (cont 6451) -  2.500 lei (cont 6452) = 58.880 lei

5. Rezultatul din exploatare  (RE) - evaluea ză rentabilitatea econom ică a unei între-prinderi şi corespunde activităţii normale şi de bază privind „producţia" de acum ulare.

Rezultatul din exploatare = EBE + Alte venituri din exploatare (grupa 75) + Venituri dinprovizioane şi ajustări pentru depreciere privind activitatea de exploatare (grupa 781)-  Cheltuieli de exploatare cu am ortizările, provizioan ele şi ajustările pen tru deprecieresau pierdere de valoare (grupa 681) - Alte cheltuieli din exploatare (grup a 65)

RE = 58.880 lei (EBE) + 2.000 lei (cont 7583) +  2.500 lei (cont 7584) + 500 lei (cont 7588)-1 .0 00 lei (cont 654) - 1.300 lei (cont 6581) - 1.000 lei (cont 6583) -1 5. 58 0 lei (cont 6811)-  4.000 lei (cont 6812) -  2.600 lei (cont 6814) = 38.400 lei

6. Rezultatul curent înainte de impo zitare al exerciţ iului  (RC)  -  este marja caredefineşte rentabilitatea activităţii normale şi curente (de exploatare şi financiară a în-treprinderii).

Rezultatul curent înainte de impozitare al exerciţiului = RE + Venituri financiare(grupa 76) + Venituri financiare din ajustări pentru pierdere de valoare (grupa 786)  -Cheltuieli financiare (grupa 66) - Cheltuieli financiare privind amortizările şi ajustările

pentru pierdere de valoare (grupa 686)

RC = 3 8.400 lei (RE) + 150 lei (cont 763) + 350 lei (cont 768) + 200 lei (cont 7863) -  300 lei(cont 664) - 200 lei (cont 665)  -  9.800 lei (cont 666) - 300 lei (cont 667) - 4.000 lei(cont 6863) = 24.500 lei

7. Rezultatul extraordina r  (Rext) - sintetizează rezultatul sub formă de profit saupierdere degajat de activitatea cu caracter extraordinar a întreprinderii, care se referăla operaţiuni de gestiuni sau de capital, după caz.

Page 89: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 89/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

Rezultatul extraordinar = Venituri extraordinare  -  Cheltuieli extraordinare

în cazul nostru, Rext =  0.

8. Rezultatul exerciţ iului (Rex) - e xprim ă profitul sau pierderea net(ă) a întreprinderii

luat(ă) în totalitatea sa.

Rezultatul exerciţiului = RC ± Rext - Imp ozit pe profit (cont 691)

Rex = 24.500 lei (Rc) - 4.128 lei (cont 691) = 20.372 iei

(b) Calculu l CAF:

Capacitatea de autof inanţare  reprezintă ceea ce îi rămâne întreprinderii odată ce

au fost rem uneraţi partenerii săi: personalul (salarii), statul (impozite şi taxe), creditorii

(furnizorii şi alţi creditori) şi acţionarii (dividend e).

Cele două metode de calcul al capacităţii de autofinanţare se prezintă astfel:

7.  Pe baza excedentului brut:

• Excedentul brut de exploatare

+ Alte venituri din exploatare  exclusiv cesiunile de active şi subvenţiile pentru

investiţii virate la venituri)

Alte cheltuieli de exploatare (exclusiv valoarea con tabilă a activelor cedate)

+ Venituri financiare  exclusiv reluările de amortizări şi provizioane cu caracter

financiar)

Cheltuieli financiare exclusiv cheltuielile cu amortizările şi ajustările de valoare

financiare)

+ Venituri extraordinare

- Cheltuieli extraordinare

impozitul pe profit

= Capacitatea de autof inanţare

- l e i -• EBE 58.880

+ Alte venituri din exploatare (exclusiv cesiunile de active şisubve nţiile pen tru investiţii virate la venituri) (cont 7588)

500

Alte cheltuieli de exploatare (exclusiv valoarea contabilă aactivelor cedate)

1.000 (cont 654) + 1.300 (cont 6581)

(2.300)

Page 90: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 90/550

 Ghid pentru pregătirea candidaţilor   a examenul de aptitudini

+ Venituri financiare (exclusiv reluările de amo rtizări şi provizioan e

cu caracter financiar)

150 (cont 763) + 350 (cont 768)

500

Cheltuieli financiare (exclusiv cheltuielile cu amortizările şiajustările de va loare finan ciare)

300 (cont 664) +200 (cont 665) + 9.800 (cont 666) + 300 (cont 667)

(10.600)

- Impozitul pe profit (4.128)

= CAF 42.852

2.   Pe baza rezultatului net contabil:

Rezultatul net contabil

+ Cheltuielile cu amortizările, provizioanele şi ajustările de valoare

de exploatare  şi financiare)

Veniturile d in reluări de amortizări, provizioane şi ajustări de valoare

de exploatare şi financiare)

+ Minusvalori din cesiuni de elemente de activ

- Plusvalori din cesiuni

- Cote-părţi din subvenţii pentru investiţii virate la venituri

= Capacitatea de autof inanţare

- l e i -

  Rezultatul net conta bil 20.372

+ Cheltuielile cu amortizările, provizioan ele şi ajustările de valoare(de exploatare şi financiare)

15.580 (cont 6811) + 4.000 (cont 6812) + 2.600 (cont 6814) +4.000 (cont 6863)

26.180

Veniturile din reluări de amortizări provizioane şi ajustări de

valoare (de exploatare şi financiare)

200 (cont 7863)

(200)

+ Minusvalori din cesiuni de elemente de activ1.000 (cont 6583)

1.000

Plusvalori din cesiuni de elemente de activ

2.000 (cont 7583)

(2.000)

Cote-părţi din subvenţii pentru investiţii virate la venituri

2.500 (cont 7584)

(2.500)

= CAF 42.852

Page 91: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 91/550

Domeniul de com petenţă: CONTABILITATE

Exemplul ilustrativ 21

Se dau următoarele informaţii în conturi (solduri finale) la sfârşitul

anului N:

Vânzări de produse finite 60.000 iei; vânzări de mărfuri 18.000 lei;

costul mărfuri lor vându te 12.000 lei; venituri aferente costuri lor

stocuri lor de prod use (sold d ebitor) 8.000 lei; venituri d in

subvenţii de exploatare aferente cifrei de afaceri nete 7.000 lei;

produ cţia realizată de entitate pen tru scop uri le sale propri i şi

capitalizată 50.000 lei; cheltuieli cu materiile prime 15.000 lei;

cheltuieli privind energia şi apa 13.000 lei; cheltuieli cu salariile

personalului 22.000 lei; cheltuieli privind activele cedate şi alte

operaţi i de capital 35.000 lei; cheltuiel i de exploatare privind

amortizarea imobil izări lor 8.000 lei; venituri din subven ţi i de

exploatare pentru m aterii prime 3.000 iei; venituri din subve nţi i de

exploatare pentru plata personalului 2.000 lei; venituri din ajustări

pentru deprecierea materi ilor prime 4.000 lei; venituri d in

subvenţii pentru investiţii 6.000 lei; impozit pe profit 5.920 lei.

Conform OMFP nr. 3.055/2009, calculaţi:

(a) Mărime a cifrei de afaceri nete;

(b) Sum a ce se va înscrie în contul de profit şi pierdere laTotal venituri din exploatare;

(c) Sum a ce se va înscrie în contu l de profit şi pierdere la

Total cheltuieli de exploatare;

(d) Marja com ercială, prod ucţia exerciţiului, valoa rea

adăugată, excedentul brut de exploatare.

Rezolvare:

(a), (b), (c) Indicato rii con tulu i de profit şi pierdere:

- l e i -• Vânzări de produse finite 60.000

= Pr oduc ţ i a vândută 60.000

+ Vânzări de mărfuri 18.000

+ Venituri din subvenţi i de exploatare aferente cifrei de afaceri 7.000

= Cifra de afacer i netă 8 5 . 0 0 0

Page 92: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 92/550

•Ghid pentru pregătirea candidaţilor   a examenul de  aptitudini

Venituri aferente costurilor stocurilor de produse (sold debitor) (8.000)

+ Producţia realizată de entitate pentru scopurile sale proprii şicapitalizată

50.000

+ Alte venituri din exploata re (venituri din subve nţii pentruinvestiţii)

6.000

= Total venituri din exploatare 133.000

• Costul mărfurilor vândute 12.000

+ Cheltu ieli cu materiile prime 15.000

Venituri din subvenţii de exploatare pentru materii prime (3.000)

+ Cheltuieli privind energ ia şi apa 13.000+ Cheltuieli cu salariile person alului 22.000

Venituri din subvenţii de exploatare pentru plata personalului (2.000)

+ Cheltuieli privind activele cedate şi alte operaţii de capital 35.000

+ Cheltuieli de exploatare privind amo rtizarea imobilizărilor 8.000

Venituri din ajustări pentru deprecierea materiilor prime (4.000)

= Total cheltuiel i de exploa tare 96.00 0

(d) Marja com ercială (MC) =  18.000 lei (vânzări de mă rf ur i) -  12.000 lei (costul măr-furilor vândute) =  6.000 lei

Producţia exerciţiului (PE) = 60.000 lei (vânzări de produse finite) - 8.000 lei (venituriaferente costurilor stocurilor de p roduse, sold deb itor) + 50.000 lei (producţia realizatăde entitate pen tru scopurile sale prop rii şi capitalizată) = 102.000 lei

Valoarea adăugată (VA) = 6.000 lei (MC)  +  102 .000 lei (PE) - 15.000 lei (cheltu ieli cumateriile prime) -  13.000 lei (cheltuieli privind en ergia şi apa) = 8 0.000 lei

Excedent brut de exploatare (EBE) = 80.000 lei (VA) + 7.000 lei (venituri din subvenţiide exploatare aferente cifrei de afaceri nete) + 3.000 lei (venituri din subvenţii deexploatare pentru materii prime)  +  2.000 lei (venituri din subvenţii de exploatarepentru plata persona lului) - 22.000 lei (cheltuieli cu salariile personalului) = 70.000 lei

-  Exemplul ilustrativ 2 2

Dispuneţi de următoarele date:

Cum părări de stocuri de m aterii prime 2.000 lei; stocuri iniţiale dematerii prim e 500 lei; stocuri finale de materii prime 2.300 lei;salarii totale datorate 1.400 lei; salarii nete plătite 1.450 lei;am ortizarea u tilajelor 700 lei; am enzi şi penalităţi datorate către

Page 93: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 93/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

autorităţile române 900 lei, din care plătite 800 lei; divid end e d eprimit pentru titluri de participare deţinute la societatea Beta700 lei; dobâ nzi datorate pentru un credit bancar pe termen lungcontractat 3 00 lei, din care plătite 280 lei; factura privindreparaţiile primită d e la furnizori 510 lei; stocuri iniţiale de produ sefinite la cost de producţie 700 lei; produse finite obţinute la costde producţie 10.000 lei; produse vândute la preţ de vânzarefacturate 14.000 lei; produse vândute la preţ de vânzare fărăfacturi întocmite 2.600 lei; produse încasate în preţ de vânzare38.000 lei; stocuri de produse nevândute la cost de producţie8.500 lei; servicii nefacturate primite de la terţi 1.300 lei; ajustăripentru deprecierea imobilizărilor financiare constituite 3.000 lei şireluate 1.200 lei; vânzări de m ărfuri în preţ de vânzare 15.000 lei;reducere com ercială acordată printr-o factură u lterioară 1.000 lei;costul mărfurilor vândute 8.000 lei; venituri din subvenţii deexploatare aferente cifrei de afaceri primite, dar neîncasa te4.000 lei; subven ţii p entru investiţii virate la venituri 1.600 lei. Seexclude influenţa TVA.

Conform OMFP nr. 3.055/2009:

(a) Contab ilizaţi operaţiile de mai sus;

(b) Prezentaţi un extras din contul de profit şi pierdere princare calculaţi indicatorii: prod ucţia vân dută, cifra de afacerinetă, venituri din exploatare - total;

(c) Pe baza tabloului soldurilor intermediare de gestiune,calculaţi indicatorii: marja comercială, prod ucţiaexerciţiului, valoarea adăugată, excedentul brut deexploatare.

Rezolvare:

(a) Con tabi l i za rea operaţ i i lor:

(1) Stocurile iniţiale de materii prime 500 lei: soldul iniţial al contu lui 301 este 500 lei.

D 301 C

Si 5002.000 (ach iziţiestocuri)

Sf 2.300

(2) Achiziţia stocurilor de materii prime:

2.000 lei 301Materii prim e

401Furnizori

2.000 lei

Page 94: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 94/550

 Ghid pentru pregătirea candidaţilor   a examenul de aptitudini

(3) Stocurile finale de materii prime 2.300 lei: soldul final al contului 301 este 2.300 lei.Din contul 301 rezultă un consum de materii prime de 500 lei + 2.000 lei - 2.300 lei =200 lei:

200 lei 601

Cheltuieli cumateriile prime

301Materii p rime

200 lei

(4) Salariile datorate:

1.400 lei  641Ch e l tu i e l i cu sa l ar i i l e

personalului

421P e r s o n a l  -  salar i i

datorate

1.400 lei

(5) Salariile nete plătite:

1.450 lei 421Personal - salarii

datorate

512Conturi curente

la bănci

1.450 lei

(6) Am ortizarea utilajelor:

700 iei  6811Cheltuieli

de exploatareprivind amortizarea

imobilizărilor

2813Amortizarea

instalaţiilor,mijloacelor de transport,animalelor şi plantaţiilor

700 iei

(7) Am enzile datorate autorităţilor române:

900 lei  6581Despăgubiri, amenzi

şi pena lităţi

462Cr e d i to r i d i ve r ş i

900 lei

(8) Am enzile plătite:

800 lei 462Creditori diverşi

512Conturi curente

la bănci

800 lei

(9) Divide nde le de primit:

700 lei  267Creanţe imobilizate

761Venituri din

imobi l izăr i f inanciare

700 lei

Page 95: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 95/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

(10) Dob ânz ile datorate:

300 lei  666 = 1682  300 leiCheltuieli Dobâ nzi aferente

privind dobân zile creditelor bancarepe termen lung

(11) Dob ânz ile plătite:

280 lei  1682 = 512  280 leiDob ânz i aferente Contu ri curente

creditelor banca re la bănc i

pe termen lung

(12) Reparaţiile facturate primite de la terţi:

510 lei  611 = 401  510 leiCheltuieli cu Furnizoriîntreţinereaşi reparaţiile

(13) Stocurile iniţiale de produse finite la cost produ cţie: soldul iniţial al contu lui 345

= 700 lei:

D  345  C

Si 700

10.000 (produseobţinute)

Sf 8.500

(14) Produsele finite obţinu te la cost de producţie:

10.000 lei  3 45  =  71 1  10.000 leiProduse finite Venituri aferente

costurilor stocurilorde produse

(15) Produsele vân dute în preţ de vânzare facturate:

14.000 lei  4111 = 701  14.000 leiClienţi Venituri din

vânzareaproduselor finite

Page 96: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 96/550

•Ghid pentru pregătirea candidaţilor   a examenul de  aptitudini

(16) Produsele vân dute în preţ de vânza re fără facturi întocm ite:

2.600 lei  418Clienţi -

facturi de întocmit

701Venituri din

vânzareaproduselor finite

2.600 lei

(17) Produsele încasate în preţ de vânzare:

38.000 lei 512Conturi curente

la bănci

4111Clienţi

38.000 lei

(18) Stocurile de produse nevând ute în cost producţie: soldul final al contu lui 345este 8.500 lei. Din contul 345 rezultă costul de producţie al produselor vândute(descărcarea gestiunii) = 700 lei + 10.000 lei - 8.500 lei = 2.200 lei:

2.200 lei  711Venituri aferente

costurilor stocurilorde produse

345Produse finite

2.200 lei

(19) Serviciile nefacturate primite de la terţi:

1.300 lei 628

Alte cheltuielicu serviciile

executate de terţi

408

Furnizori  -facturi nesosite

1.300 lei

(20) Ajustările pentru deprecierea imob ilizărilor financiare constituite:

3.000 lei  6863Cheltuieli financiare

privind ajustărilepentru pierderea

de valoare aimobilizărilor financiare

296Ajustări pentru

pierderea de valoare aimobilizărilor financiare

3.000 lei

(21) Ajustările pentru deprecierea imob ilizărilor financiare reluate:

1.200 lei  296Ajustări pentru

pierderea de valoare aimobilizărilor financiare

7863Venituri financiare

din ajustăripentru pierderea

de valoare aimobilizărilor financiare

1.200 lei

Page 97: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 97/550

Domen iul de com petenţă: CONTABILITATE

(22) Vânzările de mărfuri în preţ de vânzare:

15.000 lei  4111 = 707  15.000 leiClienţi Venituri din

vânzarea mărfurilor

(23) Reducerea come rcială acordată printr-o factură ulterioară:

(1.000 lei)  4111 = 709  (1.000 lei)Clienţi Reduceri com erciale

acordate

(24) Costul mărfurilor vând ute:

8.000 lei  607 = 371  8.000 leiCheltuieli Mărfuri

privind mărfurile

(25) Veniturile din subvenţii de exploatare aferente cifrei de afaceri:

14.000 lei  445 = 7411  14.000 leiSub venţii Venituri din

subvenţii deexploatare aferente

cifrei de afaceri

(26) Subv enţiile pentru investiţii virate la venituri:

1.600 lei  4751 = 7584  1.600 leiSubv enţii Venituri din subve nţii

guve rnam enta le pentru investiţiipentru investiţii

(b) Extras din contul de profit şi pierdere:

Con tul 711 are un sold creditor =  10.000 lei (produse obţinu te) - 2.200 lei (descărcareade gestiune) = 7.800 lei.

- l e i -Denu mirea indicatori lor Nr. Exerciţ iul f inanciar

rd. Precedent Curent

A B 1 2

1. Cifra de afaceri netă (rd. 02 + 03 - 04 + 05 + 06) 01 44.600

Producţia vândută (ct. 701 + 702 + 703 + 704 +705 + 706 + 708)

02 16.600

Page 98: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 98/550

 Ghid pentru pregătirea candidaţilor   a examenul de  aptitudini

Denumirea indicatori lor Nr.

rd.

Exerciţ iul f inanciarenumirea indicatori lor Nr.

rd. Precedent Curent

A B 1 2

Venituri din vânzarea mărfurilor (ct. 707) 03 15.000

Reduceri come rciale acordate (ct. 709) 04 1.000

Venituri din dobânzi înregistrate de entităţileradiate din Registrul general şi care mai au înderulare contracte de leasing (ct. 766)

05

Venituri din subvenţii de exploatare aferentecifrei de afaceri nete (ct. 7411)

06 14.000

2. Venituri aferentecostului producţiei încurs de execuţie(ct. 711 +712)'

Sold C 07 7.800. Venituri aferentecostului producţiei încurs de execuţie(ct. 711 +712)'

Sold D 08

3. Producţia realizată de entitate pentru scopurilesale proprii şi capitalizată (ct. 721 + 722)

09

4. Alte venituri din exploatare (ct. 758 + 7417) 10 1.600

V ENITURI DIN EXPL OA TA RE - TOTA L( rd . 01 + 0 7 - 0 8 + 0 9 + 1 0 )

11 54.000

(c) Indicatorii TSIG:

Marja comercială (MC) = 15.000 lei (cont 707 ) - 1.000 lei (cont 709) - 8.000 lei (cont

607) = 6.000 lei

Producţia ex erciţiului (PE) = 16.600 lei (cont 701) +   7.800 lei (cont 711, sold creditor) =

24.400 lei

Valoarea adă uga tă (VA) = 6.000 lei (MC) + 24.400 lei (PE) -  2.000 lei (cont 601) -  510 lei

(cont 611) -  1.300 lei (con t 628) = 26.590 lei

Excedentul brut de exploatare (EBE) = 26.590 lei (VA) + 14.000 lei (cont 741 1) -  1.400 lei

(cont 641) = 39 .190 lei

Exemplul ilustrativ 23

Dispuneţi de următoarele informaţii:

Cheltuieli de constituire 10.000 lei; amortizarea cheltuielilor de

constituire 2.000 lei; capital so cial subscris vărsat 40.000 lei;

Page 99: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 99/550

Domen iul de competenţă: CONTABILITATE

furnizori 16.500 lei; debitori diverşi 13.400 lei; clădiri 125.000 lei;amortizarea clădirilor 25.000 lei; provizioane pentru garanţiiacordate clienţilor 10.700 lei; materii prime 25.000 lei; ajustăripentru deprecierea materiilor prime 2.500 lei; clienţi 25.000 lei;clienţi - facturi de întocm it 45.000 lei; clienţi - creditori 13.000 lei;cecuri de încasat 2.400 lei; împrumuturi din emisiuni deobligaţiuni 78.000 lei; prime p rivind rambursarea împ rumuturilordin emisiuni de obligaţiuni 12.000 lei; credite bancare pe termenlung 11.200 Iei; prime de e misiun e 2.000 lei; cheltuieli în avanslegate de exp loatare 4.500 lei; obliga ţiuni 6.800 lei; rezerve dinreevaluare 34.000 lei; salarii datorate 11.900 lei; venituri în ava ns

legate d e exploa tare 12.400 lei; creditori diverşi 4.700 lei; creditebancare pe termen scurt 4.800 lei; datorii privind asigurărilesociale 35.500 lei; impozit pe profit 12.200 lei; mărfuri 11.200 lei;venituri în ava ns în afara exploată rii 12.500 lei; efecte de plătitpentru imobilizări 6.900 lei; cheltuieli în avans în afara exploatării32.600 lei; acţiuni d eţinute la entităţile afiliate clasificate caimobilizări financiare 23.000 lei; împrumuturi acordate pe termenlung 56.000 lei; TVA de plată 13.200 lei; conturi curente la bănci11.400 lei; efecte de primit 600 lei; oblig aţiun i em ise şirăscumpărate 3.450 lei; casa în lei 13.400 lei; profit net 11.800 lei;efecte de plătit 12.500 lei; furnizori - facturi nesosite 2.800 lei;furnizori de im obilizări 23.900 lei; rezerve legale 40.000 lei; impo zitpe salarii 6.750 lei.

Se cere:

(a) întocmiţi bilanţul funcţional;

(b) Calculaţi indicatorii de echilibru financiar (fond de rulmentnet global, necesar de fond de rulment de exploatare,necesar de fond de rulm ent în afara exploatării, necesarde fond d e rulment total, trezoreria netă prin cele douămetode);

(c) Consideraţi că firma se află sau nu în echilibru financiar?Argumentaţi răspunsul.

Rezolvare:

(a) Bilanţul func ţiona l are la bază o analiză a activităţii întreprinderii prin prismadiferitelor cicluri de operaţii cum sunt:   operaţii de investiţie, operaţii de finanţare,operaţ i i de exploatare, op eraţ i i în afara exploa tări i  şi  operaţii de trezorerie.

Concepţia fundamentală a bilanţului se bazează pe evaluarea activului şi datoriilor lavaloarea contabilă de intrare făcând abstracţie totală de valoarea actuală (inventar).

Modelul rezumat al bilanţului funcţional se prezintă astfel:

Page 100: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 100/550

 Ghid pentru pregătirea candidaţilor   a examenul de aptitudini

Activ (Utilizări) Capita luri proprii şi datorii (Resurse)

A. Activ imo bilizat brut A. Finanţă ri stabile

B. Activ circulant de exploatare • Capita luri proprii înainte de repartiţie

• Stocuri + Amortizări şi ajustări pentru depreciere

+ Acontu ri şi avansuri vărsate + Provizioane

+ Creanţe - clienţi + Datorii financiare stabile (diminuate

+ Cheltuieli în avans legate de cu primele de rambursare a

exploatare obligaţiunilor)

C. Activ circulant în afara exploatării B. Datorii de exploatare

• Investiţii financiare pe termen scurt • Avansuri şi aconturi primite+ Debitori diverşi + Datorii furnizori

+ Cheltuieli în avans în afara exploatării + Datorii fiscale şi sociale în afara

D. Disponibilităţi impozitului pe profit

+ Venituri în avans legate de exploatare

C. Datorii în afara exploatării

• Creditori diverşi inclusiv datorii dinimobilizări

+ Venituri în avans în afara exploatării

+ Impozitul pe profit

D. Trezorerie negativă

• Credite de trezorerie şi creditebancare pe termen scurt

• Activ imo bilizat brut  = 10.000 lei (cheltuieli de constituire la valoarea brută) +

125.000 lei (clădiri la valoarea brută) + 23.000 lei (acţiuni deţinute la entităţile

afiliate clasificate ca imo bilizări financiare) + 56.000 Iei (împrumuturi acordate pe

termen lung) =  214.000 lei

• Stocuri la valoarea brută = 25.000 lei (materii prime) + 11.200 lei (mărfuri) =

36.200 lei+ Avan suri şi acon turi vărsate = 13.000 lei (clienţi - creditori)

+ Creanţe clienţi şi alte creanţe legate de exploatare = 25.000 lei (clienţi) +45 .000 lei

(clienţi - facturi de întocmit) + 600 lei (efecte de primit) = 70.600 lei

+ Cheltuieli în avans legate de exploatare = 4.500 lei (cheltuieli în avans legate de

exploatare)

= Activ circulant de exploa tare = 124.300 lei

Page 101: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 101/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

• Investiţii financiare pe termen scurt = 6.800 lei (obligaţiuni) + 3.450 lei (obligaţiuniemise şi răscumpărate) =  10.250 lei

+ Deb itori diverşi = 13.400 lei

+ Cheltu ieli în avans în afara exploată rii = 32.600 lei

= Act iv circulant în afara exploată ri i = 56.250 lei

• Disponibi l ităţ i  = 11.400 lei (conturi curente la bănci) + 13.400 lei (casa în lei) +

2.400 lei (cecuri de încasat) =   27.200 lei

• Capitaluri proprii înainte de repartiţie = 40.000 lei (capital social subscris vărsat)

+ 2.000 lei (prime de emisiune) + 34.000 lei (rezerve din reevaluare) + 11.800 lei(profit net) + 40.000 lei (rezerve legale) = 127.800 lei

+ Am ortizări şi ajustări pentru depreciere = 2.000 lei (amortizarea cheltuielilor de

constituire) + 25.000 lei (amortizarea clădirilor) + 2.500 lei (ajustări pentru depre-

cierea materiilor prime) = 29.500 lei

+ Provizioane = 10.700 lei (provizioane pentru garanţii acordate clienţilor)

+ Datorii financiare stabile = 78.000 lei (împrum uturi din emisiun i de obliga ţiuni) -

12.000 lei (prime privind ram bursarea împru muturilor d in emisiuni d e obligaţiuni)+ 11.200 lei (credite bancare pe termen lung) =  77.200 lei

=  Finanţări stabi le = 245.20 0 lei

• Dato rii furn izori = 16.500 lei (furnizori) + 12.500 lei (efecte de plătit) + 2.800 lei (fur-

nizori - facturi nesosite) = 31.800 lei

+ Datorii fiscale şi sociale în afara imp ozitului pe profit = 11.900 lei (salarii datorate)

+ 35.500 lei (datorii privind asigurările sociale) + 13.200 lei (TVA de plată)  + 6.750 lei

(impozit pe saiarii) = 67.350 lei

+ Venituri în avans legate de exploatare = 12.400 lei

=  Datori i de exploatare = 111.550 lei

• Creditori diverşi inclusiv datorii din imobilizări = 23.900 lei (furnizori de imo bilizări) +

4.700 lei (creditori diverşi) + 6.900 lei (efecte de plătit pentru imob ilizări) = 35.500 (ei

+ Venituri în avans în afara exploatării = 12.500 lei+ Imp ozit pe profit = 12.200 lei

=  Datori i în afara exploatări i = 60.20 0 lei

• Trezorerie nega tivă = 4.800 lei (credite bancare pe termen scurt)

Bilanţul funcţion al se p rezintă astfel:

Page 102: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 102/550

 Ghid pentru pregătirea candidaţilor   a examenul de aptitudini

- iei -

Activ (Uti l izări) Sum e Capitaluri propri i ş idatori i (Resurse)

Sume

A. Activ imob ilizat brut 214.000 A. Finanţări stabile 245.200

B. Activ circulant deexploatare

124.300 B. Datorii de exploatare 111.550

C. Activ circulant înafara exploatării

56.250 C. Datorii în afaraexploatării

60.200

D. Dispon ibilităţi 27.200 D.  Trezorerie negativă 4.800

Total utilizări 421.7 50 Total resurse 421.7 50

(bj Calcu lul indicatorilor de echilibru financiar:

1. Fond de rulmen t net glob al (FRNG)  = Finanţări stabile - Activ imobilizat brut =

245.200 lei - 214.000 lei = 31.200 lei

2.  Necesar de fond de rulmen t de exploatare (NFRex)  = Activ circulant de ex-

ploatare - Datorii de exploatare = 124.300 lei - 111.550 lei = 12.750 lei

3.  Necesar de fond de rulmen t în afara exploatări i (NFRafex)  = Activ circulant în

afara exploatării - Datorii în afara exploatării = 56 .250 lei - 60.200 lei = -3.950 iei

4.   Necesar de fond de rulmen t (NFR) = Necesar de fond de rulment de exploatare

(NFRex) + Necesar de fond de rulment în afara exploatării (NFRafex) = 12.750 lei -3.950 lei = 8.800 lei

5.  Trezoreria netă (TN) = D isponibilităţi - Credite de trezorerie şi credite bancare p e

termen scu rt = 27.200 lei - 4.800 lei = 22.400 lei

sau:

TN = FRNG - NFR   = 31.200 lei - 8.800 lei = 22.400 lei

(c) Interpretarea indica torilor:în ca zul de faţă, entitatea este în ech ilibru financiar d eoarece:

F R N G este pozitiv, prin urmare nu se finanţează destinaţii pe termen lung din sur-

sele de finanţare curente;

N FR  fiind pozitiv arată faptul că există resurse suficiente pentru finanţarea acti-

vităţii curente;

- T N  fi ind pozitivă evidenţiază faptul că FRNG a coperă NFR.

Page 103: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 103/550

Domeniul d e competenţă: CONTABILITATE

Exemplul ilustrativ 2 4  —

Se  cunosc următoarele informaţii  la 31.12.N+1:

Bilanţ funcţionai

- lei -

ACTIVE N N+1 CAPITALURI N N+1PROPRII +DATORII

Active 280.000 247.000 Capitaluri 250.000 987.000imobilizate proprii:

neteCapital 200.000 300.000social

Prime d e - 10.000emisiune

Alte rezerve 50.000 50.000

Rezultatul - 627.000

exerciţiului

Active 280.000 960.000 Datorii 710.000 670.000curente de curente deexploatare: exploatare:

Stocuri 60.000 160.000 Furnizori 500.000 550.000

Clienţi 200.000 800.000 Dividende 100.000 -

Cheltuieli în 20.000 de  plată

avans Impozit pe 110.000 120.000

profit deplătit

Active de 600.000 1.050.000 Datorii de 200.000 600.000trezorerie: trezorerie:

Investiţii 100.000 Credite  pe 200.000 600.000financiare termen scurtpe termenscurt

Conturi la 500.000 1.050.000

bănci

TOTAL 1.160.000 2.257.000 TOTAL 1.160.000 2.257.000

ACTIV CAPITALURI

PROPRII +DATORII

Contul d e profit şi pierdere  N+1(clasificarea cheltuielilor după natură)

- l e i -

Elemente Valoare

Cifra d e afaceri (venituri d in vânzarea mărfurilor) 700.000

Page 104: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 104/550

•Ghid pentru pregătirea candidaţilor   a examenul de aptitudini

Elemente Valoare

Alte venituri din exploatare, din care:

a) Venituri din cedarea activelor imobilizate

b) Venituri din subvenţii de exploatare pentruplata personalului

c) Venituri din subvenţii pentru investiţii

712.000

10.000

700.000

2.000

Cheltuieli cu mărfurile vân dut e (300.000)

Cheltuieli cu chiriile (20.000)

Cheltuieli de personal (300.000)

Cheltuieli cu amortizarea imobilizărilor (20.000)Alte cheltuieli de exploatare, din care:

- cheltuieli cu cedarea activelor imob ilizate

(15.000)

(15.000)

Venituri din cedarea investiţiilor financiare petermen scurt

50.000

Cheltuieli cu d obânzile (60.000)

Rezultat înainte de impozit 747.000

Cheltuiala cu impozitul pe profit (120.000)

Rezultat după impozit 627.000

Situaţia f luxuri lor de trezorerie ale exerciţ iului N+1

- lei -

Elemente Valoare

încasări d e la clienţi

Plăţi către furnizori

Plăţi către salariaţi şi în n um ele acestora

încasări de subvenţii de exploatare pentru plata

personalului

Plăţi de impozit pe profit

100.000

(350.000)

(300.000)

700.000

(110.000)

1. Flux net de trezorerie din act ivitatea deexploatare

+ 40.000

încasări din vânzarea imobilizărilor corporale 10.000

Plăţi către furnizorii de imob ilizări (200.000)

încasări din subvenţii pentru investiţii 200.000

încasări din vânzarea de investiţii financiare petermen scurt

150.000

Page 105: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 105/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

Elemente Valoare

I I. F lux n et de trezorer ie d in activi tatea de

investi ţ i i

+ 1 6 0 . 0 0 0

încasări din credite primite pe termen scurt 500.000

Rambursări de credite pe termen scurt (100.000)

încasări din noi emisiuni de acţiuni 110.000

Plăţi de dobânzi (60.000)

Plăţi de dividen de (100.000)

I I I . Flux net de trezorerie diirt activitatea de

f i nanţar e

+ 3 5 0 . 0 0 0

IV. Var iaţ ia l ichidităţi lor şi a  ec h i val ente l or del ichidităţi

+40.000 +  160.000 + 350.000 = 550.000

+ 5 5 0 . 0 0 0

V. L ichidităţi ş i echivalente de l ichidităţi la

începutul anului (din bi lanţ)

500.000

VI. L ichidităţi ş i echivalente de l ichidităţi la

sfârşi tul anului

VI = IV + V = +550 .000 + 500.000 = 1.050.000

1.050.000

VII . L ichidităţi ş i echiv alen te de l ichidităţi la

sfârşi tul anului (din bi lanţ)

1 .050.000

Să se calculeze şi să se  interpreteze indicatorii de echil ibrufinanciar (FR, NFR, TN).

Rezolvare:

Calculul ş i interpretarea fondului de rulment (FR):

FR N  = Capitaluri permanenteN  - Active imobil izate neteN  = 250.000 lei - 280.000 lei =-30.000 lei

FRN+1  = Capitaluri permanenteN+ 1  - Active imobilizate neteN+1   = 987.000 lei - 247.000 lei

= +740.000 lei

FR N  = Active circulante (inclusiv trezoreria activ)N  - Datorii cicliceN  (inclusiv trezoreriadatorie) = 880.000 lei - 910.000 lei = -30.000 lei

FR n+1   = Active circulante (inclusiv trezoreria activ)N+ 1  - Datorii cicliceN+ 1  (inclusivtrezoreria datorie) = 2.010.000 lei - 1.270.000 lei = +740.000 lei

Fondul de rulment al exerciţiului N este negativ şi semnifică existenţa unui dezechilibrufinanciar determinat de gestiunea pe termen lung. în exerciţiul N, investiţiile pe termen

Page 106: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 106/550

•Ghid pentru pregătirea candidaţilor  a  examenul de aptitudini

lung nu pot fi finanţate în întregime d in surse de finanţare pe termen lung. Pentru aco-perirea necesarului de finanţare pentru ciclul de investiţii, întreprinderea s-a îndatoratpe termen scurt, ceea ce are ca efect creşterea presiunii asu pra trezoreriei întreprinderiiîn anii următori. Investiţiile generează rentabilitate după o perioadă mai lungă de timp,iar creditele pe termen scurt trebuie rambursate şi remunerate cu dobândă.

Fondul de rulment al exerciţiului N+1 este pozitiv şi are o valoare semnificativă. în-treprinderea a obţinut o creştere a capitalurilor permanente printr-o nouă emisiunede acţiuni şi prin activitatea rentabilă care a generat un rezultat semnificativ. în plus,investiţia în imobilizări corporale efectuată în exerciţiul N+1 a fost finanţată dintr-osubvenţie pentru investiţii. Prin urmare, în exerciţiul N+1 nu au apărut nevoi de fi-nanţare pe termen lung din activitatea de investiţii care să consume din capitalurilepermanente, efectul fiind favorabil asupra trezoreriei.

Calculul ş i interpretarea necesarului de fond de rulment (NFR):

NFRW  = Active circulante din exploatareN  - Datorii ciclice din exploatareN= 280.000 lei-710.00 0 lei = -430.000 lei

N F R n + 1  = Active circulante din exploatareN+1   - Datorii ciclice din exploatareN+1  =  9 6 0 . 0 0 0  lei- 670 + .000 lei  = + 2 9 0 . 0 0 0 l e i

în exerciţiul N, nevoia de trezorerie pentru activitatea de exploatare a fost inferioarăcomparativ cu sursele de finanţare aferente activităţii de finanţare, efectul fiind favo-rabil asupra trezoreriei. întreprinderea a reuşit o bună gestiune a creanţelor  -  clienţi şia datoriilor faţă de furnizori, reuşind să primească d e la furnizori credite mai mari decâtcele oferite de ea clienţilor.

în exerciţiul N +1, NFR este p ozitiv şi are o valoare sem nificativă, lucru care se apreciazănefavorabil. La aproximativ acelaşi credit - furnizori, întreprinderea îşi creditează depatru ori mai mult furnizorii, efectul fiind nefavorabil asupra trezoreriei. în plus, între-prinderea a alocat trezorerie de ap roape trei ori mai m ultă în stocuri.

Calculul şi interpretarea trezoreriei riete (TN):

T N N  = F RN  -  N F RN  =  - 3 0 le i - ( - 4 3 0 . 0 0 0 l ei ) = + 4 0 0 . 0 0 0 l e i

TN  , , = FR.,  , -  NFR., , = 740.000 lei -  290.000 lei = +450.000 leiN+1 N+1 N+1

T N n  = Active de trezorerieN  - Datorii de trezorerieN  =  6 0 0 . 0 0 0  lei  -  2 0 0 . 0 0 0  lei =+ 4 0 0 . 0 0 0 l e i

TN.,  , =  Active de trezorerie,,  , -  Datorii de trezorerie,, , = 1.050.000 lei - 600.000 lei =N+1 N+1  N+1+450.000 lei

Trezoreria n etă este pozitivă în am bele exerciţii financiare şi cu o variaţie de 50.000 leide la un an la altul.

Pornind de la prima relaţie de calcul putem concluziona că variaţia se datorează creş-

terii substanţiale a FR chiar dacă şi NFR înregistrează o creştere semnificativă. Dacă

Page 107: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 107/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

avem în vedere cea de-a doua relaţie de calcul, putem justifica variaţia prin fluxurilemari de încasări chiar da că şi îndatorarea faţă d e b ănci a crescut de trei ori în exerciţiul N.

O asemenea analiză este limitată, deoarece TN este văzu tă ca o valoare reziduală. Dacădorim să realizăm o analiză cauză-efect ar trebui să valorificăm informaţiile degajatede Tabloul fluxu rilor de trezorerie.

-  Exemplul ilustrativ 25 — —

Având în vedere baza de date de la Exemplul ilustrativ 24, să secalculeze şi să se interpreteze soldurile de gestiune şi capacitatea

de autofinanţare.

Rezolvare:

Calculul ş i interpretarea solduri lor de gest iune:

- l e i -

Indicatori Valoare

Venituri din vânzarea mărfurilor

(-) Cheltuieli cu mărfurile vându te

700.000

(-)300.000

(=) Marja com ercială (1) 400.0 00

Marja comercială

(- ) Con sum urile de la terţi (cheltuieli cu chiriile)

400.000

(-)20.000

(=) Valoarea adăuga tă (2) 380.000

Valoarea adăugată

(+) Venituri din subvenţii de exploatare

(+) Alte venituri din exploatare (venituri din cedarea

activelor şi venituri din subvenţii pentru investiţii)

(- ) Cheltuieli de personal şi asimilate

(- ) Alte cheltuieli de exploatare (cheltuieli cu activelecedate)

380.000

(+)700.000

(+) 12.000

(-)300.000

(-)l 5.000

(=) Excede ntul brut de exploata re (3) 777.000

Excedentul brut de exp loatare

(-) Cheltuieli din ajustarea valorii activelor imobilizate

777.000

(-)20.000

(=) Rezultatul din exploa tare (4) 757.000

Page 108: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 108/550

•Ghid pentru pregătirea candidaţilor   a examenul de aptitudini

Venituri financiare (câştiguri din cedarea investiţiilorfinanciare pe termen scurt)

(- ) Cheltuieli financiare (cheltuieli cu dob ânzile)50.000

(-)60.000

(=) Rezultatul financiar (5) -10.000

(±) Rezultat din exploatare

(±) Rezultat financiar

757.000

(-) 10.000

(=) Rezultatul înainte de impozit (6) 747.000

Rezultat înainte de impozit

(- ) Cheltu iala cu imp ozitul pe profit (contul 691)

747.000

(-) 120.000

(=) Rezu ltatul net (10) 627.000

Marja comercială de 400.000 lei reflectă rentabilitatea comercială a întreprinderii. Eaeste mai mult de jumătate din cifra de afaceri şi se conservă aproape integral în va-loarea adăugată, singura cheltuială externă fiind dată de chiria achitată în exerciţiul Nîn contul exerciţiului N+1.

Excedentul brut de exploatare este de mai bine de două ori mai mare decât valoareaadăuga tă. La o analiză m ai atentă, dacă am da la o parte contribuţia la acest excedentpe care o reprezintă veniturile din subvenţii am constata că întreaga valoare creată deîntreprindere este consumată prin acoperirea cheltuielilor de personal şi a pierderilor

din cedarea imobilizărilor. Fără subvenţiile primite, activitatea de exploatare a între-prinderii nu ar fi rentabilă.

Activitatea financiară nu este una rentabilă. Costul finanţării este superior câştigurilorobţinute din tranzacţiile speculative pe piaţa de capital. Totuşi, rentabilitatea din ex-ploatare acoperă acest deficit, întreprinderea reuşind să încheie exerciţiul financiarN+1 c u un profit net de 627.000 lei.

Caicului ş i interpretarea capacităţ i i de au tof inanţare:

- l e i -

METODA DEDUC TIV Ă

Indicatori Valoare

Excede ntul brut de exploatare 777.000(+) Venituri financiare 50.000

(- ) Cheltuieli financiare 60.000

(- ) Venituri din cedarea activelor 10.000

(+) Cheltuieli din cedarea activelor 15.000

(- ) Venituri din subvenţii pentru investiţii 2.000

(- ) Cheltuiala cu imp ozitul pe profit 120.000

(=) CAF 650.000

Page 109: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 109/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

- lei -

METODA A DITIV Ă

Indicatorii Valoare

Rezultatul net

(+) Cheltuieli cu ajustările de valoare

(+) Cheltuieli din cedarea activelor

{- ) Venituri din cedarea activelor

(- ) Venituri din subv enţii pentru investiţii

627.000

20.000

15.000

10.000

2.000

H  CAF 650.000

Capacitatea de autofinanţare de 650.000 lei este interpretată favorabil dacă ţinem

seama că e pozitivă şi de o mărime semnificativă, chiar superioară rezultatului net. Cu

toate acestea, în exerciţiul N+1 întreprinderea, prin forţe proprii, nu îşi asigură auto-

finanţarea dacă ţinem seama de faptul că a primit o subvenţie de 700.000 lei pentru

finanţarea activităţii de exploatare. Dacă dăm la o parte această subvenţie, vom ob-

serva că întreprinderea nu este rentabilă. Probabil prin natura activităţii pe care o

desfăşoară, ea nu ar putea supravieţui fără subvenţii. Lipsa acestor subvenţii ar crea

costuri sociale şi proba bil se doreşte evitarea acestora.

Exemplul ilustrativ 26

Având în vedere baza de date de la Exemplul ilustrativ 24, să se

efectueze analiza pe bază de rate (se vor calcula ratele de

profitabilitate (rentabilitate), de lichiditate, de risc şi de activitate).

Rezolvare:

Calculul ş i anal iza ratelor:

Rate Mod deca lcu l Semnif icaţ ieA. Rate de prof itabi l itate

1. Rata m arjei nete(net profit margin,

în engl.)

Profit net / Cifra de afaceri  =

627.000 lei/700.000 lei  =0,8957

sau

89,57%

Cifra de afaceri se regăseştemasiv în profitul net(89,57%), concluzia fiind căîntreprinderea este foarterentabilă din punct devedere comercial.

Page 110: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 110/550

•Ghid pentru pregătirea candidaţilor  a  examenul de aptitudini

Rate Mod de calcul Sem nificaţie

2. Rata rentabilităţiieconomice (ROA =

return on assets, î nengl.)

EBE / Activ econom ic =

777.000 lei/2.257.000 lei =

0,3442

sau

34,42%

La  1 leu activ econ omicinvestit se obţine 0,3442 leiEBE.

3. Rata rentabilităţiifinanciare   (ROE =

return on equity, înengl.)

Profit net / Capitaluri proprii =627.000 lei/987.000 lei  =0,6352sau

63,52%

Rentabilitatea creată pentruacţionari şi care acoperădividendele şi nevoia deautofinanţare este d e63,52%.

B. Rate de l ichiditate

1. Rata lichidităţiicurente (current

ratio,  în engl.)

RLC n = Active curenteN /Datorii curenteN  =8 8 0 . 0 0 0 l e i / 9 1 0 . 0 0 0 l e i =

0 , 9 6 7 0

RL CN+I  = Active curenteN+ I /Datori i curentezi =2.010.000 lei /1.270.000 lei =1,5826

în exerciţiul N, întreprindereanu reuşeşte să îşi asigurelichiditatea curentă încondiţiile în care datoriilecurente sunt superioareactivelor curente. înexerciţiul N+1, situaţia esteaproape de optim (chiar şi încazul în care rata optimăeste 2).

2. Rata lichidităţiirapide (testul acid  -acid test,  în engl.)

RL RN = (Active curenteN  -StocuriN) / Datorii curenteN  =(8 8 0 . 0 0 0 le i - 6 0 . 0 0 0 le i ) /

9 1 0 . 0 0 0 l e i ==  0 , 9 0 1 0

RLRN+I  =  ( A ct i v e c u r e n t e z i -

StocuriN+ I)  / Datorii curenteN+I= (2.010.000 lei-160.000 lei)/1.270.C00 lei = 1,4566

Valoarea stocurilor estenesemnificativă dacă avemîn vedere po nderea lor întotal active curente. Deaceea, rata lichidităţii rapidese menţine în jurul rateilichidităţii curente. Situaţiaeste nefavorabilă înexerciţiul N şi aproape deoptim în exerciţiul N+1.

3. Rata lichidităţiiimediate (cash ratio,

în engl.)

R L I n  = ( D i s p o n i b i l i t ă ţ iN  +

Valori mobil iare de

plasamentN) / DatoriicurenteN = (500.000 lei +1 0 0 . 0 0 0 l e i ) / 9 1 0 . 0 0 0 l e i =

0,6593

RLIN+I  =  ( D i s p o n i b i l i t ă ţ iN +I +

Valori mobiliare dep l a s a m e n t e )  / Datoriicurente N+ I = 1.050.000 lei/1.270.000 lei =  0,8267

Rata lichidităţii imediate esteuna semnificativă atât în

exerciţiul N, cât şi înexerciţiul N+1.

Page 111: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 111/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

Rate Mo d de calicul Sem ni f i c aţ i e

C. Rate de risc

1. Rata gradului deîndatorare (debit

ratio,  în engl.)

RG In  = Datoriiw / Capitaluri

propri iN  = 910.000 lei /250.000 lei =  3,64

RGIN+I =  Dator i iN + I  /  Capita lur i

propri iN+ , = 1.270.000 lei /

987.000 lei = 1,286

în exerciţiul N, întreprindereaa fost de 3 ori mai înda toratădecât în exerciţiul N+1. înN+1, rata a scăzut datoritărentabilităţii obţinute, dar şicreşterii de capital prin noiemisiuni de acţiuni.

2. Rata de acoperirea dobânzi lor (interest

coverage ratio, înengl.)

R A D N + I  = Profit înaintea plăţiidobânzii şi a impozitului peprofitN+I / Cheltuiel i cudobânzi leN+ i = 807.000 lei /60.000 lei = 13,45

Profitul obţinut neafectat decostul finanţări i şi incidenţafiscală acoperă de 13,45 oricostul finanţării, ceea ceînseamnă că rentabil itateaobţinută este îndestulătoareatât pentru creditorii bancari,cât şi pentru acţionari.

D. Rate de activi tate

1.  Viteza de rotaţie astocurilor (inventory

turnover ratio, î nengl.)

V RSN+I  = (Stoc  m e d i uN + I  /Costul vânzărilorN+I) x 365 zile= (160.000 le i/12 luni/300.000 lei) x 365 zile =

16,22 zile

Viteza de rotaţie a stocuriloratestă o bună gestiune aacestora. Stocul mediu estestocat în întreprindere

aproxim ativ 16 zile.2. Viteza de rotaţie acre a nţe l o r - c l i e nţ i(Iaverage collection

period,  în en gl.)

V R C N + I  =  (Sold mediucliersţiN+i /  C i f ra de a fa ce r i i )x 365 zile =  (800.000 lei /12 luni/700.000lei )  =34,76 zile

întreprinderea îşi încaseazăcreanţele faţă de clienţi înmedie la un interval de35 zile.

3. Viteza de rotaţie acreditelor  -  furnizoriiaverage payable

period,  în engl.)

V RFN+I  = (Sold mediufurnizoriN+I / Achiziţii debunuriN+i) x 365 zile =(550.000 le i/12 luni/700.000 lei)= 23,89 zile

Pentru aproximareaachiziţiilor s-a utilizat cifra deafaceri. întreprinderea îşiachită furnizori i , în medie, în24 zile. Ideal ar fi fost caplata furnizorilor să se

realizeze la un interval detimp mai mare decât celnecesar încasărilor de laclienţi.

Page 112: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 112/550

 Ghid pentru pregătirea candidaţilor   a examenul de aptitudini

Exemplul ilustrativ 27

Se dă următoarea situaţie în conturi:

- mii lei -

641 Cheltuieli cu salariile personalului 650.000

666 Cheltuieli privind d obânzile 40.000

7814 Venituri din ajustări pentru depreciereaactivelor circulante

50.000

601 Cheltuieli cu materiile prime 150.000

691 Cheltu ieli cu imp ozitul pe profit 150.000607 Cheltu ieli privind mărfurile 10.000

722 Venituri din producţia de imobilizăricorporale

90.000

6021 Cheltuieli cu materialele auxiliare 300.000

701 Venituri din vânzarea produselor finite 1.400.000

611 Cheltuieli cu întreţinerea şi reparaţiile 200.000

667 Cheltuieli privind sconturile acordate 46.000

711 Venituri aferente costurilor stocurilor deproduse -  rulajul creditor

550.000

7411 Venituri din subven ţii de exploatareaferente cifrei de afaceri

450.000

635 Cheltuieli cu alte impo zite, taxe şivărsăminte asimilate

20.000

754 Venituri din creanţe reactivate şidebitori diverşi

75.000

7412 Venituri din subvenţii de exploatarepentru materii prime şi materialeconsumabile

50.000

6451 Contribuţia unităţii la asigurările sociale 180.000

6814 Cheltuieli de exploatare privindajustările pentru deprecierea activelorcirculante

90.000

766 Venituri din dob ânzi 60.000

628 Alte cheltuieli cu serviciile executa te deterţi

10.000

7414 Venituri din subvenţii de exp loatarepentru plata personalului

250.000

Page 113: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 113/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

6452 Contribuţia unităţii pentru ajutorul deşomaj

30.000

765 Venituri din diferenţe de curs valutar 10.000

6583 Cheltuieli privind activele cedate şi alteoperaţii de capital

85.000

707 Venituri din vânza rea mărfurilor 50.000

6811 Cheltuieli de exploatare privindamortizarea imobilizărilor

250.000

768 Alte venituri financiare 100.00068

Produse finite - sold la 01.01 250.0007583 Venituri din vânzarea activelor şi alte

operaţii de capital96.000

767 Venituri din sconturi obţinu te 20.000

7812 Venituri din provizioa ne 24.000

621 Cheltuieli cu colaboratorii 10.000

6581 Desp ăgub iri, am enzi şi penalităţi 100.000

612 Cheltuieli cu redevenţele, locaţiile degestiune şi chiriile

34.00012

Produse finite -  sold la 31.12 200.000

Să se calculeze şi să se interpreteze soldurile intermediare degestiune, precum şi capacitatea d e autofinanţare (atât prinmetoda dedu ctivă, cât şi prin cea aditivă).

Rezolvare:

Calculul ş i interpretarea solduri lor intermediare de gest iune:

- l e i -

Indicatori V aloare

Venituri din vânzarea mărfurilor (707)

(-) Cheltuieli cu mărfurile vân du te (607)

50.000

(-) 10.000

(=) Marja com ercială (1) 40.000

Producţia vândută (grupa 70 - 707)

(±) Producţia stocată (711)

(+) Producţia imob ilizată (grupa 72)

1.400.000

(-)50.000

(+)90.000

(=) Prod ucţia exe rciţiului (2) 1.440.000

Page 114: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 114/550

•Ghid pentru pregătirea candidaţilor   a examenul de aptitudini

Marja comercială

(+) Producţia exerciţiului

(-) Consum urile de la terţi (grupa 60 - 607 + grupa  61 +grupa 62)

40.000

(+) 1.440.000

(-)704.000

(=) Valoarea adă uga tă (3) 776.000

Valoarea adăugată

(+) Venituri din subven ţii de exploata re (grupa 74)

(+) Alte venituri din exploatare (grup a 75)

(-) Impozite, taxe şi vărsăminte asimilate (grupa 63)

(- ) Cheltuieli de personal şi asimilate (grupa 64)

(-) Alte cheltuieli de exploatare (grupa 65)

776.000

(+)750.000

(+) 171.000

(-)20.000

(-)860.000

(-) 185.000

(=) Excede ntul (def icitul) brut de exploa tare (4) 632.0 00

Excedentul (deficitul) brut de exploatare

(+) Venituri din ajustări de valoare ale activelor şi datoriilordin exploatare (781)

(- ) Cheltuieli cu amortizările, din ajustarea valorii activelor şi

provizioanelor din exploatare (681)

632.000

(+)74.000

(-)340.000

(=) Rezultatul din exploata re (5) 366.000

Venituri financiare (grupa 76 + 786)

(- ) Cheltuieli financiare (grup a 66 + 686)

170.000

86.000

(=) Rezu ltatul finan ciar (6) 84.0 00

(±) Rezultat din exploatare

(±) Rezultat financiar

366.000

84.000

(=) Rezu ltatul cure nt (7) 450.000

Venituri extraordinare (77)

(-) Cheltuieli extraordinare (67)

0

0

(=) Rezultatul extraord inar (8) 0

(+) Rezultat curent

(±) Rezultatul extraordina r

450.000

0

(=) Rezu ltatul brut (9) 450.000

Page 115: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 115/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

Rezultat brut

(- ) Cheltu iala cu imp ozitul pe profit (691)

450.000

150.000

(=) Rezu ltatul net (10) 300.000

(1) Marja com ercială

Marja com ercială exprimă în mărime absolută rentabilitatea comercială a întreprinderii.

Ea nu include subvenţiile de exploatare primite pentru cifra de afaceri. Determinarea

acestei marje pe fiecare produs şi serviciu oferite de întreprindere este mai relevantă

decât calculul ei global. Marja comercială este influenţată de politica de preţ, de viteza

de rotaţie a stocurilor, de procedeele de evaluare a mărfurilor vândute la ieşirea dingestiune (cost mediu, FIFO etc.).

în exemplul nostru, marja comercială este pozitivă, dareste nesemnificativă comparativ

cu valoarea producţiei vândute, ceea ce indică faptul că întreprinderea se ocupă cu

vânzarea de producţie proprie mai mult decât de come rţul cu mărfuri.

(2) Produ cţia exerciţ iului

Producţia exerciţiului este un indicator care trebuie interpretat cu prudenţă datorită

caracterului eterogen. Este o sumă de venituri realizate evaluate la preţ de vânzare

(este vorba despre producţia vândută) cu venituri latente evaluate la cost de producţie

(este vorba despre producţia stocată şi despre producţia imobilizată).

Acest indicator este dependent de politica comercială a întreprinderii, de politica de

investiţii, de procedeele utilizate în evaluarea producţiei vândute (cost mediu, FIFO

etc.), de modul de estimare a stadiului execuţiei lucrărilor şi serviciilor şi de modul de

alocare a costurilor şi veniturilor aferente contractelor de p restări servicii etc.

(3) Valoarea adă uga tă

Valoarea adăug ată este valoarea pecareîntreprindereaoadaugă peste costul prestaţilor

de la terţi şi care este destinată să asigure remunerarea celor implicaţi în acest proces

de creare de valoare: salariaţi (cheltuieli de personal), stat (cheltuieli cu impozitele şitaxele), creditori (cheltuieli cu dobânzile), acţionari (dividende), întreprinderea însăşi

(autofinanţare).

în exemplu nostru, valoarea adău gată este sensibil mai mică decât producţia vându tă

şi marja comercială din cauza costului mare al prestaţiilor externe.

Valoarea adăugată este un indicator util în determinarea unor indicatori macroeco-

nomici dintre care se detaşează PIB (produsul intern brut).

Page 116: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 116/550

 Ghid pentru pregătirea candidaţilor   a examenul de aptitudini

(4) Exceden tul brut de exploatare

Excedentul (sau deficitul) brut de exploatare ( EBITDA = earnings before  interest,  taxes,

depreciation and am ortisation,  în engl.) reprezintă un flux potenţial de trezorerie prin

care se apreciază în mărime absolută rentabilitatea economică a întreprinderii. Acest

indicator este relevant în analiza comparativă a rentabilităţii economice a unor între-

prinderi care acţionează în acelaşi sector de activitate, deoarece este independent

de: politica de amortizare şi de gestiune a riscurilor, politica de finanţare, politica de

dividen d, politica de au tofinanţare şi politica fiscală aferentă activităţii de exploatare şi

de impozitare a profitului.

în exem plul nostru, excedentul brut de exploatare este influenţat de politica de su b-

venţionare a activităţii de exploatare (veniturile din subvenţii sunt semnificative), depolitica de personal, de politica de investiţii (cheltuielile şi veniturile ce rezultă din

operaţiile de dezinvestire).

(5) Rezultatul din exploatare

Acesta măsoară rentabilitatea din exploatare a întreprinderii în mărime absolută, dar

are dezavantajul că nu oferă informaţii comparative în cazul în care întreprinderile

supuse analizei comparate utilizează metode diferite de amortizare a imobilizărilor şi

nu au acelaşi comportament în ceea ce priveşte estimările în condiţii de incertitudine.

în exe mp lul nostru, aceste ajustări sunt consistente şi fac ca doar jum ătate d in valoarea

adăuga tă b rută să se regăsească în excedentul brut de exploatare.

(6) Rezultatul f inanciar

Rezultatul financiar cuprinde efectele financiare ale politicilor de finanţare şi de in-

vestiţii ale întreprinderii, dar şi unele efecte financiare ale activităţilor din exploatare

(diferenţele de curs valutar aferente tranzacţiilor exprimate în monede străine).

în exemplul nostru, rezultatul financiar pozitiv se apreciază favorabil, întreprinderea

reuşind să acopere costul finanţării din tranzacţii financiare astfel încât rezultatul din

exploatare nu este consumat pentru acoperirea acestor costuri.

(7) Rezultatul curent

Rezultatul curent sau rezultatul din activităţi ordinare este mărimea absolută a perfor-

manţei financiare a întreprinderii realizate în condiţii normale.

în exemplul nostru, activitatea de exploatare rentabilă a făcut posibilă realizarea unor

investiţii financiare rentabile care au avut ca efect degajarea unui rezultat financiar

pozitiv.

Page 117: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 117/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

(8) Rezultatul extraordin ar

Rezultatul extraordinar este reprezentat de elemente care au efecte anorm ale asupra

performanţei întreprinderii şi care rezultă din evenimente cu frecvenţă destul de

rară şi care nu pot fi controlate de conducerea întreprinderii. în general, analizele fi-

nanciare se fac pornind de la ipoteza continuităţii activităţii în cond iţii de normalitate.

Caracterul arbitrar al alocării unor cheltuieli în această categorie a determinat, aşa

cum am văzu t deja într-un capitol anterior, Consiliul pentru Stand arde Internaţionale

de Contabilitate (IASB) să interzică prezentarea separată a efectelor unor astfel de

elemente.

(9) Rezu ltatul brut

Rezultatul brut reprezintă mărimea absolută a performanţei financiare a întreprinderii

neinfluenţată de politica de impozitare a profitului, de politica de dividend şi de

politica de autofinanţare.

(10) Rezu ltatul net al exerc iţiului

Rezultatul net reprezintă mărimea absolută a performanţei financiare a întreprinderii

neinfluenţată de politica de dividend şi de politica de autofinanţare.

în ex em plul nostru, rezultatul net este pozitiv, ceea ce se apreciază favorabil.

Calculul ş i interpretarea capacităţ i i de a utof inanţare

Capacitatea de autofinanţare reprezintă potenţialul financiar de creştere economică

a întreprinderii. Aceasta se poate determina prin două metode: deductivă şi aditivă.- l e i -

M E T O D A D E D U C T I V Ă

Indicatori Valoare

Excedentul brut de exploatare 632.000

(+) Venituri financiare (grupa 76) 170.000

( - ) Cheltuieli financiare (grupa 66) 86.000( - ) Venituri din cedarea activelor (7583) 96.000

(+) Cheltuieli din cedarea activelor (6583) 85.000

( - ) Venituri din subvenţii pentru investiţii (7584) -

( - ) Cheltuiala cu impozitul pe profit (691) 150.000

(=) C A F 555.000

Page 118: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 118/550

 Ghid pentru pregătirea candidaţilor   a examenul  de  aptitudini

- lei -

METODA A DITIV Ă

Indicatori V aloare

Rezultatul net

(+) Cheltu ieli cu ajustările de valoare (grupa 68)

(- ) Venituri din ajustări de valoare (grupa 78)

(+) Cheltu ieli din cedarea activelor (6583)

(- ) Venituri din cedarea activelor (7583)

(- ) Venituri din subvenţii pentru investiţii (7584)

300.000

340.000

74.000

85.000

96.000

(=) CAF 555.000

în exem plul nostru, CAF este formată în cea m ai mare parte din profitul net (300.000 lei).

Această parte este destinată autofinanţării de creştere a întreprinderii. Restul până la

555.000 lei este reprezentat de autofinanţarea de menţinere (ajustări din amortizări şi

provizioane) a capitalului.

Page 119: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 119/550

C A PI T O LU L 2ELA B O R A R EA Ş l PR EZENT A R EA

SITUAŢI ILOR F INANCIARE CONSOLIDATEÎN CONFORMITATE CU OMFP NR. 3.055/2009,

CU MODIFICĂRILE Ş l COMPLETĂRILE ULTERIOARE

2.1. Determ inarea procen tajelor d e control, de interes şi a metodeide consolidare

Exemplul ilustrativ  2b

Se dă următoarea organigramă de grup:

Să se calculeze procentajele de con trol şi de interes.

Rezolvare:

Societatea A Procentaj

De control De interes

în C: direct 70% 70% 70%

în D: indirect prin C: 20%, cei maimic procentaj din lanţul A, C, D

20% 70% x 20% = 14%

în E: indirect prin D: 0%(ruperea lanţului de control)*

0% 90% x 14% (D) = 12,6%sau

70% x 20% x 90% = 12,6%

în B:

Direct: 15% 15% 15%

Page 120: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 120/550

•Ghid pentru pregătirea candidaţilor   a examenul de aptitudini

Societatea A Procentajocietatea A

De control De interes

Indirect prin E: 0%(ruperea lanţului de control)

Indirect prin C: 15%, cel mai m ic

procentaj din lanţul A, C, B

Total în B

15%

15% + 0% +15% = 30%

80% x 12,6% (E) = 10,08%sau

70% x 20% x 90% x 80% = 10,08%

70% x 15%= 10,5%

15% + 10,08%+ 10,5% =35,58%

* Societatea A nu controlează exclusiv societatea D (procentaj de control 20%), deci ea  nu poatecontrola ceea ce controlează societatea D, adică 90% din societatea E.

Exemplu ilustrativ 29

Se dă următoarea organigramă de grup:

Să se calculeze p rocentajele de con trol şi de interes.

Rezolvare:

Societatea A Procentajocietatea A

De control De interes

în B: direct 90% 90% 90%

în E: direct 65 % 65% 65%

în F: indirect prin E: 50%, cel ma imic procentaj din lanţul A, E, F

50% 65% x 50% = 32,5%

în C: indirect prin B: 40%, cei maimic procentaj din lanţul A, B, C

40% 40% x 90% = 36%

Page 121: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 121/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

Societatea A Procentaj

De control De interes

în D:

Direct: 30% 30% 30%

Indirect prin C: 0%(ruperea lanţului de control)*

0% 65% x 36% (C)

90% x 40% x 65%

= 23,4%sau

= 23,4%

Indirect prin F: 10%, cel mai micprocentaj din lanţul A, E, F, D

10% 10% x 32,5% (F)

65% x 50% x 10%

= 3,25%sau

= 3,25%

Total în D 30% + 0%+ 10% =

40%

30% + 23,4% + 3,25% =

56,65%

* Societatea A nu controlează exclusiv societatea C (procentaj de control 40%), deci ea nu p oatecontrola ceea ce controlează societatea C, adică 65% din societatea D.

—   Exemplu ilustrativ 30

Se dă următoarea organigramă de grup:

Se cere:

(a) Calculaţi procenta jul de control;

(b) Calculaţi procentajul de interes;

(c) Determinaţi metoda de consolidare.

Page 122: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 122/550

•Ghid pentru pregătirea candidaţilor   a examenul de aptitudini

Rezolvare:

Societatea A Procentaj decontrol

Procentaj deinteres

Metoda deconsol idare

în B: direct 70% 70% Integrare globală

în C: indirect prin B:65%, cel mai micprocentaj din lanţulpână la A, B, C

65% 70% x 65% = 45,5% Integrare globală

în E: direct 80% 80% Integrare globală

în F:Direct: 25% 25% 25%

Indirect prin E: 30%,cel mai mic procentajdin lanţul A, E, F

30% 80% x 30% = 24%

Total în F 25% + 30% =55%

25% + 24% = 49% Integrare globală

în D: Punere înechivalenţă

Direct: 10% 10% 10%

Indirect prin C: 25%,

cel mai mic procentajdin lanţul A, B, C, D

25% 70% x 65% x 25%

sau25% x 45,5% (C) =11,375%

Indirect prin F: 12%,cel mai mic procentajdin lanţul A, E, F, D

12% 12% x 49% (F) =5,88%

Total în D 1 0 % + 2 5 % +12% = 47%

10%+ 11,375% +5,88% = 27,25%

Punere înechivalenţă

Page 123: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 123/550

Domeniul d e competenţă: CONTABILITATE

Rezolvare:

Societatea A Procentaj  de

control

Procentaj  de

interes

Tip de control Metoda de

consolidare

în B: direct 75% 75% 75% Control exclusiv Integrare

globală

în C:

Direct: 40% 40% 40%

Page 124: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 124/550

•Ghid pentru pregătirea candidaţilor   a examenul de  aptitudini

Societatea A Procentaj decontrol

Procentaj deinteres

Tip de control Metoda deconsol idare

Indirect p rin B:25%, cel maimic procentajdin lanţul A,B,C

25% 75% x 25% =18,75%

Total în C 40% + 25% =65%

40%+ 18,75% =58,75%

Control exclusiv Integrareglobală

în D: direct 75% 75% 75% Control exclusiv Integrareglobală

în E: indirect

prin D: 60%, celmai micprocentaj dinlanţul A, D, E

60% 75% x 60% =

4 5 %

Control exclusiv Integrare

globală

în F:

Direct: 60% 60% 60%

Indirect prin K:10%, cel maimic procentajdin lanţul A, K,  F

10% 50% x 10% = 5%

Total în F 60% + 10% =70%

60% + 5% = 65% Control exclusiv Integrareglobală

în G:

Indirect prin E:15%, cel maimic p rocentajdin lanţul A, D,E ,G

15% 75% X 60% x15% = 6,75%,sau

15% x 45% (E) =6,75%

I n d i r e ct p r i n C :

30%, cel maimic procentajdin lanţul A, C,G. Pentru A, B,C, G - ruptură

de lanţ

30% Lan ţu l A, C , G:

4 0 % x 3 0 % = 1 2 %

Lanţul A, B, C,G :75% x 25% x30% = 5,625%Total: 12% +5,625% =17,625%

Indirect prin F:15%, cel maimic procentajdin lanţul A, F,G. Pentru lanţulA, K, F, G -ruptură de lanţ

15% Lanţul A, F, G:60% x 15% = 9%Lanţul A, K, F, G:50% x 10% x15% = 0,75%Total: 9% +0,75% = 9,75%

Page 125: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 125/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

Societatea A Procentaj decontrol

Procentaj deinteres

Tip de control Metoda deconsol idare

Total în G 15% + 30% +15% = 6 0%

6,75% + 17,625%+ 9,75% =34,125%

Control exclusiv Integrareglobală

în H:

Indirect prin B:

40% , cel maimic procentajdin lanţulA, B, H

40% 75% x 40% =

30%

Indirect prin F:40% , cel maimic procentajdin lanţul A,F, H

40% 40% x 65% (F)  =26%

Total în H 40% + 40% =80%

30% + 26 = 56% Control exclusiv Integrareglobală

î n l :

Indirect prin E:10%, cel maimic procentajdin lanţul A, D,

E,  1

10% 1 0% x 4 5 %  (E)  =4,5%

sau

75% x 60% x10% = 4,5%

Indirect prin C:10%, cel maimic procentaj

din lanţul A, B,C,  1 sau A, C, 1

10% 10 %x 58,75% (C)

= 5,875%

Total în 1 1 0 % + 1 0 % =20%

4,5% +  5,875% =10,375%

Influenţăsemnificativă

Punere înechivalenţă

în J : 0

(ruptură de lanţ)

0% 70% X10,375 % (I)

= 7,262%

în afara

perimetrului de

consolidare

în K: direct 50% 50% 50% Influenţăsemnificativă

Punere înechivalenţă

Page 126: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 126/550

•Ghid pentru pregătirea: candidaţilor  ta examenul de aptitudini

2.2. Ajustarea situaţiilor financiare individuale

— Exemplul ilustrativ 3 2

Filiala F a efectuat următoarele operaţii:

(a) La data de 31.12.N-1 a achiziţionat o instalaţie la costul de20.000 lei. La filiala F, instalaţia se amo rtizează liniar în 4 ani.

Pentru întocmirea conturilor consolidate, instalaţia se

amortizează liniar în 5 ani.

(b) La încep utul anu lui N a capitalizat cheltuieli de constituire învaloare de 50.000 lei, amo rtizate liniar în 2 ani. Pentruîntocmirea conturilor consolidate, cheltuielile de constituirese recunosc în contul de profit şi pierdere.

(c) La data de 31.12.N-1 a achiziţionat un utilaj la costul de8.000 lei, am ortizat liniar în 5 ani. Pentru întocmirea conturilorconsolidate, utilajul se amortizează liniar în 4 ani. La sfârşitulanului N+1, utilajul este vândut la preţul de 10.000 lei.

(d) A achiziţionat în anul N-2 un teren la costul de 100.000 lei. Lasfârşitul anului N, terenul este p rezentat în b ilanţul filialei lacostul său. Pentru întocmirea conturilor consolidate la31.12.N, terenurile sunt reevaluate şi prezentate la valoarea

justă de 120.000 lei.  în anul N+1, terenul este vândut la preţulde 150.000 lei.

(e) F evaluea ză stocurile prin metod a LIFO. Pentru întocm ireaconturilor consolidate se utilizează metoda FIFO. La 31.12.Nse cuno sc datele: stoc final materii prime 100.000 lei evaluateLIFO şi 90.000 lei evaluate FIFO; stoc final produse finite30.000 lei evaluate LIFO şi 34.000 lei evaluate FIFO.

ţf) La da ta de 01.01 .N, F a început o construcţie în regie propriepentru care a contractat un credit bancar. Dobânzile aferentecreditului bancar au fost de 15.000 lei în anul N şi de 20.000 leiîn anu l N+1 şi nu au fost incluse în costul construcţiei. La31.12.N, construcţia nu a fost terminată, costul de producţie

exclusiv cheltuielile cu dobânzile fiind de 300.000 lei. La31.12.N+1, construcţia este finalizată, costul de producţieexclusiv cheltuielile cu dobânzile fiind de 400.000 iei. Pentruîntocmirea conturilor consolidate, cheltuielile cu dobânzile seinclud în costul activului.

în vederea întocmirii conturilor consolidate, conform OMFPnr. 3.055/2009, prezen taţi ajustarea situaţiilor financ iare

individuale.

Page 127: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 127/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

Rezolvare:

I. An ul N :

(a) Instalaţie:

Am ortizarea înregistrată la filiala F = 20.000 lei / 4 ani = 5.000 lei/an

Amortizarea grup ului = 20.000 lei / 5 ani = 4.000 lei/an

Prin urmare, amortizarea înregistrată de filiala F trebuie d iminua tă cu 5.000 lei - 4.000 lei= 1.000 lei:

1.000 le Am ortizarea = Cheltu ieli 1.000 leiinstalaţiilor de exploata re

privind am ortizareaimobilizărilor

( b ) C h e l t u i e l i d e c o n s t i t u i r e :

întrucâ t în situaţiile financiare co nsolidate cheltuielile de constituire nu se capitalizează,la nivel de filială consecin ţele cap italizării trebuie eliminate.

Am ortizare an uală ch eltuieli de constituire = 50.000 lei / 2 ani = 25.000 lei

Prin urmare:

amortizarea anuală înregistrată va fi anulată;

contul„Cheltuieli de constituire"debitat în mom entul capitalizării se creditează;

cheltuielile de constituire se vor înregistra în conturile de cheltuieli din clasa 6 penaturi de cheltuieli (comisioane, cheltuieli de înregistrare şi înm atriculare etc.).

75.000 lei %25.000 lei Am ortizarea cheltuielilor

de constituire50.000 lei Contu ri de cheltuieli

pe naturi

Cheltuieli deconstituireCheltuieli

de exploatareprivind amortizarea

imobilizărilor

75.000 lei50.000 lei

25.000 lei

(c) Utilaj:

Am ortizarea înregistrată la filiala F = 8.000 lei / 5 ani = 1.600 lei/anAmortizarea grupu lui = 8.000 lei / 4 ani = 2.000 lei/an

Prin urmare, amortizarea înregistrată de filiala F trebuie majorată cu 2.000 lei  -  1.600 lei=  400 lei:

400 lei Cheltuieli = Am ortizarea 400 leide exploatare utilajelor

privind amortizareai m o b i l i z ă r i l o r

Page 128: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 128/550

•Ghid pentru pregătirea candidaţilor ta examenul de aptitudini

(d) Teren:

Reevaluarea terenului:

Diferenţă pozitivă din reevaluare = 120.000 lei valoare justă - 100.000 lei cost de achi-ziţie = 20.000 lei:

20.000 lei Terenuri = Rezerve 20.000 leidin reevaluare

(e) Stocuri:

(e l) Materii prime:

Pentru întocmirea conturilor consolidate, stocul final de materii prime al filialei F însumă de 100.000 lei trebuie diminuat pentru a ajunge la nivelul stocului grupului în

sumă de 90.000 lei:

10.000 lei Cheltu ieli cu = Materii prime 10.000 leimateriile prime

(e2) Produse finite:

Pentru întocmirea conturilor consolidate, stocul final de produse finite al filialei F, însumă de 30.000 lei, trebuie majorat pentru a ajunge la nivelul stocului grupului, însumă de 34.000 lei:

4.000 lei Produse finite = Venituri aferente 4.000 leicosturilor stocurilor

de produse

(f) Dobânzi:

Costul de producţie al imobilizării corporale în curs trebuie majorat cu valoarea do-

bânzii care la nivelul grupului trebuie inclusă în cost:

15.000 lei Imob ilizări corporale = Venituri din 15.000 lei

în curs de execuţie producţia de

imobilizări corporale

I I . Anul N+1:

(a) Instalaţie:

Diferenţa de amortizare aferentă exerciţiului curent este de 1.000 lei şi va afecta re-

zultatul (ca şi în anul N). Diferenţa de amortizare aferentă exerciţiului precedent estede 1.000 lei (vezi înregistrarea d in anu l N) şi va influen ţa rezervele:

Page 129: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 129/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

2.000 lei Am ortizareainstalaţiilor

% 2.000 leiRezerve/F 1.000 lei

Cheltuieli 1.000 leide exploatare

privind am ortizareaimobilizărilor

(b) Cheltuieli de constituire:

Amortizarea anu ală a cheltuieli lor de constituire trebuie eliminată în corespondenţă

cu diminuarea rezervelor:

25.000 lei Rezerve/F = Cheltu ieli 25.000 lei

de exploatare

privind am ortizareaimobilizărilor

(c) Utilaj:

(c1) înregistrarea amortizării:

Diferenţa de am ortizare aferentă exerciţiului curent este de 400 lei şi va afecta rezultatul

(ca şi în anu l N). Diferenţa d e amo rtizare aferentă exerciţiului preced ent este de 400 lei

(vezi înregistrarea d in an ul N) şi va influen ţa rezervele:

800 iei % = Am ortizarea 800 lei

400 lei Cheltu ieli utilajelor

de exploatareprivind amortizarea

imobilizărilor400 lei Rezerve/F

(c2) Rezultatul obţinu t în urma vânzării:

(c2.1) calculul rezultatului o bţinut în urm a vânzării la filiala F:

- l e i -

Preţ de vânzare 10.000

Cost utilaj 8.000

Amo rtizare cum ulată înreg istrată la filială în anii

N şi N+1 = 1.600 + 1.600 = 3.200

3.200

Valoare contabilă netă = 8.000 - 3.200 = 4.800 4.800

Rezultatul vânzării = 10.000 - 4.800 = 5.200 5.200

Page 130: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 130/550

•Ghid pentru pregătirea candidaţilor ta examenul de aptitudini

(c2.2) calculu l rezultatului obţinut în urma vânzării la nivel de grup :

-  lei -

Preţ de vânzare 10.000

Cost utilaj 8.000

Amortizare cumulată înregistrată la nivel de grup în aniiN şi N+1 = 2.000 + 2.000 = 4.000

4.000

Valoare contabilă netă = 8.000 - 4.000 = 4.000 4.000

Rezultatul vânzării = 10.000 - 4.000 = 6.000 6.000

Prin urmare, rezultatul obţinut de filiala  F trebuie majorat cu 6.000 lei - 5.200 lei = 8 00 lei:

800 lei Am ortizarea = Cheltu ieli privind 800 leiutilajelor activele cedate

şi alte operaţiide capital

(d) Teren:

(d l) Reevaluarea terenului:

Diferenţă pozitivă d in reevaluare = 120.000 lei valoare justă  -  100.000 lei cost de achi-ziţie = 20.000 lei:

20.000 lei Terenuri  =  Rezerve 20.000 leidin reevaluare

(d2) Rezultatul obţin ut în urma vânzării:

(d2.1) calculu l rezultatului obţinu t în urma vânzării la filiala F:

- l e i -

Preţ de vânzare teren 150.000

Cost de achiziţie teren 100.000

Rezultatul vânzării = 150.000 - 100.000 = 50.000 50.000

(d2.2) calculul rezultatului obţinut în urma vânzării la nivel de grup:

- lei -

Preţ de vânzare teren 150.000

Valoare justă teren 120.000

Rezultatul vânzării = 150.000 - 120.000 = 30.000 30.000

Page 131: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 131/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

Deci rezultatul obţinut de filiala  F trebuie diminuat cu 50.000 lei - 30.000 lei = 20.000 lei:

20.000 lei Cheltuieli privind = Terenuri 20.000 leiactivele cedateşi alte opera ţii

de capital

Odată cu vânzarea, surplusul din reevaluare înregistrat în creditul contului „Rezerve

din reevaluare" este  transferat la rezerve:

20.000 lei Rezerve = Rezerve reprezentâ nd 20.000 lei

din reevaluare surplusu l realizat dinrezerve din reevaluare

(e) Dobânzi:

Costul de producţie al clădirii trebuie majorat cu valoarea dobânzilor care la niveluigrupului trebuie incluse în cost. Dobânda aferentă exerciţiului curent (20.000 lei) va

afecta rezultatul, iar dobânda aferentă exerciţiului precedent (15.000 lei) va influenţarezervele:

35.000 lei Constru cţii % 35.000 ieiVenituri din 20.000 lei

producţia deimobilizări corporale

Rezerve /F 15.000 lei

III. Anul N+2:

Diferenţa de amortizare aferentă exerciţiului curent este de 1.000 lei şi va afecta re-zultatul. Diferenţa de amortizare aferentă exerciţiilor precedente este de 2.000 lei(1.000 lei în anul N şi 1.000 lei în anul N+1 ) şi va influenţa rezervele:

3.000 lei Am ortizareainstalaţiilor

% 3.000 leiRezerve/F 2.000 leiCheltuieli 1.000 lei

de exploatareprivind am ortizarea

imobilizărilor

IV. Anu l N+3:

Diferenţa de am ortizare aferentă exerciţiului curent este de 1.000 iei şi va afecta rezul-tatul. Diferenţa de amortizare aferentă exerciţiilor precedente este de 3.000 lei (1.000 leiîn an ul N, 1.000 lei în an ul N+1 şi 1.000 lei în an ul N +2) şi va influenţa rezervele:

Page 132: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 132/550

•Ghid pentru pregătirea candidaţilor ta examenul de aptitudini

4.000 lei Am ortizareainstalaţiilor

% 4.000 leiRezerve/F 3.000 leiCheltu ieli 1.000 lei

de exploatareprivind am ortizarea

imobilizărilor

V. Anul N+4:

în conturile filialei, instalaţia s-a amortizat complet de la sfârşitul anului N+3. La nivelde grup trebuie să se înregistreze o cheltuială cu amortizarea în sumă de 4.000 lei încorespondenţă cu majorarea rezervelor:

4.000 lei Cheltu ieli = Rezerve/F 4.000 leide exploatare

privind am ortizareaimobilizărilor

—   Exemplul ilustrativ 33

Filiala F a efectuat următoarele operaţii:

(a) La data de 31.12.N-1 a achiziţionat o instalaţie la costul de20.000 lei. La filiala F, instalaţia se amo rtizează liniar în 5 a ni.

Pentru întocmirea conturilor consolidate, instalaţia seamortizează liniar în 4 ani.

(b) La încep utu l anu lui N a capitalizat cheltuieli de constituire învaloare de 60.000 lei, amortizate liniar în 3 ani. Pentruîntocmirea conturilor consolidate, cheltuielile de constituirese recunosc în contul de profit şi pierdere.

(c) La data de 31.12.N-1 a achiziţionat un utilaj la costul de8.000 lei, am ortizat liniar în 4 ani. Pentru întocm irea conturilorconsolidate, utilajul se amortizează liniar în 5 ani. La sfârşitulanului N+1, utilajul este vândut la preţul de 10.000 iei.

(d) A achiziţionat în anul N-2 un teren la costul de 100.000 lei. Lasfârşitul anu lui N, terenul este prezen tat în b ilanţul filialei la

costul său. Pentru întocmirea conturilor consolidate la31.12.N, terenurile sunt reevaluate şi prezentate la valoareajustă de 120.000 lei. în anul N+1, terenul este vândut la preţulde 110.000 lei.

(e) F evaluea ză stocurile prin metod a LIFO. Pentru întocm ireaconturilor consolidate se utilizează metoda FIFO. La 31.12.Nse cunosc datele: stoc final materii prime 100.000 lei evaluateLiFO şi 120.000 lei evaluate FIFO; stoc final prod use finite30.000 lei evaluate LIFO şi 29.000 lei evaluate FIFO .

Page 133: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 133/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

(f) La data de 01.01 .N, F a început o construcţie în regie proprie

pentru care a contractat un credit bancar. Dobânzile aferente

creditului b ancar au fost de 15.000 lei în anul N şi de 20.000 lei

în anu l N+1 şi au fost incluse în costul construcţiei. La 31.12.N,

construcţia nu a fost terminată, costul de producţie exclusiv

cheltuielile cu dobânzile fiind de 300.000 lei. La 31.12.N+1,

construcţia este finalizată, costul de producţie exclusiv

cheltuielile cu dobânzile fiind de 400.000 lei. Pentru

întocmirea conturilor consolidate, cheltuielile cu dobânzile

nu se includ în costul activului.

în vederea întocmirii conturilor consolidate, conform OMFPnr. 3.055/2009, prezen taţi ajustarea situaţiilor financiare

individuale.

Rezolvare:

I. Anu l N:

(a) Instalaţie:

Am ortizarea înregistrată la filiala F = 20.000 lei / 5 ani = 4.000 lei/an

Amortizarea grupului =  20.000 lei / 4 ani =  5.000  lei/an

Prin urmare, amortizarea înregistrată de filiala F trebuie majorată cu 5.000 lei - 4.000 lei

=  1.000 lei:

1.000 lei Cheltuieli = Am ortizarea 1.000 leide exploatare instalaţiilor

privind am ortizareaimobilizărilor

(b) Cheltuieli de constituire:

întrucât în situaţiile financiare con solidate ch eltuielile de constituire nu se capitalizează,

la nivel de filială consecin ţele capitalizării trebuie eliminate.Amortizare anuală cheltuieli de constituire = 60.000 lei / 3 ani = 20.000 lei

Prin urmare:

amortizarea anuală înregistrată va fi anulată;

contul „Cheltuieli de constituire" debitat în momentul capitalizării se creditează;

cheltuielile de constituire se vor înregistra în conturile de cheltuieli din clasa 6 pe

naturi de cheltuieli (com isioane, cheltuieli de înregistrare şi înm atriculare etc.).

Page 134: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 134/550

•Ghid pentru pregătirea candidaţilor ta examenul de aptitudini

80.000 lei20.000 lei

60.000 lei

Amortizareacheltuielilor

de constituireConturi de

cheltuieli pe naturi

Cheltuielide constituire

Cheltuielide exploatare

privind am ortizareaimobilizărilor

80.000 lei60.000 iei

20.000 lei

(c) Utilaj:

Am ortizarea înreg istrată la filiala F = 8.000 lei / 4 ani = 2.000 lei/an

Amortizarea grup ului = 8.000 lei / 5 ani = 1.600 lei/an

Prin urmare, amortizarea înregistrată de filiala  F trebuie diminuată cu 2.000 lei -1 .6 00 lei

= 400 iei:

400 lei Am ortizarea = Cheltuieli 400 leiutilajelor de exploatare

privind am ortizareaimobilizărilor

(d) Teren:

Reevaluarea terenului:

Diferenţă pozitivă din reevaluare = 120.000 lei valoare justă - 100.000 lei cost de achi-ziţie = 20.000 lei:

20.000 lei Terenuri = Rezerve 20.000 leidin reevaluare

ţe) Stocuri:

(e l) Materii prime:

Pentru întocmirea conturilor consolidate, stocul final de materii prime al filialei F, în

sumă de 100.000 lei, trebuie majorat pentru a ajunge la nivelul stocului grupului, în

sumă de 120.000 lei:

20.000 lei Materii prime = Cheltu ieli cu 20.000 leimateriile prime

(e2) Prod use finite:

Pentru întocmirea conturilor consolidate, stocul final de produse finite al filialei F, însumă de 30.000 lei, trebuie diminuat pentru a ajunge la nivelul stocului grupului, însumă de 29.000 lei:

Page 135: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 135/550

Domeniul de competen ţă: CONTABILITATE

1.000 lei Venituri aferentecosturilor stocurilor

de produse

Produse finite 1.000 lei

(f) Dobânzi:

Costul de producţie al imobilizării corporale în curs trebuie diminuat cu valoarea

dobânzii care a fost inclusă în cost la nivelul filialei şi care la nivelul grupului trebuie

exclusă din cost:

I I . Anul N+1:

(a) Instalaţie:

Diferenţa de am ortizare aferentă exerciţiului curent este de 1.000 lei şi va afecta rezul-

tatul (ca şi în anul N) prin majorarea cheltuielilor cu amortizarea. Diferenţa de amorti-

zare aferentă exerciţiului preced ent este de 1.000 lei (vezi înregistrarea din anu l N) şi va

influenţa rezervele în sensul diminuării acestora:

2.000 jej % = Am ortizarea 2.000 lei

1.000 lei Rezerve/F instalaţiilor1.000 lei Che ltuieli

(b) Cheltu ieli de constituire:

întrucât în situaţiile financiare consolida te cheltuielile de con stituire nu se capitalizează,

la nivel de filială consec inţele cap italizării trebuie eliminate.

Am ortizare an uală ch eltuieli de constituire = 60.000 lei / 3 ani = 20.000 lei

Am ortizare cum ulată a nii N şi N+1 = 2 ani x 20.000 lei = 40.000 lei

Prin urmare:

amortizarea cumulată înregistrată în sumă de 40.000 lei va fi anulată;

contul „Cheltuieli de constituire" debitat în momentul capitalizării se creditează;

cheltuielile de constituire recunoscute pe naturi de cheltuieli vor afecta rezervele

în sensul diminuării acestora.

15.000 lei Venituri dinproducţia de

imobilizări corporale

Imob ilizări corporale 15.000 leiîn curs de execuţie

de exploatareprivind am ortizarea

imobilizărilor

MHMIu m i g

Page 136: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 136/550

•Ghid pentru pregătirea candidaţilor ta examenul de aptitudini

80.000 lei40,000 lei

40.000 lei

(c) Utilaj:

(c i )  înregistrarea amortizări i :

Diferenţa de am ortizare aferentă exerciţiului curen t este de 400 lei şi va afecta rezultatul

(ca şi în anu l N). Diferenţa de am ortizare aferentă exerciţiului p receden t este de 400 lei(vezi înregistrarea din anul N) şi va influenţa rezervele:

800 lei Amo rtizarea  =  % 800 leiutilajelor Che ltuieli 400 lei

de exploatareprivind amortizarea

imobil izări lorRezerve/F 400 lei

(c2) Rezultatul obţinu t în urma vânzări i :

(c2.1) calcu lul rezultatu lui ob ţinu t în urm a vânz ării la filiala F:

- lei -

Preţ de vânzare 10.000

Cost utilaj 8.000

Amo rtizare cu mulată înregistrată la fi lială în aniiN şi N+1 = 2.000 + 2.000 = 4.000

4.000

Valoare contabilă netă = 8.000 - 4.000 = 4.000 4.000

Rezultatul vânzării = 10.000 - 4.000 = 6.000 6.000

(c2.2) calculul rezultatului obţinut în urma vânzări i la nivel de g rup:

- lei -

Preţ de vân zare 10.000

Cos t utilaj 8.000

Amortizare cumulată înregistrată la nivel de grup în aniiN şi N+1 = 1.600 + 1.600 = 3.200

3.200

Valoare contabilă netă = 8.000 - 3.200 = 4.800 4.800

Rezultatul vânzării = 10.000 - 4.800 = 5.200 5.200

Amortizareacheltuielilor

de constituireRezerve/F

Cheltuiel ide constituire

Cheltuiel ide exploatare

privind amortizareaimobil izări lor

80.000 lei60.000 lei

20.000 lei

Page 137: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 137/550

Domen iul de comp etenţă: CONTABILITATE

Prin urmare, rezultatul obţinut de filiala F trebuie diminuat cu 6.000 lei - 5.200 lei =800 lei:

800 lei Cheltu ieli privind = Am ortizarea 800 leiactivele cedate utilajelorşi alte operaţii

de capital

(d) Teren:

(d l) Reevaluarea terenului:

Diferenţă pozitivă din reevaluare = 120.000 lei valoare justă - 100.000 lei cost de achi-ziţie = 20.000 lei:

20.000 lei Terenuri = Rezerve 20.000 leidin reevaluare

(d2) Rezultatul obţinu t în urma vânzării:

(d2.1) calculul rezultatului obţinut în urm a vânzării la filiala F:

- lei -

Preţ de vânzare teren 110.000

Cost achiziţie teren100.000

Rezultatul vânzării = 110.000 - 100.000 = 10.000 10.000

(d2.1) calculul rezultatului obţinu t în urma vânzării la nivel de gru p:

- lei -

Preţ de vânz are teren 110.000

Valoare justă teren 120.000

Rezultatul vânzării = 110.000 - 120.000 = (10.000) pierdere (10.000)

Deci rezultatul obţinut de filiala F trebuie diminuat cu 10.000 lei - (-10.000 lei) =

20.000 lei:

20.000 lei Cheltu ieli privind   =  Terenu ri 20.000 leiactivele cedateşi alte operaţii

de capital

Odată cu vânzarea, surplusul din reevaluare înregistrat în creditul contului „Rezervedin reevaluare"este transferat la rezerve:

Page 138: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 138/550

•Ghid pentru pregătirea candidaţilor ta examenul de aptitudini

20.000 lei Rezervedin reevaluare

Rezerve reprezentâ nd 20.000 leisurplusul realizat din

rezerve din reevaluare

(e) Dobânzi:

Costul de producţie al clădirii trebuie diminuat cu valoarea dobânzilor, care la nivelulgrupului trebuie excluse în cost. Dobânda aferentă exerciţiului curent (20.000 lei) vaafecta rezultatul, iar dobânda aferentă exerciţiului precedent (15.000 lei) va influenţarezervele:

35.000 lei % = Constru cţii 35.000 lei

20.000 lei Venituri din

III. Anul N+2:

(a) Instalaţie:

Diferenţa de am ortizare aferentă exerciţiului curent este de 1.000 lei şi va afecta rezul-tatul în sensul creşterii cheltuielilor cu amortizarea. Diferenţa de amortizare aferentăexerciţiilor prece dente este de 2.000 lei (1.000 lei în an ul N şi 1.000 lei în anu l N+1 ) şi vainfluenţa rezervele în sensul diminuării acestora:

3.000 lei % = Am ortizarea 3.000 lei2.000 lei Rezerve/F instalaţiilor1.000 lei Cheltu ieli

(b) Cheltu ieli de constituire:

Amortizarea anuală a cheltuieli lor de constituire trebuie eliminată în corespondenţă

cu diminuarea rezervelor:

15.000 lei

producţia deimobilizări corporale

Rezerve/F

de exploatareprivind am ortizarea

imobilizărilor

20.000 lei Rezerve/F Cheltuieli 20.000 leide exploatare

privind am ortizareaimobilizărilor

IV. Anu l N +3:

Dif erenţa de a mort i za re a f erentă ex erc i ţ iu lu i curent este de 1.000 le i ş i va a f ecta rezu l -

t a t u l î n s e n s u l c r e ş t e r i i c h e l t u i e l i l o r c u a m o r t i z a r e a . D i f e r e n ţ a d e a m o r t i z a r e a f e r e n t ă

Page 139: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 139/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

exerciţiilor precedente este de 3.000 lei (1.000 lei în anul N, 1.000 lei în anul N+1 şi1.000 lei în anu l N+2 ) şi va influenţa rezervele în sensul diminu ării acestora:

4.000 lei % = Am ortizarea 4.000 lei3.000 lei Rezerve/F instalaţiilor1.000 lei Cheltuieli

de exploatareprivind am ortizarea

imobilizărilor

V. Anu l N +4:

în situaţii le financiare con solidate, instalaţia s-a amortizat com plet de la sfârşitul anu -lui N+3 . La nivelul filialei s-a înregistrat o cheltuială cu a mortizarea în su mă d e 4.000 leicare trebuie eliminată în corespondenţă cu diminuarea rezervelor:

4.000 lei Rezerve/F = Cheltuieli 4.000 leide exploatare

privind amortizareaimobilizărilor

-  Exemplul ilustrativ 34

Situaţiile financiare ale societăţii Alfa, filială a societăţii Beta, seprezintă astfel:

Bilanţ:

- l e i -

Elemente Valori

Imobilizări necorporale 15.000

Construcţii 25.000

Instalaţii 30.000

Utilaje 22.000

Materii prime 12.000

Mărfuri 4.000

Produse finite 10.000

Clienţi 18.000

Disponibil 5.CI00

Total act ive 141.000

Page 140: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 140/550

•Ghid pentru pregătirea candidaţilor ta examenul de aptitudini

Elemente Valori

Capita l social 50.000

Rezerve 20.000

Rezultat 40.000

Furnizori 11.000

Alte datorii 20.000

Total capitaluri pro pri i ş i datori i 141.000

Situaţia venituri lor  şi  cheltuiel i lor:

- lei

Elemente Valori

Cifră de afaceri 500.000

Venituri aferente costurilorstocurilor de produse

100.000

Cheltuieli cu materii prime 35.000

Cheltuieli cu mărfuri 40.000

Cheltuieli cu amortizări, deprecieri 85.000

Alte cheltuieli 150.000

Rezultatul exerciţiului 290.000

Cheltuiala cu impozitul 250.000

Rezultatul net 40.000

între politicile contabile ale celor două societăţi există următoarele

diferenţe:

(a) Alfa utilizează pentru construcţii am ortizarea liniară, iar Beta,

amortizarea degresivă. Cheltuiala exerciţiului trebuie să fie cu

3.000 lei mai m are.

(b) Alfa utilizează pentru instalaţii am ortizarea degresivă, iar

Beta, am ortizarea liniară. Cheltuiala e xerciţiului trebuie să fiecu 5.000 lei mai mică.

(c) Pentru utilaje, valoarea recuperab ilă este de 18.000 lei, dar

Alfa nu a contabilizat deprecierea.

(d) Alfa a utilizat pentru evaluarea stocurilor LIFO, în tim p ce

grupu l util izează CMP; conform acestei metode, stocul de

materii prim e ar fi de 15.000 lei, stocul d e m ărfuri, de 1.000 lei,

iar cel de produ se finite, de 18.000 lei.

Page 141: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 141/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

Conform OMFP nr. 3.055/2009, realizaţi ajustarea situaţii lorfinanciare ale fi l ialei.

R e z o l v a r e :

(a) Am ortizarea construcţiilor: se înregistrează o creştere cu 3.000 lei a cheltuielilor

cu amortizarea construcţiilor:

3.000 lei Cheltu ieli cu  =  Am ortizarea 3.000 leiamortizarea construcţiilor

imobilizărilor

(b) Am ortizarea instalaţiilor: se înregistrează o scădere cu 5.000 lei a cheltuielilor cu

amortizarea instalaţiilor:

5.000 lei Am ortizarea = Cheltu ieli cu 5.000 leiinstalaţiilor amortizarea

imobilizărilor

(c) Deprecierea utilajelor, în sum ă de 22.000 lei - 18.000 lei = 4.000 lei, trebuie c on-

tabilizată:

4.000 lei Cheltuieli privind  =  Ajustări pentru 4.000 leiajustările pentru deprecierea utilajelor

deprecierea utilajelor

(d) Creşterea stocurilor de materii prime : 15.000 lei - 1 2.000 lei = 3.000 lei:

3.000 lei Materii prime = Cheltu ieli cu 3.000 leimateriile prime

(e)  Dim inuarea stocurilor de mărfuri: 1.000 lei -  4.000 lei = 3.000 lei:

3.000 lei Cheltu ieli = Mărfuri 3.000 leiprivind mărfurile

(f)  Creşterea stocu rilor de pro du se finite: 18.000 lei - 10 .000 lei = 8.000 lei:

8.000 lei Produse finite = Venituri aferente 8.000 leicosturilor stocurilor

de produse

Page 142: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 142/550

•Ghid pentru pregătirea candidaţilor t examenul de aptitudini

Bilanţ:

- Ier -

Elemente Alfa Corecţii d eomogenizare

Valori î n  urma

retratărilor d eomogenizare

Imobilizări necorporale 15.000 - 15.000

Construcţii 25.000 (3.000) 22.000

Instalaţii 30.000 5.000 35.000

Utilaje 22.000 (4.000) 18.000

Materii prime 12.000 3.000 15.000Mărfuri 4.000 (3.000) 1.000

Produse finite 10.000 8.000 18.000

Clienţi 18.000 - 18.000

Disponibil 5.000 - 5.000

Total active 141.000 6.000 147.000

Capital social 50.000 - 50.000

Rezerve 20.000 - 20.000

Rezultat 40.000 (3.000) + 5.000  +(4.000) + 3.000 +

(3.000) +  8.000  =6.000

46.000

Furnizori 11.000 - 11.000

Alte datorii 20.000 - 20.000

Total capitaluri proprii ş i

datorii

141.000 6.000 147.000

Cont d e profit şi  pierdere:

- l e i -

Elemente Alfa Corecţii  deomogenizare

Valori în urma

retratărilor  d eomogenizare

Cifră d e afaceri 500.000 - 500.000

Venituri aferente costurilor

stocurilor d e produse

100.000 8.000 108.000

Cheltuieli c u materii prime 35.000 (3.000) 32.000

Cheltuieli c u mărfuri 40.000 3.000 43.000

Page 143: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 143/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

Elemente Alfa Core cţii deo m o g e n i z a r e

Valori în urma

retratărilor deo m o g e n i z a r e

Cheltuieli cu amortizări,deprecieri

85.000 3.000 + (5.000) +4.000 = 2.000

87.000

Alte cheltuieli 150.000 - 150.000

Rezultatul exerciţiului 290.000 8.000 (creştere venit)+ 3.000 (scădere

cheltuieli cu materiiprime)

- 3.000 (creşterecheltuieli cu mărfuri)- 2.000 (creştere

cheltuieli amortizărişi deprecieri =3.000 - 5.000

+ 4.000) = 6.000

296.000

Cheltuiala cu impozitul 250.000 - 250.000

Rezultatul net 40.000 6.000 46.000

2.3. Conver sia sit uaţiilo r fin anciar e ndi vidu ale ale  societ ăţilo rnerezidente

—   Exemplul ilustrat iv 3 5

Alfa, cu sediul în Franţa, este filiala lui Beta, cu sediul în Româ nia.Beta deţine 80% din acţiunile lui Alfa pe care le-a dobândit la datade 01.01 .N-3, data constituirii acesteia.

La 31.12.N, bilanţul şi contu l de profit şi pierdere ale societăţii Alfa

se prezintă astfel:

Bilanţul societăţii Alfa:

Structuri bi lanţiere Mii euro

A . A C TIV E IMOB IL IZA TE 4 .640

Terenuri 2.400

Construcţii 880

Utilaje 1.360

Page 144: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 144/550

•Ghid  pentru pregătirea candidaţilor ta examenul de aptitudini

Structuri bi lanţiere Mii euro

B. Act ive circulante 5.520

Mărfuri 3.600

Clienţi 1.600

Casa şi conturi la bănci 320

C. Cheltuiel i în avan s 80

D. Datori i : sumele care trebuie plăt ite într-o

perioadă de până ia un an

4.400

Furnizori 3.200

Alte datorii 1.200

E. Act ive circulante nete / Datori i curente nete

(B + C - D - l )

1.080

F. Total act ive m inus datori i curente (A + E) 5.720

G. Datori i : sumele care trebuie plăt ite într-o

perioadă mai mare de un an

(Credite bancare pe termen lung)

920

H. Provizioa ne 160

1.  Venituri în avans 120

J. Capital ş i rezerve 4.640Capital 3.200

Rezerve 960

Rezultatul exerciţiului 480

Capitaluri (total) 4 .640

Contul de profit şi pierdere al societăţii Alfa:

Denumirea indicatori lor Mii euro

Venituri 20.000

Venituri din vânzarea mărfurilor 19.200Alte venituri 800

Cheltuiel i 19.520

Cheltuieli privind mărfurile 15.360

Cheltu ieli cu serviciile prestate de terţi 640

Cheltuieli cu personalul 2.640

Page 145: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 145/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

Denumirea indicatori lor Mii euro

Cheltuieli cu amortizarea, ajustările pentrudepreciere şi provizioanele

400

Cheltuieli privind do bânzile 240

Impozitul pe profit 240

Rezultatul net al ex erciţ iului 480

Rezervele societăţii F, la 31.12.N, în valoare de 960 mii euro, au fost

constituite d in rezultatele nete ale exerciţiilor anterioare, astfel:

Rezultatul exerciţ iului Mii euro

N-3 560

N-2 240

N-1 160

Cursul de schimb euro/leu a avut următoarea evoluţie:

Data C urs de schimb

01.01. N-3 1 euro = 4,30 lei

Curs me diu N-3 1 euro = 4,40 leiCurs mediu N-2 1 euro =  4,52 lei

Curs mediu N-1 1 euro = 5,00 lei

31.12.N 1 euro = 5,20 lei

Curs med iu N 1 euro = 5,15 lei

Conform OM FP nr. 3.055/2009, în vederea consol idăr i i:

(a) Prezen taţi conv ersia con tului de profit şi pierdere;

(b) Prezentaţi conversia bilanţului;

(c) Calculaţi rezerva din conversie.

Rezolvare:

(a) Conve rsia contu lui de profit şi pierdere:

Se realizează la cursul mediu al anului N =   1 euro =  5,15 lei.

Page 146: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 146/550

•Ghid pentru pregătirea candidaţilor ta examenul de aptitudini

Denu mirea indicatori lor Mii euro Curs deschimb

Mii lei

Venituri 20.000 103.000

Venituri din vânzarea mărfurilor 19.200 5,15 98.880

Alte venituri 800 5,15 4.120

Cheltuiel i 19.520 100.528

Cheltuieli privind mărfurile 15.360 5,15 79.104

Cheltuieli cu serviciile prestate de terţi 640 5,15 3.296

Cheltuieli cu personalul 2.640 5,15 13.596

Cheltuieli cu amortizarea, ajustărilepentru depreciere şi provizioanele

400 5,15 2.060

Cheltuieli privind do bânzile 240 5,15 1.236

Impozitul pe profit 240 5,15 1.236

Rezultatul net al exerciţ iului 480 1 0 3 . 0 0 0 -100.528 =

2.472

(b) Conversia bilanţului:

Pentru active şi datorii se utilizează cursul de închid ere al anu lui N =  1  euro = 5,20 lei.

Pentru capital se utilizează cursul istoric, de la data constituirii societăţii, respectiv

01.01 .N-3 =  1  euro = 4,30 lei.

Rezultatul net al exerciţiului este preluat din contul de profit şi pierdere determinat

anterior = 2.472 mii lei.

Rezervele se vor converti pe baza cursului mediu al exerciţiului din care provin:

560 mii euro rezerve anul N-3 x 4,40 lei/euro curs mediu N-3 + 240 mii euro rezerve

anul N-2 x 4,52 lei/euro curs mediu N-2 + 160 mii euro x 5,00 lei/euro curs mediu N-1

= 4.348 mii lei.

Structuri bi lanţiere Mii euro Curs deschimb

Mii lei

A . A C TIV E IMOB IL IZA TE 4 .640 24.128

Terenuri 2.400 5,2 12.480

Constru cţii 880 5,2 4.576

Utilaje 1.360 5,2 7.072

i m. - 1 . v  ry2wmm

Page 147: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 147/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

Structuri bi lanţiere Mii euro Curs deschimb

Mii lei

B. Act ive circulante 5.520 28.704

Mărfuri 3.600 5,2 18.720

Clienţi 1.600 5,2 8.320

Casa şi conturi la bănci 320 5,2 1.664

C. Cheltuiel i în avans 80 5,2 416

D. Datori i : sum ele care trebuie

plăt ite într-o perioadă de p ână la

un an

4.400 22.880

Furnizori 3.200 5,2 16.640

Alte datorii 1.200 5,2 6.240

E. Act ive circulante nete / Da tori icurente nete (B + C - D - 1)

1.080 5.616

F. Total act ive min us d atori icurente (A + E)

5.720 29.744

G. Datori i : sum ele care trebuie

plăt ite într-o perioadă mai mare de

un an  (Credite bancare pe termenlung)

920 5,2 4.784

H. Provizioa ne 160 5,2 832

1. Venituri în avan s 120 5,2 624

J. Capital ş i rezerve 4.640 24.128

Capital 3.200 4,30 13.760

Rezerve 9 6 0 Vezi calculul demai  sus

4 . 3 4 8 , 8

Rezultatul exerciţiului 480 Preluat din CPP 2.472

Rezerve din conversie Vezi calculul demai jos

3.547,2

Capitaluri (total) 4.640 24.128

(c) Cap ital şi rezerve = 29.744 mii lei total active min us datorii curente  -  4.784 mii lei

datorii: sumele care trebuie plătite într-o perioadă mai mare de un an -  832 mii lei pro-

vizioane = 24.128 mii Iei

Rezerve din con versie = 24.128 m ii lei capital şi rezerve - 13.760 mii lei capital social -4 . 3 4 8 , 8 m i i le i r e z e r v e  -  2 . 4 7 2 m i i l e i r e z u l t a t u l e x e r c i ţ i u l u i  =  3 . 5 4 7 , 2 m i i  lei

Page 148: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 148/550

•Ghid  pentru pregătirea candidaţilor ta examenul de aptitudini

2.4. Elim inăr i de cont ur i nt ragru p, rezult at e nt erne nereal izat esi d ividende

r—  Exemplul ilustrativ 3 6

Se dă următoarea structură de grup:

Societatea-mam ă G controlează societatea B împreun ă cu un alt

acţionar al acesteia.

Societatea C este controlată de un alt asociat.

în cursul anului N, între cele patru societăţi au avut locurmătoarele tranzacţii:

(a) Societatea -ma mă G a vân dut filialei A mărfuri la preţul devânza re de 25.000 lei (TVA 24% ), costul de a chiziţie 18.000 lei.Ulterior, societatea A a vând ut mărfurile un ei alte societăţi,

din afara grupului, la preţul de vânzare de 30.000 lei (TVA24% ). Până la sfârşitul anului N, societatea A a plătit 70% dindatoria pe care o are faţă de grupul G.

(b) Societatea -ma mă G a facturat societăţii B servicii prestate(reparaţie autoturism) în va loare de 10.000 lei (TVA 24% ).Până la sfârşitul exerciţiului N, societatea-ma mă G a încasat10% din valoarea serviciilor facturate.

(c) Societatea A a acordat societăţii B, pe o perioadă de 2 ani, unîmprumut în valoare de 500.000 lei. Pentru împrum utul acordat,societatea A a încasat o d obân dă în valoare de 25.000 lei.

(d) Societatea A a vând ut societăţii-mamă G mărfuri la preţul devânzare de 60.000 lei (TVA 24%), cost de achiziţie 41.000 lei.

Până la sfârşitul anului N, societatea-mamă G nu a vân dutmărfurile unei alte societăţi, din afara grup ului, şi nu a plătitcontravaloarea mărfurilor cumpărate de la A. La sfârşitulexerciţiului N, societatea-mamă G a înregistrat o ajustarepentru deprecierea stocului de mărfuri în valoare de 8.000 lei.

(e) Societatea B a vân dut societăţii A, la data de 30.12.N, un utilajla preţul de vânza re de 100.000 lei (TVA 24% ). La societatea A,utilajul a fost contabilizat la un cost de achiziţie de 110.000 lei,iar amortizarea cumu lată, în mo mentu l vânzării, a fost de

Page 149: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 149/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

20.000 lei. Până la sfârşitul anu lui N, societatea B nu a înca satvaloarea utilajului vândut.

(f) Societatea -ma mă G a vân dut societăţii C produ se finite lapreţul de vânzare de 60.000 lei (TVA 24%), cost de producţie54.000 lei. Până la sfârşitul anului N, societatea C n u a vân du tprodusele finite unei alte societăţi, din afara grupului, şi nu aplătit valoarea stocurilor cumpărate de la G.

(g) în cursul exerciţiului N, adun area generală a societăţii Aa hotărât ca o parte din rezultatul exerciţiului N-1 să fiedistribuită sub formă de dividende. D ividendul net ce revinesocietăţii-mamă G este de 45.000 lei. Până la sfârşitul anului N,

societatea A nu a plătit dividendele datorate.(h) în cursul anului, societatea-mamă G a încasat de la societatea B

dividende în sumă de 8.000 lei.

Se cere:

(a) Stabiliţi t ipul de control şi metod a de consolidare.Argumentaţi ;

(b) Contab ilizaţi eliminarea conturilor intragrup.

Rezolvare:

(a) Tipu l de control şi metod a de consolidare:

(a l) Societatea G deţine direct 90% d in drepturile de vot ale societăţii A. Ca atare, eaexercită un control (exclusiv), iar metoda de consolidare va fi  integrarea globală.

(a2) în mă sura în care controlul este partajat cu alţi acţionari sau asociaţi astfel în-cât deciziile rezultă din acordul tuturor acţionarilor sau asociaţilor, el este un controlcomun. în acest caz, societatea B va fi preluată în conturile consolidate prin metodaintegrări i proporţ ionale.

(a3) Societatea G deţine direct 20% din drepturile de vot ale societăţii C. Ca atare,societatea G exercită asupra societăţii C o influenţă semnificativă, iar metoda deconsolidare este  punerea în echivalenţă.

(b) Eliminarea conturilor intragrup :

(b1) Eliminarea consecinţelor tranzacţiei efectuate între societăţile G şi A:

Creanţele, datoriile, veniturile şi cheltuielile intragrup generate de o tranzacţieefectuată între o societate-mamă şi o filială se elimină pentru întreaga valoare:

(b1.1) eliminarea veniturilor şi cheltuielilor intragrup ge nerate de vânzarea mărfurilor:

25.000 lei  707Venituri din

vânzarea mărfurilor

6 07  25.000 leiCheltu ie l i

privind mărfurile

Page 150: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 150/550

•Ghid pentru pregătirea candidaţilor t examenul de aptitudini

(bl .2) eliminarea creanţelor şi datoriilor intragrup generate de vânzarea mărfurilor:

Creanţă (datorie) totală = 25.000 lei preţ de vânzare + 25.000 lei x 24% TV A = 31.000 lei

Creanţă (datorie) neachitată = 30% x 31.000  lei = 9.300 lei

9.300 lei 401  =  411 1 9.300 leiFurnizori Clienţi

(b2) Eliminarea consecinţelor tranzacţiei efectuate între societăţile G şi B:

Creanţele, datoriile, veniturile şi cheltuielile gene rate de o tranza cţie efectuată între un

asociat (G) şi o societate controlată în comun se elimină proporţional cu cota de par-

ticipare pe care o deţine asociatul, adică 40% .

(b2.1) eliminarea veniturilor şi cheltuielilor din servicii prestate: 40% x 10.000 lei =4.000 lei:

4.000 lei 70 4  =  611 4.000 leiVenituri din Cheltuieli cu

servicii prestate întreţinereaşi reparaţiile

(b2.2) eliminarea creanţelor şi datoriilor intragrup gen erate de facturarea serviciilor:

Creanţă (datorie) totală = 10.000 lei preţ de vânzare  + 10.000 lei x 24%TVA = 12.400 leiCreanţă (datorie) neachitată = 9 0% x 12.400 lei = 11.160 lei

Cota de participare pe care o deţine asociatul = 40% x 11.160 lei = 4.464 lei

4.464 lei 401 = 411 1 4.464 leiFurnizori Clienţi

(b3) Eliminarea consecinţelor tranzacţiei efectuate între societăţile A şi B:

Conturile intragrup generate de o tranzacţie efectuată între o entitate controlată (ex-

clusiv) (A - filială) şi o entitate controlată în com un (B - entitate sub formă d e asociere

în participaţie) se eiimină proporţional cu cota de participare pe care o deţine societa-tea-mamă în capitalul entităţii sub formă de asociere în participaţie, adică 40%.

(b3.1) eliminarea veniturilor şi cheltuielilor privind dobânzile generate de acordarea

împrumutului: 40% x 25.000 lei dobânzi = 10.000 lei:

10.000 lei 763Venituri din

creanţeimobilizate

666

Cheltuielip r i v i n d d o b â n z i l e

10.000 lei

Page 151: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 151/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

(b3.2) eliminarea creanţelor şi datoriilor intragrup generate de acordarea împrumu-

tului: 40% x 500.000 lei împrumut acordat = 200.000 lei:

(b4) Eliminarea consecinţelor tranzacţiei efectuate între societăţile A şi G:

La nivelul grupului, profitul obţinut de societatea A (60.000 lei preţ de vânzare -41.000 lei cost de achiziţie = 19.000 lei) nu este realizat, întrucât mărfurile cumpărate

de societatea G nu au fost vândute unei alte societăţi, din afara grupu lui. Ca atare, acestprofit, care este inclus în valoarea stocului final de mărfuri deţinut de societatea G,

trebuie să fie eliminat. Totodată, ajustarea pentru deprecierea stocului de mărfuri ră-mâne fără obiect şi va fi, de asemenea, eliminată.

Profitul intern nerealizat generat de o tranzacţie efectuată între o societate-mamă (G)

şi o filială (A) se elimin ă p entru întrea ga va loare:

(b4.1) eliminarea profitului intern nerealizat:

Atunci când consolidarea se efectuează pe baza cumulului soldurilor (conturilor), eli-minările se reflectă separat la nivelul bilanţului şi al contului de profit şi pierdere. Prinurmare:

(b4.1.1) ia nivelul bilanţului:

19.000 lei 121 = 371 19.000 lei

200.000 lei 167Alte

împrumuturi şidatorii asimilate

2675împrumuturi

acordatepe termen lung

200.000 lei

Profit sau pierdere A Mărfuri

(b4.1.2) la nivelul contului de profit şi pierdere:

60.000 lei 707Venituri din

vânzarea mărfurilor

60.000 lei19.000 lei21

Profit sau pierdere A607

Cheltuieli

privind mărfurile

41.000 lei

(b4.2) anularea ajustării pentru deprecierea stocu lui de mărfuri:

(b4.2.1) la nivelul bilanţului:

8.000 lei 39 7Ajustări pentru

deprecierea mărfurilor

1 2 1  8.000 leiProfit sau p ierdere G

Page 152: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 152/550

•Ghid pentru pregătirea candidaţilor ta examenul de aptitudini

(b4.2.2) la nivelul contu lui de profit şi pierdere:

8.000 lei  121 = 681 4  8.000 leiProfit sau pierdere G Cheltu ieli de exploatare

privind ajustărilepentru depreciereaactivelor circulante

(b4.3) e liminarea creanţei şi a datoriei intragrup :

Creanţă (datorie) totală = 60.000 lei preţ de vânzare + 60.000 lei x 24 %T VA = 74.400 lei

74.400 lei  401 = 4111  74.400 leiFurnizori Clienţi

(b5) Eliminarea consecinţelor tranzacţiei efectuate între societăţile B şi A:

Profitul intern nerealizat de o tranzacţie efectuată între o filială (A) şi o entitate subformă de asociere în participaţie (B) se elimină proporţional cu cota de participare pecare o deţine societatea-mamă în capitalul entităţii controlate în comun, adică 40%.

(b5.1) determinarea profitului generat de vânzarea utilajului:

- lei -

Preţ de vânza re utilaj fără TVA 100.000

Costu l de achiziţie al utilajului 110.000

Amortizarea cum ulată a utilajului 20.000

Valoarea contabilă netă a utilajului 110.000 - 20.000 = 90.000

Rezultat din vânzarea utilajului 100.000 - 90.000 = 10.000

(b5.2) eliminarea profitului intern generat de vânzarea utilajului:

Profit intern = 10.000 lei

Cota de participare pe care o deţine societatea-mamă în capitalul entităţii controlateîn comun = 40% x 10.000 lei = 4.000 lei:

(b5.2.1) la nivelul bilanţului:

4.000 lei  121 = 2131  4.000 leiProfit sau pierdere B Echipa me nte

tehnologice(maşini, utilaje şi

instalaţii de lucru)

(b5.2.2) la nivelul contu lui de profit şi pierdere:

Page 153: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 153/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

Cota de participare pe care o deţine societatea-mamă în capitalul entităţii controlateîn comun pentru venit = 40% x 100.000 lei = 40.000 lei

Cota de participare pe care o deţine societatea-mamă în capitalul entităţii controlateîn comu n pentru cheltuială = 40% x 90.000 lei valoarea contabilă netă =  36.000 lei

Rezultat = 40.000 lei - 36.000 lei = 4.000 lei

40.000 lei  7583Venituri din

vânzarea activelorşi alte operaţii

de capital

% 40.000 lei121  4.000 lei

Profit sau pierdere B6583  36.000 lei

Cheltuieli privind

activele cedateşi alte operaţii

de cap ital

(b5.3) eliminarea creanţelor şi datoriilor intragrup generate de vânzarea utilajului:

Creanţă (datorie) totală = 100.000 lei preţ de vânzare + 100.000 lei x 24% TVA =124.000 lei

Cota de participare pe care o deţine societatea-mamă în capitalul entităţii controlateîn comun pentru creanţă (datorie) = 40% x 124.000 lei = 49.600 lei

49.600 lei  401 = 4111  49.600 leiFurnizori Clienţi

(b6) Eliminarea consecinţelor tranzacţiei efectuate între societăţile G şi C:

Profitul intern ne realizat generat de o tranzacţie efectuată între investitor (G) şi o între-prindere asociată (C) se elimină proporţional cu cota de participare la capital pe care odeţine investitorul în întreprinderea asociată, adică 20%.

(b6.1) eliminarea profitului intern nerealizat:

Profit intern = 60.000 lei preţ de vânzare - 54.000 lei cost de pro ducţie = 6.000 lei

Cota de participare pe care o deţine societatea-mamă în capitalul întreprinderii aso-ciate = 20% x 6.000 lei = 1.200 lei:

(b6.1.1) la nivelul bilanţului:

1.200 lei  121 = 472  1.200 leiProfit sau pierdere G Venituri înregistrate

în avans

(b6.1.2) la nivelul contu lui de profit şi pierdere:

Cota de participare pe care o deţine societatea-mamă în capitalul întreprinderii aso-ciate pentru venitul din vânzarea produselor finite  = 2 0% x 60.000 lei = 12.000 lei

Page 154: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 154/550

•Ghid pentru pregătirea candidaţilor ta examenul de aptitudini

Cota de participare pe care o deţine societatea-mamă în capitalul întreprinderii aso-

ciate pentru costul de producţie, respectiv venitul aferent costului stocurilor de pro-

duse = 2 0% x 54.000 lei = 10.800 lei

Rezu ltat = 12.000 lei - 10.800 lei = 1.200 lei

12.000 lei 701Venituri din

vânzareaproduselor finite

% 12.000 lei121 1.200 lei

Profit sau p ierdere G711 10.800 lei

Venituri aferentecosturilor stocurilor

de produse

(b6.2) deoarece consolidarea prin punere în echivalenţă nu presupune cumulul con-

turilor, creanţele şi datoriile existente între un investitor (G) şi o întreprind ere aso ciată (C)

nu se elimină.

(b7) Eliminarea consecin ţelor genera te de repartizarea rezultatului societăţii A sub

formă de dividende:

Indiferent de forma pe care o îmbracă societatea de la care dividendele au fost încasate

sau urmează să fie încasate (filială, entitate sub formă de asociere în participaţie sau

întreprindere asociată), dividendele se elimină pentru întreaga valoare.

(b7.1) eliminarea creanţelor şi datoriilor intragrup gen erate de d istribuirea d ividendelor:

45.000 lei 45 7 = 461 45.000 leiDivid end e de plată Debitori diverşi

(b7.2) eliminarea dividendelor intragrup:

(b7.2.1) la nivelul bilanţului:

45.000 lei 121 = 106 45.000 leiProfit sau pierdere G Rezerve G

(b7.2.2) la nivelul contului de p rofit şi pierdere:

45.000 lei 7611Venituri din

acţiuni deţinutela entităţile afiliate

121 45.000 leiProfit sau p ierdere G

(b8) Eliminarea dividende lor încasate de G de la societatea B controlată în comun :

Page 155: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 155/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

(b8.1) la nivelul bilanţului:

8.000 lei 121 = 106 8.000 lei

Profit sau pierdere G Rezerve G

(b8.2) la nivelul contului de p rofit şi pierdere:

8.000 lei 76 13Venituri din

interesede participare

5 El iminarea t i t lur i lor

Exemplu ilustrativ 5 7  — —

Societatea G deţine 8 0% din titlurile societăţii A, titluri pe care le-aachiziţiona t la data constituirii acesteia, respectiv 01.10.N-1. La31.12.N, capitalurile proprii ale societăţii A sunt: capital social3.000 lei; rezerve 2.000 lei; rezultatul exerciţiului 1.500 lei. La31.12.N, societatea G întocmeşte pentru prima dată situaţii

financiare consolidate.Conform OM FP nr. 3.055/2009, contabilizaţi eliminarea titlurilorşi partajul rezultatului.

Rezolvare:

(a) Cos t de achiz i ţ ie t i t lur i = 80 % x 3.000 le i capital soc ial  =  2.400 lei

(b) Partajul activului net (capitalului propriu) al societăţii A în partea ce revine so-cietăţii G şi partea ce revine minoritarilor:

- lei -

Capitaluri propri i(activul net contabil)

Total Partea ce revinesocietăţ i i G (8 0%)

Partea ce revineintereselor care nucontrolează (20%)

Capital 3.000 3.000 x 80% = 2.400 3.000 x 20% = 600

Rezerve 2.000 2.000 x 80% = 1.600 2.000 x 20% = 400

Rezultatul exerciţiului 1.500 1.500 x 80% = 1.200 1 . 5 0 0 x 2 0 %   =  300

Total 6.500 5.200 1.300

121 8.000 leiProfit sau p ierdere G

Page 156: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 156/550

•Ghid pentru pregătirea candidaţilor ta examenul de aptitudini

(c) înregistrarea eliminării titlurilor A la nivelul bilanţului:

6.500 lei3.000 lei

2.000 lei

1.500 lei

101

Capital A

106Rezerve A

121

Profit sau p ierdere A

261

Acţiuni deţinutela entităţile afiliate

106

Rezerve consolidate

121Rezultat consolidat

6.500 lei2.400 lei

(cost deachiziţie titluri)

1.600 lei(parte G

în rezerve)

1.200 lei(parte G în

rezultatulexerciţiului)

1 0 8  1.300 leiin te re se (total interese care

care nu controlează  nu controlează)

(d) înregistrarea partajului rezultatului societăţii A la nivelul contu lui de profit şipierdere:

1.500 lei1.200 lei(parte G în

rezultatul

exerciţiului)

300 lei(parte interese

care nucontrolează

în rezultatul

exerciţiului)

121

Rezultatce revine acţionarilor

societăţii-mam ă G1081

Rezultat

- partea ce revineintereselor carenu controlează

121

Profit sau pierdere A1.500 lei

-  Exemplul ilustrativ 33

La data de 31.12.N-3, societatea G a achiziţionat 90% din acţiunilesocietăţii A la costul de achiziţie de 450.000 lei. Societatea Gconsolidează societatea A pentru prima dată la 31.12.N.

La 31.12.N, capitalurile proprii ale societăţii A sun t u rmătoarele:

capital social 200.000 lei; rezerve 280.000 lei; rezultatul exerciţiului170.000 lei.

La 31.12.N se cunosc atât capitalurile proprii ale societăţii A, cât şivalorile juste de la 31.12.N-3 ale activelor şi datoriilor identificabile.

Capitalurile proprii ale societăţii A, la data d e 31.12.N-3, au fost:capital subscris şi vărsat 200.000 lei; rezerve 150.000 lei.

Valorile juste ale activelor şi datoriilor identificabile au fostidentice cu cele contabile, cu excepţia unei clădiri a cărei valoare

Page 157: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 157/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

justă a fost mai mare decât valoarea contabilă cu 60.000 lei.Durata rămasă de amortizat a clădirii, din momentul achiziţieititlurilor, este de 40 de a ni.

Fondul comercial pozitiv se amortizează pe o durată de 5 ani.

Conform OM FP nr. 3.055/2009:

(a) Calcu laţi fondu com ercial;

(b) Prezentaţi partajui capita lurilor proprii ale societăţii A;

ţc) Con tabiliza ţi elimina rea titlurilor şi parta jul rezultatului;

(d) Contabi l izaţ i amortizarea plusului de valoare şi a fonduluicomercial.

Rezolvare:

în acest caz, consolidare a se efectuea ză p e baz a valorilor juste ale activelor şi datoriiloridentificabile d e ia 31.12.N-3.

(a) Determinarea fond ului comercial:

- lei -

Costul de ach iziţie al titlurilor A 450.000

Capital A în N-3 200.000

Rezerve A în N-3 150.000

Plus de valoare aferent clădirii 60.000

Total active nete ale societăţii Â

evaluate la valoarea justă în N-3410.000

Cota-parte din activele nete evaluate lavaloarea justă

410.0 00x9 0% = 369.000 369.000

Fond com ercial pozitiv 450.000 - 369.000 = 81.000 81.000

ţb) Partajul activului net (capitalului propriu) al societăţii A în partea ce revine so-cietăţii G şi partea ce revine minoritarilor la 31.12.N:

- l e i -

Capitaluri propri i

(activul netcontabil)

Total Partea ce revine

societăţ i i G (90 %)

Partea ce revine

intereselor care nucontrolează (10%)

Capital 200.000 200.000 x 90% = 180.000 200.000 x 10% = 20.000

Rezerve 280.000 280.000 x 90% = 252.000 280.000 x 10% = 28.000

Rezultatulexerciţiului

170.000 170.000 x 90% = 153.000 170.000 x 10%= 17.000

Total 650.000 585.000 65.000

Page 158: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 158/550

•Ghid pentru pregătirea candidaţilor ta examenul de aptitudini

(c) înregist rarea eliminăr ii titlurilor A la nivelul bilanţu lui:

Rezerve consolidate  =  Cota-parte ce revine societăţi i G din rezervele lui A obţinutedupă data achiziţiei titluri lor  =  (280.000 lei rezerve la 31.12.N  -  150.000 lei rezerve la31.12.N-3)x 90%= 117.000 le i

Interese care nu controlează = Cota-parte ce revine minoritarilor din capitaluri le prop ri iale societăţii A de la 31.12.N (65.000 lei) + Cota-parte din plusul de valoare aferentconstrucţiei (60.000 lei x 10% = 6.000 lei) = 71.000 lei

791.000 lei = 791.000 lei200.000 Iei 101 261 450.000 iei

Capital A Acţiuni deţinute (cost de

280.000 iei 106 la entităţile afiliate achiziţie titluri)Rezerve A 106 117.000 lei170.000 lei 121 Rezerve consolidate

Profit sau pierdere A 121 153.000 lei81.000 lei 2071 Rezultat consolidat (parte G în

Fond comercial rezultatulpozitiv exerciţiului)

60.000 lei 212 108 71.000 leiConstrucţi i Interese

care nu controlează

(d) înregistra rea partajului rezultatu lui societăţii A la nivelu l con tulu i de profit şi

pierdere:

170.000 lei153.000 lei 121

(parte G Rezultatîn rezultatul ce revine acţionarilorexerciţiului) societăţi i-mamă G

1  7.000 lei 1081

(parte interese Rezultatcare nu -  partea ce revinecontrolează intereselor careîn rezultatul nu controlează

exerciţiului)

121

Profit sau pierdere A170.000 lei

(e) Amo rtizarea diferenţei din reevaluarea construcţiei:

A m or t i zar eaconstrucţiei

Exerc iţ i i le precedente(N-2 şi N-1)

Exerc iţ iul curent(N)

Partea ce revine lui G (60.000 lei plus de valoare /40 ani durată rămasă x 2 ani)

x 90%  =  2.700 lei

(60.000 lei plus de valoare /40 ani durată rămasă x  1 an)

x 90% = 1.350 lei

Page 159: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 159/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

A mort izareaconstrucţ iei

Exerciţ i i le precedente(N-2 şi N-1)

Exerciţ iul curent(N)

Partea ce revineintereselor care nucontrolează

(60.000 lei plus de valoare /40 ani durată rămasă x 2 ani)

x 10% = 300 lei

(60.000 lei plus de va loare /40 ani durată rămasă x 1 an)

x 10% = 150 lei

Total 3.000 lei 1.500 lei

(e l) La nivelul bilanţului:

4.500 lei

2.700 lei(partea lui  G

aferentă anilor

precedenţi)

1.350 lei(partea lui G

aferentă

anului curent)

450 lei(300 + 150)

106Rezerve consolidate

121Rezultat consolidat

108Interese

care nu controlează

2812  4.500 lei

Amortizarea  (3.000 +1.500)construcţiilor

(e2) La nivelul contu lui de profit şi pierdere:

6811 = 1.500 leiCheltuieli 121 1.350 lei

de exploatare Rezultat (partea lui G

privind amo rtizarea ce revine acţionarilor aferentă

imobilizărilor societăţii-mam ă G anului curent)

1081 150 leiRezultat (partea

- partea ce revine intereselor

intereselor care care nu

nu controlează controlează

aferentă

anului curent)

(f) Am ortizarea fond ului comercial:

A mort izareafondulu i com ercia l

Exerciţ i i le precedente(N-2 şi N-1)

Exerciţ iul curent'(N)

Amortizareafondului com ercial

(81.000 lei fond com ercial /5 ani durată de amortizare x

2 ani) = 32.400 lei

(81.000 lei fond com ercial /5 ani durată de am ortizare x

1 an) = 16.200 lei

Page 160: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 160/550

•Ghid pentru pregătirea candidaţilor ta examenul de aptitudini

(fi ) La nivelul bi lanţului:

48.600 lei32.400 lei

1.350 lei

%106

Rezerve consolidate121

Rezultat consolidat

2 8 0 7  48.600 leiAmortizarea (32.400+16.200)

fondului comercial

(f2) La nivelul con tulu i de profit şi pierdere:

16.200 lei  6811 = 121  16.200 leiCheltuiel i Rezultat  (partea lui G

de explo atare ce revine acţionar ilor aferentăprivind amortizarea societăţi i-mam ă G  anului curent)

imobilizărilor

Exemplul ilustrativ 39

La data de 31.12.N-3, societatea G a achiziţionat 90 % d in acţiun ilesocietăţii A la costul de achiziţie de 450.000 lei. Societatea Gconsolidează societatea A pentru prima dată la 31.12.N.

La 31.12.N, capitalurile proprii ale societăţii A sunt următoarele:capital social 200.000 lei; rezerve 280.000 lei; rezultatul exerciţiului

170.000 lei.La 31.12.N nu se cunosc nici capitalurile proprii ale societăţii A dela data achiziţionării titlurilor şi nici valorile juste ale activelor şidatoriilor identificabile de la 31.12.N-3. La această dată, valoareajustă a u nui teren al societăţi i A este mai mare decât valoarea sacon tab ilă cu 4:5.000 lei.

Se cere:

(a) Calculaţi fondu l comercia l ;

(b) Prezentaţi parta jul capita luri lor propri i a le societăţi i A;

(c) Cont abi l i zaţi e l iminarea ti t lur i lor ş i parta jul rezultatului .

Rezolvare:

în acest caz, consolidarea se va efectua pe baza valori lor juste ale activelor şi datori i loridentificabile de la 31.12.N.

(a) Determinarea fond ului comercial:

- l e i -

Costul de achiziţie al titlurilor A 450.000

Capital A în N 200.000

Page 161: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 161/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

Rezerve A în N 280.000

Plus de valoare aferent terenulu i 45.000

Total act ive nete ale societăţ i i Aevaluate la valoarea justă în N,exclusiv rezultatul

525.000

Cota-parte din activele nete evaluate lavaloarea justă

525.000 x 90% = 472.500 472.500

Fond comercial negativ 450.000 - 472.500 =(22.500)

(22.500)

(b) Partajul activului net (capitalului propriu) al societăţii A în partea ce revine so-cietăţii G şi partea ce revine minoritarilor la 31.12.N:

- lei -

Capitaluri propri i(activul net

contabil)

Total Partea ce revinesocietăţ i i G (9 0%)

Partea ce revineintereselor care nucontrolează (10%)

Capital 200.000 20 0.0 00 x9 0% = 180.000 200.000x10% = 20.000

Rezerve 280.000 280.000 x 90 % = 252.000 280.00 0x10% = 28.000

Rezultatulexerciţiului

170.000 170 .000 x90% = 153.000 170.000 x10% =17.000

Total 650.000 585.000 65.000

(c) înregistrarea eliminării titlurilor A la nivelul bilanţului:

Interese care nu controlează = C ota-parte ce revine minoritarilor din capitalurile prop rii

ale societăţii A de la 31.12.N (65.000 lei) + Cota-parte din plusul de valoare aferentterenului (45.000 lei x 10% = 4.500 lei) = 69.500 lei

695.000 lei = 695.000 lei200.000 lei 101 261 450.000 lei

Capital A Acţiuni deţinute (cost de

280.000 lei 106 la entităţile afiliate achiziţie titluri)

Rezerve A 2075 22.500 lei1 7 0 . 0 0 0  lei 121 Fond comercialProfit sau pierdere A neg ativ

45.000 lei 2111 121 153.000 leiTerenuri Rezultat consolidat (parte G

în rezultatul

exerciţiului)

108  69.500 leiI n t e r e s e

care nu controlează

Page 162: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 162/550

•Ghid pentru pregătirea candidaţilor ta  examenul de aptitudini

(d) înregistrarea partajului rezultatului societăţii A la nivelul contu lui de profit şipierdere:

170.000 lei153.000 iei(parte G

în rezultatul

exerciţiului)

17.000 lei(parte interese

care nu

controlează

în rezultatul

exerciţiului)

121

Rezultatce revine acţionarilor

societăţii-mamă G1 81

Rezultat- partea ce revine

intereselor carenu con trolează

121

Profit sau pierdere A170.000 lei

-  Exemplu ilustrativ 40

Societatea G deţine 30% din titlurile societăţii A, societate pe careo controlează în com un împ reună cu un alt asociat.Titlurile au fostachiziţionate de societatea G în momentul înfiinţării societăţii A.La 31.12.N, societatea G întocmeşte situaţii financiare consolidateşi A este inclusă în perimetrul de consolidare. Capitalurile propriiale societăţii A, la 31.12.N, au fost: capita l sub scris şi vărsat 5.000 lei;rezerve 4.000 lei; rezultatul net al exerciţiului 2.000 lei.

Con form OMF P nr. 3.055/2009:(a) Determ inaţi cota-pa rte ce revine societăţii G din activu l net

al societăţii A;

(b) Contab ilizaţi eliminarea titlurilor A şi înregistraţi rezultatul Ala rezultait consolidat.

Rezolvare:

(a) Cost de achiziţie titluri = 30% x 5.000 lei capital social = 1.500 lei

(b) Determ inarea cotei-părţi ce revine societăţii G din activul net al societăţii A:

- l e i -Capitaluri propri i

(act ivul net contab il)Total Partea ce revine societăţ i i G

(30%)

Capital 5.000 5 . 0 0 0 x 3 0 % = 1 . 5 0 0

Rezerve 4.000 4.000 x 30% = 1.200

Rezultatul exerciţiului 2.000 2.000 x 30% = 600

Total 11.000 3.300

Page 163: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 163/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

(c) înregistrarea eliminării titlurilor A la nivelul bilanţului:

3.300 lei % = % 3.300 lei1.500  lei  101 263 1.500 lei

Ca pi tal A Inte rese de (cost de1.200 lei  1 0 6  pa rt ic ip ar e A achiziţie titluri)

Rezerve A  10 6  1.200 lei600 lei  121  Rezerve conso lidate

Profit sau pierdere A   121  600 leiRezultat consolidat

(d) înregistrarea rezultatului A la rezultat conso lidat la nivelul contu lui de profit şi

pierdere:

600 lei 121 = 121 600 leiRezultat Profit sau pierdere A

ce revine acţionarilorsocietăţii G

Exemplu ilustrativ 41

Societatea G deţine 40% din capitalul societăţii A, pe care ocontrolează în comu n îm preună cu un asociat. Titlurile A au fostachiziţiona te de G la 31.12.N-3, când ca pitalurile prop rii ale lui Aau fost: capital subscris şi vărsat 400.000 lei; rezerve 150.000 lei;rezultat reportat (pierdere) 40.000 lei.

La această dată, o construcţie a avut valoarea justă mai m aredecât valoarea contabilă cu 60.000 lei; durata rămasă de amortizata clădirii, din mo me ntul a chiziţiei titlurilor, este de 40 d e ani.

Costul de ac hiziţie al titlurilor A este de 2 50.000 lei.

Fondul com ercial pozitiv se amortizează pe o durată de 5 ani.

La 31.12.N, capitalurile proprii ale societăţii A au fost: capitalsubscris şi vărsat 400.000 lei; rezerve 150.000 lei; rezultat reportat

(pierdere) 60.000 lei; rezultatul net al exerciţiului (profit) 25.000 lei.Conform OMFP nr. 3.055/2009:

(a) Calculaţi fondu l come rcial;

(b) Prezentaţi partajul capita lurilor proprii ale societă ţii A;

(c) Con tabilizaţi eliminare a titlurilor A şi înregistraţi rezultatul Ala rezultat consolidat;

(d) Contab ilizaţi amo rtizarea plusului de valoare şi a fonduluicomercial.

Page 164: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 164/550

•Ghid pentru pregătirea candidaţilor ta examenul de aptitudini

Rezolvare:

(a) Determina rea fond ului comercial:

în acest caz, consolidare a se efectuează pe baza valorilor juste ale activelor şi datoriilor

identificabile de la 31.12.N-3.

- lei -

Costul de achiziţie al titlurilor A 250.000

Capital A în N-3 400.000

Rezerve A în N-3 150.000

Rezultat reportat (pierdere) în N-3 (40.000)Plus de valoare aferent clădirii 60.000

Total act ive n ete ale societăţ ii Aevaluate la valoarea justă în N-3

570.000

Cota-parte din activele nete evaluatela valoarea justă

570 .000 x40 % = 228.000 228.000

Fond com ercial pozitiv 250.000 - 228.000 = 22.000 22.000

(b) Partajul capitalurilor proprii ale societăţii A la 31.12.N:

- lei -

Capitaluri propri i(act ivul net contabil)

TotalV

Partea ce revine societăţ i i G(40%)

Capital în N 400.000 400.000x40%= 160.000

Rezerve în N 150.000 150.000x40% = 60.000

Rezultat reportat (pierdere) în N (60.000) (60.000) x 40 % = (24.000)

Rezultatul net al exerciţiului N 25.000 25.000 x 40 % = 10.000

Total 515.000 206.000

(c) înregistrarea eliminării titlurilor A la nivelul bilanţului:

Rezultat reportat consolidat = Cota-parte ce revine societăţii G din rezultatul reportatal lui A obţinut du pă d ata achiziţiei titlurilor = (60.000 lei rezultai: reportat la 31.12.N -

40.000 lei rezultat reportat la 31.12.N-3) x 40% = 8.000 lei

Construcţii = Cota-parte ce revine societăţii G din plusvaloarea construcţiei = 40% x

60.000 lei = 24.000 lei

Page 165: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 165/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

284.000 lei = 284.000 lei160.000 lei 101 263 250.000 lei(parte G Capital A Interese (cost de

în capital) de participare achiziţie titluri)

60.000 lei 106 117 24.000 lei(parte G Rezerve A Rezultat reportat (parte G

în rezerve) în rezultat

reportat)

10.000 lei 121 121 10.000 lei(parte G Profit sau pierdere A Rezultat consolida t (parte G

în rezultatul în rezultatul

exerciţiului) exerciţiului)8.000 lei 117

Rezultat reportatconsolidat

22.000 lei 2071Fond com ercial

pozitiv24.000 lei 212

Construcţii

(d) înregistrarea rezultatului A la rezultat conso lidat ia nivelul contu lui de profit şipierdere:

10.000 lei  121 = 121  10.000 leiRezultat Profit sau pierdere A

ce revine acţionarilorsocietăţii G

(e) Am ortizarea diferenţei din reevaluarea construcţiei:

A mort izareaconstrucţ iei

Exerciţ i i le precedente(N-2 şi N-1)

Exerciţ iul curent(N)

Partea ce revine lui G (60.000 lei plus de valo are /40 ani durată rămasă x 2 ani)

= 3.000 lei

(60.000 lei plus de valoare/40 ani durată rămasă x  1  an)

= 1.500 lei

(e l) La nivelul bilanţului:4.500 lei3.000 lei

(partea lui G

aferentă anilor

precedenţi)1.500 lei

(partea lui G

aferentă

anului curent)

%106

Rezerve consolidate

121

Rezultat consolidat

28 2

Amortizareaconstrucţiilor

4.500 lei

Page 166: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 166/550

•Ghid pentru pregătirea candidaţilor ta examenul de aptitudini

(e2) La nivelul contu lui de profit şi pierdere:

1.500 lei  6811Cheltuieli

de exploatareprivind am ortizarea

imobilizărilor

121  1.500 leiRezultat  (partea lui G

ce revin e acţ ion aril or aferentăso cie tă ţii G anului curent)

(f) Am ortizarea fond ului comercial:

A mort izarea

fondului comercial

Exerciţ i i le precedente

(N-2 şi N-1)

Exerciţ iul curent

'(N)Amortizareafondului comercial

(22.000 lei fond comercial /5 ani durată de amortizare x

2 ani) = 8.800 lei

(22.000 lei fond comercial /5 ani durată de amortizare x

1 an) =4.400 lei

(fi ) La nivelul bilanţului:

13.200 lei %  = 2807  13.200 lei8.800 lei  106  Amortizarea

Rezerve consolidate fondului comercial4.400 lei  121

Rezultat consolidat

(f2) La nivelul contu lui de profit şi pierdere:

4.400 lei  6811Cheltuieli

de exploatareprivind amortizarea

imobilizărilor

121  4.400 leiRezultat

ce revine acţionarilorsocietăţii G

Exemplul ilustrativ42

Societatea G deţine 20% din titlurile societăţii A, titluri care au

fost achiziţionate în momentul înfiinţării societăţii A. Societatea G

exercită o influenţă semnificativă asupra societăţii C. La 31.12.N,

societatea G întocmeşte conturi consolidate şi A este reţinută în

perimetrul de con solidare. La 31.12.N, capitalurile proprii ale lui

A au fost: capital subscris şi vărsat 200.000 lei; rezerve 80.000 lei;

rezultatul exerciţiului 30.000 lei.

Page 167: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 167/550

Page 168: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 168/550

•Ghid pentru pregătirea candidaţilor ta examenul de aptitudini

r—   Exemplul ilustrativ 4 3

La data de 31.12.N-1, societatea G achiziţionează 20% din

acţiunile societăţii A la costul de 50.000 lei. La această dată,

valorile contab ile şi valorile juste ale activelor identificabile şi ale

datoriilor societăţii A sunt ega le, iar capitalurile pro prii au fost:

capital subscris şi vărsat 100.000 lei; rezerve din reevaluare

60.000 lei; rezerve 40.000 lei.

La 31.12.N, rezultatul societăţii A este de 20.000  lei.  în urma unei

reevaluări, rezervele din reevaluare au crescut cu 15.000 lei.

La 31.12.N, societatea G întocmeşte situaţii financiare consolidate

şi societatea A este inclusă în perimetrul de consolidare.

Fondul comercial rezultat în urma punerii în echivalenţă se

amortizează în 5 ani.

Se cere:

(a) Determinaţi fondu l comercial;

(b) Determinaţi cota-parte ce revine societăţii G din activul net

al societăţii A de la 31.12.N;

(c) înregistraţi punerea în echivalenţă a societăţii;

(d) Prezentaţi amo rtizarea fondu lui comercial.

Rezolvare:

(a) Determ inarea fond ului come rcial:

în acest caz, consolidarea se efectuează p e baza valorilor juste ale activelor şi datoriiloridentificabile de la 31.12.N-1.

- l e i -

Costul de ach iziţie al titlurilor A 50.000

Capital A în N-1 100.000

Rezerve din reevaluare A în N-1 60.000

Rezerve A în N-1 40.000

Total active nete ale societăţii Aevaluate la valoarea justă în N-1

200.000

Cota-parte din activele nete evaluate lavaloarea justă

200.000 x 20% = 40.000 40.000

Fond com ercial pozitiv 50.0 00-4 0.00 0 = 10.000 10.000

Page 169: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 169/550

Domen iul de competenţă: CONTABILITATE

(b) Determinarea cotei-părţi ce revine societăţii G din activul net al societăţii A de la31.12.N:

- l e i -

Capitaluri propri i(act ivul net con tabil)

Total Partea ce revine societăţ i i G(20%)

Capital în N 100.000 10 0.0 00 x20 % = 20.000

Rezerve din reevaluare A în N:60.000 + 15.000 = 75.000

75.000 75.000x20% = 15.000

Rezerve în N 40.000 40.000 x 20% = 8.000

Rezultatul net al exerciţiului N 20.000 20.00 0x20 % = 4 .000

Total 235.000 47.000

te) înregistrarea pune rii în echivalen ţă a societăţii:

(c1) La nivelul bilanţului:

Prin p unerea în ech ivalenţă, la sfârşitul exerciţiului N, titlurile deţinute de G la întreprin-derea asociată A vor fi evaluate în bilanţul consolidat la o valoare egală cu cota-partece revine societăţii G din cap italurile proprii ale societăţii A = 47.000 lei.

Rezerve din reevaluare = Cota-parte ce revine societăţii G din rezervele lui A obţinutedu pă d ata achiziţiei titlurilor = (75.000 lei rezerve din reevaluare la 31.12.N - 60.000 leirezerve din reevaluare la 31.12.N-2) x 20% = 3.000 lei

57.000 lei47.000 lei

10.000 lei

264Titluri A

puse în ech ivalenţă2071

Fond comercialpozitiv

263Interese d e

participare A105

Rezervedin reevaluare

121

Rezultat consolidat

57.000 lei50.000 lei

(cost de

achiziţie titluri)

3.000 lei

4.000 lei

(c2) La nivelul contulu i de profit şi pierdere:

4.000 lei  121

Rezultat consolidat

7 xx

Partea din rezultatulîntreprinderilorasociate

4.000 lei

(d) Am ortizarea fond ului come rcial: 10.000 lei / 5 ani = 2.000 lei/an

(d l) La nivelul bilanţului:

2.000 lei  121

Profit sau pierdere G2807

Amortizareafondului comercial

2.000 lei

Page 170: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 170/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examen ul de aptitudini

(d2) La nivelul contu lui de profit şi pierdere:

2.000 iei ©811Cheltuieli

de exploatareprivind am ortizarea

imobilizărilor

2.6, Metode de consolidare

2.6.1.  Integrarea globală

Exemplul i lustrativ 4 4

La 31.12.N, bilanţurile şi conturile d e profit şi pierdere ale

societăţilor G şi A se prezintă astfel:

Bilanţurile societăţilor G şi A:

- lei -

Structuri bi lanţiere G A

A.  Act ive imobil izate 1.800.000 1.050.000Terenuri 300.000 250.000

Construcţii 1.000.000 800.000

Am ortizarea construcţiilor (600.000) (350.000)

Utilaje 900.000 500.000

Am ortizarea utilajelor (400.000) (150.000)

Titluri A 400.000

Creanţe imobilizate (sume datoratede filiale)

200.000

B. Act ive circulante 1.400.000 900.000Mărfuri 400,000 200.000

Clienţi 500.000 400.000

Debitori diverşi 300.000 250.000

Casa şi conturi la bănci 200.000 50.000

C. Cheltuiel i în a vans

121 2.000 leiProfit sau p ierdere G

Page 171: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 171/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

Structuri bi lanţiere G A

D. Datori i ce trebuie plăt ite într-o

perioadă de până la un an500.000 400.000

Furnizori 400.000 300.000

Creditori diverşi 100.000 100.000

E. Act ive circulante nete / Datori icurente nete (B + C - D -1 )

900.000 500.000

F. Total act ive m inus datori icurente (A + E)

2.700.000 1.550.000

G. Datori i ce trebuie plăt ite într-operioadă mai mare de un an

700.000 550.000

Credite bancare pe termen lung 700.000 350.000

Datorii ce privesc imobilizărilefinanciare

200.000

H. Provizioane

1.  Venituri în avans

J. Capital ş i rezerve 2.000.000 1.000.000

Capita l subscris şi vărsat 1.000.000 400.000

Rezerve 800.000 500.000

Rezultatul exerciţiului 200.000 100.000

Total capitaluri propr i i 2.000.000 1.000.000

Conturile de profit şi pierdere ale societăţilor G şi A:

- lei -

Denumirea indicatori lor SM F

Venituri din vânzare a mărfurilor 6.000.000 2.000.000

Alte venituri din exploatare 500.000 200.000

Cheltuieli privind mărfurile (3.000.000) (1.000.000)

Cheltuieli cu persona lul (1.500.000) (700.000)

Cheltuieli cu amo rtizarea (500.000) (300.000)

Alte cheltuieli de exploatare (700.000) (100.000)

Rezultat din exploatare 800.000 100.000

Venituri din imob ilizări financiare 40.000

Venituri din creanţe imobilizate 10.000

Page 172: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 172/550

•Ghid pentru pregătirea candidaţilor ta examenul de aptitudini

Denumirea indicatori lor SM F

Venituri din dobâ nzi 60.000

Cheltuieli privind dob ânz ile (600.000) (20.000)

Rezultat f inanciar (550.000) 40.000

Rezultat curent 250.00 0 140.000

Cheltuieli cu impozitul pe profit (50.000) (40.000)

Rezultatul net al exe rciţ iului 200.000 100.000

Societatea G a achiziţionat 80% din titlurile A la data de 31.12.N-3.

Capita lurile prop rii ale societăţii A la 31.12.N-3 au fost: capitalsocial 400.000 lei; rezerve 50.000 lei.

în momentul achiziţionării titlurilor A, valoarea justă a unui teren

deţinut de societatea A era cu 15.000 lei mai mare decât valoarea

contabilă, în timp ce valoarea justă a unei construcţii era cu

30.000 lei mai mare decât valoarea contabilă. Durata rămasă de

amortizat a construcţiei, în momentul achiziţionării titlurilor A,

este de 40 de ani. în cursu l exerciţiului N, terenul deţinu t de

societatea A în momentul achiziţionării titlurilor a fost vândut.

Fondul comercial p ozitiv se amortizează pe o durată de 4 ani.

în cursul exerciţiului N au avut loc următoarele operaţii întresocietăţile G şi A:

(a) societatea G i-a acordat un împ rum ut societăţii A,  în valoare

de 200.000 lei; pentru împrumutul primit de la societatea G,

societatea A a plătit dobâ nzi în valoa re de 10.000 lei;

(b) societatea A a achiziţionat m ărfuri de la societatea G în

valoare de 700.000 lei, cost de ac hiziţie 500.000 lei;

(c) datoria societăţii A faţă de societatea G, genera tă de

achiziţionarea mărfurilor, este la sfârşitul anului N de

200.000 lei;

(d) stocul de m ărfuri al societăţii A, la 31.12.NI, cup rind e şi mărfuri

achiziţionate de la societatea G în valoare de 200.000 lei;

profitul intern aferent acestui stoc de mărfuri este de 30.000 lei;

(e) în exerciţiul N, societatea G a încasat divid end e de la

societatea A în valoare d e 40.000 lei.

Se cere:

(a) Prezentaţi toate etapele necesare întocmirii conturilor

consolidate;

Page 173: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 173/550

Page 174: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 174/550

•Ghid pentru pregătirea candidaţilor ta  examenul de aptitudini

8.810.000 lei4.000.000 lei(3.000.000   +

1.000.000)2.200.000 lei(1.500.000 + 700.000)

800.000 lei(500.000 + 300.000)

800.000 lei(700.000+100.000)

620.000 lei600.000 + 20.000)

90.000 lei

(50.000 + 40.000)

200.000 lei

100.000 lei

607Cheltuieli

privind mărfurile64x

Cheltuielicu personalul

6811

Cheltuielide exploatare

privind amortizareaimobilizărilor

658Alte cheltuielide exploatare

666

Cheltuieliprivind dobânzile

691Cheltuieli cu

impozitul pe profit121

Profit sau pierdere G121

Profit sau p ierdere A

% 8.810.000 lei707  8.000.000 lei

Venituri din  (6.000.000 +

vânzarea mărfurilor  2.000.000)

7 5 8  700.000 leiA lt e ven itu r i (500.000 + 200.000)

din exploatare76 1  40.000 lei

Venituri dinimobilizări financiare

763Venituri din

creanţeimobilizate

766Venituri din

dobânzi

10.000 lei

60.000 lei

(b) Eliminarea consecinţe lor tranzacţiilor efectuate între societăţile G şi A:

(b l) Eliminarea împrum utului contractat de societatea A de la G:

200.000 lei 166Datorii care privesc

imobilizările financiare

2 6 7  200.000 leiCreanţe imobilizate

(b2) Eliminarea dobân zii aferente împrum utului:

10.000 lei  763 = 666  10.000 leiVenituri din Cheltuieli

creanţe privind dobân zileimobilizate

(b3) Eliminarea datoriei comerciale pe care o are societatea A faţă de societatea G:

200.000 iei 401F u r n i z o r i

4111Clienţi

200.000 lei

Page 175: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 175/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

(b4) Eliminarea cheltuielilor şi veniturilor aferente vânzării mărfurilor:

700.000 lei 70 7 = 60 7 700.000 leiVenituri din Cheltu ieli

vânzarea mărfurilor privind mărfurile

(b5) Eliminarea profitului intern aferent stocului final:

(b5.1) la nivelul bilanţului:

30.000 lei 121 = 371 30.000 leiProfit sau pierdere G Mărfuri

(b5.2) la nivelul contului de p rofit şi pierdere:

30.000 lei 60 7 = 121 30.000 leiCheltu ieli Profit sau pierdere G

privind mărfurile

(b6) Eliminarea dividendelor încasate de societatea G de la societatea A:

(b6.1) la nivelul bilanţului:

40.000 iei 121 = 106 40.000 leiProfit sau pierdere G Rezerve G

(b6.2) la nivelul contulu i de profit şi pierdere:

40.000 lei 761 = 121 40.000 leiVenituri din Profit sau pierdere G

imobilizări financiare

(c) Determ inarea fond ului come rcial, prezentarea partajului capitalurilor propriiale societăţii A de la 31.12.N şi eliminarea titlurilor A deţinute de societatea G:

(ci ) Determinarea fondului comercial:

- i e i -

Costu l de achiziţie al titlurilor A 400.000

Capital A în N-3 400.000

Rezerve A în N-3 50.000

Plus de valoare aferent terenului 15.000

Plus de valoare aferent construcţiei 30.000

Total a ct ive nete ale societăţ i i Aevaluate la valoarea justă în N-3

495.000

Page 176: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 176/550

•Ghid  pentru pregătirea candidaţilor ta examenul de aptitudini

Cota-parte din activele nete evaluate lavaloarea justă

495.000 x 80% = 396.000 396.000

Fond com ercial pozitiv 400.000 - 396.000 = 4.000 4.000

(c2) Prezentarea partajului capitalurilor proprii ale societăţii A existente la 31.12.N în

partea ce revine societăţii G şi partea ce revine intereselor care nu controlează:

- lei -

Capitaluri propri i(act ivul net contabil)

Total Partea ce revinesocietăţ i i G (80%)

Partea ce revineintereselor care nucontrolează (20%)

Capital 400.000 400.000 x 80% =320.000

400.000 x 20% =80.000

Rezerve 500.000 500.000 x 80% =400.000

500.000 x 20% =100.000

Rezultatulexerciţiului

100.000 100.0 00x8 0% =80.000

100.000 x 20% =20.000

Total 1.000.000 800.000 200.000

(c3) înregistrarea eliminării titlurilor A la nivelul bilanţului:

Rezerve consolidate = Cota-parte ce revine societăţii G din rezervele lui A obţinute

după data achiziţiei titlurilor = (500.000 lei rezerve la 31.12.N - 50.000 lei rezerve la31.12.N-3) x 80% = 360.000 lei

Interese care nu controlează = Cota-parte ce revine minoritarilor din capitalurile pro-prii ale societăţii A de la 31.12.N (200.000 lei) + Cota -parte din plusul d e valoare aferentterenului şi construcţiei ((15.000 lei + 30.000 lei) x 20 % = 9.000 lei) = 209.000 lei

1.049.000 lei400.000 lei

500.000 lei

100.000 lei

4.000 lei

15.000 lei(plusvaloare teren)

30.000 lei(plusvaloare

construcţii)

101

Capital A106

Rezerve A121

Profit sau pierdere A2071

Fond com ercialpozitiv2111

Terenuri212

Construcţii

261

Acţiuni deţinutela entităţile afiliate

106

Rezerve consolidate

121

Rezultat consolidat

108Interese

care nu controlează

1.049.000 lei400.000 lei

(cost de

achiziţie titluri)

360.000 lei

80.000 lei(parte G în

rezultatul

exerciţiului)

209.000 lei

Page 177: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 177/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

(c4) înregistrarea partajului rezultatului societăţii A la nivelul contu lui de profit şi

pierdere:

100.000 lei80.000 lei

(parte G în

rezultatul

exerciţiului)

20.000 lei(parte interese

care nu

controlează

în rezultatulexerciţiului)

121

Rezultatce revine acţionarilor

societăţii-mamă G1081

Rezultat- partea ce revine

intereselor care

nu controlează

121

Profit sau pierdere A100.000 lei

(d) Deoarece terenul a fost vândut de societatea A în cursul exerciţiului N, se elimină

plusul de valoare recunoscut în contextul eliminării titlurilor şi, implicit, se diminuează

rezultatul din situaţiile financiare consolidate:

(d l) La nivelul bilanţului:

15.000 lei %  = 2111  15.000 lei12.000 lei  121  Terenuri

(15.000x80%)  Rezultat conso lidat

3.000 lei  108(15.000x20%) Interese

care nu controlează

(d2) La nivelul contu lui de profit şi pierdere:

15.000 lei 6583Cheltuieli privind

activele cedateşi alte operaţii

decapitai

121Rezultat

ce revine acţionarilorsocietăţii-mamă G

1081

Rezultat- partea ce revine

intereselor carenu controlează

15.000 lei12.000 lei

3.000 lei

(e) Am ortizarea diferenţei din reevaluarea construcţiei:

Page 178: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 178/550

•Ghid pentru pregătirea candidaţilor ta examenul de aptitudini

A mort izarea

construcţ iei

Exerciţ i i le precedente(N-2 şi N-1)

Exerciţ iul curent(N)

Partea ce revine lui G (30.000 lei plus de valoare /40 ani durată rămasă x 2 ani)

x 80% = 1.200 lei

(30.000 lei plus de va loare /40 ani durată rămasă x  1  an)

x 80% = 600 lei

Partea ce revineintereselor care n ucontrolează

(30.000 lei plus de va loare /40 ani durată rămasă x 2 ani)

x 20% = 300 lei

(30.000 lei plus de valoare /40 ani durată rămasă x  1  an)

x 20% = 150 lei

Total 1.500 lei 750 lei

(e l) La nivelul bilanţului:

2.250 lei1.200 lei(partea lui G

aferentă anilorprecedenţi)

600 lei(partea lui G

aferentă

anului curent)

450 lei(300+ 150)

106Rezerve consolidate

121

Rezultat consolidat

108Interese

care nu controlează

2812

Amortizareaconstrucţiilor

2.250 lei(1.500 + 750)

(e2) La nivelul contu lui de profit şi pierdere:

6 8 1 1 = 1.500 leiCheltuieli 1 2 1 600 lei

de exploatare Rezultat (partea lui G

privind amortizarea ce revine acţionarilor aferentă

imob ilizărilor societăţii-mam ă G anului curent)

1 0 8 1 150 leiRezultat (partea

- partea ce revine intereselor

intereselor care care nu

nu controlează controleazăaferentă

anului curent)

(f) Am ortizarea fond ului comercial:

A mort izareafondulu i com ercia l

Exerciţ i i le precedente(N-2 şi N-1)

Exerciţ iul curent'(N)

Amortizareaf o n d u l u i c o m e r c i a l

(4.000 lei fond come rcial /4 a n i d u r a t ă d e a m o r t i z a r e x

2 ani) = 2.000 lei

(4.000 lei fond come rcial /4 a n i d u r a t ă d e a m o r t i z a r e x

1 an) = 1.000 lei

Page 179: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 179/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

(fi) La nivelul bilanţului:

3.000 lei

2.000 lei

1.000 lei

106

Rezerve consolidate

121

Rezultat consolidat

2807

Amortizarea

fondului comercial

3.000 lei

2.000 +  1.000)

(f2) La nive lul co ntu lui de profit şi pierd ere:

1.000 lei 6811

Cheltuielide exploatare

privind amortizarea

imobilizărilor

121  1.000 lei

Re zu lta t (partea lui Gce revin e acţ ion arilo r aferentă

so cie tă ţi i -m am ă G anului curent)

(g) înregistrarea rezervelor şi a rezultatului G la rezervele conso lidate şi rezultatul

consolidat, la nivelul bilanţului:

Soldul contului 106„Rezerve"G:

106

Sic 800.000

40.000 (b6.1)

Sfc 840.000

Soldu l contulu i 121 „Profit sau pierdere"G :

121

Sic 200.000

30.000 (b5.1)

40.000 (b6.1)

Sfc 130.000

970.000 lei %

840.000 lei  106

Rezerve G130.000 lei  121

Profit sau p ierdere G

% 970.000 lei

106  840.000 lei

Rezerve consolidate

121  130.000 lei

Rezultat consolidat

Page 180: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 180/550

•Ghid pentru pregătirea candidaţilor ta examenul de aptitudini

(h) Virarea rezultatului societăţii G la rezultatul consolidat, înregistrare la nivelulcontu lui de profit şi pierdere:

130.000 lei  121 121  130.000 lei

Rezultat Profit sau pierdere G

ce revine acţionarilor

societăţii-mam ă G

(i) Prezentarea bilanţului conso lidat al grup ului constituit din societăţile G şi A:

Structuri bi lanţiere lei

A. Act ive imobil izate 2.278.750

Fon d comercial: 4.000 (c3) 4.000

Am ortizarea fond ului come rcial: 3.000 (fi ) (3.000)

Terenuri: 550.000 (a l) + 15.000 (c3) - 15.000 (d l) = 550.000 550.000

Construcţii: 1.800.000 (a1) + 30.000 (c3) 1.830.000

Amortizarea construcţiilor; 950.000 (a1) + 2.250 (e1) = 952.250 (952.250)

Utilaje: 1.400.000 (a1) 1.400.000

Am ortizarea utilajelor: 550.000 (a l) (550.000)

Titluri A: 400.000 (al) - 400.000 (c3)Să0 -

Creanţe imobilizate: 200.000 (al) - 200.000 (bl) = 0 -

B. Act ive circulante 2.070.000

Mărfuri: 600.000 ( al ) - 30.000 (b5.1) = 57 0.000 570.000

Clienţi: 900.000 (al) - 200.000 (b3) = 700.000 700.000

Debitori diverşi: 550.000 (al) 550.000

Casa şi conturi la bănci: 250.000 (al) 250.000

C. Cheltuiel i în a vans

D. Datori i ce trebuie p lăt ite într-o perioad ă de pâ nă ia un an 700.000

Furnizori: 700.000 (al) - 200.000 (b3) = 500.000 500.000

Creditori diverşi: 200.000 (al) 200.000

E. Act ive circulante nete /  Datorii curente nete (B + C - D -1) 1.370.000

F. Total act ive m inus datori i cu rente (A + E) 3 .648.750

G, Datori i ce trebuie plăt ite într-o perioadă m ai mare de un an

Credite bancare pe termen lung: 1.050.000 (al) 1.050.000

Datorii ce privesc imobilizările financiare: 200.000 (al) - 200.000 (bl) = 0

H. Provizioane

lasăîii

Page 181: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 181/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

Structuri bi lanţiere lei

1.  Venituri în avans

J. Capital ş i rezerve

Capital subscris şi vărsat: capital G 1.000.000 (al) 1.000.000

Rezerve: Rezerve consolidate: 360.000 (c3) -  1.200 (el) - 2.000 (f1) +840.000 (g) =  1.196.800

1.196.800

Rezultatul exerciţiului: Rezultat consolidat: 80.000 (c3) -  12.000 (d l) -600 (el) - 1.000 (fi) + 130.000 (g) = 196.400

196.400

Interese care nu controlează: cont 108:209.000 (c3) - 3.000 (d1) -  450(e1) = 205.550 lei, din care:

205.550

- partea de rezultat: cont 1081 :20.000 (c4) - 3.000 (d2) - 150 (e2) =16.850

- alte capitaluri proprii: 205.550 -  16.850 = 188.700

Total capitaluri propri i 2.598.75 0

(j) Prezentarea contu lui de profit şi pierdere conso lidat al grup ulu i constituit din

societăţile G şi A:

Denu mirea indicatori lor lei

Venituri din vân zarea m ărfurilor: 8.000.000 (a2) - 700.000 (b4) =7.300.000

7.300.000

Alte venituri din exploatare: 700.000 (a2) 700.000

Cheltu ieli privind m ărfurile: 4.000.000 (a2) - 700.000 (b4) +30.000 (b5.2) = 3.330.000

(3.330.000)

Cheltuieli cu personalul: 2.200.000 (a2) (2.200.000)

Cheltuieli cu amortizarea: 800.000 (a2) + 750 (e2) + 1.000 (f2) =801.750

(801.750)

Alte cheltuieli de exploatare: 800.000 (a2) + 15.000 (d2) = 815.000 (815.000)

Rezultat din exploatare 853.250

Venituri din imob ilizări financiare: 40.000 (a2) - 40.000 (b6.2) = 0 -

Venituri din creanţe im obilizate: 10.000 (a2) - 10.000 (b2) = 0 -

Venituri din dobânzi: 60.000 (a2) 60.000

Cheltuieli privind dobânzile: 620.000 (a2) -  10.000 (b2) = 610.000 (610.000)

Rezultat f inanciar (550.000)

Rezultat din act ivitatea cu rentă 303.250

Cheltu ie l i cu impozitu l pe prof i t : 90.000   (a2) (90.000)

Rezultatul exerciţ iului aferent entităţ i lor integrate 213.250

Page 182: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 182/550

•Ghid pentru pregătirea candidaţilor ta examenul de aptitudini

Denu mirea indicatori lor lei

Rezultatul exerciţ iului aferent întreprinderi lor asociate -

Rezultatul exerciţ iului f inanciar, din care:

- partea societăţii-mam ă: cont 121 G: 80.000 (c4) - 12.000 (d 2 )-

600 (e2) - 1.000 (f2) + 130 .000 (g) = 196.400

partea intereselor care nu controlează: 16.850

213.250

2.6.2. integrarea proporţională

Exemplul ilustrativ 45

Societatea G deţine 40% din capitalul societăţii în n um e colectiv A,

pe care o controlează în comun cu un alt asociat. La 31.12.N,

societatea G întocmeşte situaţiile financiare consolidate şi A este

reţinută în perimetrul de consolidare.

La 31.12.N, bilanţurile şi conturile d e profit şi pierdere ale

societăţilor G şi A se prezintă astfel:

Bilanţurile societăţilor G şi A:

- l e i -

Structuri bi lanţiere G A

A. Act ive imobil izate 1.800.000 1.050.000

Terenuri 540.000 250.000

Construcţii 1.200.000 800.000

Amortizarea construcţiilor (600.000) (350.000)

Utilaje 900.000 500.000

Am ortizarea utilajelor (400.000) (150.000)

Titluri A 160.000

B. Act ive circulante 1.400.000 900.000

Mărfuri 400.000 200.000

Clienţi 500.000 400.000

Debitori diverşi 300.000 250.000

Casa şi conturi la bănci 200.000 50.000

C. Cheltuiel i în ava ns

Page 183: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 183/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

Structuri bi lanţiere G A

D. Datori i ce trebuie plăt ite într-o

perioadă de până la un an

500.000 400.000

Furnizori 400.000 300.000

Creditori diverşi 100.000 100.000

E. Act ive circulante nete / Da tori icurente nete (B + C - D -1)

900.000 500.000

F. Total act ive m inus d atori i

curente (A + E)

2.700.000 1.550.000

G. Datorii ce trebuie plătite într-operioadă mai mare de un an

700.000 550.000

Credite bancare pe termen lung 700.000 550.000

H. Provizioane

1.  Venituri în avans

J. Capital ş i rezerve 2.000.000 1.000.000

Capital subscris şi vărsat 1.000.000 400.000

Rezerve 800.000 500.000

Rezultatul exerciţiului 200.000 100.000

Total capitaluri propri i 2.000.000 1.000.000

Conturile de profit şi pierdere ale societăţilor G şi A:

- lei -

Denumirea indicatori lor G A

Venituri din vânzarea mărfurilor 6.000.000 2.000.000

Venituri din lucrări executate şi

servicii prestate

200.000

Alte venituri din exploatare 400.000 200.000

Cheltuieli privind mărfurile (3.000.000) (1.000.000)

Cheltuieli cu întreţinerea şireparaţiile

(50.000)

Cheltuieli cu personalul (1.550.000) (700.000)

Cheltuieli cu amortizarea (500.000) (300.000)

Alte cheltuieli de exploatare (700.000) (100.000)

Rezultat din exploatare 800.000 100.000

Page 184: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 184/550

•Ghid pentru pregătirea candidaţilor ta examenul de aptitudini

Denu mirea indicatori lor G A

Venituri din imobilizări financiare 50.000

Venituri din dobân zi 60.000

Cheltuieli privind d obânzile (600.000) (20.000)

Rezultat f inanciar (550.000) 40.000

Rezultat curent 250.000 140.000

Cheltuieli cu impozitul pe profit (50.000) (40.000)

Rezultatul net al exerciţ iului 200.000 100.000

Titlurile au fost dobândite de societatea G în momentul constituirii

societăţii A.

In cursul exerciţiului  N, între societăţile G şi A au avut loc

următoarele tranzacţii:

(a) societa tea G i-a facturat societăţii A servicii prestate (reparaţie

autoturism) în va loare de 12.000 lei; pân ă la sfârşitul

exerciţiului N, societatea G a încasat 10% din valoarea

serviciilor facturate;

(b) societatea G i-a vându t mărfuri societăţii A în valoare de

200.000 lei, cost de ac hiziţie 150.000 lei; societatea A nu a

vândut mărfurile unei alte societăţi din afara perimetrului deconsolidare; până la sfârşitul anului, societatea G nu a încasat

decât 40% de la societatea A;

'c) societatea A i-a vând ut, în cursul exerciţiului N, mărfuri

societăţii G la preţul de vânzare de 110.000 lei, cost de

achiziţie 80 .000 lei; până la sfârşitul exerciţiului, societatea G

nu a vând ut mărfurile; în cursul exerciţiului N, societatea G a

plătit datoria faţă de societatea A;

(d) la sfârşitul exerciţiului N, societatea G i-a vând ut societăţii A

un utilaj la preţul de vân zare de 500.000 lei, cost de a chiziţie

200.000 lei, amortizare cumulată 80.000 lei;

(e) în cursul anulu i N, societatea G a încasat divide nd e de lasocietatea A în sumă de 50.000 lei.

Se cere:

[a) Prezentaţi toate etapele necesare întocm irii contu rilor

consol idate;

[b) întocm iţi bilan ţul conso lidat;

[c) întoc m iţi contu l de profit şi pierdere consolida t.

Page 185: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 185/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

Rezolvare:

(a) Cum ulul bilanţurilor şi conturilor de profit şi pierdere:

(a1) Cum ulul structurilor bilanţiere:

5.180.000 lei640.000 lei

(540.000 +

40 % X 250.000)

1.520.000 lei1.200.000 +

40% x 800.000)

1.100.000 lei(900.000 +

40%  X 500.000)

160.000 lei

480.000 lei(400.000 +

40%  X 200.000)

660.000 lei

(500.000 +40% X 400.000)

400.000 lei(300.000 +

40% x 250.000)

220.000 lei(200.000 +

40% x 50.000)

2111

Terenuri

212

Construcţii

2131Echipamentetehnologice

(maşini, utilaje şiinstalaţii de lucru)

263Interese d e

participare A371

Mărfuri

4111

Clienţi

461Debitori diverşi

5xxCasa şi conturi

la bănci

% 5.180.000 lei101 1.000.000 lei

Capital G

101 160.000 leiCapital A  (400.000 x 40%)

106 800.000 leiRezerve G

10 6 200.000 leiRezerve A  (500.000 x 40%)

121  200.000 leiProfit sau p ierdere G

121  40.000 leiProfit sau pierdere A  (100.000 x 40%)

162Credite bancarepe termen lung

28 2

Amortizareaconstrucţiilor

2813Amortizareainstalaţiilor,

mijloacelor de transport,animalelor şi plantaţiilor

920.000 lei(700.000 +

40% x 550.000)

740.000 lei(600.000 +

40% x 350.000)

460.000 lei(400.000 +

40%  X 150.000)

401Furnizori

462Creditori d iverşi

520.000 lei(400.000 +

40% X  300.000)

140.000 lei

(100.000 +40% x 100.000)

Page 186: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 186/550

•Ghid  pentru pregătirea candidaţilor te x m e n u l de aptitudini

(a2) Cum ulul conturi lor din contul de profit şi pierdere:

7.554.000 lei % = % 7.554.000 lei3.400.000 lei 607 707 6.800.000 lei(3.000.000 + Cheltuiel i Venituri din (6.000.000 +

40% x 1.000.000) privind mărfuri le vânzarea mărfurilor 40 % x 2.000.000)

50.000 lei 611 704 200.000 leiCheltuiel i cu Venituri dinîntreţinerea servicii prestateşi reparaţiile 758 480.000 lei

1.830.000 lei 64x Alte venituri (400.000 +

(1.550.000 + Cheltuiel i din exploatare 40% x 200.000)

40% x 700.000) cu personalul 761 50.000 lei620.000 lei 6811 Venituri din

(500.000 + Cheltuiel i imobilizări financiare40% x 300.000) de exploatare 766 24.000 lei

privind amortizarea Venituri din (60.000 X 40%)

imobil izări lor do bâ nz i740.000 lei 658

(700.000 + Alte cheltuieli40% x 100.000) de exploatare

608.000 lei 666(600.000 + Cheltuiel i40 % X 20.000) priv ind dobânzi le

66.000 lei 691(50.000 + Cheltuiel i cu40 % X 40.000) impozitul pe profit

200.000 lei 121

Profit sau pierdere G40.000 lei 121

(100.000x40%) Profit sau pierdere A

(b) Eliminarea con secin ţelor tranz acţiilor efectu ate între societăţile G şi A:

(b l) Eliminarea veniturilor şi cheltu ielilor din servicii prestate: 40 % x 12.000 lei =

4.800 lei:

4.800 lei 70 4 = 611 4.800 lei

Venituri din Cheltuiel i cuservicii prestate întreţine rea

şi reparaţiile

(b2) El iminarea creanţelor şi datori ilor intragrup gen erate de facturarea servici i lor:

Crea nţă (datorie) totală - 12.000 lei

Creanţă (datorie) neachitată = 90% x 12.000 lei = 10.800 lei

Page 187: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 187/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

Cota de participare pe care o deţine asociatul = 40% x 10.800 lei =  4.320 lei

4.320 lei 401  =  411 1 4.320 leiFurnizori Clienţi

(b3) Eliminarea creanţelor şi datoriilor reciproce genera te de vânza rea mărfurilor de

către G lui A:

Creanţă (datorie) totală = 200.000 lei

Creanţă (datorie) neachitată = 60% x 200.000 lei  =  120.000 lei

Cota de participare pe care o deţine asociatul = 40% x 120.000 lei = 48.000 lei

48.000 lei 401 = 411 1 48.000 leiFurnizori Clienţi

(b4) Eliminarea veniturilor şi cheltuielilor reciproce gene rate de vânza rea mărfurilorde către G lui A (200.000 lei x 40% = 80.000 lei):

80.000 lei 70 7 = 60 7 80.000 leiVenituri din Cheltuieli

vânza rea mărfurilor privind mărfurile

(b5) Eliminarea profitului intern aferent stocului final de mărfuri vân dut e de G lui A:

Profit intern = 200.000 lei preţ de vânzare - 150.000 lei cost de achiziţie = 50.000 lei

Cota de participare pe care o deţine asociatul = 40% x 50.000 lei = 20.000 lei

(b5.1) la nivelul bilanţului:

20.000 lei 121  =  371 20.000 leiProfit sau pierdere G Mărfuri

(b5.2) la nivelul contului de p rofit şi pierdere:

20.000 lei 60 7 = 121 20.000 lei

Cheltuieli Profit sau pierdere Gprivind mărfurile

(b6) Eliminarea veniturilor şi cheltuielilor reciproce genera te de vânza rea mărfurilorde către A lui G (110.000 lei x 40% = 44.000 lei):

44.000 lei 707 = 60 7 44.000 leiVenituri din Cheltu ieli

vânzare a mărfurilor privind mărfurile

Page 188: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 188/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

(b7) Eliminarea profitului intern aferent stocului final de mărfuri vând ute de către Alui G:

Profit intern = 110.000 lei preţ de vânzare - 80.000 lei cost de achiziţie = 30.000 lei

Cota de participare pe care o deţine asociatul = 4 0% x 30.000 lei = 12.000 lei

(b7.1) la nivelul bilanţului:

12.000 lei  121  = 371 12.000 lei

Profit sau pierdere A Mărfuri

(b7.2) la nivelul con tului de p rofit şi pierdere:

12.000 lei  607 = 121  12.000 leiCheltuieli Profit sau pierdere A

privind mărfurile

(b8) Determina rea profitului gene rat de vânzare a utilajului:

- lei -

Preţul de vânzare al utilajului 500.000

Costul de achiziţie al utilajului 200.000

Am ortizarea cum ulată a utilajului 80.000

Valoare contabilă netă 20 0.0 00 -80 .00 0 = 120.000Rezultat din vânza re 500.000 - 120.000 = 380.000

(b9) Eliminarea profitului intern gene rat de vânza rea utilajului de către G lui A:

Profit intern = 380.000 lei

Cota de participare pe care o deţine societatea-mamă în capitalul entităţii controlateîn comun = 40% x 380.000 lei = 152.000 lei:

(b9.1) la nivelul bilanţului:

152.000 lei  121 = 2131  152.000 lei

Profit sau pierdere G Echipa men tetehnologice(maşini, utilaje şi

instalaţii de lucru)

(b9.2) la nivelul contu lui de profit şi pierdere:

Cota de participare pe care o deţine G în capitalul lui A pentru venit = 40% x 500.000 lei

= 200.000 lei

Page 189: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 189/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

Cota de participare pe care o deţine G în capitalul lui A pentru cheltuială = 40% x

120.000 lei valoarea contab ilă netă = 48.000 lei

Rezultat = 200.000 lei - 48.000 lei = 152.000 lei

200.000 lei 7583Venituri din

vânzarea activelorşi alte operaţii

de capital

121

Profit sau p ierdere G6583

Cheltuieli privindactivele cedateşi alte operaţii

de cap ital

200.000 lei152.000 lei

48.000 lei

(b10) Eliminarea dividendului încasat de G de la A:

(b l 0.1) la nivelul bilanţului:

50.000 lei  121Profit sau pierdere G

106Rezerve G

50.000 lei

(bl0 .2) la nivelul contulu i de profit şi pierdere:

50.000 lei 761

Venituri dinimobilizări financiare

121  50.000 lei

Profit sau p ierdere G

(c) înregistrarea eliminării titlurilor A:

160.000 lei 101Capital A

263  160.000 leiInterese de  (cost de

pa rti ci pa re A achiziţie titluri)

(d) înregistrarea rezervelor societăţilor G şi A la rezerve consolidate:

Soldul contului 106„Rezerve"G:

106 G

20.000 (b5.1) 800.000 (a l)

50.000 ( bl 0.1)

Sfc 850.000

Page 190: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 190/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Soldul contului 106„Rezerve" A:

106  A

200.000 (al)

Sfc 200.000

1.050.000 lei850.000 lei

200.000 lei

106

Rezerve G

106Rezerve A

106   1.050.000 leiRezerve consolidate

(e) înregistrarea rezultatelor societăţilor G şi A la rezultat consolidat:

Sold ul co ntului 121 „Profit sau pierdere" G la nivelul bilanţului:

121  G

20.000 lei (b5.1)

152.000 lei (b9.1)

50.000 (blO.I)

200.000 (al)

Sfd 22.000

Profit sau pierdere" A ia nivelul bilanţului:

121  A

12.000 (b7.1) 40.000 (al)

Sfc 28.000

(e1) La nivelul bilanţului:

22.000 lei  121

Rezultat consolidat121  22.000 lei

Profit sau pierdere G

Si:

28.000 lei  121

Profit sau p ierdere A

2 28.000 leiRezultat consolidat

Page 191: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 191/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

(e2) La nivelul contu lui de profit şi pierdere:

22.000 lei  2

Profit sau pierdere G

Şi:

28.000 lei 121

Rezultatce revine acţionarilor

societăţii G

2 22.000 leiRezultat

ce revine acţionarilorsocietăţii G

1 2 1  28.000 leiProfit sau pierdere A

(f) Prezentarea bilanţului conso lidat al grup ului constituit din societăţile G şi A:

Structuri bi lanţiere lei

A. Act ive imobil izate 1.908.000

Terenuri: 640.000 ( al) 640.000

Construcţii: 1.520.000 (al) 1.520.000

Amortizarea construcţiilor: 740.000 (al) (740.000)

Utilaje: 1.100.000 (a l) - 152.000 (b9.1) = 94 8.000 948.000

Amortizarea utilajelor: 460.000 (al) (460.000)

Titluri A: 160.000 (al ) - 160.000 (c) = 0 -

B. Act ive circulante 1.675.680

Mărfuri: 480.00 0 (a 1)  -  20.000 (b5.1)  - 12.000 (b7.1) = 448.000 448.000

Clienţi: 660.000 (al ) -4 .3 20 (b2) - 48.000 (b3) = 607.680 607.680

Debitori diverşi: 400.000 (al) 400.000

Casa şi conturi la bănci: 220.000 (al) 220.000

C. Cheltuiel i în a vans

D. Datori i ce trebuie plăt ite într-o perioadă de pân ă la un an 607.680

Furnizori: 520.000 (al) -4.320 (b2) -48.000 (b3) = 467.680 467.680Creditori diverşi: 140.000 (al) 140.000

E. Act ive circulante nete / Datorii cu rente nete (B + C - D - 1) 1.068.000

F. Total act ive minu s datori i curente (A + E) 2.976.00 0

G. Datori i ce trebuie plăt ite într-o perioad ă m ai mare de un an

Credite bancare pe termen lung: 920.000 (a1) 920.000

H. Provizioane

Page 192: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 192/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Structuri bi lanţiere lei

1.  Venituri în avans

J. Capital ş i rezerve

Capital subscris şi vărsat: capital G 1.000.000 (al) 1.000.000

Rezerve: Rezerve consolidate: 1.050.000 (d) 1.050.000

Rezultatul exerciţiului: Rezultat consolidat: 28.000 - 22.000 = 6.000 (e) 6.000

Total capitaluri propri i 2 .056.000

(g) Prezentarea contu lui de profit şi pierdere consolid at al grup ului constituit din

societăţile G şi A:

Denumirea indicatori lor lei

Venituri din vâ nzarea mărfurilor: 6.800.000 (a2) -  80.000 (b4) -44.000 (b6) = 6.676.000

6.676.000

Venituri din lucrări executa te şi servicii prestate: 200.000 (a2) -4.800 (bl) = 195.200

195.200

Alte venituri din exploatare: 480.000 (a2) - 200.000 (b9.2) = 280.00 0 280.000

Cheltuieli privind mărfurile: 3.400.000 (a2) - 80.000 (b4) +20.000 (b5.1) - 44 .000 (b6) + 12.000 (b7.2) = 3.308.000

(3.308.000)

Cheltuieli cu întreţinerea şi reparaţiile: 50.000 (a2) - 4.800 (b1)  =

45.200

(45.200)

Cheltuieli cu personalul: 1.830.000 (a2) (1.830.000)

Cheltuieli cu amortizarea: 620.000 (a2) (620.000)

Alte cheltuieli de exploatare: 740.000 (a2) - 48.000 (b9.2) = 692.000 (692.000)

Rezultat din exploa tare 656.00 0

Venituri din imobilizări financiare: 50.000 (a2) - 50.000 (bl 0.2) = 0 -

Venituri din dobânzi: 24.000 (a2) 24.000

Cheltuieli privind dob ânzile: 608.000 (a2) (608.000)

Rezultatul f inanciar (584.000)

Rezultatul din act ivitatea curentă 72.000

Cheltuieli cu imp ozitul pe profit: 66.000 (a2) (66.000)

Rezultatul exerciţ iului aferent entităţ i lor integrate 6.000

Rezultatul exerciţ iului aferent întreprinderi lor asociate -

Rezultatul exerciţ iului f inanciar 6.000

Page 193: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 193/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

2.6.3. Metoda punerii în echivalenţă

Exemplul ilustrativ 46

La 31.12.N-1, societatea G a achiziţionat pentru 4.800 lei oparticipaţie de 20% la societatea A. La această dată, capitalurile

proprii ale so cietăţii A au fost: capitaluri 10.000 lei; rezerve 5.000 lei.

La data achiziţionării titlurilor, valoarea justă a activelor societăţii Aeste egală cu valoarea contabilă, cu excepţia unei construcţii a

cărei valoare justă este mai mare decât valoarea contabilă cu4.000 Iei. Durata rămasă de amortizat a construcţiei este de

40 de ani.

Capitalurile proprii ale societăţii A, dup ă d ata achiziţiei titlurilor,

au fost: la 31.12.N: capital 10.000 lei, rezerve 5.000 lei, rezultatulexerciţiului 1.000 lei; la 31.12.N+1: capital 10.000 lei, rezerve

6.000 lei, rezultatul exerciţiului (pierdere) 1.500 lei.

La 31.12.N şi la 31.12.N+1, societatea G în tocm eşte situaţii

financiare consolidate, iar societatea A, care este reţinută înperimetrul de consolidare, este consolidată prin punere în

echivalenţă. Fondul comercial recunoscut în urma consolidării

societăţii A se amortizează pe o durată de 5 ani.Se cere:

(a) Prezentaţi eta pe le consolidării societăţii A la 31.12.N;

(b) Prezentaţi eta pe le consolidării societăţii A la 31.12 .N+1 .

Rezolvare:

(a) Conso lidarea societăţii A la 31.12.N:

(al ) Determinarea fondului comercial:

- lei -

Costul de achiziţie al titlurilor A 4.800

Capital A în N-1 10.000

Rezerve A în N-1 5.000

Plus de valoare aferent construcţiei 4.000

Total a ct ive nete ale societăţ i i Aevaluate la valoarea justă în N-1

19.000

Page 194: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 194/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Cota-parte din activele nete evaluate lavaloarea justă

19.0 00x 20% = 3.800 3.800

Fond com ercial pozitiv 4 .8 00 -3. 80 0= 1 .000 1 .000

(a2) Determ inarea cotei-părţi ce revine societăţii G din activul net al societăţii A:

- lei -

Capitaluri propri i(act ivul net contabil)

Total Partea ce revine so cietăţ i i G(20%)

Capital 10.000 10.0 00x 20% = 2.000

Rezerve 5.000 5.000 x 20% = 1.000Plus de valoare aferent construcţiei 4.000 4.000 x 20% = 800

Rezultatul exerciţiului 1.000 1.0 00 x2 0% = 200

Total 20.000 4.000

(a3) înregistrarea pun erii în echivalen ţă a titlurilor A:

(a3.1) la nivelul bilanţului:

5.000 lei  %4.000 lei  264

Titluri Apuse în echivalenţă

1.000 lei  2071Fond com ercial

pozitiv

(a3.2) la nivelul contului de p rofit şi pierdere:

200 lei  121 = 7xx  200 leiRezultat consolida t Partea din rezultatul

întreprinderilorasociate

(a4) Plusul de valoare aferent construcţiei nu este reflectat în bilanţul întreprinderii

asociate. în consecinţă , rezultatul acestei societăţi trebuie să fi corectat cu  amortizarea

aferentă plusului de valoare.

Partea ce îi revine investitorului din amortizare, 4.000 lei plus de valoare aferent con-

strucţiei / 40 ani durata de amortizare x 1  an x 20% = 20 lei, va ajusta valoarea titlurilor

puse în echivalenţă:

% 5.000 lei263  4.800 lei

I nte res e de (co st de

pa rt ic ip ar e A achiziţie t it lur i)

121  200 leiRezultat consolidat

Page 195: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 195/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

(a4.1) la nivelul bilanţului:

20 lei  121 = 264  20 leiRezultat conso lidat Titluri A

puse în echivalenţă

(a4.2) la nivelul contu lui de p rofit şi pierdere:

20 lei  7xx = 121  20 leiPartea din rezultatul Rezultat consolida t

întreprinderilorasociate

(a5) Amortizarea fondului comercial: 1.000 lei fond comercial / 5 ani durata de am orti-

zare x  1  an = 200 lei:

(a5.1) la nivelul bilanţului:

200 lei  121  =  2 8 0 7  200 leiProfit sau pierdere G Am ortizarea

fondului comercial

(a5.2) la nivelul contu lui de profit şi pierdere:

200 lei 6811   =  121 200 leiCheltuieli Profit sau pierdere G

de exploatareprivind am ortizarea

imobilizărilor

(b) Conso lidarea societăţii A la 31.12.N+1:

(b1) Determinarea cotei-părţi ce revine societăţii G din activul net al societăţii A:

- l e i -

Capitaluri propri i(act ivul net contab il) Total Partea ce revine societăţ i i G(20%)

Capital 10.000 10.000x20% = 2.000

Rezerve 6.000 6.000 x 20% = 1.200

Plus de valoare aferent construcţiei 4.000 4.000 x 20% = 800

Rezultatul exerciţiului (1.500) (1.500) x 20% = (300)

Total 18.500 3.700

Page 196: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 196/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenu l de aptitudini

(b2) înregistrarea punerii în echivale nţă a titlurilor A:

(b2.1) la nivelul bilanţului:

5.000 lei3.700 lei

1.000 lei

300 lei

264Titluri A

puse în echivalenţă2071

Fond com ercialpozitiv

2

Rezultat consolidat

263Interese d e

participare A106

5.000 lei4.800 lei

(cost de

achiziţie titluri)

200 leiRezerve consolidate   (6.000 - 5.000)

X 2 0 %

(b2,2) la nivelul contului de profit şi pierdere:

300 lei  6x x = 121  300 leiPartea din rezultatul Rezultat conso lidat

întreprinderilorasociate

(b3) Corectarea valorii participaţiei cu am ortizarea plusului de valoare aferent con-

strucţiei:

A mort izareaplusului de valoare

Exerciţ iul precedent' (N)

Exerciţ iul curent(N+1)

Amortizarea plusuluide valoare

(800 lei plus de va loare /40 ani durată rămasă x  1  an)

= 20 lei

(800 lei plus de valoare /40 ani durată rămasă x 1 an)

= 20 lei

(b3.1) la nivelul bilanţului:

40 lei %20 lei  106

Rezerve consolidate 20 lei  121 

Rezultat consolidat

264Titluri A

puse în echivalenţă

40 lei

(b3.2) la nivelul contului de p rofit şi pierdere:

20 lei  6xx = 121  20 leiPartea din rezultatul Rezultat conso lidat

întreprinderilorasociate

Page 197: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 197/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

(b4) Amortizarea fondului comercial:

A mort izareafondului comercial

Exerciţ iul precedent

' (N)

Exerciţ iul curent

(N+1)

Amortizareafondului comercial

(1.000 lei fond com ercial /5 ani durată de amortizare x

1 an) = 2 00 lei

(1.000 lei fond com ercial /5 ani durată de amortizare x

1 an) = 200 lei

(b4.1) la nivelul bilanţului:

400 lei %

200 lei  106Rezerve G

200 lei  2

Profit sau pierdere G

(b4.2) la nivelul contu lui de profit şi pierdere:

200 lei  6811

Cheltuielide exploatare

privind am ortizareaimobilizărilor

Exemplul ilustrativ 47

La data de 31.12.N-1, societatea G achiziţionează 30% dinacţiunile societăţii A, pentru suma de 212.500 lei. La această dată,capitalurile prop rii ale societăţii A sunt: capital su bscris şi vărsat550.000 lei; rezerve 100.000 lei.

Toate activele iden tificabile şi datoriile societăţii A au valoareacontabilă egală cu valoarea justă, cu excepţia stocului de mărfurişi a unei construcţii, care au urm ătoarele valori:

- lei -

Active Valoarea contabilă Valoare a justă

Construcţie 200.000 250.000

Stoc de mărfuri 40.000 45.000

Stocul de mărfuri a fost vându t în exerciţiul N, iar durata deamortizare rămasă a construcţiei este de 10 ani.

2 8 0 7  400 lei

Amortizareafondului com ercial

121   200 leiProfit sau pierdere G

Page 198: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 198/550

iShid pentru pregătirea candidaţilSi la exgmenul de aptitudini

Am bele societăţi au desfăşurat activităţi de d ezvoltare. Societatea Gare o politică de capitalizare a cheltuielilor de dezvoltare, atuncicând sunt îndeplinite criteriile de recunoaştere a acestora, în timpce politica societăţii A este aceea de a consid era ch eltuielile dedezvoltare cheltuieli ale perioadei în care se efectuează.

în exerciţiile N şi N+1, cele două societăţi au efectuat următoarelecheltuieli de dezvoltare:

- lei -

Cheltuiel i de

dezvoltare

Exerciţ iul N Exerciţ iul N+1

Societatea G 4.000 2.000

Societatea A 1.000 1.500

La sfârşitul exerciţiilor N şi N+1, capitalu rile prop rii ale societăţii Aau următoarele valori:

- lei -

Capitaluri propri i N N+1

Capital subscris şi vărsat 550.000 550.000

Rezerve 100.000 100.000

Rezultat reportat 20.000

Rezultatul exerciţiului 20.000 30.000

Total capitaluri propr i i 670.0 00 700.0 00

Dividende distribuite şi plătite 10.000

Fondul comercial rezultat în urma consolidării se amortizează pe o

durată de 4 ani.

La 31.12.N şi la 31.12.N+1, societatea G întocm eşte situaţiifinanciare consolidate, iar societatea A este consolidată prinpunere în echivalenţă.

Se cere:

(a) Prezentaţi etape le consolidării societăţii A la 31.12.N;(b) Prezentaţi eta pe le consolidării societăţii A la 31.1 2.N+ 1.

Rezolvare:

(a) Con solidarea societăţii A la 31.12.N:

(al ) Determinarea fondului comercial:

2 6 8

Page 199: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 199/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

- lei -

Costul de achiziţie al titlurilor A 212.500

Cap ital A în N-1 550.000

Rezerve A în N-1 100.000

Plus de valoare aferent construcţiei:(250.000 - 200.000)

50.000

Plus de valoare aferent mărfurilor:(45.000-40.000)

5.000

Total ac t ive nete ale societăţ i i A

evaluate ia valoarea justă în N-1705.000

Cota-parte din activele nete evaluate lavaloarea justă

705.000x30% = 211.500 211.500

Fond comercial pozitiv 21 2.5 00 -21 1.5 00 = 1.000 1.000

(a2) înregistrarea punerii în echivalen ţă a titlurilor A:

Titluri puse în echivalenţă = (Activul net evaluat la valoarea justă existent în momentul

achiziţionării titlurilor + Creşterea capitalurilor proprii) x 30% = (705.000 lei + 670.000 lei

capital propriu în N - 650.000 lei capital propriu în N-1) x 30%  = 217.500 lei

(a2.1) la nivelul bilanţu lui:

218.500 lei %217.500 lei  264

Titluri Apuse în echivalenţă

1.000 lei  2071

Fond comercialpozitiv

(a2.2) la nivelul contului de profit şi pierdere;

6.000 lei  121 = 7x x  6.000 leiRezultat consolida t Partea din rezultatul

întreprinderilorasociate

(a3) La 31.12.N, valoarea participaţiei se ajustează astfel:

se diminuează cu cota-parte din diferenţa dintre valoarea justă şi valoarea con-

tabilă a stocului d e mă rfuri existentă la 31.12.N-1: (45.000 lei - 40.000 lei) x 30% =

1.500 lei;

%  218.500 lei26 3  212.500 lei

Inte rese de (cost de

part ic ipare A  achiziţie titluri)

121  6.000 leiRezultat consolidat  (2 0 . 0 0 0 x 3 0 %)

Page 200: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 200/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

se diminuează cu cota-parte din amortizarea plusului de valoare aferent construc-ţiei: (250.000 lei - 200.000 lei) plus d e valoare aferent construcţiei  /  10 ani durata

de am ortizare x  1  an x 30% = 1.500 lei.

(a3.1) la nivelul bilanţului:

3.000 lei  121 = 26 4  3.000 lei

Rezultat consolid at Titluri Apuse în echivalenţă

(a3.2) la nivelul contului de p rofit şi pierdere:

3.000 lei  7 xxPartea din rezultatul

întreprinderilorasociate

121  3.000 leiRezultat consolidat

(a4) Deoarece societatea A are o politică diferită de cea a societăţii G cu privire la

cheltuielile de dezvoltare, rezultatul societăţii A este ajustat, acesta majorându-se cu

valoarea cheltuieli lor de dezvoltare ce se capitalizează. Cota-p arte ce î i revine socie-

tăţii G din ajustarea rezu ltatului societăţii A = 1.000 lei cheltuieli de de zvoltare A în N x

30% = 300 iei:

(a4.1) la nivelul bilanţului:

300 lei  264 = 121  300 leiTitluri A Rezultat conso lidat

puse în echivalenţă

(a4.2) la nivelul cont ului de profit şi pierdere:

300 lei  121 = 7xx  300 lei

Rezultat consolid at Partea din rezultatulîntreprinderilor

asociate

(a5) Amortizarea fondului comercial: 1.000 lei fond com ercia l/4 ani durata de amor-tizare x 1  an = 250 lei:

(a5.1) la nivelul bilanţului:

250 lei  121Profit sau pierdere G

2 8 0 7  250 leiAmortizarea

fondului comercial

Page 201: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 201/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

(a5.2) la nivelul contu lui de profit şi pierdere:

250 lei  6811 = 121  250 leiCheltu ieli Profit sau pierdere G

de exploatareprivind am ortizarea

imobilizărilor

(b) Conso lidarea societăţii A la 31.12.N+1:

(b l) Evaluarea participaţiei în funcţie de evoluţia capitalurilor proprii du pă achizi-ţionarea titlurilor:

Titluri puse în echivalenţă = (Activul net evaluat ia valoarea justă existent în momentul

achiziţionării titlurilor + Creşterea capitalurilor proprii) x 30% = (705.000 lei + 20.000 lei

rezultat reportat N+1 + 30.000 lei rezultatul exerciţiului N+1) x 30% = 226.500 lei

(b1.1) la nivelul bilanţulu i:

227.500 lei %226.500 lei  264

Titluri Apuse în echivalenţă

1.000 lei  2071Fond com ercial

pozitiv

% 227.500 lei263  212.500 lei

Inte res e de (cost de

participare A   achiziţie titluri)121  9.000 lei

Rezultat consolidat  (30.000 x 30%)

117   6.000 leiR e z u l t a t r e p o r t a t  20.000 x 30%)

consolidat

(b l .2)  la nivelul contu lui de profit şi pierdere:

9.000 lei  121 = 7xx  9.000 leiRezultat conso lidat Partea din rezultatul

întreprinderilorasociate

(c) Corectarea valorii participaţiei cu ajustările efectuate în exerciţiul N: 3.000 lei(a3.1) - 300 lei (a4.1) = 2.700 lei:

2.700 lei  106 = 264  2.700 leiRezerve consolida te Titluri A

puse în echivalenţă

(d) Corectarea valorii participaţiei cu ajustările aferente exerciţiului N+1 prin:

Page 202: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 202/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

diminuarea cu cota-parte aferentă amortizării plusului de valoare: (250.000 lei -200.000 iei) plus de valoare aferent construcţiei /10 ani durata de amortizare x 1  anx 30%= 1.500 lei;

majorarea cu capitalizarea cheltuielilor de dezvoltare: 1.500 lei cheltuieli de dez-voltare A în N+1 x 30% = 450 lei.

Dim inuare = 1.500 lei - 450 lei = 1.050 lei

(d1) La nivelul bilanţului:

1.050 lei 121 =  264  1.050 leiRezultat conso lidat Titluri A

puse în echivalenţă

(d2) La nivelul con tulu i de profit şi pierdere:

1.050 lei  7xx

Partea din rezultatulîntreprinderilor

asociate

(e) Am ortizarea fond ului com ercial:

A mort izarea

fondulu i comercia l

Exerciţ iul precedent

' (N)

Exerciţ iul curent

(N+1)

Amortizareafondului comercial

(1.000 lei fond comercial /4 ani durată de am ortizare x

1 an) = 250 lei

(1.000 lei fond come rcial /4 ani durată de am ortizare x

1 an) = 250 lei

(e1) La nivelul bilanţului:

500 lei %   = 2807  500 lei250 lei  106  Amortizarea

Rezerve G fondului comercial250 lei  121

Profit sau pierdere G

(e2) La nivelul contu lui de profit şi pierdere:

250 lei  6811 = 121  250 leiCheltuieli Profit sau pierdere G

de exploatareprivind am ortizarea

imobilizărilor

a i

121  1.050 lei

Rezultat consolidat

Page 203: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 203/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

(f) Transferul divide nde lor încasate de societatea G de la societatea A (10,000 lei x30% = 3.000 lei) la rezerve:

(f1) La nivelul bilanţului:

3.000 lei 121Profit sau p ierdere G

(f2) La nivelul contu lui de profit şi pierdere:

3.000 lei 76 13Venituri din

interese

de participare

Exemplul ilustrativ 4$

Societatea G deţine 40% din capitalul societăţii A, asupra căreiaexercită o influenţă semnificativă. Titlurile A au fost achiziţionatede societatea G în momentul constituirii societăţii A, la 31.12.N-2,la un cost de 200.000 lei. în exerciţiul N au avu t loc următoareleoperaţii:

(a) societatea G i-a vându t mărfuri societăţii A în valoare de

40.000 lei, cost de ach iziţie 30.000 iei; până la sfârşitul a nului,societatea A nu a vândut mărfurile;

(b) societatea A i-a vâ ndu t societăţii G p roduse finite ia preţul devânzare de 60.000 lei, cost de producţie 55.000 lei; până lasfârşitul exerciţiului, societatea G nu a vâ ndu t produsele finite.

La 31,12.N, capitalurile proprii ale societăţii A sunt: capital500.000 lei; rezerve 100.000 lei; rezultatul exerciţiului (pierdere)50.000 lei.

La 31.12.N, societatea G întocmeşte situaţii financiare consolidate,iar societatea A este consolidată prin punere în echivalenţă.

Se cere:

(a) Contabilizaţi  punerea în ech ivalen ţă a titlurilor  A;(b) Contab ilizaţi elimin area cons ecinţe lor tranzacţiilor

efectu ate între cele dou ă societăţi .

Rezolvare:

(a) Punerea în echivalen ţă a titlurilor A:

(a l) La nivelul bilanţului:

106  3.000 leiRezerve G

121  3.000 leiProfit sau p ierdere G

Page 204: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 204/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor  la examenu l de aptitudini

Titluri puse în echivalenţă = 4 0% x Capital prop riu (500.000 lei capital + 100.000 lei re-zerve - 50.000 lei pierdere) = 220.000 lei

240.000 iei220.000 lei

20.000 lei(5 0 . 0 0 0 X 4 0 %)

2 6 4Titluri A

puse în echivalenţă121

Rezultat consolidat

263Interese de

participare A106

240.000 lei200.000 lei

(cost de

achiziţie titluri)

40.000 leiRezerve consolidate (I00.000x40%)

(a2) La nivelul con tulu i de profit şi pierdere;

20.000 lei 6xx

Partea din rezultatulîntreprinderi lor

asociate

121

Rezultat consolidat

20.000 lei

(b) El iminarea consecinţelor tranzacţi i lor efectuate între cele dou ă societăţi:

(b l) El iminarea profitului intern nerealizat aferent stocului final de mărfuri vând utede G societăţii A:

Profit intern = 40.000 lei preţ de vânzare - 30.000 lei cost de achiziţie = 10.000 lei

Parte G = 40% x 10.000 lei = 4.000 lei

(bl.1 ) la niveiul bi lanţului:

4.000 lei  121Profit sau pierdere G

4 7 2Venituri înregistrate

în avans

4.000 iei

(bl .2) la nivelul contului de profit şi pierdere:

Cota de participare pe care o deţine G în capitalul A pentru venitul din vânzarea măr-

furilor = 40% x 40.000 lei = 16.000 lei

Cota de p articipare p e care o deţine G în capitalul A pentru co stul de achiziţie = 40 % x30.000 lei = 12.000 lei

Rezultat = 16.000 lei - 12.000 lei = 4.000 lei

16.000 lei 707Venituri din

vânzarea mărfuri lor

121

Profit sau pierdere G607

Cheltuiel iprivind mărfuri le

16.000 lei4.000 lei

12.000 lei

(b2) El iminarea profitului intern nerealizat aferent stocului final de produ se finite

vândute de A societăţi i G:

Page 205: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 205/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

Profit intern = 66.000 lei preţ de vânzare - 55.000 lei cost de producţie = 11.000 lei

Parte G = 40% x 11.000 lei = 4.400 lei

(b2.1) la nivelu l bilanţulu i:

4.400 lei  121Rezultat consolidat

264Titluri A

puse în echivalenţă

4.400 lei

(b2.2) la nivelul contului de profit şi pierdere:

4.400 lei  6xxPartea din rezultatul

întreprinderi lorasociate

12 1  4.400 leiRezultat consolidat

Exemplul ilustrativ 4 9  ——  —

La 31.12.N-1, societatea G a achiziţionat 30 % d in ac ţiunilesocietăţii A pentru suma de 180.000 Iei. La această dată,capitalurile proprii ale societăţii A erau: capital subscris şi vărsat500.000 lei; rezerve 100.000 lei.

La data achiziţionării titlurilor, valorile juste ale activelor societăţii A

erau identice cu cele con tabile.

Du pă data ach iziţionării titlurilor, capitalurile proprii ale societăţii Aau avut urm ătoarea evoluţie:

- l e i -

C api ta l ur ipr opr i i

01.01.N

31.12.N

31.12.N+1

31.12.N+ 2

31.12.N+ 3

Capitalsubscris şivărsat

500.000 500.000 500.000 500.000 500.000

Rezerve 100.000 100.000 100.000 100.000 100.000

Rezultatreportat

20.000 (40.000) (740.000)

Rezultatulnet al

exerciţiului

20.000 (60.000) (700.000) 200.000

Total

capitalur ipropri i

600.000 620.000 560.000 (1140.000) 60.000

Page 206: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 206/550

Ghid pentru pregătirea cand idaţilor la examenul de aptitudini

Presupunem că investitorul este răspunzător nelimitat şi solidar

pentru obligaţiile întreprinderii asociate.

Societatea G întocmeşte situaţii financiare consolidate, iarsocietatea A este consolidată prin punere în echivalenţă.

Conta bilizaţi p un ere a în echivalen ţă a titlurilor A în exerciţiile N,

N+1, N+ 2 şi N+3.

Rezolvare:

(a) Punerea în ech ivalenţă a titlurilor A la 31.12.N:

Cal) La nivelul bilanţului:

Titluri puse în echivalenţă = 30% x Capital propriu (500.000 lei capital + 100.000 lei re-zerve + 20.000 lei profit) = 186.000 lei

186.000 lei 264Titluri A

puse în echivalenţă263

Interese departicipare A

121

186.000 lei180.000 lei

(cost de

achiziţie titluri)

6.000 leiRezultat consolidat  20.000 x 30%)

(a2) La nivelul contu lui de profit şi pierdere:

6.000 lei  121 = 7xx  6.000 leiRezultat conso lidat Partea din rezultatul

întreprinderilorasociate

(b) Punerea în echivalen ţă a titlurilor A la 31.12.N+1:

(b l) La nivelul bilanţului:

Titluri puse în echivalenţă = 3 0% x Ca pital prop riu (500.000 lei capital + 100.000 lei re-

zerve + 20.000 lei rezultat reportat - 60.000 lei pierdere) = 168.000 lei

186.000 lei168.000 lei

18.000 lei(60.000 x 30%)

264Titluri A

puse în echivalenţă121

Rezultat consolidat

263Interese de

participare A117

Rezultat reportatconsolidat

186.000 lei180.000 lei

(cost de

achiziţie titluri)

6.000 lei(20.000 X 30%)

Page 207: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 207/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

(b2) La nivelul contu lui de profit şi pierdere:

18.000 lei 6xxPartea din rezultatul

întreprinderilorasociate

2

Rezultat consolidat18.000 lei

(c) Punerea în echivalen ţă a titlurilor A la 31.12.N+2:

(c i) La nivelul bilanţului:

222.000 lei

12.000 lei(40.000 x 30%)

210.000 lei

117Rezultat reportat

consolidat121

(700.000 x 30%)  Rezultat conso lidat

263Interese de

participare A151

Proviz ioane

222.000 lei

180.000 lei(cost de

achiziţie titluri)

42.000 lei

(c2) La nivelul contu lui de profit şi pierdere:

210.000 lei 6xxPartea din rezultatul

întreprinderilorasociate

121

Rezultat consolidat210.000 lei

(d) Punerea în echivalenţă a titlurilor A la 31.12.N+3:

(d l) La nivelul bilanţului:

Titluri puse în echivalenţă  = 30% x Capital propriu 60.000 lei = 18.000 lei

240.000 iei %18.000 lei 26 4

Titluri Apuse în echivalenţă

222.000 lei  117

(740.000x30%)  Rezultat reportat

consolidat

263Interese d e

participare A121

240.000 lei180.000 lei

(cost de

achiziţie titluri)

60.000 lei

Rezultat consolidat  200.000 x  30%)

(d2) La nivelul contu lui de profit şi pierdere:

60.000 lei  121 = 7xx  60.000 leiRezultat conso lidat Partea din rezultatul

întreprinderilorasociate

Page 208: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 208/550

CAPITOLUL 3CONTABILITATEA OPERAŢI ILOR DE FUZIUNE

ÎN CONFORMITATE CU REGLEMENTĂRILE NAŢIONALE

3.1. Fuziunea prin absorbţie

3.1.1.  Cazul general: societăţi independente

Exemplul ilustrativ 5 0  —

Dispuneţi de următoarele date:

I.  Societăţi fuzionate: Alfa - absorbantă şi Beta - absorbită

II. Bilanţul co ntab il înainte de fu ziune se prezintă astfel:- l e i -

Den um irea indicatori lor Societatea

Alfa Beta

A. Act ive imobil izate 10.000.000 9.200.000

1  Imobilizări necorporale - -

II. Imobilizări corp orale 10.000.000 9.200.000

1. Terenuri şi construcţii (brut) 43.000.000 15.000.000

2. Amortizarea construcţiilor (33.000.000) (5.800.000)

III. Imobilizări financiare - -

B. Act ive circulante 7.000.00 0 3.000.000

I. Stocuri 1.500.000 800.000

Mărfuri 1.500.000 1.000.000

Ajustări pentru depreciereamărfurilor

(200.000)

II. Crea nţe 5.200.000 2 .000.000

(Sumele ce trebuie să fie încasatedupă o perioadă mai mare de unan trebuie să fie prezentateseparat pentru fiecare element.)

1. Creanţe com erciale (clienţi) 5.200.000 2.500.000

Ajustări pentru depreciereacreanţelor - clienţi

(500.000)

Page 209: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 209/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Denum i r ea i nd i c ator i l or Soc i etateaenum i r ea i nd i c ator i l or

Alfa Beta

III. Investiţii financiare pe termen

scurt

- -

IV. Casa şi conturi la bănci 3 0 0 . 0 0 0 2 0 0 . 0 0 0

C. Cheltuiel i în avans - -

D. Dator i i ce trebuie plăti teî ntr -o per i oadă de un an

5.000.000 8 .000.000

Datorii comerciale (furnizori) 5.000.000 8.000.000

E. Active c i rculante  nete,

respectiv dator i i curente nete

2.000.000 ( 5 .000.000)

F. Total act ive minus dator i i

c ur ente

12.000.000 4 .200.000

G. Datorii ce trebuie plătite într-operioadă mai mare de un an

- -

H. Provizioane pentru riscuri şicheltuieli

- -

I. Venituri în a vans - -

J . Capital ş i rezerve 12.000.000 4 .200.000

I. Capital subscris (prezentăndu-seseparat capitalul vărsat şi celnevărsat)

10.000.000(10.000acţiuni)

3.000.000(3.000

acţiuni)

II. Rezerve 2.000.000 1.200.000

III.  Inventarierea şi evaluarea elementelor bilanţiere; reevaluarea

imobil izări lor corp orale pe b aza evaluări i efectuate de evaluatori

autorizaţi:

• Construcţi i :

- Alfa = 13.000.000 lei valoare justă;

- Beta = 11.000.000 lei valoare justă .

• Restul elementelor sunt evaluate la valoarea din bi lanţ.

Folosind metoda rezultatului :

(a ) Determinaţi num ărul de acţiuni emise de abs orb ant pentru

remunerarea aportului absorbitului , raportul de schimb şi

prima de fuziune;

(b) Prezentaţi înregistrările con tabi le în conta bilitatea

absorbantu lu i ;

^yjyp

Page 210: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 210/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

(c) Prezentaţi înregistrările con tabile în cont abilitatea

absorbitului;

(d) întocmiţi bi lanţul contabil du pă fuziune.

Rezolvare:

(a l) Determina rea valorii glob ale (valorii de aport) a celor dou ă societăţi:

- lei -

Specif icare Alfa Beta

• Capital social 10.000.000 3.000.000

+ Rezerve 2.000.000 1.200.000

+ Plusvalori din evaluarea activelorimobilizate

3.000.000(13.000.000-

10.000.000)

1.800.000(11.000.000-

9.200.000)

= Valoare glob ală (valoare de aport) 15.000.0 00 6.000.000

Dacă s-ar fi folosit metoda deductibilă, calculul s-ar prezenta astfel:

- lei -

Specif icare Alfa Beta

• Total activ 17.000.000 12.200.000

+ Plusvalori din evaluarea activelorimobilizate

3.000.000 1.800.000

Datorii (5.000.000) (8.000.000)

= Valoare glob ală (valoare de aport) 15.000.000 6.000.000

(a2) Determina rea valorii conta bile a unei acţiuni:

Valoarea contabilă a unei acţiuni se determină pe baza relaţiei:

Valoarea contabi lă = Valoarea globală (valoarea de apor t ) Num ărul  de  acţiun i

Valoare contabilă Alfa = 15.000.000 lei /10.000 acţiuni = 1.500 lei/acţiuneValoare conta bilă Beta = 6.000.000 lei / 3.000 acţiun i = 2.000 lei/acţiune

(a3) Determinarea raportului de schimb privind acţiunile:

Raportul de schimb al acţiunilor se determină pe baza relaţiei:

Raportu l de schimb = Valoarea contabi lă a unei acţuni a soc ietăţ i absorbi te /

Valoar ea cont abilă a unei acţiuni  a  societă ţii absorban te

Page 211: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 211/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Raportul de schimb = 2.000 lei/acţiune valoare contabilă absorbit / 1.500 lei/acţiunevaloare contabilă absorbant = 4/3, adică pentru remunerarea acţiunilor deţinute deacţionarii firmei Beta, societatea absorbantă Alfa trebuie să acorde 4 acţiuni în echi-valenţă la 3 acţiuni.

(a4) Determinarea numărului total de acţiuni emise pentru remunerarea aportuluisocietăţii absorbite:

Numărul de acţiuni emise de societatea absorbantă poate fi determinat pe baza adouă relaţii:

(a4.1)

Num ărul de acţ iuni emise = Valoarea de ap ort a societăţ i i absorbite /Valoarea con tabilă a unei acţ iuni a societăţ ii a bsorb ante

Număr de acţiuni emise = 6.000.000 lei valoare aport Beta / 1.500 lei/acţiune valoarecontabilă Alfa = 4.000 acţiuni

(34.2)

Num ărul de acţ iuni emise = Num ărul de acţ iuni al societăţ i i abso rbite xRaportu l de sch imb

Număr de acţiuni emise = 3.000 acţiuni Beta x 4/3 raport de schimb = 4.000 acţiuni

(a5) Determinarea primei de fuziune :

Prima de fuziune se determină pe baza relaţiei:

Prima de fuziu ne = Valoarea con tabilă a acţ iuni lor emise -Valoarea nominală a acţ iuni lor emise

Valoarea co ntabilă a acţ iuni lor em ise = Valoarea de ap ort a societăţ i iabsorbi te

Valoarea nominală a acţ iuni lor emise = Numărul de acţ iuni emise x

Valoarea nom inală a unei acţ iuni a societăţ i i absorb ante

Valoare nomina lă Alfa = 10.000.000 lei capital social /10.00 0 acţiuni = 1.000 lei/acţiune

Valoare nomin ală acţiun i emise = 4.000 acţiuni emise x 1.000 lei/acţiune = 4.000.000 lei

Valoare contabilă acţiuni emise = 6.000.000 lei valoare de aport Beta

Prima de fuziune = 6.000.000 lei - 4.000.000 lei = 2.000.000 lei

Page 212: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 212/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

(b)   înregistrări contab ile Alfa:

(b l) La inventarierea imobilizărilor corporale s-a efectuat înregistrarea:

3.000.000 lei 212Construcţii

105Rezerve

din reevaluare

3.000.000 lei

(b2) înregistrarea majorării capitalulu i social şi a primei de fuziune:

6.000.000 lei 456Decontări cu

acţionarii/asociaţiiprivind capitalul

1012

Capital subscrisvărsat1042

Prime defuziune/divizare

6.000.000 lei4.000.000 lei

2.000.000 lei

(b3) Preluarea elemen telor de activ de la Beta la valoarea rezultată în urm a reevaluării:

14.700.000 lei11.000.000 lei

1.000.000 lei

2.500.000 lei

200.000 lei

212

Construcţii371

Mărfuri4111Clienţi5121

Conturi la bănciîn lei

4 5 6  14.700.000 leiDecontări cu

acţionarii/asociaţiiprivind cap italul

(b4) Preluarea elemen telor de datorii şi ajustări pentru depreciere:

8.700.000 lei 456Decontări cu

acţionarii/asociaţii

privind capitalul

% 8.700.000 lei40 1  8.000.000 lei

Furnizori

39 7  200.000 leiAjustări pentrudeprecierea mărfurilor

49 1  500.000 leiAjustări pentru

depreciereacreanţelor - clienţi

(c) înregistrări contabile Beta:

Page 213: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 213/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

(c1) Evidenţierea valorii activulu i transferat reprezentând total active identificate înbilanţ p lus creşterea de valoare rezultată la reevaluare:

11.000.000 lei construcţii + 800.000 lei mărfuri + 2.000.000 lei clienţi + 200.000 lei con-turi la băn ci = 14.000.000 lei

14.000.000 lei 461

Debitori diverşi7583

Venituri dinvânzarea activelor

şi alte operaţiide capital

14.000.000 lei

(c2) Scădere a din eviden ţă a elemen telor de activ transferate pentru valoarea din

bilanţ:

18.700.000 iei %5.800.000 lei  2812

Amortizareaconstrucţiilor

200.000 lei  397Ajustări pentru

deprecierea mărfurilor500.000 lei  491

Ajustări pentrudeprecierea

creanţelor - clienţi

12.200.000 lei  6583Cheltuieli privind

activele cedateşi alte operaţii

de capital

2 12Construcţii

371Mărfuri4111

Clienţi5121

Conturi la bănciîn lei

18.700.000 lei15.000.000 lei

1.000.000 lei

2.500.000 lei

200.000 lei

(c3) închid erea conturilor de cheltuieli şi venituri şi determinarea rezultatului:

14.000.000 lei

Şi:

12.200.000 lei

7583

Venituri dinvânzarea activelor

şi alte operaţiide capital

121

Profit sau pierdere

12 1  14.000.000 leiProfit sau pierdere

6583  12.200.000 leiCheltuieli privind

activele cedateşi alte operaţii

de capital

Rezultat =   14.000.000 lei - 12.200.000 lei = 1.800.000 lei

Page 214: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 214/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

(c4) Transmiterea elemen telor de datorii:

8.000.000 lei 401Furnizori

46 1  8.000.000 leiDebitori diverşi

(c5) Conse mn area drepturilor acţionarilor abso rbitului în valoarea apo rtului (capitalpropriu) transmis absorbantului:

6.000.000 lei3.000.000 lei

1.200.000 lei

1.800.000 lei

1012

Capital subscris

vărsat106Rezerve

121

Profit sau pierdere

456Decontări cu

acţionarii/asociaţii

privind cap italul

6.000.000 lei

(c6) Regularizarea conturilor 456 şi 461:

6.000.000 lei 456Decontări cu

acţionarii/asociaţiiprivind capitalul

46 1  6.000.000 leiDebitori diverşi

Notă: Se poate folosi şi varianta:

(c6.1) primirea acţiunilor pentru remunerarea aportului acţionarilor absorb itului care

în urma fuziunii devin acţionari la absorbant:

6.000.000 lei  501/261Acţiuni deţinute laentităţile afiliate/Acţiuni deţinute la

entităţile afiliate

46 1  6.000.000 leiDebitori diverşi

(c6.2) remunerarea acţionarilor societăţii absorbite prin distribuirea acţiunilor primite

de la societatea absorbantă:

6.000.000 lei 456Decontări cu

acţionarii/asociaţiiprivind capitalul

501/261  6.000.000 leiAcţiuni deţinute laentităţile afiliate/

Acţiuni deţinute laentităţile afiliate

Page 215: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 215/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

(d) Bilanţul contab il du pă fuziune:

- lei -

Denumirea indicatori lor SocietateaAlfa

A. Act ive imobil izate 24.000.000

1.  Imobilizări necorporale -

II. Imobilizări co rporale 24.000.000

1. Terenuri şi construcţii: 13.000.000 + 11.000.000 = 24.000.000 24.000.000

III. Imobilizări fina nciare -

B. Act ive circulante 10.000.000

I. Stocuri 2.300.000

Mărfuri: 1.500.000 + 1.000.000 = 2.500.000 2.500.000

Ajustări pentru deprecierea mărfurilor: 200.000 (200.000)

li. Crean ţe

(Sumele ce trebuie să fie încasate după o perioadă m ai mare de unan trebuie să fie prezentate separat pentru fiecare element.)

7.200.000

1. Creanţe co merciale (clienţi): 5.200.000 + 2.500.000 = 7.700.000 7.700.000

Ajustări pentru deprecierea creanţelor - clienţi: 500.000 (500.000)

III. Investiţii financiare pe terme n scurt -

IV. Casa şi conturi la bănci: 300.000 + 200.000 = 500.000 500.000

C. Cheltuiel i în av ans -

D. Datori i ce trebuie p lăt ite într-o perioad ă de un an 13.000.000

Datorii comerciale (furnizori): 5.000.000 + 8.000.000 = 13.000.000 13.000.000

E. Act ive circulante nete, respect iv da tori i curente nete:10.000.000 - 13.000.000 = (3.000.000)

(3.000.000)

F. Total act ive minu s datori i curente: 24.00 0.000 + (3.000.000)

= 21.000.000

21.000.000

G. Datorii ce trebuie plătite într-o perioadă mai mare de un an -

H. Provizioane pentru riscuri şi cheltuieli -

1. Venituri în avans -

J . Capital ş i rezerve 21.000.000

1.  Capital subscris (prezentându-se separat capitalul vărsat şi cel

nevărsat): 10.000.000 + 4.000.000 = 14.000.000

(10.000 acţiuni + 4.000 acţiuni emise) x 1.000 lei/acţiune valoare

nominală

14.000.000

Page 216: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 216/550

Domen iul de competenţă: CONTABILITATE

Denumirea ind icator i lo r Soc ietatea

A l fa

II. Prima de fuziune rezultată în urma fuziunii: 2.000.000 2.000.000

III. Rezerve din reevaluare stabilite de Alfa cu ocazia inventarierii:3.000.000

3.000.000

IV.  Rezerve 2.000.000

Exemplul ilustrativ 51

Reluând datele din exemplul anterior, se cere:

Folosind me toda valori i nete contabi le a societăţi lor come rciale :

(a) Prezentaţi înregistrările con tabi le în conta bilitatea

absorbantu lu i ;

(b) Prezentaţi înregistrările con tabil e în conta bilitatea

absorbitului .

Rezolvare:

( a )  în reg is t ră r i contab i le A l fa :

(a l) La inventarierea imobilizărilor corporale s-a efectuat înregistrarea:

3.000.000 lei  212 = 105  3.000.000 leiConstrucţii Rezerve

din reevaluare

(a2) înregistrarea majorării capitalu lui social şi a primei de fuziun e:

6.000.000 lei  4 5 6  =  % 6.000.000 leiDecontări cu  1012  4.000.000 lei

acţionarii/asociaţii Capita l subscrisprivind capitalul vărsat1042  2.000.000 lei

Prime defuziune/divizare

(a3) Preluarea elementelor de activ de la Beta la valoarea rezultată în urma ree-

valuării:

Page 217: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 217/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul d e aptitudini

14.700.000 lei11.000.000 lei

1.000.000 lei

2.500.000 lei

200.000 lei

212

Construcţii371

Mărfuri4111

Clienţi5121

Conturi la bănciîn lei

891Bilanţ

de deschidere

14.700.000 lei

(a4) Preluarea eleme ntelor de datorii şi ajustări pentru depreciere:

14.700.000 lei 891Bilanţ

de deschidere

% 14.700.000 lei40 1  8.000.000 lei

Furnizori3 9 7  200.000 lei

Ajustări pentrudeprecierea mărfurilor

49 1  500.000 leiAjustări pentru

depreciereacreanţelor -  clienţi

4 56  6.000.000 leiDecontări cu

acţionarii/asociaţiiprivind capitalul

(b)   înregistrări contabile Beta:

(b l) La inventarierea imob ilizărilor corporale s-a efectuat înregistrarea:

1.800.000 lei 212Construcţii

105Rezerve

din reevaluare

1.800.000 lei

(b2) Transmiterea elemen telor de capital propriu:

6.000.000 lei3.000.000 lei

1.200.000 lei

1.800.000 lei

1012

Capital subscris;vărsat

106Rezerve

105Rezerve

din reevaluare

456Decontări cu

acţionarii/asociaţiiprivind capitalul

6.000.000 lei

Page 218: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 218/550

Domeniul  de competenţă: CONTABILITATE

(b3) Scăderea din eviden ţă a elemen telor de activ transferate pentru valoarea dinbilanţ:

14.700.000 lei  89 2  = % 14.700.000 leiBilanţ  212  11.000.000 lei

de închidere Construcţii37 1  1.000.000 lei

Mărfuri411 1 2.500.000 lei

Clienţi5121  200.000 lei

Conturi la bănci

în lei

(b4) Transmiterea elemen telor de datorii şi ajustări pentru depreciere:

14.700.000 lei %   = 892  14.700.000 lei8.000.000 lei  40 1  Bilanţ

Furnizori de închid ere200.000 lei  397

Ajustări pentrudeprecierea mărfurilor

500.000 lei  491

Ajustări pentru

depreciereacreanţelor - clienţi

6.000.000 lei  456Decontări cu

acţionarii/asociaţiiprivind capitalul

3.1.2. Societăţi independente: cazul în care societatea absorbantă are

capitaluri proprii pozitive, iar societatea absorbită are capitaluri

proprii negative

Exemplul ilustrativ 5 2

Dispuneţi de următoarele date:

I. Societăţi fuzionate: Alfa - abso rban tă şi Beta -  absorbită

II. Bilanţul co ntab il înainte d e fuziun e se prezintă astfel:

Page 219: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 219/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

- l e i -

Denu mirea indicatori lor Societateaenumirea indicatori lor

Alfa Beta

A. Act ive imob il izate 10.000.000 9.200.000

1.  Imobilizări necorporale - -

II. Imobilizări corp orale 10.000.000 9 .200.000

1. Terenuri şi construcţii (brut) 43.000.000 15.000.000

2. Amortizarea construcţiilor (33.000.000) (5.800.000)

III. Imobilizări fina nciare - -

B. Act ive circulante 7.000.000 3.000.000

1.  Stocuri 1.500.000 800.000

Mărfuri 1.500.000 1.000.000

Ajustări pentru depreciereamărfurilor

(200.000)

II. Creanţe

(Sumele ce trebuie să fie încasatedup ă o perioadă mai mare de unan trebuie să fie prezentateseparat pentru fiecare element.)

5.200.000 2 .000.000

1. Creanţe come rciale (clienţi) 5.200.000 2.500.000

Ajustări pentru depreciereacreanţelor - clienţi

(500.000)

III. Investiţii financiare pe term enscurt

- -

IV. Casa şi conturi la băn ci 300.000 200.000

C. Cheltuiel i în a vans - -

D. Datori i ce trebuie plăt ite

într-o perioadă de un an

5.000.000 20.000.000

Datorii comerciale (furnizori) 5.000.000 20.000.000

E. Act ive circu lante nete,respect iv datori i curente nete

2.000.000 (17.000.000)

F. Total act ive minu s datori icurente

12.000.000 (7.800.000)

G. Datorii ce trebuie plătite într-operioadă mai mare de un an

- -

Page 220: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 220/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

Denum i r ea i nd i c ator i l or Soc i etateaenum i r ea i nd i c ator i l or

Alfa Beta

H. Provizioane pentru riscuri şicheltuiel i

- -

1. Venituri în avans - -

J . C api ta l ş i r ezer ve 12.000.000 ( 7 .800.000)

1.  Capital subscris (prezentându-seseparat capitalul vărsat şi cel

nevărsat)

10.000.000

(10.000acţiuni)

3.000.000(3.000

acţiuni)

II. Reze rve 2.000.000 1.200.000III. Rezultat reportat - (12.000.000)

III. Inventarierea şi evaluarea elementelor bilanţiere: reevaluareaimobil izări lor corporale pe ba za evaluări i efectuate de evaluatoriautorizaţi:

• Construcţi i :

- Alfa = 13.000.000 lei valoare just ă;

- Beta = 11.000.000 lei valoare justă.

• Restul elementelor sunt evaluate la valoarea din bi lanţ.

Folosind metoda rezultatului :

(a ) Determinaţi num ărul de acţiuni emise de abs orb ant pentruremunerarea aportului absorbitului ;

(b) Prezentaţi înregistrăr ile con tabil e în conta bilitatea

absorbantu lu i ;

(c) Prezentaţi înregistrările con tabil e în conta bilitatea

absorbitului ;

(d ) întocmiţi bi lanţul contabi l du pă fuziune.

Rezolvare:

(a l) Determinarea valorii glob ale (valorii de aport) a celor dou ă societăţi:- lei -

Speci f icare Alfa Beta• Cap ital social

+ Rezerve

+ Plusvalori din evaluarea activelorimobil izate

- Rezu ltat reportat

10.000.000

2.000.000

3.000.000(13.000.000-

10.000.000)

3.000.000

1.200.000

1.800.000(11.000.000-

9.200.000)

(12.000.000)

= V al oar e g l ob al ă ( va l oar e de apor t ) 15.000.000 (6.000.000)

Page 221: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 221/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Dacă s-ar fi folosit metoda deductibilă, calculul s-ar prezenta astfel:- lei -

Specif icare Alfa Beta

• Total activ

+ Plusvalori din evaluarea activelorimobilizate

- Datorii

17.000.000

3.000.000

(5.000.000)

12.200.000

1.800.000

(20.000.000)

= Valoare glob ală (valoare de aport) 15.000.000 (6.000.000)

(a2) în acest caz, societatea absorban tă preia eleme ntele de activ şi datorii ale so-

cietăţii absorbite fără emisiuni de acţ iuni.

(b)  înregistrări contab ile Alfa:

(b l) La inventarierea imobilizărilor corporale s-a efectuat înregistrarea:

3.000.000 lei  212 = 105  3.000.000 lei2

Construcţii

105Rezerve

din reevaluare

(b2) înregistrarea aportu lui net, nega tiv:

6.000.000 lei  117Rezultat reportat

456Decontări cu

acţionarii/asociaţiiprivind capitalul

6.000.000 lei

(b3) Preluarea elementelor  de activ de la Beta la valoarea rezultată în urm a reevaluării:

14.700.000 lei11.000.000 lei

1.000.000 lei

2.500.000 lei

200.000 lei

212

Construcţii371

Mărfuri4111Clienţi5121

Conturi la bănciîn lei

4 5 6  14.700.000 leiDecontări cu

acţionarii/asociaţiiprivind capitalul

(b4) Preluarea elemen telor de datorii şi ajustări pentru depreciere:

Page 222: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 222/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

20.700.000 lei  456Decontări cu

acţionarii/asociaţiiprivind capitalul

% 20.700.000 lei40 1  20.000.000 lei

Furnizori3 97  200.000 lei

Ajustări pentrudeprecierea mărfurilor

49 1  500.000 leiAjustări pentru

depreciereacreanţelor-c l ienţi

(c)  înregistrări contab ile Beta:(ci ) Evidenţierea valorii activului transferat reprezentând total active identificate în

bilanţ plus creşterea de valoare rezultată la reevaluare:

11.000.000 lei construc ţii + 800.000 lei mărfuri + 2.000.000 lei clienţi + 200.000 lei con-

turi la bănci = 14.000.000 lei

14.000.000 lei  461Debitori diverşi

7583  14.000.000 leiVenituri din

vânzarea activelorşi alte operaţii

de capital

(c2) Scăderea din eviden ţă a elemen telor de activ transferate pentru valoarea din

bilanţ:

18.700.000 lei5.800.000 lei

200.000 lei

500.000 lei

12.200.000 lei

2812

Amortizareaconstrucţiilor

397Ajustări pentru

deprecierea mărfurilor491

Ajustări pentrudeprecierea

creanţelor-c l ienţi

6583Cheltuieli privind

activele cedateşi alte o peraţii

de capital

212Construcţii

371Mărfuri4111

Clienţi5121

Conturi Ia bănciîn lei

18.700.000 lei

15.000.000 lei

1.000.000 lei

2.500.000 lei

200.000 lei

Page 223: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 223/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

(c3) închid erea conturilor de cheltuieli şi venituri şi determ inarea rezultatului:

14.000.000 lei  758 3 = 121  14.000.000 leiVenituri din Profit sau pierdere

vânzarea activelorşi alte operaţii

de capital

12.200.000 lei  121 = 658 3  12.200.000 leiProfit sau pierdere Cheltu ieli privind

activele cedate

şi alte operaţiide capital

Rezultat =   14.000.000 lei - 12.200.000 lei =  1.800.000 lei

(c4) Transmiterea elemen telor de datorii:

20.000.000 lei  40 1  =  46 1  20.000.000 leiFurnizori Debitori diverşi

(c5) Transm iterea elemen telor de capitaluri proprii:

6.000.000 lei3.000.000 lei

1.200.000 lei

1.800.000 lei

1012

Capital subscrisvărsat

106Rezerve

121

Profit sau pierdere

456Decontări cuacţionarii/asociaţii

privind capitalul

6.000.000 lei

Şi pentru rezultatul reportat negativ:

12.000.000 lei  456Decontări cu

acţionarii/asociaţiiprivind capitalul

117  12.000.000 leiRezultat reportat

(c6) Regularizarea conturilor 456 şi 461:

6.000.000 lei  461 = 456  6.000.000 leiDebitori diverşi Decon tări cu

acţionarii/asociaţiiprivind cap italul

Page 224: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 224/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

(d) Bilanţul conta bil du pă fuziune:

- lei -

Denumirea indicatori lor SocietateaAlfa

A. Act ive imobil izate 24.000.000

1.  Imobilizări necorporale -

II. Imobilizări c orporale 24.000.000

1. Terenuri şi construcţii: 13.000.000 + 11.000.000 = 24.000.000 24.000.000

III. Imobilizări financiare -

B. Act ive circulante 10.000.000

I. Stocuri 2.300.000

Mărfuri: 1.500.000 + 1.000.000 = 2.500.000 2.500.000

Ajustări pentru deprecierea mărfurilor: 200.000 (200.000)

II. Creanţe 7.200.000

(Sumele ce trebuie să fie încasate du pă o perioadă mai m are de unan trebuie să fie prezentate separat pentru fiecare element.)

1. Creanţe com erciale (clienţi): 5.200.000 + 2.500.000 = 7.700.000 7.700.000

Ajustări pentru deprecierea creanţelor - clienţi: 500.000 (500.000)

III. Investiţii financiare pe term en scurt -

IV. Casa şi conturi la bănci: 300.000 + 200.000 = 500.000 500.000

C. Cheltuiel i în a vans -

D. Datori i ce trebuie plăt ite într-o perioadă de un a n 25.000.000

Datorii come rciale (furnizori): 5.000.000 + 20.000.000  =  25.000.000 25.000.000

E. Act ive circulante nete, respect iv datori i curen te nete:10.000.000 - 25.000.000 = (15.000.000)

(15.000.000)

F. Total act ive minus datori i curente: 24.000 .000 + (15.000.000)= 9 .000.000

9.000.000

G. Datorii ce trebuie plătite într-o perioadă mai mare de un an -

H. Provizioane pentru riscuri şi cheltuieli -

1. Venituri în avans -

J . Capital ş i rezerve 9.000.00 0

1.  Capital subscris (prezentându-se separat capitalul vărsat şi celnevărsat): 10.000.000

10.000.000

II. Rezerve din reevaluare stabilite de Alfa cu o cazia inventarierii:

3.000.000

3.000.000

Page 225: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 225/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Denumirea ind icator i lo r Soc ietatea

A l fa

III. Rezerve 2.000.000

IV. Rezultat reportat: (6.000.000) (înregistrarea apo rtului n et n egativ) (6.000.000)

—   Exemplul ilustrativ 53

Reluând datele din exemplul anterior, se cere:

Folosind me tod a valorii nete contabi le a societăţilor com erciale :(a) Prezentaţi înregistrările con tabi le în cont abilitate a

absorbantu lu i ;

(b) Prezentaţi înregistrările con tabil e în conta bilitatea

absorbitului .

Rezolvare:

(a )  în reg is t ră r i contab i le A l fa :

(a l) La inventarierea imobilizărilor corporale s-a efectuat înregistrarea:

3.000.000 lei 2 2

Construcţii

105

Rezervedin reevaluare

3.000.000 lei

(a2) înregistrarea aportu lui net, nega tiv:

6.000.000 lei  117Rezultat reportat

456Decontări cu

acţionarii/asociaţiiprivind capitalul

6.000.000 lei

(a3) Preluarea elemen telor de activ de la Beta la valoarea rezultată în urm a reevaluării:

14.700.000 lei11.000.000 lei

1.000.000 lei

2.500.000 lei

200.000 lei

212

Construcţii371

Mărfuri4111

Clienţi5121

Conturi la bănciîn iei

891Bilanţde deschidere

14.700.000 lei

Page 226: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 226/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

(a4) Preluarea elemen telor de datorii şi ajustări pentru depreciere:

20.700.000 lei 891Bilanţ

de deschidere

%  20.700.000 lei40 1  20.000.000 lei

Furnizori397  200.00 0 lei

Ajustări pentrudeprecierea mărfurilor

491   500.000 leiAjustări pentru

depreciereacreanţelor -  clienţi

Si:

6.000.000 lei 456Decontări cu

acţionarii/asociaţiiprivind capitalul

891Bilanţ

de deschidere

6.000.000 lei

(b)   înregistrări contabile Beta:

(b l) La inventarierea imob ilizărilor corporale s-a efectuat înregistrarea:

1.800.000 lei 212

Construcţii

105

Rezervedin reevaluare

1.800.000 lei

(b2) Transm iterea elemen telor de capital propriu:

6.000.000 lei3.000.000 lei

1.200.000 lei

1.800.000 lei

1012

Capital subscrisvărsat

106Rezerve

105

Rezervedin reevaluare

456Decontări cu

acţionarii/asociaţiiprivind capitalul

6.000.000 lei

Si:

12.000.000 lei 456Decontări cu

acţionarii/asociaţiiprivind capitalul

117   12.000.000 leiRezultat reportat

Page 227: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 227/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

(b3) Scăderea din eviden ţă a elemen telor de activ transferate pentru valoarea dinbilanţ:

14.700.000 lei  892  = % 14.700.000 leiBilanţ  2 12  11.000.000 lei

de închidere Construcţii37 1  1.000.000 lei

Mărfuri4111  2.500.000 leiClienţi5121  200.000 lei

Conturi la bănciîn lei

(b4) Transmiterea eleme ntelor de datorii şi ajustări pentru depreciere:

20.700.000 lei %20.000.000 lei  401

Furnizori200.000 lei  397

Ajustări pentrudeprecierea mărfurilor

500.000 lei  491Ajustări pentru

deprecierea

creanţelor - clienţi

892Bilanţ

de închidere

20.700.000 lei

Şi:

6.000.000 lei 892Bilanţ

de închidere

456Decontări cu

acţionarii/asociaţiiprivind capitalul

6.000.000 lei

3.1.3. Societăţi independente: cazul în care societatea absorbantă are

capitaluri proprii negative, iar societatea absorbită are capitaluri

proprii pozitive

Exemplul ilustrativ 54

Dispuneţi de următoarele date:

I. Societăţi fuzion ate: Alfa  -  absorbantă şi Beta - absorbită

II. Bilanţul con tabil înainte de fuziun e se prezintă astfel:

Page 228: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 228/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

- l e i -

Denumirea indicatori lor Societateaenumirea indicatori lor

Alfa Beta

A. Act ive imobil izate 10.000.000 9.200.000

1.  Imobilizări necorporale - -

II. Imobilizări c orporale 10.000.000 9.200.000

1. Terenuri şi construcţii (brut) 43.000.000 15.000.000

2. Amortizarea construcţiilor (33.000.000) (5.800.000)

III. Imobilizări financiare - -

B. Act ive circulante 7.000.000 3.000.000

I. Stocuri 1.500.000 800.000

Mărfuri 1.500.000 1.000.000

Ajustări pentru depreciereamărfurilor

(200.000)

II. Crea nţe

(Sumele ce trebuie să fieîncasate după o perioadă maimare de un an trebuie să fieprezentate separat pentru

fiecare element.)

5.200.000 2.000.000

1. Creanţe com erciale (clienţi) 5.200.000 2.500.000

Ajustări pentru depreciereacreanţelor - clienţi

(500.000)

III. Investiţii financiare pe terme nscurt

- -

IV. Casa şi conturi la b ănci 300.000 200.000

C. Cheltuiel i în a vans - -

D. Datori i ce trebuie plăt ite

într-o perioadă de un an

30.000.000 8 .000.000

Datorii com erciale (furnizori) 30.000.000 8.000.000E. Act ive circulante nete,respect iv datori i curente nete

(23.000.000) (5.000.000)

F. Total act ive m inus d atori icurente

(13.000.000) 4.200.000

G. Datorii ce trebuie plătite într-operioadă mai mare de un an

- -

Page 229: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 229/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Denumirea indicatori lor Societateaenumirea indicatori lor

Alfa Beta

H. Provizioane pentru riscuri şicheltuieli

- -

1. Venituri în avans - -

J . Capital ş i rezerve (13.000.000) 4.200.000

1  Capital subscris (prezentându-seseparat capitalul vărsat şi celnevărsat)

10.000.000(10.000

acţiuni)

3.000.000(3.000

acţiuni)

II. Rezerve 2.000.000 1.200.000III. Rezultat reportat (25.000.000)

III. Inventarierea şi evaluarea elem entelor bilanţiere: reevaluarea

imobilizărilor corporale pe baza evaluării efectuate de evaluatori

autorizaţi:

• Construcţii:

- Alfa = 13.000.000 iei valoare justă;

-  Beta =  11.000.000 lei valoare justă.

• Restul elemen telor sunt evaluate la valoarea din bilanţ.

Folosind metoda rezultatului :(a ) Determinaţi num ărul de acţiuni emis e de abs orb an t pentru

remunerarea aportului absorbitului , raportul de schimb şi

prima de fuziune;

b) Prezentaţi înregistrările con tab ile în conta bilitatea

absorbantu lu i ;

[c) Prezentaţi înregistrările con tabi le în conta bilitatea

absorbitului ;

[d) întocmiţi bilanţul contab il du pă fuz iun e.

Rezolvare:

(a l) Determinarea valorii glob ale (valorii de aport) a celor dou ă societăţi:

- l e i -

Specif icare Alfa Beta

• Capita l social

+ Rezerve

10.000.000

2.000.000

3.000.000

1.200.000

Page 230: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 230/550

Domeniul de com petenţă: CONTABILITATE

Speci f icare Alfa Beta

+ Plusvalori din evaluarea activelor

imobil izate

3.000.000(13.000.000-

10.000.000)

1.800.000(11.000.000-

9.200.000)

- Rezu ltat reportat (25.000.000) -

=  V al oar e g l oba l ă ( va l oar e de apor t ) ( 10.000.000) 6.000.000

Dacă s-ar fi folosit metod a d eductib i lă, calculul s-ar prezenta astfel:

- lei -

Speci f ica re Alfa Beta• Tota l activ 17.000.000 12.200.000

+ Plusvalori din evaluarea activelorimobil izate

3.000.000 1.800.000

Datorii (30.000.000) (8.000.000)

= V al oar e g l ob al ă ( va l oar e de apor t ) ( 10.000.000) 6.000.000

(a2) Determ inarea valorii con tabile a unei acţiun i:

Pentru societatea absorbantă care are aport net negativ se va lua în considerare va-loarea nom inală a unei acţiuni.

Valoare contabilă Alfa = Valoare nom inală = 10.000.000 lei capital social /10.0 00 acţiuni= 1.000 lei/acţiune

Valoare contabilă Beta = 6.000.000 lei / 3.000 acţiuni = 2.000 lei/acţiune

(a3) Determinarea raportului de schim b privind acţiunile:

Raportul de schimb = 2.000 lei/acţiune valoare contabilă absorbit  /  1.000 lei/acţiunevaloare contabilă absorbant = 2/1, adică pentru remunerarea acţiunilor deţinute deacţionari i firmei Beta, societatea absorbantă Alfa trebuie să acorde 2 acţiuni în echi-valenţă la o acţiune.

(a4) Determinarea număru lui total de acţiuni emise pentru remunerarea aportului

societăţii absorbite:(a4.1) num ăr de acţiuni em ise = 6.000.000 lei valoare apo rt Beta / 1.000 lei/acţiune va-

loare contabilă Alfa =  6.000 acţiuni

(a4.2) num ăr de acţiuni emise = 3.000 acţiuni Beta x 2/1  raport de schimb = 6.000 acţiuni

(a5) Determinarea primei de fuziune:

Valoare nominală acţiuni emise  =  6.000 acţiuni emise x 1.000 lei/acţiune valoare no-

minală acţiuni Alfa = 6.000.000 lei

Page 231: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 231/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Valoare contabilă acţiuni emise = 6.000.000 lei valoare de aport Beta

Prima de fuziune = 0 lei

(b)   înregistrări contab ile Alfa:

(b l) La inventarierea imob ilizărilor corporale s-a efectuat înregistrarea:

3.000.000 lei 2 1 2

Construcţii105

Rezervedin reevaluare

3.000.000 lei

(b2) înregistrarea majorării capitalului social:

6.000.000 lei 456Decontări cu

acţionarii/asociaţiiprivind capitalul

1012

Capital subscrisvărsat

6.000.000 lei

(b3) Preluarea elemen telor de act iv de la Beta la valoarea rezultată în urm a reevaluării:

14.700.000 lei11.000.000 lei

1.000.000 Iei

2.500.000 lei

200.000 lei

212

Construcţii371

Mărfuri4111

Clienţi5121

Conturi la bănciîn lei

456Decontări cu

acţionarii/asociaţiiprivind cap italul

14.700.000 lei

(b4) Preluarea elemen telor de datorii şi ajustări pentru depreciere;

8.700.000 lei 456Decontări cu

acţionarii/asociaţiiprivind capitalul

401Furnizori

397Ajustări pentru

deprecierea mărfurilor491

Ajustări pentrudeprecierea

creanţelor-c l ienţi

8.700.000 lei8.000.000 lei

200.000 lei

500.000 lei

(c) înregistrări contabile Beta:

Page 232: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 232/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

(ci ) Evidenţierea valorii activului transferat reprezentân d total active identificate înbilanţ p lus creşterea de valoa re rezultată la reevaluare:

11.000.000 lei construcţii + 800.000 lei mărfuri + 2.000.000 lei clienţi + 200.000 leiconturi la bănci = 14.000.000 lei

14.000.000 lei  461Debitori diverşi

7583  14.000.000 leiVenituri din

vânzarea activelorşi alte operaţii

de capital

(c2) Scăderea din eviden ţă a elemen telor de activ transferate pentru valoarea dinbilanţ:

18.700.000 lei %5.800.000 Iei  28 2

Amortizareaconstrucţiilor

200.000 lei  397Ajustări pentru

deprecierea mărfurilor500.000 lei  491

Ajustări pentrudeprecierea

creanţelor-c l ienţi

12.200.000 lei  6583Cheltuieli privind

activele cedateşi alte operaţii

de capital

212

Construcţii371

Mărfuri4111

Clienţi5121

Conturi la bănciîn lei

18.700.000 lei15.000.000 lei

1.000.000 lei

2.500.000 lei

200.000 lei

(c3) închid erea conturilor de cheltuieli şi venituri şi determ inarea rezultatului:

1 4 . 0 0 0 . 0 0 0  le i  75 8 3 = 121 14.000 .000 le i

Venituri din Profit sau pierderevânzarea activelor

şi alte operaţiide capital

Şi:

12.200.000 lei  121Profit sau pierdere

6583  12.200.000 ieiCheltuieli privind

activele cedateşi alte operaţii

de capital

Rezultat = 14 .000.000 lei - 12.200.000 lei = 1.800.000 lei

Page 233: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 233/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

(c4) Transmiterea elementelor de datorii:

8.000,000 iei 401 =  46 1  8.000.000 lei

Furnizori Debitori diverşi

(c5) Con sem nare a drepturilor acţionarilor absorb itului în valoarea aportu lui (capital

propriu) transmis absorbantului:

6.000.000 lei3.000.000 lei

1.200.000 lei

1.800.000 iei

1012

Capital subscrisvărsat

106Rezerve

121Profit sau pierdere

456Decontări cu

acţionarii/asociaţiiprivind capitalul

6.000.000 lei

(c6) Regularizarea conturilor 456 şi 461:

6.000.000 lei  456Decontări cu

acţionarii/asociaţiiprivind cap italul

461   6.000.00 0 leiDebitori diverşi

Notă: Se poate folosi şi varianta:

(c6.1) primirea acţiunilor pentru remunerarea aportulu i acţionarilor absorbitului care

în urma fuziunii d evin acţionari la absorbant:

6.000.000 lei  501/261 = 461  6.000.000 leiAcţiun i deţinute Debitori diverşi

la entităţile afiliate /Acţiuni deţinute

la entităţile afiliate

(c6.2) remune rarea acţionarilor societăţii absorb ite prin distribuirea acţiunilor primite

de la societatea absorbantă:

6.000.000 iei 456Decontări cu

acţionarii/asociaţiiprivind capitalul

501/261Acţiuni deţinute

la entităţile afiliate /Acţiuni deţinute

la entităţile afiliate

6.000.000 lei

Page 234: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 234/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

(d) Bilanţul contab il du pă fuziune:

- l e i -

Denu mirea indicatori lor SocietateaAlfa

A. Act ive imobil izate 24.000.000

1.  Imobilizări necorporale -

II. Imobilizări co rporale 24.000.000

1. Terenuri şi construcţii: 13.000.000 + 11.000.000 = 24.000.000 24.000.000

III. Imobilizări finan ciare -

B. Act ive circulante 10.000.000

I. Stocuri 2.300.000

Mărfuri: 1.500.000 + 1.000.000 = 2.500.000 2.500.000

Ajustări pentru deprecierea mărfurilor: 200.000 (200.000)

II. Crea nţe 7.200.000

(Sumele ce trebuie să fie încasate dup ă o p erioadă mai m are deun an trebuie să fie prezentate separat pentru fiecare element.)

1. Creanţe com erciale (clienţi): 5.200.000 + 2.500.000 = 7.700.000 7.700.000

Ajustări pentru deprecierea creanţelor - clienţi: 500.000 (500.000)

III. Investiţii financiare pe terme n scu rt -

IV. Casa şi conturi la bănci: 300.000 + 200.000 = 500.000 500.000

C. Cheltuiel i în ava ns -

D. Datori i ce trebuie plăt ite într-o perioa dă de u n an 38.000.000

Datorii comerciale (furnizori): 30.000.000 + 8.000.000 = 38.000.000 38.000.000

E. Act ive circulante nete, respect iv datori i curente nete:10.000.000 - 38.000.000 = (28.000.000)

(28.000.000)

F. Total act ive m inus datori i curente:24.000.000 + (28.000.000) = (4.000.000)

(4.000.000)

G. Datorii ce trebuie plătite într-o perioadă mai mare de un an -

H. Provizioane pentru riscuri şi cheltuieli -

I. Venituri în avans -

J . Capital ş i rezerve (4.000.000)

I. Capital subscris (prezentându-se separat capitalul vărsat şi celnevărsat): 10.000.000 + 6.000.000 = 16.000.000

16.000.000

(10.000 acţiuni + 6.000 acţiuni emise) x 1.000 lei/acţiune valoarenominală

Page 235: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 235/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenu l de aptitudini

Denu mirea indicatori lor SocietateaAlfa

li. Rezerve din reevaluare stabilite de Alfa cu o cazia inventarierii:3.000.000

3.000.000

III. Rezerve 2.000.000

IV. Rezu ltat reportat: (25.000.00 0) (25.000.00 0)

-  Exemplul ilustrativ 5 5  - — — -

Reluând datele din exemplul anterior, se cere:

Folosind me toda valori i nete contabi le a societăţi lor come rciale :

(a) Prezentaţi înregistrările con tabi le în cont abilitate a

absorbantu lu i ;

(b) Prezentaţi înregistrările con tabil e în conta bilitatea

absorbitului .

Rezolvare:

(a)  înregistră ri contab ile Alfa:

(a1) La inventarierea imobilizărilor corporale s-a efectuat înregistrarea:

3.000.000 lei  212  =  105  3.000.000 leiConstrucţii Rezerve

din reevaluare

(a2) înregistrarea majorării capitalulu i social şi a primei de fuziune :

6.000.000 lei  45 6 = 10112  6.000.00 0 leiDecon tări cu Capita l subscris

acţionarii/asociaţii vărsatprivind capitalul

(a3) Preluarea elemen telor de activ de la Beta la valoarea rezultată în urm a reevaluării:

89 1  14.700.000 leiBilanţde deschidere

14.700.000 lei11.000.000 lei 212Construcţii

1.000.000 lei 371Mărfuri

2.500.000 lei 4111Clienţi

200.000 lei 5121Conturi la bănci

în lei

Page 236: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 236/550

Domen iul de comp etenţă: CONTABILITATE

(a4) Preluarea elemen telor de datorii şi ajustări pentru depreciere:

14.700.000 lei  89 1  = % 14.700.000 leiBilanţ  40 1  8.000.000 lei

de desch idere Furnizori397  200.00 0 lei

Ajustări pentrudeprecierea mărfurilor

49 1  500.000 leiAjustări pentru

depreciereacreanţelor-c l ienţi

45 6  6.000.00 0 lei

Decontări cuacţionarii/asociaţii

privind cap italul

(b) înregistrări contab ile Beta:

(b l) La inventarierea imob ilizărilor corporale s-a efectuat înregistrarea:

1.800.000 lei  212 = 105  1.800.000 leiConstrucţii Rezerve

din reevaluare

(b2) Transmiterea elementelor de capital propriu:

6.000.000 lei % = 45 6 6.000.000 lei3.000.000 lei  1012  Decon tări cu

Cap ital subscris acţionarii/asociaţiivărsat privind capitalu l

1.200.000 lei  106

Rezerve1.800.000 lei  105

Rezervedin reevaluare

(b3) Scăderea din evidenţă a elementelor de activ transferate pentru valoarea din bilanţ:

14.700.000 lei  892  = % 14.700.000 ieiBilanţ  2 1 2  11.000.000 leide închidere Construcţii

37 1  1.000.000 leiMărfuri4111 2.500.000 lei

Clienţi5121  200.000 lei

Conturi la bănciîn lei

Page 237: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 237/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

(b4) Transmiterea eleme ntelor de datorii şi ajustări pentru depreciere:

14.700.000 lei %   = 892  14.700.000 lei8.000.000 lei  40 1  Bilanţ

Furnizori de închidere200.000 lei 39 7

Ajustări pentrudeprecierea mărfurilor

500.000 lei 491Ajustări pentru

depreciereacreanţelor - clienţi

6.000.000 lei  456Decontări cu

acţionarii/asociaţiiprivind capitalul

3.1.4.  Fuziunea în condiţiile în care în bilanţurile societăţilor care

fuzionează există active fictive

—   Exemplul ilustrativ 5 6  —

Dispuneţi de următoarele date:

I. Societăţi fuzionate: Alfa - abso rban tă şi Beta - abso rbită

II. Bilanţul con tabil înainte de fuziu ne se prezintă astfel:- l e i -

Denumirea indicatori lor Societateaenumirea indicatori lor

Alfa Beta

A. Act ive imo bil izate 11.500.000 11.600.000

I. Imobilizări necorporale 1.500.000 2.400.000

Cheltuieli de constituire 1.000.000 2.000.000

Mărci şi brevete 500.000 400.000

II. Imobilizări corporale 10.000.000 9.200.000

1. Terenuri şi construcţii (brut) 43.000.000 15.000.000

2. Amortizarea construcţiilor (33.000.000) (5.800.000)

III. Imobilizări financiare - -

B. Act ive circulante 7.000.000 3.000.000

I. Stocuri 1.500.000 800.000

Page 238: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 238/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

Denumirea indicatori lor Societateaenumirea indicatori lor

Alfa Beta

Mărfuri 1.500.000 1.000.000

Ajustări pentru depreciereamărfurilor

(200.000)

II. Creanţe

(Sumele ce trebuie să fie încasatedup ă o perioadă mai mare de unan trebuie să fie prezentateseparat pentru fiecare element.)

5.200.000 2.000.000

1. Creanţe come rciale (clienţi) 5.200.000 2.500.000

Ajustări pentru depreciereacreanţelor - clienţi

(500.000)

III. Investiţii financiare pe term enscurt

- -

IV. Casa şi conturi la băn ci 300.000 200.000

C. Cheltuiel i în avans - -

D. Datori i ce trebuie plăt iteîntr-o perioadă de un an

5.000.000 8 .000.000

Datorii comerciale (furnizori) 5.000.000 8.000.000

E. Act ive circulante nete,respect iv datori i curente nete

2.000.000 (5.000.000)

F. Total act ive minus datori icurente

13.500.000 6.600.000

G. Datorii ce trebuie plătite într-operioadă mai mare de un an

- -

H. Provizioane pentru riscuri şicheltuieli

- -

I. Venituri în avans - -

J . Capital ş i rezerve 13.500.000 6.600.000

I.  Capital subscris (prezentându-seseparat capitalul vărsat şi celnevărsat)

10.000.000(10.000acţiuni)

3.000.000(3.000

acţiuni)

II. Rezerve 3.500.000 3.600.000

III. Inventarierea şi evaluarea elementelor bilanţiere: reevaluareaimobilizărilor corporale pe baza evaluării efectuate de evaluatori  jautorizaţi:

Page 239: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 239/550

Ghid pentru pregătirea cand idaţilor la examenul de aptitudini

• Construcţi i :

- Alfa = 13.000.000 lei valoare justă;

- Beta = 11.000.000 lei valoare justă.

• Restul elementelor sunt evaluate la valoarea din bilanţ.

Folosind metoda rezultatului :

(a) Determinaţi numărul de acţiuni emise de absorbant pentru

remunerarea aportului absorbitului , raportul de schimb şi

prima de fuziune;

(b) Prezentaţi înregistrările con tabi le în conta bilitatea

absorbantu lu i ;

(c) Prezentaţi înregistrările contabile în contabilitatea

absorbitului ;

(d ) întocmiţi bi lanţul contabi l du pă fuziune.

Rezolvare:

(al) Determinarea valorii glob ale (valorii de aport) a celor dou ă societăţi:

Activele fictive (cheltuieli de constituire, m ărci, brevete, licenţe, studii, tehnologii, primeprivind rambursarea obligaţiunilor) sunt considerate, de regulă, nonvalori pentru deter-minarea valorii de aport. Ca atare, pentru calculul valorii de apo rt, acestea vor fi deduse.

- l e i -

Specif icare Alfa Beta• Cap ital social 10 .000.000 3.000.000

+ Rezerv e 3.500.000 3.600.000

+ Plusvalori din evaluarea activelor 3.000.000 1.800.000imobil izate (13.000.000- (1 1 .000.000-

10.000.000) 9.200.000)

- Ac tive fictive: (1.500.000) (2.400.000)

Che ltuieli de constituire (1.000.000) (2.000.000)

Mărci şi brevete (500.000) (400.000)

= Valoare glob ală (valoare de aport) 15.000.000 6.000.000

Dacă s-ar fi folosit m etoda de ductibilă, calculul s-ar prezenta astfel:

- lei -

Specif icare Alfa Beta

• Total activ 18.500.000 14.600.000

+ P lusvalori d in evalu area act ive lo r 3.000.000 1.800.000

imobil izate

Page 240: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 240/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

Specif icare Alfa Beta

Datorii

- Active fictive:

Cheltuieli de constituire

Mărci şi brevete

(5.000.000)

(1.500.000)

(1.000.000)

(500.000)

(8.000.000)

(2.400.000)

(2.000.000)

(400.000)

= Valoa re glob ală (valoare de aport) 15.000.000 6 .000.000

(a2) Determ inarea valorii contab ile a unei acţiuni:

Valoare contabilă Alfa = 15.000.000 lei /10.000 acţiuni = 1.500 lei/acţiune

Valoare contab ilă Beta = 6.000.000 lei / 3.000 acţiuni = 2.000 lei/acţiune

(a3) Determinarea raportului de schim b privind acţiunile:

Raportul de schimb = 2.000 lei/acţiune valoare contabilă absorbit / 1.500 lei/acţiune

valoare contabilă absorbant = 4/3, adică pentru remunerarea acţiunilor deţinute de

acţionarii firmei Beta, societatea absorbantă Alfa trebuie să acorde 4 acţiuni în echi-

valenţă la 3 acţiuni.

(a4) Determina rea num ărului total de acţiun i emise pentru remun erarea apo rtului

societăţii absorbite:

(a4.1) num ăr de acţiuni emise = 6.000.000 lei valoare aport Beta /1.5 00 lei/acţiune va-

loare contabilă Alfa = 4.000 acţiuni

(a4.2) num ăr de acţiuni emise = 3.000 acţiuni Beta x 4/3 raport de schimb = 4.000 acţiuni

(a5) Determina rea primei de fuziune:

Valoare nom inală Alfa = 10.000.000 lei capital social /10 .000 a cţiuni = 1.000 lei/acţiune

Valoare nom inală acţiun i emise = 4.000 acţiuni emise x 1.000 lei/acţiune = 4.000.000 lei

Valoare contabilă acţiuni emise = 6.000.000 lei valoare de aport Beta

Prima de fuziune = 6.000.000 lei - 4.000.000 lei = 2.000.000 lei

(b)   înregistrări conta bile Alfa:

(b1) La inventarierea imob ilizărilor corporale s-a efectuat înregistrarea:

3.000.000 lei  212 = 105  3.000.000 leiConstrucţii Rezerve

din reevaluare

Page 241: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 241/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenu l de aptitudini

(b2) înregistrarea majorări i capitalului social şi a primei de fuziune:

6.000.000 lei 4 5 6Decontări cu

acţionarii/asociaţiiprivind capitalul

1912Capital subscris

vărsat1042

Prime defuziune/divizare

6.000.000 lei4.000.000 lei

2.000.000 lei

(b3) Preluarea elementelor de act ivd e la Beta la valoarea rezultată în urma reevaluării:

14.700.000 lei4.700.000 lei

11.000.000 lei

1,000.000 lei

2.500.000 lei

200.000 lei

212Construcţi i

371Mărfuri

4111Clienţi5121

Conturi la bănciîn lei

4 5 6

Decontări cuacţionarii/asociaţiiprivind capitalul

(b4) Preluarea elementelor de datori i şi ajustări pentru depreciere:

8.700.000 iei 456

Decontări cuacţionarii/asociaţii

privind capitalul

% 8.700.000 lej401  8.000.000 lei

Furnizori3 9 7  200.000 lei

Ajustări pentrudeprecierea mărfuri lor

491  500.000 leiAjustări pentru

depreciereacreanţelor - clienţi

(c) î nre g i s t ră r i co nta bi l e B e ta :

(c i) Regularizarea cheltuiel i lor de constituire şi a mărci lor şi brevetelor:

2.400.000 lei 6 5 8 3Cheltuiel i privindactivele cedateşi alte operaţii

de cap ital

201

Cheltuiel ide constituire

205Concesiuni,

brevete, licenţe,mărci com erciale,

drepturi şiactive similare

2.400.000 lei2.000.000 lei

400.000 lei

WmW>mm p

Page 242: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 242/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

(c2) Evidenţierea valorii activului transferat reprezentân d total active identificate înbilanţ p lus creşterea de valoare rezultată la reevaluare:

11.000.000 lei construcţii + 800.000 lei mărfuri + 2.000.000 lei clienţi + 200.000 leiconturi la bănci = 14.000.000 lei

14.000.000 lei  461Debitori diverşi

7583Venituri din

vânzarea activelorşi aite operaţii

de capital

14.000.000 lei

(c3) Scăderea din eviden ţă a elemen telor de activ transferate pentru valoarea dinbilanţ:

18.700.000 lei %5.800.000 lei  2 8 1 2

Amortizareaconstrucţiilor

200.000 lei  397

Ajustări pentrudeprecierea mărfurilor

500.000 lei  491Ajustări pentru

depreciereacreanţelor-c l ienţi

12.200.000 lei  6583Cheltuieli privind

activele cedateşi alte operaţii

decapitai

2 2

Construcţii371

Mărfuri4111

Clienţi5121

Conturi la bănciîn lei

18.700.000 lei15.000.000 lei

1.000.000 lei

2.500.000 lei

200.000 lei

(c4) închid erea conturilor de cheltuieli şi venituri şi determ inarea rezultatului:

14.000.000 lei

Şi:

14.600.000 lei

7583Venituri din

vânzarea activelorşi alte operaţii

de cap ital

121

Profit sau pierdere

121  14.000.000 leiProfit sau pierdere

6583  14.600.000 leiCheltuieli privind  12.200.000 +

activele cedate  2.400.000)

şi alte operaţiide capital

Rezultat =   14.000.000 lei - 14.600.000 lei = (60 0.000) lei

Page 243: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 243/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

(c5) Transm iterea elemen telor de datorii:

8.000.000 lei 401Furnizori

461Debitori diverşi

8.000.000 lei

(c6) Conse mn area drepturilor acţionarilor abso rbitului în valoarea apo rtului (capitalpropriu) transmis absorbantului:

6.600.000 lei3.000.000 lei

3.600.000 lei

1012

Capital subscrisvărsat

106Rezerve

456Decontări cu

acţionarii/asociaţiiprivind capitalul

6.600.000 lei

Şi pentru pierdere:

600.000 lei 456Decontări cu

acţionarii/asociaţiiprivind capitalul

121

Profit sau pierdere600.000 lei

(c7) Regularizarea conturilor 456 şi 461:

6.000.000 lei 456Decontări cu

acţionarii/asociaţiiprivind capitalul

461Debitori diverşi

6.000.000 lei

Notă: Se poate folosi şi varianta:

(c7.1) primirea acţiunilor pentru remunerarea aportului acţionarilor absorb itului careîn urma fuziunii de vin acţionari la absorbant:

6.000.000 lei 501/261Acţiuni deţinute

la entităţile afiliate /Acţiuni deţinute

la entităţile afiliate

461Debitori diverşi

6.000.000 lei

(c7.2) remune rarea acţionarilor societăţii absorb ite prin distribuirea acţiunilor primitede la societatea absorbantă:

6.000.000 lei 456Decontări cu

acţionarii/asociaţiiprivind capitalul

501/261Acţiuni deţinute

la entităţile a filiate/Acţiuni deţinute

la entităţile afiliate

6.000.000 lei

Page 244: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 244/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

(d) Bilanţul conta bil du pă fuziune:- l e i -

Denumirea indicatori lor SocietateaAlfa

A. Act ive imobil izate 25.500.000

1.  Imobilizări necorporale 1.500.000

Cheltuieli de constituire: 1.000.000 + 2.000.000 - 2.000.000= 1.000.000

1.000.000

Mărci şi brevete: 500.000 + 400.000 - 400.000 = 500.000 500.000

II. Imobilizări co rporale 24.000.0001. Terenuri şi construcţii: 13.000.000 + 11.000.000 = 24.000.000 24.000.000

III. Imobilizări financiare -

B. Act ive circulante 10.000.000

1. Stocuri 2.300.000

Mărfuri: 1.500.000 + 1.000.000 = 2.500.000 2.500.000

Ajustări pentru deprecierea mărfurilor: 200.000 (200.000)

II. Crea nţe

(Sumele ce trebuie să fie încasate dup ă o p erioadă mai m are de unan trebuie să fie prezentate separat pentru fiecare element.)

7.200.000

1. Creanţe com erciale (clienţi): 5.200.000 + 2.500.000 = 7.700.000 7.700.000

Ajustări pentru deprecierea creanţelor - clienţi: 500.000 (500.000)

III. Investiţii financiare pe terme n scurt -

IV. Casa şi conturi la băn ci: 300.000 + 200.000 = 500.000 500.000

C. Cheltuiel i în av ans -

D. Datori i ce trebuie p lăt ite într-o perioad ă de un an 13.000.000

Datorii com erciale (furnizori): 5.000.000 + 8.000.000 = 13.000.000 13.000.000

E. Act ive circulante nete, respect iv dato ri i curente n ete:

10.000.000 - 13.000.000 = (3.000.000)

(3.000.000)

F. Total act ive m inus datori i curen te:25.500.000 + (3.000.000) = 22.500.000

22.500.000

G. Datorii ce trebuie plătite într-o perioadă mai mare de un an -

H. Provizioane pentru riscuri şi cheltuieli -

1. Venituri în avans -

J . Capital ş i rezerve 22.500 .000

Page 245: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 245/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Denumirea indicatori lor SocietateaAlfa

1.  Capital subscris (prezentându-se separat capitalul vărsat şi celnevărsat): 10.000.000 + 4.000.000 = 14.000.000(10.000 acţiuni + 4.000 acţiuni emise) x 1.000 lei/acţiune valoarenominală

14.000.000

II. Prima d e fuziune rezultată în urma fuziunii: 2.000.000 2.000.000

III. Rezerve din reevaluare stabilite de Alfa cu oca zia inventarierii:3.000.000

3.000.000

IV. Rezerve 3.500.000

3.2. Cazuri par t i culare privi nd fuziunea prin absorb ţie

3.2.1.  Societatea absorbită deţine titluri la societatea absorbantă

Exemplul ilustrativ 57

Dispuneţi de următoarele date:

I. Societăţi fuzionate: Alfa - absorb antă şi Beta - absorb ită

II. Bilanţul con tabil înain te de fu ziune se prezintă astfel:

- l e i -Denu mirea indicatori lor Societateaenumirea indicatori lor

Alfa Beta

A. Act ive imob il izate 5.000.00 0 4.600.0 00

I. Imobilizări necorporale - -

II. Imobilizări corporale 5.000.000 4 .000.000

1. Terenuri şi construcţii (brut) 12.000.000 4.500.000

2. Amortizarea construcţiilor (7.000.000) (500.000)

III. Imobilizări financiare (acţiunideţinute d e Beta la Alfa: 500 acţiuni)

-

600.000

B. Act ive circulante 15.000.000 5.400.000

1.  Stocuri 8.000.000 4 .000.000

Mărfuri 9.500.000 4.600.000

Ajustări pentru depreciereamărfurilor

(1.500.000) (600.000)

Page 246: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 246/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

Denum i r ea i nd i c ator i l or Soc i etateaenum i r ea i nd i c ator i l or

Alfa Beta

II. Creanţe

(Sum ele ce trebuie să fie încasatedupă o perioadă mai mare de un antrebuie să fie prezentate separatpentru fiecare elemen t.)

6.000.000 1.000.000

1. Creanţe comerciale (clienţi) 6.200.000 1.800.000

Ajustări pentru depreciereacre a nţe l o r - c l i e nţ i

(200.000) (800.000)

III. Investiţii financiare pe termen

scurt

- -

IV. Casa şi conturi la bănci 1.000.000 400.000

C. Cheltuiel i în avans - -

D. Dator i i ce trebuie plăti te într-oper i oadă de un an

4.500.000 2.000.000

Datorii comerciale (furnizori) 4.500.000 2.000.000

E. Active c i rculante nete,respectiv dator i i curente nete

10.500.000 3.400.000

F. Total act ive minus dator i ic ur ente 15.500.000 8.000.000

G. Datorii ce trebuie plătite într-operioadă mai mare de un an

- -

H. Provizioane pentru riscuri şicheltuieli

- -

I. Venituri în avans - -

J . Capital ş i rezerve 15.500.000 8.000.000

I . Capital subscris (prezentân du-se

separat capitalul vărsat şi cel

nevărsat)

10.000.000 2.500.000

II. Alte re zerve 5.500.000 5.500.000

în cadrul capitalurilor proprii, capitalul social se prezintă astfel:

• Cap ital social societat ea Alfa: 10.000 acţiu ni x 1.000 lei;

• Cap ital social societate a Beta: 2.500 acţiu ni x 1.000 lei.

III. Inventarierea şi evaluarea elementelor bilanţiere: reevaluareaimobil izărilor corporale pe baza evaluări i efectuate de evaluatoriautorizaţi:

Page 247: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 247/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Construcţii:

- Alfa = 7.000.000 lei valoare justă;

- Beta = 4.475.000 lei valoare justă.

Restul elementelor sunt evaluate la valoarea din bilanţ.

Folosind metoda rezultatului:

(a) Determinaţi numărul de acţiuni emise de absorbant pentru

remunerarea aportului absorbitului, raportul de schimb şi

prima de fuziune;

(b) Prezentaţi înregistrări le contab ile în contabilitatea

absorbantului ;

(c) Prezentaţi înregistrări le c ontabile în co ntabil itatea

absorbitului;

(d) întocmiţi bi lanţul contabil după fuziune.

Rezolvare:

(a l) Determ inarea valorii glob ale (valorii de aport) a celor dou ă societăţi:- lei -

Specif icare Alfa Beta

• Capital social

+ Alte rezerve

+ Plusvalori din evaluarea activelorimobilizate

+ Plus de valoare al acţiunilor deţinu te deBeta

10.000.000

5.500.000

2.000.000(7.000.000 -

5.000.000)

2.500.000

5.500.000

475.000(4.475.000 -

4.000.000)

275.000(vezi calculul de

mai jos)

= Valoare glob ală (valoare de aport) 17.500.00 0 8.750.0 00

Valoare contabilă acţiuni Alfa =  17.500.000 lei /  10.000 acţiuni = 1.750 lei/acţiune

Cost de achiz iţ ie acţ iuni deţinute de Beta la Alfa = 600.000 le i   /  500 acţ iuni =1.200 lei/acţiune

Plus de valoare ai acţiunilor deţinute de Beta = 500 acţiuni (1.750 lei/acţiune -1.200 lei/acţiune)  = 275.000 iei

Dacă s-ar fi folosit metoda deductibilă, calculul s-ar prezenta astfel:- lei -

Specif icare Alfa Beta

• Total activ

+ Plusvalori din evaluarea activelorimobilizate

20.000.000

2.000.000

10.000.000

475.000

Page 248: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 248/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

Specif icare Alfa Beta

Datorii

+ Plus de valoare al acţiunilor deţinu te deBeta

(4.500.000) (2.000.000)

275.000

= Valoare glob ală (valoare de aport) 17.500.000 8.750.000

(a2) Determ inarea valorii contab ile a unei acţiuni:

Valoare contab ilă Alfa = 17.500.000 lei / 10.000 acţiuni = 1.750 lei/acţiune

Valoare contab ilă Beta = 8.750.000 lei / 2.500 acţiuni = 3.500 lei/acţiune

(a3) Determ inarea raportului de schim b privind acţiunile:

Raportul de schimb = 3.500 lei/acţiune valoare contabilă absorbit / 1.750 lei/acţiune

valoare contabilă absorbant = 2/1, adică pentru remunerarea acţiunilor deţinute de

acţionarii firmei Beta, societatea absorbantă Alfa trebuie să acorde 2 acţiuni în echi-

valenţă la o acţiune.

(a4) Determinarea num ărului total de acţiuni emise pentru remunerarea aportului

societăţii absorbite:

(a4.1) num ăr de acţiuni em ise = 8.750.000 lei valoare aport Beta / 1.750 lei/acţiune va -

loare contabilă Alfa = 5.000 acţiuni

(a4.2) num ăr de acţiuni emise = 2.500 acţiuni Beta x 2/1 raport de schimb = 5.000 acţiuni

(a5) Determina rea primei de fuziune:

Valoare nomin ală Alfa = 10.000.000 lei capital social /10.000 acţiun i = 1.000 lei/acţiune

Valoare nom inală acţiun i emise = 5.000 acţiuni em ise x 1.000 lei/acţiune = 5.000.000 lei

Valoare contabilă acţiuni emise = 8.750.000 lei valoare de aport Beta

Prima de fuziun e = 8.750.000 lei - 5.000.000 lei = 3.750.000 lei

(b)   înregistrări contabile A i fa :

(b l) La inventarierea imobilizărilor corporale s-a efectuat înregistrarea:

2.000.000 lei  212 = 105  2.000.000 lei

Construcţii Rezerve

din reevaluare

(b2) înregistrarea majorării capitalulu i social şi a primei de fuziune :

Page 249: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 249/550

Ghid pen tru pregătirea cand idaţilor la examenul de aptitudini

8.750.000 le i 45 6Decontăr i cu

acţ ionar i i /asoc iaţ i ipr iv ind capita lu l

% 8.750.00 0 lei10 12 5.000.000 lei

Capita l subscr isvărsat10 42 3.750.000 lei

Pr ime defuz iune/div izare

(b3) Preluarea e leme ntelor de act iv de la Beta la va loarea rezu l tată în urma reevaluăr i i:

Acţiunile pe care Beta le deţine la Alfa vor fi preluate ca acţiuni propri i ş i evaluate la va-loarea rezu l tată în u rma reevaluăr i i, ad ică 500 a cţ iun i x 1 .750 le i/acţ iune  =  875.000 lei .

Ulterior, întrucât o firmă nu poate deţine propri i le sale acţiuni, acestea vor fi anulate.

12.150.000 lei4.475.000 lei

4.600.000 lei

1.800.000 lei

400.000 lei

875.000 lei

212

Construcţ i i371

Mărfuri4 1 1 1

Clienţi5 1 2 1

Contur i la bănc iîn lei1 0 9

Acţ iun i propr i i

4 5 6Decontăr i cu

acţ ionar i i /asoc iaţ i i

pr iv ind capita lu l

12.150.000 lei

(b4) Preluarea e lem entelor de dator i i ş i a justăr i pentru deprec iere:

3.400.000 lei 45 6  = %  3.400.000 leiDeco ntăr i cu 401 2 .000.000 le i

acţ ionar i i /asoc iaţ i i Furn izor ipr iv ind capita lu l 397 600.000 le i

Ajustăr i pentrudeprec ierea mărfur i lor

491 800.00 0 leiAjustăr i pentru

deprec ierea

creanţelor - c l ienţi

(b5) Anular ea acţ iun i lor propr i i9 :

9 Ministerul Finanţelor Publice, Coleg iul Consu ltativ al Contabilităţii, Norm e metodolog icepr iv ind eflectarea  în  contabilitat e  a principalelor  operaţuni  de  uziune, divizare, dizolvare  şilichidare a societăţ lor comerciale, precum şi  etragerea sau excluderea unor asociaţ din  cadru lsocietăţilor comerciale  şi  ratamentul   iscal al  acestora,   Editura CECCAR, Bucureşti, 2004.

Page 250: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 250/550

Dom eniul de competenţă: CONTABILITATE

Acţ iun i le propr i i vor f i scoase d in evide nţă c u va loarea lor de intrare, ad ică 87 5.000 le i .

Pr in anularea lor , contu l „Al te rezerve" se d imin uea ză c u va loarea n om inală a unei ac -

ţiuni (10.000.000 lei capital social / 10.000 acţiuni = 1.000 lei/acţiune), adică cu 500 ac-

ţiuni x 1.000 lei/acţiune = 500.000 lei .

Di ferenţa de 875.000 le i - 500.000 le i se va im puta pr imei de fu z iune:

875.000 lei %

500.000 le i 10 68

Alte rezerve

375.000 le i 104 2

Pr ime de

fuz iune/div izare

1 0 9

Acţiuni propr i i

875.000 lei

( c) î n r e g i s t r ă r i c o n t a b i l e B e t a :

(c i } Evidenţ ierea va lor i i act ivu lu i transferat reprezen tând tota l act ive ident i f icate înbilanţ plus creşterea de vaioare rezultată la reevaluare:

4.475.000 lei construcţi i + 875.000 lei acţiuni deţinute la Alfa + 4.000.000 lei mărfuri +

1.000.000 iei c l ienţi + 400.000 lei conturi la bănci = 10.750.000 lei

10.750.000 lei 461 = 75 83 10.750.000 lei

Debitor i d iverş i Venitur i d in

vânzarea act ivelor

şi alte operaţi ide capita l

(c2) Scăde rea d in evide nţă a e lem entelor de act iv transferate pentru va loarea d in

bilanţ:

11.900.000 lei %500.000 le i 28 12

A m o r t i z a r e aconstrucţ i i lor

600.000 le i 39 7Ajustăr i pentru

deprec ierea mărfur i lor800.00 0 lei 491

Ajustăr i pentrudeprec ierea

c r e a n ţ e l o r - c l i e n ţ i10 .000.000 le i 65 83

Cheltu ie l i pr iv indact ivele cedateşi alte operaţi i

d e c a p i t a i

212

Construcţ i i261

Acţiuni deţ inutela entităţi le afi l iate

3 7 1

Mărfuri4 1 1 1

Cl ienţ i5 1 2 1

Contur i la bănc iîn lei

11.900.000 lei4.500.000 lei

600.000 lei

4.600.000 lei

1.800.000 lei

400.000 lei

Page 251: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 251/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul d e aptitudini

(c3) înch idere a conturilor de cheltuieli şi venituri şi determ inarea rezultatului:

10.750.000 lei 7 5 8 3

Venituri din

vânzarea act ivelor

şi alte operaţii

de capital

121 10.750.000 lei

Profit sau pierdere

Si:

10.000.000 iei  121

Profit sau pierdere

65 83 10.000.000 le i

Cheltuieli privind

act ivele cedate

şi alte operaţii

de capital

Rezult at =   10 .750.000 lei - 10.000.000 lei = 75 0.000 lei

(c4) Transm iterea elem entelor de datorii:

2.000.000 lei 4 0 1

Furnizori

461 2.000.000 lei

Debitori diverşi

(c5) Con sem nare a drepturilor acţionarilor abso rbitului în valoarea aportu lui (capital

propr iu) t ransmis absorbantulu i :

8.750.000 lei %

2.500.000 le i 10 12

Capital subscris

vărsat

5.500.000 le i 10 68

Alte rezerve

750.000 lei 121

Profit sau pierdere

45 6 8.750.000 lei

Decontăr i cu

acţionarii/asociaţii

pr iv ind c apita lu l

(c6) Regulariza rea conturilor 456 şi 461:

8.750.000 lei 4 5 6

Decontăr i cu

acţionarii/asociaţii

privind capitalul

461 8.750.000 lei

Debitori diverşi

Page 252: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 252/550

Do m e n i u l d e co m p e t en ţ ă : C O N T AB IL ITAT E

(d) Bi lanţul contab il dup ă fuziune :

- lei -

Denum i r ea i nd i c ator i l or Soc i etateaAlfa

A . A c t i ve i m obi l i zate 11.475.000

1.  Imobil izări necorporale -

II. Imobilizări corporale 11.475.000

1.  Terenuri şi construcţii: 7.000.000 + 4.475.000 = 11.475.000 11.475.000

III. Imobilizări financiare: 600.000 - 600.000 = 0 -

B. Active c i rculante 20.400.000

1.  Stocuri 12.000.000

Mărfuri: 9.500.000 + 4.600.000 = 14.100.000 14.100.000

Ajustări pentru deprecierea mărfuri lor: 1.500.000 + 6 00.000= 2.100.000

(2.100.000)

II. Crean ţe

(Sumele ce trebuie să fie încasate după o perioadă mai mare de un

an trebuie să fie prezentate separat pentru fiecare element.)

7.000.000

1. Creanţe comerciale (clienţi): 6.200.000 + 1.800.000 = 8.000.000 8.000.000

Ajustări pentru deprecierea crean ţelor - cl ienţi: 200.000 + 800.000= 1.000.000 (1.000.000)

III. Investiţii financiare pe termen scurt -

IV. Casa şi conturi la bănci: 1.000.000 + 400.000 = 1.400.000 1.400.000

C. Cheltuiel i în avans -

D. Dator i i ce trebuie plăti te într-o per ioadă de un an 6.500.000

Datorii comerciale (furnizori): 4.500.000 + 2.000.000 = 6.500.000 6.500.000

E. Active c i rculante nete, respectiv dator i i curente nete:20.400.000 - 6 .500.000 = 13.900.000

13.900.000

F. Total act ive minus dator i i curente:

11.475.000 + 13.900.000 = 25.375.000

2 5 . 3 7 5 . 0 0 0

G. Datori i ce trebuie plătite într-o perioadă mai mare de un an -

H. Provizioane pentru riscuri şi cheltuieli -

I. Venituri în avans -

J . C api ta l ş i r ezer ve 25.375 .000

I. Capital sub scris (prezen tându -se separat capitalul vărsat şi celnevărsat): 10.000.000 + 5.000.000 = 15.000.000

15.000.000

Page 253: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 253/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul d e aptitudini

D e n u m i r e a i n d i c a t o r i l o r S o c i e t a t e a

A l f a

II. Prima de fuziun e rezultată în urma fuziunii: 3.750.000 - 375.000

= 3.375.0003.375.000

III . Rezerve d in reevaluare stabilite de Alfa cu ocaz ia inventarierii:

2.000.000

2.000.000

IV. Alte rezerve: 5.500.000 - 500.000 = 5.000.000 5.000.000

Exemplul ilustrativ 53

Reluând datele din exemplul anterior, se cere:

Fo lo s in d m e t o d a v a lo r i i n e t e co n t a b i le :

(a) Prezen taţ i înregis trăr i le con tabi le în con tabi l i tate a

a b so r b a n t u lu i ;

(b) Prezen taţ i înregis trăr i le con tabi le în conta bi l i tatea

a b so r b i t u lu i .

R e zo lv a r e :

(a ) în r e g is t r ă r i co n t a b i le A l f a :

(a1) La inventarierea imobilizărilor corpo rale s-a efectuat înregistrarea:

2.000.000 lei 21 2 = 10 5 2.000.000 lei

Construcţ i i Rezervedin reevaluare

(a2) înregistrarea majorării capitalu lui social şi a primei de fuziune :

8.750.000 lei 45 6 = % 8.750.000 lei

Deco ntări cu 10 12 5.000.000 lei

acţionarii/asociaţii Capital subscrisprivind capitalul vărsat

10 42 3.750.000 leiPrime de

fuziune/div izare

(a3) Preluarea elemen telor de activ de la Beta la valoa rea rezultată în urm a reeva -

luării:

Page 254: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 254/550

Dome niul de competenţă: CONTABILITATE

12.150.000 lei % = 891 12.150.000 lei4.475.00 0 lei 21 2 Bi lanţ

Constru cţ i i de desch idere4.600.00 0 lei 371

Mărfuri

1.800.000 lei 41 11Cl ienţ i

400.00 0 lei 512 1

Contur i la bănc iîn lei

875.000 le i 109Acţ iun i propr i i

(a4) Preluarea e leme ntelor de dator i i ş i a justăr i pentru deprec iere:

12.150.000 lei 8 9 1

Bilanţd e d e s c h i d e r e

% 12.150.000 lei401 2.000.000 lei

Furnizori39 7 600.000 le i

Ajustăr i pentrudeprec ierea mărfur i lor

491 800.000 leiAjustăr i pentru

deprec iereac r e a n ţ e l o r - c l i e n ţ i

45 6 8.750.000 leiDecontăr i cu

acţ ionar i i /asoc iaţ i ipr iv ind capita lu l

(a5) Anulare a acţ iun i lor propr i i :

875.000 lei500.000 lei

375.000 lei

1068

Alte rezerve

1 0 4 2

Pr ime de

fuz iune/div izare

1 0 9Acţ iuni propr i i

875.000 lei

( b) î n r e g i s t r ă r i c o n t a b i l e B e t a :

(b1) La inventar ierea imobi l i zăr i lor corporale s -a efectuat înregis trarea:

475.000 lei 212

Construcţ i i

1 0 5

R e z e r v e

din reevaluare

475.000 lei

Page 255: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 255/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

(b2) Pentru plusul de valoare obţinut  din deţinerea de acţiuni s-a  efectuat înregistrarea:

275.000 lei 261 = 10 5 275.000 leiAcţ iuni deţ inute Rezerve

la entităţile afil iate din reevaluare

(b3) Transm iterea elem entelor de capital propriu:

8.750.000 lei % = 4 56 8.750.000 lei2.500.000 le i 10 12 Decontăr i cu

Cap ital subscris acţionarii/asociaţiivărsat privind capitalul

5.500.000 le i 10 68

Alte rezerve750.000 lei 10 5(475.000 + 275.000)  Rezerve

din reevaluare

(b4) Scăde rea din eviden ţă a eleme ntelor de activ transferate pentru valoarea din bilanţ:

12.150.000 lei 8 9 2 = 12.150.000 leiBilanţ 2 1 2 4.475.000 lei

de închidere Construcţ i i3 7 1 4.600.000 lei

Mărfuri4 1 1 1 1.800.000 lei

Clienţi

5 1 2 1 400.000 leiConturi la bănci

în lei2 6 1 875.000 lei

Acţ iuni deţ inutela entităţile afil iate

(b5) Transm iterea elem entelo r de datorii şi ajustări pentru depreciere :

12.150.000 lei % = 89 2 12.150.000 lei2.000.000 lei 401 Bilanţ

Furnizori de închid ere600.000 lei 39 7

Ajustări pentrudeprecierea mărfurilor800.000 lei 491

Ajustări pentrudeprecierea

creanţelor  -  clienţi8.750.000 lei 45 6

Decontăr i cuacţionarii/asociaţii

pr iv ind c apita lu l

Page 256: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 256/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

3.2.2. Societatea absorbantă deţine titluri la societatea absorbită

Exemplul ilustrativ 5 9  — - — —

Dispuneţi de următoarele date:

I. Societăţi fuzionate: Alfa - absorb antă şi Beta - absorbită

II. Bi lanţul con tabil înainte de fuz iune se prezintă astfel:

- l e i -

Denum i r ea i nd i c ator i l or Soc i etateaenum i r ea i nd i c ator i l or

Alfa Beta

A . A c t i ve i m ob i l i zate 14.000.000 9 .000.000

1.  Imobil izări necorporale - -

II. Imobilizări corporale 10.000.000 9 .000.000

1. Terenuri şi construcţi i (brut) 12.000.000 10.000.000

2. Amortizarea construcţi i lor (2.000.000) (1.000.000)

III. Imo bilizări financiare

Acţiuni deţinute de absorbant la

absorbit (2.000 acţiuni)

4.000.000

B. Active c i rculante 12.100.000 6 .000.000

1.  Stocuri 5.000.000 4 .000.000

Mărfuri 5.500.000 4.800.00 0

Ajustări pentru depreciereamărfurilor

(500.000) (800.000)

II. Crean ţe

(Sum ele ce trebuie să fie încasatedupă o perioadă mai mare de unan trebuie să fie prezentateseparat pentru fiecare elemen t.)

7.000.000 1 .000.000

1. Crean ţe com erciale (clienţi) 9.000.000 2.000.000Ajustări pentru depreciereacreanţelor - clienţi

(2.000.000) (1.000.000)

III.  Investiţii financiare pe termenscurt

- -

IV. Casa şi conturi la bănci 100.000 1.000.000

C. Cheltuiel i în avans - -

Page 257: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 257/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Denu m i r ea i nd i c ator i lor Soc i etateaenum i r ea i nd i c ator i l or

Alfa Beta

D. Dator i i ce trebuie plăti teî ntr -o per i oadă de un an

9.500.000 3.500.000

Datorii comerciale (furnizori) 9.500.000 3.500.000

E. Active c i rculante nete,respectiv dator i i curente nete

2.600.000 2.500.000

F. Total act ive minus dator i i

c ur ente16.600.000 11.500.000

G. Datorii ce trebuie plătite într-operioadă mai mare de un an

- -

H. Provizioane pentru riscuri şicheltuieli

- -

1.  Venituri în avans - -

J . C api ta l ş i r ezer ve 16.600.000 11.500.000

1.  Capital subscris (prezentându-seseparat capitalul vărsat şi celnevărsat)

12.000.000 5.000.000

II. Rezerv e 4.600.000 6.500.000

în cadrul capitalurilor proprii, capitalul social se prezintă astfel:

• Cap ital social Alfa: 12.000 acţiun i x 1.000 lei = 12.000.000 lei;

• Cap ital social Beta: 5.000 acţiu ni x 1.000 lei = 5.000.000 lei.

III. Inventarierea şi evaluarea elementelor bilanţiere: reevaluareaimobil izărilor corporale pe baza evaluări i efectuate de evaluatoriautorizaţi:

• Construcţi i :

- Alfa = 10.600.000 lei valoare justă;

- Beta = 9.500.000 lei valoare justă .

• Restul elementelor sunt evaluate la valoarea din bilanţ.

Folosind metoda rezultatului :(a) Determ inaţi num ărul de acţiuni emise de abso rban t pentru

remunerarea aportului absorbitului , raportul de schimb ş ipr i ma de fuz i une ;

(b) Prezentaţi înregistrări le contab i le în contabi l i tateaa bso rba ntul u i ;

(c) Prezentaţi înregistrări le conta bi le în contabi l i tateaabsorbitului ;

(d) întocm iţi bi lanţul conta bi l du pă fuziun e.

Page 258: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 258/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

Rezolvare:

(a l) Determinarea vaiorii glob ale (valorii de aport) a celor dou ă societăţi:

- lei -

Speci f icare Alfa Beta

• Cap ital social

+ Rezerve

+ Plusvalori din evaluarea activelor imobil izate

+ Plus de valoare al acţiunilor deţinute de Alfa

12.000.000

4.600.000

600.000(10.600.000-

10.000.000)

800.000(vezi calculul demai jos)

5.000.000

6.500.000

500.000(9.500.000 -

9.000.000)

= V al oar e g l ob al ă ( va l oar e de apor t ) 18.000.000 12.000.000

Valoare contabilă acţiuni Beta = 12.000.000 lei / 5.000 acţiuni = 2.400 lei/acţiune

Cost de achiziţie acţiuni deţinute de Alfa la Beta = 4.000.000 lei / 2.000 acţiuni =2.000 lei/acţiune

Plus de va loare a l acţiuni lor deţinute de Al fa = 2.000 acţiuni (2.400 le i/acţiune -

2.000 lei/acţiune) = 800.000 lei

Dacă s-ar fi folosit metod a de ductibi lă, calcu lul s-ar prezenta astfel:

- lei -

Speci f icare Alfa Beta

• Total activ

+ Plusvalori din evaluarea activelor imobil izate

-  Datorii

+ Plus de valoare al acţiunilor deţinu te de Alfa

26.100.000

600.000

(9.500.000)

800.000

15.000.000

500.000

(3.500.000)

= V al oar e g l ob al ă ( va l oar e de apor t ) 18.000.000 12.000.000

(a2) Determinarea valori i contab ile a unei acţiuni:

Valoare contabilă Alfa = 18.000.000 lei / 12.000 acţiuni = 1.500 lei/acţiune

Valoare contabilă Beta = 12.000.000 lei / 5.000 acţiuni = 2.400 lei/acţiune

(a3) Determinarea raportului de schim b privind acţiunile:

Raportul de schimb = 2.400 lei/acţiune valoare contabilă absorbit / 1.500 lei/acţiunevaloare contabilă absorbant = 8/5, adică pentru remunerarea acţiunilor deţinutede acţionari i firmei Beta, societatea absorbantă Alfa trebuie să acorde 8 acţiuni înechivalenţă la 5 acţiuni.

Page 259: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 259/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

(a4) Determinarea număru lui total de acţiuni emise pentru remunerarea aportuluisocietăţii absorbite:

întrucât o entitate n u poate deţine p ropri i le acţiuni, acţiunile pe care Alfa le deţine la

Beta trebuie anulate.

Acţiuni emise = 5.000 acţiuni Beta x 8/5 raport de schimb - 2.000 acţiuni deţinute x

8/5 raport de schim b = 8.000 acţiuni care ar fi trebuit emise - 3.200 acţiuni anulate =

4.800 acţiuni emise

Sau:

Acţiuni em ise = 12.000.000 valoare aport Beta /1.500 lei/acţiune valoare contabilă Alfa

- 2.000 acţiuni deţinute x 8/5 raport de schimb = 8.000 acţiuni care ar fi trebuit em ise

- 3.200 acţiuni anulate = 4.800 acţiuni em ise

(a5) Determinarea primei de fuziune:

Valoarea de aport a societăţi i Beta este de 12.000.000 lei , formată din 8.000 acţiuni

x 1.500 lei/acţiune.

Această valoare de ap ort se împarte astfel:

(a5.1) creşterea de capital propriu pentru acţiunile emise = 4.800 acţiuni emise x

1.500 lei/acţiune = 7.200.000 lei, din care:

creştere de capital social la valoarea nominală = 4.800 acţiuni emise x 1.000 lei/ac-ţiune valoare nom inală acţiuni Alfa = 4.800.000 lei

- prim a de fuz iun e prop riu-zisă = 7.200.000 lei - 4.800.000 lei = 2.400.000 lei

(a5.2) acţiu ni proprii anulate = 3.200 acţiu ni anulate x 1.500 lei/acţiune = 4.800.000 lei

Costul de achiziţie al acţiunilor deţinute a fost de 4.000.000 lei (acţiuni deţinute la

entităţile afiliate din bilanţ = 2.000 acţiuni x 2.000 lei/acţiune).

Prima de fuziune com plem entară = 4.800.000 lei - 4.000.000 lei = 800.000 lei

Prima de fuziune totală = 2.400.000 lei prima de fuziune propriu-zisă + 800.000 lei

prima de fuziune complementară = 3.200.000 lei

(b)  înreg istrăr i cont abi le Al fa:

(b l) La inventarierea imobil izărilor corporale s-a efectuat înregistrarea:

600.000 lei 21 2 = 10 5 600.000 lei

Construcţi i Rezerve

din reevaluare

(b2) Înregistrarea majorării capitalului social, a primei de fuziun e totale şi anularea

titlurilor deţinute:

Page 260: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 260/550

Dom eniul de competenţă: CONTABILITATE

12.000.000 lei 45 6

Decontăr i cu

acţ ionar i i /asoc iaţ i i

pr iv ind capita lu l

% 12.000.000 lei

101 2 4 .800.000 le i

Capita l subscr is

vărsat

10 42 3.200.000 lei

Pr ime de

fuz iune/div izare

261 4.000.00 0 lei

Acţ iun i deţ inute

la entităţi le a fi l iate

(b3) Preluarea e lemen telor de act iv de la Beta la va loare a rezu l tată în urma ree-valuări i :

17.300.000 lei

9.500.000 lei

4.800.000 lei

2.000.000 lei

1.000.000 lei

2 1 2

Construcţ i i

371

Mărfuri

4 1 1 1

Clienţi

5 1 2 1

Contur i ia bănc i

în lei

45 6 17.300.000 lei

Decontăr i cu

acţ ionar i i /asoc iaţ i i

pr iv ind capita lu l

(b4) Preluarea e lem entelor de dator i i ş i a justăr i pentru deprec iere:

5.300.000 lei 45 6

Decontări cu

acţionari i/asociaţi i

privind capitalul

% 5.300.000 lei

401 3.500.000 lei

Furnizori

39 7 800.000 le i

Ajustăr i pentru

deprec ierea mărfur i lor

491 1.000.000 lei

Ajustăr i pentru

deprec ierea

c r e a n ţ e l o r - c l i e n ţ i

( c) î nre g i s t ră r i c on t a b i l e B et a :

(c i) Eviden ţierea valori i activulu i transferat repr ezen tând total active identificate în

bilanţ plus creşterea de valoare rezultată la reevaluare:

9.500.000 lei construcţi i + 4.000.000 lei mărfuri + 1.000.000 lei cl ienţi + 1.000.000 lei

conturi la bănci  = 15.500.000  lei

Page 261: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 261/550

Ghid pen tru pregătirea cand idaţilor la examenul de aptitudini

15.500.000 lei 4 6 1

Debitor i d iverş i7 5 8 3

Venitur i d invânzarea act ivelor

şi alte operaţi ide capita l

15.500.000 lei

(c2) Scăder ea d in evide nţă a e lem entelor de act iv transferate pentru va loarea d in

bilanţ:

17.800.000 lei %1.000.000 lei  2812

A m o r t i z a r e a

construcţ i i lor800.000 le i 39 7

Ajustăr i pentrudeprec ierea mărfur i lor

1.000.000 lei 491

Ajustăr i pentrudeprec ierea

creanţelor - c l ienţi15.000.000 lei 65 83

Cheltu ie l i pr iv indact ivele cedateşi alte operaţi i

de capita l

212

Construcţ i i

3 7 1Mărfuri

4 1 1 1

Cl ienţ i5 1 2 1

Conturi la bănciîn lei

17.800.000 lei10.000.000 lei

4.800.000 lei

2.000.000 iei

1.000.000 lei

(c3) înch id erea contur i lor de cheltu ie l i ş i venitur i ş i determ inarea rezu l tatu lu i :

15.500.000 lei

Si:

7 5 8 3

Venitur i d invânzarea act ivelor

şi alte operaţi i

de capita l

121 15.500.000 leiProfit sau pierdere

15.000.000 lei 121

Profit sau pierdere65 83 15.000.000 lei

Cheltu ie l i pr iv ind

act ivele cedateşi alte operaţi i

de capita l

Rezultat =  15.500.000 lei - 15.000.000 lei = 500.000 lei

(c4) Transmiterea e lem entelor de dator i i :

3.500.000 lei 4 0 1

Furnizori

4 6 1

Debitor i d iverş i

3.500.000 lei

Page 262: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 262/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

(c5) Conse mn area drepturi lor acţionari lor absorbitului în valoarea aportu lui (capitalpropriu) transmis absorbantului:

12.000.000 lei5.000.000 lei

6.500.000 lei

500.000 lei

1012

Capital subscris

vărsat

106

Rezerve121

Profit sau pierdere

4 5 6  12.000.000 lei

Decontări cu

acţionarii/asociaţii

privind capitalul

(c6) Regularizarea conturi lor 456 şi 461:

12.000.000 lei 45 6 =  46 1  12.000.000 lei

Decontări cu Debitori diverşi

acţionarii/asociaţii

privind capitalul

(d) Bi lanţul conta bil du pă fuziune:

- l e i -

Denum i r ea i nd i c ator i l or Soc i etatea

Alfa

A . A c t ive i m obi l i zate 20.100.000

I. Imobilizări necorporale -

II. Imobil izări co rporale 20.100.000

1.  Terenuri şi construcţii: 10.600.000 + 9.500.000 = 20.100.000 20.100.000

III. Imobilizări financiare: 4.000.000 - 4.000.000 = 0 -

B. Active c i rculante 18.100.000

I. Stocuri 9.000.000

Mărfuri: 5.500.000 + 4.800.000 = 10.300.000 10.300.000

Ajustări pentru deprecierea mărfuri lor: 500.000 + 800.000 =1.300.000 (1.300.000)

II. Creanţe

(Sumele ce trebuie să fie încasate după o perioadă mai mare de unan trebuie să fie prezentate separat pe ntru fiecare element.)

8.000.000

1. Crea nţe com erciale (clienţi): 9.000.000 + 2.000.000 = 11.000.000 11.000.000

Ajustări pentru dep recierea creanţelor - cl ienţi: 2.000.000 +1.000.000 = 3.000.000

(3.000.000)

Page 263: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 263/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul d e aptitudini

Denum i r ea i nd i c ator i l or Soc i etatea

Alfa

III. Investiţii financiare pe termen scurt -

IV. Casa şi conturi la bănci: 100.000 + 1.000.000 = 1.100.000 1.100.000

C. Cheltuiel i în avans -

D. Dator i i ce trebuie plăti te într-o per ioadă de un an 13.000.000

Datorii comerciale (furnizori): 9.500.000 + 3.500.000 = 13.000.000 13.000.000

E. Active c i rculante nete, respectiv dator i i curente nete:

18.100.000 - 13.000.000 = 5 .100.0005.100.000

F. Total act ive minus dator i i curente:20.100.000 + 5 .100.000 = 25.200.000

25.200.000

G. Datorii ce trebuie plătite într-o pe rioadă m ai mare de un an -

H. Provizioane pentru riscuri şi cheltuieli -

1. Venituri în avans -

J . Capital ş i rezerve 25.200.000

1. Capital sub scris (prezen tându -se separat capitalul vărsat şi celnevărsat): 12.000.000 + 4.800.000 = 16.800.000

16.800.000

II. Prima de fuz iun e rezultată în urma fuziu nii: 3.200.000 3.200.000

III. Rezerve din reevaluare stabilite de Alfa cu ocazia inventarierii:600.000

600.000

IV. Rezerve 4.600.000

Exemplul ilustrativ 60

Reluând datele din exem plul anterior, se cere:

Folosind metoda va lori i nete contabi le:

(a) Prezentaţi înregistrări le contab i le în contabi l i tateaa bso rba ntul u i ;

(b) Prezentaţi înregistrări le contab i le în contabi l i tatea

absorbitului .

Rezolvare:

(a)  î nr eg i st r ăr i c ontabi l e A l fa :

(a1) La inventariere a imob ilizărilor corpo rale s-a efectuat înregistrare a:

Page 264: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 264/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

600.000 lei 212

Construcţ i i105

Rezervedin reevaluare

600.000 lei

(a2) înregis trarea majorăr i i cap i ta lu lu i soc ia l, a pr imei de fuz iu ne tota le ş i anularea

titluri lor deţinute:

12.000.000 lei 4 5 6Decontăr i cu

acţ ionar i i /asoc iaţ i ipr iv ind capita lu l

% 12.000.000 lei1 0 1 2  4.800.00 0 lei

Capita l subscr isvărsat10 42 3.200.000 lei

Pr ime defuz iune/div izare

26 1  4.000.000 lei

A c ţ i u n i d e ţ i n u t ela entităţi le afi l iate

(a3) Preluarea e lem entelor de act iv de la Beta la va loare a rezu l tată în urma reevaluăr ii :

17.300.000 lei

9.500.000 lei

4.800.000 lei

2.000.000 lei

1.000.000 lei

212

Construcţ i i371

Mărfuri

4 1 1 1Clienţi5 1 2 1

Contur i la bănc iîn lei

891

Bilanţ

d e d e s c h i d e r e

17.300.000 lei

(a4) Preluarea e leme ntelor de dator i i ş i a justăr i pentru deprec iere:

17.300.000 iei  8 9 1  = % 17.300.000 lei

Bi lanţ  40 1  3.500.000 lei

de desch idere Furn izor i3 9 7  800.00 0 lei

Ajustăr i pentrudeprec ierea mărfur i lor

4 9 1  1.000.00 0 leiAjustăr i pentru

deprec ierea

creanţelor - c l ienţi4 5 6  12.000.000 lei

Decontăr i cuacţ ionar i i /asoc iaţ i i

pr iv ind capita lu l

Page 265: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 265/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

( b) în r e g is t r ă r i co n t a b i le B e t a :

(b1) La inventarierea imobilizărilor corpo rale s-a efectuat înregistrarea:

500.000 lei 21 2 = 10 5 500.000 leiConstrucţ i i Rezerve

din reevaluare

(b2) Transm iterea elem entelor de capital propriu:

12.000.000 lei % = 45 6 12.000.000 lei

5,000.000 le i 101 2 Decontăr i cuCapita l subscris acţionarii/asociaţii

vărsat privind capitalul6.500.000 lei 10 6Rezerve

500.000 lei 10 5Rezerve

din reevaluare

(b3) Scăde rea din evidenţă a elemen telor de activ transferate pentru valoarea din bilanţ:

17.300.000 lei 89 2 = % 17.300.000 leiBilanţ 21 2 9.500.000 lei

de închidere Construcţ i i371 4.800.000 lei

Mărfuri41 11 2.000.000 leiClienţi51 21 1.000.000 lei

Conturi la bănciîn lei

(b4) Transm iterea elem entelor de datorii şi ajustări pentru depreciere:

17.300.000 lei % = 89 2 17.300.000 lei3.500.000 lei 401 Bilanţ

Furnizori de închidere800.000 le i 39 7

Ajustări pentrudeprecierea mărfurilor1.000.000 lei 491

Ajustări pentrudeprecierea

creanţelor - clienţi12.000.000 lei 45 6

Decontăr i cuacţionarii/asociaţii

privind capitalul

Page 266: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 266/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

3,2.3. Societăţile deţin participaţii reciproce

Exemplu ilustrativ 61

Dispuneţi de următoarele date:

Societatea Alfa, cu un capital de 25.000.000 lei (25.000 de acţiunide 1.000 lei/acţiune), absoarbe societatea Beta, cu un capital de10.000.000 lei (10.000 de acţiuni de 1.000 lei/acţiune). SocietateaAlfa deţine 500 de acţiuni ale societăţii Beta achiziţionate cu1.000.000 lei, iar societatea Beta deţine 1.000 de acţiuni Alfa

achiziţionate cu 1.500.000 lei. Fuziunea este realizată pe bazaultimelor bi lanţuri, ţinându se seama de fondul comercialnecontabilizat în valoare de 53.2.00.000 lei pentru societatea Alfaşi de 34.500.000 lei pentru societatea Beta.

Bilanţul contab il înainte de fuz iune al celor două societăţi se

prezintă astfel:

- l e i -

Denum i r ea i nd i c ator i l or Soc i etateaenum i r ea i nd i c ator i l or

Alfa Beta

A. Active imobi l izate 51.000.000 17.500.000

I. Imobilizări necorporale - -

II. Imobilizări corporale 50.000.000 16.000.000

1. Terenuri şi construcţi i (brut) 80.000.000 20.000.000

2. Am ortizare a cons trucţiilor (30.000.000) (4.000.000)

III. Imobilizări financiare 1.000.000 1 .500.000

Acţiuni d eţinute la entităţi leafiliate (Alfa ia Beta)

1.000.000 -

Acţiun i deţinute la entităţi le

afiliate (Beta la Alfa)

- 1.500.000

B . A c t i ve c i r c u l ante 19.000.000 7 .500.000

1. Stocuri 500.000 1 .500.000

Mărfuri 500.000 1.500.000

II. Crean ţe 10.500.000 5 .000.000

Clienţi 10.500.000 5.000.000

III. Investiţii financiare pe termenscurt

- -

Page 267: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 267/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Denu m i r ea i nd i c ator i l or Soc i etateaenum i r ea i nd i c ator i l or

Alfa Beta

IV. Casa şi conturi la bănci 8.000.000 1.000.000

C. Cheltuiel i în avans - -

D. Dator i i ce trebuie plăti teî ntr -o per i oadă de un an

25.000.000 6.000.000

Datori i comerc iale (furnizori) 25.000.000 6.000.000

E. Active c i rculante nete,respectiv dator i i curente nete

( 6.000.000) 1 .500.000

F. Total act ive minus dator i i

c ur ente

45.000.000 19.000.000

G. Datorii ce trebuie plătite într-o

perioadă mai mare de un an

- -

H. Provizioane pentru riscuri şicheltuiel i

- -

1. Venituri în avans - -

J . Capital ş i rezerve 45.000.000 19.000.000

1  Capital subscris (prezentându-seseparat capitalul vărsat şi cel

nevărsat)

25.000.000 10.000.000

II. Rez erve 20.000.000 9.000.000

Folosind metoda rezultatului :

(a) Determ inaţi num ărul de acţiuni emise de abso rban t pentru

remunerarea aportului absorbitului , raportul de schimb ş i

prima de fuziune;

(b) Prezentaţi înregistrări le contab i le în contabi l i tatea

a bso rba ntul u i ;

(c) Prezentaţi înregistrări le conta bi le în contab i l i tatea

absorbitului ;

(d) întocm iţi bi lanţul contab i l du pă fuziun e.

Rezolvare:

(a l) Determinarea valorii contabile:

Pentru determinarea acesteia este necesară o pune re în ecuaţie.

Astfel, se consideră A valoarea contabilă pe acţiune Alfa şi B valoarea contabilă pe

acţiune Beta.

Page 268: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 268/550

Dom eniul de competenţă: CONTABILITATE

E l e m e n t e A l f a B e t a

• Cap ital social 25.000.000 lei 10.000.000 lei

+ Reze rve 20.000 .000 lei 9.000.000 lei

+ Plusvaloare asupra fond ulu i

c o m e r c i a l

53.200.000 lei 34.500.000 lei

+ Plusv aloa re asup ra titluri lor

(500 acţiuni Beta deţinute de Alfa ş i

1.000 acţiuni Alfa deţinute de Beta)

500 B

-1 . 0 0 0 . 0 0 0 l e i

1.000 A

- 1.500.000 lei

= Valoare de aport 97 .200.000 le i

+ 5 0 0 B

52.000.000 lei

+ 1.000 A

Număr de acţ iun i 25.000 10.000

Sis temul d e ecuaţ i i este:

f 500 B + 97.200.000 lei = 25.000 A

[_ 1.000 A + 52.000.000 lei = 10.000 B

Rezolvând s is temul de ecuaţ i i se obţ in va lor i le :

A - 4.000 lei/acţiune

B = 5.600 lei/acţiune

Astfel, valoarea reală pe acţiune este de 4.000 lei/acţiune Alfa ş i de 5.600 lei/acţiuneBeta, iar va loarea est imată a soc ietăţ i i (va loarea pe acţ iune x numărul de acţ iun i ) este

de 100.000.000 Iei societatea Alfa ş i de 56.000.000 lei societatea Beta (97.200.000 lei

+ 500 acţ iun i x 5 .600 le i/acţ iune  =  100.000.000 lei ş i 52.000.000 lei  +  1 .000 acţ iun i x

4.000 iei/acţiune = 56.000.000 lei).

(a2) Determ inarea raportu lu i de sch imb pr iv ind acţ iun i le :

Raportu l de sch imb = 5 .600 le i/acţ iune va loare contabi lă absorb i t  /  4 .000 le i/acţ iune

valoare contabi lă absorbant = 7/5 , ad ică pentru remunerarea acţ iun i lor deţ inute de

acţ ionar i i f irmei Beta, soc ietatea ab sorba ntă Al fa trebuie să acorde 7 acţ iun i în ech iva-

lenţă la 5 acţiuni.

(a3) Determ inarea num ărulu i de acţ iun i ce trebuie emise de absorb ant:

Se dete rmină la fe l ca în cazu l în care ab sorban tu l d eţ ine t i t luri la absorb i t .

întrucât o ent i tate nu poate deţ ine propr i i le acţ iun i , acţ iun i le pe care Al fa le deţ ine la

Beta trebuie anulate.

A c ţ i u n i e m i s e  =  10.000 acţ iun i Beta x 7/5 raport de sch imb - 500 acţ iun i deţ inute x

7/5 raport de sch imb = 14.000 acţ iun i care ar f i t rebuit emise  -  700 acţ iun i anulate =

13.300 acţ iun i em ise

Page 269: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 269/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Sau:

Acţiuni emise =  56.000.000 lei valoare aport Beta / 4.000 lei/acţiune valoare contab ilă

Alfa  -  500 acţiuni deţinute x 7/5 raport de schimb = 14.000 acţiuni care ar fi trebuit

emise - 700 acţiuni anulate = 13.300 acţiuni emise

(a4) Determ inarea primei de fuziune:

Se determ ină la fel ca în cazu l în care absorbantu l deţine titluri la absorbit.

Valoarea de aport a societăţii Beta este de 56.000.000 lei, formată din 14.000 acţiuni x

4.000 lei/acţiune.

Această valoare de ap ort se împarte astfel:

(a4.1) creşterea de capital propriu pentru acţiunile emise = 13.300 acţiuni emise x

4.000 lei/acţiune = 53.200.000 lei, din care:

creştere de capital social la valoarea nominală = 13.300 acţiuni emise x 1.000 lei

valoare nominală acţiuni Alfa =  13.300.000 lei

-  prima de fuz iun e prop riu-zisă = 53.200.000 lei - 13.300.00 0 lei = 39.900.00 0 lei

(a4.2) acţiu ni proprii anulate = 700 acţiun i anu late x 4.000 lei/acţiune = 2.800.000 lei

Costul d e achiziţie al acţiunilor deţinu te a fost de 1.000.000 lei (acţiuni deţinute de Alfa

la Beta din bilanţ).

Prima de fuziune com plem entară = 2.800.000 lei - 1.000.000 lei = 1.800.000 lei

Prima de fuziune totală = 39.900.000 lei prima de fuziune propriu-zisă + 1.800.000 lei

prima de fuziune com plementară  =  41.700.000 lei

(a5) Coresp unză tor cazului în care absorbitul deţine titluri la absorbant, acţiunile pe

care Beta le deţine la Alfa şi care vor fi preluate de Alfa ca acţiuni proprii vor trebui

anulate.

(b)  înreg istrăr i con tabi le Al fa:

(b1) La inventariere, pentru fondul comercial s-a efectuat înregistrarea:

53.200.000 lei 20 7  =  105 53.200.000 lei

Fond comercial Rezervedin reevaluare

(b2) înregistrarea majorări i capitalului social, a primei de fuziun e totale şi anularea

titlurilor deţinute:

Page 270: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 270/550

Domen iul de competenţă: CONTABILITATE

56.000.000 le i 45 6

D e c o n t ă r i c u

acţ ionar i i /asoc iaţ i i

pr iv ind capita lu l

% 56.000.000 lei

10 12 13.300.000 lei

Capita l subscr is

vărsat

104 2 41.700.000 le i

Pr ime de

fuz iune/div izare

261   1.000.0 00 lei

Acţ iun i deţ inute

la entităţi le afi l iate

(b3) Preluarea e lem entelor de act iv de la Beta la va loarea rezu l tată în urm a reevaluăr ii :

Acţ iun i le deţ inute d e Beta la A l fa vor fi  preluate la valoarea rezultată în urma reevaluări i :

1.000 acţiuni x 4.000 lei/acţiune valoare contabilă Alfa = 4.000.000 lei .

66.000.000 lei

34.500.000 lei

20.000.000 lei

1.500.000 lei

5.000.000 lei

1.000.000 lei

4.000.000 lei

2 0 7

Fond comerc ia l

2 1 2

Construcţ i i

3 7 1

Mărfuri

4 1 1 1

Clienţi

5 1 2 1

Contur i la bănc i

în lei

1 0 9

Acţiuni propr i i

4 5 6

Decontăr i cu

acţionari i/asociaţi i

pr iv ind capita lu l

66.000.000 lei

(b4) Preluarea e leme ntelor de dator i i ş i amort izăr i :

10.000.000 lei 4 5 6

Decontăr i cu

acţ ionar i i /asoc iaţ i i

pr iv ind capita lu l

4 0 1

Furnizori

28 2

A m o r t i z a r e a

construcţ i i lor

10.000.000 lei

6.000.000 lei

4.000.000 lei

(b5) Anular ea acţ iun i lor propr i i:

Acţiunile propri i vor fi anulate cu valoarea lor de intrare, adică 4.000.000 lei .

Prin anularea lor, capitalul social scade cu valoarea nominală = 1.000 acţiuni x 1.000 lei

valoare nominală acţiuni Alfa = 1.000.000 lei .

Page 271: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 271/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Diferenţa de 4.000.000 lei - 1.000.000 lei se va imp uta p rimei de fuziu ne:

4.000.00 0 lei %   = 109  4.000.00 0 lei1.000.000 lei  1 0 1 2  Acţiuni propri i

Capital subscrisvărsat

3.000.000 lei  1042Prime de

fuziune/divizare

(c)   î nr eg i st r ăr i c ontabi l e B eta:

(c1) Evidenţierea valori i activului transferat reprezentâ nd total active identificate în

bilanţ plus creşterea de valoare rezultată la reevaluare:

34.500.000 fond comercial + 16.000.000 lei construcţii + 1.500.000 lei mărfuri +5.000.000 lei clienţi + 1.000.000 lei conturi la bănci + 4.000.000 lei valoarea reevaluatăa acţiunilor deţinute la Alfa = 62.000.000 lei

62.000.000 lei  461 = 758 3  62.000.00 0 leiDebitori diverşi Venituri din

vânzarea activelorşi alte o peraţii

de capital

(c2) Scăderea din evidenţă a elementelor de activ transferate pentru valoarea din

bilanţ:

29.000.000 lei4.000.000 lei

25.000.000 lei

2812

Amortizareaconstrucţi i lor

6 5 8 3Cheltuiel i privind

activele cedateşi alte operaţii

de cap ital

% 29.000.00 0 lei212   20.000.00 0 lei

Construcţi i261  1.500.000 lei

Acţiuni deţinutela entităţile afiliate

371  1.500.00 0 leiMărfuri

4111  5.000.000 leiCl ienţi5121  1.000.000 lei

Conturi la bănciîn lei

(c3) închide rea conturi lor de cheltuiel i şi venituri şi determinarea rezultatului:

62.000.000 lei  758 3 = 121  62.000.00 0 leiVenituri din Profit sau pierdere

vânzarea activelorşi alte o peraţii

de capital

Page 272: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 272/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

25.000.000 lei  121 = 658 3  25.000.00 0 lei

Profit sau pierdere Cheltuiel i privind

activele cedate

şi alte operaţii

de capital

Rezultat =  62.000.000 lei - 25.000.000 lei = 37.000.000 lei

(c4) Transmiterea elementelor de datori i:

6.000.000 lei  401 = 461  6.000.000 leiFurnizori Debitori diverşi

(c5) Conse mn area drepturi lor acţionari lor absorb itului în valoarea aportu lui (capitalpropriu) transmis absorbantului:

56.000.000 lei

10.000.000 lei

9.000.000 lei

37.000.000 lei

1012

Capital subscrisvărsat

106

Rezerve121

Profit sau pierdere

4 5 6

Decontări cuacţionarii/asociaţii

privind capitalul

56.000.000 lei

(c6) Regularizarea conturi lor 456 şi 461:

56.000.000 lei 4 5 6Decontări cu

acţionarii/asociaţiiprivind capitalul

461  56.000.00 0 leiDebitori diverşi

(d) Bi lanţul contab il du pă fuziune:

lei-

Denum i r ea i nd i c ator i l or Soc i etateaAlfa

A . A c t ive i m obi l i zate 153.700.000

1.  Imobil izări necorporale 87.700.000

Fon d comercial: 53.200.000 + 34.500.000 = 87.700.000 87.700.000

Page 273: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 273/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Denum i r ea i nd i c ator i l or Soc i etatea

Alfa

II. Imobilizări corporale 66.000.000

1. Terenuri şi construcţii : 80.000.000 + 20.000.000 = 100.000.000 100.000.000

Amo rtizarea construcţi i lor: 30.000.000 + 4.000.000 = 34.000.000 (34.000.000)

III.  Imobilizări financiare: 1.000.000  -  1.000.000  +  4.000.000 -

4.000.000  +  1.500.000 - 1.500.000 = 0

-

B. Active c i rculante 26.500.000

1. Stocuri 2.000.000

Mărfuri: 500.000 + 1.500.000 = 2.000.000 2.000.000II. Creanţe

(Sumele ce trebuie să fie încasate după o perioadă mai mare de unan trebuie să fie prezentate separat p entru fiecare element.)

15.500.000

1. Creanţe comerciale (clienţi): 10.500.000 + 5.000.000 = 15.500.000 15.500.000

III. Investiţi i financiare pe terme n scurt -

IV. Casa şi conturi la bănci: 8.000.000  +  1.000.000 =  9.000.000 9.000.000

C. Cheltuiel i în avans -

D. Dator i i ce trebuie plăti te într-o per io adă de un an 31.0 00.0 00

Datori i come rciale (furnizori): 25.000.000 + 6.000.000 = 31.000.000 31.000.000

E. Active c i rculante nete, respectiv dator i i curente nete:

26.500.000 - 31.000.000 = ( 4 .500.000)

(4.500.000)

F. Total act ive minus dator i i curente:153.700.000 + ( 4 .500.000) = 149.200.000

149.200.000

G. Datorii ce trebuie plătite într-o perioadă m ai mare de un an -

H. Provizioane pentru riscuri şi cheltuieli -

1. Venituri în avans -

J . Capital ş i rezerve 149.200.000

1.  Capital subscris (p rezentând u-se separat capitalul vărsat şi cel

nevărsat): 25.000.000 +  13.300.000 -  1.000.000 = 37.300.000

37.300.000

II. Prima d e fuziun e rezultată în u rma fuziun ii :41.700.000 - 3.000.000 = 38.700.000

38.700.000

III.  Rezerve din reevaluare stabilite de Alfa cu ocazia inventarierii:53.200.000

53.200.000

IV. Rezerve 20.000.000

Page 274: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 274/550

Domeniul de com petenţă: CONTABILITATE

—   Exemplul ilustrativ 6 2

Reluând datele d in exemplu l anter ior , se cere:

F o l o s i n d m e t o d a va l o r i i n e t e c o n t a b i l e :

(a ) P r e z e n t a ţ i î n r e g i s t r ă r i l e c o n t a b i l e î n c o n t a b i l i t a t e aa b s o r b a n t u l u i ;

(b ) P r e z e n t a ţ i î n r e g i s t r ă r i l e c o n t a b i l e î n c o n t a b i l i t a t e aa b s o r b i t u l u i .

R e z o l va r e :

(a)  î n r e g i s t r ă r i c o n t a b i l e A l f a :

(a1) La inventar iere, pentru fond ul com erc ia l s -a efectuat înregis trarea:

53.200.00 0 lei 20 7 = 10 5 53.200.0 00 leiFond com erc ia l Rezerve

din reevaluare

(a2) înregis trarea majorăr i i cap i ta lu lu i soc ia l, a pr imei de fuz iu ne tota le ş i anularea

titluri lor deţinute:

56.000.00 0 lei 45 6 = % 56.000.0 00 leiDec ontăr i cu 10 12 13.300.000 le i

acţ ionar i i /asoc iaţ i i Capita l subscr is

pr iv ind capita lu l vărsat10 42 41.700.000 ie i

Pr ime defuz iune/div izare

261   1.000.0 00 leiAcţ iun i deţ inute

la entităţi le a fi l iate

(a3) Preluarea e lem entelor de act ivd e la Beta la va loarea rezu l tată în urm a reevaluăr ii :

891 66.000.0 00 leiBi lanţ

d e d e s c h i d e r e

66.000.000 lei34.500.000 iei 2 0 7

Fond comerc ia l20.000.000 lei 2 1 2

Construcţ i i1.500.000 iei 3 7 1

Mărfuri5.000.000 lei 4 1 1 1

Clienţi1.000.000 lei 5 1 2 1

Contur i la bănc iîn lei

4.000.000 lei 1 0 9

Acţiuni propr i i

Page 275: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 275/550

Ghid pen tru  pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

(a4) Preluarea elem ente lor de datorii şi amo rtizări:

66.000.000 lei 8 9 1

Bilanţde deschidere

4 0 1

Furnizori2 8 2

Amortizareaconstrucţi i lor

4 5 6

Decontări cuacţionarii/asociaţii

privind capitalul

66.000.000 lei6.000.000 lei

4.000.000 lei

56.000.000 lei

(a5) Anularea acţiunilor propri i :

4.000.000 lei1.000.000 lei

3.000.000 lei

1012

Capital subscrisvărsat1 0 4 2

Prime defuziune/divizare

1 0 9

Acţiuni propri i4.000.000 lei

(b)  î nr eg i st r ăr i c ontabi l e B eta:

(b l) La inventariere, pentru fond ul comercial s-a efectuat înregistrarea:

34.500.000 lei 2 0 7

Fond comercial1 0 5

Rezervedin reevaluare

34.500.000 lei

(b2) Plusul de valoare al acţiun ilor deţinute : 1.000 acţiuni x (4.000 lei/acţiune -1.500 lei/acţiune) = 2.500.000 lei:

2.500.000 lei 261Acţiuni deţinute

la entităţile afiliate

1 0 5

Rezervedin reevaluare

2.500.000 lei

(b3) Transmiterea elementelor de capital propriu:

56.000.000 lei10.000.000 lei

9.000.000 lei

37.000.000 lei

(34.500.000 +

2.500.000)

1012

Capital subscrisvărsat

106Rezerve

1 0 5

Rezerve

din reevaluare

4 5 6

Decontări cuacţionarii/asociaţii

privind capitalul

56.000.000 lei

Page 276: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 276/550

Domen iul de com petenţă: CONTABILITATE

(b4) Scăde rea d in eviden ţă a e lem entelor de act iv transferate pentru va loarea d in

bilanţ:

66.000.000 lei  8 9 2  = % 66.000.00 0 leiBi lanţ  2 0 7  34.500.00 0 lei

d e î n c h i d e r e F o n d c o m e r c i a l

212  20.000.000 lei

Construcţ i i

2 6 1  4.000.00 0 lei

Acţ iun i deţ inute

la entităţi le afi l iate

371 1.500.000 lei

Mărfuri41 11 5.000.000 lei

Cl ienţi

51 21 1.000.000 lei

Contur i la bănc i

în lei

(b5) Transm iterea e leme ntelor de dator i i ş i amort izăr i :

66.000.0 00 lei %  = 8 9 2  66.000.00 0 lei

6.000.000 lei  4 01  Bi lanţ

Furn izor i de înch id ere

4.000.000 lei  2 8 1 2A m o r t i z a r e a

construcţ i i lor

56.000.000 le i 45 6

Decontăr i cu

acţ ionar i i /asoc iaţ i i

pr iv ind capita lu l

3.3. Fuziunea pr in cont opire

-  Exemplul ilustrativ 6 3  -

Dispuneţi de următoarele date:

Soc ietăţ i le A l fa ş i Beta fuz io nea ză p r in crearea unei noi soc ietăţ i ,

Gam a, căreia î i apor tează ansa mb lu l act ivelor ş i dator i ilor lor.

B i lanţu l contabi l îna inte de fuz iun e a l soc ietăţ i lor A l fa ş i Beta se

prezintă astfel:

Page 277: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 277/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

- l e i -

Denu m i r ea i nd i c ator i lor Soc i etateaenum i r ea i nd i c ator i l or

Alfa Beta

A . A c t ive i m obi l i zate 15.000.000 18.000.000

1.  Imobil izări necorporale - -

II. Imobilizări corporale 15.000.000 18.000.000

1. Terenuri şi construcţi i (brut) 20.000.000 30.000.000

2. Amortizarea construcţi i lor (5.000.000) (12.000.000)

III. Imobilizări financiare - -

B. Active c i rculan te 9.00 0.00 0 14.000.000

1. Stocuri 1.000.000 2 .000.000

Mărfuri 1.000.000 2.000.000

II. Creanţe 6.000.000 9 .000.000

Clienţi 7.000.000 9.000.000

Ajustări pentru depreciereacreanţelor - clienţi

(1.000.000) -

III. Investiţii financiare pe termen

scurt- -

IV. Casa şi conturi la bănci 2.000.000 3 .000.000

C. Cheltuiel i în avans - -

D. Dator i i ce trebuie plăti teî ntr -o per i oadă de un an

9.000.000 2 .000.000

Datori i comerciale (furnizori) 9.000.000 2.000.000

E. Active c i rcu lante nete,respectiv dator i i curente nete

0 12.000.000

F. Total act ive minus dator i i

c ur ente

15.000.000 30.000.000

G. Datorii ce trebuie plătite într-o

perioadă mai mare de un an

- -

H. Provizioane pentru riscuri şicheltuiel i

- -

1.  Venituri în avans - -

J . Capital ş i rezerve 15.000.000 30.000.000

Page 278: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 278/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

Denum i r ea i nd i c ator i l or Soc i etateaenum i r ea i nd i c ator i l or

Alfa Beta

1. Capital subscris (prezentându-seseparat capitalul vărsat şi celnevărsat)

10.000.000 20.000.000

II. Rezerv e legale 3.000.000 7.000.000

III. Alte rezerve 2.000.000 3.000.000

Fondu l comercial ne contabil izat este evaluat la 4.000.000 leipentru societatea Alfa şi la 8.000.000 lei pentru societatea Beta, iarconstrucţiile sunt evaluate la 16.000.000 lei la Alfa şi la 20.000.000 leila Beta. Capitalul societăţi i Gama este reprezentat prin acţiuni cuvaloarea nominală egală cu 1.000 lei/acţiune.

Prin protoco lul de fuziu ne înch eiat se stabileşte ca la societateacomercială Ga ma să fie păstrată structura capitaluri lor p ropri iexistentă la cele două societăţi care fuzione ază.

F o l o s i n d m e t o d a r e z u l t a t u l u i:

( a) D e t e r m i n a ţ i n u m ă r u l d e a c ţ i u n i e m i s e ;

( b ) P r e z e n t a ţ i î n r e g i s t r ă r i l e c o n t a b i l e î n c o n t a b i l i t a t e a c e l o r

d o u ă s o c i e t ă ţ i c a r e s e d i z o l v ă ;

( c) P r e z e n t a ţ i î n r e g i s t r ă r i l e c o n t a b i l e î n c o n t a b i l i t a t e a

s o c i e t ă ţ i i n o u - î n f i i n ţ a t e ;

( d ) î n t o c m i ţ i b i l a n ţ u l c o n t a b i l d u p ă f u z i u n e .

R e z o l v a r e :

(a1) Determinarea valorii de aport:

(a 1.1)  plec ând de la valorile reale:

- l e i -

Specificare Alfa Beta

• Fond come rcial 4.000.000 8.000.000+ Imobil izări corporale 16.000.000 20.000.000

+ Mărfuri 1.000.000 2.000.000

+ Clienţi 6.000.000 9.000.000

+ Disponibil ităţi 2.000.000 3.000.000

-  Furnizori (9.000.000) (2.000.000)

= Valoare de aport 20.000.000 40.000.000

Page 279: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 279/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

(al .2) plecând d e la situaţia netă:

- lei -

Speci f icare Alfa Beta

• Capitaluri propri i

+ Plusvaloare asupra fond ului com ercial

+ Plusvaloare asupra imobil izări lorcorporale

15.000.000

4.000.000

1.000.000

(16.000.000-15.000.000)

30.000.000

8.000.000

2.000.000(20.000.000 -

18.000.000)

= V al oar e de apor t 20.000.000 40.000.000

(a2) Determinarea număru lui de acţiuni care trebuie emise de Gam a:

Pentru societatea Alfa: 20.000.000 lei / 1.000 lei/acţiune valoare nominală acţiuni Gama= 20.000 acţiuni

Pentru societatea Beta: 40.000.000 lei / 1.000 lei/acţiune valoare nominală acţiuni Gama= 40.000 acţiuni

(bl ) înreg istrăr i conta bi le Al fa:

(b l .1)  evidenţierea valorii activului transferat:

4.000.000 lei fond comercial + 16.000.000 lei construcţii + 1.000.000 lei mărfuri +6.000.000 lei clienţi + 2.000.000 lei disponibilităţi = 29.000.000 lei

29.000.000 lei 4 6 1

Debitori diverşi75 83 29.000.000 lei

Venituri dinvânzarea activelor

şi alte operaţiide capital

(b1.2} scoaterea din eviden ţă a elementelor d e activ:

30.000.000 lei5.000.000 lei

1.000.000 lei

24.000.000 lei

28 2

Amortizareaconstrucţi i lor

4 9 1

Ajustări pentrudeprecierea

creanţelor - clienţi6 5 8 3

Cheltuiel i privindactivele cedateşi alte operaţii

de capital

212

Construcţi i3 7 1

Mărfuri4 1 1 1

Clienţi5 1 2 1

Conturi la bănciîn lei

30.000.000 lei20.000.000 lei

1.000.000 lei

7.000.000 lei

2.000.000 lei

Page 280: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 280/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

(bl. 3) închiderea conturi lor de cheltuiel i şi venituri şi determ inarea rezultatului:

29.000.000 lei  758 3 = 121  29.000.00 0 leiVenituri din Profit sau pierdere

vânzarea activelorşi alte operaţii

de capital

24.000.000 lei  121 = 658 3  24.000 .000 leiProfit sau pierdere Cheltuiel i privind

activele cedateşi alte o peraţii

de ca pi ta i

Rezultat =  29.000.000 lei - 24.000.000 lei = 5.000.000 iei

(b l .4) transmiterea elementelor d e datori i :

9.000.000 lei  401 = 461  9.000.000 leiFurnizori Debitori diverşi

(bl.5) transmiterea elementelor de capitaluri propri i :

20.000.000 lei10.000.000 lei

3.000.000 lei

2.000.000 lei

5.000.000 lei

1012

Capital subscrisvărsat

106Rezerve

1068

Alte rezerve121

Profit sau pierdere

4 5 6  20.000.00 0 leiDecontări cu

acţionarii/asociaţiiprivind capitalul

(b l .6) regulariza rea contu rilor 456 şi 461:

20.000.000 lei  45 6 = 461  20.000 .000 leiDecon tări cu Debitori diverşi

acţionarii/asociaţiiprivind capitalul

(b2)  înreg istrăr i cont abi le Beta:

Page 281: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 281/550

Ghid pen tru pregătirea can didaţilor la examenul de aptitudini

(b2.1) evidenţierea valori i activului transferat:

8.000.000 lei fond comercial + 20.000.000 lei construcţi i + 2.000.000 lei mărfuri +

9.000.000 lei c l ienţi + 3.000.000 lei disponibi l ităţi = 42.000.000 lei

42 .000.000 le i 461 = 75 83 42.000.000 le i

Debitor i d iverş i Venitur i d in

vânzarea act ivelor

şi alte operaţi i

de capita l

(b2.2) scoaterea d in evidenţă a e lementelor de act iv:

44.000.000 lei

12.000.000 lei

32.000.000 lei

2812

A m o r t i z a r e a

construcţ i i lor

6 5 8 3

Cheltu ie l i pr iv ind

act ivele cedate

şi alte operaţi i

de capita l

212

Construcţ i i

3 7 1

Mărfuri

4 1 1 1

Clienţi

5 1 2 1

Contur i la bănc i

în lei

44.000.000 lei

30.000.000 lei

2.000.000 lei

9.000.000 lei

3.000.000 lei

(b2.3) înch idere a contur i lor de cheltu ie l i ş i venitur i ş i determ inarea rezu l tatu lu i:

42.000.000 lei

Şi:

32.000.000 lei

7 5 8 3

Venitur i d invânzarea act ivelor

şi alte operaţi i

de capita l

121

Profit sau pierdere

121 42.000.00 0 lei

Profit sau pierdere

65 83 32.000.000 lei

Cheltu ie l i pr iv ind

act ivele cedate

şi alte operaţi i

de capita l

Rezultat   = 42.000.000 lei - 32.000.000 lei = 10.000.000 lei

(b2.4) transmiterea e lementelor de dator i i :

2.000.000 lei 401

Furnizori

461

Debitor i d iverş i

2.000,000 lei

Page 282: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 282/550

Dom eniul de competenţă: CONTABILITATE

(b2.5) transmiterea e lementelor de capita lur i propr i i :

40.000.000 lei

20.000.000 lei

7.000.000 lei

3.000.000 lei

10.000.000 lei

1012

Capita l subscr isvărsat

1 0 6

Rezerve1068

Alte rezerve121

Profit sau pierdere

4 5 6

Decontăr i cu

acţ ionar i i /asoc iaţ i ipr iv ind capita lu l

40.000.000 lei

(b2.6) regu larizare a con turi lo r 456 şi 461:

40.000.000 lei 4 5 6

Decontăr i cu

acţ ionar i i /asoc iaţ i i

pr iv ind capita lu l

461 40.000 .000 leiDebitor i d iverş i

(c )  î n r e g i s t r ă r i c o n t a b i l e G a m a :

(c i ) Preluarea e lem entelor de act iv de la A l fa ş i Beta la va loarea rezu l tată în urm a

reevaluări i :

Fond comercial = 4.000.000 lei Alfa + 8.000.000 lei Beta = 12.000.000 leiConstrucţi i = 16.000.000 lei Alfa + 20.000.000 lei Beta = 36.000.000 lei

Mărfuri = 1.000.000 lei Alfa + 2.000.000 lei Beta = 3.000.000 lei

Cl ienţi = 7.000.000 lei Alfa + 9.000.000 lei Beta = 16.000.000 lei

Disponibi l ităţi = 2.000.000 lei Alfa + 3.000.000 lei Beta = 5.000.000 lei

72.000.000 lei12.000.000 lei

36.000.000 lei

3.000.000 lei

16.000.000 lei

5.000.000 lei

2 0 7

F o n d c o m e r c i a l2 2

Construcţ i i

3 7 1Mărfuri

4 1 1 1

Clienţi5 1 2 1

Contur i la bănc i

în lei

4 5 6

Decontăr i cuacţ ionar i i /asoc iaţ i i

pr iv ind capita lu l

72.000.000 lei

(c2) Preluarea e leme ntelor de dator i i ş i a justăr i pentru deprec iere :

Page 283: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 283/550

Ghid  pe n tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Ajustări pentru deprecierea creanţelor - clienţi = 1.000.000 lei Alfa

Furnizori = 9.000.000 lei Alfa + 2.000.000 lei Beta = 11.000.000 lei

4 5 6Decontări cu

acţionarii/asociaţiiprivind capitalul

12.000.000 iei  4 5 6  m   % 12.000.000 lei401 11.000.000 lei

Furnizori491  1.000.000 lei

Ajustări pentrudeprecierea

creanţelor - clienţi

(c3) înregist rarea preluării capit alului propriu :

Capital social = 10.000.000 lei Alfa + 20.000.000 lei Beta = 30.000.000 lei

Rezerve legale = 3.000.000 lei Alfa + 7.000,000 lei Beta = 10.000.000 lei

Alte rezerve = 2.000.000 lei Alfa + 3.000.000 lei Beta = 5.000.000 lei

Profit şi pierdere evidenţiat ca rezu ltat reportat = 5.000.000 lei Alfa + 10.000.000 lei Beta= 15.000.000 lei

60.000.000 iei 4 5 6Decontări cu

acţionarii/asociaţiiprivind capitalul

1012

Capital subscrisvărsat1061

Rezerve legale1068

Alte rezerve117

Rezultatul reportat

60.000.000 iei30.000.000 lei

10.000.000 le

5.000.000 le

15.000.000 le

(d) Bi lanţul contab il dup ă fuziune:

•  lei

Denum i r ea i nd i c ator i i or Soc i etateaG a m a

A . A c t i ve i m obi l i zate 4 8 . 0 0 0 . 0 0 0

1.  Imobil izări necorporale 12.000.000

Fond comercial 12.000.000

II. Imobilizări corporale 36.000.000

1. Terenuri şi construcţi i 36.000.000

III. Imo bilizări financiare -

B. Active c i rculante 2 3 . 0 0 0 . 0 0 0

1. Stocuri 3.000.000

Page 284: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 284/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

Denu m i r ea i nd i c ator i lor Soc i etatea

G a m a

Mărfuri 3.000.000

II. Creanţe 15.000.000

(Sumele ce trebuie să fie încasate după o perioadă mai mare de unan trebuie să fie prezentate separat p entru fiecare element.)

1. Crea nţe com erciale (clienţi) 16.000.000

Ajustări pentru deprecierea creanţelor - cl ienţi (1.000.000)

iii. Investiţii financiare pe termen scurt -

IV. Casa şi conturi la bănci 5.000.000C. Cheltuiel i în avans -

D. Dato r i i ce trebu ie plăti te într-o per io adă de un an 11.00 0.000

Datorii comerciale (furnizori) 11.000.000

E. Active c i rculante nete, respectiv dator i i curente nete:

23.000.000 - 11.000.000 = 12.000.000

12.000.000

F. Total act ive minus dator i i curente:

48.000.000 + 12.000.000 = 60.000.000

60.000.000

G. Datori i ce trebuie plătite într-o p erioadă m ai mare de un an -

H. Provizioane pentru riscuri şi cheltuiel i -

I. Venituri în avans -

J . Capital ş i rezerve 6 0 . 0 0 0 . 0 0 0

I . Capital subscris (prezentâ ndu-se separat capitalul vărsat şi celnevărsat

30.000.000

II. Rezer ve 10.000.000

III. Alte rezerve 5.000.000

IV. Rezultat reportat 15.000.000

Exemplul ilustrativ 64

Reluând datele din e xemp lul anterior, se cere:

F o l o s i n d m e t o d a v a l o r ii n e t e c o n t a b i l e :

( a ) P r e z e n t a ţ i î n r e g i s t r ă r i l e c o n t a b i l e î n c o n t a b i l i t a t e a c e l o r

d o u ă s o c i e t ă ţ i c a r e s e d i z o l v ă ;

( b ) P r e z e n t a ţ i î n r e g i s t r ă r i l e c o n t a b i l e î n c o n t a b i l i t a t e a

s o c i e t ă ţ i i n o u - î n f i i n ţ a t e .

Page 285: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 285/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

R e z o l v a r e :

(a 1)  înreg istrăr i con tabi le Al fa:

(a 1.1)  cu ocazia inventarierii s-au efectu at înregistrările:

1.000.000 lei 212

Construcţi i1 0 5

Rezervedin reevaluare

1.000.000 iei

Şi:

4.000.000 lei 2 0 7

Fond comercial

1 0 5

Rezerve

din reevaluare

4.000.000 lei

(al .2) transmiterea elementelor d e capital propriu:

20.000.000 lei %

10.000.000 lei  1012

Capital subscris

vărsat

3.000.000 lei 106

Rezerve

2.000.000 lei  1068Alte rezerve

5.000.000 lei 10 5

(4.000.000  + 1 .ooo.ooo)  Rezerve

din reevaluare

45 6 20.000.000 lei

Decontări cu

acţionarii/asociaţii

privind capitalul

(a1.3) scoaterea din evidenţă a elementelor de activ:

30.000.00 0 lei 89 2 = % 30.000.000 lei

Bilanţ 20 7 4.000.000 le

de închider e Fond comercial

212   16.000.000 lei

Construcţi i

371 1.000.000 lei

Mărfuri

41 11 7.000.000 leiClienţi

51 21 2.000.000 leiConturi la bănci

în lei

Page 286: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 286/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

(al .4) transm iterea elem ente lor de datori i şi ajustări pen tru d eprec iere:

30.000.000 lei %   =  8 9 2  30.000.000 lei

9.000.000 lei  4 0 1  Bi lanţ

Furn izor i de înch ide re

1.000.000 lei  491

Ajustăr i pentru

deprec ierea

creanţelor - c l ienţi

20 .000.000 le i 45 6

D e c o n t ă r i c u

acţionari i/asociaţi i

priv ind capita lu l

( a2 ) î n r e g i s t r ă r i c o n t a b i l e B e t a :

(a2.1) cu oc azia inventarier i i s-au efec tuat înregistră ri le:

2.000.000 lei  2 1 2 = 1 0 5  2.000.000 lei

Construcţ i i Rezerve

din reevaluare

8.000.000 lei  2 0 7 = 1 0 5  8.000.000 leiFond com erc ia l Rezerve

din reevaluare

(a2.2) transmiterea e lementelor de capita l propr iu :

40.000.00 0 lei %   = 4 5 6  40.000 .000 lei

20.000.000 lei  1 0 1 2  Deco ntăr i cu

Capita l subscr is acţ ionar i i /asoc iaţ i i

vărsat pr iv ind capita lu l

7.000.000 lei  1 0 6

Rezerve

3.000.000 lei  1 0 6 8

Alte rezerve

10.000.000 lei  1 0 5

(2.000.000 +  Rezerve

8.000.000) din re ev alu ar e

(a2.3) scoaterea d in evide nţă a e lem entelor de act iv:

Page 287: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 287/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

42.000.000 lei 8 9 2

Bilanţ

de închidere

2 0 7

Fond comercial212

Construcţi i3 7 1

Mărfuri4 1 1 1

Clienţi5 1 2 1

Conturi la bănciîn lei

42.000.000 lei8.000.000 lei

20.000.000 lei

2.000.000 lei

9.000.000 lei

3.000.000 lei

(a2.4) transmiterea elementelor de datorii:

42.000.000 lei2.000.000 lei

40.000.000 lei

4 0 1

Furnizori4 5 6

Decontări cuacţionarii/asociaţii

privind capitalul

8 9 2

Bilanţde închidere

42.000.000 lei

(b)  î nr eg i st r ăr i c ontabi l e G am a :

(b1) înregistrarea preluări i capitalului propriu:

Capital social = 10.000.000 lei Alfa + 20.000.000 lei Beta = 30.000.000 lei

Rezerve legale = 3.000.000 lei Alfa + 7.000.000 lei Beta = 10.000.000 lei

Alte rezerve = 2.000.000 lei Alfa + 3.000.000 lei Beta = 5.000.000 lei

Rezerve din reevaluare = 5.000.000 lei Alfa  +  10.000.000 lei Beta = 15.000.000 lei

60.000.000 lei 4 5 6

Decontări cuacţionarii/asociaţii

privind capitalul

1012

Capital subscris

vărsat1061

Rezerve legale1068

Alte rezerve1 0 5

Rezervedin reevaluare

60.000.000 lei

30.000.000 lei

10.000.000 lei

5.000.000 lei

15.000.000 lei

Page 288: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 288/550

Domeniul de com petenţă: CONTABILITATE

(b2) Preluarea e lem entelor de act iv de la A l fa şi Beta la va loarea rezu l tată în urm a

reevaluări i :

F o n d c o m e r c i a l  =  4.000.000 lei Alfa  +  8.000.000 lei Beta = 12.000.000 lei

Construcţi i = 16.000.000 iei Alfa + 20.000.000 lei Beta = 36.000.000 lei

Mărfur i  =  1.000.000 lei Alfa + 2.000.000 lei Beta =  3.000.000 lei

Cl ienţ i  =  7.000.000 lei Alfa + 9.000.000 lei Beta = 16.000.000 lei

Disponibi l ităţi = 2.000.000 lei Alfa + 3.000.000 lei Beta = 5.000.000 lei

72.000.000 lei %   =  891  72.000.000 lei

12.000.000 lei  2 0 7  Bi lanţF o n d c o m e r c i a l d e d e s c h i d e r e

36.000.000 lei  2 1 2

Construcţ i i

3.000.000 lei  371

Mărfuri

16.000.000 lei  4 1 1 1

Cl ienţ i

5.000.000 lei  5121

Contur i la bănc i

în lei

(b3) Preluarea e lem entelor de dator i i ş i a justăr i pentru deprec iere:

Ajustăr i pentru deprec ierea creanţelor  -  c l ienţ i  =  1.000.000 lei Alfa

Furnizori = 9.000.000 lei Alfa  +  2.000.000 lei Beta = 11.000.000 lei

Decontăr i cu asoc iaţ i i pr iv ind capita lu l  =  60.000.000 lei

72.000.000 lei  8 9 1  =  %  72.000.000 lei

Bi lanţ  4 0 1  11.000 .000 lei

de desch idere Furn izor i

4 91  1.000.00 0 lei

Ajustăr i pentru

d e p r e c i e r e ac r e a n ţ e l o r - c l i e n ţ i

4 5 6  60.000.0 00 lei

Decontăr i cu

acţ ionar i i /asoc iaţ i i

pr iv ind capita lu l

Page 289: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 289/550

C A P I T O L U L 4P O L I T I C C O N T A B I L E D E R E C U N O A Ş T E R E , E V A L U A R E

Ş l P R E Z E N T A R E IN S I T U A Ţ I I L E F I N A N C I A R EA IN F O R M A Ţ I I LO R C O N T A B I L E Î N C O N F O R M I T A T E

C U S T A N D A R D E L E I N T E R N A Ţ I O N A L ED E R A P O R T A R E F I N A N C I A R Ă 1 0

Exemplul ilustrativ 65

La data de 31.12. N-1, o societate achiziţionează un uti laj, preţ de

cum păra re 40.000 le i , chel tu ie l i de transpo rt 10 .000 le i. Costur i le

de demontare ş i mutare a act ivu lu i sunt est imate la va loarea de

5.000 lei . Uti lajul nu este uti l izat în producerea de stocuri .

Durata de viaţă uti lă a uti lajului este de 10 ani, metoda de

am ortiza re fi ind cea l iniară, valo are a reziduală - 1.000 lei .

La începutu l anulu i N+3, ent i tatea dec ide majorarea duratei de

viaţă ut i lă , mo tivân d că ut i la ju l nu a fost fo los i t la capac i tate a

preconizată, astfe l încât d urata de v iaţă ut i lă răm asă este de 8 an i .

La sfârşitul anului N+4, uti lajul este reevaluat, valoarea justă fi ind

estimată la 30.000 lei . Estimarea valori i juste s-a real izat pe baza

probelor de p iaţă, pr intr-o evaluare efectuată în mod normal

de un evaluator profes ionis t independent. Se cons ideră că

amort izarea este e l iminată d in va loarea contabi lă brută a act ivu lu i

ş i că surplusul din reevaluare este transferat la rezultatul reportat

atunc i când act ivu l este derecunoscut.

C o n fo r m I A S 1 6 , c o n t a b i l i z a ţ i :

(a ) R e c u n o a ş t e r e a i n i ţ i a lă u t i l a ju l u i ;

(b ) A m o r t i z a r e a a n i l o r N ş i N + 3 ;

(c) R e e v a l u a r e a a c t i vu l u i î n a n u l N + 4 ;

(d ) P r e c i z a ţ i c e i n fo r m a ţ i i , c o n fo r m I A S 1 6 , t r e b u i e s ă p r e z i n t e

ent i tatea în s i tuaţ i i le f inanc iare în an i i N, N+3, N+4.

10 Sunt avute în vedere următoarele standarde şi interpretări: IAS 1, IAS 2, IAS 7, IAS 8, IAS 10,IAS 11, IAS 12, IAS 16, IAS 17, IAS 18, IAS 20, IAS 21, IAS 23, IAS 24, IAS 32, IAS 33, IAS 36,IAS 37, IAS 38, IAS 39, IAS 40, IAS 41, IFRS 5, IFRS 7, SIC-15, SIC-27 , IFRIC 1, IFRIC 4, IFRIC 5,IFRIC13.

Page 290: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 290/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

R e z o l v a r e :

(a) Recepţia utilajului la costul său: 40.000 lei + 10.000 lei + 5.000 lei = 55.000 lei:

55.000 lei Ech ipam ente

t e h n o lo g ice

maşin i, utilaje şi

(instalaţii de lucru)

Furnizori

de imobilizări

Provizioane pentru

dezafectare

imobi l izăr i corporale

şi alte acţiuni similare

legate de acestea

55.000 lei

50.000 lei

5.000 lei

(b1) Am ortizarea anulu i N:

Valoare am ortizabilă = 55.000 lei cost - 1.000 lei valoare rezidu ală = 54.000 lei

Amortizare anuală = 54.000 lei / 10 ani = 5.400 lei

5.400 lei Cheltu ieli

de exploatare

pr iv ind amort izarea

imobilizărilor

Amort izarea

instalaţiilor,

mij loacelor de transport,

animalelor şi plantaţii lor

5.400 lei

(b2) Situaţia activulu i la sfârşitul anului N+2 :

• Cost

Amort izare anuală

Amort izare cum ulată pe 3 an i (N, N+1 ş i N+2)  =  3 x 5.400 lei

Valoare contabilă netă la sfârşitul anului N+2   =

55. 000 le i - 16. 200 le i

55.000 lei

5.400 lei

16.200 lei

38.800 lei

Pentru anii N+3 şi N+4, amortizarea este 38.800 lei  /  8 ani durata de viaţă utilă rees-

timată = 4.850 lei:

4.850 lei Cheltu ieli

de exploatare

pr iv ind amort izarea

imobilizărilor

Amort izarea

instalaţiilor,

mij loacelor de transport,

animalelor şi plantaţii lor

4.850 lei

(c) Reevaluarea activulu i la sfârşitul anulu i N+4 :

Page 291: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 291/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

• Valoare con tabilă netă la sfârşitul anu lui N+ 2 38.800 lei

Amo rtizare cum ulată pe 2 ani (N+3 şi N+4) = 2 x 4.850 lei 9.700 lei

Valoare con tabilă netă la sfârşitul anu lui N+ 4 = 29.100 lei38.800 lei - 9.700 lei

Valoare justă  30.000 lei

Diferenţă poz itivă din reevaluare = 900 lei30.000 le i -29.100 le i

(c i) El iminarea amortizări i cum ulate din valoarea brută:

9.700 lei Amo rtizarea = Echipa men te 9.700 leiinstalaţi i lor, tehnologice

mijloace lor de transp ort, (maşini, utilaje şianim alelor şi plantaţiilor instalaţii de lucru)

(c2) înregist rarea diferenţei poz itive din reevaluare:

900 lei Echipa men te = Rezerve din 900 leitehnologice reevaluarea

(maşini, utilaje şi imo bilizărilor corp oraleinstalaţii de lucru)

(d) Prezenta rea inform aţiilor în situaţiile financiare:( d l ) A n u I N :

1.  B aza de eval uar e  folosită la determinarea valori i contabile brute a fostcostul de achizi ţ ie.

2.  M etoda de am o r t i zar e  folosită a fost cea  l i n iar ă; va l oar ea am or t i zabi l ăse deter m i nă sc ăz ând va l oar ea r ez i dual ă d i n va l oar ea de i ntr ar e.

3.  Dur ata de v i aţă ut i lă  a utilajului:  10 ani.

4. Valoarea contab ilă brută la încep utu l anului = 55.000 lei

Amortizarea cumulată la începutul anului = 0

Amo rtizarea cum ulată la sfârşitul anului = 5.400 lei

Valoarea contabilă brută la sfârşitul anului = 55.000 lei.(d2)  A nul N+ 3:

1.  B aza de eval uar e  folosită la determinarea valori i contabile brute a fostcostul de achizi ţ ie.

2.  M etoda de am o r t i zar e  folosită a fost cea  l iniară.

3.   Dura ta de viaţă uti lă  a utilajului: 8 ani.

4. Valoarea contab ilă brută la încep utu l anulu i = 55.000 lei

Page 292: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 292/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Amortizarea cumulată la începutul anului = 5.400 lei N + 5.400 lei N+1 +5.400 iei N+2 = 16.200 lei

Amortizarea cumulată la sfârşitul anului = 16.200 lei + 4.850 lei amortizarea

anului N+3 = 21.050 lei

Valoarea contabilă brută la sfârşitul anului = 55.000 lei.

5. în con for mit ate cu ÎA S 8, ent itatea trebuie să prezinte natura ş i efectu l

modificării estimărilor contabile care afectează perioada curentă (anul N+3)

şi  care va avea efect asupra perioadelor viitoare (anul N+4 până la sfârşitul

duratei de viaţă utilă). în cazul nostru, o astfel de prezentare rezultă din

modificări de estimări referitoare la modificarea duratei de viaţă utilă.

Natura modif icăr i i : majorarea duratei de v iaţă ut i lă , dator ită faptu lu i că

utilajul nu a fost folosit la capacitatea preconizată; durata de viaţă utilărămasă a fost stabilită la 8 ani.

V a l o a r e a m o d i f i c ă r i i d e e s t i m a r e c o n t a b i l ă c a r e a r e e f e c t î n a n u l N + 3 :

cheltuiala cu amortizarea imobilizărilor în anul N+3 este de 4.850 lei.

V a l o a r e a m o d i f i c ă r i i d e e s t i m a r e c o n t a b i l ă c a r e a r e e f e c t a s u p r a p e -

r ioadelor v i i toare: cheltu ia la cu amort izarea imobi l izăr i lor în f iecare per i-

oadă viitoare este de 4.850 lei de-a lungul duratei de viaţă utilă rămase a

activului.

( d 3) A n u l N + 4 :

1. Ba za de ev al ua re folosită la determ inarea valorii conta bile brute a fost

va loa rea ju st ă ( în urma reevaluăr i i s-a t recut de la modelu l cost la mod elu l

valorii juste).

2 . M e t o d a d e a m o r t i z a r e f o l o s i t ă a f o s t c e a li n i a r ă .

3 . D u r a t a d e v i a ţ ă u t i l ă a u t i la j u l u i: 8 a n i .

4. Valoarea cont abilă brută la înce putu l anulu i = 55.000 lei

Amort izarea cumulată la începutul anulu i = 5.400 le i N   +  5.400 lei N+1 +

5.400 lei N+2 + 4.850 lei N+3   =  21.050 lei

Amortizarea cumulată la sfârşitul anului = 21.050 lei amortizarea cumulată

la începutul anulu i  -  9.700 lei anularea amortizării cumulate = 11.350 lei

Valoarea contabilă brută la sfârşitul anului = Valoarea justă   =  30.000 lei.

5. Pentru utilajul exp rima t în valoarea reevaluată se va prezenta:

(a) data intrării în vig oa re a reeva luării este 01.01 .N+5 ;(b) în procesul de evaluare a fost implic at un evaluato r profesionist;

(c) estimarea valorii juste s-a realizat pe baza probelor de piaţă, printr-o

evaluare efectuată în mod normal de evaluatori profesionişti;

(d) va loarea contabi lă dacă act ivu l ar f i fost recunoscut conform mod elu-lui cost: 55.000 lei  -  21.050 le i amort izarea cumulată la începutulanulu i -4 .8 50 le i amort izarea anulu i N+4 = 29.100 lei ;

(e)   surplus ul din reevaluare  =  900 lei.

Page 293: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 293/550

Dom eniul de competenţă: CONTABILITATE

Exemplul ilustrativ 66

O societate come rcială achiziţionează la data de 31.12.N-1 o

clădire şi terenul pe care este situată la preţul unic de 200.000 lei,

durata d e viaţă utilă estim ată 40 de ani. Preţul estim at a activelor,

dacă ar fi fost achiziţionate separat, este de 30.000 lei pentru teren

şi 220.000 lei pentru clădire. Totodată, pentru clădire s-a estimat o

valoare reziduală de 12.000 lei.

La data ach iziţiei, terenul este evaluat la valoarea justă d e 35.000 lei.

La 31.12.N+1, terenu l este reevaluat la valoarea justă d e 32.000 lei.

în cursul anului N +2, în legătură cu clădirea s-au efectuaturmătoarele costuri: costuri de consolidare în valoare de 20.000 lei,

consolidarea conducând la majorarea duratei de viaţă uti le a

clădirii şi zugrăvirea exterioară a clădirii, costuri în valoare de

15.000 lei.

Totodată, la sfârşitul anului N+2, terenul a fost reevaluat la 22.000 lei.

C o n f o r m I A S 1 6 , c o n t a b i l i z a ţ i:

( a ) î n N - 1 , a c h i z i ţ i a ş i r e e v a l u a r e a t e r e n u l u i l a d a t a a c h i z i ţ i e i ;

( b ) A m o r t i z a r e a a n u a l ă a c l ă d i r i i ;

( c) R e e v a l u a r e a t e r e n u l u i l a 3 1 . 1 2 . N + 1 ;

( d ) R e c u n o a ş t e r e a c h e l t u i e li l o r u l t e r i o a r e e f e c t u a t e î n a n u l N + 2

p e n t r u c l ă d i r e ;

( e ) R e e v a l u a r e a t e r e n u l u i l a 3 1 . 1 2 . N + 2 ;

( f ) P r e c i z a ţ i c e i n f o r m a ţ i i , c o n f o r m I A S 1 6, t r e b u i e s ă p r e z i n t e

e n t i t a t e a î n s i t u a ţ i i l e f i n a n c i a r e î n a n i i N - 1 şi N + 1 .

R e z o l v a r e :

(a l) Repartizare a preţu lui unic plătit de 200.00 0 lei între teren şi clădire:

Speci f icare Preţ

estimat

C otă pr oc entual ă Repar t i zar e

Teren 30.000 lei 30.000/2 50.000 = 12% 200.000 lei x 12% = 24.000 lei

Clădire 220.00 0 lei 220.00 0/200.0 00 = 88 % 200.000 lei x 88% = 176.000 lei

Total 250.000 lei 100% 200.000 lei

200.000 lei24.000 lei

176.000 leiTerenuriClădiri

Furn izori 200.000 leide imobil izări

Page 294: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 294/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul d e aptitudini

(a2) înregistrarea reevaluării terenului la data achiziţ iei, diferenţa din reevaluare =35-000 lei - 24.000 lei m 11.000 lei:

11.000 lei Terenuri = Rezerve din 11.000 leireevaluarea

imobilizărilor corporale

(b) Am ortizarea anua lă a clădir ii:

Valoare amortizabilă = 176.000 lei cost - 12.000 lei valoare reziduală = 164.000 lei

Amortizare anuală = 164.000 lei / 40 ani = 4.100 lei

4.100 iei Cheltuieli = Am ortizarea 4.100 leide exploa tare clădir ilor

pr iv ind amo rt izareaimobilizărilor

Terenul nu se amortizează.

(c) Reevaluarea terenulu i la 31.12.N +1:

Diferenţă negativă din reevaluare = 32.000 lei valoarea justă la 31.12.N+1 - 35.000 lei

valoarea justă la data achiziţ iei = 3.000 lei

Soldul contului „Rezerve din reevaluare" = 11.000 lei

Prin urmare:

3.000 lei Rezerv e din = Terenuri 3.000 lei

reevaluarea

imobilizărilor corporale

(d) Costu rile cu cons olidarea se recuno sc astfel:

(d1) Zug răvire a exterioară a clădir ii se includ e în categ oria  „epa ra ţiil e şi înt reţin ere a

elementu lu i de m obi l izăr i corpora le  şi se recunoaşte în contul de profit şi pierdere:

15.000 lei Cheltu ieli cu = Furnizori 15.000 lei

întreţinerea şireparaţiile

(d2) Cons olidare a clădir ii va con duc e la creşterea grad ului de sigura nţă peste nivelul

reflectat în valoarea contabilă. Criterii le de recunoaştere fi ind îndeplinire, se va majora

valoarea contabilă a clădir ii:

20.000 lei Clădir i = Furnizori 20.000 ieide imobilizări

Page 295: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 295/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

(e) Reevaluare a teren ului la 31.12 .N+2:

Diferenţă negativă din reevaluare = 22.000 lei valoarea justă la 31.12.N+2 - 32.000 lei

valoarea justă la 31.12.N+1  =  10.000 lei

Sold ul con tului „Rezerve din reevaluare" =  11.000 lei -  3.000 lei =  8.000 lei

Prin urmare:

10.000 lei %  =  Terenuri 10.000 lei8.000 lei Rezerve din

reevaluareaimobil izări lor corporale

2.000 lei Che ltuieli din

reevaluareaimobilizărilor

necorporale şi corporale

(f) Prezentarea inform aţiilor în situaţiile financiare :

( f i )  A nul N-1:

1. B aza de eval uar e   folosită la determinarea valorii contabile brute a clădirii

a fost  costul de achizi ţ ie.

2.   C l ăd i r ea se am o r t i zează. M etoda de am o r t i zar e folosită a fost cea l iniară.

V al oar ea am or t i zab i l ă se deter m i nă sc ăzân d val oar ea r ez i dual ă d i n

valoarea de intrare.3.   Dura ta de viaţă uti lă a clăd irii:  40 ani.

4. Valoarea contab ilă brută a clădiri i la începu tul anului = 0 lei

Amortizarea cumulată la începutul anului = 0

Amortizarea cumulată la sfârşitul anului  =  0 lei

Valoarea contabilă brută a clădirii la sfârşitul anului = 176.000 lei.

5.   B aza de eval uar e  folosită la recunoaşterea iniţială a terenului a fost  costul

de achizi ţ ie.

6. Terenul nu se amortizează.

7. Valoarea contabilă brută a terenului la încep utul anului  =  0 lei.

8. Valoarea contab ilă brută a teren ului la sfârşitul anulu i = 35.000 lei.9. Valoarea contabilă care ar fi fost recunoscută d acă terenul nu s-ar fi reeva-

luat = 24.000 lei.

10. Surp lus din reevaluare care reprezintă modificarea perioadei  =  11.000 lei.

(f2)  A nu l N+ 1:

1. B aza de eval uar e  folosită la determinarea valori i conta bile b rute a clădiri i

a fost  costul de achizi ţ ie.

Page 296: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 296/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

2 . C l ă d i r e a s e a m o r t i z e a z ă . M e t o d a d e a m o r t i z a r e f o lo s it ă a f o s t c e a li n i a r ă .V a l o a r e a a m o r t i z a b i l ă s e d e t e r m i n ă s c ă z â n d v a l o a r e a r e z i d u a l ă d i n

v a l o a r e a d e i n t r a r e .

3 . D u r a t a d e v i a ţ ă u t i l ă a c l ă d ir i i: 4 0 a n i .

4. Valoarea conta bilă brută a clădir ii la înce putu l anulu i = 176.000 lei

Amort izarea cum ulată la începutul anu lu i = 0

Amort izarea cumu lată la sfârş itul anulu i =  4.100 lei

Valoarea contabilă brută a clădir ii la sfârşitul anului =   176.000 lei.

5. Ba za de eva lua re fo losită la determinarea va lor i i contabi le brute a tere-n u lui a fo st v a lo a r e a j u st ă .

6. Valoarea contabilă brută a terenului la înce putu l anului = 35.000 lei.

7. Valoarea conta bilă brută a terenului   la sfârşitul anului = 32.000 lei.

8. Valoarea contabilă care ar f i fost recunoscută da că terenul nu s-ar f i reeva-luat =35 .00 0 lei .

9. Surp lusul din reevaluare s-a dim inuat cu 3.000 lei.

Exemplul ilustrativ 67

La data de 01.01 .N, Alfa achiziţ ione ază un utilaj la preţul decumpărare de 150.000 lei; cheltuieli de transport 40.000 lei;cheltu ie l i cu pun erea în funcţ iune 60.000 le i. Din punct de vedere

contabil, utilajul se amortizează l iniar în 4 ani, valoarea rezidualăfiind de 10.000 lei. Din punct de vedere fiscal, utilajul se amortizeazăliniar  în 3 ani. La data de31 .12.N+1 se decide reevaluarea utilajului,valoarea justă f i ind de 180.000 lei. Surplusul din reevaluare estetransferat la rezultatul reportat la derecunoaşterea activului.  Lasfârşitul duratei de util itate, utilajul se vind e la preţul de vân zarede 15.000 lei. Valoarea reziduală şi reevaluarea nu sun t rec unoscutedin punct de vedere fiscal. Cota de impozit pe profit este de 16%.

S e c e r e :

( a) C o n t a b i l i z a ţ i c o n f o r m I A S 1 6 a c h i z i ţ i a , a m o r t i z a r e a î n

f iecare an, reevaluarea ş i vânzarea ut i la ju lu i ;

( b ) C a l c u l a ţ i ş i c o n t a b i l i z a ţ i c o n f o r m I A S 1 2 i m p o z i t e l e

a m â n a t e ;( c ) P r e z e n t a ţ i u n e x t r a s d i n p o l i t i c i l e c o n t a b i l e a p l i c a t e d e

e n t i t a t e .

R e z o l v a r e :

I . A n u l N :

(a) Achiziţ ia utilajului la data de 01.01  .N  la costul de achiziţ ie:

Page 297: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 297/550

Domeniul de com petenţă: CONTABILITATE

Cost de a ch iz i ţ ie = 150.000 le i preţ de cump ărare + 40 .000 le i chel tu ie l i de transport +

60.000 le i chel tu ie l i cu pune rea în funcţ iune = 250.000 le i

250.00 0 lei Uti laje = Furnizori 250.000 lei

de imobi l i zăr i

(b) înregis trarea amort izăr i i cont abi le la 31 .12.N:

Valoarea am ort izab i lă = 250.000 le i cost - 10 .000 le i va loare rez idua lă  =

Amort izare anuală = 240.000 le i / 4 an i durata de amort izare contabi lă

60.000 le i Cheltu ie l i   =  A m o r t i z a r e a

de exploata re ut i la je lor

pr iv ind amort izarea

imobi l i zăr i lor

(c ) Calcu lu l impo zi te lor am ânat e la 31 .12.N:

Amort izare contabi lă = 60 .000 le i

Amort izarea f i sca lă se ca lcu lează p lecând de la costu l act ivu lu i de 250.000 le i .

Am ort izare f i sca lă = 250.000 le i / 3 an i durata d e amo rt izare f i sca lă = 83 .333 le i

Valoare contabi lă = 250.000 le i cost  -  60.000 lei amortizare contabilă = 190.000 lei

Bază fiscală = 250.000 lei cost - 83.333 lei amortizare fiscală = 166.667 lei

Valoare contabi lă act iv 190.000 le i  >  bază fiscală activ 166.667 lei . Deci rezultă o dife-

renţă temporară impozabi lă = 190.000 le i -  166.667 lei = 23.333 lei , care va det erm ina

o dator ie de im pozi t am ânat = 16% x 23.333 le i = 3 .733 le i :

3.733 lei Che ltuie l i cu  =  Datori i de 3.733 lei

impo zi tu l pe impo zi t peprof i t am ânat prof it am âna t

Dator i i de impozi t pe prof i t amânat

3.733 (N)

= 240.000 lei

=  60.000 lei

60.000 lei

I I. An ul N + 1:

(a) înregis trarea amort izăr i i conta bi le la data de 31.12.N+1:

60.000 lei Che ltuiel i = Am ortiz are a 60.000 lei

de exploatare ut i la je lor

pr iv ind amort izarea

imobi l i zăr i lor

Page 298: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 298/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

(b) Reevalua rea la 31.12.N +1:

• Cos t 250.00 0 lei

Amo rt izare contabi lă cumulată pe 2 ani (N ş i N+1) =

2 ani x 60.000 lei 120.000 lei

Valoare contabilă netă la sfârşitul anului N+1 =

250 .000 lei - 120.00 0 lei 130.000 lei

Valoare justă 180.000 lei

Diferenţă pozit ivă din reevaluare  =

180.000 lei - 130.000 lei 50.000 lei

(b l) E l iminarea amort izăr i i cumu late d in va loarea brută:

120.000 lei Am ortizare a = Utilaje 120.000 leiinstalaţiilor,

mij loacelor de transport,animalelor şi plantaţii lor

(b2) înregistrarea diferenţei pozit ive din reevaluare:

50.000 lei Utilaje = Rezerve din 50.000 lei

reevaluareaimobilizărilor corporale

(c) înregistrarea impo zitelor amân ate:

Valoare contabilă = Valoare reevaluată = 180.000 lei

Valoare fiscală = 250.000 lei cost - 83.333 lei/an amortizare fiscală x 2 ani (N şi N+1) =83.333 lei

Valoare cont abilă activ 180.000 lei > b ază fiscală activ 83.333 lei. Deci rezultă o diferenţătemporară impozabilă = 180.000 lei - 83.333 lei = 96.667 lei, care va determina o da-torie de impozit amânat necesară = 16% x 96.667 lei = 15.466 lei.

Datoria de impozit amânat existentă (soldul contului „Datorii de impozit pe profit

am ânat" la sfârşitul anului N) = 3 .733 lei

Datoria de impozit amânat de contabilizat în anul curent = 15.466 lei - 3.733 lei =11.733 lei, recun oscu tă astfel:

pe seama rezervelor din reevaluare = 16% x 50.000 lei soldul contului„Rezerve din

reevaluare" =  8.000 lei;

- pe seam a cheltuieli lor, restul de 11.733 lei -  8.000 lei =  3.733 lei.

8.000 lei Rezerve din = Datorii de 8.000 leireevaluarea impo zit pe

imobi l izăr ilor corporale prof it amân at

Page 299: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 299/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

3.733 lei Che ltuie l i cu = Dato ri i de 3.733 lei

i m p o z i t u l p e i m p o z i t p e

prof i t am ânat prof i t am âna t

S i tuaţ ia contu lu i„D ator i i de im pozi t pe prof i t am ânat" la sfârş itu l anulu i N +1:

Dator i i de impozi t pe prof i t amânat

3.733 (N)

8.000 (N+1)

3.733 (N+1)

Sc 15.466

Ui. Artui N+ 2:

(a) înregis trarea amo rt izăr i i cont abi le ia 31 .12.N+2:

Valoare conta bi lă = Valoare reevaluată = 180.000 le i

Valoare amortizabilă = 180.000 lei - 10.000 lei valoare reziduală = 170.000 lei

Amortizare anuală contabilă = 170.000 lei / 2. ani durata de viaţă uti lă rămasă = 85.000 lei

85 .000 lei Cheltu ie l i = Am ort izarea 85.000 le i

de exploat are ut i la je lor

pr iv ind amort izarea

imobi l i zăr i lor

(b) Calcu lu l impo zi te lor amâ nate ia 31 .12.N+2:

Valoare contabilă = 180.000 lei valoarea justă - 85.000 lei amortizare contabilă N+2 =95.000 lei

Bază fiscală = 250.000 lei cost - 3 ani x 83.333 lei/an amortizare fiscală = 0 lei

Valoare contabilă activ 95.000 lei > bază fiscală activ 0 lei . Deci rezultă o diferenţă tem-

porară im poza bi lă = 95 .000 le i - 0 iei = 95 .000 le i, care va determ ina o dator ie de im-

pozit amânat necesară = 16% x 95.000 lei = 15.200 lei .

Dator ia de impozi t amânat ex is tentă (so ldul contu lu i „Dator i i de impozi t pe prof i t

amânat" la s fârş i tu l anulu i N+1) = 15 .466 le i

Dec i se va dim inu a datoria de im poz it am ân at cu 15.200 lei - 15.466 lei = 266 lei:

266 lei Datori i deimpozi t pe

prof i t amânat

Venitur i d inimpozi tu l pe

prof i t amânat

266 lei

Page 300: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 300/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Situaţia contului „Datorii de im pozit pe profit amân at" la sfârşitul anului N+2:

Datori i de impozit pe profit amânat

266 (N+2) 3.733 (N)

8.000 (N+1)

3.733 (N+1)

Sc 15.200

IV. Anu l N +3:

(a) înregistrarea amo rtizării conta bile la sfârşitul anu lui N+3 (aceeaşi ca în anu l N+2):

85.000 lei Cheltuiel i = Amo rtizarea 85.000 leide explo atare utilajelor

privind amortizareaimobil izări lor

(b) Vânzarea activului:

(b 1) Preţu I de vâ nza re:

15.000 lei Deb itori diverşi = Ven ituri din 15.000 leicedarea activelor

(b2) Descărcarea gestiunii :

Amortizarea imobil izări lor corporale

120.000 (N+1) 60.000 (N)

60.000 (N+1)

85.000 (N+2)

85.000 (N+3)

Sc 170.000

% = Utilaje 190.000 lei

Amortizareaimobil izărilor corporale

Cheltuiel i privindactivele cedate

(b3) Transferu l rezervei din reevaluare la rezultatu l reportat:

190.000 lei170.000 lei

20.000 lei

Page 301: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 301/550

Domeniul de com petenţă: CONTABILITATE

Rezerve d in reevaluare

8.000 (N+1) 50.000 (N+1)

Sc 42.000

42.000 le i Rezerve d in

reevaluarea

imobi l i zăr i lor corporale

Rezu ltatul reporta t 42.000 lei

reprezentând surp lusu l

real izat din

rezerve d in reevaluare

(c ) Calcu lu l impo zi te lor amâ nate:

Valoare contabilă = 0 lei

Valoare fiscală = 0 lei

Necesar dator i i de impozi t pe prof i t amânat  =  0 lei

Ex is tent dator i i de impozi t pe prof i t amânat (so ldul contu lu i la s fârş i tu l anulu i N+2) =15.200 lei

Pr in urmare, se va anula dator ia de im pozi t a mâ nat cu so ldul de 15.200 le i:

15.200  le i  Dator i i de  =  Ven ituri din 15.200 lei

Ex t ra s d i n po l i t i c i l e c ont a b i l e :

1. Rec uno aşter ea iniţială a uti lajului s-a real izat la cost ul de 250.000 lei.

2 . Ut i la ju l se am ort izea ză contab i l pe o per ioadă de 4 an i . Valoarea amort iza b i lă s -a

determinat deducând d in cost va loarea rez iduală .

3 . Recun oaşterea u lter ioară s -a conta bi l i zat astfel :

la costu l său d iminuat cu amort izăr i le cumulate (N);

- la va loarea sa reevaluată, care este va loarea justă la data reevaluăr i i , d im inuată

cu amort izăr i le u l ter ioare cumulate (N+1, N+2, N+3).

4 . Surp lu su l d in reevaluare s -a transferat la rezu l tatu l reportat la derecuno aşterea

act ivu lu i .

5 . în măsu ra în care va loarea conta bi lă a act ivu lu i este mai mare ca baza sa f i sca lă ,

rezu l tă o d i ferenţă temporară impozabi lă care va determina o dator ie pr iv ind im-

poz i te le amânate.

6 . Impo zi te le amâna te se conta bi l i zează pe seam a unei chel tu ie l i sau a unui venit ,

exceptând cazu l reevaluăr i i când dator ia de impozi t amânat se va recunoaşte pe

seama rezervei d in reevaluare.

impozi t peprof i t amânat impozi tu l peprof i t amânat

Page 302: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 302/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

-  Exemplul ilustrativ 6d

La data de 15.10.N se achiziţioneaz ă o constru cţie la costul

de 2.000.000 lei. Din pun ct de vede re contabil , clădirea se

amortizează liniar în 20 de ani, valoarea reziduală 500.000 lei.Din p unc t de vede re fiscal, durata d e viaţă uti lă este de 25 de ani,

valoarea reziduală 0, iar reevaluări le nu sun t recunoscute.

La data d e 31.12.N+1, clădirea este reevaluată la valoarea justă d e2.500.000 lei, durata de viaţă utilă este reestimată la 22 de ani, iarvaloarea reziduală la 600.000 lei.

La data d e 31.12.N+2, clădirea este reevaluată la valoarea justă de1.700.000 lei, durata de viaţă utilă este reestimată la 30 de ani, iarvaloarea reziduală la 400.000 lei.

Cota de impozit pe profit este de 16%.

S e c e r e :

( a ) E f e c t u a ţ i c o n f o r m I A S 1 6 î n r e g i s t r ă r i l e c o n t a b i l e a f e r e n t e

a n i l o r N , N + 1 ş i N + 2 ;

( b ) C a l c u l a ţ i ş i c o n t a b i l i z a ţ i c o n f o r m I A S 1 2 i m p o z i t e l e

a m â n a t e î n N , N + 1 ş i N + 2 .

Rezolvare:

I . A n u l N :

(a) Ach iziţia clădirii la data de 15.10.N la costu l său:

2.000.000 lei Clădiri = Furn izori 2.000.000 leide imobil izări

(b) înregistrarea amortizări i contab ile în anul N:

Valoare amortizabilă = 2.000.000 lei cost - 500.000 lei valoare reziduală = 1.500.000 lei

Amortizare contabilă anuală  =  1.500.000 lei / 20 ani durata de viaţă utilă contabilă =75.000 lei

Amortizarea contabilă a perioadei 01.11.N   —  31.12.N = 75.00 0 lei x 2 luni / 12 luni -12.500 lei

12.500 iei Che ltuieli = Am ortizar ea 12.500 lei

de exploatare clădirilorprivind amortizarea

imobil izări lor

Page 303: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 303/550

Dome niul de com petenţă: CONTABILITATE

(c ) Calcu lu l impo zi te lor amâ nate:

Valoare contab i lă c lăd ire = 2 .000.000 ie i cost - 12 .500 le i amo rt izare conta bi lă N =1.987.500 lei

Amort izare f i sca lă anuală = 2 .000.000 le i cost / 25 an i durata de v iaţă ut i lă f i sca lă =

80.000 lei

Am ortiza rea fiscală a perioad ei 01.11 .N - 31.12.N = 80.000 lei x 2 luni /12 luni = 13.333 lei

Bază fiscală c lădire = 2.000.000 lei cost - 13.333 lei am ortiz are fiscală N = 1.986.667 lei

Valoare contabilă activ 1.987.500 lei > bază fiscală activ 1.986.667 lei . Deci rezultă od i fe re n ţ ă t e m p o r a r ă i m p o z a b i l ă  =  1.987.500 lei -  1.986.667 lei = 833 lei , care va dete r-mina o dator ie de imp ozi t am ânat = 16% x 833 lei = 133 ie i:

133 lei Ch eltu iel i cu = Datori i de 133 lei

imp ozi tu l pe impo zi t peprof i t am ânat prof i t am ânat

Dator i i de impozi t pe prof i t amânat

1 3 3 (N )

II. Anul N+1:

(a)  înregis trarea amo rt izăr i i contab i le:Valoare rămasă la sfârşitul anului N = 2.000.000 lei cost - 12.500 lei amortizare con-

tabilă N = 1.987.500 lei

Valoare amort izab i lă N+1 = 1 .987.500 lei va loare răm asă - 600 .000 le i nou a va loare re-z iduală N+1  =  1.387.500 lei

Durată d e v iaţă ut i lă reest imată = 22 an i

N u m ă r l u n i a m o r t i z a r e ră m a s e = 2 2 a n i d u r a t a r e e s ti m a t ă x 1 2 l u n i - 2 l u n i a m o r t i z a r e a

în N = 262 luni

Amort izare contabi lă lunară = 1 .387.500 le i /  262 luni = 5.296 lei

Am ort izare c ontab i lă anuală N+1 = 12 lun i x 5 .296 le i = 63 .552 le i

63 .552 lei Cheltu ie l i = Am ort izare a 63.552 le ide exploatare c lăd ir i lor

pr iv ind amort izareaimobi l i zăr i lor

(b) înreg istrare a reevaluări i :

Valoare rămasă la sfârşitul anului N+1 = 2.000.000 lei cost - 12.500 lei amortizare con-

tabilă N - 63.552 lei amortizare contabilă N+1 = 1.923.948 lei

Page 304: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 304/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Valoare justă = 2.500.000 lei

Diferenţă pozit ivă din reevaluare  =  2.500.000 lei - 1.923.948 lei = 57 6.052 lei

(b1) Eliminarea amortizării cum ulate: 12.500 lei amo rtizare con tabilă N + 63.552 lei

amortizare contabilă N+1 = 76.052 lei:

76.052 lei Am ortizare a = Clădir i 76.052 lei

clădir ilor

(b2) Diferenţa pozit ivă din reevaluare:

576.052 lei Clădir i = Rezerv e din 576.052 lei

reevaluareaimobilizărilor corporale

(c) Calc ulul impo zitelor amâ nate:

Valoare contabilă clădire = Valoare reevaluată = 2.500.000 lei

Amort izare f isca lă N+1 = 2.000.000 le i cost / 25 ani durata de v iaţă ut i lă f isca lă =

80.000 lei

Bază fiscală = 2.000.000 lei cost -  13.333 lei amo rtizare fiscală N -  80.000 lei amortizare

fiscală N+1 = 1.906.667 iei

Valoare contabilă activ 2.500.000 lei > bază fiscală activ 1.906.667 lei. Deci rezultă o

diferenţă tempo rară im poz abilă = 2 .500.000 lei - 1.906.667 lei = 593.333 lei, care vadetermina o datorie de impozit amânat necesară = 16% x 593.333 lei = 94.933 lei.

Datoria de impozit amânat existentă (soldul contului „Datorii de impozit pe profit

a m â n a t " la  sfârşitul anului N) = 133 lei

Datoria de impoz it amân at de contab ilizat în anul curent = 94.933 lei - 133 lei = 9 4.800 lei,

recunoscută astfel:

- pe seam a rezervelor din reevaluare = 16% x 576.052 lei soldu l cont ului „Rezerve

din reevaluare" = 92.168,3 lei;

pe seama cheltu ie l ilor , restu l de 94.800 le i -92 .16 8,3 ie i =  2.631,7 lei.

92.168,3 lei Rezerve din = Datorii de 92.168,3 leireevaluarea imp ozit pe

imob ilizărilor corpo rale profit am ânat

2.631,7 lei Cheltuieli cuimpozitu l pe

profit amânat

Datorii deimpozit pe

profit amânat

2.631,7 lei

Page 305: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 305/550

Domeniul de com petenţă: CONTABILITATE

Situaţ ia contu lu i „Dator i i de impo zi t pe prof i t amân at" la s fârş i tu l anulu i N+1:

Dator i i de impozi t pe prof i t amânat

133 (N)

pe ch eltu ie l i

92 .168,3 (N+1)

pe seama rezervei

d in reevaluare

2.631,7 (N+1)

pe cheltu ie l i

Sc 94 .933

I I. An ul N + 2:

(a) înregis trarea amo rt izăr i i contabi le:

Valoare contabi lă = Valoare justă  =  2.500.000 lei

Valoare amort izab i lă N+2 = 2 .500.000 le i va loare justă - 400.000 le i noua va loare rez i -

duală N+2 = 2 .100.000 le i

Durată de v iaţă ut i lă reest imată = 30 an i

Num ăr lun i amo rt izare răm ase = 30 an i durata reest imată x 12 lun i - 2 lun i amo rt izarea

în N -  12 lun i amort izarea N+1 = 346 lun i

Amort izare contabi lă lunară = 2 .100.000 le i /  346 luni = 6.069 lei

A m o r t i z a r e c o n t a b i l ă a n u a l ă N + 2  =  12 luni x 6.069 lei = 72.828 lei

72.828 lei Che ltuie l i = Am ortiz are a 72.828 lei

de exploata re c lăd ir i lor

pr iv ind amort izarea

imobi l i zăr i lor

(b) Reevaluarea:

Valoare rămasă la sfârşitul anului N+1 = 2.500.000 lei valoare justă  -  72.828 lei amorti-

zare contabi lă anul N+1  =  2.427.172 lei

Valoare justă  =  1.700.000 lei

Diferenţă negativă din reevaluare = 1.700.000 lei - 2.427.172 lei = 727.172 lei ,

recunoscută astfe l :

pe seama rezervelor d in reevaluare 576.052 le i (surp lusu l poz i t iv recunoscut an-

terior);

restul de 727.172 lei - 576.052 lei = 151.120 lei pe seama cheltuiel i lor.

Page 306: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 306/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

(b l) Anularea amort izăr ii cumulate:

72.828 lei Am ortizarea   =  Clădir i 72.828 lei

clădir ilor

(b2) Diferenţa neg ativă din reevaluare:

576.052 lei Rezerve din   =  Clădir i 576.052 leireevaluarea

imobilizărilor corporale

151.120 lei Cheltuie li din   =  Clădir i 151.120 lei

reevaluarea

imobilizărilor

necorporale şi corporale

(c)  Calcu lu l impozite lor amânate:

Valoare contabilă = Valoare reevaluată = 1.700.000 lei

Valoare fiscală = 2.000.000 lei cost - 13.333 lei amo rtizare fiscală N - 80.000 lei amorti-zare fiscală N+1 - 80.000 lei amortizarea fiscală N+2 = 1.826.667 lei

Valoare contabilă activ 1.700.000 lei  <  valoare fiscală activ 1.826.667 lei. Deci rezultă odiferenţă temporară deductibilă = 1.700.000 lei  -  1.826.667 lei = 12 6.667 lei, care dă

naştere la o creanţă de impozit amânat = 16% x 126.667 lei = 20.266,7 lei.

(c i ) Anularea dator ie i de impozit amân at recunoscută pe seama rezervelor =

92.168,3 lei (vezi contul de mai sus):

92.168,3 lei Datorii de   =  Rezerv e din 92.168,3 leiimpozit amânat reevaluarea

imobilizărilor corporale

(c2) Anularea datoriei de impo zit amâ nat recunoscută pe seam a cheltuieli lor = 133 lei

+ 2.631,7 lei = 2.764 ,7 lei (vezi contu l de m ai sus):

2.764,7 lei Datorii de = Venituri din 2.764,7 leiimpozit amânat impozite amânate

(c3) Recun oaşterea creanţei de imp ozit amâ nat:

20.266,7 lei Creanţe cu

impozitu l amânat

Venituri din 20.266,7 lei

impozite amânate

Page 307: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 307/550

Dom eniul de competenţă: CONTABILITATE

—   Exemplul ilustrativ 69

O soc ietate ach iz i ţ ione ază la data de 31.12.N-1 o c lăd ire la costu l

de 180.000 le i . Consultantu l imobi l iar est imează durata de v iaţă

uti lă a c lădiri i la 40 de ani, o valoare reziduală nulă, iar firma

antic ipează vânzarea c lăd ir i i după 10 an i . Metoda de amort izare

este cea l iniară.

La sfârşitul anului N+1 există indici i că activul este depreciat ş i se

calcu lează o va loare recuperabi lă în sumă de 140.000 le i .

La s fârş i tu l anulu i N+3 , va loarea recuperab i lă devine 106.000 le i .

Se cere:

(a ) P r e z e n t a ţ i c o n fo r m I A S 1 6 ş i I A S 3 6 î n r e g i s t r ă r i l e c o n t a b i l e

aferente an i lor N, N+1 ş i N+3;

(b ) P r e z e n t a ţ i u n e x t r a s d i n p o l i t ic i l e c o n t a b i l e a p l i c a t e d e

e n t i t a t e l e ga t d e t r a n z a c ţ i i l e d e m a i s u s .

R e z o l va r e :

(a l ) Ca lcu lu l amort izăr i i anua le confo rm IAS 16:

• Cost de ach iz i ţ ie

Valoarea rez idualăValoarea amort izab i lă = Cost - Valoarea rez iduală =

1 8 0 .0 0 0 l e i - 0 l e i

Durata de v iaţă ut i lă

A m o r t i z a r e a a n u a l ă  =  180.000 lei /  10 ani

180.000 lei

0 lei

180.000 lei

10 ani

18.000 lei

(a2) Situaţ ia activ ului la sfârşitul anu lui N+ 1:

• Co st (valoare de intrare)

A m o r t i z a r e a a n u a l ă

180.000 lei

18.000 lei

Am ort izarea cum ulată pe 2 an i (N ş i N+ 1) = 2 an i x 18 .000 le i/an 36.000 le i

Valoa rea răm asă la sfârşitul anu lui N+1 = 180.000 lei - 36.000 lei 144.000 lei

S e e l im i n ă a m o r t i z a re a c u m u l a t ă :

36.000 le i Am ort izareaimobi l i zăr i lor corporale

Clădiri 36.000 lei

Conform IAS 36, dacă va loarea recuperabi lă este mai mică decât va loarea rămasă

(140.000 lei < 144.000 lei), atunci activul este adus la valoarea recuperabilă prin

Page 308: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 308/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

recunoaşterea unei pierderi din depreciere în contul de profit şi pierdere prin formulacontabilă:

4.000 lei Cheltuieli   =  Ajustări pentru 4.000 leide exploatare deprecierea

privind ajustările clădir ilor

pentru depreciere

(a3) Situaţia activulu i la sfârşitul anului N+3:

• Valoarea recupe rabilă la sfârşitul anului N+1

(activul a fost adu s la valoarea recupe rabilă prin deprecie re) 140.000 lei

Durata de viaţă utilă rămasă = 10 a ni -  2 ani 8 ani

Am ortizare a anua lă = 140.000 lei / 8 ani 17.500 lei

Am ortizare a cum ulată pe 2 ani (N+ 2 şi N+3 ) = 2 ani x 17.500 lei 35.000 lei

Valoarea rămasă la sfârşitul anului N+ 3 = 140.000 lei -3 5 .0 0 0 lei 105.000 lei

Se e l imină amort izarea cum ulată:

35.000 lei Am ortizare a  =  Clădir i 35.000 lei

imobilizărilor corporale

Valoarea recuperabilă (106.000 lei) > valoarea rămasă (105.000 lei) , deci ar trebui re-

luată la venituri o pierdere din depreciere egală cu 1.000 lei.

(a4) Situaţia activulu i în anul N+3 dac ă acesta nu ar f i fost depreciat:

• Valoarea rămasă la sfârşitul anulu i N+1 dacă activul

nu era deprec iat 144.000 lei

Durata de viaţă utilă rămasă = 10 ani - 2 ani 8 ani

Amort izarea anua lă = 144.000 lei / 8 ani 18.000 lei

Am ortizare a cum ulată pe 2 ani (N+ 2 şi N+3 ) = 2 ani x 18.000 lei 36.000 lei

Valoarea rămasă la sfârşitul anului N+3 dacăactivu l nu era depre ciat = 144.000 lei - 36.000 lei 108.000 lei

Prin reluarea pierderii de 1.000 lei la venituri, activul este adus la valoarea recupera bilă,de 106.000 lei, care nu depăşeşte valoarea rămasă dacă activul nu ar f i fost depreciat,

de 108.000 lei.Totodată, reluarea de 1.000 lei este mai mică de cât pierderile înre gistrate

anterior de 4.000 lei. Deci la venituri se reia suma d e 1.000 lei:

1.000 lei Ajustări pentru   =  Ven ituri din 1.000 leideprecierea exploatare

clădir ilor privind ajustărilepentru depreciere

Page 309: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 309/550

Dom eniul de competenţă: CONTABILITATE

(b) Extras din politic i le con tabile :

1 . E v a l u a r e a i n i ţ i a l ă

Evaluarea iniţială a c lădiri i se real izează ia cost, care este format din preţul de cum-

părare.

2 . E v a l u a r e a u l t e r i o a r ă r e c u n o a ş t e r i i i n i ţ i a l e

Ulterior recunoaşteri i iniţiale, c lădirea a fost înregistrată la costul său minus orice

amo rt izare cum ulată ş i or ice p ierder i d in deprec iere.

3 . A m o r t i z a r e a

3.1. C lăd irea se am ort izeaz ă l in iar . Valoarea amo rt izab i lă se determ ină scăzâ nd d in

cost va loarea rez iduală .

3 .2. Durata d e v iaţă ut i lă este per ioad a în care c lăd irea este precon izată a f i d ispo-nibi lă pentru uti l izare de către o entitate.

3 .3. Amort izare a c lăd ir i i este recunosc ută ca o c heltu ia lă .

4 . D e p r e c i e r e a

4.1 . Valoarea conta bi lă a c lăd ir i i va f i com para tă cu va loarea sa recuperabi lă or i de

câte or i ex is tă un ind ic iu de deprec iere.

4 .2 . Dacă va loarea recuperabi lă este mai mică decât va loarea contabi lă , c lăd irea

respect ivă trebuie deprec iată, respect iv va loarea sa contabi lă trebuie redusă

la va loarea recuperabi lă . Această reducere este recunoscută ca o p ierdere d in

deprec iere.

4 .3 . în cazu l c reşteri i va lor i i recuperabi le , deprec ierea se d im inue ază sau se anu-

lează, astfel încât valoarea contabilă a c lădiri i să fie adusă la nivelul valori irecuperabi le , fără a depăş i însă va loarea rămasă dacă act ivu l nu ar f i fost de-

prec iat ş i p ierder i le cum ulate d in deprec iere înregis trate.

Exemplul ilustrativ 70

La data de 31.12.N-1 , o soc ietate com erc ia lă im portă o insta laţ ie

pentru extracţ ia gazelor natura le, chel tu ie l i le legate de ach iz i ţ ie

fi ind: preţul de cumpărare 100.000 lei; taxa vamală 10.000 lei;

com is ion va ma l 1 .000 le i . în legătură cu insta laţ ia s -au efectuat

următoarele costur i supl imentare: costur i le de deschidere a unei

noi insta laţ i i 23 .000 le i; chel tu ie l i legate d e pune rea în f unc ţ iune18.000 lei ; costur i de testare a funcţ ionăr i i co recte a act ivu lu i

12.000 le i ; chel tu ie l i cu p iese de sch imb în locuite deoarece s -a

constatat că act ivu l nu funcţ ion a la parametr i i est imaţi in i ţ ia l

15.000 lei . Estimarea iniţială a costuri lor de dezasamblare se ridică

la 39.000 lei , instalaţia nefi ind uti l izată în producerea de stocuri .

Pentru insta laţ ia ach iz i ţ ion ată s -a est imat o du rată de v iaţă ut i lă

de 10 an i ş i o va loare rez iduală nulă , m etod a de am ort izare l in iară.

Page 310: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 310/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

La sfârşitul anului N+1 există indicii că instalaţia este depreciată şise calculează o valoare recuperabilă de 140.000 lei.

La sfârşitul anului N+4, valoarea recuperabilă devine 92.500 lei.

S e c e r e :

( a ) P r e z e n t a ţ i c o n f o r m I A S 1 6 ş i I A S 3 6 î n r e g i s t r ă r i l e c o n t a b i l e

a f e r e n t e a n i l o r N , N + 1 ş i N + 4 ;

( b ) P r e z e n t a ţ i u n e x t r a s d i n p o l i t i c i l e c o n t a b i l e a p l i c a t e d e

e n t i t a t e l e g a t d e t r a n z a c ţ i i l e d e m a i s u s .

R e z o l v a r e :

(a1) Recun oaşterea iniţ ială:

Calculul costului conform IAS 16:

• Preţ de cum părare 100.000 lei

+ Taxa vam ală 10.000 lei

+ Com ision vama l 1.000 le i

+ Che ltuieli cu pune rea în func ţiune 18.000 lei

+ Costu rile de testare a funcţionă rii corecte a activulu i 12.000 lei

+ Estimarea iniţ ială a costurilor de deza sam blare 39.000 lei

= C o s t d e a c h i z i ţ i e 1 8 0 . 0 0 0 l ei

(a2) Situaţia activulu i la sfârşitul anului N+1:

• Cos t 180.000 lei

Amort izarea anuală = 180.000 le i /  10 ani 18.000 lei

Am ortizarea cum ulată pe 2 ani (N şi N+1 ) = 2 ani x 18.000 lei 36.000 lei

Valoare rămasă la sfârşitul anului N+1 = 180.000 lei - 36.000 lei 144.000 lei

Se e l imină amort izarea cum ulată:

36.000 lei Am ortizare a  =  Instalaţii 36.00 0 lei

instalaţiilor

Conform IAS 36, dacă va loarea recuperabi lă este mai mică decât va loarea rămasă

(140.000 lei < 144.000 lei) , atunci activul este adus la valoarea recuperabilă prin recu-

noaşterea unei pierderi din depreciere în contul de profit şi pierdere prin formula

contabilă:

4.000 lei Cheltuie li = Ajustări pentru 4.000 leide exploatare deprecierea

privind ajustările instalaţiilorpentru depreciere

Page 311: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 311/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

(a3) Situaţia activulu i la sfârşitul anu lui N+4:

• Valoarea recuperab ilă la sfârşitul anu lui N+1

(activul a fost adu s la valoarea recuperab ilă prin depreciere) 140.000 lei

Durata de viaţă utilă rămasă = 10 ani - 2 ani 8 ani

Amortizarea anuală = 140.000 le i/ 8 ani 17.500 lei

Amortizarea cumulată pe 3 ani (N+2, N+3 şi N+4) =  3 ani x 17.500 lei 52.500 lei

Valoarea rămasă la sfârşitul anu lui N+4 = 140.000 Iei - 52.500 lei 87.500 lei

Se elimină amortizarea cum ulată:

52.500 lei Am ortizarea = Instalaţii 52.500 leiinstalaţiilor

Valoarea recuperabilă (92.500 lei) este mai mare decât valoarea rămasă (87.500 lei).Pierderea care trebuie reluată este de 92.500 lei - 87.500 lei = 5.000 lei, dar aceastadepăşeşte pierderea înregistrată anterior de 4.000 lei. Prin urmare, vom testa dacăputem relua doar 4.000 lei.

Conform IAS 36, dacă valoarea recuperabilă creşte în anii următori, activul este adusla valoarea recuperabilă astfel încât aceasta să nu depăşească valoarea rămasă dacăactivul nu ar fi fost depreciat.

(a4) Situaţia activului în anul N+4 dacă acesta nu ar fi fost depreciat:

• Valoarea rămasă la sfârşitul anu lui N+1 dacă activul nu era depreciat 144.000 lei

Durata de viaţă utilă rămasă =  10 ani -  2 ani 8 ani

Am ortizarea anua lă = 144.000 lei / 8 ani 18.000 lei

Am ortizarea cum ulată pe 3 ani (N+2, N+3 şi N+4 ) = 3 ani x 18.000 lei 54.000 lei

Valoarea rămasă la sfârşitul anului N+4 dacă activulnu era depreciat 144.000 lei -  54.000 lei 90.000 lei

Dacă se reia toată p ierderea, valoarea activului devine: 87.500 lei + 4.000 lei = 91.500 lei,

sumă care depăşeşte 90.000 lei.

Prin urm are, la venituri se va relua suma de 90.000 lei - 87.500 lei = 2.500 lei.

Totodată, valoarea reluărilor nu depă şeşte pierderea totală existentă de 4.000 lei.

2.500 lei Ajustări pentru = Venituri din 2.500 leideprecierea exploatare privindinstalaţiilor ajustările pentru

depreciere

(b) Extras din politicile contab ile:

Page 312: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 312/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

1.  Evaiuarea iniţ ială

1.1. Evaluarea iniţială a instalaţiei se realizează la cost.

1.2. Costul instalaţiei este format din:

a) preţul de cump ărare, incluzâ nd taxele vam ale şi taxele nerecupera bile,după deducerea reducerilor comerciale şi a rabaturilor;

b) orice costuri direct atribuibile aduce rii activului la locaţia şi cond iţia ne-cesare pentru ca acesta să poată opera în modul dorit de conducerea

entităţii.

2.  Evaluarea ulterioară recunoa şteri i iniţ iale

Ulterior recunoaşterii iniţiale, instalaţia a fost înregistrată la costul său m inus o riceamortizare cumulată şi orice pierderi din depreciere.

3.  A mort izarea

3.1. Instalaţia se amortizează liniar. Valoarea amortizabilă se determină scăzând

din cost valoarea reziduală.

3.2. Amortizarea instalaţiei este recunoscută ca o cheltuială.

4.   Deprecierea

4.1. Valoarea contabilă a instalaţiei va fi comparată cu valoarea sa recuperabilă oride câte ori există un indiciu de depreciere.

4.2. Dacă valoarea recuperabilă este mai mică decât valoarea contabilă, instalaţiatrebuie depreciată, respectiv valoarea sa contabilă trebuie redusă la valoarearecuperabilă. Această reducere este recunoscută ca o pierdere din depreciere.

Pierderea din dep reciere se contabilizează ca o cheltuială, cu excepţia cazurilorcând, în prealabil, activul depreciat a făcut obiectul unei reevaluări. în aceastăsituaţie, deprecierea se înregistrează pe seama diferenţei din reevaluare şi,dacă este cazul, a impozitelor amânate aferente.

4.3. în cazul creşterii valorii recuperabile, deprecierea se diminuează sau se anu-lează, astfel încât valoarea co ntab ilă a clădirii să fie adusă la nivelul valorii re-cuperabile, fără a depăşi însă valoarea rămasă dacă activul nu ar fi fost de-preciat ş i p ierderi le cumulate d in depreciere înregistrate.

Exemplul ilustrativ 71  —

La data de 01.01 ,N, o entitate a achiziţiona t un utilaj la costul de

54.000 lei, durata de u tilitate 4 ani, valoarea rezidua lă 5.000 lei.

Din punct de vedere contabil, utilajul se amortizează degresiv,

indice 1,2, iar din pun ct de vedere fiscal, utilajul se am ortizează

liniar, valoare reziduală nulă. La sfârşitul anu lui N, utilajul e testat

la depreciere cunoscând: valoarea justă 37.000 lei; costurile cedării

1.000 lei; valoarea de utilitate 36.800 lei.

Page 313: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 313/550

Domen iul de competenţă: CONTABILITATE

La data de 31.12.N+1 se modifică regimul de amortizare contabilă,respectiv u tilajul se am ortizează liniar. Valoarea rezidu ală estereestimată la 4.500 lei. La sfârşitul anului N+1 , utilajul este testat ladepreciere cunoscând: valoarea justă 22.000 lei; costurile cedării1.000 lei; valoarea de utilitate 23.034 lei.

La data de 31.12.N+2 se reestimează durata de viaţă utilă totală la

5 ani şi valoarea reziduală la 4.000 lei. La sfârşitul anului N+2, utilajul

este testat la depreciere, valoarea recuperabilă fiind 20.000 lei.

Din punct de vedere fiscal, ajustările pentru depreciereaimobilizărilor nu sunt deductibile.

Cota de impozitare este 16%.S e c e r e :

( a ) E f e c t u a ţ i î n r e g i s t r ă r i l e c o n t a b i l e a f e r e n t e c e l o r t r e i e x e r c i ţ i i

f in an cia re î n c o n f o r m i t a t e c u I A S 1 6 ş i 3 6 ;

( b ) C a l c u l a ţ i ş i c o n t a b i l i z a ţ i î n c e l e t r e i e x e r c i ţ i i f in an ci ar e

i m p o z i t e l e a m â n a t e c o n f o r m I A S 1 2 .

Rezolvare:

I . A n u I N :

(a) înregistrarea amo rtizării conta bile ia sfârşitul anulu i N:Cost la 01.01.N = 5 4.000 lei

Valoare amortizabilă = 54.000 lei cost - 5.000 lei valoare rezidu ală N

Cota liniară = 100 / 4 ani = 2 5%

Cota degresivă = 25 % x 1,2

Am ortizare co ntab ilă N = 49.000 lei x 25 % x 1,2 = 14.700 lei

14.700 lei Cheltuieli = Am ortizareade exploatare utilajelor

privind amortizarea

imobilizărilor

(b) Testul de depreciere la sfârşitul anulu i N:

Valoare rămasă la sfârşitul anului N = 54.000 lei cost - 14.700 lei amo rtizare con tabilă

= 39.300 lei

Valoarea recuperabilă =  max (valoarea justă -  costurile cedării; valoarea d e utilitate)

Valoarea recuperabilă = max (37.000 lei -  1.000 lei; 36.800 lei) = 36.800 lei

=  49.000 lei

14.700 lei

Page 314: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 314/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Valoarea recuperabilă 36.800 lei < valoarea rămasă 39.300 lei, deci utilajul e depreciatşi se recunoaşte o pierdere din d epreciere ega lă cu 39.300 lei - 36.800 lei = 2.500 lei:

2.500 lei Cheltu ieli de = Ajustări pentru 2.500 leiexploatare deprecierea

privind ajustările utilajelorpentru depreciere

(c) Calcu lul impo zitelor amân ate:

Valoare contabilă = 54.000 lei cost - 14.700 lei amortizare contabilă N -  2.500 lei pier-dere din depreciere = 36.800 lei (valoarea recuperabilă de fapt)

Amortizarea fiscală anuală calculată liniar = 54.000 lei cost  / 4 ani = 13.500 lei

Bază fiscală = 54.000 lei cost - 13.500 lei amortizare fiscală N = 40.500 lei

Valoare contab ilă activ 36.800 lei < baz ă fiscală activ 40.500 lei. Rezultă deci o diferenţătemp orară d edu ctibilă = 40.500 lei - 36.800 lei = 3.700 lei, care va determ ina o creanţăde impozit amânat = 16% x 3.700 lei = 592 lei:

592 lei Creanţe cu = Venituri din 592 leiimpozitul amân at impozite amân ate

Creanţe cu impozitul pe profit amânat

592

II. Anul N+1:

(a) înregistrarea am ortizării conta bile la 31.12.N+1:

Valoarea activului la sfârşitul anului N = valoarea recuperabilă = 36.800 lei

Valoare amortizabilă = 36.800 lei - 4.500 lei valoarea reziduală reestimată în N+1 =32.300 lei

Amortizare contabilă N+1, calculată prin metoda liniară (s-a schimbat regimul de

amortizare) = 32.300 lei / 3 ani durata răm asă = 10.766 lei

10.766 lei Cheltu ieli = Am ortizarea 10.766 leide exploatare utilajelor

privind amortizareaimobilizărilor

(b) Testul de depreciere la sfârşitul anu lui N+1:

Valoare rămasă la sfârşitul anului N+1 = 36.800 lei valoarea activului la începutul anu-

lui N+1 - 10.766 lei amortizarea contabilă a anului N+1 =26.034 lei

Page 315: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 315/550

Domen iul de com petenţă: CONTABILITATE

Valoarea recup erabilă = max (22.000 lei - 1.000 lei; 23.034 lei) = 23 .034 lei

Valoarea recuperabilă 23.034 lei < valoarea rămasă 26.034 lei, deci utilajul e depreciat

şi se recunoaşte o pierdere din dep reciere egală cu 26.034 lei - 23.034 lei = 3.000 lei:

3.000 lei Cheltu ieli de = Ajustări pentru 3.000 leiexploatare deprecierea

privind ajustările utilajelorpentru depreciere

(c) Calculu l impozitelor amâ nate:

Valoare contabilă netă la sfârşitul anului N+1 = 54.000 lei cost - 14.700 lei amortizarecontabilă N - 10.766 lei amortizare contabilă N+1 - 2.500 lei pierdere din depreciere N -3.000 lei pierdere din depreciere N+1 = 23.034 lei (de fapt valoarea recuperabilă N+1).

Bază fiscală N+1 = 54.000 lei cost - 13.500 lei amortizare fiscală N - 13.500 lei amorti-zare fiscală N+1 = 27.000 lei

Valoare contab ilă activ 23.034 lei < bază fiscală activ 27.000 lei. Rezultă deci o d iferenţătemp orară de duc tibilă = 27.000 lei - 23.034 lei = 3.966 lei, care va determ ina o creanţă

de impozit amânat necesară = 16% x 3.966 lei = 634,56 lei.

Creanţă de impozit amânat existentă din anul N (soldul contului) = 592 lei

Deci creanţa de im pozit am ânat se va majora cu 634,56 lei - 592 lei = 42,56 lei:

42,56 lei Creanţe cu = Venituri din 42,56 leiimpozitul amân at impozite amân ate

Creanţe cu impozitul pe profit amânat

592 (N)

42,56 (N+1)

Sd 634,56

III. Anul N+2:

(a) înregistrarea am ortizării conta bile la sfârşitul anu lui N+2:

Valoare rămasă la sfârşitul anului N+1 = valoare recuperabilă = 23.034 lei

Valoarea amortizabilă = 23.034 lei  -  4.000 lei valoarea reziduală reestimată pentru

anul N+2  =  19.034 lei

Durata d e viaţă s-a reestimat la 5 ani.

Durată rămasă = 5 ani -  2 ani (N şi N+1 ) = 3 ani

Amortizare contabilă N+ 2 = 19.034 lei / 3 ani = 6.344 lei:

Page 316: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 316/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

6.344 lei Cheltu ieli = Am ortizarea 6.344 leide exploata re utilajelor

privind am ortizareaimobilizărilor

(b) Testul de depreciere la sfârşitul anu lui N+2:

Valoare rămasă ia sfârşitul anului N+2 = 23.034 lei valoarea utilajului la începutul anu-lui N+2 - 6.344 lei amortizare contabilă N+2 = 16.690 lei

Valoarea recuperabilă 20.000 lei > valoarea rămasă 16.690 lei, deci rezultă o aprecierede 20.000 lei - 16.690 lei = 3.310 lei.

Reluarea ajustării se realizează astfel încât valoarea rămasă a utilajului să nu depăşeascăvaloarea rămasă dacă utilajul nu s-ar fi depreciat, dar nu mai mult de valoarea totală aajustărilor p entru dep reciere existente (2.500 lei N + 3.000 lei N+1  = 5.500 lei).

(c) Valoarea rămasă dacă activul nu ar fi fost depreciat:

Amortizare contabilă N = 14.700 lei (vezi anul N)

Anul N+1:

Valoare rămasă la sfârşitul anu lui N dac ă u tilajul nu ar fi fost depreciat  = 54.000 lei cost- 14.700 lei amo rtizare contabilă N =  39.300 lei

Valoare amortizabilă = 39.300 lei - 4.500 lei valoare reziduală reestimată în N+1 =34.800 lei

Amortizare contabilă N+1 = 34.800 lei / 3 ani durată de viaţă rămasă amortizare liniară= 11.600 lei

Valoare rămasă la sfârşitul anului N+1 d acă utilajul nu s-ar fi deprec iat = 54.000 lei cost- 14.700 lei am ortizare contabilă N  - 11.600 lei amo rtizare contabilă N+1 = 27.700 lei

Anul N+2:

Valoare rămasă la sfârşitul anu lui N+1 dacă utilajul nu s-ar fi depreciat = 27.700 lei

Valoare amortizabilă = 27.700 lei - 4.000 lei valoare reziduală reestimată pentru N+2=  23.700 lei

Durată reestimată = 5 ani

Durată rămasă = 5 ani -  2 ani (N şi N+1 ) = 3 aniAmortizare contabilă N +2 = 23.700 lei / 3 ani = 7.900 lei

Valoare răm asă la sfârşitul anului N +2 dacă utilajul nu s-ar fi depreciat = 54.000 lei cost- 14.700 lei amortizare contabilă N   -  11.600 lei am ortizare contab ilă N+1  -  7.900 leiamortizare contabilă N+2 =  19.800 lei

Dacă reluăm toată deprecierea de 5.500 lei, valoarea activului devine: 16.690 lei va-loarea rămasă la sfârşitul anului N+2 în condiţiile deprecierii + 5.500 lei = 22.190 lei,care depăşeşte 19.800 lei valoarea rămasă dacă activul nu era depreciat.

Page 317: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 317/550

Dome niul de competenţă: CONTABILITATE

Reluarea ajustării: 19.800 lei valoarea rămasă da că activul nu era depreciat -  16.690 leivaloarea rămasă la sfârşitul anului N+2 în condiţiile deprecierii = 3.110 lei nu depăşe ştepierderea totală de 5.500 lei, deci se poate relua integral:

3.110 lei Ajustări pentru   =  Venituri din 3.110 leideprecierea exploata re privind

utilajelor ajustările pentrudepreciere

(d) Calcu lul impo zitelor amâ nate:

Valoarea contabilă a activului la sfârşitul anului N+2 = 16.690 lei + 3.110 lei ajustare

reluată =  19.800 leiBază fiscală = 54.000 lei cost - 3 ani x 13.500 lei am ortizarea fiscală anua lă = 13.500 lei

Valoare contab ilă activ 19.800 lei > ba ză fiscală activ 13.500 lei, deci rezultă o diferenţătemp orară im poza bilă = 19.800 lei - 13.500 lei = 6.300 lei, care gene rează o datorie deimpozit amân at = 16% x 6.300 lei =  1.008 lei.

Se anulează soldul creanţei de impozit amânat (vezi contul de mai sus):

643,56 lei Cheltuieli cu = Creanţe cu 643,56 leiimpozitul amânat impozitul amânat

Se recunoaşte datoria de impo zit amânat pentru N+2:

1.008 lei Cheltu ieli cu  =  Datorii de 1.008 leiimpozitul amân at impozit amân at

Exemplul ilustrativ 72

O en titate a achiziţionat la data de 31.12.N-1 o clădire la costul

de 700.000 lei, cu scopul d e a fi închiriată terţilor în baza unui

contract de leasing operaţional. Comisionul plătit unei agenţii

imobiliare a fost 20.000 lei, iar taxele n otariale plătite în vederea

transferului dreptului de proprietate s-au ridicat la 5.000 lei.Durata utilă de viaţă a clădirii a fost stabilită la 10 ani, iar m etoda

de am ortizare a fost cea liniară.

La data de 01.08.N, clădirea este închiriată terţilor. La acest

moment, entitatea alege pentru evaluarea investiţiei imobiliaremodelul bazat pe valoarea justă, ea fiind evaluată la 700.000 lei.

La data de 31.12.N, valoarea justă devine 680.000 lei.

Page 318: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 318/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

La data de 01.10.N+1, entitatea decide să utilizeze din nou

clădirea ca sediu central administrativ, valoarea justă la această

dată fiind de 800.000 lei.

S-a stabilit o durată de viaţă utilă rămasă de 5 ani, metoda de

amortizare liniară.

La 31.12.N+1 există indicii că activul este depreciat şi se determ ină

valoarea recuperabilă cunoscând: valoarea justă 690.000 lei;

costurile genera te de vânza re 10.000 lei; valoarea d e utilizare

700.000 lei.

Se cere:(a) Prezentaţi conform IAS 40, IAS 16 şi IAS 36 înregistrările

contabile aferente anilor N-1, N şi N+1;

(b) Prezentaţi un extras din politicile contabile aplicate

investiţiilor im obiliare de entitate legat de tranzacţiile de

(a1) Clădirea achiziţionată cu scopul de a fi închiriată terţilor este recuno scută ca

investiţie imobiliară. Recunoaşterea iniţială a investiţiei imobiliare, la costul său:700.000 lei + 20.000 lei + 5.000 lei = 725.000 lei:

(a2) Investiţiile imobiliare evaluate la cost se amo rtizează.

Recunoaşterea am ortizării aferentă perioadei 01.01.N - 01 .08 .N:

mai sus.

Rezolvare:

725.000 lei Investiţii imobiliareevaluate la cost

Furnizori 725.000 leide imobilizări

Cost 725.000 lei

Amortizare anuală: 725.000 lei /10 ani 72.500 lei

Amortizarea perioadei 01.01 .N  - 01.08.N: 72.500 lei / 12 luni x 7 luni 42.292 lei

42.292 lei Cheltuieli cu

amortizareainvestiţiilor im obiliare

Am ortizarea 42.292 lei

investiţiilor imobiliareevaluate la cost

(a3) La 01.08.N se trece de la mo delul costului la mo delul valorii juste:

Page 319: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 319/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

Situaţia invest iţ iei imob il iare la data de 01.08.N:

- l e i -

Cost de achiziţie 725.000

Amortizarea perioadei 01.01 .N  - 01.08.N 42.292

Valoare rămasă la 01.08.N: 725.000 - 42.292 682.708

Valoare justă la 01.08.N 700.000

Câştig: 700.000 - 682.708 17.292

(a3.1)  Anularea a mortizării pentru investiţiile imobiliare evaluate la cost:

42.292 lei Am ortizarea  =  Investiţii imob iliare 42.292 leiinvestiţiilor imobiliare evaluate la cost

evaluate la cost

(a3.2) Trecerea la mod elul valorii juste şi recunoaşterea câştigu lui:

700.000 lei Investiţii imob iliareevaluate la

valoarea justăInvestiţii im obiliare

evaluate la costCâştiguri dinmodificarea

valorii juste ainvestiţiilor imobiliare

700.000 lei682.708 lei

17.292 lei

(a4) La 31.12.N se recunosc diferenţele de valoare justă:

Situaţia invest iţ iei imob il iare la data de 31.12.N:

- lei -

Valoare justă la01 .08.N 700.000

Valoare justă la 31.12.N 680.000

Pierdere din mod ificarea valorii juste: 680.000 - 700.000 (20.000)

20.000 lei Pierdere din = Investiţii imob iliare 20.000 leimod ificarea evaluate la

valorii juste a valoarea justăinvestiţiilor imobiliare

(a5) La 01.10.N+1 se recunosc diferenţele de valoare justă în mome ntul transferului

la imobilizări corporale:

Page 320: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 320/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examen ul de aptitudini

Situaţia invest iţ iei imo bil iare la data de 01.1O.N+1:

ies •

Valoare justă ia 31.12.N 680.000

Valoare justă la01.10.N M 800.000

Câştig din modificarea valorii juste: 800.000 - 680.000 120.000

120.000 lei Investiţii imobiliare = Câştigu ri din 120.000 leievaluate la mod ificarea

valoarea justă valorii juste ainvestiţiilor imobiliare

(a6) Transferul investiţiei imobiliare la imob ilizări corporale la data de 01.10.N+1 lavaloarea justă de 800.000 lei care devine cost:

800.000 lei Clădiri = Investiţii imobiliare 800.000 leievaluate la

valoarea justă

(a7) Recunoaşterea am ortizării clădirii pe perioad a 01.10.N+1 - 31.12.N+1:

Amortizare anuală = 800.000 iei /  5  ani = 160.000 lei

Amortizarea perioadei 01.10.N+1 - 31.12.N+1:160.000 lei /12 luni x 3 luni = 40.000 iei

40.000 iei Cheltu ieli cu = Am ortizarea 40.000 leiamortizarea clădirilor

imobilizărilor corporale

(a8) Situaţia clădirii la 31.12.N+1:

- tei -

Cost la 01.10.N+1 800.000

Amortizarea perioadei 01.10.N+1 -31 .12 .N+ 1 40.000

Valoare rămasă la 31.12 .N+1 :800.00 0 - 40.000 760.000

Eliminarea amortizării:

40.000 lei Am ortizarea = Clădiri 40.000 leiclădirilor

Valoarea recupe rabilă = max (690.000 lei - 10.000 lei; 700.000 lei) = 700.000 lei

Aplicâ nd IAS 36, valoarea recuperabilă de 700.000 lei < valoarea rămasă de 760.000 lei,deci clădirea este depreciată şi se recunoaşte o pierdere din depreciere egală cu dife-renţa de 60 .000 lei:

Page 321: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 321/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

60.000 lei Cheltu ieli cudeprecierea

imobilizărilor corporale

Ajustări pentru 60.000 leideprecierea

clădirilor

(b) Extras din politicile conta bile privind investiţiile imobiliare:

1. Evaluarea iniţială a investiţiilor imo biliare s-a realizat la cost. Costul cuprin de pre-

ţul de cumpărare plus orice cheltuieli atribuibile.

2. Pentru evaluarea la cost, investiţiile imob iliare se am ortizează, amortizarea fiindcea liniară.

3. Atun ci cân d investiţia imobiliară a fost pentru prima dată evaluată ia valoarea

justă, diferenţa dintre valoarea justă şi valoarea rămasă reprezintă un câştig sau opierdere din evaluarea la valoarea justă.

4. Investiţiile imobiliare evaluate la valoarea justă nu se mai amortizea ză.

5. Variaţia valorii juste reprezintă, du pă caz, un câştig sau o pierdere din evaluarea la

valoarea justă.

6. Atun ci când investiţiile imobiliare evaluate la valoarea justă se transferă la imo -

bilizări corporale, transferul se face la valoarea justă din momentul transferului,care devine cost pentru imobilizările corporale.

Exemplul ilustrativ 73

La data de 31.12. N-1, o societate achiziţionează o clădire la costulde 55.000 lei. Durata utilă de viaţă a clădirii este de 10 ani, metod a

de am ortizare liniară, valoarea reziduală 1.000 lei.

La sfârşitul anului N+ 2 există indicii că activu l este depreciat şi secalculează valoarea recuperabilă cunoscând: valoarea justă39.000 lei; costurile gene rate d e vânzare 3.000 lei; valoarea d eutilizare 37.000 lei.

La data de 01.08.N+3, clădirea este închiriată terţilor în baza unui

contract de leasing operaţional. La acest moment, entitatea alege

pentru evaluarea investiţiei imobiliare modelul bazat pe valoarea

justă, ea fiind evalua tă la 35.000 lei.

La data de 31.12.N+3, valoarea justă devine 34.000 lei.

Se cere:

(a) Prezentaţi conform IAS 40, IAS 16 şi IAS 36 înregistrările

contabile aferente anilor N-1, N+2 şi N+3;

ţb) Prezentaţi un extras din politicile contabile aplicate de

entitate legat de tranzacţiile de mai sus.

Page 322: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 322/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Rezolvare:

(a l)  Achiziţia clădirii la 31.12.N-1:

55.000 lei Clădiri = Furnizori 55.000 leide imobilizări

(a2) Am ortizarea anului N, a anu lui N+1 şi a anulu i N+2 conform IAS 16:

Valoare amortiza bilă = 55.000 lei cost - 1.000 lei valoare reziduală  =  54.000 lei

Amortizare anuală = 54.000 lei / 10 ani = 5.400 lei

5.400 lei Cheltu ieli cu = Am ortizarea 5.400 leiamortizarea clădirilor

imobilizărilor corporale

(a3) Testul de depreciere conform IAS 36 la 31.12.N+2 :

Valoarea recuperabilă =  max (39.000 lei - 3.000 lei; 37.000 lei) = 37.000 lei

Situaţia clădirii la sfârşitul anu lui N +2:

Cost 55.000 lei

Am ortizare anuală 5.400 lei

Am ortizare cum ulată pe 3 ani (N, N+1 şi N+2): 3 ani x 5.400 lei 16.200 lei

Valoarea netă conta bilă la sfârşitul anu lui N+ 2:55 .000 lei - 16.200 lei 38.800 lei

Valoare recuperab ilă 37.000 lei

Pierdere din depreciere: 38.800 lei - 37.000 lei 1.800 lei

(a3.1) eliminarea amortizării cumulate:

16.200 lei Amortizarea

clădirilorClădiri 16.200 lei

(a3.2) înregistrarea pierderii din depreciere:

1.800 lei Cheltuieli cudeprecierea

imobilizărilor corporale

Ajustări pentrudeprecierea

clădirilor

1.800 lei

(a4) Transferul clădirii la investiţii imob iliare evaluate la valoarea justă:

Page 323: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 323/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

Situaţia clădirii la data de 01.08.N+3:

Valoare recuperabilă la 31.12.N+2 37.000 lei

Durată de viaţă utilă rămasă: 10 ani - 3 ani 7 ani

Am ortizare an uală: 37.000 lei / 7 ani 5.286 lei

Amortizarea perioadei 01.01 .N+3 - 01.08.N+3:

5.286 lei / 12 luni x 7 luni

3.083 lei

Valoarea netă contabilă la 01.08.N+3:37.000 lei - 3.083 lei 33.917 lei

Eliminarea amortizării:

3.083 lei Amortizareaclădirilor

Clădiri 3.083 lei

Recunoaşterea investiţiei imobiliare evaluate la valoarea justă şi a diferenţei dintrevaloarea justă şi valoarea contabilă: 35.000 lei  -  33.917 lei  =  1.083 lei recunoscutăconform IAS 16 ca operaţie de reevaluare:

35.000 lei Investiţii imob iliareevaluate la

valoarea justăClădiri

Rezervedin reevaluare

35.000 lei33.917 lei

1.083 lei

(a5) La 31.12.N+3 se recunoaşte variaţia valorii juste: 34.000 lei - 35.000 lei, adică opierdere de valoare:

1.000 lei Pierdere dinmodificarea

valorii juste ainvestiţiilor im obiliare

Investiţii im obiliareevaluate la

valoarea justă

1.000 lei

(b) Extras din politicile contab ile:

1.  E v a l u a r e a i n i ţ i a l ă

1.1. Evaluarea iniţială a clăd irii se realizează la cost.2.   Evaluarea ulterioară recunoa şteri i iniţ iale

Ulterior recunoaşterii iniţiale, clădirea a fost înregistrată la costul său minus oriceamortizare cumulată şi orice pierderi din depreciere.

3.   A mort izarea

3.1. Clădirea se amortizează liniar. Valoarea amortizabilă se determină scăzând dincost valoarea reziduală;

3.2. Amortizarea clădirii este recunoscută ca o cheltuială.

Page 324: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 324/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

4.   Deprecierea

4.1. Valoarea contabilă a clădirii va fi comparată cu valoarea sa recuperabilă ori decâte ori există un indiciu de depreciere.

4.2. Dacă valoarea recuperabilă este mai mică decât valoarea contabilă, instalaţiatrebuie depreciată, respectiv valoarea sa contabilă trebuie redusă la valoarearecuperabilă. Această reducere este recunoscută ca o pierdere din depreciere.Pierderea din depreciere se contabilizează ca o cheltuială.

5. Transferul la invest iţ ii imob il iare evaluate la valoarea justă

în  măsura în care clădirea utilizată de entitate devine o investiţie imobiliară evalu atăla valoarea justă, se aplică IAS 16 până la data m odificării utilizării. Orice diferenţăde la acea dată în valoarea contabilă a proprietăţii imobiliare în conformitate cu

IAS 16 şi valoarea sa justă se tratează la fel ca pe o reevaluare în conformitate cuIAS 16.'

6. Investiţiile imob iliare evaluate la valoarea justă nu se mai amo rtizează.

7. Variaţia valorii juste reprezintă, du pă caz, un câştig sau o pierdere din evaluarea lavaloarea justă.

r—   Exemplul ilustrativ 74

O societate are ca obiect de activitate achiziţia şi vânzarea declădiri. La data de 31.12.N, valoarea contabilă a clădirilor deţinuteeste de 500.000 lei. La 31.12.N, valoarea realizabilă netă a clădirii

este de 460.000 lei.La data de 05.09.N+1, conducerea a decis să închirieze 70% dinclădiri terţilor în  leasing operaţional, valoarea justă fiind 380.000 lei.

La 31.12.N+1, valoarea justă este de 320.000 lei.

Ajustările pentru depreciere nu sunt deductibile fiscal.

Din punct de vedere fiscal, valoarea justă nu este recunoscută(este recunoscut din punct de vedere fiscal doar costul).

Cota de impozit pe profit este de 16%.

Se cere:

(a) Contab ilizaţi conform IAS 40 şi IAS 2 operaţiile aferente

exerciţiilor N şi N+1;(b) Calculaţi şi contabilizaţi conform IAS 12 impo zitele

amânate.

Rezolvare:

I. Anu l N:

Clădirile achiziţionate cu scop de revânzare se recunosc în categoria stocurilor.

Page 325: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 325/550

Page 326: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 326/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

(b) La 31.12.N+1, recunoaşterea diferenţelor de valoare justă:

Valoare justă la 05.09.N+1 = 380.000 lei

Valoare justă la 31.12.N+1 = 320.000 lei

Pierdere = 60.000 lei

60.000 lei Pierdere din Investiţii imob iliare 60.000 leievaluate la

valoarea justămodificarea

valorii juste ainvestiţiilor imobiliare

(c) Calculul impozitelor amân ate ia 31.12.N+1:

(c i ) Mărfur i :

Valoare contabilă mărfuri la 31.12.N+1 = 500.000 lei cost - 40.000 lei ajustarea din

anul N - 350.000 lei valoarea contabilă a mărfurilor transferate la investiţii imobiliare în

N+1 + 28.000 lei ajustări reluate în N+1  =  138.000 lei

Bază fiscală mărfuri la 31.12.N+1 = 500 .000 lei cost - 350.000 lei valoarea c onta bilă a

mărfurilor transferate la investiţii imobiliare în N+1 = 150.000 lei (ajustările nu sunt re-

cuno scute fiscal, deci n u le luăm în con siderare la calculul bazei fiscale)

Valoare contabilă mărfuri 138.000 lei < bază fiscală mărfuri 150.000 lei. Rezultă deci o

diferenţă temporară deductibi lă = 150.000 lei -  138.000 lei = 12.000 lei.

(c2)  I n v e s t i ţ ii i m o b i l i a r e e v a l u a t e l a v a l o a r e a j u s t ă :

Valoare conta bilă investiţi i imo bil iare evaluate la valoarea justă la 31.12.N+1 =

320.000 lei valoare justă la 31.12.N

Bază fiscală investiţii imobiliare evaluate la valoarea justă la 31.12.N+1 = 350.000 lei

(dacă valoarea justă nu ar fi fost recunoscută fiscal, mărfurile s-ar fi transferat la inves-

tiţii imobiliare la costul de 350.000 lei).

Valoare contabilă investiţii imobiliare 320.000 lei < bază fiscală investiţii imobiliare

350.000 lei . Rezultă deci o diferenţă temporară d edu ctibi lă = 350.000 lei - 320 .000 lei

= 30.000 lei.

Total diferenţe temporare d edu ctibi le = 12.000 lei + 30.000 lei = 42.000 lei, care gen e-

rează o creanţă de imp ozit amânat necesară = 16% x 42.000 lei =  6.720 lei.

Creanţă de impozit amânat existentă din anul N (vezi soldul contului) = 6.400 lei

Deci creanţa de impozit amânat se va majora cu 6.720 lei - 6.400 lei = 320 lei.

320 lei Creanţe cuimpozitul amânat

Venituri din 320 leiimpozite amânate

Page 327: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 327/550

Dome niul de competenţă: CONTABILITATE

r—  Exemplul ilustrativ 75

La data de 31.12. N-1, o societate achiziţionează un utilaj, preţ decum părare 40.000 lei, cheltuieli de transport 15.000 lei.

Durata utilă de viaţă a utilajului este de 10 ani, metoda de

amo rtizare liniară, valoarea reziduală 1.000 lei.

La sfârşitul anu lui N +2 există ind icii că utilajul este depreciat şi secalculează valoarea recuperabilă cunoscân d: valoarea justă39.000 lei; costurile generate de vânza re 3.000 lei; valoarea deutilizare 37.000 lei.

La data de 01.09.N+3, ma nagem entul întocmeşte un p lande vânzare a utilajului şi întreprinde acţiuni pentru a găsi uncump ărător. Prin urmare, utilajul este clasificat ca deţinut învederea vânzării. Valoarea justă a utilajului este de 30.000 lei,iar cheltuielile generate de vânzare sunt estimate la 1.000 lei.Vânzarea este estimată să aibă loc p este 10 luni. La sfârşitulexerciţiului N+3, valoarea justă diminuată cu cheltuielile generatede vânzare este de 27.000 lei.

Din punct de vedere fiscal, IFRS 5 nu este recunoscut. Deasemenea, eventualele ajustări pentru depreciere nu suntdeductibile fiscal. Cota de impozit pe profit este de 16%.

Se cere:

(a) Contab ilizaţi conform IAS 16, IAS 36 şi IFRS 5 tranzacţiileanilor N-1, N, N+2 şi N+3;

(b) Calculaţi şi conta bilizaţi impo zitele am ânate confor m IAS 12;

(c) Prezentaţi un extras din politicile contab ile aplicate deentitate în legătură c u activele deţinute în vederea vânzării.

Rezolvare:

I. Anu l N-1 :

La 31.12. N-1 se recunoaşte achiziţia u tilajului la costul de 40.000 lei preţ de cum părare+ 15.000 lei cheltuieli de transport = 55.000 lei:

55.000 lei Utilaje = Furnizo ri 55.000 leide imobilizări

II. An ii N şi N +1:

Recunoaşterea amortizării:

Page 328: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 328/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Valoare amo rtizab ilă = 55.000 lei cost - 1.000 lei valoare re zidua lă = 54.000 lei

Amortizare anuală = 54.000 lei / 10 ani = 5.400 lei

5.400 lei Che ltuieli cu = Am ortizar ea 5.400 leiamortizarea uti lajelor

I I I. Anu l N +2:

(a) Testul de depreciere conform IAS 36 la 31.12.N+2:

Situaţia activului la 31.12.N+2:

Cost 55.000 leiAm ortizare anuală 5.400 lei

Am ortizare cum ulată pe 3 ani (N, N+1 şi N+2): 3 ani x 5.400 lei 16.200 lei

Valoarea netă contab ilă la sfârşitul anului N+2 :55.0 00 lei - 16.200 lei 38.800 lei

Conform IAS 36, valoarea recu perab ilă = m ax (39.000 lei - 3.000 lei; 37.000 lei) = 37 .000 lei.

Valoarea recuperabilă de 37.000 lei este mai mică decât valoarea contabilă de 38.800 lei,

deci conform IAS 36 activul este depreciat şi se recunoaşte o pierdere din depreciere =38.800 lei - 37.000 lei = 1.800 lei.

(b l) El iminarea amortizări i cum ulate:

16.200 lei Am ortizarea  =  Utilaje 16.200 leiutilajelor

(b2) înregistrarea pierderii din depreciere:

1.800 lei Che ltuieli cu = Ajustăr i pen tru 1.800 leideprecierea deprecierea

utilajelor utilajelor

(c) Calculul impozitelor amân ate la 31.12.N+2:

Valoare contabilă utilaj la 31.12.N+2   =  55.000 lei cost - 3 ani (N, N+1 şi N+2) x 5.400 lei/anamortizare - 1.800 lei pierderi din depreciere N+2 = 37.000 lei (valoarea recuperabilă

de fapt)

Bază fiscală utilaj la 31.12.N+2 = 55.000 lei - 3 ani (N, N+1 şi N+2) x 5.400 lei/an amorti-zare (dacă ajustarea nu e deduc tibi lă fiscal, ea nu se deduce ) = 38.800 lei

Valoare contabilă utilaj 37.000 lei < bază fiscală utilaj 38.800 lei. Rezultă deci o diferenţă

temporară deductibi lă = 38.800 lei -  37.000 lei = 1.800 lei, care generează o creanţă de

impozit amânat = 16% x 1.800 lei =  288 lei:

Page 329: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 329/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

288 lei Creanţe cu - Venituri din 288 ieiimpozitul amân at impozite amânate

Creanţe cu impozitul pe profit amânat

288

IV. Anul N+3:

(a)   Transferul ut i lajului în categoria act ivelor deţinute pentru vânza re la

01.09.N+ 3:

(a l) Calcu lul valorii rămase la data de 01.09.N+3:

Valoare recuperab ilă la 31.12.N+2 37.000,0 lei

Durată de viaţă utilă rămasă: 10 ani - 3 ani 7 ani

Am ortizare anuală: 37.000 lei / 7 ani 5.285,7 lei

Amortizarea perioadei 01.01 .N+3 - 01.09.N+3:

5.285,7 lei /1 2 luni x 8 luni

3.523,8 lei

Valoarea netă con tabilă la 01.09.N+3: 37.000 lei - 3.523,8 lei 33.476,2 lei

(a2) Confo rm IFRS 5, la data de 01.09.N+3 , entitatea trebuie să evalueze activu l

deţinu t în vederea vâ nzării la min (33.476,2 lei; 30.000 lei -  1.000 lei) =  29.000 lei:

(a2.1) eliminarea amortizării cumulate:

3.523,8 lei Am ortizarea = Utilaje 3.523,8 leiutilajelor

(a2.2) transferul utilajului în categoria activelor deţinute pen tru vânzare:

33.476 ,2 lei % = Utilaje 33 .476,2 lei29.000,0 lei Active deţinute în

vederea vânzării4.476,2 lei Pierderi din

evaluarea activelordeţinute în

vederea vânzării

(a2.3) anularea ajustării pentru deprecierea constituită anterior:

1.800 lei Ajustări pentru = Venituri din 1.800 leideprecierea utilajelor deprecierea utilajelor

Page 330: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 330/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

(b) Evaluarea activu lui deţinut pentru vânza re la data de 31.12.N+3:

La data de 31.12.N+3, entitatea evaluează act ivul deţ inut în vederea vânzăr i i lamin (33.476,2 lei valoare; 27.000 lei) = 27.000 lei.

Prin urmare, valoarea activului deţinut pentru vânzare se diminuează de la 29.000 lei,la 01.09.N+3, la 27.000 lei, deci cu 2.000 lei.

Recunoaşterea pierderii din depreciere pentru reducerea ulterioară:

2.000 iei Pierderi din = Active deţinu te în 2.000 leievaluarea activelor vederea vânză rii

deţinute învederea vânzării

(c) Calcu lul impo zitelor amâ nate la 31.12.N+3:

Utilaje:

Valoare contabilă utilaj la 01.09.N+3 = 55.000 lei cost - 3 ani (N, N+1 şi N+2) x 5.400 lei/anam ortizare - 1.800 lei pierderi din depreciere N +2 - (3.523,8 lei + 33.476,2 lei valoareaconta bilă a utilajelor transferate ia active deţinute p entru vânza re) + 1.800 lei ajustarereluată = 1.800 lei

Valoare fiscală utilaj la 01.09.N+3  =  55.000 lei cost -  3 ani (N, N+1 şi N+2) x 5.400 lei/anamortizare - 38.800 lei valoarea contabilă a utilajelor transferate la active deţinute pentruvânzare = 0

Valoare contab ilă u tilaj 1.800 lei > ba ză fiscală utilaj 0 lei. Rezultă dec i o diferenţă tem-porară impozabilă = 1.800 lei, care generează o datorie de impozit amânat necesară =16% x 1.800 lei = 288 lei:

288 lei Cheltu ieli cu = Datorii de 288 leiimpozitul amân at impozit amânat

Active deţinute pentru vânzare:

Valoare contabilă active deţinute pentru vânzare la 31.12.N+3 = Valoare justă la31.12.N+3 = 27.000 lei

Valoare fiscală active deţinute pentru vânzare:

Dacă IFRS 5 nu e recunoscut fiscal, activul nu e recunoscut la min (valoarea rămasă şi

valoarea justă minus costurile cedării), ci la valoarea rămasă la 31.12.N+3: 55.000 leicost - 4 ani x 5.400 lei/an amortizare (N, N+1,N+2 şi N+3) =  33.400 lei.

Valoare contabilă active deţinute pentru vânzare 27.000 lei < bază fiscală active de-ţinute pentru vânzare 33.400 lei. Rezultă deci o diferenţă temporară impozabilă =33.400 lei - 27.000 lei = 6.400 lei, care generează o datorie de impo zit amâ nat necesară= 16% x 6.400 lei = 1.024 lei.

Creanţă de impozit amânat existentă din anul precedent   = 288 lei, deci creanţa se vamajora cu 1.024 lei - 288 lei =  736 lei:

Page 331: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 331/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

736 lei Creanţe cuimpozitul amânat

Venituri dinimpozite amânate

736 lei

Extras din polit ici le contab ile:

1. Evaluarea iniţ ială a activelor în momentul clasificării ca fiind deţinute în vedereavânză rii se realizează la valoarea cea m ai mică dintre valoarea conta bilă şi valoareajustă m inus costurile generate de vânzare.

2. Diferenţa dintre valoarea rămasă mai mică şi valoarea justă diminua tă cu costurilegenerate de vânzare d in m omentul transferului se recunoaşte în contul de profitşi pierdere drept pierdere din evaluare.

3.  Evaluarea ulterioară  se realizează la minimul dintre valoarea contabilă de la

clasificare şi valoarea justă m inus costurile generate de vânzare din acel mom ent.4. Diferenţele de valoare justă se recunosc în contul de profit şi pierdere drept pier-

deri sau câştiguri din evaluare, după caz.

5. Dacă pentru un activ valoarea contab ilă este mai mare decâ t baza fiscală, rezultăo diferenţă temporară impozabilă, care va determina o datorie privind impoziteleamânate.

6. Dacă pentru un activ valoarea contabilă este mai mică decât baza fiscală, rezultăo diferenţă temporară deductibilă, care va determina o creanţă privind impoziteleamânate.

7. Impozitele amânate se contabilizează pe seama unei cheltuieli sau a unui venit,exceptând cazul reevaluării.

La data de 31.12.N-1, o societate comercială achiziţionează un

utilaj la costul de 88.950 lei.

Pentru ut i la ju l achiz i ţ ionat s -a est imat o durată de v iaţă ut i lă de

10 ani ş i o valoare rez iduală de 20.000 le i , metoda de amort izare

liniară.

La data de 01.05.N+3, managementul întocmeşte un piande vânzare a activului şi întreprinde acţiuni pentru a găsi un

cumpă rător. Prin urmare, activul este clasificat ca deţinut învederea vâ nzării. Valoarea justă a utilajului este de 62.000 lei,iar cheltuielile gene rate d e vânzare su nt estimate ia 2.000 lei.Vânzarea este estimată să aibă loc peste 7 luni. La 31.12.N+3,valoarea justă minu s costurile generate de vân zare este de 55.000 lei.

La data de 01 .04.N+4, u tilajul încetează a mai fi clasificat d reptdeţinut în vederea vânzării, fiind transferat în categoria im obilizărilorcorporale. Valoarea recuperabilă la această dată este de 65.000 lei.

Exemplul ilustrativ 76

Page 332: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 332/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Din punct de vedere fiscal, IFRS 5 nu este recunoscut. Cota deimpozit pe profit este de 16%.

Se cere:

(a) Contab ilizaţi conform IAS 16 şi IFRS 5 tranzacţiile anilorN-1, N, N+1, N+2, N+3 şi N+4;

(b) Calculaţi şi contab ilizaţi impo zitele am ânate conform IAS 12;

(c) Prezentaţi un extras din politicile contabile aplicate deentitate în legătură cu a ctivele deţinute în vederea v ânzării.

Rezolvare:

I. Anu l N-1:

La 31.12. N-1 se recunoaşte ach iziţia utilajului la cost:

88.950 lei Utilaje  =  Furnizori 88.950 leide imobilizări

l î. An ii N, N+1 şi N+ 2:

Amortizarea anu ală:

Valoare amo rtizabilă = 88.950 iei cost - 20.000 lei valoare rezidu ală

Amortizare anuală = 68.950 lei / 10 ani = 6.895 lei

6.895 lei Cheltu ieli cu  =  Amortizareaamortizarea utilajelor

III. Anul N+3:

(a) Transferul activului în categoria activelor deţinute pentru vânzare:

Situaţia la01.05.N+3:

Cost 88.950 lei

Amortizare anuală 6.895 lei

Amortizare cumulată pe perioada 01.01 .N  - 01.05.N+3

Anii N, N+1 şi N+2:3 ani x 6.895 lei/an= 20.685 lei

Amortizarea anului N+3, perioada 01.01 - 01.05:

6.895 lei / 12 luni x 4 luni = 2.298 lei

Total 20.685 lei + 2.298 lei

22.983 lei

Valoare contabilă la 01.05.N+3:88.950 lei - 22.983 lei 65.967 lei

= 68.950 lei

6.895 lei

Page 333: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 333/550

Domen iul de comp etenţă: CONTABILITATE

Conform IFRS 5, la data de 01.05.N+3, entitatea trebuie să evalueze activul deţinut învederea vânzării la min (65.967 lei; 62.000 lei -  2.000 lei) = 60.000 lei.

(a1) Eliminarea am ortizării cum ulate:

22.983 lei Am ortizarea  =  Utilaje 22.983 leiutilajelor

(a2) Transferul utilajului la active deţinute pentru vânzare:

65.967 lei % = Utilaje 65.967 lei60.000 lei Active deţinute în

vederea vânzării5.967 lei Pierderi dinevaluarea activelor

deţinute învederea vân zării

(b) Evaluarea activului deţinu t pentru vânzare la data de 31.12.N+3:

La data de 31.12.N+3, entitatea evaluează activul la min (65.967 lei valoare rămasă;55.000 lei) =  55.000 lei.

Prin urmare, valoarea activului deţinut pentru vânzare se diminuează de la 60.000 lei,la 01.09.N+3, la 55.000 lei, deci cu 5.000 lei.

Recunoaşterea pierderii din depreciere pentru reducerea ulterioară:

5.000 Iei Pierderi din = Active deţinu te în 5.000 leievaluarea activelor vederea vânzării

deţinute învederea vânzării

(c)  Calcu lul impozitelor am ânate la 31.12.N+3:

Valoare contabilă active deţinute pentru vânzare la 31.12.N+3 = Valoarea justă minuscosturile generate de vânzare la 31.12.N+3 = 55.000 lei

Bază fiscală active deţinute pentru vânzare la 31.12.N+3:

Dacă IFRS 5 nu e recunoscut fiscal activul nu se evaluează la min (valoarea rămasă; valoa-rea  justă minus costurile generate de vânzare). El rămâne evaluat la valoarea rămasă.

Valoarea rămasă la 31.12.N+3 = 88.950 lei cost -  4 ani (N, N+1, N +2 şi N+3) x 6.895 lei/anamortizare = 61.370 lei

Valoare contabilă activ deţinut în vederea vânză rii 55.000 lei < bază fiscală activ deţinutîn vederea vânzării 61.370 lei. Rezultă deci o diferenţă temporară dedu ctibilă = 61.370 lei- 55.000 lei = 6.370 lei, care generea ză o creanţă de imp ozit am ânat = 16% x 6.370 lei= 1.019,2 lei:

Page 334: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 334/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

1.019,2 lei Creanţe cu = Venituri din 1.019,2 leiimpozitul amânat impozite amân ate

Creanţe cu impozitul pe profit am ânat

1.019,2

IV. Anu l N +4:

(a) La 01.04.N+4, transferul activulu i deţinu t în vederea vânzării în catego ria imo-bilizărilor corporale:

La 01.04.N+4, entitatea trebuie să evalueze utilajul la min (valoarea rămasă la 01.04.N+4dacă el nu era clasificat drept deţinut în vederea vânzării; valoarea recuperabilă).

Calculul valorii rămase la 01.04.N+4 dacă el nu era clasificat drept deţinut în vedereavânzării:

Cost 88.950,0 lei

Amortizare cumulată 6.895,0 lei

Amortizarea cum ulată pe 4 ani (N, N+1, N+2 şi N+3):

6.895 lei/an x 4 ani

27.580,0 lei

Am ortizarea perioade i 01.01 .N+4 - 01.04.N+4:

6.895 lei / 12 luni x 3 luni

1.723,7 lei

Am ortizarea cum ulată pân ă la 01.04 .N+4 :27.580 lei + 1.723,7 lei 29.303,7 lei

Valoarea rămasă la 01.04.N+4 dacă activul nu era clasificat cadeţinut pentru vânzare: 88.950 lei - 29 .303,7 lei

59.646,3 lei

La această dată, utilajul este evaluat la m in (59.646,3 lei; 65.000 lei) = 59.646,3 lei.

59.646 ,3 lei Utilaje  =  % 59.646,3 leiActive deţinu te în 55.000,0 ieivederea vânzării

Câştigu ri din 4.646,3 leievaluarea activelor

deţinute învederea vânzării

(b) Amortizarea utilajului pe perioada 01.04.N+4 -31 .12 .N +4 :

Cost la 01.04.N+4 =  59.646,3 lei

Valoare amortizabilă  = 59.646,3 lei cost - 20.000 lei valoare rezidu ală = 39.646,3 lei

Num ăr luni amortizare rămase = 10 ani x 12 luni - 4 ani x 12 luni (N, N+1, N+2, N+3)

- 3 luni N+4 = 69 luni

Page 335: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 335/550

Dome niul de com petenţă: CONTABILITATE

Am ortizare lun ară = 39.646,3 lei / 69 luni = 574,5 lei/lună

Amortizarea perioadei 01.04.N+4 -  31.12.N+4 = 9 luni x 574,5 lei/lună = 5.170,5 lei:

5.170,5 lei Cheltuieli cu = Am ortizarea 5.170,5 lei

amortizarea utilajelor

(c) Calculu l impo zitelor am ânate la 31.12.N+4:

Valoare contab ilă utilaj la 31.12.N+4 = 59.646,3 lei -  5.170,5 lei amo rtizarea = 54.475 lei

Bază fiscală utilaj la 31.12.N+4 = 88.950 lei cost  -  5 ani (N, N+1, N+2, N+3, N+4) x

6.895 lei/an amortizare =  54.475 lei

Diferenţe temporare = 0

Se va anula soldul creanţei de impozit am ânat:

1.019,2 lei Cheltuieli cu = Creanţe cu 1.019,2 leiimpozitul pe impozitul amânat

profit am ânat

Extras din polit ici le contab ile:

1. Evaluarea iniţ ială a activelor în momentul clasificării ca fiind deţinute în vederea

vânză rii se realizează la valoarea cea mai m ică dintre valoarea contab ilă şi valoarea

justă m inus costurile generate de vânzare.

2. Diferenţa dintre valoarea rămasă mai mică şi valoarea justă diminu ată cu costurile

generate de vânzare din momentul transferului se recunoaşte în contul de profit

şi pierdere drept pierdere din evaluare.

3.   Evaluarea ulterioară  se realizează la minimul dintre valoarea contabilă de la cla-

sificare şi valoarea justă minus costurile generate de vânzare din acel moment.

4. Diferenţele de valoare justă se recunosc în contul de profit şi pierdere drept pier-deri sau câştiguri din evaluare, după caz.

5. Un activ care înceteaz ă a mai fi clasificat ca deţinu t în vederea vânzării este evaluat

la valoarea cea mai mică dintre valoarea contab ilă a activului înainte de a fi clasificat

în această categorie ajustată cu orice amortizare care ar fi fost recunoscută dacă

activul nu ar fi fost clasificat ca deţinut pentru vânzare şi valoarea recuperabilă aactivului determinată la acea dată.

6. Diferenţele dintre minim ul stabilit mai sus cân d activul încetea ză a fi clasificat ca

deţinut în vederea vânzării şi ultima evaluare ulterioară se recunosc în contul de

profit şi pierdere drept câştiguri sau pierderi, după caz.

7.   Dacă pentru un activ valoarea contabilă este mai mare decât baza fiscală, rezultă

o diferenţă temporară im pozabilă, care va determina o datorie privind impozitele

amânate.

Page 336: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 336/550

Ghid pen tru pregătirea cand idaţilor la examenul de aptitudini

8 . D a c ă p e n t r u u n a c t i v v a l o a r e a c o n t a b i l ă e s t e m a i m i c ă d e c â t b a z a f is c a l ă , r e z u l t ă

o d i f e r e n ţă t e m p o r a r ă d e d u c t i b i l ă , ca r e v a d e t e r m i n a o c r e a n ţ ă p r i v i n d i m p o z i t e l e

a m â n a t e .

9 . I m p o z i t e l e a m â n a t e s e c o n t a b i l i z e a z ă p e s e a m a u n e i c h e l t u i e l i s a u a u n u i v e n i t ,

e x c e p t â n d c a z u l r e e v a l u ă r i i .

Exemplul ilustrativ 7 7  —

O î n t r e p r i n d e r e r e a l i ze a z ă u n p r o g r a m s o f t w a r e p e n t r u c a r e

a m o b i l i z a t m a i m u l t e e c h i p e d e i n f o r m a t i c i e n i . C h e l t u i e l i l e

o c a z i o n a t e s u n t p r e z e n t a t e î n t a b e l u l d e m a i j o s :- l e i -

P e r i o a d a Speci f icare Costuri

01.02.N —

28.02.NEchipa A achiziţionează mai multe CD-uripentru a analiza software-urile similare

1.500

01.03.N —

30.03.NFiind oarecum nemulţumită derezultatele ech ipei A, societateaantrenează o a doua echipă, B, careefectuează o serie de analize pe Internettot pentru a analiza software-urilesimilare

3.200

01.04.N -

15.04.N

Echipa C analizează şi evaluează

concluziile primelor două echipe

1.100

16.04.N-30.06.N

Pe baza concluziilor echipei C seîntocmeşte modelul logic al datelor(schema conceptuală pe suport dehârtie) care va sta la baza viitoruluiprogram

2.300

01.07.N —

30.09.NSe întocmeşte modelul conceptual aldatelor pe baza noilor cunoştinţe stabilitede modelul logic (se proiectează pecalculator un prim form at alsoftware-ului). în acest momentinformaticienii nu garantează fezabilitateatehnică a software-ului şi nici nu sunt

siguri de existenţa resurselor tehnicenecesare pentru finalizarea programului

6.000

01.10.N —

31.12.NAre loc programarea efectivă şi analizasoftware-ului

19.000

01.01.N+1 -

30.01 .N+1

Testarea program ului 21.000

01.02.N+1 -28.02.N+1

Cursuri pentru pregătirea personalului învederea utilizării programului

1.200

Page 337: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 337/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

C o n f o r m I A S 3 8 :

( a ) S t a b i l i ţ i c e a c t i v i t ă ţ i s e i n c l u d î n f a z e l e d e c e r c e t a r e şi

d e z v o l t a r e ;

( b ) C o n t a b i l i z a ţ i t r a n z a c ţ i i l e a f e r e n t e a n i l o r N ş i N + 1 ;

( c ) P r e z e n t a ţ i u n e x t r a s d i n p o l i t i c i l e c o n t a b i l e a p l i c a t e

d e e n t i t a t e î n l e g ă t u r ă c u a c t i v e l e n e c o r p o r a l e p r i v i n d

t r a n z a c ţ i i l e d e m a i s u s ;

( d ) P r e c i z a ţ i c e i n f o r m a ţ i i t r e b u i e s ă p r e z i n t e e n t i t a t e a î n

s i t u a ţ i i l e f i n a n c i a r e î n l e g ă t u r ă c u c o s t u r i l e a f e r e n t e

c e r c e t ă r i i ş i d e z v o l t ă r i i .

R e z o l v a r e :

(a) Clasificarea generă rii imob ilizării în fazele de cercetare şi dezvoltare:

S p e c i f i c a r e CERCETARE DEZVOLTARE

AnuIN

Echipa A achiziţionează maimulte CD-uri pentru aanaliza software-urilesimilare

Activităţi al căror sco p este

acela de a obţine cunoştinţe

noi

1.500 lei

Fiind oarecum nemulţumiţide rezultatele echipei A,societatea antrenează o adoua echipă, B, careefectuează o serie de analizepe Internet tot pentru aanaliza software-urilesimilare

Căutarea de alternativepentru materiale,

instrumente, produse,

procese, sisteme sau servicii

3.200 lei

Echipa C analizează şievaluează concluziileprimelor două echipe

Identificarea, evaluarea şi

selecţia finală a aplicaţiilor şi

descoperirilor făcute prin

cercetare sau a altor

cunoştinţe

1.100 lei

Pe baza concluziilorechipei C se întocmeştemodelul logic al datelor(schema conceptuală pesuport de hârtie) care va stala baza viitorului program

Formularea, elaborarea,evaluarea şi selecţia finală aalternativelor posibilepentru materiale,instrumente, produse,procese, sisteme sau serviciinoi sau îmbunătăţite2.300 lei

Page 338: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 338/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de a ptitudini

Specificare CERCETARE D E Z V O L T A R E

A n u I N

Se întocmeşte modelulconceptual ai datelor pebaza noilor cunoştinţestabilite de mo delul log ic (seproiectează pe calculator unprim format alsoftware-ului). în acestmoment informaticienii nugarantează fezabilitateatehnică a software-ului şinici nu sunt siguri deexistenţa resurselor tehnicenecesare pentru finalizareaprogramului

în mod normal, aceastăactivitate se includ e la fazade dezvoltare, înproiectarea, construcţia şitestarea prototipurilor şimodelelor înainte deproducţie şi înainte deutilizare. Dar întrucâtinformaticienii nugarantează fezabilitatea

tehnică a software-ului şinici nu sunt siguri deexistenţa resurselor tehnicenecesare pentru finalizareaprogramului, nu suntîndeplinite co ndiţiile fazeide dezvoltare. Prin urmare,activitatea va fi inclusă înfaza de cercetare6.000 lei

Are loc programareaefectivă şi analizasoftware-ului

Proiectarea, construcţia şitestarea alternativelor alese

pentru materialele,

instrumentele, produsele,procesele, sistemele sau

serviciile noi sauîmbunătăţite

19.000 lei

Tota l costu ri anu l N 14.10 0 lei 19.00 0 lei

Speci f icare C E R C E T A R E D E Z V O L T A R E

Anul N+1

Testarea progra mului Proiectarea, construcţia şitestarea alternativelor alese

pentru materialele,

instrumentele, produsele,procesele, sistemele sauserviciile noi sau

îmbunătăţite

21.000 lei

Total costuri anul N+1 - 21.000 lei

(b) Recunoaşterea tranzacţiilor:

Page 339: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 339/550

Domen iul de comp etenţă: CONTABILITATE

(b1) Faza de cercetare aferentă anu lui N - se recunoaşte drept cheltuială:

14.100 lei Cheltuieli cu = Furnizori 14.100 leistudiile şi cercetările

(b2) Faza de dezvoltare aferentă anulu i N - se recunoaşte o imob ilizare necorporalăîn curs:

19.000 lei Imob ilizări necorpo rale = Venituri din 19.000 leiîn curs de execuţie producţia de

imobilizări necorporale

(b3)  Faza de dezvoltare aferentă anului N+1 -  se recunoaşte o  imobilizare necorporalăîn curs:

21.000 lei Imob ilizări necorporale = Venituri din 21.000 leiîn curs de execuţie producţia de

imobilizări necorporale

(b4) Recepţia imobilizării necorporale în anul N+1 la costul său: 9.000 lei + 21.000 lei= 30.000 lei:

30.000 lei Program e informatice  =  Imob ilizări necorpo rale 30.000 lei

în curs de execuţie

(b5) Costurile aferente cursurilor pentru pregătirea personalului în vederea utilizăriiprogramului sunt cheltuieli ulterioare şi se recunosc drept cheltuieli:

1.200 lei Alte che ltuieli = Furn izori 1.200 leicu se rviciile

executate de terţi

(c) Extras din politicile contab ile:

1. Nicio imo bilizare necorpora lă care provine din faza de cercetare a unu i proiectintern nu este recunoscută. Costurile de cercetare din faza de cercetare a unuiproiect intern se recunosc drept cheltuială atunci când sunt suportate.

2. O imobilizare necorporală ce provine din faza de dezvoltare a unui proiect internse recunoaşte ca activ necorporal dacă şi numai dacă îndeplineşte cumu lativ toatecondiţiile specificate de IAS 38.

3. Recunoa şterea iniţială a imob ilizării necorpo rale gene rate intern se realizează lacost. Costul este format din toate costurile direct atribuibile care sunt necesarepentru crearea, produce rea şi pregătirea activului p entru a fi capabil să funcţionezeîn maniera intenţionată de conducere.

Page 340: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 340/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

4. Costuri le cu pregătirea personalului în vederea uti l izări i activului nu sunt com -

ponente ale costului unei imobil izări necorporaie generate intern.

5. Costuri le cu cercetarea care au fost iniţia recunoscu te drept cheltuiel i nu se recu-

nosc ca parte componentă a costului imobil izări i necorporale generate intern la o

dată ulterioară.

(d) inform aţii de preze ntat în situaţii financiare :

A n u I N :

Valoarea agregată a costuri lor de cercetare recunoscute drept cheltuială

total - 6.000 lei care în mod normal ar fi aparţinut dezvoltării = 8.100 leiValoarea agregată a costuri lor de dezvoltare recunoscute drept cheltuială

Exemplul ilustrativ 73

în cursul an ului N, o entitate a efectuat urm ătoarele tranzacţi i :

(a) A încep ut realizarea unui proiect de dezvoltare pentru care

a cheltuit: materiale 5.000 lei; salarii 10.000 lei; alte cheltuieli

cu servicii prestate de terţi 6.000 lei. La data de 05.08.N s-a

recunoscut imobil izarea necorporală la costul său. Durata deutilitate se estimează la 5 ani, valoarea reziduală 1.000 lei, iar

regimul de amortizare este cel liniar.

Din p unc t de ved ere fiscal, capital izarea cheltuiel ilor d e

dezvoltare nu este recunoscută.

(b) A achiziţionat un auto mob il la costul de 20.000 lei . Preţul

include şi l icenţa de circulaţie pe o perioadă de 5 ani în sumă

de 5.000 lei.

(c) La data de 01.01 .N  a achiziţionat un program informatic la

costul de 20.000 lei. Durata de utilitate este estimată ia 5 ani,

meto da d e amortizare l iniară. La data de 31.12.N există indici i

că   programul este depreciat şi se determină o valoarerecuperabilă de 13.000 lei.

Cheltuiel i le cu ajustări le pentru depreciere nu sunt deductibi le

fiscal.

S e c e r e :

a) Con tabil iza ţi confo rm IAS 38 tranza cţii le de mai sus;

b) Calculaţi şi înregistra ţi imp ozitele am âna te confo rm IAS 12.

=  14.100 iei

= 6.000 lei

Page 341: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 341/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

R e z o l v a r e :

(a l) Recunoaşterea costurilor:

Materiale:

5.000 lei Cheltu ieli cu  =  Materiale cons um abile 5.000 ieimaterialele consum abile

Salariate:

10.000 lei Che ltuieli cu = Salarii datorate 10.000 leisalariile

C u s e r v i c i i l e e f e c t u a t e d e t e r ţ i :

6.000 lei Cheltu ieli cu = Furnizori 6.000 ieiserviciile

efectuate de terţi

(a2) Recuno aşterea activului necorporal la costul său: 5.000 lei + 10.000 lei + 6.000 lei= 21.000 lei:

21.000 lei Cheltuieli de dezvo ltare = Venituri din 21.000 lei

producţia deimobilizări necorporale

(a3) Amortizarea cheltuieli lor de dezvoltare pe perioada august  N  -  31 decem brie N:

Cost = 21.000 lei

Valoare amortizabilă = 21.000 lei cost -  1.000 lei valoarea am ortizabilă = 20.000 lei

Amortizare anuală = 20.000 lei / 5 ani = 4.000 lei

Am ortizarea perioadei 08.N - 31.12.N = 4.000 lei / 12 luni x 5 luni = 1.667 lei:

1.667 lei Cheltuieli = Am ortizarea 1.667 lei

cu amo rtizarea cheltuielilor dedezvoltare

(b l) Recunoaşterea activului corporal şi necorporal:

20.000 lei %  =  Furnizori 20.000 lei15.000 lei Mijloace de transport de imob ilizări

5.000 lei Licenţe

Page 342: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 342/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

(b2) Am ortizarea anuală a l icenţei = 5.000 lei /  5 ani = 1.000 lei:

1.000 lei Che ltuieli = Am ortizar ea 1.000 leicu amortizarea l icenţelor

(c1) Achiziţia progra mu lui informatic:

20.000 lei Prog ram e inform atice = Furnizori 20.000 leide imobil izări

(c2) Amo rtizarea anuală a program ului informatic: 20.000 lei / 5 ani = 4.000 lei:

4.000 le Cheltuiel i = Am ortizarea 4.000 leicu amortizarea l icenţelor

(c3) Testul de dep reciere la 31.12.N:

Valoare rămasă program informatic la 31.12.N = 20.000 lei cost - 4.000 lei amortizareaanuală = 16.000 iei

Valoare recuperabilă 13.000 lei <  valoare rămasă 16.000 lei , deci p rogram ul informatice depreciat şi se recunoaşte o pierdere din dep reciere egală cu 3.000 lei:

3.000 lei Che ltuieli cu = Ajustări pent ru 3.000 lei

deprecierea depreciereaprogramelorinformatice

(d) Calculul impozitelor amân ate la 31.12.N:

C hel tu i e l i de dezv ol tar e :

Valoare contabilă cheltuiel i de dezvoltare la 31.12.N = 21.000 lei cost -1. 6 67 lei amorti-zare anuală = 19.333 lei

Bază fiscală = 0 (capital izarea nu e recunoscută)

Valoare contabilă activ 19.333 lei > bază fiscală activ 0 lei, deci rezultă o diferenţă tem-porară impozabilă  =  19.333 lei , care generează o datorie de impozit amânat  =  16% x19.333 lei = 3.093,2 lei:

3.093,2 lei Che ltuieli cu = Datorii de 3.093,2 leiimpozitul amânat impozit amânat

Pr ogr am e i nfor m at i c e :

Valoare contabilă pro gram e informatice la 31.12.N = 20.000 lei cost - 4.000 lei amorti-

zare anuală - 3.000 lei pierdere din depreciere  =  13.000 lei

Page 343: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 343/550

Domen iul de competenţă: CONTABILITATE

Bază fiscală = 20.000 lei cost - 4.000 lei am ortizarea anu ală = 16.000 lei

Valoare contab ilă activ 13.000 lei < ba ză fiscală activ 16.000 lei, deci rezultă o diferenţătempo rară ded uctib ilă = 16.000 lei - 13.000 lei = 3.000 lei, care generează o creanţă deimpozit amânat = 16% x 3.000 lei = 480 lei:

480 lei Cheltuieli cu = Datorii de 480 leiimpozitul amânat impozit amâna t

-  Exemplul ilustrativ 79

Societatea Plantaţia SA are următoarea situaţie la începutul anuluifinanciar (01.01.N):

Vârstaplantaţ iei

de pini(ani)

Suprafaţa(ha) '

Valoarea justă minus costuri legenerate de vânzare a act ivelor

biologice (material forest ier)

(lei)

30 100 300

25 75 150 '

15 150 130

8 70 100

Total 680

în cursul exerciţiului financiar au loc următoarele operaţii:

(a) în perioada lun ii mai a anulu i N, societatea Plantaţia SA aplantat 90 ha de puieţi, suportând cheltuieli de plantare învaloare de 840 lei.

(b) A efectuat cheltuieli de silvicultură în cursul anului N în sumăde 2.100 lei pentru plantaţia în vârstă de 8 ani.

(c) în luna septem brie a anulu i N, societatea a recoltat plantaţiade p ini în vârstă de 30 de ani. Costurile de recoltare se ridicăla 100 lei.  în urma recoltării activului biologic, produsul

agricol rezultat este„cop aci tăiaţi - pini", costul calcu latextracontabil fiind de 350 lei.Valoarea justă minus costurile generate de vânzare a„copacilor tăiaţi - pini"este de 380 lei.

(d) Societatea Plantaţia SA efectuează şi procesarea copacilortăiaţi, produsul rezultat prin procesare după recoltare fiind„buşteni"care se vând. în perioada lunii octombrie aanului N, societatea a efectuat cheltuieli de procesare în sumăde 21.000 lei.

Page 344: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 344/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

(e) Societatea vinde buşten ii la preţul de 51.000 lei.

(f) în cursul lunii noiem brie a anulu i N, societatea a vând ut osuprafaţă de 2 5 ha, pe care erau plan taţi pini cu vârsta de25 de ani, pentru suma de 120 lei,

(g) La data raportării, 31.12.N, valoarea justă m inus costurilegenerate de vânzare a culturii de pini a fost evaluată la 1.400 lei.

Se cere:

(a) Contab ilizaţi conform IAS 41 tranzacţiile de mai sus;

(b) Prezentaţi un extras din notele la situaţiile finan ciarecuprinzând activele biologice.

Rezolvare:

(a) Plantarea pinilor:

(a l) Colectarea cheltuielilor pe naturi de cheltuieli:

840 lei Contu ri de =cheltuieli pe naturi

Salarii,contribuţii,

furnizori

840 lei

(a2) Obţine rea activului biologic:

840 lei Active biologice /Plantaţii puieţi Venituri dinproducţia deimobilizări corporale

840 lei

(b) Cheltuielile angajate pentru menţinerea activelor biologice consum abile:

2.100 lei Cheltuieli cuîntreţinereaşi reparaţiile

Furnizori 2.100 lei

(c) Recoltarea activului biolog ic consu ma bil:

(c i) înregistrarea cheltuielilor de recoltare:

100 lei Contu ri decheltuieli pe naturi

Salarii,contribuţii,

furnizori

100 lei

(c2) în urma recoltării, plantaţia de pini în vârstă de 30 de ani este scoasă din evidenţă:

300 lei Cheltu ieli cu = Active bio log ice/ 300 leiheltuieli cucedarea

activelor biologice

Active biologice/Pini 30 ani

Page 345: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 345/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

(c3) Recunoaşterea prod usului agricol „copa ci tăiaţi - pini" la valoarea justă m inuscosturile generate d e vânzare d e 380 lei. Diferenţa de 380 lei - 350 lei = 30 lei reprezintăun câştig din evaluarea la valoarea justă a produselor agricole:

380 lei Produse agricole /Copaci tăiaţi

% 380 leiVenituri aferente 350 lei

costurilor stocurilorde produse

Câştigu ri din 30 leievaluarea la

valoarea justă aproduselor agricole

(d) Procesarea produ sului agricol:

Înregistrarea costurilor procesării şi obţinerea stocurilor de produse finite (din acestmoment, recunoaşterea se va face conform prevederilor IAS 2, la costul de producţiede 380 lei (copacii tăiaţi) + costurile de procesare 21.000 lei = 21.380 lei) se prezintăastfel:

21.380 lei Produse finite / = % 21.380 leiBuşteni Produse agr icole / 380 lei

Copaci tăiaţiVenituri aferente 21.000 lei

costurilor stocurilor

de produse

(e) Vânza rea buştenilor (produ sul finit);

Societatea vinde buştenii la preţul de 51.000 lei.înregistrarea vânzării este următoarea:

(e1) Preţul de vânzare:

51.00 0 lei Cl ienţ i = Venituri d in 51.000 lei

vânzareaproduselor finite

(e2) Descărcarea gestiu nii la cost a produ sului finit:

21.380 iei % = Produse finite / 21.380 lei2.1.000 lei Venitu ri aferente Buşten i

costurilor stocurilorde produse

380 lei Pierderi dinevaluarea ia

valoarea justă aproduselor agricole

Page 346: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 346/550

Ghid pen tru pregătirea cand idaţilor la  examenul de aptitudini

(f) Vânzarea activului biologic consuma bil:

Valoarea justă minus costurile generate de vânzare a plantaţiei de pini ia începutulperioadei a fost de 150 lei x 25 ha vâ ndu te / 75 ha existente la 01.01 .N = 50 lei.

înregistrarea vân zării plantaţiei se prezintă astfel:

(fi ) Preţul de vânzare:

120 lei Debitori diverşi = Venituri din 120 lei

cedareaactivelor biologice

(f2) Descărcarea gestiun ii pentru valoarea de intrare:

50 lei Cheltuieli cu = Active bio log ice/ 50 leicedarea Pini 25 ani

activelor biologice

(g) Modificarea valorii juste minus costurile generate de vânzare a activului biologicconsumabil între datele de raportare:

- lei -

• Existent la 01.01.N 680(a se vedea tabelul iniţial)

+ Puieţii plantaţi în cursul anulu i 840(a se vedea punctul (a2))

Pinii recoltaţi în vârstă de 30 de ani 300(a se vedea punctul (c2))

Plantaţiile de pini vând ute - 25 ha pe care erauplantaţi pini cu vârsta de 25 de ani

50(a se vedea punctul (f2))

= Valoarea contabilă la sfârşitul exerciţiului 1.170

- l e i -

• Valoarea justă m inus costurile generate devânzare a pinilor

1.400

Valoarea contabilă la sfârşitul exerciţiului 1.170(determinată anterior)

— Câştigul ap ărut din modificarea valorii juste minuscosturile generate de vânzare a pinilor între datelede raportare

230

înregistrarea modif icăr i i valori i juste minus costuri le generate de vânzare la data ra-

portări i este următoarea:

Page 347: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 347/550

Dome niul de com petenţă: CONTABILITATE

230 lei Active bio logic e/  =  Câştiguri din 230 leiPlantaţii pini evalua rea la

valoarea justă aproduselor agricole

Extrasul din notele la situaţi ile financiare cu prinz ând activele b iologice:

- lei -

A c t i ve b i o l og i c e

Reconcilierea valorii contabile a activelor biologice

• Valoarea contab ilă la 01.01.N 680

+ Puieţii plantaţi în cursul anului (a2) 840Pinii recoltaţi în vârstă de 30 de ani (c2) 300

Plantaţii le de pini vând ute   -  25 ha pe care erau plantaţi pini cu vârsta

de 25 de ani (f2)

50

+ Câştigu l apărut din modificarea valorii juste minu s costuri le generatede vân zare a pini lor între datele d e raportare (g)

230

= Valoarea con tabilă la 31.12.N 1.400

Exemplul ilustrativ 50

Societatea Lactoprod SA este special izată în producţia de lapte şifurnizarea acestuia către diverşi clienţi.

La 31.12.N, entitatea deţinea:

(a) 100 de vaci pentru lapte, achiziţionate în urmă cu 10 ani;

(b) 300 de vaci pentru lapte, achiziţionate în cursul anului N la uncost de 450.000 lei (active mature);

(c) 40 de junin ci crescute pentru a da lapte în viitor (activeimature), achiziţionate în luna decembrie a anului N la uncost de 6.000 lei.

Animalele sunt evaluate la valoarea justă minus costuri le generatede vânzare. Laptele este evaluat iniţial la valoarea justă minus

costuri le generate de vânzare la momentul mulgeri i .Preţul estimat al laptelui (imediat după mulgere) este de 2 lei/l.Costurile generate de vânzare a laptelui se ridică la 1.000 lei.Cantitatea obţin ută d e lapte este de 10 l/vacă. Costuri le cuprelucrarea laptelui pentru vânzare, pasteurizare şi amb alare sun tîn valoare de 4.000 lei . Se transferă 1.000 I de lapte în gestiun ea demărfuri pentru desfacere, prin reţeaua de magazine propri i , la unpreţ de vânzare  cu amănuntul de  3,5  lei/l. Restul de laptepasteurizat este vândut direct clienţilor la un preţ de 3 lei/l.

Page 348: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 348/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Conform IAS 41 şi IAS 2 contabilizaţi:

(a) înregistrarea laptelui obţinut;

(b) Obţinerea laptelui pasteurizat;

( c ) T r a n s f e r u l î n c a t e g o r i a m ă r f u r i l o r ;

(d) Com ercializarea laptelui.

Rezolvare:

(a) înregistrarea laptelui obţin ut din produ cţia proprie la valoarea justă minu s cos-turile generate de vânzare:

Valoarea estimată a vânzărilor de lapte = 400 vaci pentru lapte existente la 31.12.N x10 l/vacă x 2 lei/l = 8.000 lei

Valoarea justă minu s costurile generate d e vânzare a laptelui = 8.000 lei - 1.000 lei  =7.000 lei

7.000 lei Produse agrico le/  =  Câştigu ri din 7.000 leiLapte evaluarea la

valoarea justă aproduselor agricole

(b) înregistrarea costurilor cu prelucrarea laptelui pentru vânzare, pasteurizare şiambalare:

4.000 lei Contu ri de = Salarii, 4.000 leicheltuieli pe naturi amo rtizări,

contribuţii

(c) Obţine rea laptelui pasteurizat la cost, conform prevederilor IAS 2„Stocuri":

Costul prelucrării = 7.000 lei + 4.000 lei = 11.000 lei

11.000 lei Produse finite / = % 11.000 IeiLapte pasteurizat Venituri aferente 4.000 lei

costurilor stocurilorde produse

Produse agricole / 7.000 leiLapte

(d) Costu l unitar al laptelui pas teur izat

Valoarea totală = 11.000 lei

Cantitatea de lapte = 400 vaci x 10 l/vacă  = 4.000 I

Costul unitar = 11.000 lei / 4.000 I = 2,75 lei/l

Page 349: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 349/550

Domen iul de com petenţă: CONTABILITATE

(e) Transferarea a 1.000 I de lapte în gestiun ea de mărfuri, pentru desfacere prinreţeaua de magazine proprii, 1.000 I x 2,75 lei/l (costul unitar) = 2.750 lei, la un preţ de

vânzare cu am ănun tul total de 1.000 I x 3,5 lei/l = 3.500 lei:

3.500 lei Mărfuri = % 3.500 lei

Produse finite/ 2.750 leiLapte pasteurizatAdao s come rcial 750 lei

(f) Com ercializarea laptelui la preţul de vânza re de 3.500 lei:

3.500 lei Casa în lei - Venituri din 3.500 lei

vânzarea mărfurilor

(g) Scăderea din evidenţă a laptelui vându t:

3.500 lei % = Mărfuri 3.500 lei2.750 lei Cheltuieli

privind mărfurile750 lei Ada os come rcial

(h) Restul de lapte pasteurizat este vân du t direct clienţilor la un preţ de 3 lei/l:

Restul de lapte pasteurizat = 4.0001 obţinu ţi - 1.000 I  transferaţi la magazin = 3.000 I

Preţul de vân zare total = 3.000 I x 3 lei/l = 9.000 lei

(i) Recunoa şterea preţului de vânzare total:

9.000 lei Clienţi = Venituri din 9.000 leivânzarea mărfurilor

(j) Scădere a din evidenţă a laptelui vân du t pentru costul de 3.000 I x 2,75 lei/l

(costul unitar) = 8.250 lei:

8.250 lei Venituri aferente = Produse finite / 8.250 leicostului stocurilor Lapte pasteurizat

de produse

Exemplul ilustrativul

O societate comercială a efectuat urm ătoarele împ rumu turipentru finanţarea construcţiei unui complex hotelier:

Page 350: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 350/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

(a) 250.000 lei în perioade le precede nte cu o dob ând ă

diferenţiată astfel: 200.000 lei cu dob ân da de 10%; 50.000 lei

cu dobânda de 12%;

(b) la 01.03.N, constructorii au încep ut să lucreze la construc ţie şi

din aceste împrumuturi rămăseseră nerambursaţi 80.000 lei;

(c) la 01.10.N se achită prima factură emisă pentru construcţie învaloare de 80.000 lei;

(d) la 01.01 .N+1 se mai contractează un credit bancar în sumă

de 180.000 lei cu o dobân dă d e 9% pe an. Sumele nefiind

utilizate imediat au fost consemnate într-un depozit cu o

dobândă de 5% pe an;

(e) la 01.04.N+1 se achită, din depo zitul bancar, o altă factură învaloare de 100.000 lei;

(f) la 01.09.N+1 se achită, din depozitu l bancar, cea de a treiafactură pentru construcţie în valoare de 50.000   lei. Tot acumactivitatea de construcţie se suspend ă p e o perioadă de 6 luni.

Du pă cele 6 luni, activitatea se reia şi constru cţia este terminată .

Se cere:

(a) Prezentaţi conform IAS 23 înregistrările contab ile aferente

anilor N şi N+1;

(b) Precizaţi ce inform aţii spec ifice IAS 23 trebu ie să prezinteentitatea în situaţiile financiare în fiecare dintre cei 2 ani;

(c) Prezentaţi un extras din politicile con tabile.

Rezolvare:

I. Anu l N:

(a) Determinarea costului mediu ponderat al împrum utului ca o medie ponderatăa costurilor îndatorării:

(200.000 lei x 10% + 5 0.000 lei x 12%) / (200.000 lei + 50.000 lei) = 10,4%

(b) Capitalizarea costurilor îndatorării pe perioada 01.10.N - 31.12.N (capitalizareaîncepe când s-au realizat plăţile pentru activ, adică 01.10, când se plăteşte factura fur-nizorului, şi nu la 01.03, când începe construcţia):

80.000 lei partea rămasă nerambursată x 10,4% x 3 luni /12 luni = 2.080 lei

2.080 lei Imob ilizări corporale = Dob ânz i aferente 2.080 leiîn curs creditelor bancare

pe termen mediuşi lung

Page 351: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 351/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

(c) Pentru restul perioadei de 9 luni, costurile îndatorării se recunosc ca o cheltu-ială: 80.000 lei x 10 ,4% x 9 lun i /12 luni = 6.240 lei

6.240 lei Cheltuieliprivind dobânzile

Dobâ nzi aferentecreditelor bancarepe termen mediu

şi lung

6.240 lei

I I. Anu l N +1:

(a) Contractarea noului credit:

180.000 lei Conturi la bănci Credite bancarepe termen lung

180.000 lei

(b) Constituirea depo zitului:

180.000 lei Creanţe imob ilizate Conturi la bănc i 180.000 lei

(c) Capitalizarea costurilor îndatorării pe perioada 01.01 .N+1 - 01.09.N+1 (capitali-zarea încetează pe perioadele lungi de timp când nu se lucrează la construcţie):

împru mu t vechi: 80.000 lei x 10,4% x 8 luni / 12 luni = 5.547 lei

împru mu t nou: 180.000 lei x 9% x 8 luni / 12 luni = 10.800 leiTotal costuri de capitalizat = 5.547 lei + 10.800 lei = 16.347 lei

16.347 lei Imob ilizări corporaleîn curs

Dobâ nzi aferentecreditelor bancarepe termen mediu

şi lung

16.347 lei

(d) Dimin uarea costurilor îndatorării capitalizate cu venitul din dob ân da la dep o-

zitul bancar (tot pe perioada capitalizării):

(d l) Perioada 01.01.N+1 -01 .04 .N+ 1:

180.000 lei dep ozit b ancar x 5 % x 3 luni / 12 luni = 2.250 lei

(d2) Perioada 01.04.N+1 - 01.09.N+1 :

(180.000 lei depozit iniţial - 100.000 lei plătiţi pe 01.04) x 5% x 5 luni /12 luni = 1.667 lei

Costurile capitalizate vor fi dimin uate în total cu 2.250 lei + 1.667 lei = 3.917 lei:

3.917 lei Venituri d in

dobânzi

Imob i l izăr i corp orale 3.917 le i

în curs

Page 352: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 352/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

(e) Costurile îndatorării aferente perioadei 01.09.N+1 -31 .12 .N +1 se recunosc ca ocheltuială a perioadei:

împ rum ut ve chi: 80.000 lei x 10 ,4% x 4 luni / 12 luni = 2.773 lei

împrumut nou: 180.000 lei x 9% x 4 luni / 12 luni = 5.400 lei

Total costuri recunoscute ca o cheltuială a perioa dei = 2.773 lei + 5.400 lei = 8.173 lei

8.173 lei Cheltuieli = Dob ânzi aferente 8.173 leiprivind dobâ nzile creditelor bancare

pe termen mediuşi lung

Prezentarea informaţi i lor în s ituaţi i le f inanciareAnul N:

1. Valoarea costurilor îndatorării capitalizate în cursul perioade i = 2.080 lei.

2. Rata de capitalizare folosită pentru a determ ina valoarea costurilor îndatorării eli-gibile pentru capitalizare este de 10,4% pe an, rata medie de capitalizare deter-minată ca medie ponderată a costurilor îndatorării.

A nul N+ 1:

1. Valoarea costurilor îndato rării capitalizate în cursul perioadei = 16.347 lei - 3 .917 lei= 12.430 lei.

2. Rata de capitalizare folosită pentru a determ ina valoarea costurilor îndatoră rii

eligibile pentru capitalizare pentru împrumutul contractat în perioadele prece-dente = 10,4% pe an, rata medie de capitalizare determinată ca medie ponderatăa costurilor îndatorării.

Rata de capitalizare folosită pentru a determina valoarea costurilor îndatorării eli-gibile pentru capitalizare pentru împ rumu tul contractat în anul N+1 = 9% pe an.

Extras din polit ici le co ntabile

1. Recuno aşterea costuri lor îndatorări i

Entitatea capitalizează costurile îndatorării care sunt atribuibile direct construcţieiunui activ cu ciclu lung de producţie ca parte a costului respectivului activ.Alte costuri ale îndatorării sunt recunoscute drept cheltuieli în perioada în careentitatea le suportă.

Valoarea costurilor îndatorării eligibile pentru capitalizare se determină ca dife-renţă între costurile actuale ale îndatorării suportate în legătură cu împrumutulrespectiv în cursul perioadei şi orice venituri din investiţii obţinute din investireatemporară a acelor împrum uturi.

2. Rata de capital izare

Rata de capitalizare se determină ca medie ponderată a costurilor îndatorării apli-cabile împrumu turilor entităţii, în curs, în p erioada în cauză, altele decât îm pru-muturile făcute special pentru obţinerea unui activ cu ciclu lung de producţie.

Page 353: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 353/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

3. Perioada de capital izare

Data începerii capitalizării este data la care entitatea suportă cheltuielile pentruactiv.

Capitalizarea este întreruptă în cursul perioadelor p relungite în care nu se lucreazăefectiv la realizarea activului cu ciclu lung de producţie.

—   Exemplul ilustrativ 52

O societate comercială a efectuat următoarele împrum uturipentru finanţarea construcţiei unei clădiri pe care o execută înregie proprie: împrumut pe termen scurt de 500.000 lei cu o rată adobân zii de 10%; împ rumu t pe termen lung de 600.000 lei cu orată a dobânzii de 8% . Dobâ nda s-a plătit la 6 luni rămânândneachitată la sfârşitul anului d obân da corespunzătoaresemestrului II. Cheltuielile cu activitatea în curs de realizare seridică la 3.400.000 lei. La sfârşitul anului rămâne neachitată sumade 500.000  lei.

Se cere:

(a)  Determinaţi conform IAS 23 suma costurilor îndatorăriicare trebuie capitalizată în cursul perioade i date şiprezentaţi înregistrările contabile corespunzătoare;

(b) Precizaţi ce informaţii specifice iAS 23 trebuie să prezinteentitatea în situaţiile financiare.

Rezolvare:

(a1) Determinarea ratei de capitalizare pe baza med iei ponde rate:

(500.000 lei x 10% + 600.000 lei x 8%) / (500.000 lei + 600.000 lei) = 8,9%

(a2) Calcu lul dob ânz ii efectiv plătite până la sfârşitul anului:

500.000 lei x 10% x 6 luni / 12 luni =  25.000 lei

600.000 lei x 8% x 6 luni / 12 luni =  24.000 lei

Total: 25.000 lei + 24.000 lei = 49.000 lei

(a3) Calcu lul valorii med ii contab ile a activului pe terme n lung la nivelul cheltuielilorplătite: (3.400.000 lei - 500.000 lei) / 2 =  1.450.000 lei

(a4) Determ inarea sumei maxime a dob ânz ii ce poate fi capitalizată: 1.450.000 lei x8,9% = 129.050 lei

Valoarea costuri lor îndatorări i ce pot f i capital izate într-o perioadă nu trebuie să depă-

şească valoarea costuri lor îndatorări i suportate în cursul acele i perioade. Pr in urmare.

Page 354: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 354/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

sum a ce se va capitaliza în cazul de mai sus este de 49.000 lei, adică valoarea costurilorîndatorării suportate în cursul perioadei:

49.000 lei Imob ilizăricorporale în curs Dobân zi aferente

creditelor bancarepe termen mediu

şi lungDobân zi aferente

creditelor bancarepe termen scurt

49.000 lei24.000 lei

25.000 lei

(b) Prezentarea informaţiilor în situaţiile financiare:(b l) Valoarea costurilor îndatoră rii capitalizate în cursul perioadei = 49.000 lei

(b2) Rata de capitalizare folosită pentru a determ ina valoarea costurilor îndatorăriieligibile pentru capitalizare = 8,9% pe an, rata medie de capitalizare determinată ca

medie ponderată a costurilor îndatorării.

Exemplul ilustrativ 33

Societatea X a demarat, pe 20.04.N, lucrările de construire a unui

depo zit. Se estimează că acesta va fi finalizat peste 2 ani. în cu rsulexerciţiului N s-au făcut următoarele plăţi pentru finanţareaconstrucţiei: pe 30.04.N, plată 300.000 lei; pe 31.05.N, p lată135.000 lei; pe 31.07.N, plată 25 5.000 lei; pe 30.09.N, plată465.000 lei; pe 31.10.N, plată 195.000 lei.

Plăţile efectuate până la 31.07.N nu au fost onorate dinîmprumuturi cu caracter special. Pe 31.07.N, societatea X a obţinutun împrum ut special pentru finanţarea construcţiei pe termen deun an în sum ă de 810.000 lei, la o rată anuală a do bânzii de 5% ,plătită la sfârşitul fiecărei luni. Excedentul de fonduri împrumutatea fost plasat temporar la o rată a dobânzii de 4 % pe an. Toateplăţile începând cu 31.07.N s-au realizat din împ rum utul special,

exceptând plăţile clin 31.10.N care s-au realizat din împrumuturigenerale.

Din cauza unor importante lucrări tehnice şi administrativeîntreprinse, lucrarea de construcţie a fost suspendată pentru operioadă de 15 zile.

Datoriile societăţii, la 31.12.N, sunt următoarele:

împrumut bancar pe termen scurt: 810.000 lei;

Page 355: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 355/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

împru mu t obligatar, contractat în N-2, număr de obligaţiuni5.000; valoarea nominală egală cu preţul de rambursare1.500 lei/obligaţiune, rata anuală a dobân zii 6%; d obân dase plăteşte anual pe 31.12, iar împrumutul este rambursabilîn N+4.

în cursul exerciţiului N, societatea a beneficiat de credite primitedirect în contul curent. în medie, creditul primit direct în contulcurent în an ul N a fost 1.500.000 lei, iar dob ânz ile aferenteacestora 60.000 lei.

Se cere:

Calcuîaţi conform IAS 23 mărim ea costurilor îndatorării ce vor fiîncorporate în costul activului construit.

Rezolvare:

(a) Perioada de capitalizare încep e la data de 30.04.N, cân d s-au realizat plăţilepentru activ.

(b) Costurile îndatorării capitalizate pentru împ rum utu l special:

(b l) Cheltu iala cu dobân da: 810.000 lei x 5% x 5 luni / 12 luni (aug., sept., oct., nov.,dec.) = 16.875 lei

(b2) Veniturile obţinu te din plasarea tempo rară a sum elor neutilizate:

(b2.1) Perioada 01.08.N - 30.09.N: (810.000 lei - 255.000 lei plătiţi pe 31.07.N) x 4% x2 luni/12 luni = 3.700 lei

(b2.2) Perioada 01.10.N -31.1 0.N : (810.000 lei - 255.000 lei plătiţi pe 31.07.N - 465.000 ieiplătiţi pe 30.09.N) x 4% x  1 lună / 12 luni = 300 lei

Total venituri = 3.700 lei + 300 lei = 4.000 lei

(b2.3) Dobânzile aferente împrumutului special care vor fi capitalizate = 16.875 lei -4.000 lei = 12.875 lei

(c) Alte împru mu turi:

(c i) Dob ânzile plătite:

(c i .1)  dob ânz i plătite pentru credite primite în cont curent = 60.000 lei

(c i .2)  dob ânz i plătite pentru împru mu turi obligatare = 5.000 obligaţiu ni x 1.500 lei/obli-gaţiune x 6 % = 450.000 lei

(c i .3)  Total dob ân zi = 60.000 lei + 450.000 lei = 510.000 lei

(d) Media altor împ rum uturi aferente anu lui N:

Page 356: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 356/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

( d l )  Credite primite  în  cont curent = 1.500.000 lei

(d2) împr um utu ri obligatare = 5.000 lei obligaţiu ni x 1.500 lei/obligaţiune valoarenominală = 7.500.000 lei

(d3) Total împ rum utur i = 1.500.000 lei +  7.500.000 lei = 9.000.000 lei

(e)   Rata  medie  de capital izare = 510.000  lei /  9.000.000 lei x  100 =  5,66%

(f )  Do bân da aferentă altor împ rum uturi care ar putea fi capital izate:

(f i )  Pentru plăţi le efectuate  la data de 30.04.N = 3 00.000 lei x 5,66% x 8 luni /12 luni(01.05.N-31.12.N) = 11.320 lei

(f2)  Pentru plăţi le efectuate la data de 31.05.N =  135.000 lei x  5,66%  x 7 luni /12 luni(01.06.N -  31.12.N)  =  4.457,2 lei

(f3)  Pentru plăţi le efectuate la data de 31.1 0. N =  195.000 lei x 5,66% x 2 luni /12 luni(01.11.N - 31.12.N) = 1.839,5 lei

(f4) Total dob ânzi care pot fi capital izate aferente altor împr um utur i = 11.320 lei +4.457,2 lei +  1.839,5 lei = 17.616,7 lei

(g) Total dob ânz i care ar putea fi capital izate în anul N =  12.875 lei dob ânzi aferenteîmprumutului specia l  +  17.616,7  lei  dobânzi care pot fi capital izate aferente altor îm-prumuturi = 30.491,7 lei

(h)  Total dob ânzi aferente anului  N  = 16.875 lei dobânzi aferente împrumutuluispecial + 510.000 iei total dobâ nzi aferente altor împrum utur i = 526.875 lei

(i)  30.491,7  le i  <  526.875  lei,  deci toată suma de 30.491,7  lei v a  fi capitalizată.

-  Exemplul ilustrativ 84

Alfa a primit în data de 10.10.N o subvenţie guvernamentalăpentru achiziţia unei instalaţii în sumă de 10.000 lei, valoareainstalaţiei achiziţionate fiind de 60.000 lei. Politica contabilă estede a recunoaşte subvenţia primită ca venit amânat. Durata de

uti lizare a activului este de 5 ani, metod a de am ortizare fi ind cealiniară. Din pun ct de vedere fiscal, activul se am ortizează l iniar în4 ani. în continu are se consideră că, din cauz a nerespectări icondiţi i lor de acordare, societatea trebuie să rambu rseze lasfârşitul anului N+2 70% din valoarea subvenţiei.

S e  cere:

(a) Prezentaţi confo rm IAS 20 înregistră ri le conta bile aferente

anilor N, N+1 şi N+2;

Page 357: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 357/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

(b) Calculaţi şi conta bilizaţi imp ozitele am ânate conform IAS 12;

(c) Precizaţi ce informa ţii trebu ie să prezin te entitatea însituaţiile financiare în anii N, N+1 şi N+2 din punctul devedere al IAS 20;

(d) Prezentaţi un extras din politicile contabile pe care trebuiesă le prezinte entitatea.

Rezolvare:

I. Anu l  N:

(a) Primirea subven ţiei la data de 10.10.N:

10.000 lei Subv enţii de primit  =  Venituri în avans 10.000 lei

(b) încasarea subve nţiei la data de 10.10.N:

10.000 lei Contu ri la băn ci  =  Sub venţii de primit 10.000 lei

(c) Ach iziţia instalaţiei:

60.000 lei Instalaţii  =  Furnizori 60.000 leide imobilizări

(d) Amo rtizarea contab ilă aferentă anulu i N, pe perioada octom brie N - decembrie N:

60.000 le i valoare amortizabi lă / 5 a n ix 3 lu n i/ 1 2 lu n i = 3.000 le i:

3.000 lei Cheltuieli cu  =  Am ortizarea 3.000 leiamortizarea instalaţiilor

(e) Transferul venitulu i în avans la venituri curente din subven ţii, pe măsura amor-tizării:

10.000 lei subv enţie  / 5 ani x 3 luni /12 luni = 500 lei:

500 lei Venituri în avans   =  Sub venţii pentru 500 leiinvestiţii virate

la venituri

(f) Calculu l impozitelor am ânate în anu l N:

(fi)  Instalaţie:

Valoare contab ilă activ la sfârşitul anu lui N = 60.000 lei cost -  3.000 lei amortizare con-

tabilă anul N =  57.000 lei

Page 358: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 358/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Bază fiscală activ la sfârşitul anului N:

Am ortizare fiscală anul N = 60.000 lei / 4 ani x 3 luni /  12 luni  =  3.750 lei

Bază fiscală activ la sfârşitul anului N = 60.000 lei cost - 3.750 lei amortizare fiscalăanul N = 56.250 lei

Valoare contabilă instalaţie 57.000 lei > bază fiscală instalaţie 56.250 lei. Rezultă decio diferenţă temporară impozabilă = 57.000 lei  -  56.250 lei = 750 lei, care generează odatorie de impozit am ânat = 16% x 750 lei = 120 lei:

120 lei Che ltuieli cu = Datorii de 120 lei

impoz itul pe impoz it pe

profit amân at profit amân at

(f2) Ve ni t în av an s:

Din punct de vedere fiscal, valoarea subvenţiei reluate va fi: 10.000 lei / 4 ani x 3 luni /12 luni = 625 lei

Bază contabilă ven it în avans la sfârşitul anului N = 10.000 lei subve nţie p rimită - 500 leisubvenţie reluată = 9.500 lei

Bază fiscală venit în avans la sfârşitul anului N = 10.000 lei  -  625 lei = 9.375 iei

Valoare contabilă datorie 9.500 lei > bază fiscală datorie 9.375 lei. Rezultă deci odiferenţă temporară deductibi lă = 9.500 lei -  9.375 lei = 125 lei, care generează o cre-

anţă de impozit amânat = 16% x 125 lei = 20 lei:

20 lei Crean ţe cu = Ven ituri din 20 leiimpozitul amânat impozite amânate

I I. A n u l N + 1 :

(a) Am ortizarea contabilă aferentă anului N+1:

60.000 lei valoare a mortizab ilă / 5 ani = 12.000 lei:

12.000 lei Che ltuieli cu = Am ortizar ea 12.000 leiamortizarea instalaţi i lor

(b) Transferul venitului în avans la venituri curente din subven ţi i , pe măsura amor-

tizării:

10.000 lei subve nţie / 5 ani = 2 .000 lei:

2.000 lei Venituri în avans = Subv enţi i pentru 2.000 leiinvestiţii virate

la venituri

Page 359: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 359/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

(c) Calculul impozitelor amânate în anul N+1:

( c i ) I n s t a l a ţ i e :

Valoare contabilă activ la sfârşitul anului N+1   =  60.000 lei cost - 3.000 lei amortizarecontabilă anul N  -  12.000 lei amortizare contabilă anul N+1  =  45.000 lei

Bază fiscală activ la sfârşitul anulu i N +1:

Amortizare fiscală anul N+1  = 60 .000 lei / 4 ani =  15.000 lei

Bază fiscală activ la sfârşitul anului N+1= 60.000 lei cost  -  3.750 lei amortizare fiscalăanu l N - 15.000 lei amo rtizare fiscală anul N+1 = 41.250 lei

Valoare contab ilă instalaţie 45.000 lei > bază fiscală instalaţie 41.250 iei. Rezultă deci o

diferenţă temporară imp ozabilă  =  45.000 lei -  41.250 lei = 3.750 lei, care generează odatorie de impozit amânat necesară = 16% x 3.750 lei = 600 lei.

Datorie de impozit amânat existentă din anul precedent = 120 lei

Deci datoria de im pozit am ânat se va m ajora cu 600 lei - 120 lei = 480 lei:

480 lei Cheltu ieli cu = Datorii de 480 lei

(c2)  V e n i t î n a v a n s :

Din punct de vedere fiscal, valoarea subvenţiei reluate în anul N+1:10.000 lei / 4 ani =2.500 lei

Bază contabilă venit în avans la sfârşitul anului N+1 = 10.000 lei subvenţie primită -500 lei subv enţie reluată anul N - 2.000 lei subve nţie reluată anul N+1 = 7.500 lei

Bază fiscală venit în avans la sfârşitul anului N = 10.000 lei - 625 lei anu l N - 2.500 leianul N+1 =6.875 lei

Valoare contabilă datorie 7.500 lei > bază fiscală datorie 6.875 lei. Rezultă deci o dife-renţă temporară deductibilă = 7.500 lei - 6.875 lei = 625 lei, care generează o creanţăde impozit amânat necesară = 16% x 625 lei = 100 lei.

Creanţă de impozit amânat existentă din anul precedent = 20 lei

Deci creanţa de im pozit am ânat se va majora cu 100 lei - 20 lei = 80 lei:

80 lei Creanţe cu = Venituri din 80 lei

impozitul peprofit am ânat

impozit peprofit amânat

impozitul amânat impozite amânate

I I I . A n u l N + 2 :

(a) Am ortizarea conta bilă aferentă anulu i N+2:

60.000 lei valoare amortizabilă / 5 ani = 12.000 lei:

Page 360: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 360/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

12.000 lei Cheltuieli cuamortizarea

Am ortizarea 12.000 ieiinstalaţiilor

(b) Transferul venitulu i în avans la venituri curente din subven ţii, pe măsu ra amo r-

tizării:

10.000 lei subvenţie / 5 ani = 2 .000 lei/an:

(c)   Rambursarea subvenţiei:

Subvenţie rambursată: 10.000 lei x 70% = 7.000 lei

Soldul contului de venit amânat ia sfârşitul anului N+2 = 10.000 lei subvenţie primită

-  500 lei subvenţie reluată anul N -  2.000 lei subvenţie reluată anul N+1  -  2.000 lei

subvenţie reluată anul N +2 =  5.500 lei

7.000 lei  %  = Contu ri la bănc i 7.000 lei5.500 lei Venituri în avans1.500 lei Alte cheltuieli

(d) Impozite amân ate anul N+2:

(d1)  Instalaţie:

Valoare contabilă activ la sfârşitul anului N+2 = 60.000 lei cost - 3.000 Iei amortizare

conta bilă anul N - 12.000 lei am ortizare contabilă an ul N+1  -  12.000 lei am ortizarecontabilă anul N+2 = 33.000 lei

Bază fiscală activ la sfârşitul anului N+2:

Am ortizare fiscală anul N+2 = 60.000 lei / 4 ani = 15.000 lei

Bază fiscală activ la sfârşitul anului N+2 = 60.000 lei cost - 3.750 lei amortizare fiscală

anu l N - 15.000 lei amo rtizare fiscală anul N+1 - 15,000 lei am ortizare fiscală anul N +2= 26.250 lei

Valoare contab ilă instalaţie 33.000 lei > bază fiscală instalaţie 26.250 lei. Rezultă deci o

diferenţă temporară impoza bilă  =  33.000 lei - 26.250 lei = 6.750 lei, care generează o

datorie de impozit amânat necesară = 16% x 6.750 lei = 1.080 lei.

Datorie de imp ozit amânat existentă din anul p recedent = 600 lei

Deci datoria d e impo zit amâ nat se va majora cu 1.080 lei - 600 lei = 480 lei:

2.000 lei Venituri în avans Sub venţii pentru 2.000 leiinvestiţii virate

la venituri

de exp loatare

Page 361: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 361/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

480 lei Cheltuieli cuimpozitul pe

profit amânat

Datorii deimpozit pe

profit amânat

480 lei

(d2)  V e n i t î n a v a n s :

Din p unct d e vedere fiscal, valoarea subvenţiei reluate în anul N+2:10 .000 lei / 4 ani =

2.500 lei

Bază contabilă venit în avans la sfârşitul anului N+2 = 10.000 lei subvenţie primită- 500 lei subv enţie reluată anul N - 2.000 lei subve nţie reluată anul N+1 - 2.000 lei

subvenţie reluată anul N+2 - 5.500 lei subvenţie rambursată anul N+2 = 0 lei

Bază fiscală venit în avans la sfârşitul anului N+2 = 10.000 lei - 625 lei anul N - 2.500 ieianul N+1 - 2.500 lei anul N+2   -  4.375 lei subvenţie rambursată anul N+2 (sold din

punct de vedere fiscal) = 0

Nu există diferenţe temporare. Deci creanţa de impozit amânat existentă de 100 lei se

va anula:

100 lei Cheltuieli cu = Creanţe cu 100 lei

P r e z e n t a r e a i n f o r m a ţ i i l o r î n s i t u a ţ i i le f i n a n c i a r e

1 . A n u I N :

Politica contabilă adoptată de entitate în legătură cu subvenţia aferentă activuluieste înregistrarea subvenţiei ca venit amânat.

Valoarea subvenţiei recunoscută în situaţiile financiare anul N = 9.500 lei

2.  A n u l N + 1 :

Valoarea subvenţiei recunoscută în situaţiile financiare anul N+1 = 7.500 lei

3.  A n u l N + 2 :

Entitatea nu a respectat cond iţiile de acordare a subve nţiei şi va ram bursa 70 % d invaloarea subvenţiei.

Valoarea subvenţiei recunoscută în situaţiile financiare anul N+2 = 0 lei

E x t r a s d i n p o l i t i c i l e c o n t a b i l e :

1. Sub venţiile aferente activelor - reprezintă subven ţii guve rnam enta le pentru acor-

darea cărora principala condiţie este ca SC Alfa să cumpere active imobilizate.2. Subvenţii le guvernam entale nu se recunosc până când nu există suficientă sigu-

ranţă că:- SC Alfa va respecta cond iţiile ataşate acordării lor; şi că

- subve nţiile vor fi primite.

impozitul peprofit amânat

impozitul amânat

Page 362: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 362/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

3. Subv enţiile pentru active se recunosc în bilanţ ca venit am ânat.

4. Venitul am ânat se înregistrează în contu l de profit şi pierdere pe măsu ra înregis-trării cheltuielilor cu a mortizarea.

5. Restituirea unei subvenţii referitoare la un activ se înregistrează p rin reducereasoldului venitului amânat cu suma rambursabilă, şi în măsura în care aceastadepăşeşte soldului contului de venit amânat, diferenţa este recunoscută ca ocheltuială.

6. Dacă pentru un activ valoarea contab ilă este mai mare decât baza fiscală, rezultă

o diferenţă temporară im pozabilă care va determina o datorie privind impozitele

amânate.

7. Dacă pentru un activ valoarea contab ilă este mai mică decât baza fiscală, rezultă

o diferenţă temporară ded uctibilă care va determina o creanţă privind im poziteleamânate.

8. Dacă pentru o datorie valoarea contabilă este mai mare decât baza fiscală, rezultăo diferenţă temporară d eductibilă care va determina o creanţă privind impoziteleamânate.

9. Dacă pentru o datorie valoarea contabilă este mai mică decât baza fiscală, rezultăo diferenţă temporară imp ozabilă care va determina o datorie privind impozitele

amânate.

10. Impozitele amân ate se contabilizează pe seama unei cheltuieli sau a unui venit,

exceptând cazul reevaluării.

Exemplul ilustrativ 55

Alfa a primit în data de 10.10.N o subven ţie g uvernam entală

pentru achiziţia unei instalaţii în sumă de 10.000 lei, valoarea

instalaţiei achiziţionate fiind de 60.000 lei. Politica contabilă este

d e a r e c u n o a ş t e s u b v e n ţ i a p r i m i t ă p r i n d e d u c e r e a e i d i n v a l o a r e a

contabilă a activului. Durata de utilizare a activului este de 5 ani,

metoda de amortizare fiind cea liniară. Din punct de vedere fiscal

activul se amortizează liniar în 4 ani. în continuare se consideră că,

din cauza nerespectării condiţiilor de acordare, societatea trebuie

să ramburseze la sfârşitul anului N+2 70% din valoarea subvenţiei.

Se cere:

(a) Prezentaţi conform IAS 20 şi IAS 8 înregistrările contabile

aferente anilor N, N+1 şi N+2 ;

(b) Calculaţi şi contab ilizaţi impo zitele am ânate confor m IAS 12;

(c) Prezentaţi un extras din politicile contabile pe care trebuie

să le prezinte entitatea.

Page 363: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 363/550

Domeniul de comp etenţă: CONTABILITATE

Rezolvare:

I. An ul N :

(a) Ach iziţia instalaţiei:

60.000 lei Instalaţii Furnizoride imobilizări

60.000 lei

(b) Primirea subven ţiei la data de 10.10.N:

10.000 lei Sub venţii de primit Instalaţii 10.000 lei

(c) încasarea subve nţiei la data de 10.10.N:

10.000 lei Conturi la bănc i Sub venţii de primit 10.000 lei

(d) Am ortizarea contab ilă aferentă anului  N, pe perioada octombrie N - decembrie N:

(60.000 lei - 1 0 . 0 0 0 lei) valoare amortizabilă a instalaţiei / 5 ani x 3 luni /12 luni = 2.500 lei:

(e) Calcu lul impo zitelor am ânate în anu l N:

Valoare contab ilă activ la sfârşitul anului N = (60.000 lei cost - 10.000 lei subven ţiededusă) - 2.500 lei amortizare contabilă anul N = 47.500 lei

Bază fiscală activ la sfârşitul an ului N:

Am ortizare fiscală anu l N = 50.000 lei / 4 ani x 3 luni / 12 luni = 3.125 lei

Bază fiscală activ la sfârşitul anului N = (60.000 lei cost - 10.000 lei subvenţie d edusă ) -3.125 lei am ortizare fiscală anul N = 46.875 lei

Valoare contabilă instalaţie 47.500 lei > bază fiscală instalaţie 46.875 lei. Rezultă decio diferenţă temporară impozabilă = 47.500 lei - 46.875 lei = 625 lei, care generează odatorie de impozit amânat = 16% x 625 lei = 100 lei:

100 lei Cheltu ieli cu = Datorii de 100 lei

2.500 lei Cheltuieli cuamortizarea

Amortizareainstalaţiilor

2.500 lei

impozitul peprofit amânat

impozit peprofit am ânat

II. Anul N+1:

(a) Am ortizarea conta bilă aferentă anu lui N+1:

(60.000 lei - 10.000 lei subve nţie de dusă) / 5 ani = 10.000 lei:

Page 364: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 364/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

10.000 lei Cheltu ieli cu = Am ortizarea 10.000 leiamortizarea instalaţiilor

(b) Calculul impozitelor amânate în anul N+1:

Valoare con tab ilă activ la sfârşitul anului N +1 = (60.000 lei cost - 10.000 iei subve n-ţie dedusă) - 2.500 lei amortizare contab ilă anul N - 10.000 lei amo rtizare contab ilăanul N+1 =37.500 lei

Bază fiscală activ la sfârşitul anulu i N +1:

Am ortizare fiscală anu l N+1 = (60.000 lei - 10.000 lei) / 4 ani = 12.500 lei

Bază fiscală activ la sfârşitul anului N+1 = (60.000 lei cost - 10.000 lei subve nţie d edusă )

- 3.125 lei amortizare fiscală anul N  - 12.500 lei am ortizare fiscală anu l N+1 = 34.375 lei

Valoare contabilă instalaţie 37.500 lei > bază fiscală instalaţie 34.375 lei. Rezultă deci odiferenţă temporară impozabilă = 37.500 lei - 34.375 lei = 3.125 lei, care generează odatorie de imp ozit amâ nat necesară = 16% x 3.125 lei = 500 lei.

Datorie de impozit amânat existentă din anul precedent = 100 lei

Deci datoria de im pozit am ânat se va ma jora cu 500 lei - 100 lei = 400 lei:

400 lei Cheltu ieli cu = Datorii de 400 leiimpozitul pe impozit pe

profit am ânat profit am ânat

III. Anul N+2:

(a) Am ortizarea contab ilă aferentă anu lui N+2:

(60.000 lei - 10.000 lei subve nţie ded usă) / 5 ani = 10.000 lei:

10.000 lei Cheltu ieli cu = Am ortizarea 10.000 leiamortizarea instalaţiilor

(b) Ramb ursarea subven ţiei:

Subvenţie rambursată: 10.000 lei x 70% = 7.000 lei:

7.000 lei Instalaţii = Contu ri la bănci 7.000 lei

(c) Conform IAS 8, entitatea trebuie să recalculeze sum ele aferente amo rtizărilordeoarece se majorează baza de calcul pentru amortizare. Această modificare este con-siderată o modificare de estimare şi va afecta perioada curentă (anul N+2) şi perioa-dele viitoare:

Valoare rămasă de amortiza t la sfârşitul anului N+1 = 37.500 lei (valoare contabilă a ctiv

la sfârşitul anului N+1)

Page 365: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 365/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

Valoarea instalaţiei recalculată la sfârşitul anului N+2 = 37.500 lei + 7.000 lei subvenţiaadăugată la costul activului = 44.500 lei

Perioada rămasă de am ortizat = anul N +2, anul N+3 şi din anul N+4 doar 9 luni, în total2 ani x 12 luni + 9 luni = 33 luni

Amo rtizarea lunară recalculată începân d cu 01.01 .N+2 = 44.500 lei / 33 luni = 1.348,48 lei

Amortizarea anuală recalculată începând cu 01.01.N+2 = 12 luni x 1.348,48 lei =16.181,76 lei:

16.181,76 lei Cheltuieli cu = Am ortizarea 16.181,76 leiamortizarea instalaţiilor

(d) Calculul impozitelor amânate în anul N+2:

Valoare contabilă instalaţie la sfârşitul anului N+2 = 44.500 lei valoarea instalaţiei re-calculată la sfârşitul anului N+ 2 - 16.181,76 lei amo rtizarea anuală recalculată p entruanul N+2 = 28.318,24 lei

Bază fiscală:

Valoare fiscală rămasă de amortizat la sfârşitul anului N+1 = 34.375 lei

Valoarea fiscală a instalaţiei recalculată la sfârşitul anului N+2 = 34.375 lei + 7.000 leisubvenţia adăugată la costul activului = 41.375 lei

Amortizarea fiscală lunară recalculată începând cu 01.01.N+2 = 41.375 lei / 33 luni =1.253,78 lei

Amortizarea fiscală anuală recalculată începând cu 01.01.N+2 = 12 luni x 1.253,78 lei= 15.045,36 lei

Valoare fiscală instalaţie la sfârşitul anu lui N +2 = 41 .37 5 lei valoarea fiscală a instalaţieirecalculată la sfârşitul anului N+2 -  15.045,36 lei amo rtizarea fiscală anuală recalculatăpentru anul N+2 = 26.329,64 lei

Valoare contabilă instalaţie 28.318,24 lei > bază fiscală instalaţie 26.329,64 lei. Rezultădeci o diferenţă temporară imp ozab ilă = 28 .318,24 lei - 26.329,64 lei = 1.988,6 lei, caregenerează o datorie de impozit amânat necesară = 16%x 1.988,6 lei = 318,17 lei.

Datorie de imp ozit amânat existentă din anul precedent  =  500 lei

Deci datoria de im pozit amânat se va diminua cu 500 lei -3 18 ,1 7 lei = 181,83 lei:181,83 lei Datorii de = Venituri din 181,83 lei

impozit pe impozite amânateprofit am ânat

E x t r a s d i n p o l i t i c i l e c o n t a b i l e :

1. Subv enţiile aferente activelor - reprezintă subven ţii guve rnam entale pentru acor-darea cărora principala condiţie este ca SC Alfa să cumpere active imobilizate.

Page 366: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 366/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

2. Subv enţi i le guve rnam entale nu se recunosc până când nu există suficientă sigu-

ranţă că:

SC Alfa va respecta condiţiile ataşate acordării lor; şi că

subvenţiile vor fi primite.

3. Subv enţi i le pentru active se recunosc în bi lanţ prin dedu cerea acestora din costul

activului.

4. Restituirea unei subvenţi i referitoare la un activ se înregistrează prin ad ăugar ea

soldului sumei rambursate la costul activului.

5. în anul rambu rsării, datorită creşterii bazei de calcul a amo rtizării, aceasta se re-

calculează conform IAS 8.

6. Dacă pentru un activ valoarea contabilă este mai mare decât baza fiscală, rezultăo diferenţă temporară impozabilă care va determina o datorie privind impozitele

amânate.

7. Dacă pentru un activ valoarea contabilă este mai mică decât baza fiscală, rezultă

o diferenţă temporară deductibi lă care va determina o creanţă privind impozitele

amânate.

8. Dacă pentru o datorie valoarea contabilă este mai mare decât baza fiscală, rezultă

o diferenţă temporară deductibi lă care va determina o creanţă privind impozitele

amânate.

9. Dacă pentru o datorie valoarea contabilă este mai mică decât baza fiscală, rezultă

o diferenţă temporară impozabilă care va determina o datorie privind impozitele

amânate.

10. Impozitele amân ate se contab il izează pe seama unei cheltuiel i sau a unui venit,

exceptând cazul reevaluări i .

Exemplul ilustrativ 36

Societăţi i comerciale A lfa SA i se acordă la data de 01.08.N o

subvenţie guvernamentală de 250.000 lei pentru crearea a

10 locuri de mu ncă şi păstrarea lor pe o p erioadă de 4 ani. Costul

recrutării şi anga jării noilor salariaţi este de 50 .000 lei, iar

cheltuiel i le cu salari ile sunt d e 600.000 lei în primul an, crescân d înurmătorii ani cu câte 5% pe an, ca efect al inflaţiei. Societatea are

ca politică de recunoaştere a subven ţiei crearea unui venit

amânat. La sfârşitul anului N+2 , societatea e stimează

neîndep linirea condiţi i lor de acordare a subvenţiei şi

probabil itatea rambursări i unei părţi de 75% din valoarea

subvenţiei. La data de 01.10.N+3 se rambursează 80% din valoarea

subvenţiei primite.

Page 367: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 367/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

Se cere:

(a) Prezentaţi confo rm IAS 20 înregistră ri le cont abile aferenteanilor N, N+1 şi N+2;

(b) Prezentaţi un extras din politici le con tabile pe care trebu ie

să le prezinte entitatea.

Rezolvare:

I . C a l c u l u l c o s t u r i l o r :

Costu ri anul N = 600.000 lei salarii + 50.000 lei costu l recrutării - 650.00 0 lei

Costuri anul N+1 = 600.000 lei + 5% x 600.000 lei =  630.000 lei

Costuri anul N+2 = 630.000 lei + 5% x 630.000 lei = 661.500 lei

Costuri anul N+3  =  661.500 lei + 5% x 661.500 lei = 694.575 lei

Costuri totale = 650.000 lei + 630.000 lei + 661.500 lei + 694.575 lei = 2.636.075 lei

I I . Anul N:

(a) Primirea sub ven ţiei la data de 01.08.N:

250.000 lei Subve nţi i de primit = Venituri în avans 250.000 lei

(b) încasarea subven ţiei la data de 01.08.N:

250.000 lei Contu ri la bănci = Subv enţi i de primit 250.000 lei

(c) înreg istrarea cheltu ielilor aferente anu lui N:

(c i) Salari i le: 60 0.0 00 lei x 5 luni / 12 luni = 250.0 00 lei:

250.000 lei Che ltuieli cu = Salarii datora te 250.000 lei

salariile

(c2) Recrutarea:

50.000 lei Che ltuieli cu = Con turi la băn ci 50.000 leirecrutarea

(d) Transferul subven ţiei la venit pe perioada 01.08.N -  31.12.N:

250.000 lei x 600.000 lei costuri cu salari i le în anul N / 2.636.075 lei total costuri x 5 luni /

12 luni = 23.709,49 lei

Page 368: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 368/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de a ptitudini

250.000 lei x 50.000 lei costuri de recrutare / 2.636.075 lei total costuri = 4.741,89 lei

Total venituri în avans de transferat = 23.709,49 lei + 4.741,89 lei = 28.451,38 lei

28.451 ,38 lei Ven ituri în ava ns = Venituri din subven ţii 28.451,38 leide exploatare

I I I. A n u l N + 1 :

(a) înregistrarea cheltuielilor cu salariile aferente anu lui N+1 :

(a l) Perioada 01.01 .N+1 - 31.07.N+1, când salariile au fost de 600.000 lei:

600.000 lei x 7 luni / 12 luni = 35 0.000 lei

(a2) Perioada 01.08.N+1 - 3 1.12.N+1, cân d salariile au fost de 630.000 lei:

630.000 lei x 5 luni / 12 luni = 26 2.500 lei

Total salarii anul N+1:350.000 lei + 262.500 lei = 612.500 lei:

612.500 lei Cheltuieli cu = Salarii datorate 612.500 leisalariile

(b) Transferul subven ţiei la venit în anul N+1:

(b l) Perioada 01.01 .N+1 - 31.07.N+1 , cân d costurile au fost de 600.000 lei:

250.000 lei x 600.000 lei costuri anu l N+1 / 2.636.075 lei total costuri x 7 luni / 12 luni= 33.193,28 lei

(b2) Perioada 01.08.N+1 - 31.12.N+1, când costurile au fost de 630.000 lei:

250.000 lei x 630.000 lei costuri anul N+1 / 2.636.075 lei total costuri x 5 luni / 12 luni= 24.894,96 lei

Total subven ţie de transferat anul N+1 = 33 .193,28 lei + 24.894,96 lei = 58.088,24 lei:

58.088,2 4 lei Ven ituri în ava ns = Venituri din subvenţii 58.088,24 leide exploatare

I V . A n u l N + 2 :

(a) înregistrarea cheltuielilor cu salariile aferente anu lui N+2 :

(a l) Perioada 01.01 .N+2 - 31.07.N+2 , cân d salariile au fost de 630.000 lei:

630.000 lei x 7 luni / 12 luni = 367.500 lei

(a2) Perioada 01.08.N +2 -3 1.1 2. N +2 , cân d salariile au fost de 661.500 lei:

661.500 lei x 5 luni / 12 luni = 275 .625 lei

Total salarii anul N+2:367.500 lei + 275.625 lei = 643.125 lei:

Page 369: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 369/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

643.125 lei Cheltu ieli cu = Salarii datorate 643.125 lei

salariile

(b) Transferul subven ţiei la venit în anu l N+2:

(b l) Perioada 01.01 .N+2 - 31.07.N+2 , cân d costurile au fost de 630.000 lei:

250.000 lei x 630.000 lei costuri anul N+2 / 2.636.075 lei total costuri x 7 luni / 12 luni

= 34.852,95 lei

(b2) Perioada 01.08.N +2 - 31 .12.N+2, cân d costurile au fost de 661.500 lei:

250.000 lei x 661.500 lei costuri anul N+2 / 2.636.075 lei total costuri x 5 luni / 12 luni

= 26.139,71 lei

Total subven ţie de transferat anul N+2 :34.85 2,95 lei + 26.139,71 lei = 60.992,66 lei:

60.992 ,66 lei Ven ituri în avan s = Venituri din subven ţii 60.992,66 leide exploatare

(c) Constituirea unu i provizion pentru proba bilitatea de ramb ursare a subven ţiei:

250.000 lei x 75% = 187.500 lei:

187.500 lei Cheltu ieli cu = Alte provizioan e 187.500 lei

provizioanele

V. Anu l N +3:

(a) înregistrarea cheltuielilor cu salariile aferente anulu i N+3:

(a l) Perioada 01.01 .N+3 - 31.07.N+3, când salariile au fost de 661.500 lei:

661.500 lei x 7 luni / 12 luni = 385.875 lei

(a2) Perioada 01.08. N+3 - 01.10.N +3, cân d salar i ile au fost de 694 .575 lei :

694.575 lei x 2 luni / 12 luni = 115.762,5 iei

Total salarii anul N +3:38 5.87 5 lei + 115.762,5 lei = 501.637,5 lei:

501.637,5 lei Cheltu ieli cu = Salarii datorate 501.637,5 leisalariile

(b) Transferul subve nţiei la venit în anu l N+3 :

(b l) Perioada 01.01 .N+3 - 31.07.N+3 , când costurile au fost de 661.500 lei:

250.000 lei x 661.500 lei costuri anul N+3 / 2.636.075 lei total costuri x7luni/12luni

= 36.595,6 iei

Page 370: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 370/550

Ghid pen tru pregătirea cand idaţilor la examenul de aptitudini

(b2) Perioada 01.08.N +3 - 01.10 .N+3, cân d costurile au fost de 694.575 lei:

250.000 lei x 694.575 lei costuri anul N+3 / 2.636.075 lei total costuri x 2 luni / 12 luni

= 10.978,68 lei

Total subvenţie d e transferat anul N +3:36 .595,6 lei + 10.978,68 lei = 47.574,28 lei:

47.57 4,28 lei Ven ituri în ava ns = Venituri din subvenţii 47.574,28 Iei

de exploatare

(c) Ram bursarea subven ţiei la data de 01.10.N+3:

Suma rambursată = 250.000 lei x 80% = 200.000 lei

Soldul contului de venit amânat la data de 01.10.N+3 = 250.000 subvenţie primită

anul N  - 28.451,38 lei transfer subvenţie anul N  - 58.088,24 lei transfer subvenţie anul N+1

- 60.992,66 lei transfer subvenţie anul N+2 - 47.574,28 lei transfer subvenţie anul N+3

= 54.893,44 lei

200.000,00 lei % = Contu ri la bănci 200.000,00 lei54.893,44 lei Venituri în avans

145.106,56 lei Alte cheltuielide exploatare

(d) Anularea provizion ului pentru soldul său:

187.500 lei Alte pro vizioa ne = Venituri 187.500 ieidin provizioane

E x t r a s d i n p o l i t i c i l e c o n t a b i l e :

1. Sub venţiile aferente veniturilor cup rind toate subve nţiile guve rnam enta le diferite

de cele pentru active.

2. Sub venţiile aferente veniturilor nu se recunosc pân ă cân d nu există suficientă si-

guranţă că:

- SC Alfa va respecta cond iţiile ataşate acordării lor; şi că

subvenţiile vor fi primite.3. Sub venţiile aferente veniturilor vor fi recunoscute, pe o bază sistematică, drept

venit pe perioadele corespunzătoare cheltuielilor aferente pe care aceste subven-

ţii urmează a le com pensa.

4. Restituirea unei subve nţii aferente veniturilor se efectuează prin reducerea veni-

turilor amânate, iar dacă suma rambursată depăşeşte soldul contului de venit

amânat, diferenţa este recunoscută pe seama cheltuielilor.

Page 371: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 371/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

—   Exemplul ilustrativ 3 7 — — — —

în luna septe mbrie anul N, o societate comercială fabrică paltoane

în urm ătoarele condiţi i : costuri direct aferente un ităţilor p roduse

500.000 lei; regia variabilă de producţie 250.000 lei; regia fixă deprodu cţie 150.000 lei; produse fabricate 1.500 buc.; nivelul norma

de activitate 1.000 buc.

în luna octombrie anul N, entitatea mai produce un lot depaltoane în paltoan e în următoarele cond iţi i: costuri directaferente unităţi lor p roduse 600.000 lei; regia variabilă de

produ cţie 300.000 lei; regia fixă de prod ucţie 250.000 lei; produ sefabricate 800 buc.; nivelul norm ai de activitate 1.000 buc.

în luna n oiembrie an ul N, entitatea vinde 1.800 de paltoane la unpreţ de vânzare d e 1.390 lei/palton. Pentru evaluarea costu lui sefoloseşte metoda FIFO.

în luna decembrie, entitatea încheie un contract ferm de vânzarepentru 300 d e paltoane ce urme ază a fi l ivrate în luna ianuarieanul următor, preţul din contract fiind de 1.400 lei/palton. Preţulgenera l practicat pe piaţă este de 1.380 lei/palton. Com isioaneleplătite pentru vânzare se ridică la 100 lei/palton.

în luna ianuarie anul N+1 se vân d restul paltoanelor, preţ de

vânzare 1.400 lei/palton.Din punct de vedere fiscal este recunoscută metoda CMP calculatdupă fiecare intrare ca metodă de evaluare la ieşire. Eventualeledeprecieri nu sunt recunoscute fiscal.

Se  cere:

(a) Con form IAS 2, conta bil izaţi tranzacţii le de mai sus în anii Nşi N+1;

(b) Calculaţi şi conta bil izaţi confo rm IAS 12 imp oziteleamânate în cei 2 ani;

(c) Prezentaţi un extras din politicile con tabile aplicate de

entitate;

(d) Precizaţi inform aţii le pe care entitatea trebuie să leprezinte în situaţii le financiare legat de aceste tranzacţii .

Rezolvare:

I. Anul N:

(a) Calculul costu lui de conve rsie:

Page 372: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 372/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Costul de conversie a stocuri lor septembrie:

- lei -

  Costuri le direct aferente unităţilor p roduse 500.000

+ Regia variabilă de prod ucţie 250.000

+ Regia fixă de producţie alocată: 150.000 lei x 1.000 buc. /1.00 0 buc. 150.000

= Cost de conversie 900.000

Cost unitar = 900.000 lei / 1.500 paltoane = 60 0 lei/palton

900.000 lei Produ se finite = Venituri aferente 900.000 lei

costurilor stocurilorde produse

Costul de conversie a stocuri lor luna octombrie:

- lei -

• Costuri le direct aferente unităţilor p roduse 600.000

+ Regia variabilă de produ cţie 300.000

+ Regia fixă de produ cţie alocată: 250.000 lei x 800 buc. /1.0 00 bu c. 200.000

= Cost de conversie 1.100.000

Cost unitar =1.1 00 .000 lei / 800 p altoane = 1.375 lei/palton

1.100.000 lei Prod use finite = Venitu ri aferente 1.100.000 leicosturilor stocurilor

de produse

(b) Vânzarea:

(b1) Preţul de vânzare : 1.800 paltoa ne x 1.390 lei/palton = 2.502.000 lei:

2.502.000 lei Clienţi = Venitu ri din 2.502.000 leivânzarea

produselor finite

(b2) Costul stocuri lor vând ute determ inat prin metod a FIFO:

Costul stocuri lor vândute = 1.500 paltoane x 600 le i/palton + 300 paltoane x

1.375 lei/palton = 1.312.500 lei:

1.312.500 lei Ve nituri aferente = Prod use finite 1.312.500 leicosturilor stocurilor

de produse

în stoc au rămas 500 paltoane x 1.375 lei/palton = 687.500 lei.

Page 373: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 373/550

Domeniul de compeţeriţă: CONTABILITATE.

(c) VRN = 300 palto ane x (1.400 lei/palton - 100 lei/palton)  +  200 paltoane x(1.380 lei/palton - 100 lei/palton) = 646.000 lei

(d) Stocurile de produse finite trebuie evaluate la min (Cost 687.500 lei; VRN

646.000 lei) =  646.000 lei.

Prin urmare, costul este redus pâ nă la nivelul valorii realizabile nete prin recunoaştereaunei pierderi din depreciere = 687.500 lei  -  646.000 lei = 41.500 lei:

41.500 lei Cheltuieli cu  =  Ajustări pentru 41.500 lei

(e) Calculu l impo zitelor am ânate la sfârşitul anulu i N:

Valoare contabilă produse finite la sfârşitul anului N = 900.000 lei obţinere produsefinite luna septembrie + 1.100.000 lei obţinere produse finite luna octombrie -1.312.500 lei costul produselor finite vândute - 41.500 lei ajustări pentru depreciere= 646.000 lei

Bază fiscală stocuri:

Evaluarea ieşirilor prin CMP recunoscut fiscal:

CM P = (1.500 paltoane x 600 lei/palton + 800 paltoane x 1.375 lei/palton)  / (1.500 pal-

toane + 800 paltoane) = 869,56 lei/palton

Costul bunurilor vândute = 1.800 paltoane x 869,56 lei/palton = 1.565.208 lei

Bază fiscală produse finite = 900.000 lei obţinere produse finite luna septembrie +1.100.000 lei obţinere p roduse finite luna octom brie - 1.565.208 lei costul p roduselor

finite vândute = 434.792 lei

Valoare contab ilă prod use finite 646.000 lei > b ază fiscală instalaţie 434.792 lei. Rezultădeci o diferenţă temporară impozabilă  =  646.000 lei - 434.792 lei  =  211.208 lei, caregenerează o datorie de impozit am ânat =  16% x 211.208 lei = 33.793,28 lei.

33.793,28 lei Cheltu ieli cu  =  Datorii de 33.793,28 lei

I I. An ul N+1:

(a) Vânzarea paltoanelor pentru preţul de vânzare: 500 paltoan e x 1.400 lei/palton

preţ de vânzare = 700.000 lei:

deprecierea stocurilor depreciereaproduselor finite

impozitul peprofit amânat

impozit peprofit amânat

700.000 lei Clienţi Venituri din 700.000 leivânzarea

produselor finite

Page 374: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 374/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

(b) Descărcarea de gestiun e pentru costul de 500 paltoan e x 1.375 lei/palton =687.500 lei:

687.500 lei Venituri aferente  =  Produse finite 687.500 leicosturilor stocurilor

de produse

(c) Anu larea ajustării pentru depreciere rămasă fără obiect:

41.500 lei A justări pentru = Venituri din 41.500 leideprecierea ajustări pentru

produ selor finite deprecieri

(d) Calculul impozitelor amânate pentru anul N+1:

Valoare contabilă produse finite la sfârşitul anului N+1  =  646.000 lei valoare conta-bilă produ se finite la sfârşitul anului N - 687.500 lei costul p roduselor finite vându teîn anul N+1 + 41.500 lei ajustare reluată în anul N+1 = 0

Bază fiscală p roduse finite la sfârşitul anului N+1:

Costul bunurilor vândute evaluate prin CMP = 500 paltoane x 869,56 lei/palton =434.780 lei

Bază fiscală produse finite anul N+1 = 0

Nu există diferenţe temporare, deci datoria de impozit pe profit amânat se va anula:

33.793,28 lei Datorii de = Venituri din 33.793,28 leiimpozit pe impozitul amân at

profit amânat

l i . Extras din politicile contabile:

1. Evaluarea iniţială a stocurilor se realizează la cost.

2. Costurile de conversie a stocurilor includ costurile direct legate de unităţile pro-duse, alocarea sistematică a regiei fixe şi variabile de producţie. Alocarea regieifixe de producţie la costurile de conversie se face pe baza capacităţii normale ainstalaţiilor de producţie.

3. Valoarea cheltuielilor cu regia fixă alocate fiecărei unităţi de produ cţie nu semajorează ca urmare a obţinerii unei producţii scăzute sau a neutilizării unorechipamente. în perioadele în care se înregistrează o producţie neobişnuit demare, valoarea cheltuielilor cu regia fixă alocate fiecărei unităţi de producţie estediminuată, astfel încât stocurile să nu fie evaluate la o valoare mai mare decâtcostul lor.

4. Evaluarea la ieşire a stocurilor se realizează prin metod a FIFO.

5 . E v a l u a r e a u l t e r i o a r ă a s t o c u r i l o r s e r e a l i z e a z ă l a v a l o a r e a c e a m a i m i c ă d i n t r e c o s t

şi valoarea realizabilă netă.

Page 375: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 375/550

Domeniul de compeţeriţă: CONTABILITATE.

IV. Prezentarea informaţi i lor în s ituaţi i le f inanciare

Anul N:

(a) Politicile conta bile adop tate la evaluarea stocurilor au fost prezentate mai sus.

(b) Valoarea conta bilă totală a stocurilor  = 687.500 lei

(c) Valoarea conta bilă a stocurilor înregistrate la valoarea justă minus costurile devânzare = 646.000 lei

(d) Valoarea stocurilor recunoscu tă drept cheltuială în cursul perioadei =  1.312.500 lei

(e) Valoarea reducerii valorii conta bile a stocurilor recunoscute drept cheltuială caurmare a deprecierii = 41.500 lei

Anul N+1:

(a) Valoarea contab ilă totală a stocurilor = 0 lei

(b) Valoarea contab ilă a stocurilor înregistrate la valoarea justă minus costurile devânzare = 0 lei

(c) Valoarea stocurilor recunoscută drept cheltuială în cursul perioadei = 687.500 lei

(d) Valoarea reluării reducerii valorii conta bile a stocurilor =  41.500 lei

(e) Circum stanţele care au cond us la reluarea pierderii: stocurile au fost vân dute şiajustarea pentru depreciere existentă a rămas fără obiect.

— Exemplul ilustrativ  bb

0 entitate importă un stoc de materii prime în luna octombrieanul N  în următoarele condiţii: preţ de cumpărare 500.000 lei;taxă vamală 50.000 lei; reducere comercială   1 %; cheltuieli detransport 15.000 lei; cheltuieli cu manipularea 11.000 lei; prime deasigurare necesare asigurării pe parcursul transportului 13.000 lei.Odată recepţionate, până a fi date în consum, materiile prime sunttransferate într-un depozit, costurile fiind: amortizarea depozitului45.000 lei; costuri cu ilum inatul de poz itului 34.000 lei; salariulpaznicului 19.000 lei.

La sfârşitul anului N, entitatea estimează pentru acest stoc ovaloare realizabilă netă de 500.000 lei.Totodată, se estimează că înanul N+1 materiile prime vor fi utilizate pentru obţinerea unorprodu se finite al căror cost de p roduc ţie total va fi de 1.000.000 lei.Ţinând cont de preţul general de vânzare practicat pe piaţăpentru produse finite similare, entitatea estimează vânzarea lorîntr-o pierdere probabilă de 1% din costul de producţie. Costul deînlocuire al materiilor prime este de 490.000 lei.

Page 376: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 376/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor a examenul de aptitudini

în anul N+ 1, materii le prime sunt consum ate integral pentrufabricarea unor produse finite. Alte costuri efectuate în legătură cu

obţinerea produselor finite au fost: costuri cu manopera directă

200.000 lei; amo rtizarea utilajelor utilizate pentru fab ricareaprod ucţiei 150,000 lei; costuri cu întreţinerea secţiilor în care se

fabrică produsele 90.000 lei; costuri indirecte cu materii prime şimateriale 100.000 lei; costuri indirecte cu forţa de mu ncă 260.000 lei;

pierderi de m ateriale înregistrate la valori neobişn uite 10.000 lei;costuri de vânzare 25.000 lei.  în cursul lunii s-au fabricat 1.200 buc.

de produse finite, nivelul normal de activitate fiind de 1,000 buc.

La 31.12.N+1, pentru produsele finite s-a estimat o valoare

realizabilă netă de 1.000.000 lei.

Eventualele ajustări pentru depreciere nu sunt recunoscute fiscal.

S e c e r e :

( a ) C o n t a b i l i z a ţ i c o n f o r m I A S 2 t r a n z a c ţ i i l e d e m a i s u s a f e r e n t e

a n i l o r N ş i N + 1 ;

( b ) C a l c u l a ţ i ş i c o n t a b i l i z a ţ i c o n f o r m I A S 1 2 i m p o z i t e l e

a m â n a t e .

R e z o l v a r e :

I , A n u l N :

( a) C a l c u l u l c o s t u l u i d e a c h i z i ţ i e :

- lei -

• Preţ de cum părare 500.000

Reducere comercială: 500.000 x 1% (5.000)

Taxă vamală 50.000

+ Cheltuieli de transport 15.000

+ Cheltuieli de ma nipulare 11.000

+ Prime de asigurare 13.000

= Cost de achiziţ ie 584.00 0

Recunoaşterea iniţială:

584.000 lei Materii prime = % 584.000 leiFurnizori 534.000 lei

Imp ozite şi taxe 50.000 leidatorate bugetului

Page 377: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 377/550

Domeniul de compeţeriţă: CONTABILITATE.

(b) Evaluarea la bilanţ la sfârşitul anu lui N:

în cazul în care materiile prime vor fi încorporate în produse finite vându te într-o pier-

dere probabilă, valoarea contabilă a materiilor prime trebuie redusă până   la  nivelul

valorii realizabile nete, calculată în fun cţie de costu l de înlocuire de 490.000 lei.

Prin urmare, se va recunoaşte o pierdere din depreciere = 584.000 lei - 490.000 lei   =

94.000 lei:

94.000 lei Cheltuieli cu = Ajustări pentru 94.000 lei

Materiile prime vor figura în bilanţul anului N cu 490.000 lei.

(c) Calcu lul impo zitelor amâ nate la sfârşitul anulu i N:

Valoare conta bilă m aterii prime la sfârşitul anu lui N = 584.000 lei cost - 94.000 lei ajus-

tare pentru depreciere = 490.000 lei

Bază fiscală materii prime la sfârşitul anului N = 584.000 lei cost (deprecierea nefîind

recunoscută fiscal, nu se deduce.)

Valoare contabilă materii prime 490.000 lei < bază fiscală materii prime 584.000 lei.

Rezultă d eci o diferenţă temp orară ded uctibilă = 58 4.000 iei - 490.000 lei = 9 4.000 lei,

care generează o creanţă de impozit amânat = 16% x 94.000 lei = 15.040 lei:

15.040 lei Creanţe cu = Venituri din 15.040 lei

deprecierea depreciereamateriilor prime

impozitul amânat impozite amânate

I I. Anu l N +1:

(a) Con sum ul materiilor prime:

584.000 lei Cheltuieli cu

materiile prime

Materii prime 584.000 lei

Şi, conco mite nt, reluarea reducerii valorii conta bile a stocurilor:

94.000 lei Ajustări pentrudeprecierea

materiilor prime

Venituri din ajustări 94.000 lei

(b) Costul de conversie al produ selor finite:

Page 378: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 378/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul d e aptitudini

• Costuri le direct aferente unităţ i lor produ se:

584.000 lei materii prime + 200.000 lei manoperă directă

784.000 lei

+ Regia variabi lă de producţie:

costuri indirecte cu materii prime şi materiale 100,000 lei +costuri indirecte cu forţa de muncă 260.000 lei

360.000 lei

+ Regia f ixă de producţie:

amortizarea utilajelor folosite pentru fabricarea producţiei

150.000 lei + costuri cu întreţinerea secţiilor în care se fab rică

produsele 90.000 lei = 240.000 lei

alocarea 240.000 lei x 1.000 buc. / 1.000 b uc.

240.000 lei

= Costul de conve rsie 1.384.000 lei

1.384.000 lei Prod use finite = Ven ituri aferente 1.384.000 leicosturilor stocurilor

de produse

(c) La sfârşitul anu lui N, produse le finite sunt evaluate la min (Cost; VRN): min(1.384.000 lei;1.000.000 lei) = 1.000.000 lei.

Recunoaşterea pierderii din depreciere de 384.000 lei:

384.000 lei Che ltuieli cu = Ajustări pentru 384.000 leideprecierea deprecierea

produselor finite

(d) Calcu lul impo zitelor amâ nate la sfârşitul anu lui N+1:

( d l )  Materii prim e:

Valoare contabilă materii prime la sfârşitul anului N+1 = 490.000 lei valoare contabilămaterii prime la sfârşitul anului N - 584.000 lei materii prime consum ate în anul N+1 +94.000 lei ajustare reluată în an ul N+1 = 0

Valoare fiscală materii prime la sfârşitul anu lui N = 584.000 lei valoare fiscală la sfârşitulanului N - 584.000 lei materii prime consumate în anul N+1 = 0

Nu există diferenţe temporare, deci creanţa de impozit amânat se va anula:

15.040 lei Cheltuieli cu = Creanţe cu 15.040 leiimpozitul amânat impozitul amânat

(d2)  Produ se f inite:

Valoare contabilă produse finite la sfârşitul anului N+1 = 1.384.000 lei cost produseo b ţ i n u t e - 3 8 4 . 0 0 0 l e i a j u s t ă r i p e n t r u d e p r e c i e r e = 1 . 0 0 0 . 0 0 0 l e i

Bază fiscală produ se finite la sfârşitul anu lui N = 1.384.000 lei

Page 379: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 379/550

Domen iul de compeţeriţă: CONTABILITATE.

Valoare contabilă p roduse finite 1.000.000 lei < b ază fiscală produ se finite 1.384.000 lei.Rezultă deci o diferenţă temporară de ductib ilă = 1.384.000 lei -1. 00 0.0 00 lei = 384.000 lei,care generează o creanţă de impozit amânat = 16% x 384.000 lei = 61.440 lei:

61.440 lei Creanţe cu = Venituri din 61.440 lei

impozitul amânat impozite amânate

—   Exemplul ilustrativ 59

O societate ce are ca obiect de activitate achiziţia şi vânzarea de

clădiri deţine la 31.12.N o astfel de clădire, închiriată terţilor înbaza unui contract de leasing operaţional. Clădirea avea la aceastădată o valoare justă de 500.000 lei.

La 07.04.N+1, entitatea a decis începerea unui proces deamenajare în vederea vânzării, la această dată clădirea fiindevaluată la valoarea justă de 550.000 lei.

La 31.12.N+1 se estimează o valoare realizabilă netă de 490.000 lei.

La data de 05.05.N+2, clădirea este vându tă la preţul de vânzarede 525.000 lei.

Eventualele ajustări pentru depreciere nu sunt recunoscute fiscal.

S e c e r e :( a ) C o n t a b i l i z a ţ i c o n f o r m I A S 4 0 ş i I A S 2 t r a n z a c ţ i i l e d e m a i s u s

a f e r e n t e a n i l o r N + 1 ş i N + 2 ;

( b ) C a l c u l a ţ i ş i c o n t a b i l i z a ţ i i m p o z i t e l e a m â n a t e c o n f o r m I A S 1 2 .

R e z o l v a r e :

1.  Anul N+ 1:

(a)- lei -

Valoare justă la 31.12.N 500.000

V a l o a r e j u s t ă l a 0 7 . 0 4 . N + 1 550.000

Diferenţă de valoare justă recunoscută în contulde profit şi pierdere: 550.000 - 500.000

50.000

50.000 lei Investiţii imo biliare   =  Câştigu ri din 50.000 leimodificarea

valorii juste ainvestiţiilor imobiliare

Page 380: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 380/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

(b) IAS 40 precizează că dacă există o mod ificare a utilizării unei investiţii im obiliareevidenţiată de începerea unui proces de amen ajare în perspectiva vânzării, investiţia

imob iliară se transferă în catego ria stocurilor.

Transferul investiţiei im obiliare la stocuri se face la valoarea justă de la data transferului,

care devine cost pentru stocul de mărfuri, în cazul de faţă 550.000 lei:

550.000 lei Mărfuri = Investiţii imobiliare 550.000 lei

(c) La 31.12.N+1, mărfurile se evalue ază la min (Cost 550.000  lei; VRN 490.000 lei) =490.000 lei.

Mărfurile sunt depreciate cu 550.000 lei - 490.000 lei = 60.000 lei şi costul se reducepână la VRN:

60.000 lei Cheltuieli cu = Ajustări pentru 60.000 lei

(d) Calcu lul impo zitelor amâ nate la sfârşitul anu lui N:

Valoare contabilă mărfuri la sfârşitul anului N = 550.000 lei cost - 60.000 lei pierdere

din depreciere = 490.000 lei

Bază fiscală mă rfuri la sfârşitul anu lui N = 550.000 lei

Valoare contabilă mărfuri 490.000  lei < bază fiscală mărfuri 550.000 lei. Rezultă deci odiferenţă temporară d edu ctibilă = 550.000 lei - 490.000 lei = 60.000 lei, care genere ază

o creanţă de impozit amânat = 16% x 60.000 lei = 9.600 lei:

9.600 lei Creanţe cu  =  Venituri din 9.600 lei

deprecieri deprecierea mărfurilor

impozitul amânat impozite amânate

I I. Anu l N +1:

(a) Recunoaşterea vânzării:

(a l) Preţul de vânzare:

525.000 lei Clienţi Venituri din 525.000 leivânzarea mărfurilor

(a2) Descărcarea gestiun ii pentru cost:

550.000 lei Cheltuieli cumărfurile

Mărfuri 550.00 0 lei

Page 381: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 381/550

Do meniul de co mpeţeri ţă: CONTABILITATE.

(a3) Reluarea reducerii valorii conta bile a stocurilor:

60.000 lei Ajustări pentru = Venituri din ajustări 60.000 leideprecierea mărfurilor

( b ) C a l c u l u l i m p o z i t e l o r a m â n a t e l a s f â r ş i tu l a n u l u i N + 1 :

Valoare contabilă mărfuri la sfârşitul anului N+1 = 550.000 lei cost - 60.000 lei pierderedin depreciere anul N - 550.000 lei costul mărfurilor vândute în anul N+1 + 60.000 leiajustare reluată în anul N+1 = 0 lei

Bază fiscală mărfuri la sfârşitul anulu i N+1 = 550.000 lei bază fiscală la sfârşitul anului N -

550.000 lei costul mărfurilor vândute în anul N+1 = 0 lei

Nu există diferenţe temporare, deci creanţa de impozit amânat se va anula:

9.600 lei Cheltuieli cu = Creanţe cu 9.600 leiimpozitele amân ate impozitul amâna t

-  Exemplul ilustrativ 90

Recunoaşterea veniturilor este procesul prin care entităţile decidmomentul şi mărimea veniturilor ce ar trebui recunoscute în profitşi pierdere. Perspectiva IASB asupra recunoaşterii veniturilor are

la bază atât o viziune conceptuală, cât şi principiul prevalenţeieconomicului asupra juridicului. Cu toate acestea, există situaţii încare o abordare tradiţionalistă asupra recunoaşterii veniturilor seaflă în conflict cu principiile IASB.

E x p l i c a ţ i i m p l i c a ţ i i l e p r e v e d e r i l o r d i n C a d r u l c o n c e p t u a l ş i a

p r i n c i p i u l u i p r e v a l e n ţ e i e c o n o m i c u l u i a s u p r a j u r i d i c u l u i I n c a z u l

r e c u n o a ş t e r i i v e n i t u r i l o r . D a ţ i e x e m p l e d e s i tu a ţ i i î n c a r e a c e s t e

p r e v e d e r i p o t fi î n c o n f l i c t c u p r a c t i c i l e t r a d i ţ i o n a l i s t e ş i c u

p r e v e d e r i l e a l t o r s t a n d a r d e i n t e r n a ţ i o n a l e d e c o n t a b i l i t a t e .

R e z o l v a r e :

Implicaţiile prevederilor din Cadrul conceptual în cazul recunoaşterii veniturilor:

Conform  Cadru lui concept ual,   recunoaşterea veni tur i lor   este corelată cu modificărileelemen telor de activ/datorie (de exemplu , creşterea unui activ rezultă în recu noaşterea

unui venit/câştig). Pe scurt, putem concluziona că în Cadrul conceptual se poate re-marca o abor dare bi lanţieră   (inclusiv în cazul definirii elementelor din contul de profit

şi pierdere). Veniturile inclu d atât toate tipurile de ven ituri, cât şi câştiguri care nu suntde natura acestora. Câştigurile şi pierderile sunt definite drept  creşteri sau, respectiv.

Page 382: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 382/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

dim inuăr i în activu l net , altele decât cele rezultate din tra nzacţii cu proprietarii. Cad rulconceptual identifică trei etape în procesul de recunoaştere a activelor: recunoaşterea

iniţială, când elementul îndeplineşte pentru prima dată definiţia activului; evaluarea

ulterioară, care poate implica schimbarea bazei de măsurare a elementului recunoscut,

şi derecunoaşterea, când elementul nu mai îndeplineşte definiţia activului. Fiecare

dintre aceste trei etape poate avea consecinţe asupra recunoaşterii şi evaluării ele-

mentelor de activ.

0 viziune mai  radiţionalistă,   care în mare stă şi la baza stand ardulu i AS   78„eni tu r i ,

presupune că recunoaşterea de veni tur i   este consecinţa pr incip iu lu i de conectare   a

cheltuielilor la venituri sau a principiului independenţei exerciţiului. Recunoaşterea

veniturilor este consecinţa nevoii de a raporta performanţa com paniei pentru o anu-

mită perioadă de timp (exerciţiu financiar).

Pentru multe tranzacţii simple,  atât perspectiva C adrului conceptual, cât şi abordarea

tradiţionalistă d au naştere la acelaşi rezultat în contu l de p rofit şi pierdere.

De exemplu: avem un element d e stoc care este achiziţionat pentru suma d e 100 u.m.

şi este vândut pentru suma de 150 u.m.

Perspectiva Cadrului conceptual: în urma vânzării, activul net a crescut cu suma de 50 u.m.;

această creştere va fi raportată drep t câştig în co ntu l de profit şi pierdere.

Perspectiva tradiţionalistă/IAS  18:  în urma conectării veniturilor la cheltuieli şi făcând

diferenţa dintre acestea (venitul din vânzare 150 u.m. minus cheltuielile cu vânzarea

100 u.m.) se va obţine un profit în valoare de 50 u.m., care va fi raportat tot în contul

de profit şi pierdere.

Cu toate acestea, în tranzacţii mai complexe, cele două abordări pot avea consecinţe

diferite asup ra p rezentării situaţiilor finan ciare.

De exemplu: o instituţie de învăţământ încasează în avans o taxă de şcolarizare pentru

o perioadă de 12 luni.

Perspectiva Cadrului conceptual: la m om entu l încasării taxei de şcolarizare, entitatea ar

înregistra o datorie ega lă cu m ărimea co stului p restării serviciilor de şcolarizare (costul

profesorilor, închirierea sălii de cursuri etc.). După c um se observă, datoria recunoscu tă

nu ar fi egală cu mărimea taxei de şcolarizare. Datoriile reprezintă ieşiri de beneficii

economice viitoare ca urmare a unor tranzacţii sau evenimente anterioare. Din

perspectiva entităţii, ieşirile de beneficii economice vor fi corelate cu costul prestăriiserviciilor de învăţământ. Astfel, conform acestei abordări, la momentul la care s-a

încasat taxa de şcolarizare se  recunoaşte prof i t u l în tot a l i ta t ea lu i   (creşte activul net

cu diferenţa dintre b anii încasaţi şi datoria egală cu costul prestării serviciilor). Aceasta

nu este o abordare prudentă şi a dat naştere la numeroase critici la adresa Cadrului

conceptual.

Perspectiva traditionalistâ/IAS  18:  la momentul încasării taxei de şcolarizare, întreaga

sumă va fi considerată „venit în avans"şi va fi recunoscută în bilanţ la categoria datorii.

Page 383: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 383/550

Dom eniul de com peţeriţă: CONTABILITATE.

Aceasta va fi reluată la venituri în contu l de p rofit şi pierdere pe măsură ce sunt prestateserviciile de învăţământ. Astfel, în contul de profit şi pierdere se  vor conecta venitu-

rile împreun ă c u cheltuielile generate de prestarea servicii lor d e învăţământ. Conform

acestei abordări, prof i t u l va f i ef lectat   în contul de profit şi pierdere t r ep ta t ,   pe tot

parcursul perioadei de şcolarizare.

Un alt exemplu îl reprezintă tratamentul contabil în care subvenţiile pentru investiţii

sunt recunoscute drept venit amânat conform IAS 20 „Contabilitatea subvenţii lor

guvernamentale şi prezentarea informaţiilor legate de asistenţa guvernamentală".

Acest tratament n u este în concordan ţă cu prevederile Cadrului conceptual, deoarece

venitul amânat nu corespunde definiţiei datorii lor conform Cadrului conceptual. Un

alt tratament contabil care este în conflict cu prevederile Cadrului conceptual este

recunoaşterea rezultatului contractelor de construcţii conform procedeului procen-tajului de avansare a lucrărilor conform IAS   11 „Co ntracte d e construcţie", care de ase-

menea nu corespunde definiţiei datoriilor conform Cadrului conceptual.

implicaţiile principiului prevalenţei economicului asupra juridicului în cazul recunoaşterii

veniturilor:

IAS 18 „Venituri" menţionează că, în procesul de recunoaştere a veniturilor generate

de diferite tranzacţii şi evenimente, trebuie să considerăm şi principiul prevalenţei

econom icului asup ra juridicului. Astfel, un venit trebuie recunoscut doar dacă, în sub-

stanţă, riscurile şi beneficiile folosirii activului au fost semnificativ transferate de la

vânzător la cumpărător. Există numeroase situaţii în care tranzacţiile iniţial considerate

a fi vânză ri, în urma an alizei contex tului şi a condiţiilor contractu ale, se dovedesc  a fi„în

substanţă" exemple de tranzacţii de finanţare cu ipotecă.

Un astfel de exemplu de situaţie este cazul contractelor de vânzare cu răscumpărare.

Uneori, entităţile vând active altor entităţi cu drep tul de a le răscum păra conform unor

termeni prestabiliţi la momentul semnării contractului. Analizând aceşti termeni, se

poate concluziona cu o probabilitate foarte mare că activul va fi răscumpărat în viitor,

în substanţă, acest tip de con tract este un împ rumu t cu ipotecă şi vânzarea nu ar trebui

să determine nici recunoaşterea de venituri şi nici derecunoaşterea activelor.

O aplicare mai puţin controversată a acestui principiu este reprezentată de vânzările

efectuate prin intermediul agenţilor de vânzare (vânzarea în consignaţie). IAS ^„Ve-

nituri" prevede că atunci câ nd o entitate vinde bunuri în calitate de a gent trebuie sărecunoască la categoria venituri doar acel venit obţinut prin aplicarea comisionului

de vânzare stabilit conform contractului; vânzările de bunuri nu ar trebui tratate ca

vânzări/venituri în situaţiile financiare ale agentului.

Astfel, în urma an alizei exemp lelor de mai sus, se poate observa că aplicarea principiulu i

prevalenţei economicului asupra juridicului are impact asupra practicilor de raportare

şi de recunoaştere a veniturilor.

Page 384: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 384/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

-  Exemplul ilustrativ 91  — - —

Cân d trebuie să recunoaştem veniturile/câştigurile? Răspunsu l laaceastă întrebare a reprezentat întotdeauna o arie de dezbateri şiinconsistenţă în contabilitate. în multe ţări, tehnica „evenimentuluideclanşator"este folosită pentru a determina m omen tul în carese recunosc veniturile în contabilitate. IASB, în Cadrul conceptual,identifică „elemen tele" situaţiilor finan ciare pe care le foloseşteulterior pentru a determina momentul în care se recunoscveniturile şi/sau che ltuielile. Aceste principii reprezintă şi criteriiledupă care sunt recunoscute veniturile conform IAS 18„Venituri".Presupunem că activităţile desfăşurate de o entitate implicăurmătoarele etape:

Primirea unei comenzi de vânzare pentru produse finite;

Achiziţia de bunuri sau de materii prime;

Obţinerea de produse finite;

întocmirea facturii de vânzare a bunurilor aflate în stoc;

Livrarea bunurilor;

încasarea contravalorii bunurilor;

Furnizarea de servicii ulterioare sau acordarea de garanţiiclienţilor.

S e c e r e :

( a) C a r e d i n t r e e t a p e l e m a i s u s r e p r e z i n t ă „ e v e n i m e n t u l

d e c l a n ş a t o r " c a r e s ă p e r m i t ă r e c u n o a ş t e r e a d e v e n i t u r i ?

A r g u m e n t a ţ i c u e x e m p l e .

( b ) D i s c u t a ţ i c r i t e r i i l e f o l o s i t e d e C a d r u l c o n c e p t u a l p e n t r u

r e c u n o a ş t e r e a ş i r a p o r t a r e a v e n i t u r i l o r / c â ş t i g u r i l o r .

R e z o l v a r e :

(a) „Evenim entul declan şator"ca re permite recunoaşterea de venituri

Primirea unei comenzi de vânzare pentru produse finite

Ar fi puţin probabil ca această etapă să reprezinte „evenimentul declanşator" pentru

recunoaşterea veniturilor. De exemplu, în cazul contractelor de construcţii pe termen

lung sau de mare anvergură, primirea unei comen zi este de m ulte ori foarte importantă

şi furnizează o oarecare măsură de certitudine în ceea ce priveşte păstrarea locurilor

de muncă ale angajaţilor şi chiar a continuităţii activităţii. Cu toate acestea, având în

vedere că există un grad mare de incertitudine cu privire la finalul rezultatului unui

astfel de contract, nu ar fi  prudent să recunoaştem venituri/profit la acest moment.

Page 385: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 385/550

Domeniul de compeţeriţă:  CONTABILITATE.

Achiziţia de bunuri sau de materii prime

Pentru multe industrii, achiziţia de bunuri sau de materii prime reprezintă o etapăobişnuită / normală / de rutină şi nu este considerată „evenimentul declanşator"pentru recunoaşterea veniturilor. Cu toate acestea, atunci când achiziţia bunuriloreste foarte dificilă (din cauza resurselor limitate), această etapă poate fi considerată„evenimentul declanşator". Un exemplu în acest sens îl poate reprezenta extragereade metale preţioase (aur sau diamante). Astfel, pentru că aurul este un metal preţios şifoarte lichid (se vinde repede), adevărata dificultate a entităţilor în a genera venituri/câştiguri este reprezentată de însăşi obţinerea bunului /' materiei prime / aurului. înastfel de circumstanţe, această etapă reprezintă „evenimentul declanşator" pentrurecunoaşterea veniturilor.

Obţinerea de produse finite

Similar cazului de mai sus, şi această etapă reprezintă o rutină pentru multe industriişi nu este considerată „evenimentul declanşator" pentru recunoaşterea veniturilor. Cutoate acestea, există industrii unde, din cauza unei perioade lungi de producţie, venituleste recunoscut treptat, pe parcursul procesului de producţie. Cel mai com un exemp lual unei astfel de situaţii este tratamentul conta bil al contractelor de construcţii p revăzutde IAS 11 „Contracte de construcţie". Un exemplu mai puţin cunoscut îl reprezintăcultivarea pădurilor în cazul indu striei de cherestea. în această industrie, pentru că suntdisponibile preţurile pieţei corespunzătoare diferitelor stagii de creştere a pădurilor,veniturile pot fi recunoscu te treptat, la nivelul fiecărui stagiu.

întocmirea facturii de vânzare a bunurilor aflate în stoc

Această etapă se apropie de punctul în care majoritatea incertitudinilor aferente ci-clului operaţional ori au fost rezolvate, ori sunt determinate în mod rezonabil. De-partamentul de vânzări al unei întreprinderi ar putea considera această etapă cafiind „evenimentul declanşator" pentru recunoaşterea veniturilor. Cu toate acestea,recunoaşterea este în mod normal amânată până la momentul livrării bunurilor.

Livrarea bunurilor

Pentru majoritatea întreprinderilor, aceasta este etapa în urma căreia se recunosc ve-niturile şi de obicei co incide cu transferul titlului iegal de p roprietate asupra bunurilor.Cu toate acestea, şi în cadru l acestei etape pot exista câteva incertitudini. De exe mp lu,bunurile pot avea defecte sau clientul nu ie poate achita. în acest sens, rezultatele

experienţelor anterioare pot fi folosite ca să cuantifice aceste incertitudini de o ma-nieră rezonabilă. în unele situaţii, bunurile sunt livrate sub rezerva unei clauze depăstrare a titlului de proprietate, dar, cu toate acestea, clauza este ignorată în scopulrecunoaşterii veniturilor.

încasarea contravalorii bunu rilor

Cu excepţia vânzărilor cu plata imediată, IAS 18 „Venituri" prevede că recunoaştereaveniturilor ar trebui amânată până la această etapă dacă încasarea contravalorii bu-nurilor este percepu tă ca fiind nesigură , dificilă sau riscantă. Un exem plu îl pot constitui

Page 386: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 386/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

veniturile aferente contractelor de vân zare cu plata ulterioară care sunt foarte riscantedin perspectiva încasării contravalorii bunurilor vândute; vânzările către clienţi externiîn situaţia în care guvern ului d in ţara străină îi trebuie o perioadă lung ă de timp pentru

a acorda perm isiunea de plată. Probleme m ai pot apărea şi atunci când comercializăm

bunuri în ţări a căror monedă nu este convertibilă din cauza restricţionării impuse delegislaţia naţională.

Furnizarea de servicii ulterioare sau acordarea de garanţii clienţilor

Această etapă reaminteşte că încasarea contravalorii bunurilor vândute nu reprezintă

momentul în care are loc transferul tuturor riscurilor şi costurilor asociate cu bunurilevândute. în anumite cazuri, aceste costuri pot fi semnificative ca mărime (exemple:

vânzarea de noi autoturisme sau costurile cu rectificările în cazul contractelor deconstrucţii). Cu toate acestea, de obicei există posibilitatea estimării acestor costuri şi

reflectarea lor în contabilitate la momentul potrivit. Doar dacă obligaţiile contractualese extind dincolo de prevederile garanţiei, nu ar fi realist să recunoaştem venitul până

când aceste obligaţii s-au consum at / au dispărut.

(b) Criteriile folosite de Cadru l conce ptua l pentru recunoaşterea veniturilor/câşti-gurilor

Cadrul conceptual abordează recunoaşterea veniturilor dintr-o perspectivă bilanţieră.

Veniturile includ atât toate tipurile de venituri, cât şi câştiguri care nu sunt de naturaacestora. Câştigurile sunt definite drept creşteri ale activului net, altele decât cele

rezultate din tranzacţii cu proprietarii. Astfel, creşterile de beneficii economice subforma creşterilor de active sau diminuărilor de datorii determină recunoaşterea de

venituri sau de câştiguri.

Definiţiile enunţate mai sus în cazul veniturilor identifică de fapt caracteristicile esen-

ţiale ale activelor şi datoriilor, dar nu sp ecifică acele criterii care trebuie înde plinite deacestea înainte de a fi recunoscute. Recunoaşterea elementelor în situaţiile financiare

este procesul prin care se raportează în situaţiile financiare un elem ent care corespundedefiniţiei acelui element şi care corespunde criteriilor de recunoaştere. Recunoaşterea

ca proces presupune atât o descriere în cuvinte a elementelor, cât şi asocierea uneiunităţi monetare. Cu toate acestea, nu este suficient pentru un element să  corespundă

definiţiei ca să fie recunoscut în situaţiile financiare. în general, un element carecorespunde definiţiei ar trebui recunoscut în situaţiile financiare şi dacă:

este probabil ca un beneficiu economic viitor asociat cu acel element să intre sausă iasă din întreprindere ; şi

eleme ntul are un cost (sau o valoare) care poate fi determinat(ă) în mod fiabil.

Când un element corespunde definiţiei, dar nu îndeplineşte criteriile de recunoaştere,

atunci elementul este prezentat în notele explicative (exemplu: active şi datorii con-

tingente).

Page 387: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 387/550

Domeniul de compeţeriţă: CONTABILITATE.

-  Exemplul ilustrativ 92

Societatea Televiziunea SA întocmeşte situaţiile financiare pentruanul care se termină la 31.12.2011. în luna august 2011, societateaa achiziţiona t d repturile de d ifuzare a filmului „Efectele crizeiîn 2011" pentru care a plătit o taxă fixă şi nu va suporta altecosturi sau comisioane semnificative. La rândul său, societateaTeleviziunea a semnat contracte cu următoarele societăţi:

1) Societatea „Cinem a Hollyw ood " - este o societate mare,având cinem atografe în întreaga lume. Cinem a Hollywood a

negociat dreptul de a difuza filmul în perioada01.10.2011 -31.03.2012 în toate cinematografele sale, oride câte ori va dori. Societatea Televiziunea va primi 15% dintotalul încasărilor obţinute de societatea „Cinema Hollywood"în urma difuzării filmului în toate cinematografele sale.

2)  Societatea „Cinema Ecran 3D "- este o societate m ică în careoperează un singur cinematograf. Conform contractului,societatea „Cinema Ecran 3D" poate difuza fi lmul de d ouăori pe zi în perioa da 01.10.2011 - 31.03.2012. Ea i-a plătitsocietăţii Televiziunea o sumă fixă de 10.000 u.m.

3)  Societatea „Cinema Satelit" - este o televiziun e cu transm isieprin satelit. Aceasta are drept de em isie în sud-estu l Asiei. în

noiembrie 2011, societatea„Cinema Satelit"i-a plătit societăţiiTeleviziunea sum a de 4 milioane u.m. în schimb ul d reptuluide a d ifuza filmul „Efectele crizei în 2011" de 10 ori începân dcu 01.04.2012 până la 31.03.2013. Filmul trebuie difuzat astfelîncât să existe cel puţin un interval de o lună distanţă întredifuzări.

C u m a r t r e b u i s ă r e c u n o a s c ă s o c i e t a t e a T e l e v i z i u n e a S A î n

s i t u a ţ i i l e f i n a n c i a r e a l e a n u l u i 2 0 1 1 v e n i t u l o b ţ i n u t î n u r m a

s e m n ă r i i ce l o r t r e i c o n t r a c t e d e m a i s u s? A r g u m e n t a ţ i r ă s p u n s u l

ţ i n â n d c o n t d e p r e v e d e r i l e C a d r u l u i c o n c e p t u a l ş i d e

p r e v e d e r i l e I A S 1 8 „ V e n i t u r i " .

R e z o l v a r e :

„Cinema H ollywood

în cazul acestui contract, veniturile societăţii Televiziunea SA depind de performanţasocietăţii „Cinema Hollywood", pentru că societatea Televiziunea obţine veniturile pemăsură ce filmul este difuzat în cinematografele societăţii „Cinema Hollywood". Astfel,societatea Televiziunea SA ar trebui să recunoască în contul de profit şi pierdere 15%din sum ele încasate de  „Cinema Hollywood" în  urma difuzării acestui film în perioada

Page 388: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 388/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

01.10.2011 - 31.12.2011. Singurele contraargumente care ar limita opţiunea pentruacest tratament ar fi accesul prompt al societăţii Televiziunea la informaţiile societăţii„Cinema Hollywood" şi posibilitatea ca societatea „Cinema Hollywood" să transferefondurile băneşti datorate în numele contractului cu mare întârziere sau deloc.

„Cinema Ecran 3D

în această situaţie, venitul este o taxă fixă, care nu depinde de performanţa viitoare aniciuneia dintre societăţi. De aceea, aplicând criteriile Cadrului conceptual şi preve-derile IAS  18  „Venituri" societatea Televiziunea ar trebui să recunoască întreaga sumăde 10.000 u.m.în anul 2011, chiar dacă unele difuzări pot avea loc şi în anul 2012.

„Cinema Satelit

O viziune tradiţionalistă poate descrie contractul dintre cele două societăţi de manieraurmătoare: societatea „Cinema Satelit" a plătit suma de 4 m ilioane u.m. pentru a d ifuzafilmul„Efectele crizei în 2011 "de 10 ori. Astfel, evenim entu l declan şator al recunoa şteriiveniturilor l-ar reprezenta momentul efectiv al difuzării filmului. în consecin ţă, societa-tea Televiziunea ar trebui să recuno ască sum a de 400.000 u.m. (4.000.000 u.m. / 10 difu-zări) de fiecare dată când filmul este difuzat. Conform acestei viziuni, în anul curent nuar trebui să se recunoa scă niciun ven it (aceste 10 difuzări sefacîn cep ând cu 01.04.2012).

Cu toate acestea, dacă se consideră principiile IASB de recunoaştere a veniturilor,atunci discuţia se poartă din următoarea perspectivă: bunul care face obiectul con-tractului (filmul) este finalizat (nu este în curs de producţie); drepturile de d ifuzare suntdeţinute de societatea Televiziunea; s-a semnat un contract între cele două societăţi;contravaloarea contractu lui a fost încasată; societatea Televiziunea n u mai are obligaţiiviitoare semnificative de respectat în legătură cu acest contract. Aplicând acestraţionament, se poate demonstra că toate riscurile şi beneficiile au fost transferate lamomentul semnării contractului (01.10.2011) şi criteriile de recunoaştere a veniturilorconform IASB sunt îndeplinite. în consecinţă, întreaga sumă de 4 milioane u.m. artrebui recunoscută în anul curent.

•—  Exemplul ilustrativ 93

Societatea GOA vinde bunuri furnizate de societatea ETA. Acestebunuri sunt clasificate în două categorii: bunuri din categoria A

(calitate superioară) sau bunuri din categoria B (bunuri cu micidefecte calitative).

Bunurile din categoria A sunt comercializate de societatea GOA înregim de consignaţie (societatea GOA acţionând ca agent pentrusocietatea ETA). Acestea su nt vând ute la un preţ fix calculat astfelîncât să aducă o marjă comercială brută de 50% . Pentru vân zărilerealizate, societatea GOA primeşte un comision în valoare de12,5% din totalul vânzărilor de bunuri din categoria A.

Page 389: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 389/550

Domeniul de compeţeriţă: CONTABILITATE.

Bunurile din categoria B sunt achiziţionate d e societatea GO A dela societatea ETA şi societatea GOA ie vinde mai departe în numepropriu aplicând o m arjă comercială brută de 25% .

Următoarele informaţii sunt extrase din situaţiile financiare alesocietăţii GOA:

Descriere Categoriebunur i

Valoare(u.m.)

Stoc deţinut la 01.01.2011 A 2.400toc deţinu t la 01.01.2011

B 1.000

Bunuri de la ETA la 31.12.2011 A 18.000unuri de la ETA la 31.12.2011B 8.800

Stoc de ţinut la 31.12.2011 A 2.000toc deţinu t la 31.12.2011

B 1.250

C a l c u l a ţ i m ă r i m e a v e n i t u r i l o r ş i c h e l t u i e l i l o r c a r e t r e b u i e

r e c u n o s c u t e d e s o c i e t a t e a G O A î n p r o f it ş i p i e r d e r e i a 3 1 . 1 2 . 2 0 1 1 .

R e z o l v a r e :

Vânzările societăţii GOA de bunuri furnizate de societatea ETA trebuie tratate diferit,

pentru că reprezintă două situaţii distincte.

Vânzările de bunuri din categoria A reprezintă vânzări realizate de societatea GOA încalitate de agen t ai lui ETA. Con form IAS 18 „Venituri", în urma vânz ărilor de bun uridin această categorie, societatea GOA trebuie să recunoască la categoria venituri doarmărimea com isioanelor la care este îndrep tăţit conform c ontractu lui (12,5% din totalu lvânzărilor). în contrapartidă poate recunoaşte în poziţia financiară o creanţă sau odatorie faţă de ETA.

Vânzările de bun uri din categoria B sunt realizate de GOA în calitate de principal, nu deagen t. De aceea, aceste vânză ri vor fi incluse în categoria venituri din vânzări, iar costullor va figura la categoria cheltuieli cu vânzarea.

Veniturile care se recunosc în profit şi pierdere de către societatea GOA la 31.12.2011

vor cuprinde: venitul obţinut din comisioane (bunurile din categoria A) + venitul dinvânzarea bunurilor din categoria B = 4.600 u.m. + 11.400 u.m. = 16.000 u.m. (vezi maijos modalitatea de calcul).

Cheltuielile aferente vânzării din profit şi pierdere al societăţii GOA la 31.12.2011 vorcuprinde doar cheltuieli le din vânzarea bu nurilor din categoria B = 8.550 u.m . (vezi maijos modalitatea de calcul).

Profitul brut din profit şi pierdere al societăţii GOA la 31.12.2011 =T ota l venituri - To ta lcheltuieli = 16.000 u.m. - 8.550 u.m. = 7.450 u.m .

Page 390: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 390/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Venituri generate de vânzarea de bunuri din categoria A

Stoc deţinut la 01.01.2011 2.400 u.m.

Achiziţii de bunu ri 18.000 u.m.

20.400 u.m.

Stoc final (2.000) u.m.

Cheltu ieli aferente bun urilor vân dute 18.400 u.m.

Preţul de vânza re (calculat pentru a obţine 50% profit brut) 36.800 u.m.(18.400 u.m. x 100/50)

Profit brut 18.400 u.m.

C omis ion (12,5% x 36.800 u.m.)  4.600 u.m.

Venituri generate de vânzarea de bunuri din categoria B

Stoc deţinut la 01.01.2011 1.000 u.m.

Achiziţii de bun uri 8.800 u.m.

9.800 u.m.

Stoc final (1.250) u.m.

Cheltuieli aferente bunu rilor vân dut e 8.550 u.m.

Preţ de vânza re  (8.550 u.m. x 4/3)  11.400 u.m.

Observaţie:Matematic vorbind, o marjă comercială de 25% din preţul de vânzare este echivalentulunei treimi (1/3) din costul bunurilor vândute. De aceea, dacă mărimea cheltuieliloraferente vânzării sunt înmulţite cu raportul 4/3, se va obţine preţul de vânzare căutat(25% x 11.400 u.m. ~ 1/3 x 8.550 u.m. = 2.850 u.m.).

Exemplu ilustrativ 94

SC Alfa comercializează mochete prin intermediul m ai multorma gazine / puncte d e desfacere. în anii precedenţi, com pania

şi-a asumat responsabilitatea şi pentru instalarea mochetei înlocaţiile clienţilor. Clienţii plătesc pentru mochetă în momentullansării comenzii. Durata m edie de timp d intre m omen tul lansăriicomenzii şi momentul instalării mochetei este de 14 zile. în aniianteriori, SC Alfa nu a recunoscut venitul din vânzare decât d upăinstalarea cu succes a m ochetei, întrucât costurile de rectificarea eventu alelor erori de instalare ar fi fost foarte m ari. începâ ndcu 01.01.2011, SC Alfa şi-a schimbat politica de comercializare şia hotărât externalizarea serviciului de instalare a mochetelor de

Page 391: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 391/550

către o firmă spe cializată. Astfel, SC Alfa p lăteşte firma specializatăpentru acest serviciu, aceasta din urmă fiind responsabilă pentruorice eroare de instalare. Ca urmare a acestei n oi politici, SC Alfaîşi propune să recunoască venitul din vânzare a tunci când clienţiilansează şi plătesc comanda (nu la momentul finalizării instalării).

Vânzările anului 2011 realizate din vânzarea mochetelor se ridicăla 23.000 u.m. Valoarea moch etelor instalate p ână ia 14.01.2011a fost de 1.200 u.m. (această valoare nu este inclusă în sum a de23.000 u.m.). Valoarea mochetelor instalate p ână la 14.01.2012 a fostde 1.600 u.m. (această valoare este inclusă în sum a de 23 .000 u.m.).

D i s c u t a ţ i d a c ă s c h i m b a r e a f ă c u t ă d e S C A l f a l a 0 1 . 0 1 . 2 0 1 1

r e p r e z i n t ă o s c h i m b a r e d e p o l it i c ă ş i, b a z â n d u - v ă p e a c e a s t ă

d i s c u ţ i e , c a lc u l a ţ i m ă r i m e a v e n i t u r i l o r p e c a r e l e- a ţ i r e c u n o a ş t e

î n p r o f i t ş i p i e r d e r e l a 3 1 . 1 2 . 2 0 1 1 . L u a ţ i î n c o n s i d e r a r e

p r e v e d e r i l e I A S 1 8 „ V e n i t u r i " ş i p r e v e d e r i l e I A S 8 „ P o

c o n t a b i l e , m o d i f i c ă r i a l e e s t i m ă r i l o r c o n t a b i l e ş i e r o r

t i c i

R e z o l v a r e :

La o primă impresie, se pare că societatea şi-a schimbat politica contabilă în cazul re-cunoaşterii veniturilor obţinute în urma vânzării de mochete. Respectiv societatea numai consideră oportună recunoaşterea veniturilor la momentul finalizării instalăriiacestora în schimbul recunoaşterii veniturilor la momentul în care clienţii lansează şi

plătesc comenzile.Dacă aceasta ar fi realitatea, atunci conform prevederilor IAS 8 noua politică ar trebuiaplicată ca şi cum s-ar fi aplicat dintotdeauna, iar mărimea veniturilor ce trebuie re-cunoscute  în profitul şi pierderea anului 2011 ar fi de 23.000 u.m. Dacă n u s-ar fi produsaceastă schimbare, mărimea veniturilor din profit şi pierdere ar fi fost de 22.600 u.m.(23.000 u.m. + 1.200 u.m. - 1.600 u.m.). Vânzările realizate în anul curen t pen tru careinstalarea nu ar ifost finalizată (1.600 u.m.) ar fi fost recunoscute în profitul şi pierdereaperioadei următoare. O ajustare corespunzătoare este realizată pentru a recunoaştesum a ech ivalentă a vânzărilor efectuate în anul anterior, a căror finalizare s-a realizat înanul curent (1.200 u.m.). Diferenţa dintre 23.000 u.m. şi 22.600 u.m. ar fi o ajustareaferentă anului de deschidere (a soldurilor iniţiale existente la 01.01.2011). Aceastăanaliză s-ar efectua doar dacă sumele sunt semnificative pentru utilizatorii de

informaţie contabilă (principiul pragului de semnificaţie).Cu toate acestea, schimbarea efectuată de SC Alfa la 01.01.2011 nu reprezintă oschimbare de politică, pentru că o schimbare de politică apare atunci când aceleaşicircumstanţe sunt tratate diferit. în cazul nostru, circumstanţele sunt diferite. SC Alfaşi-a schimbat politica de comercializare; aceasta nu mai este responsabilă pentruerorile de instalare a mochetelor. O politică contabilă care este aplicată la circumstanţecare diferă faţă de circumstanţele anterioare nu reprezintă o schimbare de politicăcontabilă. De aceea, suma care trebuie recunoscută în profitul şi pierderea anului 2011

Page 392: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 392/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

este de 24.200 u.m. (23.000 u.m. + 1.200 u.m.). Această nouă politică de com ercializarepare că determină o creştere a veniturilor anului curent. Totuşi, acest efect este con-tracarat de plăţile efectuate de SC Alfa către societatea specializată în montareamochetelor.

—   Exemplul ilustrativ 95

La 01.01.2011, societatea Alfa semnează un contract cu societatea

Beta prin care societatea Alfa vinde 100 de calculatoare pentrusuma de 1.200 u.m./calculator. Valoarea de piaţă a unui calculator

este de 1.000 u.m., iar costul de p rodu cţie este de 900 u.m.De asemenea, cele două societăţi semn ează şi un contract de

mentenanţă prin care Alfa se angajează ca pe o perioadă de4 ani să suporte toate che ltuielile cu reparaţiile calculatoarelor. Se

estimează că mărimea cheltuielilor cu reparaţiile va fi de

45 u.m./calculator.

C a l c u l a ţ i m ă r i m e a v e n i t u l u i c a r e v a f i r e c u n o s c u t î n p r o f i t u l ş i

p i e r d e r e a a n u l u i 2 0 1 1 . C o n s i d e r a ţ i p r e v e d e r i l e I A S 1 8 „ V e n i t u ri " .

R e z o l v a r e :

Conform IAS 18„Venituri", atunci când preţul de vânzare al unui produs include şi con-travaloarea serviciilor de mentenanţă, veniturile generate de aceste servicii trebuierecunoscute separat, la venituri amânate, urmând a fi reluate la venituri în profit şipierdere pe măsură ce aceste servicii sunt prestate. De asemenea, suma recunoscutăiniţial la  venituri în avans  trebuie să fie suficient de mare încât să acopere  costuri leest imate  generate de furnizarea acestor servicii plus o marjă rezo nabilă de prof it.

Astfel, în cazul problemei noastre, este clar că societatea Alfa a inclus în preţul devânzare al calculatoarelor şi preţul serviciilor de mentenanţă. Cel mai rapid argument

în acest sens îl reprezintă acceptul clientului de a plăti pentru achiziţia calculatoarelor

un preţ mai m are decât valoarea de piaţă. Dacă ar fi dorit să achiziţioneze doar c alcula-toarele, clientul le-ar fi  putut achiziţiona de oriunde pentru preţul unitar de 1.000 u.m.

Decizia de a plăti mai mult este întărită de faptul că va beneficia de aceste servicii dementenanţă. în consecinţă, preţul unitar al calculatoarelor trebuie divizat astfel încât

să reflecte corect substanţa tranzacţiei, respectiv vom avea:

1) tranzacţia de vânza re propriu-zisă a calculatoarelor, care va determ ina recuno aş-terea imediată de ven ituri în profit şi pierdere; şi

2) contractu l de mentena nţă, care va determ ina iniţial recunoaşterea unui venitamânat în poziţia financiară; acesta va fi reluat la venituri în profit şi pierdere pemăsu ră ce vor fi prestate serviciile.

Page 393: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 393/550

Domeniul de compeţeriţă: CONTABILITATE.

Costul anua l aferent serviciilor de me ntena nţă 4.500 u.m.(45 u.m. x 100 calculatoare)

Costul total aferent serviciilor de men tenan ţă 18.000 u.m.(4 .500u.m./anx4ani )

Total venit obţinu t din vânza rea calculatoarelor 120.000 u.m.(1.200 u.m./calculator x 100 calculatoare)

Total venit ce ar fi fost obţinut dacă s-ar fi vând ut la valoarea de piaţă (100.000 u.m.)(1.000 u.m ./calculator x 100 calculatoare)

Surplusu l* recunosc ut la venituri în avans 20.000 u.m.

Costu l aferent serviciilor de me ntenan ţă (18.000 u.m.)Profitul aferent serviciilor de men tenan ţă 2.000 u.m.

* Cl ientul acceptă să î l plătească pentru că ben eficiază de servici ile de mentenan ţă.

în profitul şi pierderea anului 2011 se vor înregistra „venituri din vânzarea calcula-toarelor" în valoare de 100.000 u.m., iar în bilanţul anului 2011 se vor înregistra „veni-turi în avans"în valoare de 20.000 u.m.

Exemplul ilustrativ 96

Societatea Superm arketul are un program defidelizare a clienţilorcaracterizat prin faptul că fiecărui client membru deţinător decard Supermarket i se va acorda 1 pun ct p entru fiecare 1 u.m.cheltuită. Membrii pot folosi punctele pentru a-şi diminuacontravaloarea de achitat asociată cumpărăturilor viitoare: 100 depuncte pentru  1  u.m. de achitat. în cursul an ului 2013, societatea aacordat 100.000 de puncte şi estimează că 80.000 de puncte vor fifolosite în 2013. Conform înregistrărilor, 40.000 de puncte au fostfolosite până la 31.12.2013.

D i s c u t a ţ i c a r e a r t r e b u i s ă f i e t r a n z a c ţ i i l e î n r e g i s t r a t e d e

S C S u p e r m a r k e t u l î n a n u l 2 0 1 3 .

Rezolvare:

Conform  IAS 18 şi IFRIC 13, societăţile trebuie să evidenţieze p unc tele-ca dou ca o com-ponentă separată a tranzacţiilor iniţiale de vânzare în urma căreia punctele au fostacordate. Valoarea justă a contravalorii primite sau de primit în urma vânzării iniţialetrebuie alocată între punctele-cadou şi celelalte componente ale vânzării. Vânzareainiţială va determina recunoaşterea punctelor-cadou în poziţia financiară la venituri în

Page 394: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 394/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

avans. Contravaloarea alocată punctelor trebuie să reflecte valoarea justă a acestora,respectiv contravaloarea ce ar fi obţinută dacă punctele ar fi vândute separat. Atuncicând punctele sunt efectiv folosite, acestea vor fi recunoscute la venituri, în profit şipierdere. Pentru a determina mărimea veniturilor ce sunt reluate în profit şi pierderese consideră raportul dintre numărul punctelor folosite şi numărul total de puncte cese aşteaptă să fie folosite.

Astfel, conform prevederilor enunţate mai sus, în cazul problemei noastre, punc-tele-cadou acordate trebuie contabilizate drept componentă separată a tranzacţieiiniţiale de vânzare.

Total venit alocat pun ctelor acordate 100.000 u.m.(100.000 puncte x  1 u.m.)

Venit reluat în profit şi pierdere 2013 50.000 u.m.(100.000 u.m. x 40.000 puncte folosite / 80.000 puncte estimate)

Venit am ânat la 31.12.2013 50.000 u.m.(100.000 u.m. - 50.000 u.m.)

Formulele contabile aferente sunt:

1. Conta bilizarea punctelor oferite cado u la vânza rea iniţială:

100.000 lei Contu ri la băn ci = Venituri în avans 100.000 leiîn lei

2. Conta bilizarea folosirii pun ctelor de către clienţi (recunoaşterea veniturilor înprofit şi pierdere):

50.000 lei Venituri în avans = Venituri 50.000 lei

Exemplu ilustrativ 9 7

Societatea Alfa este un producător de votcă. Procesul de

producţie presupune o perioadă de maturaţie de 3 ani, la sfârşitul

căreia produsul este vândut la cost plus o marjă de 200%. La data

de 01.01.2013, societatea Alfa a vând ut 100.000 de litri de votcă c u

o vechime de 1  an societăţii Beta, în urm ătoarele cond iţii:

preţul de vânzare este egal cu costul, respectiv 500.000 u.m.;

societatea Alfa are opţiunea de a răscumpăra votca în orice

moment pe parcursul următorilor 2 ani la o valoare egală cu

costul plus marja;

Page 395: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 395/550

Domeniul de compeţeriţă: CONTABILITATE.

marja aplicată se calculează în funcţie d e rata anuală dedobândă de 12%;

Beta are opţiunea d e a vinde votcă societăţii Alfa în termen de2 ani la un preţ calculat conform aceleiaşi formule d e calcul.

E x p l i c a ţ i c u m a r t r e b u i r e f l e c t a t ă t r a n z a c ţ i a d e m a i s u s î n

c o n t a b i l i t a t e a s o c i e t ă ţ i i A l f a :

( a ) l a s e m n a r e a c o n t r a c t u l u i d e v â n z a r e ;

( b ) l a s f â r ş i t u l p r i m u l u i a n ;

( c) l a s f â r ş i t u l c o n t r a c t u l u i .

R e z o l v a r e :

în conformitate cu IAS 18, veniturile sunt recunoscute în concordanţă cu substanţaeconomică a tranzacţiilor. Astfel, dacă, în substanţă, vânzătorul a transferat riscurileşi beneficiile către cumpărător, atunci venitul aferent trebuie recunoscut, iar dacă, însubstanţă, vânzătorul reţine riscurile şi beneficiile (chiar dacă titlul legal a fost trans-ferat), tranzacţia este considerată un contract de finanţare care nu determină recu-noaşterea de venituri.

Astfel, principala întrebare este dacă în substanţă contractul de mai sus reprezintă otranzacţie de vânzare sau nu. Elementele care trebuie considerate pentru a răspundela această întrebare sunt:

1. vânza rea este neobişnuită; faptu l că preţul de vânza re este egal cu costul este unindiciu că vânzarea ar putea fi fictivă;

2. opţiunea de vânzare „în oglindă" cu opţiunea de cumpărare este un indiciu cărăscumpărarea este probabil că se va întâmpla;

3. Beta nu intră în posesia produsului m aturat (îl cum pără în primu l an de maturitate,iar votca are un proces de 3 an i de maturaţie);

4. societatea Alfa plăteşte o marjă calculată în funcţie de rata dobân zii, ceea ce esteun indiciu că plăteşte dob ândă.

Toate indiciile enunţate mai sus ne ajută să concluzionăm că nu este o vânzare reală.

Formulele contabile sunt:

(a) La mom entul semnă rii contractului:

500.000 lei Contu ri la bănc i = Credite bancare 500.000 leiîn lei

(b) La sfârşitul primu lui an:

60.000 iei Cheltu ieli cu = Dob ânzi datorate 60.000 lei

do bânda

Page 396: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 396/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

(c)  La sfârşitul contractului, cân d se exercită opţiun ile de vânza re şi cum părare:

60.000 iei Cheltuieli cu  =  Dob ânzi datorate 60.000 leido bânda

620.000 lei % = Contu ri la bănc i 620.000 lei120.000 lei Dob ânz i datorate în lei500.000 lei Credite bancare

Dacă, în substanţă, contractul ar fi fost o vânzare reală, atunci formulele contabile arfi fost:

(a) La mo me ntul semnă rii contractulu i:

500.000 lei Clienţi = Venituri din vânzare 500.000 lei

500.000 lei Cheltu ieli cu = Stoc 500.000 leivânzarea

(b) La sfârşitul primu lui an: nicio formu lă contab ilă.

(c)   La sfârşitul contractu lui, cân d se exercită opţiun ile de vânza re şi cump ărare:

620.000 lei Stoc  =  Contu ri la bănc i 620.000 leiîn lei

Exemplul ilustrativ 9&

Societatea Universitatea are anul fiscal de la 01.07.2012 pânăla 30.06.2013. Semestrul de vară se desfăşoară în perioada09.06.2013 - 28.07.2013.Taxele plătite de studenţi pentru aparticipa la aceste cursuri sunt în valoare de 112.000 u.m.

C a l c u l a ţ i v e n i t u l d i n p r o f i t ş i p i e r d e r e d e l a 3 0 . 0 6 . 2 0 1 3 .

Rezolvare:

Conform IAS 18, taxele de şcolarizare se recunosc de-a lungul perioadei în care areloc efectiv şcolarizarea (elementul declanşator îl reprezintă momentul în care se ţinecursul). De asemenea, conform IAS 18, atunci când recunoaştem veniturile în profit şipierdere trebuie să ţinem cont atât de principiul conectării cheltuielilor la venituri, câtşi de principiul independenţei exerciţiului.

Astfel, în cazul problemei noastre, în profitul şi pierderea anului care se termină la

30.06.2013 societatea trebuie să recunoască suma încasată de la studenţi proporţional

Page 397: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 397/550

Domeniul de compeţeriţă: CONTABILITATE.

cu numărul de zile care aparţin anului curent (perioada anului curent în care a avut locefectiv şcolarizarea).

, 21 zile i 28 zile ,

09.06.2013 30.06.2013 28.07.2013

Studenţii au plătit suma de 112.000 u.m. pentru a avea acces la cursurile care se des-făşoară timp de 49 de zile (de la 09.06 până la 28.07). Cu toate acestea, doar  21 de zileaparţin anului curent. Diferenţa reprezintă venituri în avans.

Venit ce aparţine anului curent =  21 zile / 49 zile x 112.000 u.m. = 48.000 u.m.

—   Exemplul ilustrativ 9 9  —

Societatea Biletele SRL vinde pachete care conţin bilete pentruşase evenimente sezoniere la un preţ de 180 u.m./pachet. Preţulpachetului este format din accesul la o simfonie în valoare de45 u.m., iar diferenţa până la 180 u.m. este împ ărţită în m od egalîntre ultimele cinci evenimente. Pentru sezonul 2013 s-au vând ut1.200 de bilete.

S e c e r e :

( a ) C a l c u l a ţ i v e n i t u l r e c u n o s c u t î n p r o f i t ş i p i e r d e r e d u p ă c e

p r i m e l e t r e i e v e n i m e n t e a u a v u t l o c ;

( b ) A v e ţ i u r m ă t o a r e l e i n f o r m a ţ i i s u p l i m e n t a r e : 9 5 % d i n

d e ţ i n ă t o r i i d e b i l e t e a u p a r t i c i p a t l a p r i m u l e v e n i m e n t , i a r

l a c e l e l a lt e c in c i e v e n i m e n t e a u p a r t i c i p a t d o a r 8 0 % d i n

c u m p ă r ă t o r i i d e b i l e t e . î n c e m ă s u r ă a f e c t e a z ă p a r t i c i p a r e a

s p e c t a t o r il o r la e v e n i m e n t e c â n d d e t e r m i n ă m r e c u n o a ş t e r e a

v e n i t u r i l o r î n p r o f i t ş i p i e r d e r e ? A r g u m e n t a ţ i r ă s p u n s u l .

R e z o l v a r e :

(a) Confo rm IAS 18, veniturile din vânza rea de bilete la prog ram e artistice se re-cunosc atunci când evenimentul are loc. Când evenimentele sunt vândute la pachet,suma încasată este alocată fiecărui eveniment astfel încât să reflecte ponderea servi-ciilor prestate la fiecare even iment.

în cazul nostru, vom face următoarea alocare a veniturilor:

Preţul unui pach et 180 u.m.

Preţul primu lui evenim ent (simfonia) (45 u.m.)

Valoarea pach etului rămasă de alocat 135 u.m.

Valoare pe eveniment (135 u.m. / 5 evenimente) 27 u.m

Page 398: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 398/550

Ghid pen tru pregătirea can didaţilor la examenul de aptitudini

După c e prim ele trei evenim ente au loc, se vor recunoaşte în profit şi pierdere ven ituri

în valoare d e 118.800 u.m.: 1.200 bilete x 99 u .m./bilet (45 u.m. + 27 u.m. + 27 u.m.).

(b) Faptul că deţinătorii de bilete nu au participat la toate evenim entele este ire-

levant pentru procesul de recunoaştere a veniturilor, deoarece „evenimentul declan-

şator"în acest caz este reprezentat de faptul că spectacolul are loc, nu de numărul de

participanţi.

Exemplul ilustrativ 10 0

în timpul lunii decembrie 2013, societatea Alfa a înregistrat

încasări în valoare de 170.000 u.m. Cheltuielile aferente lunii

decembrie 2013 sunt în valoare de 156.000 u.m., rezultatul lunii

decemb rie este în valoare de 42.000 u.m.

S e c e r e :

( a ) C a i c u l a ţ i m ă r i m e a v e n i t u r i l o r d i n p r o f i t u l ş i p i e r d e r e a l u n i i

d e c e m b r i e 2 0 1 3 ;

( b ) E x p l i c a ţ i d e c e m ă r i m e a s u m e l o r î n c a s a t e d e l a c l i e n ţ i î n t r - o

l u n ă p o a t e f i d i f e r i t ă d e m ă r i m e a v e n i t u r i l o r d i n p r o f i t ş i

p i e r d e r e a f e r e n t e a c e l e i a ş i l u n i .

Rezolvare:

(a) Plecân d de la formula de calcul a Rezultatului conta bil = (Total venituri  -  Total

cheltuieli), vom determina mărimea veniturilor. Astfel, 42.000 u.m.  =  (Total venituri -

156.000 u.m.). Rezultă că veniturile lunii decembrie sunt în valoare de 198.000 u.m.

(b) Ca regulă, încasările sunt diferite de venituri. Veniturile sunt recunoscu te dacă

corespund definiţiei şi dacă îndeplinesc criteriile de recunoaştere. Cele mai uzuale

exemple de tranzacţii care generează venituri sunt atunci când vindem un produs

sau când prestăm servicii. încasarea de bani în numele unei tranzacţii generatoarede venituri poate avea loc înainte de vânzarea propriu-zisă (şi atunci avem venituri

în avans în situaţia poziţiei financiare) sau după vânzare (încasarea de creanţe). Sunt

foarte puţine cazuri când generarea de venituri are loc în acelaşi timp cu încasarea

sumelor aferente (exemplu: vânzările supermarketurilor către consumatorul direct).

Când tranzacţii le de vânzare-cumpărare au loc între două societăţi comerciale, de

cele mai multe ori, momentul în care se recunoaşte un venit este diferit de momentul

încasării.

Page 399: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 399/550

Domeniul de compeţeriţă: CONTABILITATE.

Exemplul ilustrativ 101

Societatea Alfa deţine franciza pentru un restaurant de tip

fast-food. La 01.01.2013 a vândut societăţii ZYX dreptul de a

deschide un nou restaurant de tip fast-food. Contractul de franciză

este încheiat pe o perioadă de 5 ani. Societatea Alfa a încasat

o sumă iniţială de 50.000 u.m., urmând ca în cei 4 ani rămaşi să

încaseze suma de 5.000 u.m./an. Societatea Alfa îşi îndeplineşte

obligaţiile contractuale prin faptul că furnizează servicii periodice

de publicitate şi dezvoltare a produsului. Prestarea acestor servicii

periodice generează costuri anuale de 8.000 u.m./restaurant. înurma furnizării acestor servicii se aşteaptă obţinerea unei marje

rezonabile de profit de 20%.

C u m v o r f i r e f l e c t a t e t r a n z a c ţ i i l e d e m a i s u s î n s i t u a ţ i i l e

f i n a n c i a r e a l e a n u l u i 2 0 1 3 ? A r g u m e n t a ţ i - v ă r ă s p u n s u l

c a l c u l â n d s u m e l e r e l e v a n t e ş i f ă c â n d r e f e r ir e la p r e v e d e r i l e

I A S 1 8 „ V e n i t u r i " .

R e z o l v a r e :

IAS  18 „Venituri" prevede că în ca zul con tractelor d e franciză, taxele aferente prestăriiperiodice de servicii conform contractului (fie că sunt parte a taxei iniţiale, fie că sunt

percepute separat) se recunosc la venituri pe măsura prestării serviciilor. Dacă taxa

percepută separat nu acoperă costul serviciilor periodice, precum şi o marjă rezonabilă

de profit, o parte a taxei iniţiale, suficientă pentru a acoperi atât costul serviciilor

periodice, cât şi o marjă rezon abilă de profit, este „amânată" şi recunoscută ca venit pe

măsură ce serviciile sunt prestate.

în cazul nostru, dacă vom compara costul anual al serviciilor periodice (8.000 u.m./an)

cu m ărimea taxei an uale încasată d e la client pe du rata celor 5 ani (5.000 u.m./an), vom

observa că aceste încasări nu acoperă costurile. Astfel, conform prevederilor IAS 18, o

parte din taxa iniţială de 50.000 u.m. va fi recunoscută la venituri amânate în situaţia

poziţiei financiare şi va fi reluată la venituri în profit şi pierdere pe măsură ce serviciilesunt prestate.

Ţinând cont şi de faptul că se estimează obţinerea unei marje rezonabile de profit: de

20% (calculată la costul serviciilor de 8.000 u.m.), înseamnă că pe durata celor 4 ani

rămaşi se vor recunoaşte venituri în valoare de 9.600 u.m. Din această sum ă, societatea

Alfa va încasa d e la client doar o parte, respectiv 5.000 u.m. Diferenţa pân ă la 9.600 u.m.

va fi„suportată"d in taxa iniţială încasată . Astfel,în prim ul an de contract societatea Alfa

nu va recunoaşte la venituri întreaga sumă de 50.000 u.m.

Page 400: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 400/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Cost anua l servicii periodice 8.000 u.m.

Marja rezonabilă de profit (20% x 8.000 u.m.) 1.600 u.m.

Venit anua l aferent serviciilor 9.600 u.m.

Venit anua l ce urme ază a fi încasat (5.000 u.m.)

Partea din taxa iniţială ce va fi recunoscu tă la venituri am ânate 4.600 u.m.

Total taxa iniţială pentru cei 4 ani recunoscu tă la venituri am ânate 18.400 u.m.

Toată taxa iniţială 50.000 u.m.

Taxa iniţială recuno scută la venituri amâ nate (18.400 u.m.)

Taxa iniţială recuno scută la venituri în profit şi pierdere 31.600 u.m.

în prim ul an de contract, societatea Alfa va recunoaşte sum a de 50.000 u.m. de man ieraurmătoare:

suma de 18.400 u.m. va fi recunoscută în situaţia poziţiei financiare a anului 2013la venituri în avans, urmând să fie reluată la venituri în profit şi pierdere în fiecaredintre următorii 4 ani, de o manieră „liniară", respectiv 4.600 u.m. în fiecare an;

suma de 31.600 u.m. (diferenţa dintre 50.000 u.m. şi 18.400 u.m.) va fi recun oscutăintegral în profitul şi pierderea anu lui 2013, la categoria ven ituri.

-  Exemplul ilustrativ 102

La data de 01.07.2013, societatea Alfa primeşte în avans suma de240.000 u.m. reprezentând contravaloarea ab onam entului pentru2 an i la revista Vovo. Această revistă are apariţie lunară şi esteeditată de societatea Alfa. Costul total aferent acestor apariţii estede 192.000 u.m., iar costul p ublicării nu d iferă semnificativ de laediţie la ediţie.

S e c e r e :

( a ) C u m v o r f i r e f l e c t a t e t r a n z a c ţ i i l e d e m a i s u s î n s i t u a ţ i i l e

fin an cia re a l e a n u l u i 2 0 1 3 ? A r g u m e n t a ţ i - v ă r ă s p u n s u l

c a l c u l â n d s u m e l e r e l e v a n t e ş i f ă c â n d r e f e r i r e l a p r e v e d e r i l e

I A S 1 8 „ V e n i t u r i " ;

( b ) D i s c u t a ţ i v i z i u n e a C a d r u l u i c o n c e p t u a l a s u p r a m o d u l u i

î n c a r e a r f i r e f l e c t a t e t r a n z a c ţ i i l e d e m a i s u s î n s i t u a ţ i i l e

f inanc iare a le an ul ui 20 13 .

R e z o l v a r e :

(a) în cazul abon am entelor la publicaţii, IAS  18 „Venituri" prevede că în situaţia încare bunurile tranzacţionate au o valoare similară în fiecare perioadă, veniturile serecunosc după metoda liniară în decursul perioadei în care se expediază publicaţia.

Page 401: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 401/550

Dom eniul de compeţeriţă: CONTABILITATE.

Dacă bunurile au o valoare variabilă de la o perioadă la alta, veniturile se recunosc pebaza pon derii valorii vânzărilor bunului expediat în valoarea totală estimată a bunurilorvândute prin abonament.

în caz ul nostru, publicaţiile au o valoare similară şi astfel vom aplica metod a rep artizăriiveniturilor după metoda liniară.

Aplicâ nd principiul conectării cheltuielilor la venituri, ar rezulta că profitul lunar obţinutdin vân zarea pub licaţiilor este de 2.000 u.m. = (240.000 u.m . - 192.000 u.m.) / 24 luni.în anul 2013 s-au vândut 6 publicaţii (de la 01.07.2013 până la 31.12.2013) şi, astfel,profitul şi pierderea anului 2013 ar arăta de maniera următoare:

Venituri (6 luni x 240.000 u.m. / 24 luni)

Che ltuieli (6 luni x 192.000 u.m. / 24 luni)

Profit

60.000 u.m.

(48.000 u.m.)

12.000 u.m.

în situaţia poziţiei financiare a anului 2013 va fi reflectat un venit amânat în valoarede 180.000 u.m. (240.000 u.m. suma încasată - 60.000 u.m. suma recunoscută deja înprofitul şi pierderea anului 2013).

(b) O problem ă a abord ării de mai sus este reprezentată de faptul că veniturileamânate nu corespund definiţiei datoriilor din Cadrul conceptual. Datoriile reprezintăobligaţia entităţii de a transfera beneficii economice ca rezultat al unor tranzacţii sauevenimente trecute. Datoria societăţii Alfa este de a livra următoarele 18 publicaţii.Costul a cestei datorii este de 144.000 u.m. (192.000 u.m. x 18 luni / 24 luni). Abord areaCadrului conceptual ar presupune recunoaşterea în situaţia poziţiei financiare a uneidatorii în valoare de 144.000 u.m. în loc de 180.000 u.m. conform prevederilor IAS 18 şiprincipiului conectării cheltuielilor la venituri. Conform abordării Cadrului conceptual,şi abordării bilanţiere, societatea Alfa ar trebui să recunoască întreg profitul lamom entul încasării abonam entului pentru cei 2 ani. Mulţi au criticat această viziune,considerând-o mai puţin prudentă în privinţa recunoaşterii profitului, fiind contrarăpracticilor contabile şi, în unele situaţii, Standardelor Internaţionale de RaportareFinanciară (IFRS).

ExempluHlustratîv 105

La 01.01.2013, societatea Alfa a vân du t un teren societăţii Betapentru suma de 10.000 u.m. La data vânzării, terenul avea ovaloare contabilă d e 5.000 u.m. şi o valoare de piaţă de 15.000 u.m,Societatea Alfa a continuat să prelucreze terenul şi în urmacontractului de vânzare are opţiunea d e a răscumpăra terenul la31.12.2014 pentru suma de 12.000 u.m. Societatea Beta areo p ţ i u n e a d e a v i n d e t e r e n u l s o c i e t ă ţ i i A l f a l a 3 1 . 1 2 . 2 0 1 4 p e n t r u

suma de 12.000 u.m.

Page 402: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 402/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

E x p l i c a ţ i c u m a r t r e b u i r e f l e c t a t e t r a n z a c ţ i i l e d e m a i s u s î n

s i t u a ţ ii l e f i n a n c i a r e a l e s o c ie t ă ţ i i A l f a . A r g u m e n t a ţ i r ă s p u n s u l ,

m e n ţ i o n â n d p r e v e d e r i l e I A S 1 8 „ V e n i t u r i " d e c a r e a ţ i ţ i n u t c o n t ,

ş i c a l c u l a ţ i s u m e l e a f e r e n t e .

Rezolvare:

Ca să recunoască venituri din aceste tranzacţii, societatea Alfa trebuie să se asigure că

riscurile şi beneficiile aferente folosirii terenului au fost transferate societăţii Beta. în

cazul nostru există trei indicii care sugerează că acest transfer nu a avut loc, respectiv:

1. preţul de vânzare al terenului este mai mic decât valoarea de piaţă (12.000 u.m. <

15.000 u.m.);

2. societatea Alfa contin uă să prelucreze terenul;

3. există posibilitatea ca terenul să fie răscum părat de societatea Alfa la 31.12.2014

(din cauza opţiunii de cum părare „în oglindă" cu opţiunea de vânzare).

Astfel, luând în considerare cele trei indicii de mai sus, putem concluziona că nu ar fi

corect ca în urma vânzării din data de 01.01.2013 să se recunoască venituri. încasarea

sumei de 10.000 u.m. ar trebui reflectată ca o datorie financiară, iar diferenţa dintre

preţul de vânza re (10.000 u.m.) şi preţul de răscum părare (12.000 u.m.) să fie reflectată

ca un cost al finanţării pe parcursul perioadei d e finanţare de 2 ani. Formulele contabile

ar fi:

(a) La 01.01.2013:

10.000 u.m. Contu ri la băn ci Credite bancare 10.000 u.m.

(b) La 31.12.2013:

1.000 u.m. Cheltuieli cu

do bânda

Dob ânzi datorate 1.000 u.m.

(c) La 31.12.2014, cân d se exercită opţiun ile de vânza re şi cump ărare:

1.000 u.m. Cheltuieli cu

dobânda

Dob ânzi datorate 1.000 u.m.

12.000 u.m.2.000 u.m.

1 0 . 0 0 0 u . m .

Contu ri la bănci 12.000 u.m.

Dobânzi datorateC r e d i t e b a n c a r e

Page 403: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 403/550

Domeniul de compeţeriţă: CONTABILITATE.

r—  Exemplul  ilustrativ 104

La 31.12.2013, societatea Alfa a vândut bunuri pentru care a

acordat garanţii pe o perioadă de 2 ani. Totalul sumei facturate a

fost de 500.000 u.m. Contractul presupune ca societatea Alfa să

repare orice defect al produselor vândute pe toată durata de

2 ani. Directorii societăţii Alfa estimează că mărimea costurilor cu

reparaţiile se ridică la suma de 50.000 u.m./an. O marjă re zonab ilă

de profit generată de aceste reparaţii este de 20% din preţul

normal d e facturare a acestui tip de servicii.

E x p l i c a ţ i c u m a r t r e b u i r e f l e c t a t e t r a n z a c ţ i i l e d e m a i s u s î n

s i t u a ţ i i l e f i n a n c i a r e a l e s o c i e t ă ţ i i A l f a . A r g u m e n t a ţ i r ă s p u n s u l ,

m e n ţ i o n â n d p r e v e d e r i l e I A S 1 8 „ V e n i t u r i " d e c a r e a ţ i ţ i n u t c o n t ,

ş i c a l c u l a ţ i s u m e l e a f e r e n t e .

Atunci când preţul de vânzare al unui produs include sum e identificabile pentru ser-

vicii ulterioare, tranzacţia trebuie divizată în două părţi:

1. tranzacţia de vânza re a produ sului, recunoscu tă imed iat la venituri;

2. prestarea serviciilor, care iniţia gene rează recunoaşterea în situaţia poziţiei finan-

ciare de venituri amânate; acestea sunt reluate la venituri pe măsură ce serviciile

sunt efectiv prestate.

în cazul nostru, venitul anual generat de prestarea de servicii ulterioare este de

62.500 u.m. (50.000 u.m. x 100/80). Astfel suma de 125.000 u.m. (62.500 u.m. x 2 ani) va

fi recunoscută iniţial în poziţia financiară, la venituri amâ nate, iar diferenţa de 375.000 u.m.

(500.000 u.m. - 125.000 u.m.) va gen era recunoa şterea im ediată de venituri în profit şi

pierdere. Venitul am ânat va fi virat la venituri în profitul şi pierderea an ilor 2014 şi 2015.

Formulele contab ile ar fi:

(a) La 31.12.201 3:

500.000 u.m. Clienţi = % 500.000 u.m.

R e z o l v a r e :

Venituri în avans 125.000 u.m.Venituri din 375.000 u.m.

vânzarea mărfurilor

100.000 u.m. Cheltu ieli cuprovizioane pentru

riscuri şi cheltuieli

Provizioane pentru 100.000 u.m.riscuri şi cheltuieli

Page 404: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 404/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

(b) La 31.12.2014:

62.500 u.m. Venituri în avans Venituri din servicii 62.500 u.m.

50.000 u.m. Cheltu ieli custocurile /reparaţii

Datorii/Stocuri 50.000 u.m.

50.000 u.m. Provizioane pentruriscuri şi cheltuieli

Venituri din reluarea 50.000 u.m.provizioanelor pentru

riscuri şi cheltuieli

(c) La 31.12.201 5:

62.500 u.m. Venituri în avans Venituri din servicii 62.500 u.m.

50.000 u.m. Cheltu ieli custocurile / reparaţii

Datorii/Stocuri 50.000 u.m.

50.000 u.m. Provizioane pentruriscuri şi cheltuieli

Venituri din reluarea 50.000 u.m.provizioanelor pentru

riscuri şi cheltuieli

Exemplul ilustrativ 10 5

O entitate efectuează următoarele tranzacţii:

(1) Vinde u nui client, la data de 01.01.N, mărfuri în valoarede 1.000.000 lei, cond iţiile de plată fiind: 10% din preţ se

încasează în m omen tul vânzării, 50% d in preţ se va încasa

după un an de la vânzare, iar 40% din preţ se va încasa du pă2 ani de la vânzare. Se estimează că în acel mom ent clientul

ar putea obţine un credit echivalent de pe piaţa financiară lao rată a dobânzii de 60%.

(2) Cum pără, la data de 30.07.N, un număr de 1.000 de

obligaţiuni, valoarea nominală a unei obligaţiuni 1.000 lei,

preţul de achiziţie 1.200 lei; dob ân da a nuală este de 30% şi seîncasează la 31.12.N.

(3) înch eie un contract pentru executarea unor prestaţii în

valoare totală de 1.000.000 lei, durata de realizare 3 ani.Costurile aferente serviciilor prestate sunt în total d e

1.200.000 lei. Costurile aferente serviciilor prestate pentrufiecare dintre cei 3 ani sunt: anul  N  -  300.000 lei, anul N+1 --

500.000 lei, anul N+2 -  400.000 lei.

Page 405: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 405/550

Domeniul de compeţeriţă: CONTABILITATE.

C o n f o r m I A S 1 8 :

( a ) P r e z e n t a ţ i î n r e g i s t r ă r i l e c o n t a b i l e c a r e s e e f e c t u e a z ă î n

a n u l N . V e r i f i c a ţ i d a c ă r e z u l t a t u l t r a n z a c ţ i e i c o n t r a c t u l u i

c a r e p r e v e d e p r e s t ă r i d e s e r v i c i i p o a t e f i e v a l u a t î n m o d

f ia bi l, c o n f o r m c e r i n ţ e l o r I A S 1 8 ;

( b ) L e g a t d e a c e s t e t r a n z a c ţ i i , p r e c i z a ţ i c e i n f o r m a ţ i i t r e b u i e s ă

p r e z i n t e e n t i t a t e a î n s i t u a ţ i i l e f in a nc ia re l a s f â r ş i t u l a n u l u i N .

R e z o l v a r e :

I . P r e z e n t a r e a î n r e g i s t r ă r i l o r c o n t a b i l e e f e c t u a t e î n a n u l N :

( a) T r a n z a c ţ i a 1 :

Calculul valorii actualizate a contraprestaţiei de primit:

Valoarea veniturilor = 1.000.000 lei x 10% + (1.000.000 iei x 5 0%) / 1,6 + (1.000.000 leix 40%) / 1,62  =568.750 le i

Diferenţa dintre valoarea actualizată a contraprestaţiei de primit şi valoarea nominalăreprezintă un venit din dobândă care va fi recunoscut pe durata întregii finanţări. La01.01 .N, data vânzării:

568.750 lei Clienţi  =  Venituri din 568.750 leivânzarea mărfurilor

La  01.01 .N, data vânzării, încasarea primei tranşe:

100.000 lei Contu ri la bănci = Clienţi 100.000 lei

La sfârşitul exerciţiului N se recunoaşte venitul din dobândă: (568.750 lei -  100.000 lei)x 60% =  281.250 lei:

281.250 lei Clienţi  =  Venituri din 281.250 leidobânzi

( b ) T r a n z a c ţ i a 2 :

(b l) Achiziţia obligaţiun ilor: 1.000 obliga ţiuni x 1.200 lei/obligaţiun e = 1.200.000 lei:

1.200.000 lei Ob ligaţiun i  =  Contu ri la băn ci 1.200.000 lei

(b2) Dobânda:

Venitur i le d in dobânzi pe per ioada 01 .08 - 31 .12 (5 lun i ) : 1 .000 ob l igaţ iun i  x  1.000 lei/obli-

gaţiune valoare nominală x 30%  x 5 luni / 12 luni = 125.000 Iei

Page 406: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 406/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Dobânda aferentă perioadei 01.01 - 30.07 (7 luni): 1.000 obligaţiuni x 1.000 lei/obli-gaţiune valoare nominală x 3 0% x 7 luni / 12 luni = 175.000 lei

300.000 iei Contu ri la băn ci = % 300.000 leiVenituri din 125.000 lei

dobânziOb ligaţiun i 175.000 lei

(c)  Tranzacţ ia  3 :

(c1) Valoarea veniturilor a putu t fi evaluată în mo d fiabil  -  se execută prestaţii învaloare totală d e 1.000.000 lei.

(c2) Costurile suporta te pentru tranza cţie şi costurile de finalizare a tranzacţiei pot fievaluate în mod fiabil:

• anul N: costurile suporta te pentru tranzacţie - 300.000 lei; costurile de finalizare atranzacţiei - 900.000 lei;

• anu l N+1: costurile suporta te pentru tranzacţie - 500.000 lei; costurile de finalizarea tranzacţ ie i-400 .000 lei;

» anu l N+2 : costurile suporta te pentru tranzacţie - 400.000 lei; costurile de finalizarea t ranzac ţ ie i - 0 le i .

(c3) Stadiul definalizare  a tranzacţiei la finalul perioadei de raportare p oate fi evaluatîn mod fiabil: pe baza datelor anterioare se poate determina stadiul de finalizare atranzacţiei prin una dintre metodele prevăzute de IAS 18.

(c4) Este probabil ca beneficiile econom ice asociate tranzacţiei să fie generate pentru

entitate: preţul de 1.000.000 lei.

Total costuri aferente serviciilor prestate: 300.000 lei + 500.000 lei + 400.000 lei =1.200.000 lei

Venituri recun oscute în anul N: 1.000.000 lei x (300.000 lei /1.200 .000 lei) = 250.000 lei:

2 5 0 . 0 0 0 i e i C l i e n ţ i   =  V e n i t u r i d i n 2 5 0 . 0 0 0 l e i

lucrări executate

i l . Prezentarea informaţi i lor în s ituaţi ile f inanciare:

(1) Pol it icile contab ile adop tate:1. Recuno aşterea venituri lor:

(a)  Venituri le din prestarea de servici i .  Atunci când rezultatul unei tranzacţii ceimp lică prestarea de servicii poate fi estima t în mo d fiabil, venitul asociat tranzacţiei vafi recunoscut în funcţie de gradu l de execuţie a contractului.

Recunoaşterea veniturilor în funcţie de stadiul de finalizare a tranzacţiei este deseoridenum ită m etoda p rocentului de finalizare. Conform acestei metode, veniturile suntrecunoscute în perioadele contabile în care sunt prestate serviciile.

Page 407: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 407/550

Domeniul de compeţeriţă: CONTABILITATE.

Stadiul de finalizare a unei tranzacţii este determinat prin metoda ponderii costurilorsuportate până la data respectivă în totalul costurilor estimate ale tranzacţiei.

(b)   Venituri le din vânza rea bun uri lor se recunosc în mom entul în care sunt înde-plinite condiţiile stabilite de IAS 18.

(c)  V enitur ile d in dobân z i .  Dobâ nzile se recunosc periodic, în m od proporţional,pe măsura generării venitului respectiv, pe baza contabilităţii de angajamente; acesteasunt contabilizate în funcţie de timpul scurs şi pe baza randamentului efectiv alactivului.

2. Evaluarea venituri lor:

Veniturile trebuie evaluate la valoarea justă a contraprestaţiei primite sau de primit.Diferenţa dintre valoarea justă şi valoarea n ominală a contraprestaţiei este recunoscutădrept venit din do bânzi.

(2) Valoarea f iecărei catego ri i semn if icat ive de venit :

(2.1) Vânzarea bunurilor = 568.750 lei

(2.2) Prestarea serviciilor = 250.0 00 iei

(2.3) Do bân da = 406.250 lei

Exemplul ilustrativ 106

Alfa efectuează următoarele tranzacţii în anul N:

(a) Schim bă materia primă „a" al cărei cost este de 8.000 lei cumateria primă„b", cu o valoare justă de 15.000 lei, pentrucare încasează numerar 2.000 lei. Bunurile schimbate nu suntsimilare ca natură.

(b) La 01.08.N a achiziţiona t 10 acţiuni X la un preţ unitar de1.000 lei/acţiune. La 01.06.N +1, la societatea X s-a luat d eciziade distribuire a dividendelor aferente exerciţiului N:20 lei/acţiune.

(c) Sch imb ă materii prime „a"a căror valoare justă este 19.000 leişi al căror cost este de 8.000 lei cu materii prime„b", deţinu te

de  Y, valoarea justă a bu nurilor p rimite fiind de 15,000 lei,ajustată cu un transfer de numerar primit de la Y de 4.000 iei.Materiile prime schimbate sunt similare ca natură şi valoare.

(d) Fiind ma ndata tă să desfăşoare o tranzacţie comercială caintermediar între Beta, care are calitatea de cu mpă rător,şi Gama, care are calitatea de vâ nzător, Alfa factureazăcumpărătorului toată valoarea tranzacţiei în valoare de15.000 lei şi transferă vânz ătorulu i p reţul proprietăţii, maipuţin valoarea comisionului de 10%.

Page 408: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 408/550

Ghid pen tru pregătirea ca ndidaţilor la examenul de aptitudini

S e c e r e :

( a) R e c u n o a ş t e r e a t r a n z a c ţ i i l o r c o n f o r m A S 1 8 ;

( b ) L e g a t d e a c e s t e t r a n z a c ţ i i , p r e c i z a ţ i c e i n f o r m a ţ i i t r e b u i e s ă

p r e z i n t e e n t i t a t e a î n s i t u a ţ i i l e f i n a n c i a r e I a s f â r ş i t u l a n u l u i N

c o n f o r m I A S 1 8 ,

R e z o l v a r e :

(a) Deoarece bunu rile schim bate nu sunt similare ca natură, tranzacţia este gen e-ratoare de venit:

17.000 lei % = Alte ven ituri 17.000 lei15.000 lei Materii prime „b" din exploata re2.000 lei Contu ri la băn ci

(b l) Ach iziţia acţiunilor: 10 acţiun i x 1.000 lei/acţiune = 10.000 lei:

10.000 lei Acţiun i = Contu ri la băn ci 10.000 lei

(b2) Divid end e aferente anu lui N = 10 acţiuni x 20 lei/acţiune = 200 lei, din care:

- perioad a aferentă posta chiziţiei titlurilor (01.08.N 31.12.N): 200 lei x 5 luni /12 luni= 83 lei;

perioada aferentă anteachiziţiei titlurilor (01.01 .N - 01.08.N): 200 lei x 7 luni / 12 luni= 117 lei.

Recunoaşterea venitului în m ai N+1, când acţionarul are dreptul de  a primi d ividendeleaferente anului precedent:

200 lei Debitori = % 200 leiVenituri din divide nde 83 lei

Acţiun i 117 lei

(c) Tranzacţia nu gene rează un venit, bun urile schim bate fiind similare ca natură:

19.000 lei % = Materii prim e „a" 19.000 lei15.000 lei Materii prime„ b"

4.000 lei Contu ri la băn ci

(d) Recunoa şterea venitu lui din com ision:

15.000 lei Clien ţi = % 15.000 leiVenituri din 1.500 lei

lucrări executateşi servicii prestateCred itori diverşi 13.500 lei

Page 409: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 409/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

(e) Informaţiile de prezentat în situaţiile financiare la sfârşitul anu lui N conform IAS 18:

(e1) Venitu ri din prestări servicii = 1.500 lei

(e2) Venituri din divid end e = 83 lei

(e3) Valoarea veniturilor care rezultă din schimbu rile de bunuri = 17.000 lei

-  Exemplul ilustrativ 107 ,

Alfa efectuează următoarele tranzacţii în anul N:

(a) Schim bă materia primă „a" al cărei cost este de 8.000 lei cumateria primă„b", cu o valoare justă de 20.000 lei, pentrucare plăteşte numerar 4.000 lei. Bunurile schimbate nu suntsimilare ca natură.

(b) Schim bă materia primă „a" al cărei cost este de 8.000 lei cumateria primă „b", cu o valoare justă de 11.000 lei, pentrucare încasează numerar 2.000 lei. Bunurile schimb ate nu suntsimilare ca natură.

(c) Schim bă materii prime„a"a căror valoare justă este 18.000 leişi al căror cost este de 8.000 lei cu materii prime„b", deţinu tedeY , valoarea justă a bunurilor p rimite fiind d e 21.000 lei,ajustată cu un transfer de num erar în favoarea lui Y de 3.000 lei.Materiile prime schimbate sunt similare ca natură şi valoare.

(d) Sch imb ă materii prim e„a"a căror valoare justă este 18.000 leişi al căror cost este de 8.000 lei cu materii prime„b", deţinutede Y, valoarea justă a bu nurilor primite fiind de 16.000 lei,ajustată cu un transfer de numerar primit de la Y d e 2.000 lei.Materiile prime sch imb ate sunt similare ca natură şi valoare.

S e c e r e :

( a ) C o n t a b i l i z a ţ i t r a n z a c ţ i i l e c o n f o r m I A S 1 8 ;

( b ) L e g a t d e a c e s t e t r a n z a c ţ i i , p r e c i z a ţ i c e i n f o r m a ţ i i t r e b u i e s ă

p r e z i n t e e n t i t a t e a î n s i t u a ţ i i l e f i n a n c i a r e l a s f â r ş i t u l a n u l u i N

c o n f o r m I A S 1 8 .

R e z o l v a r e :

(a) Deoarece bunurile schim bate nu sunt similare ca natură, tranza cţia e gen era-

toare de venit:

20.000 lei Materii prime„ b" = % 20.000 leiAlte venituri 16.000 lei

din exploatareContu ri la bănc i 4.000 lei

Page 410: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 410/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

(b) Deoarece bunurile schimbate nu sunt similare ca natură, tranzacţia e genera-toare de venit:

13.000 lei % = Alte venituri 13.000 lei11.000 lei Materii prime„b " din exploata re

2.000 lei Con turi la bănc i

(c) Tranzacţia nu generează un venit deoarece bunurile schimbate sunt similare canatură:

21.000 lei Materii prime„ b" = % 21.000 lei

Materii prim e„a" 18.000 lei

Contu ri la bănc i 3.000 lei

(d) Tranzacţia nu generează un venit deoarece bunurile schimbate sunt similare canatură:

18.000 lei % = Materii prim e„a" 18.000 lei16.000 lei Materii prime „b"

2.000 lei Contu ri la bănci

(e) Informaţiile de prezentat în situaţiile financiare la sfârşitul anului N conform IAS 18:

Valoarea veniturilor care rezultă din schimburile de bunuri = 16.000 lei + 13.000 lei =

29.000 lei

Exemplu ilustrativ 10&

La data de 01.01 .N, Alfa a achiziţionat un utilaj la un cost de100.000 lei. Durata de utilitate estimată este de 4 ani, metod ade am ortizare liniară, iar valoarea reziduală este de 5.000 lei. Ladata ach iziţiei se estimează cheltuieli cu dezafectarea care vor firealizate la finalizarea lucrărilor în valoare de 10.000 lei.

Ratele de actualizare în cei 4 ani sunt: anu l N - 10%, anul N+1 -

13%, anul N +2 -  15% şi anul N+3 - 18%.La data de 31.12.N+1 se revizuiesc cheltuielile cu dezafectareala 8.000 lei şi valoarea rezidua lă la 4.500 lei. Ratele de actualizarepentru perioada rămasă sunt: anul N+2  -  16% şi anul N+3 - 20%.

La data de 31.12.N+2 se reestimează durata de utilitate totală la5 ani, cheltuielile cu dezafectarea ia 10.000 lei, valoarea rezidualăl a 4 . 0 0 0 l e i . R a t e l e d e a c t u a l i z a r e s u n t : a n u l N + 3  -  2 2 % şi a n u l N + 4

-  25%.

Page 411: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 411/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

Din punct de vedere fiscal, provizioanele pentru riscuri nu suntrecunoscute.

S e c e r e :

( a ) C o n t a b i l i z a ţ i t r a n z a c ţ i i l e d e m a i s u s î n e x e r c i ţ i i l e N , N + 1 , ş i

N + 2 c o n f o r m I A S 3 7 ş i I A S 1 6 .

( b ) C a l c u l a ţ i ş i c o n t a b i l i z a ţ i i m p o z i t e l e a m â n a t e c o n f o r m I A S 1 2 .

R e z o l v a r e :

I . A n u l N :

(a) Ach iziţia utilaju lui la data de 01.01 .N:

100.000 lei Utilaje = Furn izori 100.000 leide imobilizări

(b) La data de 01.01 .N  se recunoaşte provizionul pentru dezafectare:

Valoare actualizată provizion = 10.000 lei / [(1 + 10%) x (1 + 13%) x (1 + 15%) x (1+18%)]= 5.928,5 lei:

5.928,5 lei Utilaje  =  Provizioane pentru 5.928,5 leidezafectare

(c) La data de 31.12.N se recunoaşte cheltuiala financiară aferentă anului N din pro-vizionul pentru dezafectare:

Cheltuiala financiară = Valoare provizion actualizat la 31.12.N - Valoare provizionactualizat la 01.01.N

Valoare provizion actualizat la 31.12.N = 10.000 lei /  [(1 +13%) x (1 +  15%) x (1+18%)]= 6.521,4 lei

Cheltuiala financiară = 6.521,4 lei -  5.928,5 lei = 592,9 lei:

592,9 lei Cheltuieli financiare  =  Provizioane pentru 592,9 leicu dobân zile dezafectare

(d) La data de 31.12.N se recunoaşte amo rtizarea contab ilă aferentă anulu i N:Cost activ = 100.000 lei preţ de cumpărare + 5.928,5 lei provizion pentru dezafectareinclus în cost = 105.928,5 lei

Valoare amortizabilă = 105.928,5 lei cost -  5.000 lei valoare reziduală =  100.928,5 lei

Amortizare contabilă anul N = 100.928,5 lei / 4 ani = 25.232,1 lei

25.232,1 lei Cheltuieli = Am ortizarea 25.232,1 leicu amo rtizarea utilajelor

Page 412: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 412/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul d e aptitudini

(e) Calcu lul şi înregistrarea impo zitelor am ânate la data de 31.12.N:

(el) Utilaj:

Valoare contabilă utilaj la 31.12.N = 105.928,5 lei cost - 25.232,1 lei amortizare con-tabilă N = 80.696,4 lei

Bază fiscală utilaj:

Calculul amortizării fiscale:

Cost activ = 100.000 lei preţ de cumpărare

Valoare amortiza bilă fiscală = 100.000 lei cost - 5.000 lei valoare rezidua lă = 95.000 lei

Am ortizare fiscală anu l N = 95.000 lei / 4 ani = 23.750 lei

Bază fiscală utilaj la 31.12.N = 100.000 lei cost - 2 3.750 lei am ortizare fiscală N = 76.250 lei

Valoare contabilă utilaj 80.696,4 lei > bază fiscală instalaţie 76.250 lei. Rezultă deci odiferenţă temporară imp ozab ilă = 80.696,4 lei - 76.250 lei = 4.446,4 lei, care genere azăo datorie de imp ozit am ânat = 16% x 4.446,4 lei = 711,42 lei:

711,42 lei Cheltuieli cu = Datorii de 711,42 leiimpozitul pe impozit pe

profit am ânat profit amâ nat

( e 2 ) P r o v i z i o n :

Valoare contab ilă pro vizion la 31.12.N = 6.521,4 lei (5.928,5 lei + 592,9 lei)

Bază fiscală provizion la 31.12.N = 0 lei (provizionul nu este recunoscut fiscal)

Valoare contabilă datorie 6.521,4 lei > b ază fiscală datorie 0 lei. Rezultă deci o diferenţătemporară deductibilă = 6.521,4 lei, care generează o creanţă de impozit amânat =16% x 6.521,4 lei = 1.043,4 lei:

I.043 ,4 lei Creanţe cu = Venituri din 1.043,4 leiimpozitul amân at impozite amâna te

I I . A n u l N + 1 :

(a) La31 .12.N +1 se înregistrează cheltuiala financiară aferentă anu lui N+1 din pro-

vizionul pentru dezafectare:Cheltuiala financiară = valoare provizion actualizat la 31.12.N+1 - valoare provizionactualizat la 31.12.N

Valoare provizion actualizat la 31.12.N+1 = 10.000 lei/[(1 + 15%) x (1+18%)] = 7.369,1 lei

Cheltuiala financiară = 7.369,1 lei - 6.521,4 lei = 847,7 lei:

847,7 lei Cheltu ieli financiare = Provizioane pentru 847,7 leicu dobân zile dezafectare

Page 413: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 413/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

(b) La 31.12.N+1 se înregistrează dimin uarea provizion ului pentru dezafectare ţi-nân d cont de noile estimări ale cheltuielilor cu dezafectarea şi ale ratelor de actualizare:

Valoare actualizată provizion ţinând cont de modificări = 8.000 iei cheltuieli cu deza-fectarea revizuite / [(1 + 16%) x (1+20 %)] = 5.747,1 lei = Provizion n ecesar

Provizion existent (sold provizion) = 5.928,5 lei + 592,9 lei + 847,7 lei = 7.369,1 lei

Dim inuarea provizion ului cu 7.369,1 lei - 5.747,1 lei = 1.622 lei:

(1.622 lei) Utilaje = Proviz ioan e pen tru (1.622 iei)dezafectare

(c) La 31.12.N+1 se recunoaşte am ortizarea contab ilă aferentă anu lui N+1 :Valoare contabilă utilaj la 31.12.N+1 = 80.696,4 lei valoare contabilă utilaj la 31.12.N -1.622 lei diminuare provizion în anul N+1 = 79.074,4 lei

Valoare amortizabilă utilaj ia 31.12.N+1 = 79.074,4 lei - 4.500 lei valoare reziduală re-estimată = 74.574,4 iei

Durată rămasă de am ortizat = 3 ani

Am ortizare con tabilă an ul N+1 = 74.574,4 lei / 3 ani = 24.858,1 lei:

24.858,1 lei Cheltuieli cu = Am ortizarea 24.858,1 leiamortizarea utilajelor

(d) Calculu l impo zitelor am ânate la 31.12.N+1:

(d1)  Utilaj:

Valoare contabilă utilaj la 31.12.N+1 = 79.074,4 iei - 24.858,1 lei amortizare contabilăN+1 =54.216,3 lei

Bază fiscală utilaj la 31.12.N+1:

Calculul amortizării fiscale:

Bază fiscală utilaj la 31.12.N = 76.250 lei

Valoare am ortizabilă fiscală utilaj la 31.12.N+1 = 76.250 lei - 4.500 lei valoare rezidualăreestimată = 71.750 lei

Durată rămasă de amortizat = 3 ani

Amortizare fiscală anul N+1 = 71.750 lei / 3 ani = 23.916,6 lei

Bază fiscală utilaj la 31.12.N+1 = 76.250 lei bază fiscală utilaj la 31.12.N - 23.916,6 leiamortizare fiscală N+1 = 52.333,4 lei

Valoare contabilă utilaj 54.216,3 iei > bază fiscală instalaţie 52.333,4 lei. Rezultă decio d i f e r e n ţ ă t e m p o r a r ă i m p o z a b i l ă = 5 4 . 2 1 6 , 3 l e i - 5 2 . 3 3 3 , 4 l e i = 1 . 8 8 2 , 9 l e i , c a r e

generează o datorie de impozit amânat necesară = 16% x 1.882,9 iei = 301,26 lei.

. > , .VlCs,

Page 414: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 414/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Datorie de im pozit amânat existentă din anul p recedent =  711,42 lei

Deci datoria de imp ozit amân at se va dim inua cu 711,42 lei - 301,26 lei = 410,16 lei:

410,16 lei Datorii de = Venituri din 410,16 leiimpozit pe impozite amânate

profit amânat

(d2)  Provizion:

Valoare contabilă provizion la 31.12.N+1 = 6.521,4 lei valoare contabilă provizion la31.12.N + 847,7 lei majorare provizion în N+1 cu cheltuiala financiară - 1.622 lei dim i-nuare provizion în N+1 = 5.747,1 lei

Bază fiscală provizion la 31.12.N+1 = 0 lei

Valoare contab ilă datorie 5.747,1 lei > b ază fiscală datorie 0 lei. Rezultă deci o diferenţătemporară de ductibilă = 5.747,1 lei, care generează o creanţă de impozit am ânat ne-cesară = 16% x 5.747,1 lei = 919,5 lei.

Creanţă de impozit amânat existentă din anul precedent = 1.043,4 lei

Deci creanţa de im pozit am âna t se va dim inua cu 1.043,4 lei - 919,5 lei = 123,9 lei:

123,9 lei Cheltu ieli cu = Creanţe cu 123,9 leiimpozitul amânat impozitul amânat

I I I. Anu l N +2:

(a) La data de 31.12.N+2 se înregistrează cheltuiala financiară aferentă anu lui N+ 2din provizionul pentru dezafectare:

Cheltuiala financiară  =  Valoare provizion actualizat la 31.12.N+2  -  Valoare provizionactualizat la 31.12.N+1

Valoare provizion actu alizat la 31.12.N+2 = 8.000 lei cheltuieli cu dezafectarea estimatela 31.12.N+1  / (1 + 20%) = 6.666,7 lei

Cheltuiala financiară = 6.666,7 lei - 5.747,1 lei = 919,6 lei:

919,6 lei Cheltu ieli financiare = Provizioane pentru 919,6 lei

cu dobân zile dezafectare

(b) La 31.12.N+2 se diminu ează provizionul ţinând cont de reestimări:

Valoare actualizată provizion la 31.12.N+2 ţinând cont de reestimări = 10.000 lei chel-tuieli cu dezafectarea reestimate / [(1 + 22%) x (1+25%)] = 6.557,3 lei = Provizionnecesar

Provizion existent = Sold provizion  =  5.928,5 lei + 592,9 lei + 847,7 lei - 1.622 lei +919,6 lei = 6.666,7 lei

Page 415: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 415/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

Deci p rovizionu l se va dim inua c u 6.666,7 lei - 6.557,3 lei = 109,4 lei:

(109,4 lei) Utilaje Provizioane pentru (109,4 lei)dezafectare

(c) La 31.12.N+2 se recunoaşte amo rtizarea contab ilă:

Valoare conta bilă utilaj la 31.12.N+2 = 54.216,3 lei valoare contab ilă utilaj la 31.12.N+1- 109,4 lei dim inuare provizion în N+ 2 = 54.106,9 lei

Valoare amortizabilă utilaj la 31.12.N+2 = 54.106,9 lei - 4.000 lei valoare rezidualăreestimată = 50.106,9 lei

Durată de viaţă utilă rămasă ţinâ nd con t de reestimări = 5 ani dura tă utilă reestimată   -

2 ani amortizarea anilor N şi N+1 = 3 ani

Amortizare contabilă anul N+2 = 50.106,9 lei / 3 ani = 16.702,3 lei:

16.702,3 lei Cheltuieli cu = Am ortizarea 16.702,3 lei

(d) Calcu lul impo zitelor amâ nate la 31.12.N+2:

(d1)  Utilaj:

Valoare contabilă utilaj la 31.12.N+2   =  54.106,9 lei - 16.702,3 lei amo rtizare con tabilăN+2 = 37.404,6 lei

Bază fiscală utilaj la 31.12.N+2:Calculul amortizării fiscale:

Bază fiscală utilaj la 31.12.N+1 = 52.333,4 lei

Valoare amortiza bilă fiscală utilaj la 31.12.N+2 = 52.333,4 lei - 4.000 lei valoare rezidualăreestimată = 48.333,4 lei

Durată rămasă de amortizat ţinând cont de reestimări = 3 ani

Amortizare fiscală anul N+2 = 48.333,4 lei / 3 an i =  16.111,1 lei

Bază fiscală utilaj la 31.12.N+2  =  52.333,4 lei - 16.111,1 lei amortizare fiscală N+2 =

36.222,3 lei

Valoare contab ilă utilaj 37.404,6 lei > bază fiscală instalaţie 36.222,3 lei. Rezultă de ci odiferenţă temporară impozabilă  =  37.404,6 lei - 36.222,3 lei = 1.182,3 lei, care gene-rează o datorie de impozit amânat necesară  =  16% x 1.182,3 lei = 189,16 lei.

Datorie de impozit amânat existentă din anul precedent = 301,26 lei

Deci datoria de impozit am ânat se va dim inua cu 301,26 lei - 189,16 lei = 112,1 lei:

112,1 lei Datorii de = Ven iturid in 112,1 lei

amortizarea utilajelor

impozit pe

profit amânat

i m p o z i t e a m â n a t e

Page 416: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 416/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

(d2)  Provizion:

Valoare contabilă provizion la 31.12.N+2 = 5.747,1 lei valoare contabilă provizion la31.12.N+1 + 919,6 lei majorare provizion în N+2 cu cheltuiala financiară - 109,4 leidiminuare provizion în N+ 2 = 6.557,3 lei

Bază fiscală provizion la 31.12.N+2 = 0

Valoare contab ilă datorie 6.557,3 lei > b ază fiscală datorie 0 lei. Rezultă deci o d iferenţătemporară deductibilă = 6,557,3 lei, care generează o creanţă de impozit amânatnecesară = 16% x 6.557,3 lei = 1.049,16 lei.

Creanţă de imp ozit amânat existentă din anul precedent = 919,5 lei

Deci creanţa de im pozit am ânat se va ma jora cu 1.049,16 lei - 919,5 lei = 129,66 lei:

129,66 lei Creanţe cu = Venituri din 129,66 leiimpozitul amân at impozite amân ate

Exemplul ilustrativ 10 9  — —

întreprinderea Alfa achiziţionează comp onente electronice de laîntreprinderea Beta. în procesul de producţie, Alfa asambleazăcomp onentele şi obţine calculatoare pe care le vinde ca m ărfuri,principalul client fiind societatea Gama.

în anul N, Gama constată că o parte din calculatoare suntde proastă calitate şi îi intentează societăţii Alfa un procesjudecătoresc. Consilierii juridici estimează pierderea procesului şinecesitatea p lăţii unei ame nzi p este 3 ani în valoare de 30.000 lei.Rata de actualizare este de 5%.

Alfa îşi dă seama că proasta calitate a calculatoarelor vândute nuse datorează asamblării efectuate de ea, ci componen telor pe carele-a achiziţiona t d e la Beta. Prin urm are, ea îi cere societăţii Beta odespă gubire pentru acoperirea plăţii amenzii.

Beta îşi asumă responsabilitatea şi decide să îi ramburseze25.000 lei pentru acoperirea plăţii amenzii.

în cursul anului N+2, procesul este terminat şi Alfa estecondam nată prin hotărâre judecătorească să plătească o amend ăde 26.000 lei.

Din punct de vedere fiscal, provizioanele nu sunt recunoscute.

S e c e r e :

( a ) C o n t a b i l i z a ţ i t r a n z a c ţ i i l e a n i l o r N , N + 1 ş i N + 2 c o n f o r m

I A S 3 7 ;

Page 417: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 417/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

( b ) C a l c u l a ţ i ş i î n r e g i s t r a ţ i i m p o z i t e l e a m â n a t e c o n f o r m I A S 1 2 ;

( c) P r e c i z a ţ i c e i n f o r m a ţ i i t r e b u i e s ă p r e z i n t e e n t i t a t e a î n

s i t u a ţ i i l e f i n a n c i a r e l e g a t d e p r o v i z i o a n e c o n f o r m i A S 3 7 ;

( d ) P r e z e n t a ţ i u n e x t r a s d i n p o l i t i c i l e c o n t a b i l e a p l i c a t e d e

e n t i t a t e .

R e z o l v a r e :

I . A n u l N :

(a) Calculu l valorii actualizate şi recunoaşterea provizionu lui:

V aloareprov iz ion

N N+1 N+2

Valoareprovizion

30.000 iei / (1  + 5%)2

= 27.210 lei

30.000 lei / (1 +50/0)1

= 28.571 lei

30.000 lei

Prin urmare, cheltuiala cu provizionul = 27.210 lei - 25.000 lei valoarea recunoscută a

rambu rsării = 2.210 lei:

27.210 lei % = Provizioane 27.210 lei2.210 lei Cheltuieli cu pentru litigii

provizioanele25.000 lei Debitori diverşi

(b) Calculu l impo zitelor am ânate la 31.12.N:

Valoare contabilă provizion la 31.12.N = 27.210 lei

Bază fiscală provizion la 31.12.N = 0

Valoare contab ilă datorie 27.210 lei > bază fiscală datorie 0 lei. Rezultă deci o d iferenţă

temporară ded uctibilă = 27.210 lei, care generează o creanţă de impozit am ânat = 16%

x 27.210 lei = 4.353,6 lei:

4.353,6 lei Creanţe cu = Venituri din 4.353,6 leiimpozitul amânat impozite amân ate

I n f o r m a ţ i i d e p r e z e n t a t î n s i t u a ţ i i l e f i n a n c i a r e :

(a) Valoare conta bilă provizion la înce put ul perioadei = 0 lei

(b) Valoare contabilă pro vizion la sfârşitul perioadei = 27.210 lei

(c) Provizioane constituite în cursul perioade i = 27.210 lei

Page 418: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 418/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

(d) Entitatea are o obl igaţ ie legală care rezultă din contractul de vânzare.

Este proba bilă apariţ ia unei ieşir i de resurse  pentru a onora plata amenzii, decise recunoaşte un provizion  la cea mai bună estimare a cheltuielilor necesare plă-ţii amenzii.

(e) Active recunoscute pentru rambursare = 25.000 lei

I I . Anul N+1 :

(a) Modificarea ulterioară a provizion ului în anu l N+1:

Costul îndatorării anu l N+1:28.57 1 lei - 27.210 lei = 1.361 lei:

1.361 lei Ch eltuie li cu = Prov izioan e 1.361 Ieidobâ nzile pentru litigii

(b) Calcu lul impo zitelor am ânate la 31.12.N+1:

Valoare contabilă provizion la 31.12.N+1 =28.571 lei

Bază fiscală provizion la 31.12.N+1 = 0

Valoare contab ilă datorie 28.571 lei > b ază fiscală datorie 0 lei. Rezultă deci o diferenţă

temporară deductibilă = 28.571 lei, care generează o creanţă de impozit amânat

necesară = 16% x 28.571 lei = 4.571,36 lei.

Creanţă de impozit am ânat existentă din anul precedent = 4.353,6 leiDeci creanţa de im pozit am ânat se va ma jora cu 4.571,36 lei - 4.353,6 lei = 21 7,76 lei:

217,76 lei Creanţe cu = Venituri din 217,76 leiimpozitul amân at impozite amânate

Informaţi i de prezen tat în s ituaţi ile f inanciare:

(a) Valoare conta bilă provizion la încep utu l perioadei = 27.210 lei

(b) Valoare conta bilă prov izion la sfârşitul perioadei = 28.571 lei

(c) Provizioane constituite în cursul perioade i = 1.361 lei

(d) Creşterea în cursul perioadei a valorii actualizate din cau za trecerii timp ului =1.361 lei

III. Anul N+2:

(a) Plata am enzii în cursul anulu i N+2 :

26.000 lei Cheltuieli cu = Contu ri la bănc i 26.000 lei

amenzile

Page 419: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 419/550

Page 420: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 420/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

provizion poate fi prezentată după ce a fost scăzută valoarea recunoscută a ram-bursării.

5 . P r o v i z i o a n e l e t r e b u i e r e a n a l i z a t e l a f i n a l u l f i e c ă r e i p e r i o a d e d e r a p o r t a r e ş i

trebuie ajustate astfel încât să reflecte cea mai bună estimare curentă.  î n  cazulî n c a r e n u m a i e s t e p r o b a b i l c ă p e n t r u d e c o n t a r e a o b l i g a ţ i e i v a f i n e c e s a r ă o

i e ş ir e d e r e s u r s e î n c o r p o r â n d b e n e f i c i i e c o n o m i c e , p r o v i z i o n u l t r e b u i e r e l u at .

—   Exemplul  ilustrativ 110

Societatea Alfa are ca obiect de activitate achiziţia m ărfurilor înscop d e revânzare. în anu l N, Alfa a încheiat un contract fermde vânzare cu firma Beta, care prevede achiziţia de la aceasta a100 de paltoane, costul de achiziţie fiind de 24.000 lei/palton.Contractul prevede că în caz de reziliere Alfa trebuie să plăteascăo penalitate de 300.000 lei. Preţul pieţei pentru un costum similareste de 19.000 lei/palton.

în cursul anului N+1, Alfa îi vinde paltoanele lui Gama, preţul de

vânzare fiind de 20.000 lei/palton.

Gama constată că o parte dintre paltoane au defecte de calitate şiîi intentează firmei Alfa un proces judecătoresc. Consilierii juridiciestimează pierderea procesului şi necesitatea plăţii unei amenzi

peste 3 ani în valoare de 30.000 lei. Rata de actualizare este 5% .

S e c e r e :

( a ) A n a l i z a ţ i c o n f o r m I A S 3 7 î n c e m ă s u r ă c o n t r a c t u l e s t e

o n e r o s ;

( b ) C o n t a b i l i z a ţ i c o n f o r m I A S 3 7 t r a n z a c ţ i i l e a f e r e n t e a n i l o r N ,

N + 1 ş i N + 2 ;

( c ) P r e z e n t a ţ i u n e x t r a s d i n p o l i t i c i l e c o n t a b i l e a p l i c a t e d e

e n t i t a t e .

Rezolvare:

(a) Ana liza contractulu i:

Beneficiile econ omice estimate a se obţine d in contract = 100 paltoane x 19.000 lei/pal-

ton = 1.900.000 lei

Costurile implicate de îndeplinirea obligaţiilor contractuale = 100 paltoane x 24.000 lei/palton = 2.400.000 lei

Costurile de 2.400.000 lei fiind mai mari decât beneficiile estimate de 1.900.000 lei,

contractul este oneros.

Page 421: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 421/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

(b l) Recunoaşterea provizionului pentru contractul oneros în anul N:

Costul îndeplinirii contractului =  2.400.000 lei - 1.900.000 lei = 500.000 lei

Min (penalitate; costul îndeplinirii contractului) = min (300.000 lei; 500.000 lei) =300.000 lei:

300.000 lei Cheltu ieli cu = Alte pro vizioa ne/ 300.000 ieiprovizioanele contracte oneroase

( b 2 ) A n u l N + 1 :

(b2.1)  vânzarea  paltoanelor  la  preţul  de  vânzare: 100 paltoane x 20.000 lei/palton =

2.000.000 lei:

2.000.000 lei Clienţi  =  Venituri din 2.000.000 leivânzarea mărfurilor

(b2.2) descărcarea gestiun ii pentru cost: 100 paltoane x 24.000 lei/palton = 2.400.000 lei:

2.400.000 iei Cheltuieli cu = Mărfuri 2.400.000 leimărfurile

(b2.3) anularea provizionului pentru contractul oneros:

300.000 lei Alte provizioan e /contracte oneroase

(b2.4) calculul valorii actualizate:

Valoareprov iz ion

N+1 N+ 2 N+ 3

Valoareprovizion

30.000 lei / (1 + 5%)2

= 27.210 lei30.000 le i /( I +5 % )'

= 28.571 lei30.000 lei

Recunoaşterea provizionului pentru litigii la sfârşitul anului N+1:

27.210 lei Cheltuieli cu = Provizioane 27.210 leiprovizioan ele pentru litigii

(b3) Modificarea provizionu lui în anul N+2:

Costul îndatorării = 28.571 lei - 27.210 lei = 1.361 lei:

Venituri din 300.000 leiprovizioane

1.361 le i Che l tu ie l i cu

dobânzileP r o v i z i o a n e

pentru litigii1.361 lei

Page 422: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 422/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

(c) Extras din politicile con tabile:

1. Contractu l cu titlu oneros este un contract în care  costur i le inevitabi le impl icatede î ndepl i n i r ea obl i gaţ i i l or c ontr ac tual e depăşesc benef i c i i l e ec onom i c eestimate a se obţine din respectivul contract. Costur i le inevitabi le aleunui c ontr ac t  reflectă costul net de ieşire din contract, adică  va l oar ea c ea m aim i c ă d i ntr e c ostu l î ndepl i n i r i i c ontr ac tu l u i ş i eventual e l e c om pensaţ i i saupenal i tăţ i gener ate de ne î ndep l i n i r ea c ontr ac tu l u i .

2. Entitatea are  un contract cu t i t lu  oneros şi obligaţia contractuală actuală pre-

văzută în contract se recunoaşte şi se evaluează ca provizion.

3. în cazul în care efectul valori i-timp a banilor este semnificativ, valoarea unui pro-vizion trebuie să reprezinte   valoarea actual izată a cheltuiel i lor est imate a f i

nec esar e pentr u dec ontar ea obl i gaţ i e i .  Dacă provizioanele sunt actualizate,valoarea contab ilă a unui provizion creşte în fiecare perioadă pen tru a reflecta tre-cerea timpului, creştere recunoscută drept  cost al îndato răr i i .

-  Exemplul ilustrativ 111

Alfa a încheiat la data de 01.04.N un contract privind executareaunei lucrări de construcţi i cu term en d e final izare în exerciţiulN+3. Pentru recunoaşterea venituri lor, Alfa aplică m etodaprocentu lui de avan sare a lucrări lor. La data încheieri i contractului

se estimează: cost total 900.000 lei , valoarea totală a devizu luirevizuibilă 1.500.000 iei.

Până la 31.12.N, costurile suportate au fost de 250.000 lei.

La 31.12.N+1 se reestimează costul total al lucrării la 1.100.000 lei

şi valoarea devizu lui la 2.100.000 lei . Costuri le anului N+1 aferente

construcţiei au fost de 350,000 lei.

L a 3 1 . 1 2 . N + 2 s e r e e s t i m e a z ă c o s t u l t o t a l a l l u c r ă r i i l a 1 . 3 0 0 . 0 0 0 l e i

şi valoarea de vizului la 2.400.000 lei . Costuri le anu lui N +2 aferenteconstrucţiei au fost de 300.000 lei.

în an ul N +3, construcţia este final izată, valoarea veniturilor fiind

de 2.700.000 lei şi costul total al lucrării fiind de 1.400.000 lei.

Din punct de vedere fiscal este recunoscut doar tratamentul

înregistrării venituri lor folosind metod a terminări i lucrărilor. Cota

de impozit este de 16%.

S e c e r e :

( a ) C o n t a b i l i z a ţ i c o n f o r m I A S 11 t r a n z a c ţ i i l e d e m a i s u s

a f e r e n t e e x e r c i ţ i i l o r N , N + 1 , N + 2 ş i N + 3 ;

(b) Calculaţi şi contab il izaţi impozitele amâna te conform IAS 12.

Page 423: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 423/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

Rezolvare:

I. Anu l N:

(a) Recunoa şterea cheltuielilor efectuate în anu l N, pe naturi de cheltuieli:

250.000 lei Cheltuieli înregistrate = Am ortizări, stocuri, 250.000 leipe naturi de cheltuieli datorii

(b) La data de 31.12.N se recunosc lucrările şi serviciile în curs aferente anu lui N:

(b l) Grad de avansare = 250.000 lei costurile anu lui N / 900.000 lei cost total estimat

x 100 = 27,77%

(b2) Profit total estimat = 1.500.000 lei valoarea totală estimată a devizului - 900.000 leicost total estimat = 600.000 lei

(b3) Profitul anu lui N = 600.000 lei profit total estimat x 27,77% gra d de avansare =

166.620 lei

(b4) Venitul anului N = 250.000 lei cheltuieli aferente anului N + 166.620 lei profitul

anului N = 416.620 lei

416.620 lei Lucrări şi servicii = Venituri aferente 416.620 leiîn curs costurilor lucrărilor

în curs

(c) Calculu l şi înregistrarea impo zitelor am ânate la 31.12.N:

Valoare con tabilă lucrări şi servicii în curs la 31.12.N = 416.620 lei

Bază fiscală lucrări şi servicii in curs la 31.12.N = 250.000 lei (dacă se aplică metodaterminării lucrărilor, venitul anual se recunoaşte la nivelul costurilor suportate în anulrespectiv)

Valoare contabilă activ 416.620 lei > bază fiscală activ 250.000 lei. Rezultă deci o dife-

renţă temp orară im poza bilă = 416.620 lei - 250.000 lei = 166.620 lei, care generează odatorie de impozit amânat = 16% x 166.620 lei = 26.659,2 lei:

26.659,2 lei Cheltu ieli cu = Datorii de 26.659,2 iei

impozitul pe impozit peprofit am âna t profit am ânat

I I. Anu l N+1:

(a) Recunoaşterea cheltuielilor efectuate în anu l N+1, pe naturi de cheltuieli:

350.000 lei Cheltuieli înregistrate = Am ortizări, stocuri, 350.000 lei

pe naturi de cheltuieli datorii

Page 424: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 424/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

(b) La data de 31.12.N+1 se recun osc lucrările şi serviciile în curs aferente anului N+1:

(b1)  Grad de avansare = (250.000 lei costurile anului N + 350.000 lei costurile anuluiN+1) / 1.100,000 lei cost total reestimat x 100 = 54,54%

(b2) Profit total reestimat = 2.100,000 lei valoarea totală reestimată a dev izului   -1.100.000 lei cost total reestimat = 1.000.000 lei

(b3) Profit total = 1.000.000 lei profit total reestima t  x  54,54% grad de avansare  =545.400 lei

(b4) Profitul anulu i N+1 = 545.400 lei profit total  -  166.620 lei profitul anului N  =378.780 lei

(b4) Venitul anului N+1 = 350.000 lei cheltuieli aferente anu lui N+1 + 378.780 lei

profitul anului N+1 = 728.780 Iei

728.780 lei Lucrări şi servicii = Venituri aferente 728.780 leiîn curs costurilor lucrărilor

în curs

(c) Calcu lul şi înregistrarea impo zitelor am ânate la 31.12.N+1:

Valoare contabilă lucrări şi servicii în curs la 31.12.N+1 = 416.620 lei valoare contabilă N +728.780 lei valoare contabilă N+1 = 1.145.400 lei

Bază fiscală lucrări şi servicii în curs la 31.12.N+1  = 250.000 lei bază fiscală N + 350.000 leicosturi anul N+1  = 600.000 iei

Valoare contab ilă activ 1.145.400 lei > bază fiscală activ 600.000 lei. Rezultă deci o dife-renţă temporară impozabilă = 1.145.400 lei - 600.000 lei = 545.400 lei, care genereazăo datorie de impozit amâ nat necesară =  16% x 545.400 lei = 87 .264 lei.

Datorie de impozit am ânat existentă din an ul N  =  26.659,2 lei

Deci datoria de im pozit am ânat se va ma jora cu 87.264 lei - 26.659,2 lei = 60.604,8 lei

60.604,8 lei Cheltu ieli cu = Datorii de 60.604,8 leiimpozitul pe impozit peprofit am ânat profit am ânat

III. Anul N+2:

(a) Recunoaşterea cheltuielilor efectuate în anu l N+2, pe naturi de cheltuieli:

300.000 lei Cheltuieli înregistrate  =  Am ortizări, stocuri, 300.000 leipe naturi de cheltuieli datorii

(b) La data de 31.12.N+2 se recunosc lucrările şi serviciile în curs aferente anului N +2:

(b1) Grad de avansare =  (250.000 lei costurile anului N + 350.000 lei costurile anului N+1

+ 300.000 lei costurile anului N +2) /1.300.000 lei cost total reestimat x 100 = 69,23%

Page 425: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 425/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

(b2) Profit total reestimat = 2.400.000 lei valoarea totală reestimată a de vizu lui -1.300.000 lei cost total reestimat =1 .10 0.0 00 iei

(b3) Profit total = 1.100.000 lei profit total reestimat x 69,2 3% grad de avansare =

761.530 lei

(b4) Profitul anu lui N+2 = 761.53 0 lei profit total - 3 78.780 lei profitul anu lui N+1

total - 166.620 lei profitul anului N = 216.130 lei

(b4) Venitul anului N+2 = 300.000 lei cheltuiel i aferente anului N+ 2 + 216.130 lei

profitul anului N+2 = 516.130 lei

516.13 0 lei Lucrări şi servicii = Venituri aferente 516.130 lei

(c) Calculul şi înregistrarea impozitelor amân ate la 31.12.N+2:

Valoare contabilă lucrări şi servicii în curs la 31.12.N+2 = 416.620 lei valoare contabilă N

+ 728.780 lei valoare contabilă N+1 + 516.130 lei valoare contabilă N+2 = 1.661.530 lei

Bază fiscală lucrări şi servicii în curs la 31.12.N+2   = 250 .000 lei bază fiscală N + 350.000 lei

costuri anul N+1 + 300.000 lei bază fiscală N +2 = 90 0.000 lei

Valoare contabilă activ 1.661.530 lei > bază fiscală activ 900.000 lei. Rezultă deci o dife-

renţă tempo rară imp ozab ilă = 1.661.530 lei - 900.000 lei = 761.530 lei, care gen erează

o datorie de impozit amânat necesară  =  16% x 761.530 lei =  121.844,8 lei.

Datorie de impozit amânat existentă din anul N+1 = 87.264 lei

Deci datoria de impozit amânat se va majora cu 121.844,8 lei - 87.264 lei = 34.580,8 lei

34.580,8 lei Che ltuieli cu = Datorii de 34.580,8 lei

IV. Anu î N +3:

(a) Recunoaşterea cheltuiel ilor efectuate în anul N+3, pe naturi de cheltuiel i:

Cost anu l N+3 = 1.400.000 lei cost total lucrare - (250.000 lei costuri anul N + 350.000 lei

costuri anul N+1 + 300.000 lei costuri anul N+2) = 500.000 lei

in curs costurilor lucrărilorîn curs

impozitul pep r o f i t a m â n a t

impozit peprofit amânat

500.000 lei Cheltuiel i înregistrate

pe naturi de c heltuiel i

Am ortizări, stocuri, 500.000 lei

datorii

(b) La term inarea lucrării în cursu l anu lui N+3 se recu nos c lucrările şi serviciile în

curs aferente anului N+3:

Page 426: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 426/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Profit N+3  =  (2.700.000 lei venituri totale - 1.400.000 lei costuri totale) - 761.350 leiprofit total înregistrat până în anul N+3  = 538 .650 lei:

538.65 0 lei Lucrări şi servicii = Venitu ri aferente 538.650 leiîn curs costurilor lucrărilor

în curs

(c)   Vânzarea lucrărilor:

2.700.000 lei Clienţi = Venituri din 2.700.000 leiprestări servicii

(d) Descărcarea de gestiu ne a lucrărilor în curs de execuţie pentru cost: 416.620 lei

anul N + 728.780 lei anul N+1 + 516.130 lei anul N+2 + 538.650 lei anul N +3 = 2.200.180 lei:

2.200.180 lei Venituri aferente = Lucrări şi servicii 2.200.180 leicosturilor lucrărilor în curs

în curs

(e) Calcu lul şi înregistrarea impozitelor am ânate la 31.12.N+3:

Valoare conta bilă lucrări şi servicii în curs la 31.12.N+3 = 0 lei

Bază fiscală lucrări şi servicii în curs la 31.12.N+3 = 0 lei

Nu există diferenţe temporare.

Deci datoria de impozit amânat existentă se va anula:

121.844,8 lei Datorii de = Venituri din 121.844,8 leiimpozit pe impozite amânate

profit amânat

Exemplul  ilustrativ 112

Un constructor a ajuns la sfârşitul prim ului său an de lucrări.

Toate costurile contractuale au fost plătite în numerar şi toateveniturile au fost încasate în numerar. Costurile contractualeconven ite pentru con tractele B, C şi E includ costu l m aterialelorce vor fi achiziţionate pentru contracte, dar care nu au fostutil izate în performan ţele contractuale la zi. Pentru contracteleB, C şi E beneficiarii au plătit avansuri constructorilor. Statutulcelor cinci contracte în curs d e execuţie la sfârşitul anului  1 seprezintă astfel:

Page 427: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 427/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

- lei -

Specificare A B C O E Total

1. Venit contractualrecunoscut

290 1.040 760 400 110 2.600

2. Costuri contractualerecunoscute

220 900 700 500 110 2.430

3. Pierderi prevăzu terecunoscute

- - - 80 60 140

4. Profiturirecunoscute -pierderi recunoscute( 1 - 2 - 3 )

2 9 0 -220  =

70

1.040  -900 =

140

7 6 0 -700 =

60

4 0 0 -5 0 0 -80  =

(180)

1 1 0 -1 1 0 -60 =(60)

2.600 -2.430 -

140 =30

5. Costuri contractualesuportate în cursulperioadei

220 1.020 900 500 200 2.840

6. Costuri contractualesuportate şi recunos-cute în cheltuielilecontractuale în cursulperioadei

220 900 700 500 110 2.430

7. Costuri contractualereferitoare laactivitatea viitoare şirecunoscute ca activ

120 200 90 410

8.  Venitul contractualrecunoscut (rd. 1)

290 1.040 760 400 110 2.600

9.  în curs de execuţie 200 1.040 760 360 110 2.470

10.  Venit contractualneexecutat (8 - 9)

90 - - 40 - 130

11. Sume primite înavans

- 160 40 - 50 250

E v i d e n ţ i a ţ i p r e z e n t a r e a i n f o r m a ţ i i l o r î n c o n f o r m i t a t e c u

I A S 1 1 .

Rezolvare:

(a) Calcu le preliminare:

- lei -

Specif icare A B C D E Total

1. Costuri contractua lesuportate în cursul perioadei(rd. 5 de ma i sus)

220 1.020 900 500 200 2.840

Page 428: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 428/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Specif icare A B C D E Total

2. Recunoaşterea profiturilor,mai puţin recunoaştereapierderilor (rd. 4 de mai sus)

70 140 60 (180) (60) 30

3. Total (1 + 2) 290 1.160 960 320 140 2.870

4. în curs de execuţie(rd. 9 de m ai sus)

200 1.040 760 360 110 2.470

5. Datorat de beneficiari (3 - 4) 90 120 200 - 30 440

6. Datorat beneficiarilor (4 - 3) - - - (40) - (40)

(b) Prezentarea informaţiilor:

- lei -

Specif icare S u m e

Venit contractual recunoscut ca venit în cursul perioadei(rd. 1  din primul tabel)

2.600

Costuri contractuale suportate şi profituri recunoscute (minuspierderi recunoscute) la zi (rd. 3 din tabelul cu calcule preliminare)

2.870

Avansuri primite (rd. 11 din primul tabel) 250

Sume brute datorate de beneficiari - prezentat ca un activ

(rd. 5 din tabelu l cu calcule preliminare)

440

Sume brute datorate beneficiarilor - prezentate ca o datorie(rd. 6 din tabelul cu ca lcule preliminare)

(40)

-  Exemplul  ilustrativ 113

Alfa SA este o firmă constructoare de nave maritime ce are în

activitatea sa curentă două contracte:

Speci f icare Vap or depescuitMic

p a s a g e rpentru

a g r e m e n t

Preţ contractual fix 6.000 lei 10.000 lei

Data începeri i activ ităţii 01.10.N-2 01.10.N-1

Proporţia mun ci i prestate în cursul anuluiîncheiat la 30.09.N-1

30% -

Page 429: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 429/550

Domeniul  de competenţă: CONTABILITATE

Speci f icare Vapo r de

pescuit

Mic

p a s a g e r

pentrua g r e m e n t

Factura beneficiarului în cursul anului

înch eiat la 30.09.N-1

1.800 lei -

încasări primite de la beneficiar în cursulanului încheiat la 30.09.N-1

1.600 lei

Costuri suportate în cursul anului încheiatla 30.09.N-1

1.300 lei

Costuri estimate nece sare terminări i

proiec tului la 30.09.N-1

2.600 lei

Proporţia munc i i prestate în cursul anuluiîncheiat la 30.09.N

25% 4 5 %

Factura beneficiarului în cursul anuluiîncheiat la 30.09.N

1.500 lei 4.500 lei

încasări pr imite de la beneficiar în  cursulanului încheiat la 30.09.N

1.400 lei 4.500 lei

Costuri suportate în cursul anului încheiatla 30.09.N

1.160 lei 3.800 lei

Costuri estimate nece sare terminări i

proiectului la 30.09.N

1.580 lei 6.800 lei

Alfa SA recunoaşte venitul şi profitul în funcţie de procentulmuncii prestate.

S e c e r e :

( a) P r e z e n t a ţ i u n e x t r a s d i n c o n t u l d e p r o f i t ş i p i e r d e r e p e n t r u

a n u l î n c h e i a t l a 3 0 . 0 9 . N .

( b ) P r e z e n t a ţ i e x t r a s u l d i n b i l a n ţ l a 3 0 . 0 9 . N .

( c ) I A S B d e f i n e ş t e p i e r d e r e a u n e i t r a n z a c ţ i i i n d i v i d u a l e c a f ii nd

a s o c i a t ă c u c r e ş t e r e a d a t o r i i l o r s a u s c ă d e r e a a c t i v e l o r . O

d a t o r i e e s t e d e f i n i t ă c a o o b l i g a ţ i e p r e z e n t ă a î n t r e p r i n d e r i i

c e r e z u l tă d i n e v e n i m e n t e t r e c u t e şi p r in d e c o n t a r e a c ă r e i a

s e a ş t e a p t ă s ă r e z u l t e o i e ş i r e d e r e s u r s e c e î n c o r p o r e a z ă

b e n e f i c i i e c o n o m i c e . P e b a z a d a t e l o r d e m a i s u s e x p l i c a ţ ic u m a n u m e p o a t e fi u t il i z a t ă a c e a s t ă d e f i n i ţ i e  în IAS 11

p e n t r u r e c u n o a ş t e r e a p i e r d e r i l o r în c o n t r a c t e l e p e t e r m e n

l u n g .

R e z o l v a r e :

( a ) C a l c u l u l v e n i t u l u i :

Page 430: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 430/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de ap titudini

- lei -

Ven it Vas pescuit Pasager agrement

• Septembrie N

- Septem brie N-1

= Pentru anul încheia t la30.09.N

6.000 (preţ contractual fix)X 55% (30% + 25% ) = 3.300

6.000 (preţ contractual fix)' x 30% = 1.800

3.300 - 1.800 = 1.500

10.000 (preţ contractualfix) x 45% = 4.500

4.500

(b) Calcu lul profitului:

- lei -

Profit Vas pescuit

• Septembrie N: 55% x (6.000 (preţ contractual fix) -1.300 (costuri suplim entare în an ul încheiat la 30.09.N-1) -1.160 (costuri suplimentare în anul încheiat la 30.09.N)  -1.580 (costuri estimate necesare termină rii proiectului la30.09.N)) = 55% x 1.960 = 1.078

1.078

Septembrie N-1:30% x (6.000 (preţ contractual fix) -1.300 (costuri suplim entare în an ul încheiat la 30.09.N-1) -2.600 (costuri suplime ntare în an ul încheiat la 30.09.N-1)) =30% x 2.100 = 630

630

= Pentru anul încheiat la 30.09.N 1.078 -630 = 448

- lei -

Prof it Pasageragrement

• Septembrie N: 10.000 (preţ contractu al fix) -3.800 (costuri suportate în cursul anu lui înche iat la 30.09.N) -6.800 (costuri estimate necesare terminării proiectului la30.09.N) = (600)

Provizion pentrupierdere (600)

- Septembrie N -1:

= Pentru anul încheiat la 30.09.N (600)

Remarcă:  întrucât se obţine o pierdere, se va constitui un provizion pentru întreaga

pierdere, fără a ţine cont de procentul de execuţie.

(c) Calcu lul costului vânzărilor:

Venituri - C ostul vânzărilor = Profit,

de unde Costul vânzărilor = Venituri - Profit

Page 431: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 431/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

- lei -

Costul vânză ri lor Vas pescuit

Anul încheiat la 30.09 N: 3.300 venitul din septembrie N- 1.078 profitul din septem brie N = 2.222

2.222

- Anul încheiat la 30.09.N-1 :1.800 venitul din septembrieN-1 - 630 profitul din septembrie N-1 = 1.170

1.170

= Pentru anul încheiat la 30.09.N-1 2222 -1.170=1 .052

- lei -

Costul vânzări lor Pasageragrement

• Anul încheiat la 30.09 N: 4.500 venitul din septembrie N -(-600 pierdere, respectiv provizion pentru pierdere) =4.500 + 600 = 5.100

5.100

- Anul încheiat la 30.09.N-1: -

= Pentru anul încheiat la 30.09.N 5.100

(d) Calcu lul sume lor datorate de beneficiari / datorate beneficiarilor:

- l e i -

Specif icare Vapor de pescuit Mic pasager pentruagrement

Costuri suportate la zi 1.300 + 1.160 = 2.460 3.800

Profituri/pierderirecunoscute (din calcululprofitului septembrie N)

1.078 (600)

Lucrări în curs 1.8 00 + 1.500 = 3.300 4.500

Suma brută datorată: 2.460 + 1 .078-3.3 00 = 238 3.800-600-4.500 = -1.300

(e) Calcu lul încasărilor:

- lei -

Specif icare Vap or de pescuit Mic pasager pentrua g r e m e n t

Factura la zi 1.800 + 1.500 = 3.300 4.500

încasări în numerar primite 1.6 00 + 1.400 = 3.000 4.500

De încasat 3.3 00 -3.0 00 = 300 4.500 - 4.500 = 0

Page 432: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 432/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

A. Extras din contu l de profit şi pierdere pentru a nul înch eiat la 30.09.N:

• Venit (an înche iat la 30.09.N) 1.500 lei va p o r+ 4.500 lei pasager 6.000 lei

- Costul vânzărilor 1.052 lei vapor + 5.100 lei pasage r (6.152) lei

= Pierderea anului 448 lei va p or -6 0 0 lei pasager (152) lei

B. Extras din bilanţ pentru anul încheiat la 30.09.N:

• Stocuri: datorat de beneficiari 238 (vezi calculu l (d))

• Creanţe (sum e de încasat) 300 (vezi calculu l (e))

» Datorii non -curente

Datorat beneficiarilor 1.300 (vezi calculul (d))

C. Rezolvare:

Punctul de vedere poate fi ilustrat folosind d atele pentru pa sager agre me nt. Beneficiileeconomice ale contractului s-ar putea identifica cu preţul contractual de 10.000 u.m.Obligaţiile transferate beneficiilor economice ce rezultă din contract sunt total costurisuportate, respectiv 3.800 u.m. + 6.800 u.m. = 10.600 u.m. Rezultă aici o„o bligaţie"n etăde 600 u.m. deoarece datoriile depăşesc mărimea activelor. Această valoare de 600 u.m.este recunoscută ca parte a valorii contabile a sumei brute datorate beneficiarilorrezultând din contractul în curs.

-  Exemplul  ilustrativ 114

între societatea Alfa şi societatea Beta se încheie un contract deleasing cu următoarele caracteristici: data semnării contractului1 ianuarie exerciţiul N; durata co ntractului 3 ani; durata d e viaţăa b unu lui 5 ani; sunt p revăzute 3 rate de 200.000 lei, plătibile înultima zi a anului; există posibilitatea exercitării unei opţiuni decum părare la sfârşitul anului 3 la preţul de 60.000 lei; valoareajustă a bu nului la data semnării contractului 461.806 lei; valoareareziduală a activului 70.000 lei; rata implicită a dobânzii din

contractul de leasing 20%. Există o certitudine că la sfârşitulcontractului locatarul va deveni proprietar; metoda de amortizareeste cea liniară.

Conform IAS 17:

( a ) A n a l i z a ţ i î n c e c a t e g o r i e s - a r î n c a d r a a c e s t l e a s i n g , f in an ci ar

s a u o p e r a ţ i o n a l . A r g u m e n t a ţ i ;

( b ) E v i d e n ţ i a ţ i î n f i e c a r e a n î m p ă r ţ i r e a p lă ţ i l o r m i n i m e d e

l e a s i n g ;

Page 433: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 433/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

( c) P r e c i z a ţ i c e î n r e g i s t r ă r i c o n t a b i l e e f e c t u e a z ă l o c a t a r u l î n

p r i m u l a n ;

( d ) P r e c i z a ţ i î n r e g i s t r a r e a c o n t a b i l ă d e e x e r c i t a r e a o p ţ i u n i i d e

c u m p ă r a r e l a s f â r ş i tu l c o n t r a c t u l u i d e l e a s i n g .

R e z o l v a r e :

(a) Contra ctul este clasificat ca leasing financiar deoarece:

(a l )  Durata contractului de leasing de 3 ani acoperă, în cea mai mare parte, duratade viaţă econo mică a activului de 5 ani;

(a2) Locatarul are opţiu nea de a cum păra activul la un preţ estimat a fi suficientde scăzut faţă  de  valoarea justă la data la care opţiunea devine exercitabilă încât, laînceputul contractului de leasing, există certitudinea rezonabilă că opţiunea va fiexercitată.

(a3) Con tractul de leasing îi transferă locatarului titlul de proprietate asupra activulu ipână la sfârşitul duratei contractului de leasing.

(b) Calcularea VAPML:

200.000 lei 200.000 lei 200.000 lei 60.000 leiVAPML = + +  +  = 456.019 lei

1 2 1 22

  1 23

  1 23

Conform IAS 17, locatarul contabilizează activul închiriat la valoarea cea mai micădintre valoarea justă a bunului şi valoarea actualizată a plăţilor minime.

Min (461.806 lei; 456.019 lei) = 456.019 lei

Con form IAS 17, în situaţiile financiare ale locatarului, plăţile în nu mele locaţiei trebuiesă fie repartizate în două componente: cheltuiala financiară  şi  amortizarea solduluidatoriei, astfel:

- l e i -

Data Flux de

trezorerie

D o b â n z i R a m b u r s a r e a

capitalu lu i

S o l d r ă m a s

01.01.N - - - 456.01931.12.N 200.000 456 .01 9x2 0% =

91.204

2 0 0 . 0 0 0 - 9 1 . 2 0 4 =108.796

456.019-108.796 =347.223

31.12.N+1 200.000 347.223 x 20 % =69.445

200.000 - 69.445 =

130.555

347.223- 130.555 =216.667

31.12.N+2 200.000 216 .667 x20% =43.334

2 0 0 . 0 0 0 - 4 3 . 3 3 4 =156.667

216.668-156.667 =60.000

Total 600.000 203.983 396.019 60.000

Page 434: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 434/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

(c) înregistrări contab ile:

(c i )  La data încheierii contractulu i:

456.019 lei Activ  =  Datorii din contracte 456.019 leide leasing financiar

(c2) Plata redevenţei la 31.12.N:

200.000 lei %  =  Contu ri la băn ci 200.000 lei108.796 lei Datorii din contracte

de leasing financiar

91.204 lei Cheltu ieli cudobânzile

(c3) Am ortizarea anu lui N:

Valoare amortizabilă =  456.019 lei -  70.000 lei = 38 6.019 lei

Conform IAS 17, bunul închiriat este amortizat pe durata de utilizare dacă există cer-

titudinea că locatarul va deveni proprietar la sfârşitul contractului.

Amortizarea primului an = 386.019 lei / 5 ani = 77.203 lei:

77.203 lei Cheltuieli cu  =  Am ortizarea 77.203 lei

am ortizarea imobilizărilor corporale

(d) Exercitarea opţiun ii de cum părare:

60.000 lei Alte împ rum utur i/  =  Contu ri la bănc i 60.000 leiDatorii din leasing

Exemplul ilustrativ 115  —

între societatea Alfa (locatar) şi societatea Beta (locator) se înche ie

un contract de leasing financiar cu următoarele caracteristici:data semnării contractului 01.01 .N;

durata contractului 5 ani;

obiectul contractului: un mijloc de transport, cu valoareajustă 5.774 lei;avan sul p lătit 3.000 lei;

sunt prevăzute 5 redevenţe anuale de 1.000 lei fiecare,achitabile la fiecare dată de 31.12 a anului;

Page 435: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 435/550

Domeniul de competen|a;CCJI\ITABILITATE

valoarea reziduală negarantată 800 lei;

valoarea reziduală estimată a mijlocului de transport

2.000 lei;

mijlocul de tran sport este returnat la sfârşitul contractului;

rata implicită a dobânzii din contractul de leasing 10%.

Co nfo rm SAS 17, în cazul loc atorulu i:

(a) Calculaţi investiţia brută în leasing, investiţia netă în

leasing şi venitul financiar neîncasat;

(b) Precizaţi recu noa şter ea iniţială a contractu lui de leasin g;

(c) Precizaţi cum se îm par t în fieca re an plăţile min ime d e

leasing ş i prezentaţi formu lele contabi le pen tru primul an;

(d ) Contabi l izaţi recunoaşterea primiri i mij locului de transpo rt

returnat de locatar.

Rezolvare:

(a) investiţia brută în leasing:

Plăţile minime de leasing cuprind: avansul de 3.000 lei, cele 5 redevenţe anuale de

1.000 lei şi valoarea reziduală negaran tată.

Investiţia b rută în leasing = 3.000 lei + 5 rate x 1.000 lei + 800 lei = 8.800 lei

investiţia netă în leasing = Investiţia brută în leasing actualizată cu rata implicită a

contractului de leasing  3.000 lei + 1.000 lei / (1 + 10%)1  + 1.000 lei / (1 + 10%)2 +

1.000te i/C I + 10%) 3 + 1.000 lei/(1 + 10%) 4+ 1.000 lei/(1 + 10%) 5+ 800 ie i/(1 +10%) 5

= 7.287 lei

Venit financiar nerealizat = 8.800 lei - 7.287 lei- 1.513 lei

(b) Locatorii trebuie să recunoască, în situaţia poziţiei financiare, activele deţinute

în regim de leasing financiar drept creanţe, la o valoare egaiă cu investiţia netă în

leasing, de ci 7.287 lei:

7.287 lei Creanţe din %  7.287 leicontracte de leasing = Venit nerealizat 1.513 lei

Mijloace de transport 5.774 lei

încasarea avansului:

3.000 lei Con turi la băn ci = Crea nţe din 3.000 leicontracte de leas ing

Page 436: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 436/550

Ghid pen tru pregătirea cand idaţilor la examenul de aptitudini

(c) Tratam entul plăţilor minim e de încasat:

Dataf luxulu i detrezorerie

Flux de

trezorerie

Venit f inanciar Ram bursare

princ ipal

Sold rămas

01.01.N - - - 7.287

01.01 .N 3.000 - 3.000 7.28 7-3.0 00 = 4.287

31.12.N 1.000 4.287 x 10% = 428 1 . 0 0 0 - 4 2 8 = 5 7 2 4.287-572 = 3.715

31.12.N+1 1.000 3.715 x 10% = 371 1 . 0 0 0 - 3 7 1 = 6 2 9 3 . 7 1 5 - 6 2 9 = 3 .0 86

31.12.N+2 1.000 3.086 x 10% = 309 1. 00 0- 30 9 = 691 3.086 - 691 = 2.395

31.12.N+3 1.000 2.395 x 10% = 239 1.0 00 -23 0= 76 1 2.39 5-76 1 = 1.634

31.12.N+4 1.000 1.634 x 10% = 163 1.0 00- 163 = 837 1. 63 4- 83 7 = 800

Rata 1:

572 lei Contu ri la băn ci = Creanţe din 572 leicontracte de leasing

Şi venitul financiar:

428 lei Venit nerealizat = Venituri din 428 leidobânzi

(d) Primirea mijloculu i de transport returnat de locatar, pentru valoarea reziduală

negarantată:

800 lei Mijloace de transpo rt = Creanţe din 800 leicontracte de leasing

—   Exemplul ilustrativ 116

Pe baz a IAS 17, contabilizaţi ur mă toa rele tranzacţii de

leaseback la locatarul vânzător, argumentând soluţia a leasă:

(a) O societate a încheiat un contract de leaseback pentru unutilaj în condiţiile: cost 200 lei; amortizarea cumulată până

la data încheierii tranza cţiei 50 lei; durata contractu luide închiriere 5 ani; preţul de vânzare 190 lei. La sfârşitul

perioadei de locaţie, societatea va deveni proprietarabunului.

Page 437: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 437/550

Domeniul de competen|a;CCJI\ITABILITATE

(b) O societate a semn at un contract de leaseback pentru oclădire în condiţiile: cost 200 lei; amortizarea cumulată pânăîn momentul vânzării 30 lei; valoarea contabilă de 170 lei esteega lă cu valoarea justă; iar preţul de vânzare d e 150 lei estemai m ic decât valoarea justă de 170 lei. Pierderea nu estecompensată prin plăţi viitoare de leasing la un nivel sub cel alpreţului pieţei. Contractul de leasing a fost operaţional.

(c) O societate a semn at un contract de leaseback pentru oclădire în condiţiile: cost 200 lei; amortizarea cumulată pânăîn momentul vânzării 30 lei; valoarea contabilă de 170 leieste mai mare dec ât valoarea justă de 140 lei, care este egalăcu preţul de vânzare de 140 lei. Contractul de leasing a fostoperaţional.

Rezolvare:

(a) Dacă la sfârşitul perioadei de locaţie societatea va deven i proprietara bunulu i,clasificăm leasingul ca fiind financiar.

Prin urmare, diferenţa dintre suma rezultată din vânzare de 190 lei şi valoarea contab ilăde 200 lei -  50 lei = 150 lei, egală cu 40 lei, va fi amânată şi amortizată pe perioada de4ani .

(al) Contabilizarea tranzacţiei de leaseback:

248 lei  % = %  248 lei50 lei Am ortizarea Utilaje 200 lei

imob ilizărilor corporale Alte împ rum utur i / 40 lei190 lei Contu ri la bănc i Datorii din leasing

(a2) Am ortizarea pe perioad a contractu lui de leasing: 40 lei / 5 ani = 8 lei/an:

8 lei Alte împ rum uturi / = Contu ri la băn ci 8 leiDatorii din leasing

(b) Preţ de vânza re = 150 lei < valoare justă = 170 lei:

Pierderea nu este comp ensa tă prin p lăţi viitoare de leasing la un nivel sub cel al preţuluipieţei, deci va fi recunoscută imediat în contul de profit şi pierdere.

200 lei % = Constru cţii 200 lei30 lei Am ortizarea

imobilizărilor corporale150 lei Contu ri la băn ci

20 lei Pierderi din contractede leaseback

Page 438: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 438/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

(c) Preţ de vânzare = valoare justă = 140 lei:

Valoare justă 140 lei < valoare contabilă 170 lei, deci diferenţa de 30 lei este recunos

cută imediat ca pierdere.

200 lei % = Constru cţii 200 Iei30 lei Am ortizarea

imobilizărilor corporale140 lei Contu ri la băn ci

30 lei Pierderi din contractede leaseback

—   Exemplul ilustrativ 1 17

La data de 01.08.N, Alfa îi închiriază un echipament firmei Beta

pe o perioadă de 4 ani. Chiriile sunt în valoare de 2.000 lei/lună.

Proprietarul suportă cheltuieli de căutare a chiriaşului de 3.000 lei.

Costul d e achiziţie a instalaţiei 500.000 lei, durata de u tilizare

10 ani, valoarea reziduală 40.000 lei, metoda de amo rtizare liniară.

Alfa acceptă ca locatarul să nu plătească chirie pentru ultimele

5 luni de contract.

Conform IAS 17 şi SIC-15, prezentaţi înregistrările contabile

efectu ate de Alfa ş i de Beta în ani i N, N+1, N+ 2, N+ 3 şi N+4 .

Rezolvare:

I, în reg is t ră r i l e e fe ctuat e de A l fa :

(a) Cheltu ielile de căutare a locatarului:

3.000 lei Echipa me nte = Contu ri la bănc i 3.000 lei

(b) Am ortizarea instalaţiei:

Valoare amortizab ilă = Cost - Valoare reziduală = 500.000 lei - 40.000 lei = 460.000 leiAmortizare anuală = 460.000 lei / 10 ani = 46.000 lei

Amortizare lunară = 46.000 lei / 12 luni = 3.833,3 lei

Amortizarea anului N, d e la 01.08.N pâ nă la 31.12.N = 5 luni x 3.833,3 lei/lună = 19.166,5 lei:

19.166,5 lei Cheltu ieli cu = Am ortizarea 19.166,5 leiamortizarea instalaţiilor

imobilizărilor

Page 439: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 439/550

Domeniul de competen|a;CCJI\ITABILITATE

(c) Repartizarea cotei din cheltuielile de căutare a locatarului aferente anu lui N:3.000 lei x 5 luni anul N (01.08.N  -  31.12.N) / (4 ani perioada de închiriere x 12 luni) =312,5 lei:

312,5 lei Cheltuieli pe  =  Echip am ente 312,5 leinaturi de cheltuieli

Alfa îi acordă o perioadă de gratuitate locatarului. Stimulentele acordate pentru înche-ierea unui contract de locaţie opera ţională se recunosc ca parte integrantă din valoareacontraprestaţiei nete convenite pentru contractul încheiat, indiferent de momentul lacare se efectuează plata (SIC-15).

Chiriile aferente contractului = 2.000 lei/lună x 4 ani x 12 luni -  5 luni de contract în carelocatarul nu plăteşte chirie x 2.000 lei/lună  =  86.000 lei

Locatorul recunoaşte valoarea stimulentelor acordate ca o diminuare a venitului dincontract pe toată perioada contractului prin metoda liniară.

Venit din chirii ce trebuie recunoscut lunar = 86.000 lei/(4 ani x 12 luni) = 1.791,6 lei

Venit din chirii care trebuie recunoscut în N = 1.791,6 lei/lună x 5 luni (01.08.N -31.12 .N)= 8.958 lei

Chirie încasată = 2.000 lei/lună x 5 luni = 10.000 lei:

10.000 lei Contu ri la bănci  =  %Venituri din redevenţe,

locaţii de gestiuneşi chiriiVenituri în avans

(d) Chiriile aferente anu lui N+1:

Venit = 86.000 lei / (4 ani x 12 luni) x 12 luni = 21.500 lei

Chirie încasată = 2.000 lei/lună x 12 luni = 24 .000 lei

24.000 lei Contu ri la bănci = %Venituri din redevenţe,

locaţii de gestiuneşi chirii

Venituri în avans

(e) Chiriile aferente anilor N+2 şi N+3 - idem formu la de mai sus.

(f) Chiriile aferente anu lui N+4:

Venit = 86.000 lei / (4 ani x 12 luni) x 7 luni (01.01 .N+4 - 01.08.N+4) = 12.541,6 lei

Sold cont venit în avans = 1.042 lei anul N + 2.500 lei anul N+1 +2 .50 0 lei anul N+2 +2.500 lei anul N+3 = 8.542 lei:

10.000 lei8.958 lei

1.042 lei

24.000 lei21.500 lei

2.500 lei

Page 440: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 440/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

12.541.6 lei % = Venituri din redevenţe, 12.541,6 lei8.542,0 lei Venituri în avans locaţii de gestiu ne3.999,6 lei Contu ri la bănc i şi chirii

I I. î n r e g i s t r ă r i l e e f e c t u a t e d e B e t a :

Locatarul trebuie să înregistreze totalul stimulentelor ca o reducere a cheltuielilor cuchiria pe toată durata contractului prin metoda liniară.

(a) Chiriile aferente anu lui N:

10.000 lei % = Contu ri la bănc i 10.000 lei8.958 lei Cheltuieli cu redevenţele,

locaţiile de gestiuneşi chiriile

1.042 lei Cheltu ieli în avans

(b) Chiriile aferente anu lui N+1:

24.000 lei % = Contu ri la băn ci 24.000 lei21.500 lei Cheltuieli cu redevenţele,

locaţiile de gestiuneşi chiriile

2.500 lei Cheltu ieli în avans

(c) Chiriile aferente anilor N+2 şi N+3 - idem formu la de mai sus.

(d) Chiriile aferente anulu i N+4:

12.541,6 lei Venituri din redevenţe, = % 12.541,6 leilocaţii de gestiu ne Contu ri la băn ci 3.999,6 lei

şi chirii Cheltuieli în avans 8.542,0 lei

—   Exemplu ilustrativ 113 —

Conform IAS  8 ,  contabi l izaţi următoarele operaţi i efectuate   d eAlfa:

(a) în anul N+1 , în urma controlului intern desfăşurat, se constatăcă entitatea a încasat contravaloarea unei facturi, în sumăde 7.000 lei, fără ca factura resp ectivă să fie înregistrată încontabilitate, la mo me ntul em iterii ei (anul N). Majorările deîntârziere percepute se ridică la 500 lei pentru anul precedentşi 100 lei pentru an ul curent.

Page 441: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 441/550

Domeniul de competen|a;CCJI\ITABILITATE

(b) în februarie N+1, cu ocazia efectuării unor puncta je pentrucreanţele şi datoriile existente la data respectivă, se constată

că s-a omis să se înregistreze în anu l N cheltuieli facturate în

baza unui contract de prestări servicii, în sumă de 50.000 lei.

(c) în anul N s-a descop erit că în anul N-1 nu s-a înregistratîn conturi cheltuiala cu amortizarea, în sumă de 8.000 iei,privind o clădire nou-construită.

(d) în anul N s-a descop erit că anu mite prod use finite care

fuseseră vândute în decursul anului N-1 au fost înregistrate

incorect în stocuri cu valoarea de 15.000 lei în inven tarul făcut

la data dfe 31 . 1 2 . N 4

(e) Nu s-a înregistrat un venit din diferenţe de curs valutar învaloare de 8.000 lei în anul N-1 privind plata unui furnizorextern.

Notă: Cota de TVA este de 24%, cota de impozit pe profit estede 16%.

Rezolvare:

(a l) înregistrarea facturii omise:

8.680 lei Clienţi

Rezultatul reportatprovenit din corectarea

erorilor contabileTVA colectată

8.680 lei

7.000 lei

1.680 lei

(a2) Diferenţa de impozit = 7.000 lei x 16% = 1.120 lei:

1.120 lei Rezultatul reportatprovenit din corectarea

erorilor contabile

Impozit peprofit curent

1.120 lei

(a3) Majoră rile de întârz iere:

600 lei500 lei Rezultatul reportat

provenit din corectareaerorilor contabile

Cheltuieli cudespăgubiri, amenzi

şi pena lităţi

Alte datorii faţă de 600 leibugetu l statului

100 lei

n n

Page 442: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 442/550

Ghid pen tru pregătirea candida ţilor la examenul de aptitudini

(b1) Corectarea erorii privind omiterea înregistrării cheltuielilor facturate în baza

unui contract de servicii:

62.000 lei % = Furnizori 62.000 lei50.000 lei Rezultatul reportat

provenit din corectareaerorilor contabile

12.000 lei TVA ded uctibilă

(b2) Diferenţa de impozit: 50.000 lei x 16% = 8.000 lei:

8.000 lei Imp ozit pe = Rezultatul reportat 8.000 lei

profit curent provenit din corectareaerorilor contabile

(ci ) Corectarea erorii privind cheltuiala cu amortizarea:

8.000 lei Rezultatul reportat = Am ortizarea 8.000 leiprovenit din corectarea clădirii

erorilor contabile

(c2) Diferenţa de impozit: 8.000 lei x 16% = 1.280 lei:

1.280 lei Imp ozit pe  =  Rezu ltatul reportat 1.280 lei

profit curent provenit din corectareaerorilor contabile

(d l) Corectarea erorii privind înregistrarea incorectă în stocuri a vânzării unor bunuri:

15.000 lei Rezultatul reportat  =  Produ se finite 15.000 leiprovenit din corectarea

erori lor contabi le

(d2) Diferenţa de impozit: 15.000 lei x 16% = 2.400 lei:

2.400 lei Imp ozit pe = Rezultatul reportat 2.400 lei

profit curent provenit din corectareaerorilor contabile

(e l) Corectarea erorii privind neînregistrarea diferenţelor de curs valutar aferente

plăţii unui furnizor extern:

8.000 lei Furnizori = Rezultatul reportat 8.000 leiprovenit din corectarea

erorilor contabile

Page 443: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 443/550

Domeniul de competen|a;CCJI\ITABILITATE

(e2) Diferenţa de impozit = 8.000 lei x 16% = 1.280 lei:

1.280 lei Rezulta tul reportat   =  Imp ozit pe 1.280 leiprovenit din corectarea profit curent

erorilor contabile

Exemplul  ilustrativ 119

Un utilaj a fost achiziţionat la valoarea de 200.000 iei la datade 31.12.N-1, durata de viaţă utilă 5 ani, valoare rezidu ală nu lă.Durata d e viaţă utilă răma să a fost revizuită la 7 ani la data de

31.12.N+2.

Co n f o r m I A S 8 , c a l c u l a ţ i a m o r t i z a r e a î n f ie c a r e d i n t r e c e i 3 a n i .

A r g u m e n t a ţ i .

Re z o l v a r e :

Conform IAS 8, în cazul de faţă efectul modificării estimării contabile ar trebui să fiecontabilizat atât în perioada modificării, adică în perioada curentă (N+2), cât şi în pe-rioadele ulterioare, începând cu anul N+3.

Prin urmare:

1. Amortizarea anuală pentru anul N = 200.000 lei / 5 ani = 40.000 lei

2. Am ortizarea anua lă pentru anul N+1 = 200.000 lei / 5 ani = 40.000 lei

3. în cazul de faţă, estimarea duratei de viaţă utilă este de 7 ani la data de 31.12.N+2.Dar această informaţie se va utiliza pentru a contabiliza   şi cheltuiala anului cu-rent, adică N+2.

Prin urmare, durata d e viaţă utilă rămasă = 7 ani +  1  an (anul N+2) = 8 ani

Valoarea rămasă (netă contabilă) la 31.12.N+1 = 200.000 lei - 80.000 lei =  120.000 lei

Durata de viaţă utilă răma să stabilită anterior = 8 ani

Cheltuia la cu am ortizarea anu ală = 120.000 lei / 8 ani = 15.000 lei

-  Exemplul  ilustrativ 120

Alfa construieşte o clădire pentru nevoi proprii. Dobânzileîmprumuturilor contractate pentru această construcţie au fostpână în prezent capitalizate. în cursul anului N, managem entul adecis să schimbe politica contabilă şi să contabilizeze dobâ nzile lacheltuieli ale perioadei, considerând că noua p olitică condu ce lainformaţii m ai fiabile.

Page 444: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 444/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Dobânzile capitalizate au fost de 12.000 lei în anul N-1 şi de31.500 lei în exerciţiile anterioare anulu i N-1.

Situaţia rezultatului global al anului N prezintă: profit înainte dededucerea dobânzilor 120.000 lei; cheltuieli cu dobânzile anuluicurent 10.500 lei. Clădirea riu a fost încă terminată.

în an ul N -1, Alfa a raportat:

- lei -

Profit înainte de deducerea dobân zilor 97.500

Cheltuieli cu do bânzile -

Profit înaintea impozitării 97.500

La înce pu tul an ului N -1, rezultatul reportat a fost de 108.000 lei,iar la sfârşitul exerciţiului N-1, de 205.500 lei.

Cap italul social al lui Alfa este de 36.000 lei. Nu există altecomp onente d e capital propriu.

Excluzând incidenţa fiscală, conform IAS 8:

(a) Prezentaţi un extras din situaţia rezultatului glo ba l pent ru

anii N-1 şi N;

(b) Prezentaţi situaţia mod ificărilor capitalurilor proprii;

( c )  Prezentaţi un extras din note.

Rezolvare:

(a) Extras din situaţia rezultatului globa l:

- lei -

N N-1(retratat)

Profit înainte de deducereadobânzilor

120.000 97.500

Cheltuieli privind do bânzile (10.500) (12.000)

Profit înaintea impozitării 109.500 85.500

(b) Situaţia modificărilor capitalurilor proprii:

- lei -

Capitalsocial

Rezultatreportat

Total

Capitaluri proprii ladeschiderea exerciţiului N-1

36.000 108.000 144.000

i H

Page 445: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 445/550

Domeniul de competen|a;CCJI\ITABILITATE

Capitalsocial

Rezultatreportat

Total

Efectul schimbărilor depolitici

- (31.500) (31.500)

Capitaluri proprii ladeschiderea exerciţiului N-1ajustate

36.000 76.500 112.500

Rezultatul ex erciţiului N-1 - 85.500 85.500

Capitaluri proprii laînchiderea exerciţiului N-1

36.000 162.000 198.000

Rezultatul exerciţiului N - 109.500 109.500

Capitaluri proprii laînchiderea exerciţiului N

36.000 271.500 307.500

(c) Extras din note:

în exerciţiul N, societatea a schimbat politicile referitoare la tratamentul costurilor

îndatorării. în exe rciţiile anterioare, acestea au fost capitalizate.începând cu exerciţiul N,

costurile îndatorării sunt considerate cheltuieli ale perioadei, deoarece managementul

consideră că noua politică conduce la informaţii mai fiabile. Schimbarea de politici

conta bile s-a realizat retroactiv şi  informaţiile comparative pentru exerciţiul N-1 au fost

retratate. Efectele schimbării asupra exerciţiului N-1 şi asupra exerciţiilor anterioare

anului N-1 sunt:

• Efectele asupra exerciţiului N-1:

-  cresc cheltuielile cu dob ânzile: 12.000 lei;

- scade rezultatul exerciţiului: 12.000 lei.

• Efectele asup ra exerciţiilor anterioare anu lui N-1:

scade rezultatul exerciţiului: 31.500 lei;

scad activele imobilizate şi profitul nerepartizat la 31.12.N-1: 12.000 lei +

31.500 lei = 43.500 lei.

—   Exemplul ilustrativ 121 — — — -

în anul N, Alfa a adoptat metoda procentului de finalizare pentru

contabilizarea contractelor de construcţie pe termen lung. în toţi

anii anteriori, Alfa a folosit m etoda finalizării contra ctului. S ituaţiaveniturilor şi a rezultatelor reportate înainte de ajustarea pentru

efectele mo dificării politicii conta bile se prezintă a stfel:

Page 446: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 446/550

Ghid pen tru pregătirea cand idaţilor la examenul de  aptitudini

- lei -

N N-1

Profit net 100.000 120.000

Rezultate reportate sold iniţial 160.000 40.000

Rezultate reportate sold final 260.000 160.000

Profitul net pentru anul N-2 a fost determinat conform

contabilizării prin metoda procentului de finalizare.

Diferenţele de venit conform metodei procentului de finalizare se

prezintă astfel:Toţi anii înainte de N-1 30.000 lei; efectul pentru anu l N-1

25.000 lei; total la încep utu l anu lui N -2 55.000 lei; efect pen tru

anu l N 30.000 lei.

Excluzând incidenţa fiscală, conform IAS 8:

(a) Prezentaţi un extras din situaţia rezultatului glo ba l pentr u

anii N-1 şi N;

(b) Prezentaţi situaţia mod ificărilor capitalurilo r proprii;

(c) Prezentaţi un extras din note .

Rezolvare:

(a) Extras din situaţia rezultatului glob al pentru anii N-1 şi N:

- lei -

N N-1

(retratat)

Prof it net 100.000 120.000 + 25.000   =  145.000

(b) Situaţia mod ificărilor capitalurilor proprii:

- lei -

N N-1

Rezultate reportate sold iniţial 160.000 40.000

Modificarea politicii conta bile 55.000 (30.000 + 25.000) 30.000

Rezultate reportate sold iniţialrecalculat

215.000 70.000

Profit net 100.000 145.000

Rezultate reportate sold final 315.000 215.000

a n

Page 447: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 447/550

Domeniul de competen|a;CCJI\ITABILITATE

(c) Extras din note:

în anul N, Alfa şi-a modificat politica de contabilitate pentru veniturile şi costurile con-

tractelor de construcţie pe termen lung, de la metoda de finalizare a contractului lametoda procentului de finalizare. Această modificare a politicii contabile a fost con-

tabilizată retrospectiv. Situaţiile financiare comparative au fost revizuite pentru afi conforme modificării de politică contabilă. Efectul acestei modificări este acela

de a majora venitul din contracte la 30.000 lei în anul N şi la 25.000 lei în anul N-1.Rezultatele reportate la deschidere pentru anul N-1 au fost majorate la 30.000 lei, sumă

ce reprezintă valoarea ajustării relative la perioadele anterioare anului N-1. Etapele înîntocmirea situaţiilor financiare revizuite sunt:

(c i) Situaţia venitu lui pe anu l N nu este ajustată, deoarece ea reflectă deja aplicareanoii politici.

(c2) Situaţia venitulu i pe anul N-1 este recalculată astfel:

Profit raportat anterior = 120.000 lei

Efectui modificării politicii contabile = 25.000 lei

Recalculat = 120.000 lei + 25.000 lei = 145.000 lei

(c3) Sold ul iniţial al rezultatelor reportate pentru anul N-1 a fost recalculat pentru areflecta o majorare de 30.000 lei ce reprezintă valoarea ajustării legate de perioadele

anterioare anului N-1. Soldul de deschidere pentru anul N a fost ajustat la 55.000 lei,

care reprezintă efectul modificării la începutul anului N.

Exemplul  ilustrativ 122

O societate comercială raportează următoarele rezultate (profit net):

- An ul 1:1a 31.12 anul  1  - 20.000.000 lei;Anu l 2: la 31.12 anul 2 - 9.000.000 lei;

- An ul 3: la 31.12 anu l 3 - 35.000.000 lei.

Numărul de acţiuni com une emise la 01.08 anul  1  este de13.000.000 de acţiuni. Evidenţa în timp a acţiunilor este redată în

tabelul de mai jos:

01.01 anul 3 Sold iniţial acţiuni 13.000.000 acţiuni

01.06 anul 3 Răscumpărare 300.000 acţiuni

01.07 anul 3 Emisiune acţiuni 1.000.000 acţiuni

Conform IAS 33, calculaţi rezultatul pe acţiune de bază (RAB) în

fiecare dintre cei 3 ani.

Page 448: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 448/550

Ghid pen tru preg ătirea candidaţilor la examenu l  de  aptitudini

Rezolvare:

• Num ărul de acţiuni comun e aflate încirculaţie la începutul exerciţiului

13.000.000 acţiuni

- Acţiuni răscumpărate(iun., iul., aug ., sept., oct., nov., de c.)

300.000 acţiun i x 7 luni / 12 luni =

175.000 acţiuni

+ Acţiuni emise(iul., aug., sept., oct., nov., dec.)

1.000.000 acţiuni x 6 luni /12 luni =

500.000 acţiuni

= Media ponderată 13.325.000 acţiuni

RA B 1  = 20.000.000 iei / 13.000.000 acţiuni = 1,53 lei/acţiune

RAB 2 = 9 .000.000 lei / 13.000.000 acţiun i & 0,69 iei/acţiune

RAB 3 - 35.000.000 lei / 13.325.000 acţiun i = 2,62 lei/acţiune

Exemplul ilustrativ 12 3 —

O societate comercială raportează următoarele rezultate (profit net):

- Anu l 1: la 31.12 anul 1  - 20.000.000 lei;

- Anu l 2: la 31.12 anu l 2 - 9.000.000 lei;

- Anu l 3: la 31.12 anu l 3 - 35.000.000 lei.Numărul de acţiuni comune aflate în circulaţie până la 30.08

anul 3 este de 13.000.000 de acţiuni. Emisiunea gratuită de acţiuni

are loc la 01.09 anul 3 astfel: câte 3 acţiuni co mu ne pentru fiecare

4 acţiuni comune în circulaţie ia 30.08 anul 3.

Conform iAS 33, caiculaţi rezultatul pe acţiune de bază (RAB) în

fiecare dint re cei 3 ani.

Rezolvare:

Conform IAS 33, în căzui în care sunt emise în m od gratuit acţiuni comune, aceste emi-siuni cresc numărul de acţiuni comune în circulaţie, dar nu măresc resursele existente.

Numărul de acţiuni comune în circulaţie se ajustează pentru a reflecta variaţia nu-

mărului acestora, ca şi cum operaţiunea ar fi avut loc la începutul primului exerciţiu

reportat.

Numărul de acţiuni comune aflate în circulaţie după emisiune = 3 acţiuni comune

emise gratuit x 13.000.000 acţiuni aflate în circulaţie / 4 acţiuni comune din circulaţie

= 9.750.000 acţiuni

Page 449: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 449/550

Dom eniul de competen|a;CCJI\ITABILITATE

RA B 1  = 20.000.000 lei / (13.000.000 acţiuni + 9.750.000 acţiuni) = 0,87 lei/acţiune

RAB 2 = 9.000.000 lei / (13.000.000 acţiun i •+• 9.750.000 acţiuni) = 0,39 lei/acţiune

RAB 3 = 35.000.000 lei / (13.000.000 acţiun i + 9.750.000 ac ţiuni) = 1,53 lei/acţiune

Exemplul  ilustrativ 124

O societate comercială raportează următoarele rezultate (profit net):

- Anu l 1:1a 31.12 anul 1  - 20.000.000 lei;

- Anu l 2: ia 31.12 anul 2 - 9.000.000 lei;An ul 3: la 31.12 anul 3 - 35.000.000 iei.

Numărul de acţiuni comune aflate în circulaţie înainte deemiterea DS este de 13.000.000 de acţiuni. Emisiunea acţiunilor

are loc astfel: 2 acţiuni noi p entru fiecare 5 acţiuni aflate încirculaţie. Preţul de exercitare este de 1,4 lei/acţiune com ună , iar

valoarea justă a unei acţiuni com une exact înainte de exercitareaia 01.10 an ul 2 este de 2,5 lei/acţiune.

Conform iAS 33, calculaţ i rezultatul pe acţ iune de bază (RAB) înfiecare dintre cei 3 an i.

Rezolvare:

(a) Num ărul total de acţiuni com un e aflate în circulaţie:

(a l) Acţiuni noi emise = 2 acţiuni noi em isex 13.000.000 acţiuni în circula ţie/5 acţiuniîn circulaţie = 5.200.000 acţiuni

(a2) Num ărul total de acţiuni comu ne aflate în circulaţie - 13.000.000 acţiuni +5.200.000 acţiuni emise = 18.200.000 acţiuni comune aflate în circulaţie

(b) Valoarea teoretică pe acţiune = [(2,5 lei/acţiune x 13.000.000 acţiuni) + (1,4 Iei/ac-

ţiune x 5.200.000 acţiuni)] / (13.000.000 acţiuni + 5.200.000 acţiuni) = 2,18 lei/acţiune

(c) Factor de ajustare = 2,5 lei/acţiune / 2,18 lei/acţiune = 1,14

(d) RAB 1  recalculat = 20.000.000 lei / (13.000.000 acţiuni x 1,14) = 1,34 lei/acţiune

RAB 2 recalculat = 9.000.000 lei / [(13.000.000 acţiuni x 1,14 x 9 luni / 12 luni) +

(18.200.000 acţiuni x 3 luni /12 luni)] = 0,57 lei/acţiune,

u n d e 3 = n r . d e l u n i d u p ă e x e r c i t a r e a d r e p t u r i l o r , r e s p e c t i v o c t . , n o v . , d e c

RAB 3 recalculat = 35.000.000 lei / 18.200.000 acţiuni = 1,92 lei/acţiune

Page 450: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 450/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

-  Exemplul ilustrativ 1 25

O societate prezintă următoarele date:

Profitul net 35.000.000 lei; numărul de acţiuni emise la 01.08

anul  1 13.000.000 de acţiuni; societatea are emise ob ligaţiun i cu

dobân dă de 10% convert ibi le cu suma pr incipalului de

70.000.000 lei plătibile în 10 ani; fiecare obliga ţiune cu valoarea

nominală de 1.000 lei/obligaţiune este convertibilă la cererea

acţionarului în 100 de acţiuni comune; în anul 2 nu s-au

convertit acţiuni. Conve rsia tuturor acţiunilor are loc la 01.08anul 3.

Conform IAS 33, calculaţi rezultatul pe acţiune de bază (RAB) şi

rezultatul pe acţiune diluat (RAD).

Rezolvare:

• Profit net 35.000.000 iei

• Acţiuni com une în circulaţie 13.000.000 acţiuni

RAB 3 = 35.000.000 lei / 13.000.000 acţiuni 2,69 lei/acţiune

• Obligaţiuni convertibile = 70.000.000 lei /1.000 lei/obligaţiune

70.000 obligaţiuni

• Cheltuieli cu dobâ nda = 70.000.000 lei x 10% =

7.000.000 lei

7.000.000 lei

• Impozit pe profit aferent cheltuielii cu dob ând a =

7.000.000 lei x 16%

1.120.000 lei

• Profit net ajustat = 35.000.000 lei + 7.000.000 lei -1.120.000 lei

40.880.000 lei

• Numărul de acţiuni rezultat din conversie =70.000 obligaţiuni x 100 acţiuni / 1 obligaţiune

7.000.000 acţiuni

Numărul de acţiuni totale în circulaţie =

13.000.000 acţiuni + 7.000.000 acţiuni

20.000.000 acţiuni încirculaţie

RA D = 40.880.000 lei / 20.000.000 acţiuni =  2,044 lei/acţiune

Page 451: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 451/550

Domeniul de competen|a;CCJI\ITABILITATE

-  Exemplul ilustrativ 1 26

O societate prezintă următoarele date:

Profitul net 35.000.000 lei; media ponderată a acţiunilor comuneîn circulaţie 13.000.000 de acţiuni; valoarea justă medie a uneiacţiuni comu ne în a nul 3 este de 2,5 lei; media ponderată aacţiunilor cu opţiune ataşată în anul 3 este de 5.000.000 deacţiuni; preţul de exercitare a acţiunii comune cu opţiune ataşatăîn anul 3 este de 1 leu /acţiune.

Conform IAS 33, calculaţi rezultatul pe acţiune diluat (RAD).

Rezolvare:

- acţ iuni-

• Acţiuni cu opţiune ataşată 5.000.000

Acţiuni ce ar fi fost emise la valoarea justă  =5.000.000 acţiuni cu opţiune ataşată x  1 leu/acţiune /2,5 lei/acţiune

2.000.000

+ Media pond erată a acţiunilor aflate în circulaţie iniţial 13.000.000

= Media pond erată a acţiunilor recalculată 16.000.000

RAD = 35.000.000 lei / 16.000.000 acţiuni = 2,18 lei/acţiune

Exemplul ilustrativ 1 2 7

O societate prezintă următoarele date:

Profitul net din activitatea de e xploatare 20.000.000 lei; profitulnet general 30 .000.000 lei; acţiuni în circulaţie 4.000.000 d eacţiuni; acţiuni preferenţiale convertibile în număr de 1.000.000,ce dau drept la un dividend preferenţial de 5 lei/acţiunecomună convertibilă; conversia are loc la raportul de  1 acţiunepreferenţială / 5 acţiuni comu ne; obligaţiuni convertibile cu 15%dobândă pe an la o valoare de 8.000.000 lei ce vor fi convertibileîn acţiuni pentru fiecare 10.000 lei/obligaţiune valoare nominală;acţiuni potenţiale din contracte de acţiuni în circulaţie 4.000.000,cu un preţ de exercitare de 2.000 lei/acţiune; preţul mediu alacţiunii comune 5.000 lei/acţiune.

Conform IAS 33, calculaţi rezultatul pe acţiune de bază (RAB) şi

rezultatul pe acţiune diluat (RAD).

Page 452: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 452/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Rezolvare:

Etapa  1. Calculul RAB:

Dividende preferenţiale = 1.000.000 acţiuni preferenţiale convertibile x 5 lei/acţiunecomună convertibilă dividend / 1  acţiune preferenţială = 5.000.000 lei

(30.000.000 lei profitul net gen eral - 5.000.000 lei dividende preferenţiale) / 4.000.000 ac-ţiuni =6,25 lei/acţiune

(20.000.000 lei profitul net din activitatea de exploatare  -  5.000.000 lei dividendepreferenţiale)  / 4.000.000 acţiuni =  3,75 lei/acţiune

Etapa 2. Determinarea diluării pentru fiecare tip de acţiune:

(a) Efectul asupra rezultatului pe acţ iune:• Acţiun ile preferenţiale dim inue ază profitul net cu valoarea dividen delor prefe-

renţiale de 5.000.000 lei;

• Op ţiunile nu au niciun efect asupra profitului;

• Ob ligaţiun ile măresc profitul net cu  valoarea dobânzi i - impozitul pe prof it .

Dobânda = 8.000.000 lei x 15% = 1.200.000 lei

Imp ozitul p e profit aferent = 1.200.000 lei x 16%  =  192.000 lei

Profitul net creşte cu 1.200.000 lei - 192.000 lei = 1 .008.000 lei

(b) Acţ iuni c om une ce vor fi emise:

Tip Calcul Acţ iunic o m u n e

Acţiuni

preferenţiale

(1.000.000 acţiuni preferenţiale x 5 acţiuni comune) /1 acţiune preferenţială

5.000.000

Opţiuni Acţiuni com une în circulaţie 4.000.000 acţiuni

-  Acţiuni ce s-ar fi emis(4.000.000 acţiuni potenţiale x2.000 lei/acţiune/5.000 lei/acţiune)

- 1.600.000 acţiuni

2.400.000

Ob ligaţiun i 8.000.000 lei / 10.000 lei/obligaţiune 800

(c) Efectul rezultat pe ac ţ iune /  acţ iuni suplimentare emise:

• Acţiun i preferenţiale 5.000.000 lei / 5.000.000 acţiuni comu ne =  1 leu/acţiune;

• Opţiuni = 0;

• Obligaţiuni  =  1.008.000 lei /  800 acţiuni comune = 1.260 lei/acţiune.

Ordinea în care se iau în considerare aceste titluri este cea descrescătoare diluăriiasupra rezultatului pe acţiune, de la cele mai diluate la cele mai puţin diluate, astfel:

Page 453: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 453/550

Domeniul de competen|a;CCJI\ITABILITATE

(1) opţiuni = 0 lei/acţiune; (2) acţiuni preferenţiale = 1 leu/acţiune; (3) obligaţiuniconvertibile = 1.260 lei/acţiune.

Etapa 3. Efectul asupra numărului de control al fiecărei categorii de acţiuni analizat înordinea diluării:

Tip Profit net dinexploatare

(lei)

Număr deacţiuni

Profit net dinexploatare / Număr

de acţiuni(lei/acţiune)

Profit net dinexploatare

15.000.000 4.000.000 3,75

Opţiuni 0 4.000.000 +  2.400.000=  6.400.000

15.000.000/6.400.000= 2,34

Acţiunipreferenţiale

15.000.000 +  5.000.000= 20.000.000

6.400.000 +  5.000.000=  11.400.000

20.000.000/11.400.000= 1,75

Obligaţiuniconvertibile

20.000.000+1.008.000= 21.008.000

11.400.000 + 800= 11.400.800

21.008.000/11.400.800= 1,84

Deoarece obligaţiunile convertibile cresc valoarea profitului net din activitatea de ex-ploatare pe acţiune, acestea nu se iau în calculul rezultatului pe acţiune diluat.

Etapa 4 . Determinarea RAD:

Tip Profit net total(lei)

Număr de acţ iuni RA D(lei/acţiune)

Rezultatul net peacţiune

Opţiuni

Acţiunipreferenţiale

25.000.000

+ 0

+ 5.000.000

4.000.000

+ 2.400.000

+ 5.000.000

30.000.000 11.400.000 2,63

[—   Exemplul ilustrativ 12 3

Se cunosc următoarele informaţii privind exerciţiul N:

- u.m. -

Profit înainte de impozitare 120.000

Impozit pe profit 20.000

Profit după impozitare 100.000

Page 454: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 454/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Au fost repartizate dividende în valoare de 50.000 u.m., din care40.000 u.m. pentru acţiuni preferenţiale şi 10.000 u.m. pentru

acţiuni ordinare. La începutul exerciţiului existau în circulaţie20.000 de acţiuni ordinare. La 30.09.N au fost emise 6.000 de

acţiuni.

Calculaţi rezultatul pe ac ţiune de bază con form cerinţelor IAS 33.

Rezolvare:

Rezultatul net aferent acţiunilor ordinare = 100.000 u.m. - 40.000 u.m. = 60.000 u.m.

Numărul mediu ponderat al acţiunilor în circulaţie = 20.000 acţiuni + 6.000 acţiuni x3 luni / 12 luni =  21.500 acţiuni

Rezultatul pe acţiune de  bază  = 60.000 u.m. / 21.500 acţiuni = 2,79 u.m./acţiune

Exemplul ilustrativ 129

La începutul anului N, societatea Alfa are 100.000 de acţiuni

ordinare în circulaţie. La 01.04.N, Alfa şi-a majorat ca pitalul

prin emiterea a 20.000 de a cţiuni în n umerar, iar pe 01.06.N a

răscumpărat 12.000 de acţiuni proprii, din care 9.000 de acţiuniau fost vând ute pe 01.11 .N. La data d e 01.10.N, AGA a societăţii

Alfa a decis distribuirea d e dividend e sub formă de a cţiuni la o

rată de distribuire de 20% , iar la 01.12.N a decis o divizare a valorii

acţiunilor cu un factor de divizare de 2.

Calculaţi numărul mediu de acţiuni ordinare în circulaţie

conform cerinţelor IAS 33.

Rezolvare:

Evoluţia numărului de acţiuni ordinare în circulaţie în exerciţiul N:

Data Eveniment Număr de acţ iuniordinare

01.01.N Numărul de acţiuni ordinare în circulaţie laînceputul anului

100.000

01.04.N Emisiunea a 20.000 acţiuni 120.000

01.06.N Răscumpărarea a 12.000 acţiuni proprii 108.000

Page 455: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 455/550

Domeniul de competen|a;CCJI\ITABILITATE

Data Eveniment Număr de acţ iuniordinare

01.10.N Distribuirea de dividen de sub formă deacţiuni la o rată de distribuire de 20%(număr de acţiuni emise = 20 % x108.000 acţiuni = 21.600 acţiuni)

129.600

01.11.N Vânzarea a 9.000 acţiuni proprii 138.600

01.12.N Divizarea valorii acţiunilor cu un factor dedivizare de 2

277.200

31.12.N Num ărul de acţiuni ordinare în circulaţie la

sfârşitul an ului

277.200

Numărul mediu de acţiuni ordinare   =  2 x [1,2 x (100.000 acţiuni x 3 luni  /  12 luni  +120.000 acţiuni x 2 luni / 12 luni +  108.000 acţiuni x 4 luni / 12 luni) +  129.600 acţiuni x1 lună/ 12 luni + 138.600acţiuni x l lună /  12 luni] + 277.200 acţiunix1 lună/ 12 luni= 262.200 acţiuni

-  Exemplul ilustrativ 130  —

Se cunosc următoarele informaţii cu privire la societatea ABC:

Rezultatul aferent acţiun ilor ordinare: 7.000.000 u.m.;

Num ărul de acţiuni ordinare în circulaţie: 6.200.000 d e acţiuni.

La începu tul anu lui N, societatea ABC a emis 3.000 de obligaţiuniconvertibile la valoarea nominală de 1.000 u.m./acţiune.împru mu tul este rambursabil peste 3 ani. Dobân da este plătităanual la sfârşitul anului. Rata anuală a dobânzii este de 7%. Rataanuală a dobânzii pentru un împru mu t similar fără opţiuneade conversie este de 9%. D obân da deductibilă fiscal estereprezentată de fluxul monetar. Cota de impozit pe profit este de16%. Fiecare obligaţiune este convertibilă în 350 de acţiuni.

Să se calculeze rezultatul pe acţiune de bază şi rezultatul pe

acţiune diluat conform cerinţelor IAS 33.

Rezolvare;

împrumutul obligatar este descompus conform IAS 32 în componenta de datorie şicomponenta de capitaluri proprii, astfel:

Com ponen ta d e datorie 2.848.122 u.m. = 210.000 u.m. / (1  + 9%) +  210.000 u.m. / (1  +9% )2 + 3.210.000 u.m. / (1  + 9%)3

Page 456: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 456/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de  aptitudini

Componenta de capitaluri proprii 151.878 u.m. = 3.000.000 u.m. - 2.848.122 u.m.

Societatea primeşte o ded ucere fiscală de 210.000 u.m., economisind impozit exigibil

de 210.000 u.m. x 16% = 33.600 u.m. Cheltuiala cu dobânda înregistrată în conturile

societăţii este de 9% x 2.848.122 u.m.   =  256.331 u.m. Pentru 16% x (256.331 u.m. -

210.000 u.m.) = 7.413 u.m., ABC înregistrează un venit din impozit amân at. Econom ia

totală de impozit de care nu se mai beneficiază în cazul conversiei este de 33.600 u.m.

+ 7.413 u.m. = 41.013 u.m.

Rezultat pe acţiune de bază = 7.000.000 u.m. / 6.200.000 acţiuni = 1,129 u.m./acţiune

Profit net aferent acţiunilor o rdinare (u.m.) 7.000.000

(+) Dobâ ndă econ omisită (u.m.) 256.331(-) Reducerea de impozit de care nu se mai beneficiază (u.m.) 41.013

(=) Rezultat diluat (u.m.) 7.215.318

Acţiuni ordinare în circulaţie (număr de acţiuni) 6.200.000

Acţiun i potenţiale (3.000 obliga ţiuni x 350 acţiuni) (num ărde acţiuni) 1.050.000

Număr total de acţiuni 7.250.000

Rezultat pe acţiune diluat (u.m./acţiune) 0,995(7.215.318 u.m. / 7.250.000 acţiun i)

Exemplul ilustrativ 131

în cursu l exerciţiului N-2, societatea Alfa a emis 20.000 d e

obligaţiuni convertibile în acţiuni. Cheltuiala cu do bând a

înregistrată de societatea Alfa a fost de 20.000 u.m. Raportul

de conversie este de 150 de acţiuni pentru 100 de obligaţiuni.

La începutul exerciţiului N, societatea avea 50.000 de acţiuni

ordinare în circulaţie. Rezultatul net aferent acţiunilor ordinare al

exerciţiului N a fost de 900.000 u.m. Cota de im pozit p e profit este

de 16%.

Calculaţi rezultatul pe acţiune de bază şi rezultatul pe acţiunediluat conform cerinţelor IAS 33.

Rezolvare:

Rezultatul pe acţiune d e bază =  900.000 u.m. / 50.000 acţiuni

Determinarea rezultatului pe acţiune diluat:

= 18 u.m./acţiune

Page 457: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 457/550

Domeniul de competen|a;CCJI\ITABILITATE

Profit net aferent a cţiunilor ord inare (u.m.) 900.000

(+) Dobând ă econom isită (u.m.) 20.000

(-) Reducerea de impozit de care nu se mai beneficiază (u.m.)(16% x 20.000 u.m.)

3.200

(=) Rezultat diluat (u.m.) 916.800

Acţiuni ordinare în circulaţie (număr de acţiuni) 50.000

Acţiuni potenţiale (20.000 ob ligaţiuni x 150 acţiuni /10 0 obligaţiuni)(număr de acţiuni)

30.000

Număr total de acţiuni 80.000

Rezultat pe acţiune diluat (u.m./acţiune)(916.800 u.m. / 80.000 acţiuni) 11,46

-  Exemplul  ilustrativ 152

întreprinderea Alfa are 2.000.000 de acţiuni ordinare în circulaţie

în exerciţiul N.în virtutea unu i acord încheiat în urma un ei grupări

de întreprinderi recente:

vo r fi  emise 100.000 de acţiuni pentru fiecare punct de

desfacere deschis în exerciţiul N;

vo r fi emise 500 de acţiuni ordinare pentru fiecare 100.000 u.m.

de rezultat net consolidat peste 500.000.000 u.m. pentru

anul N.

întreprinderea a deschis două centre de desfacere, unul la 01.05

şi altul la 01.09. Rezultatul net consolida t la sfârşitul fiecărui

trimestru se p rezintă astfel:

- 400.000.000 u.m. la 31.03;

- 600.000.000 u.m. la 30.06;

450.000.000 u.m. ia 30.09 (include o pierdere din operaţii

discontinue de 200.000 u.m.);

- 700.000.000 u.m. la 31.12.

Să se calculeze rezultatul pe acţiune de bază şi rezultatul pe

acţiune diluat conform cerinţelor IAS 33.

Rezolvare:

Calculul rezultatului pe acţiune de bază se prezintă astfel:

m i

Page 458: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 458/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Trim. 1 Trim.  II Trim.  III Trim.  IV Anual

Rezultatul  netconsolidat

(u.m.)

400.000.000 200.000.000 (150.000.000) 250.000.000 700.000.000

Numărul  de

acţiuni

ordinare î ncirculaţie

2.000.000 2.000.000 2.000.000 2.000.000 2.000.000

Numărul

suplimentar  deacţiuni

condiţionat  de

deschidereacentrelor  dedesfacere

100.000x2/3

=  66.667

100.000  +100.000x1/3

=  133.333

200.000 100.000 x8/12 +

100.000 x4/12 =

66.667  +33.333  =100.000

Numărul

suplimentar  deacţiuni

condiţionat  de

depăşirea

rezultatului

consolidat  de500.000.000

u.m.

Numărul total

de acţiuni

2.000.000 2.066.667 2.133.333 2.200.000 2.100.000

Rezultatul  pe

acţiune  de

bază (u.m.)

200 96,77 (70,31) 113,63 333,33

Determinarea rezultatului p e acţiune diluat:

Trim 1 Trim II Trim III Trim IV Anual

Rezultatul netconsolidat (u.m.)

400.000.000 200.000.000 (150.000.000) 250.000.000 700.000.000

Numărul deacţiuni ordinare

în  circulaţie

2.000.000 2.000.000 2.000.000 2.000.000 2.000.000

Numărul

suplimentar d eacţiuni

condiţionat d edeschiderea

centrelor dedesfacere

100.000 200.000 200.000 200.000

Page 459: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 459/550

Domeniul de competen|a ;CCJI\ITABILITATE

Trim. 1 Trim. II Trim. III Trim. IV Anual

Numărulsuplimentar deacţiunicondiţionat dedepăşirearezultatuluiconsolidat de500.000.000 u.m.

(600.000.000  -500.000.000) /100.000x500

=  500.000

(700.000.000 -500.000.000) /100.000x500

=  1.000.000

(700.000.000 -500.000.000) /100.000x500

=  1.000.000

Numărul totalde acţiuni

2.000.000 2.600.000 2.200.000 3.200.000 3.200.000

Rezultatul pe

acţiune diluat(u.m.)

200 76,92 (68,18) 78,12 218,75

-  Exemplu ilustrativ 133 —

Se cunosc următoarele informaţii la 31.12.N:

acţiuni ord inare în circulaţie 1.000.000;

rezultat din operaţii con tinue (profit) 15.000.000 u.m.;

dividende pentru acţiunile preferenţiale 5.000.000 u.m.;

pierdere din întreruperi de activităţi 2.000.000 u.m.;preţul mediu ai acţiunilor 85 u.m.

întreprinderea a emis în exerciţiul N-1:

opţiuni de cumpărare pe 100.000 de acţiuni ordinare lapreţul de exercitare de 70 u.m./acţiune.Toate opţiunile sunt

exercitate la 01.04.N. Preţul me diu de la 01.01 .N până la01.04.N a fost de 80 u.m.;

200.000 de acţiuni preferenţiale convertibile, dividendul pe o

acţiune preferenţială este de 8 u.m./acţiune. Fiecare acţiunepreferenţială este convertibilă în două acţiuni ordinare. Până

la sfârşitul anu lui N nu a avu t loc nicio conversie;

obligaţiuni convertibile în acţiuni ordinare cu un principal de100.000.000 u.m. (emise la valoarea nominală de 1.000 u.m.)şi dobâ ndă de 8%. Fiecare 1.000 de obligaţiuni sunt

convertibile în 20 de acţiuni ordinare. Cota de impozitare este

de 16%.Toate obligaţiunile sunt convertite în acţiuni la

01.05.N.

Să se calculeze rezultatul pe acţiune de bază şi rezultatul pe

acţiune diluat.

Page 460: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 460/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Rezolvare:

Creşterea rezultatului atribuibil acţiunilor ordinare la conversia acţiunilor ordinare po-

tenţiale:

Creşterearezultatului

C reşterea numărulu imediu de acţ iuni ordinare

Rezultat peacţ iune

supl imentar

Opţiuni 100.000 acţiun i X(80 u.m./acţ iune-70 u.m./acţiune)/80 u.m./acţiune x

3 luni /12 luni = 3.125 acţiuniAcţiuni

preferenţialeconvertibile

200.000 acţiuni x8 u.m./acţiune =

1.600.000 u .m.

2x200.000 acţ iuni =400.000 acţiuni

4 u.m./acţiune

Obligaţiuniconvertibile

100.000.000 u.m. x8 % x ( 1 0 0 % - 1 6 % )

x4 luni/ 12 luni =2.240.000 u.m.

100 x 20 acţiuni x4 luni /12 luni = 666 acţiuni

3.363 u.m./acţiune

Ordinea de includere a elementelor în calculul rezultatului diluat este:

opţiuni;

acţiuni preferenţiale;obligaţiuni convertibile.

Rezultat din o peraţ i icontinue atribuibi lacţ iuni lor ordinare

(u.m.)

Acţ iuniordinare

Sumă peacţ iune

Suma iniţială 10.000.000 1.000.000 10

Efectul opţiunilor - 3.125

10.000.000 1.003.125 9,968(diluante)

Efectul acţiunilorpreferenţiale

1.600.000 400.000

11.600.000 1.403.125 8,267(diluante)

Efectul obligaţiunilorconvertibile

2.240.000 666

13.840.000 1.403.791 9,859(nondiluante)

Page 461: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 461/550

Domeniu l  de  competen|a;CCJI\ITABILITATE

- u.m. -

Rezultat pe acţ iunede bază

Rezultat pe acţ iunediluat

Profit din operaţii continue atribuibilacţiunilor ordinare

10 8,267

Pierdere din întreruperi d e activităţiatribuibilă acţiunilor ordinare

(2) (2.000.000) /1 .403.125 = 0,42 5)

Profit atribuibil acţiunilor ordinare 8 6,842

—   Exemplu ilustrativ 13 4

Extrasul la închide rea exerciţiului financiar N al entităţii Alfa SA seprezintă astfel:

O clădire cu valoarea netă contabilă de 10.000 euro, achiziţionatăla 30.02.N-3; un echipament achiziţionat la costul de 3.000 euro, ladata d e 15.07.N-3, şi reevaluat la 31.12.N-1 la 9.000 euro; cheltu ieliîn avans 500 euro efectuate la 03.04.N; provizioane pentru garanţiiacordate clienţilor constituite la 31.12.N-1 în valoare de 400 euro;un stoc de mărfuri cumpărat la 17.08.N-2 în valoare de 200 euro;un stoc de materii prime cum părat la 30.07.N-1 la costul de

1.000 euro şi depreciat pentru suma de 200 euro la închidereaexerciţiului N; o datorie de 300 euro faţă de un furn izor externcorespunzătoare unei achiziţii efectuate la 25.11 .N; o creanţă de1.500 euro asupra unui client extern corespunzătoare unei vânzăriefectuate la 12.08.N; beneficiile angajaţilor achitabile în numerar1.600 euro.

Cursurile de sch imb au fost (lei/euro):

Anul N-3 Anul N-2 Anul N-1 AnuIN

30.02 15.07 31.12 17.08 31.12 30.07 31.12 03.04 12.08 25.11 31.12

2 2,1 3 3,5 3,8 4,2 4,5 5 5,6 5,2 6

Conform IAS 21, determinaţi valorile care se vor înscrie însituaţia poziţiei financiare de la 31.12.N.

Rezolvare:

La fiecare dată a bilanţului:

• elemen tele mon etare  exprimate în valută vor fi convertite utilizându-se  cursulde închidere;

Page 462: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 462/550

Ghid pen tru pregătirea cand idaţilor la  examenul de a ptitudini

• elem entele nemone tare exprim ate în valută evaluate pe baza costului istoricvo r fi convertite la cursul de schimb de la data efectuări i tran zacţiei ;

• e lemen tele n emo n etare  exprimate în valută evaluate  la valoarea justă  vor ficonvertite uti l izându-se  cursul de schimb din data la care a fost determinatăvalorarea justă.

E lemen te Su m a îneuro

Cu rs u l d es ch imb

(lei/euro)

S u m a

convertită

(în iei)

0 clădire achiziţionată la 30.02.N-3 10.000 2 20.000

Un echipament achiziţ ionat la costul de

3.000 euro, la data d e 15.07.N-3, şireevaluat la 31.12.N-1  la 9.000 euro

9.000 4,5 40.500

Cheltuieli în avans efectuate la 03.04.N 500 5 2.500

Provizioane pentru garanţii acordateclienţilor constituite la 31.12.N-1

400 6 2.400

Un stoc de mărfuri cumpărat la 17.08.N-2 200 3,5 700

Un stoc de materii prime cum părat la30.07.N-1 la costul de 1.000 euro şidepreciat pentru sum a de 200 euro laînchiderea exerciţiului N (1.000 euro -200 euro depreciere = 800 euro)

800 6 4.800

O datorie de 300 euro faţă de un furnizorextern, corespunz ătoare unei achiziţ i iefectuate la 25.11.N

300 6 1.800

O creanţă de 1.500 euro asupra u nuiclient extern corespunzătoa re uneivânzări efectuate la 12.08.N

1.500 6 9.000

Beneficiile angajaţilor achitabile înnumerar

1.600 6 9.600

Exemplul  ilustrativ 135

în anul N se efectuează următoarele operaţii: facturare mărfuri la12.06.N în valoare de 10 euro, curs de schimb la data facturării3,2 lei/euro; achiziţie materii prime la 01.08.N în valoare de 20 euro,curs de schimb la data achiziţiei 3,3 lei/euro.

Decontarea tranzacţiilor se realizează la 12.10.N, la cursul de3,5 lei/euro.

Page 463: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 463/550

Domeniul de competen|a;CCJI\ITABILITATE

Conform SAS 21, con tabilizaţi:

(a) Rec uno aşte rea iniţială a tranzacţiilor;

(b ) Deco ntarea tranzacţii lor şi recuno aşterea di ferenţelor de

curs valutar.

Rezolvare:

(a) Recunoaşterea iniţială a tranzacţiilor:

(a l) Recunoaşterea creanţelor la cursul de la data tranzacţiei: 10 euro x 3,2 lei/euro

= 32 lei:

32 lei Clienţi = Venituri din 32 Ieivânzarea mărfurilor

(a2) Recun oaşterea da toriilor la cursu l de la data tranzacţiei: 20 euro x 3,3 lei/euro

= 66 lei:

66 lei Materii prime = Furnizori 66 lei

(b) Decon tarea tranzacţiilor şi recunoaşterea întregii diferenţe de curs valutar în

anul N:

(b l) încasare a clienţilor: 10 euro x 3,5 lei/euro = 35 lei:

35 lei Contu ri la bănci = Clienţi 35 leiîn valută

(b2) Recunoa şterea diferenţei favorab ile de curs valutar 35 lei - 32 lei = 3 lei:

3 lei Clienţi = Diferenţe favorabile 3 leide curs valutar

legate de elemen telemonetare exprimate

în valută

(b3) Plata furnizo rilor: 20 euro x 3,5 lei/euro = 70 lei:

70 lei Furnizori = Contu ri la băn ci 70 leiîn valută

(b4) Recunoaşterea diferenţei nefavorabile de curs valutar: 66 lei - 70 lei = 4 lei:

Page 464: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 464/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

4 lei Diferenţe nefavo rabile = Furnizori 4 leide curs valutar

legate de elementelemonetare exprimate

în valută

-  Exemplul  ilustrativ 136

în an ul N se efectuează următoarele operaţi i : facturare mărfuri la12.06.N în valoare de 10 euro, curs de sch imb la data facturări i

3,2 lei/euro; achiziţie m aterii prime la 01.08.N în valoare de 20 euro,curs de schimb la data achiziţiei 3,3 lei/euro.

Cursu l de schim b la închiderea exerciţiului financiar N este de

3,4 lei/euro.

în anul N 1 are loc decon tarea tranzacţiilor, la cursul d e 3,5 lei/euro.

Conform IAS 21, contabilizaţi:

(a) Rec uno aşte rea iniţială a tranzacţiilor;

(b ) Recun oaşterea di ferenţe lor de curs valutar pentru anul N;

(c ) Deco ntarea tranzacţii lor în anul N+1 şi recunoa şterea

diferenţelor d e curs valutar.

Rezolvare:

(a) Recu noaşt erea iniţială a tranz acţiilor:

(al ) Recunoaşterea creanţelor la cursul de la data tranzacţiei: 10 euro x 3,2 lei/euro

= 32 lei:

32 lei Clienţi = Venitu ri din 32 leivânzarea mărfuri lor

(a2) Recu noaşt erea datoriilor la cursu l de la data tranzacţiei: 20 euro x 3,3 lei/euro =

66 lei:

66 lei Materii prim e = Furnizori 66 lei

(b) Recu noaşt erea diferenţe lor de curs valutar la sfârşitul anu lui N:

(b1) Pentru creanţe:

Crean ţe la 31.12.N = 10 euro x 3,4 lei/euro = 34 lei

Diferenţă favorabilă de curs valutar = 34 lei - 32 lei = 2 iei:

Page 465: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 465/550

Domeniul de competen|a;CCJI\ITABILITATE

2 lei Clienţi = Diferenţe favorabile 2 leide curs valutar

legate de elemen telemonetare exprimate

în valută

(b2) Pentru datorii:

Datorii la 31.12.N = 20 eu ro x 3,4 lei/euro = 68 lei

Diferenţă nefavorab ilă de curs valutar = 66 lei - 68 lei = 2 lei:

2 lei Diferenţe nefavorabile = Furnizori 2 lei

de curs valutarlegate de elementelemonetare exprimate

în valută

(c) Decon tarea tranzacţiilor în anul N+1 şi recunoaşterea diferenţelor de curs va-lutar aferente anului N+1:

(c i) încasarea clienţilor la cursul de schimb d e la da ta tranzacţiei: 10 euro x 3,5 lei/euro= 35 lei:

35 lei Contu ri la băn ci = Clienţi 35 leiîn valută

(c2) Recunoaşterea diferenţei favorabile de curs valutar: 35 lei -  34 lei =  1 leu:

1 leu Clienţi = Diferenţe favorab ile 1 leude curs valutar

legate de elemen telemonetare exprimate

în valută

(c3) Plata furnizorilor la cursul de schim b de la data tranzacţiei: 20 euro x 3,5 lei/euro= 70 lei:

70 lei Furnizori = Conturi la băn ci 70 lei

în valută

(c4) Recunoaşterea diferenţei nefavorabile de curs valutar: 68 lei - 70 lei = 2 lei:

2 lei Diferenţe nefavorabile  =  Furn izori 2 leide curs valutar

legate de elementelemonetare exprimate

în valută

Page 466: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 466/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

—   Exemplul  ilustrativ 137

Societatea comercială Alfa SA are în evidenţa contabilă o creanţă

(fără dată fixă pentru încasare) în sumă de 10 USD asupra unei

entităţi externe A.

La data contractării creanţei, în anul N-1, cursul de schimb valutar

a fost de 3,2 lei/USD. La sfârşitul anu lui N-1, cursul de schimb a

fost de 3,5 lei/USD.

La sfârşitul anului N, cursul de schimb valutar s-a modificat la

3,1 lei/USD.în exerciţiul N+1, societatea vinde investiţia în entitatea externă A

la preţul de vânzare negociat de 15 USD, cursul la data vânzării

3,8 Iei/USD, titlurile de pa rticipare fiind înregistrate la valoarea de

500 lei.

Conform IAS 21, contabilizaţi:

(a) Rec uno aşte rea iniţială a tranzacţiilor;

(b ) Recun oaşterea di ferenţelor de curs valutar pentru anii N-1

şi N;

(c) Vân zare a investiţiei nete în anul N+ 1.

Rezolvare:

(a) Evidenţierea creanţei la cursul de schim b de la data contractării în anu l N-1 :10 USD

x 3,2 lei/USD = 32 lei:

32 lei Creanţe imob ilizate = Contu ri la băn ci 32 leiîn valută

(b) Diferenţele de curs valutar la închide rea exerciţiului N-1:

Creanţe = 10 USD x 3,5 lei/USD = 35 lei

Diferenţe de curs valutar favorabile = 35  lei - 32  lei = 3  lei:

3 lei Creanţe imob ilizate = Diferenţe de 3 leicurs valutar dinconversia uneioperaţiuni din

străinătate cuprinseîn consolidare

Page 467: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 467/550

Domeniul de competen|a;CCJI\ITABILITATE

(c) Diferenţele de curs valutar la închide rea exerciţiului N:

Creanţe = 10 USD x 3,1 lei/USD = 31 lei

Diferenţe de curs valutar nefavorabile =  31  lei - 35 lei = 4 lei:

4 lei Diferenţe de = Creanţe imob ilizate 4 leicurs valutar dinconversia uneioperaţiuni din

străinătate cuprinseîn consolidare

(d) înregistrarea operaţiei de vânza re a investiţiei în entitatea externă A:

(d 1)  Pentru preţul de vânzare: 15 USD x 3,8 lei/USD = 57 lei:

57 lei Debitori diverşi = Venituri din 57 lei

imobilizări financiarecedate

(d2) Scoaterea din eviden ţă a titlurilor vând ute:

500 lei Cheltuieli privind   =  Acţiun i deţinu te 500 leiimob ilizările financiare la entităţile afiliate

cedate

(d3) înregistrarea trecerii la cheltuieli a diferenţelor de conversie aferente investiţieiîn entitatea externă (soldul contului 107):

1 leu Diferenţe nefavorab ilede curs valutar

l e g a t e d e e l e m e n t e l e

monetare exprimateîn valută

Diferenţe decurs valutar dinc o n v e r s i a u n e i

operaţiuni dinstrăinătate cuprinse

în consolidare

1 leu

Exemplul ilustrativ 13&

Alfa se angajează la data de 01.12.N să cumpere un activ financiarpentru su ma de 1.000 lei, care reprezintă valoarea justă la dataîncheierii contractului. La data de 31.12.N, valoarea justă semo difică la 1.200 lei, iar la data de 01.01 .N+1 (data de contării),valoarea justă dev ine 1.300 lei.

Page 468: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 468/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Metoda d e evaluare u ti l izată este data încheieri i tranzacţiei.

Ca zul  I:  activul financiar este evaluat la cost amortizat.

Cazul II: activul financiar este evaluat la valoarea justă prin alte

elemente ale rezultatului global.

Ca zul 111  activul financiar este evaluat ia valoarea justă prin profit

sau pierdere.

Ştiind că Alfa aplică IFRS, prezen taţi p entr u cele trei cazuri

înregistrări le contabi le afer ente celor trei m om ente .

Rezolvare:

Caz ul I : act iv ul f inanciar este evaluat ia cost a mo rtizat:

(a) Ach iziţia la 01.12.N:

1.000 lei Activ e financiare = Datorii care privesc 1.000 leiimobilizările financiare

(b) La 31.12.N nu se efect uea ză nicio înregistrare, activele financiare fiind în con -

tinuare evaluate ia cost.

(c) La 01.01 .N+1 (data deco ntării) se înregistrează p lata datoriei. Pentru modificarea

valorii juste nu se efectuează nicio înregistrare, activele financiare fiind în continuare

evaluate ia cost,

1.000 lei Datorii care prives c = Con turi la băn ci 1.000 leiimobilizările financiare

Cazul I I : act ivul f inanciar este evaluat la valoarea justă pr in alte elemente ale re-

zu l tatu l u i g l obal :

(a) Ach iziţia ia 01.12.N:

1.000 lei Act ive financiare = Datorii care privesc 1.000 leiimobilizările financiare

(b) La 31.12.N se efectuează evaluarea la noua valoare, diferenţele fiind recunoscute

în capitalurile proprii:

Diferenţă de valoare justă de recunoscut în capitalurile proprii = 1.200 lei - 1.000 lei =

200 lei:

Page 469: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 469/550

Domeniul de competen|a;CCJI\ITABILITATE

200 lei Active financiare  =  Diferenţe din 200 leimodificarea valorii

juste a activelorfinanciare

(c) La 01.01.N+1 (data decontări i) se înregistrează reevaluarea la noua valoare justăşi decon tarea datoriei:

(c i) Diferenţă de  valoare justă de recu noscut în capitalurile proprii =  1.300 lei -1.200 lei

= 100  lei:

100 lei  Active  financiare  =  Diferenţe din 100 leimodificarea valorii

juste a activelorfinanciare

(c2) Decontarea  datoriei:

1.000 lei Datorii care privesc   =  Con turi la băn ci 1.000 leiimobil izări le financiare

Cazul I I I : act ivul f inanciar este evaluat la valoarea justă pr in profi t sau pierdere:

(a) Ach iziţia la 01.12.N:

1.000 lei Activ e financiare  =  Datorii care privesc 1.000 leiimobil izări le financiare

(b) La 31.12.N se efectuează evaluarea la noua valoare, diferenţele fi ind recunoscuteîn contul de profit şi pierdere:

Diferenţă de valoare justă de recunoscut în contul de profit şi pierdere = 1.200 Iei   -

1.000 lei = 200 lei:

200 lei Act ive financiare  =  Venitu ri financiare 200 lei

(c) La 01.01.N+1 (data deco ntării) se înreg istrea ză reevaluarea la nou a valoare justă

şi decontarea datoriei:

(c i) Diferenţă de valoare justă de recun oscut în contul d e profit şi pierdere = 1.300 lei -

1.200 lei = 100 lei:

100 lei Active financiare  =  Venitu ri financiare 100 lei

(c2) Decontare a datoriei:

1.000 lei Datorii care privesc   =  Con turi la băn ci 1.000 lei

imobil izări le financiare

Page 470: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 470/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenu l de aptitudini

Exemplul ilustrativ 139  ——

Alfa se angajează la data de 01.12.N să cumpere un activ financiar

pentru sum a de 1.000 lei, care reprezintă valoarea justă la dataîncheierii contractului. La data de 31.12.N, valoarea justă se

mo difică la 1.200 lei, iar la data d e 01.01 .N+1 (data d econtării),valoarea justă de vine 1.300 lei.

Metoda de evaluare utilizată este metoda de recunoaştere la data

decontării.

Cazul  I: activul financiar este evaluat la cost amortizat.Caz ul II: activul financiar este evaluat la valoarea justă prin alte

elemente ale rezultatului global.

Caz ul III: activul financiar este evaluat la valoarea justă p rin profitsau pierdere.

Ştiind că Alfa ap lică IFRS, prezentaţi pen tru cele trei cazuri

înregistrări le contabi le afer ente celor trei m om ente .

Rezolvare:

Cazu l I : act ivul f inanciar este evaluat la cost am ortizat:

(a) La 01.12.N, data tranzacţionării, nu se efectuează nicio înregistrare.

(b) La 31.12.N nu se efectuează nicio înregistrare.

(c) La 01.01.N+1 (data decon tării) se înregistrează recunoaşterea activului şi de-

contarea:

1.000 lei Active financiare = Contu ri la băn ci 1.000 lei

Cazu l I I : act ivul f inanciar este evaluat la valoarea justă prin alte elemente ale re-

zultatului global:(a) La 01.12.N, data tranzacţionă rii, nu se efectuează nicio înregistrare.

(b) La 31.12.N se efectueaz ă reevaluarea la nou a valoare justă, fără a se înregistra

instrum entul financiar propriu-zis, ci doar creanţa aferentă m odificării de valoare. Dife-

renţa de valoare justă se recun oaşte în capitalurile proprii.

Diferenţă de valoare justă de recuno scut în capitalurile p roprii = 1.200 lei - 1.000 lei =

200 lei:

Page 471: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 471/550

Domeniul de competen|a;CCJI\ITABILITATE

200 lei Creanţe imob ilizate = Diferenţe din 200 leimodificarea valorii

juste a activelorfinanciare

(c) La 01.01 .N+1 (data decontării) se înregistrează recunoaşterea activului, decon-tarea şi reevaluarea la noua valoare justă.

(c1) Recunoaşterea activului şi decontarea:

1.000 lei Active financiare = Contu ri la băn ci 1.000 lei

(c2) Reevaluarea activulu i la valoarea justă de 1.200 lei:

200 lei Active financiare = Creanţe imob ilizate 200 lei

(c3) Reevaluarea activului la valoarea justă de 1.300 lei, diferenţa de 100 lei fiind re-cunoscută în capitalurile proprii:

100 lei Active financiare   =  Diferenţe din 100 leimodificarea valorii

juste a activelorfinanciare

Cazu l I I I: act ivul financiar este evaluat la valoarea justă prin prof it sau pierdere:(a) La 01.12.N, data tranzacţionă rii, nu se efectuează nicio înregistrare.

(b) La 31.12.N se efectuează reevaluarea la noua valoare justă, fără a se înregistrainstrum entul financiar prop riu-zis, ci doar creanţa aferentă m odificării de valoare. Dife-renţa de valoare justă se recuno aşte în con tul de profit şi pierdere.

Diferenţă de valoare justă de recunoscut în contul de profit şi pierdere = 1.200 lei   -1.000 lei = 200 lei:

200 lei Creanţe imob ilizate = Venituri financiare 200 lei

(c) La 01.01 .N+1 (data decontă rii) se înregistrează recunoaşterea activului, deco n-tarea şi reevaluarea la noua valoare justă.

(c i) Recunoaşterea activului şi decontarea:

1.000 lei Active financiare = Contu ri la bănc i 1.000 lei

(c2) Reevaluarea activului la valoarea justă de 1.200 lei:

200 lei Active financiare  =  Creanţe imob ilizate 200 lei

Page 472: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 472/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

(c3) Reevaluarea activului la valoarea justă de 1.300 lei, diferenţa de 100 lei fiind re-

cunoscută în contul de profit şi pierdere:

100 lei Active financiare = Venituri financiare 100 lei

—   Exemplu ilustrativ 140

La data d e 01.01 .N, o entitate emite 1.000 de obligaţiuniconvertibile la valoarea nom inală de 300 lei/obligaţiune, cuscadenţa la data de 31.12.N+4 şi cupo n p lătibil anual de 10%.

Obligaţiunile sunt convertibile în acţiuni ordinare, raportul deconversie fi ind d e 4 acţiuni/obligaţiune. Rata dobânzii pentru unîmpru mu t echivalent pe 5 ani, fără opţiunea de conversie, estede 12%.

La data de 31.12.N+1, deţinătorii a 400 de obligaţiuni îşi exercităopţiunea de conversie. Valoarea nom inală a u nei acţiuni este de

10 lei/acţiune.

Co nfo rm iAS 32 şi IAS 39, contabilizaţi:

(a ) Contractarea împru mutu lui obl igatar; întocmiţi tabloul de

caicul al costului am ortiza t pentru dato ria financiară;

(b ) Do bâ nd a aferentă anului N ş i p lata acesteia;

(c) Emisiune a acţiunilor ia data de 31.12.N+1   ş i  decontarea

datoriei;

(d) întocmiţi tabl oul de calcul al costului am ortiza t pentru

componenta de dator ie rămasă .

Rezolvare:

(a l)  Alocarea valorii contabile a împru mutu lui obligatar:

Dobânda anuală a împrumutului obligatar = 1.000 obligaţiuni x 300 lei/obligaţiune x

10% = 30.000 lei

Valoarea actualizată a dobânzilor la rata de 12% pentru cei 5 ani = 30.000 lei / (1 +

12%)1  +  30.000  lei / (1  +  12%)2  + 30.000 lei / (1 + 12%)3  +  30.000 lei  / (1 + 12%)4  +

30.000 Iei / (1 +  12%)5 =  108.143,28 lei

Valoare principal =  1.000 obligaţiuni  x 300 lei/obligaţiune = 300.000 lei

Valoarea actualizată a principalului datorat peste  5 ani actualizat la  12 % = 300.000 lei  /

(1 + 12%) 5 = 170.228,05  lei

Total com ponen tă d atorie = 108.143,28 lei + 170.228,05 lei = 278.371,33 lei

Page 473: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 473/550

Domeniul de competen|a;CCJI\ITABILITATE

Valoarea comp onente i de capitaluri proprii = 300.000 lei valoarea împrum utului obli-ga ta r- 278,371,33 lei total compon entă datorie = 21.628,67 lei

(a2) Evaluarea datoriei financiare la cost amo rtizat:

Pentru anii N - N+3, fluxul de numerar este reprezentat de cheltuiala cu dobânda =

1.000 obligaţiuni x 300 lei/obligaţiune x 10% = 30.000 lei.

în anul N+4, fluxul de numerar este de 30.000 lei cheltuiala cu d obân da + 300.000 lei

valoarea totală a împrum utului = 330.000 lei.

- lei -

An Cost am ortizatla începutul

anuiui

Cheltuiala cud o b â n d a Flux denumerar Cost amortizatla sfârşitulanului

N 278.371,33 278.371,33 x 12% =33.404,55

30.000 278.371,33 +33.404,55 - 30.000 =281.775,88

N+1 281.775,88 281.775,88 x 12% =33.813,10

30.000 281.775,88 +33.813,10-30.000 =285.588,99

N+2 285.588,99 285.588,99 x 12% =34.270,67

30.000 285.588,99 +34.270,67 - 30.000 =289.859,67

N+3 289.859,67 289.859,67 x 12% =34.783,16

30.000 289.859,67 +34.783,16-30.000 =294.642,83

N+4 294.642,83 294.6 42,83 x12% =35.357,14

330.000 294.642,83 +35.357,14-330.000 =0

(a3) Emiterea împrum utului:

300.000,00 lei De bitori diverşi =  % 300.000,00  leiîmprumuturi  278.371,33  lei

din emisiunide obligaţiuni

Componenta de  21.628,67 leicapitaluri proprii a

instrumentelorfinanciare

(a4) Recunoaşterea dob ânzii aferente anu lui N:

Page 474: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 474/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

33.404,55 lei Cheltuieli cu

dobânzile

Şi plata dobâ nzii pentru anul N:

30.000 lei Dob ânz i aferenteîmprumuturilor

din em isiunide obligaţiuni

% 33.404,55 leiDob ânz i aferente 30.000,00 leiîmprumuturilor

din emisiunide obligaţiuniîmp rum uturi 3.404,55 leidin emisiuni

de obligaţiuni

Conturi la bănci 30.000 lei

(a5) La data de 31.12.N+1, deţinătorii a 400 de obliga ţiun i exercită opţiun ea de con-versie:

4 acţiuni  1 obligaţiune

x acţiuni 400 obligaţiuni

Deci num ărul de acţiuni emise = 4 x 400 = 1.600 ac ţiuni

Valoarea nominală a unei acţiuni = 10 lei/acţiune

Creşterea de capital social = 1.600 acţiuni x 10 lei/acţiune = 16.000 lei

La data de 3 1.12.N+1, costul amortizat pentru cele 1.000 obligaţiun i este 285.588,99 lei:

1.000 oblig aţiun i cost am ortizat 285.588,99 lei

400 obliga ţiun i convertite cost amo rtizat x lei

x = 285.588,99 lei x 400 obligaţiuni / 1.000 obligaţiuni = 114.235,59 lei

Datorie faţă de acţionari = 114.235,59 lei

Prime d e conversie a obligaţiunilor în acţiuni = 114.235,59 lei - 16.000 lei = 98.235,59 lei

114.235,59 lei Decontăricu asociaţii

privind capitalul

% 114.235,59 leiCap ital social 16.000,00 lei

subscris vărsatPrime de conversie 98.235,59 leia obligaţiunilor

în acţiuni

Şi decontarea datoriei:

114.235,59 lei împ rum utu ridin em isiuni

de obligaţiuni

Decontăricu asociaţii

privind capitalul

114.235,59 lei

Page 475: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 475/550

Domeniul de  competen|a;CCJI\ITABILITATE

(a6) Evaluarea com pon ente i de datorie rămase:

Pentru anii N+2 - N+3, fluxul de num erar este reprezentat de cheltuiala cu d obând a:

Număr obligaţiuni rămase = 1.000 obligaţiuni - 400 obligaţiuni convertite în acţiuni =600 obligaţiuni

Cheltuiala cu dobâ nda = 600 obligaţiuni x 300 lei/obligaţiune x 10% = 18.000 lei

în anul N+4, fluxul de numerar este de 18.000 lei cheltuiala cu dobânda + 180.000 leivaloarea rămasă a împrumutului obiigatar (600 obligaţiuni x 300 lei/obligaţiune). -198.000 lei.

Pentru an ul N+2, costul am ortizat la  începutul perioadei = 285.588,99 lei costul amorti-zat la sfârşitul anului N+1 - 114.235,59 lei costul amortiza t al obliga ţiunilor convertite

în acţiun i = 171.353,4 lei

- lei -

An Cost am ortizatia începutul

anului

Cheltuiala cud o b â n d a

Flux denumerar

Cost amortizatla sfârşitul

anulu i

N+2 171.353,40 171.353,4 x 12% =20.562,40

18.000 171.353,40 +20.562,40-18.000 =173.915,80

N+3 173.915,80 173.915,80 x 12% =20.869,89

18.000 173.915,80 +20.869,89-18.000 =

176.785,70N+4 176.785,70 176.785,70 x 12% =

21.214,28198.000 176.785,70 +

21.214,28 198.000 =0

Exemplul ilustrativ 141

La data de 01.01 ,N, o entitate cump ără 1.000 de obliga ţiuni,valoarea nominală 300 lei/obligaţiune, durata rămasă 3 ani şicupo n p lătibil anual de 10%. Rata efectivă a dobânzii este de 12%.Entitatea clasifică obligaţiunile ca fiind disponibile pentru vânzare.

La data de 31.12.N, valoarea justă a obligaţiunilor este de 320.000 lei.

Co nfo rm ÎAS 32 şi 39:

(a) Determ inaţi costul de achiziţie ai oblig aţiun ilor cum păr ate;

(b) întocmiţi tabl oul de calcul al costului am ortiza t pentru cei

3 ani rămaşi;

(c) Contabilizaţi pentru anul N do bâ nd a de primit şi încasarea ei;

(d) Conta bilizaţi la sfârşitul anulu i N mo dific are a valorii juste.

i s

Page 476: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 476/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Rezolvare:

(a l) Alocarea valorii contabile a împrum utului obligatar:

Dobânda anuală a împrumutului obligatar = 1.000 obligaţiuni x 300 lei/obligaţiune x10% = 30.000 lei

Valoarea actualizată a dobânzilor la rata de 12% pentru cei 3 ani = 30.000 lei / (1 +

12%)1 + 30.000 lei / (1  + 12%)2 + 30.000 lei / (1  + 12%)3 = 72.054,92 lei

Valoare principal = 1.000 obligaţiuni x 300 lei/obligaţiune = 300.000 lei

Valoarea actualizată a princip alului datorat p este 3 ani actualizat la 12% = 300.000 lei /

(1 + 12%)3 = 2.13.534,07 lei

Total componentă datorie = 72.054,92 lei + 213.534,07 lei = 285.588,99 lei

Achiziţia obligaţiu nilor la 01.01 .N:

285.588,99 lei Active financiare = Contu ri la bănci 285.588,99 leidisponibile pentru

vânzare/obl igaţ iuniachiziţionate

(a2) Evaluarea datoriei financiare ia cost am ortizat:

Pentru anii N şi N+1, fluxul de numerar este reprezentat de cheltuiala cu d obân da =

1.000 obligaţiuni x 300 lei/obligaţiune x 10% = 30.000 lei.

în anul N+2, fluxul de numerar este 30.000 lei cheltuiala cu dobânda + 300.000 lei

valoarea totală a împrumutului =  330.000 lei.

- lei -

A n Cost amortizatla începutul

anului

Cheltuiala cud o b â n d a

Flux denumerar

Cost amortizatla sfârşitul

anului

N 285.588,99 285.588,99 x 12%= 34.270,67

30.000 285.588,99 lei +34.270,67 - 30.000 =289.859,66

N+1 289.859,66 289.859,66 x 12%= 34.783,16

30.000 289.859,66 +34.783,16-30.000 =294.642,82

N+2 294.642,82 294.642,82 x 12%= 35.357,13

330.000 294.642,82 +35.357,13-330.000 =0

(a3) Recunoa şterea dob ânzii de primit la 31.12.N:

i i

Page 477: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 477/550

Domeniul de competen|a;CCJI\ITABILITATE

34.270,67 lei4.270,67 lei

30.000,00 lei

Active financiaredisponibile pentru

vânzare / obl igaţ iuniachiziţionate

Dobâ nzi aferenteactivelor financiaredisponibile pentru

vânzare

Venituri aferenteactivelor financiare

disponibile învederea vân zării

34.270,67 lei

Şi încasarea dobân zii:

30.000 lei Contu ri la bănci = Dob ânzi aferente 30.000 leiactivelor financiaredisponibile pentru

vânzare

(a4) La 31.12.N, mod ificarea valorii juste   =  320.000 lei valoarea justă la 31.12.N289.859,66 lei cost amortizat la 31.12.N = +30 .140,34 lei:

30.140,34 lei Active financiaredisponibile pentru

vânzare/obl igaţ iuniachiziţionate

Diferenţe din 30.140,34 leimodificarea valorii

juste a activelorfinanciare disponibile

pentru vânzare

Exemplul  ilustrativ 142

La data de 01.01 .N, Alfa achiziţionează ob ligaţiuni cu scadenţa pe31.12.N+2 în valoare de 500.000 euro, cu cup on d e 8% şi d obân dăfixă anuală. Dobânda efectivă este de 10%. Alfa plăteşte preţul depiaţă. Entitatea clasifică obligaţiunile ca fiind disponibile pentruvânzare. La data de 31.12.N, valoarea justă a obligaţiunilor este de520.000 euro.

Cursurile de schimb au fost: la data de 01.01.N  - 5 lei/euro, iar la

31.12.N-5,4 lei/euro.Co nfo rm IAS 39 şi IAS 21:

(a) Calculaţi val oar ea de piaţă a oblig aţiu nilor şi contabilizaţi

achiziţia acestora;

(b ) întocmiţi tabloul de amortizare;

(c ) Contabi l izaţi pentru anul N recuno aşterea dob ânzi i

aferen te împru mut ului obl ig atar ş i încasarea acesteia;

(d) Contabilizaţi mo dificarea de valo are justă la data de 31.12.N.

Page 478: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 478/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Rezolvare:

(a l)  Alocarea valorii contabile a împru mu tului obligatar:

Dobânda anuală a împ rum utului ob ligatar = 500.000 euro x 8 % =  40.000 euro

Valoarea actualizată a dobânzilor la rata de 10% pentru cei 3 ani = 40.000 euro  / (1  +

10%)1 + 40.000 euro / (1  + 10%)2 + 40.000 euro / (1  + 10%)3 =  99.474,07 euro

Valoare principal = 500.000 euro

Valoarea actualizată a principalului datorat peste 3 ani actualizat la 10% = 500.000 euro  /

(1 + 10%)3 = 375.657,40 euro

Total componentă datorie = 99.474,07 euro + 375.657,40 euro = 475.131,47 euro, care

reprezintă preţul de piaţă al obligaţiunilor.

Valoarea obligaţiunilor la cursul de schimb de la data achiziţiei = 475.131,47 euro

x 5 lei/euro curs de schim b la 01.01 .N = 2.375.657,35 lei

Achiziţia o bligaţiu nilor la 01.01 .N:

2.375.657,35 lei Active finan ciaredisponibile pentru

vânzare / obligaţiuniachiziţionate

(a2)  Tab loul de amo rtizare (în euro):

Pentru anii N şi N+1, fluxul de numerar este reprezentat de cheltuiala cu dobânda =

500.000 euro x 8%  = 40.000 euro.

în anul N +2, fluxul de numerar este 40.000 euro cheltuiala cu d obân da + 500.000 euro

valoarea totală a împrumu tului = 540.000 euro.

- euro -

A n Cost amortizatla începutul

anului

D o b â n d aefect ivă

Flux denumerar

Cost amortizatla sfârşitul

anului

N 475.131,47 475.131,47x10% =

47.513,14

40.000 475.131,47 +

47.513,14-40.000 =482.644,61

N+1 482.644,61 482.644,61 x 10% =48.264,46

40.000 482.644,61 +48.264,46 - 40.000 =490.909,07

N+2 490.909,07 490 .909,0 7x10 % =49.090,90

540.000 490.909,07  +49.090,90-540.000 =0

Conturi la bănc i 2.375.657,35 leiîn valută

Page 479: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 479/550

Domeniul de competen|a;CCJI\ITABILITATE

(a3) Recunoa şterea dob ân zii la 31.12.N şi încasarea ei:

Curs mediu anul N = (5,0 lei/euro + 5,4 lei/euro) / 2 =  5,2 lei/euro

La 31.12.N, venitul din dobânzi evaluat la curs mediu = 47.513,14 euro dobândaefectivă x 5,2 lei/euro curs m ediu = 247.068,32 lei

La 31.12.N, dobând a aferentă activelor financiare dispon ibile pen tru vânzare evaluatăIa curs mediu = 40.000 euro x 5,2 lei/euro curs mediu = 208.000 lei

Cost amortizat care majorează valoarea obligaţiunilor = 247.068,32 lei - 208.000 lei =39.068,32 lei

Recunoaşterea dobân zii:

247.06 8,32 lei % = Venituri aferente 247.068,32 lei39.068,32 lei Active financiare activelor financiare

disponibile pentru disponibile pentruvânzare/obl igaţ iuni vânzare

achiziţionate208.000,00 lei Dob ânz i aferente

activelor financiaredisponibile pentru

vânzare

Şi încasarea dobânzii:

Suma încasată la cursul de schimb de la data încasării = 40.000 euro x 5,4 lei/euro cursla 21.12.N = 216.000 lei

Dob ânda recunoscută anterior la curs mediu = 208.000 lei

Diferenţă favorabilă de curs valutar recunoscută în contul de profit şi pierdere =216.000 lei - 208.000 lei = 8.000 lei

216.000 lei Conturi la bănciîn valută Dobân zi aferente

activelor financiaredisponibile pentru

vânzareDiferenţe favorabile

de curs valutarlegate de elemen telemonetare exprimate

în valută

216.000 lei208.000 lei

8.000 lei

(a4) Variaţia valorii juste:

Variaţia valorii juste = 520.000 euro valoarea justă la 31.12.N - 482.644,61 euro cost

amortizat la 31.12.N = 37.355,39 euro

Page 480: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 480/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Variaţia valorii juste evaluată la cursul de schimb d e la data determinării ei = 37.355,39 euro

x 5,4 lei/euro curs la 31.12.N = 201.719,10 lei, recunoscută în capitalurile proprii:

201.719,10 lei Active financiare = Diferenţe din 201.719,10 leidispo nibile pentru mod ificarea valorii

vânzare / oblig aţiun i juste a activelorachiziţionate financiare disponibile

pentru vânzare

Ajustarea legată de cursul de schimb:

Pentru principal = 475.131,47 euro x (5,4 lei/euro-5,0 lei/euro) =  190.052,58 lei

Pentru prima de rambursare = (47.513,14 euro - 40.000 euro) x (5,4 lei/euro - 5,0 lei/euro)

= 3.005,25 lei

Total ajustare recunoscu tă în contu l de profit şi pierdere = 190.052,58 lei +  3.005,25 lei

= 193.057,83 lei

193.057,83 lei Active financiare   =  Diferenţe favorab ile 193.057,83 leidisponibile pentru de curs valutar

vânzare / obligaţiuni legate de elementeleachiziţionate monetare exprimate

în valută

Exemplul ilustrativ 145

Presupunem că o obligaţiune este achiziţionată la 01.01 .N lacostul de 92.418 u.m. Valoarea nominală a obligaţiunii este de

100.000 u.m., rata anu ală a do bân zii este de 8 % , scadenţa estepeste 5 ani. Cuponul este plătibil anual la sfârşitul anului.

Rata efectivă a dobânzii y poate fi determinată  din relaţia:

92.418 u.m. =  8.000 u.m. / (1 + y) + 8.000 u.m. / (1 + y )2 + 8.000 u.m. /

(1 + y)3 + 8.000 u.m. / (1 + y)4 + 108.000 u.m. / (1  + y)5,

de undey = 10%.

Să se prezinte tabloul de calcul al costului amortizat.

Rezolvare:

T a b l o u l d e c a l c u l a c o s t u l u i a m o r t i z a t s e p r e z i n t ă a s t f e l :

Page 481: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 481/550

Domeniul de competen|a ;CCJI\ITABILITATE

- u.m.-

Per ioada Cost amortizat

la începutulperioad ei (2)

D o b â n d a(3) = 1 0% x(2 )

Flux

mon etar (4)Cost amortizat la

sfârşitul perioadei(5 ) = ( 2 ) + ( 3 ) - ( 4 )

1 92.418 9.242 8.000 93.660

2 93.660 9.366 8.000 95.026

3 95.026 9.503 8.000 96.529

4 96.529 9.653 8.000 98.182

5 98.182 9.818 108.000 0

-  Exemplul ilustrativ 1 44

Societatea Alfa achiziţionează la 01.01.N  100 de obligaţiuni pe

care le clasifică în categoria activelor financiare disponibile pentru

vânzare. Acţiunile sunt cotate la 98,43%. Valoarea nominală este

de 10 u.m./acţiune. Durata rămasă a împrum utului este de 4 ani.

Rata anuală a dobânzii este de 10%. Obligaţiunile sunt cotate

la 31.12.N la 101%. La 01.01 .N+1, societatea Alfa vin de 5 0 de

obligaţiuni la preţul de 10,2 u.m./obligaţiune.

Deşi obligaţiunile sunt clasificate ca disponibile pentru vânzare şi

evaluate la valoarea justă, pentru evaluarea venitului din dobânzi

se determină rata efectivă a dobânzii.

984,3 u.m. = 100 u.m./  (1 +  i) +  .. .  +  1.100 u.m./ (1 + i)4, de u nde

rata efectivă a dobânzii este de 10,5%.

Ce înregistrări trebuie să efectue ze Alfa con form iAS 39?

Rezolvare:

înregistrările efectuate de întreprinderea Alfa sunt următoarele:ţa) Achiziţionarea obliga ţiunilor la 01.01 .N:

984,3 u.m. Active financiare  =  Contu ri la bănc i 984,3 u.m.dispo nibile pentru în lei

vânzare

(b) Recunoa şterea venitulu i din dob ânz i la 31.12.N:

Page 482: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 482/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

103,35 u.m * % = Venituri din 103,35 u.m *3,35 u.m. Active financiare dobâ nzi

disponibile pentruvânzare

100,00 u.m. Dob ânz i aferenteactivelor financiaredisponibile pentru

vânzare

* 984,35 u.m. x 10,5%

(c) încasarea cup onu lui anu al la 31.12.N:

100 u.m. Contu ri la băn ci = Dob ânz i aferente 100 u.m.activelor financiaredisponibile pentru

vânzare

(d) înregistrarea plusulu i de valoare aferent activelor financiare dispo nibile pentru

vânzare la31.12.N:

22,35 u.m.* Active financiaredisponibile pentru

vânzare

Câştig din evaluarea 22,35 u.m*activelor financiaredisponibile pentru

vânzare la

valoarea justă

101% x 1.000 -  (984,3 u.m. + 3,35 u.m.)

(e) Vânzarea a 50 de obliga ţiuni la 01.01 .N+1:

510 u.m. Contu ri la băn ciActive financiare

disponibile pentruvânzare

Câştig din cesiuneaactivelor financiaredisponibile pentru

vânzare

510 u.m.505 u.m.

5 u.m.

(f) Virarea câştigu lui cum ulat din capitalurile proprii în contul de profit şi pierdere:

11,175 u.m. Câştig din evaluarea = Câştig din cesiunea 11,175 u.m.activelor financiare activelor financiaredisponibile pentru disponibile pentru

vânzare la vânzarevaloarea justă

Page 483: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 483/550

Dom eniul de competen|a;CCJI\ITABILITATE

-  Exemplul ilustrativ 145  —

La 30.06.N, societatea Beta achiziţionea ză 1.000 de acţiuni A la

costul de 1.000 euro. Acţiunile au fost clasificate ca disponibile

pentru vânzare. Evoluţia cursului de schimb se prezintă astfel:

- 30.06.N: 1  euro = 3,5 lei;

-  31.12.N: 1  euro = 3,6 iei;

- 31.12.N +1:1 euro = 3,7 lei.

La 31.12.N, valoarea justă a titlurilor este de 1.000 euro (a rămas

nem odificată), iar la 31.12.N+1, valoarea justă a titlurilor a crescutla 1.200 euro.

Ştiind că Beta aplică IFRS, să se prezinte înreg istrările cont abile.

Rezolvare:

înregistrările efectuate de Beta sunt următoarele:

(a) La 30.06.N, achiziţia acţiunilor dispo nibile pentru vânzare:

3.500 lei Active financiare = Contu ri la băn ci 3.500 lei

disponibile pentru în devizevânzare

(b) La 31.12.N, recunoaşterea creşterii valorii juste a acţiunilor ca urmare a variaţiei

cursului de schimb prin afectarea capitalurilor proprii:

100 lei Active financiaredisponibile pentru

vanzare

Câştig din evaluareaactivelor financiaredisponibile pentru

vânzare lavaloarea justă

100 lei

(c) La 31.12 .N+1, afectarea capita lurilor prop rii pen tru creşterea valorii juste de

840 lei (1.200 euro x 3,7 lei/euro - 1.000 euro x 3,6 lei/euro):

840 lei Active financiare   =  Câştig din evaluarea 840 leidisponibile pentru activelor financiare

vânzare disponibile pentruv â n z a r e l a

valoarea justă

Page 484: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 484/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

-  Exemplu ilustrativ 14 6 —

La data de 31.12.N, Alfa prezintă următoarea situaţie:

- lei -

Active şi datori i Valori contabile

Terenuri (1) 1.000.000

Clădiri (2) 500.000

Utilaje (3) 315.000

Instalaţii finanţate prin contracte deleasing financiar (4)

400.000

Clienţi (5) 365.000

Am enzi de plătit (6) 50.000

Datorii din contracte de leasing financiar 440.000

(1) Costul de achiziţie al terenului a fost de 750.000 lei, terenulfiind reevaluat la sfârşitul anulu i N, nefiind respectateprevederile fiscale.

(2) Baza de impo zitare este de 450.000   lei. în a nul N, amortizareacontab ilă a fost de 60.000 lei, iar am ortizarea fiscală, de50.000 lei.

(3) Utilajele au un cost de achiziţie de 350.000 lei şi se amortizeazăîncep ând cu 01.01 .N. Din pun ct de vedere con tabil, ele seamortizează liniar în  10 ani, iar din punc t de vedere fiscal, ele seamo rtizează accelerat pe o perioadă de 10 ani.

(4) Conform IAS 17 s-au înregistrat cheltuieli cu dob ânz ile însumă de 40.000 lei şi cheltuieli cu amortizarea, în valoare de55.000 lei. Redevenţa anua lă de 100.000 lei a fost plătită lasfârşitul anului N. Din punct de vedere fiscal, contractul esteconsiderat leasing operaţional.

(5) Clienţii au o valoare brută de 400.000 lei şi există o ajustarepentru depreciere de 35.000 lei nedeductibilă fiscal.

(6) Am enzile nu sunt ded uctib ile fiscal.

Rezultatul contabil înainte de impozitare în anul N este de900.000 lei. în bilanţul de deschidere al anului N există o datorie deimpo zit amân at de 2.400 lei. Cota de im pozit pe profit este de 16% .

Con form IAS 12:

(a) Prezentaţi înregistrările con tabil e privind imp ozitele

amânate ;

( b ) C a l c u l a ţ i i m p o z i t u l e x i g i b i l ş i p r e z e n t a ţ i e f e c t u l i m p o z i t ă r i i

asupra rezultatului contabi l ;

Page 485: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 485/550

Domeniul de competen|a;CCJI\ITABILITATE

(c) Prezentaţi reconcilierea nume rică între cheltuiala cu

impozitul şi produsul dintre rezultatul contabil şi cota de

impozit pe profit;

(d) Prezentaţi reconcilierea între cota med ie şi cota de imp ozit

pe profit aplicată.

Rezolvare:

(a l) Calculu l diferenţelor tempo rare:

Pentru utilaje:

Amortizare contabilă anuală = 350.000 lei cost achiziţie / 10 ani =35.000 lei

Valoare conta bilă la sfârşitul anului N = 350.000 lei - 35.000 lei = 315.000 iei

Amortizare fiscală anul N = 350.000 lei x 50% = 175.000 lei

Bază fiscală anui N = 350.000 lei - 175.000 lei = 175.000 lei

- lei -

Active ş i dato ri i Valoarecontabilă

Bazăf iscală

Diferenţe temporarect ive ş i dato ri i Valoarecontabilă

Bazăf iscală Impozabi le Deductibi le

Terenuri 1.000.000 750.000 250.000 -

Clădiri 500.000 450.000 50.000 -

Utilaje 315.000 175.000 140.000 -

Instalaţii finanţateprin contracte deleasing financiar

400.000 0 400.000

Clienţi 365.000 400.000 - 35.000

Am enzi de p lătit 50.000 50.000 - -

Datorii din contractede leasing financiar

440.000 0 - 440.000

Total diferenţe 840.000 475.000

(a2) Calcu lul impo zitelor amâ nate pentru anul N:(a2.1) datorie de imp ozit amâ nat pentru N = 840.000 lei x 16% = 134.400 lei

Datorie de impozit amânat existentă din anul precedent (sold la începutul anului) =2.400 lei

Astfel, datoria de impozit amânat va fi de 134.400 lei - 2.400 lei = 132.000 lei, repar-tizată astfel:

pe seama capitalului propriu (reevaluarea terenului) = 250.000 lei plus de valoarex 16% = 40.000 lei;

Page 486: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 486/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

restul de 132.000 lei - 40 .000 lei = 92.000 lei, pe seama ch eltuielilor cu impo ziteleamânate:

132.000 lei %40.000 iei Rezerve

din reevaluare92.000 lei Cheltuieli cu

impozitul amânat

(a2.2) creanţă de im pozit am âna t la sfârşitul anului N = 475.000 lei x 16% = 76.000 lei:

76.000 lei Creanţe cu = Venituri din 76.000 leiimpozitul amânat impozite amânate

(b) Calcu lul imp ozitului exigibil:

- lei -

• Rezultat contabil înainte de impozitare 900.000

+ Cheltuiel i nedeductibi le f iscal

Cheltuieli privind amortizarea clădirilor 60.000

Cheltuieli privind amortizarea utilajelor 35.000

Cheltuieli privind amortizarea instalaţiilor 55.000

Cheltuieli cu dobân zile pentru leasingul financiar 40.000

Cheltuieli cu ajustările pentru depreciereacreanţelor-c l ienţi

35.000

Cheltuieli cu amen zile 50.000

- Deduceri f iscale

Amortizarea fiscală pentru clădiri 50.000

Am ortizarea fiscală pentru utilaje 175.000

Redeven ţa pentru contractu l de leasing 100.000

- R E Z U L T A T I M P O Z A B I L 8 5 0 . 0 0 0

Impozi t ex ig ib i l = 850.000 x 1 6% 136.000

Efectul impozitării asupra rezultatului contabil:

- lei -

• Cheltuieli cu impozitul ex igibil 136.000

+ Cheltuieli cu impozitul amânat 92.000

- Venituri din impozite amânate 76.000

= Cheltu ieli totale cu imp ozitul pe profit 152.000

Datorii de 132.000 leiimpozit amânat

Page 487: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 487/550

Domeniul de competen|a;CCJI\ITABILITATE

(c) Reconcilierea num erică între cheltuiala cu imp ozitul şi produ sul dintre rezultatul

contabil şi cota de impozit pe profit:

- lei -

• Rezultat conta bil înainte de impo zitare 900.000

• Imp ozit pe profit aferent acestui rezultat:900.000x16% = 144.000

144.000

+ Efectul fiscal al cheltuielilor definitiv nedeductibile(amenzi): 50.000 x 16% = 8.000

8.000

= Cheltuieli totale cu impozitul pe profit 152.000

(d) Reconcilierea între cota me die şi cota de imp ozit pe profit aplicată:

• Cota aplicată 16%

+ Ponderea efectului fiscal al diferenţelorpermanente în rezultat:8.000 lei / 900.000 lei x 100 = 0 ,88888 88%

0,8888888%

- Cota medie 16,8888888%

Rezultat x cota medie:900.000 lei x 16,8888888% = 152.000 lei

152.000 lei

—  Exemplul  ilustrativ 147

Se cunosc următoarele informaţii din situaţia poziţiei financiare asocietăţii Alfa întocm ită la 31.12.N:

- u.m. -

Elemente Valori

Terenu ri (1) 20.000

Utilaje (2) 40.000

Instalaţii (3) 25.000

Echipamente (4) 45.000

Clienţi 10.000

Creanţe din dividende (5) 5.000

Stocuri (6) 5.000

Disponibilităţi 5.000

Datorii bancare 32.750

Dobânzi datorate (7) 5.000

Datorii cu amenzi (8) 6.000

Page 488: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 488/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

De asemenea, se cunosc şi următoarele informaţii despreelementele din situaţia poziţiei financiare:

(1) Terenul a fost reevaluat de la 15,000 u.m,; reevaluarea nu esterecunoscută fiscal.

(2) Cheltuiala cu amortizarea contab ilă este de 10.000 u.m., iarcheltuiala cu amortizarea fiscală este de 8.000 u.m.; bazafiscală este de 35.000 u.m.

(3) Instalaţiile au fost utilizate 2 ani din durata estimată din pu nctde vedere contabil de 7 ani, iar din punct de vedere fiscal seam ortizează pe o durată d e 5 ani; atât contabil, cât şi fiscal,metoda de amortizare aplicată este cea liniară.

(4) Pentru echip am ente a fost efectuat un test de depreciereşi s-a contabilizat o depreciere de 5.000 u.m. nedeductibilăfiscal; nu există alte diferenţe între tratam entul conta bil şi celfiscal.

(5) Venitul din dividend e a fost conta bilizat în exerciţiul N.

(6) Pentru stocuri s-a constituit în exerciţiul N o ajustare pentrudepreciere în valoare de 1.000 u.m., nedeductibilă din punctde vedere fiscal.

(7) Cheltuia la cu dobân zile a fost de 5.000 u.m, în exerciţiul N;din p unct de vedere fiscal, dobânzile sunt d eductibile în anulcontab ilizării lor.

(8) Cheltu iala cu am enzile aparţine exerciţiului N.

Rezultatul contabil înainte de impozitare este de 20.000 u.m.; soldiniţial datorii de im pozit a mâ nat 1.940 u.m.; sold iniţial creanţe deimpozit amânat 500 u.m.; cota de impozitare 16%.

Ce trebuie să prezinte firma în situaţiile financiare legat de

impozitele amânate?

Rezolvare:

Prima etapă constă în   calcu lu l şi contab i l i zarea impoz i te lor amâ nate .

Se utilizează următoarele politici de evaluare:

datoriile de impozit amânat se recunosc pentru diferenţele temporare impozabile,cu următoarele excep ţii: recunoaşterea fond ului com ercial şi recunoaşterea iniţialăa unui activ sau a unei datorii care nu afectează, la data tranzacţiei, nici rezultatulcontabil şi nici rezultatul impozabil;

creanţele (activele) de impozit amânat se recunosc pentru diferenţele temporaredeductibile, cu următoarele excepţii: recunoaşterea fondului comercial şi recu-noaşterea iniţială a unui activ sau a unei datorii care nu afectează, la data tran-zacţiei, nici rezultatul contabil şi nici rezultatul impozabil.

Page 489: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 489/550

Domeniul de competen|a;CCJI\ITABILITATE

- u.m. -

Elemente V aloarecontabilă

Bazăfiscală

Diferenţătemporarăimpozabi lă

Diferenţătemporarădeductibi lă

Terenuri 20.000 15.000 5.000

Utilaje 40.000 35.000 5.000

Instalaţii* 25.000 21.000 4.000

Echipam ente 45.000 50.000 5.000

Clienţi 10.000 10.000 - -

Creanţe din dividende 5.000 5.000 - -

Stocuri 5.000 6.000 1.000

Datorii cu do bânzi 5.000 5.000 - 0 =5.000

- -

Datorii cu am enzi 6.000 6.000 - 0 =6.000

- -

Total 14.000 6.000

*Cheltu ia la cu amort izarea  (ctb.) =  25.000  u.m. / 5  ani = 5.000  u.m./an  •=>  costul de achiziţ ie  =35.000 u.m.

Amo rtizarea fiscală = 35.000 u.m. / 5  ani = 7.000 u.m./an

Diferenţele temporare deductibile generează active (creanţe) de impozit amânat, iardiferenţele temporare im pozabile gene rează datorii de impozit amânat.

Creanţa sau datoria de impozit amânat se determină înmulţind diferenţa temporarăcu cota de impozitare. Datoria şi creanţa de im pozit amân at se compen sează dacă şinumai dacă sunt aferente impozitelor percepute de aceeaşi autoritate fiscală, iar en-titatea dispune de dreptul legal de a com pensa activele de impozit curent cu datorii lede impozit curent.

Pe baza diferenţelor temporare se determină datoria sau creanţa de impozit amânat

care trebuie să existe la închiderea exerciţiului. Pentru a determina datoria sau creanţa

de impozit amânat care trebuie contabilizată se ţine cont de soldurile iniţiale.

DTI = 14.000 u.m. <=>  Sold final datorie de impozit am ânat = 2.240 u.m.

Sold iniţial: 1.940 u.m.

O de contabilizat o datorie de 300 u.m.

DTD = 6.000 u.m. •=>  Sold final creanţă de impozit amânat =  960 u.m.

Sold iniţial: 500 u.m.

==>  de contabilizat o creanţă de 460 u.m.

m

Page 490: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 490/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Impozitele amânate se contabil izează pe seama unei cheltuiel i sau a unui venit, cu ur-mătoarele e xcepţi i :

- în cazul în care impo zitul este generat de un evenim ent (o tranzacţie) contabil i-zară) direct în capitaluri le propri i , impozitul se contabil izează pe seama capitalu-rilor proprii;

în contextul unei grupări de întreprinderi, impozitul afectează valoarea fondului

comercial.

Astfel, impozitul afectează rezultatul exerciţi i lor doar pentru tranza cţi i le (evenimentele)care au afectat contul de p rofit şi pierdere. Pentru tranzacţi i le care nu reprezintă gru păride întreprinderi şi nu afectează nici rezultatul contabil şi nici rezultatul impo zabil n u secontabil izează datori i sau creanţe de impozit amânat.

0 creanţă de impozit amânat se recunoaşte în l imita în care este probabil ca un be-neficiu impozabil , asupra căruia vor putea să fie imputate diferenţele temporarededu ctibi le, să fie dispon ibil .

Deoarece a avut loc o reevaluare, se contabil izează o datorie de impozit amânat peseama rezervelor din reevaluare:

800 u.m. Rezerve = Datori i de 800 u.m.din reevaluare impozit amânat

500 u.m. Datorii de = Venitu ri din 500 u.m.impozit amânat impozite amânate

Creanţa de impozit amânat se recunoaşte deoarece se poate recupera din diferenţele

temporare impozabile (datoria de impozit amânat):

460 u.m. Creanţe cu = Venituri din 460 u.m.impozitul amânat impozite amânate

Următoarea etapă o reprezintă  calculul ş i contabi l izarea impozitului exigibi l .

• Rezultat contab il 20.000 u.m.

(+) Cheltu iala cu amortizarea uti lajelor 10.000 u.m.

(- ) Dedu cere pentru amortizarea uti lajelor 8.000 u.m.

(+) Ch eltuia la cu amo rtizarea instalaţiilor 5.000 u.m.

(- ) Dedu cere pentru amortizarea instalaţi ilor 7.000 u.m.

(+) Ajustarea pentru deprecierea echipa me ntulu i 5.000 u.m.

(- ) Venit din dividen de 5.000 u.m.

(+) Ajustarea pentru deprecierea stocuri lor 1.000 u.m.

(+) Cheltuiel i cu ame nzi 6.000 u.m.

(=) Rezultat fiscal 27.000 u.m.

Page 491: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 491/550

Domeniul de competen|a;CCJI\ITABILITATE

Cheltuiala cu imp ozitul exigibil = 27.000 u.m. x 16% = 4.320 u.m.

4.320 u.m. Cheltu ieli cu = Datorii cu 4.320 u.m.impozitul exigibil impozitul exigibil

Preze ntare a în situaţiile financiare:

Situa ţia poz iţiei f inanciare

creanţă de impozit amânat {active necurente) 960 u.m,

datorie de impozit amânat (datorii necurente) 2.240 u.m.

datorie cu impozitul exigibil (datorii curente) 4.320 u.m.

Situaţia rezultatului perioadei

rezultat contabil 20.000 u.m.

cheltuieli cu impozitul pe profit 3.360 u.m.*

rezultat net 16.640 u.m.

* 4.320 u.m. - 500 u.m.  - 460 u.m. = 3.360 u.m.

Note le la situaţiile financiare

Nota y -  Impozitul amânat şi exigibil

Explicarea cheltuielii cu impozitul:

- u.m. -

N N-1

Cheltuieli cu impozitul exigibil 4.320

Venituri din impo zite amânate (generate deapariţia/resorbţia diferenţelor temporare)

960

Cheltuiel i cu impozitul 3.360

Impozit aferent altor componente de rezultatglobal (reevaluare)

800

Explicarea relaţiei dintre cheltuiala cu impozitul şi rezultatul contabil:

N N-1

Rezultatul contabil (u.m.) 20.000

Cota de impozitare (%) 16

Cheltuiala teoretică cu impozitul pe profit (u.m.) 3.200

Efectul diferenţelor permanente (u.m.) 160

Cheltuiala cu impozitul pe profit (u.m.) 3.360

Page 492: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 492/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Cota de impozitare este de 16% ; aceasta nu a fost modificată şi nu există informaţii caresă indice m odificarea sa în viitor. în anul N, cota efectivă de imp ozitare a fost de 16,8%.

Schimbări în creanţele şi datoriile de impozit amânat:

- u.m. -

N N-1

Creanţe de im pozit am ânat 01.01 500

Venit din impozit amânat contab ilizat în num eleperioadei

460

Creanţe de impozit amân at 31.12 960

Datorii de impozit amânat 01.01 1.940Variaţia datoriei incluse în capitaluri proprii 800

Cheltuială (venit) din impozit amânat contabilizat(ă) înnumele perioadei

(500)

Datorie de im pozit amânat 31.12 2.240

Datorie netă de impozit am ânat 1.280

Detalii privind provenienţa impozitelor amânate:

- u.m. -

N N-1

Datori i de impozit amânat

Imobilizări corporale - amortizare contabilă diferităde cea fiscală

1.440

imobilizări corporale - reevaluare 800

Soldul datoriei de impozit amân at 2.240

C reanţe de impoz i t amân at

Imob ilizări corporale - depreciere 800

Stocuri 160

Soldul creanţei de impozit am ânat 960

—   Exemplul ilustrativ 1 4 3

Se cunosc următoarele informaţii privind activele şi datoriile

societăţii Alfa, în exerciţiile N+1 şi N+2:

Page 493: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 493/550

Domeniul de competen|a;CCJI\ITABILITATE

u.m. -

Active şi dato ri i Situaţia la Situa tia la31,12.N+1 31.12.N+2

Cheltuieli de dezvoltare  (1) 18 .000 12.000

Imobilizări corporale (2) 640.000 500.000

Clienţi (3) 20.000 15.000

Cheltuieli înregistrate în avans (4) 5.000 4.000

Alte active (5) 20.000 25.000

Provizioane pentru riscuri şi 4.000 3.000cheltuieli (6)

Am enzi de plătit (7) 2.000 1.000

Don aţii (7) 2.000

Alte datorii (5) 400.000 300.000

(1) La încep utu l exerciţiului N s-au ang ajat cheltuieli de

dezvoltare în valoare de 30.000 u.m., care au fost capitalizateîn conformitate cu prevederile IAS 38. Managerii au decis

amortizarea acestora prin metoda liniară, pe o durată de

5 ani. Din punct de vedere fiscal, cheltuielile de dezvoltare aufost deductibile în anu l angajării lor (N).

(2) Imob ilizările corporale cup rind clădiri şi utilaje. Clădirile au

fost achiziţionate, la începutul exerciţiului  N, la un cost de700.000 u.m. şi sunt amortizate contabil în 7 ani. Durata deam ortizare fiscală este de 10 ani. La sfârşitul exerciţiului  N+1,clădirile sunt reevaluate în conformitate cu IAS 16 la600.000 u.m. Reevaluarea nu este recunoscută fiscal. Utilajeleau fost achiziţionate, la începutul exerciţiului N-1, cu

100.000 u.m. Durata de amortizare contabilă este de 5 ani, iarcea f iscală, de 4 ani.

(3) La 31.12.N+1, creanţele -clie nţ i aveau o valoare brută de25.000 u.m. şi un provizion pentru depreciere nedeductibilfiscal. Provizionul este reluat la venituri în exerciţiul N +2.

(4) Cheltuielile înregistrate în avan s reprezintă o chirie plătită pe

5 ani ulteriori exerciţiului N+1, deductibilă atunci când are locfluxul monetar.

(5) Pentru posturile „alte active"şi „alte dato rii"nu există

diferenţe între conta bilitate şi fiscalitate.

(6) în cursul exerciţiului N+1, Alfa se află în litigiu cu un client.Managementul estimează, la sfârşitul exerciţiului, cădesp ăgu birile ce vor fi plătite de Alfa se ridică la 4.000 u.m.,pentru care constituie un provizion nedeductibil fiscal.

Page 494: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 494/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenu l de aptitudini

(7) Am enzile şi don aţiile nu sunt deductib ile fiscal. Cheltu ielilecu amenzile au fost angajate în exerciţiul N+1, iar cele cudonaţii le, în exerciţiul N+ 2 .0 parte din amenzi au fost plătiteîn N+2.

La începutul exerciţiului N+1, Alfa a imputat contului de profit şipierdere costurile unui proiect de cercetare în valoare de20.000 u.m. Din punct de vedere fiscal, cheltuielile de cercetare seamortizează în 5 ani.

Rezultatul conta bil a fost un ben eficiu de 154.000 u.m. în N+1 şide 247.578 u.m. în N+2.

Cota de impozit pe profit a fost de 25% în N+1 şi de 16% în N +2.

La deschiderea exerciţiului N+1, existau o creanţă de impozitamânat de 7.500 u.m. şi o datorie de 8.500 u.m.

Să se deter mine şi să se contabi l izeze impozitele am âna te şi

exigibile pentru cele două exerciţii şi să se prezinte informaţiile

aferente.

Rezolvare:

Calculul cheltuielii cu impozitul exigibil este redat în tabelul următor:- u.m.-

Elemente N+1 N+ 2Rezultat contabil 154.000 247.578

(+) Am ortizarea contab ilă a clădirilor şi utilajelor 120.000 140.000

(+) Amortizarea contabilă a cheltuielilor dedezvoltare

6.000 6.000

(+) Cheltuielile cu provizionul pentru depreciereaclienţilor

5.000 0

(+) Cheltuielile cu provizionul pentru litigii 4.000 0

(+) Cheltuielile cu amenzile şi donaţiile 2.000 2.000

{+) Cheltuielile de cercetare 20.000 0

(+) Imputarea cheltuielilor în avans asupracheltuielilor cu chiria

0 1.000

(- ) Am ortizarea fiscală a clădirilor şi utilajelor 95.000 95.000

(-) Amortizarea fiscală a cheltuielilor de cercetare 4.000 4.000

(-) Cheltuieli le în avans 5.000 0

(-) Veniturile din reluarea provizionului pentru

deprecierea clienţilor

0 5.000

Page 495: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 495/550

Domeniul de competen|a;CCJI\ITABILITATE

Elemente N+1 N+ 2

( - )  Veniturile d in  reluarea provizionului pentru

litigii

0 1.000

(= ) Rezultatul impozabil 207.000 291.578

Cota d e impozitare 25% 16%

Impozitul exigibil 51.750 46.652,48

Determinarea impozitului amânat:

- u.m. -

Elemente Valoarecontabilă

Bazăfiscală

Diferenţătemporară

impozabilă

Diferenţătemporară

deductibilă

31.12.N+1

Cheltuieli d e cercetare 0 16.000 - 16.000

Cheltuieli de dezvoltare 18.000 0 18.000 -

Clienţi 20.000 25.000 - 5.000

Clădiri 600.000 560.000 40.000 -

Utilaje 40.000 25.000 15.000 -

Cheltuieli în avans 5.000 0 5.000 -

Provizioane pentru

riscuri şi cheltuieli

4.000 0 4.000

Amenzi d e plătit 2.000 2.000 - -

TOTAL 78.000 25.000

31.12.N+2

Cheltuieli d e cercetare 0 12.000 - 12.000

Cheltuieli de dezvoltare 12.000 0 12.000 -

Clienţi 15.000 15.000 - -

Clădiri 480.000 490.000 - 10.000

Utilaje 20.000 0 20.000 -

Cheltuieli în avans 4.000 0 4.000 -

Provizioane pentru

riscuri şi cheltuieli

3.000 0 - 3.000

Amenzi de plătit 1.000 1.000 - -

Donaţii 2.000 2.000 - -

TOTAL 36.000 25.000

Page 496: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 496/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

La 31.12.N+1 trebuie să existe o creanţă de impozit amânat de 25.000 u.m. x 25% =6.250 u.m. şi o datorie de 78.000 u.m. x 25% = 19.500 u.m. La începutul exerciţiuluiexistă o datorie de impozit amânat de 8.500 u.m. şi o creanţă de 7.500 u.m.

Contabilizarea impozitului am ânat la 31.12.N+1:

datoria de im pozit amân at:

11.000 u.m. % = Datorii de 11.000 u.m.(14.000 u.m.) Cheltu ieli cu imp ozit am ânat

impozitul amânat25.000 u.m. Rezerve

din reevaluare

diminuarea creanţei de impozit am ânat:

1.250 u.m. Cheltu ieli cu = Creanţe cu 1.250 u.m.impozitul amâna t impozitul amâna t

Creanţa de impozit amânat ce trebuie să existe la 31.12.N+2 = 25.000 u.m. x 16% =4.000 u.m. Datoria de impozit amânat ce trebuie să existe la 31.12.N+2 = 5.760 u.m.

Ajustarea creanţei iniţiale privind impozitul amânat ca urmare a reducerii cotei de im-pozitare cu 9% : 25.000 u.m. x 9% = 2.250 u.m.:

2.250 u.m. Cheltuieli cu = Creanţe cu 2.250 u.m.

impozitul amân at impozitul amân at

Creanţa ce trebuie înregistrată în exerciţiul N+2:4.000 u.m. - (6.250 u.m. - 2.250 u.m.)= 0 u.m.

Ajustarea datoriei iniţiale privind impozitul amânat ca urmare a reducerii cotei de im-pozitare cu 9%: 78.000 u.m. x 9% = 7.020 u.m., care este imputată rezervei din reeva-luare şi contului de profit şi pierdere în funcţie de sursa care a generat diferenţatemporară:

(7.020 u.m.) % = Datorii de (7.020 u.m.)

1.980 u.m. Cheltuieli cu impozit amân atimpozitul amânat

(9.000 u.m.) Rezervedin reevaluare

Datoria aferentă exerciţiului N +2: 5.760 u.m. - (19.500 u.m. - 7.020 u.m.) = -6.720 u.m.

Reluarea la venituri a unei părţi din datoria cu impozitul amânat:

6.720 u.m. Datorii deimpozit amânat

Venituri din 6.720 u.m.impozite amânate

Page 497: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 497/550

Domeniul de competen|a;CCJI\ITABILITATE

Potrivit IAS 12.80, entitatea trebuie să prezinte următoarea informare:

- u.m. -

E l em ente N+ 1 N+ 2

Cheltuiala cu impozitul exigibi l

(+) Cheltuiala cu impozitul amânat

(+) Ajustarea cheltuiel i i cu impozitul prin diminuarea

cotei

(-) Venitul din impozitul amânat

(-) Ajustarea venitului din impozit prin diminuarea cotei

51.750

(12.750)

46.652,48

0,00

4.230,00

6.720,00

(=) Cheltuiala totală cu impozitu l 39.000 44.162,48

Entitatea trebuie să prezinte impozitu l exigibi l şi amân at aferent elementelor impu tate

direct capitalurilor proprii.

- u.m. -

N+ 1 N+ 2

Datoria de impozit amânat aferentă

reevaluării clădirii

25.000 16.000

IAS 12 permite două metode alternative de explicare a relaţiei dintre cheltuiala cu im-

pozitul şi profitul co ntabil :

reconcil ierea numerică între cheltuiala cu impozitul şi produsul între rezultatul

contab il şi cota de im pozit p e profit:

- u .m. -

E l em ente N+1 N+2

Rezultat contabil

Rezultat contabil x Cota de impozit

(+) Efectul fiscal al diferenţelor perm anente

Amenzi

Donaţi i

(+) Diminuarea impozitului amânat ca urmare areducerii cotei

154.000

38.500

500

247.578,00

39.612,48

320,00

4.230,00

(=) Cheltuiala totală cu impozitul pe profit 39.000 44.162,48

sau

reconcil ierea între cota medie de impoz it şi cota de im pozit uti lizată:

Page 498: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 498/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Eiemente N+1 N+ 2

Cota utilizată

(+) Efectul fiscal al diferenţelor

permanente

Amenzi

Donaţii

(+) Diminuarea impozitului amânatca urmare a reducerii cotei

25%

0,3247%500  u .m./154.000  u.m.)

16%

0,12925%320  u . m . /247.578  u.m.)

1,70855%4.230 u .m./ 247.578 u.m.)

(-) Cota medie de impozit 25,3247% 17,8378%

Cheltuiala totală cu impozitul pe profit(Rezultat contabil x Cota m edie)

39.000 u.m. 44.162,46 u.m.

Potrivit IAS 12, entitatea efectuează următoarea informare:

„în N+2, guvernul a stabilit o modificare a cotei de impozitare a profitului de la 25% la16%."

Conform IAS 12, entitatea prezintă:- u.m. -

N+1 N+2

Cheltuieli de cercetare imputate contului de rezultatdeductibile fiscal în 5 ani

4.000 1.920

Ajustarea creanţelor - clienţi nedeductibilă fiscal 1.250 0

Provizioane pentru litigii ned edu ctibile fiscal 1.000 480

Am ortizarea fiscală a clădirilor diferită de cea contab ilă 1.600

Soldul creanţei de imp ozit amânat 6.250 4.000

- u.m. -

N+1 N+2

Cheltuieli de dezvoltare capitalizate deductibile fiscal

la angajare

4.500 1.920

Cheltuieli înregistrate în avans deductibile fiscal laangajare 1.250 640

Utilaje pentru care durata de amortizare fiscală estemai mică decât cea contabilă

3.750 3.200

Clădiri reevaluate amortizate fiscal pe o altă duratădecât cea contabilă (reevaluarea nu este recunoscutăfiscal)

10.000

Soldul datoriei de impozit amân at 19.500 5.760

Page 499: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 499/550

Domeniul de competen|a;CCJI\ITABILITATE

-  Exemplul ilustrativ 1 4 9 -

Se cunosc următoarele informaţii:

- l e i -

1. Terenuri deţinute în vederea utilizării evaluate lacost

630.000

2. Licenţe la valoare netă de amo rtizare 350.000

3. Terenuri deţinute cu utilitate nedeterminată

evaluate la cost200.000

4. Terenuri disponibile pentru vânzare evaluate lavaloarea justă (vânzarea va avea loc în mai pu ţinde 12 luni, costul este de 250.000, iar valoareajustă minus costurile de cesiune este estimată la200.000)

200.000

5. Clienţi 600.000

6. Cheltuieli în avans (din care ang ajate într-operioadă mai m are de un an 60.000)

80.000

7. Clădiri, terenuri şi echip am ente aferente unoractivităţi întrerupte

460.000

8. Rezerva legală 70.000

9. Datorii faţă de asociaţi şi acţionari (dividende deplată)

100.000

10. Am ortizarea instalaţiilor şi ma şinilor evaluate lavaloare netă de subvenţie

50.000

11. Interese de participare desem nate ca activefinanciare d isponibile pentru vânzare evaluatela valoarea justă cu variaţiile de valoare încapitalurile proprii (vânzarea va avea loc în maimu lt de un an, iar costul lor este de 600.000)

700.000

12. Capital social 550.000

13. Stocuri şi creanţe aferente unor activităţiîntrerupte

40.000

14. Materii prim e 160.000

15. Instalaţii şi maşini eva luate la cost 700.000

16. împrumuturi din emisiunea de obligaţiuni(durata este de 10 ani, rambursabile prin rateconstante)

525.000

Page 500: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 500/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

17. Ajustări pentru deprecierea materiilor prime 5.000

18. Rezultat reportat 930.000

19. Contu ri la bănci 1.290.000

20. Datorii aferente unor activităţi întrerupte (dincare cu scadenţa mai mare de un an 70.000)

270.000

21. Provizioane pentru garanţii acordate clienţilor(din care cu scadenţa foarte probabilă într-operioadă mai m are de un an 300.000)

500.000

22. TVA de plată 480.000

23. Construcţii date cu chirie evaluate la cost 380.00024. împrumut pe termen lung acordat unei

întreprinderi din cadrul grupului (din care cuscadenţa în anul următor 20.000)

100.000

25. Ajustări pentru deprecierea creanţelor - clienţi 10.000

26. Credite primite pe termen lung (din care parteacu scadenţă sub un an 400.000)

1.900.000

27. Construcţii deţinute pentru utilizare 300.000

28. Am ortizarea construcţiilor date cu chirie 80.000

29. Cheltuieli de dezvoltare (este foarte

probabilă obţinerea de avantaje econ omiceviitoare)

100.000

30. Datorii salariale şi sociale 900.000

31. Acţiuni proprii 800.000

32. Amortizarea construcţiilor deţinute pentruutilizare

50.000

33. Fond com ercial achiziţionat 4 . 0 0 0 . 0 0 0

34. Credite primite pe terme n scurt (pentru uncredit de 100.000 s-a amânat scadenţa cu 2 ani,iar acordul a fost încheia t între data d e raportareşi data la care situaţiile finan ciare sun t

autorizate pentru prezentare)

850.000

35. Sub venţii pentru investiţii 300.000

36. Produse finite 180.000

37. Rezultatul exerciţiului 1.900.000

Page 501: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 501/550

Domeniul de competen|a;CCJI\ITABILITATE

38. Investiţii financiare pe termen scurt(titluri în valoare de 100.000 au fost desemnateca active financiare deţinute până la scadenţăpentru garantarea unui credit primit pe 5 ani, iarrestul au fost desemnate ca active financiaredeţinute în vede rea tranzacţionării, evaluate lavaloarea justă cu variaţiile de valoare în co ntulde profit şi pierdere)

250.000

39. Furnizori (din care cu scadenţă ce depăşeşte unan 700.000)

900.000

40. Impozite amânate - datorie 300.000

41. Impozitul pe profit exigibil 550.000

42. Venituri în avans (din care pe termen scurt20.000)

200.000

43. Rezerve din valoarea justă 100.000

Să se întocmească Situaţia poziţiei financiare conform IAS  1

„Prezentarea situaţiilor financiare" (revizuit).

Rezolvare:

Situaţia poziţiei financiare

la 31.12.N

- l e i -

N-1 N

ACTIVE NECURENTETerenuri , construcţ i i şi echip am ente (1) 1.230.000

Fond comercial (2) 4.000.000

Alte active necorporale  (3) 450.000

Investiţii imobiliare (4) 500.000

Active financiare deţinute până la scadenţă (5) 180.000

Active financiare disponibile pentru vânzare 700.000

Active necurente d in activităţi întrerupte (6) 460.000

Alte active necurente (7) 60.000

Total active necurente 7.580.000

Page 502: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 502/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

N-1 N

ACTIVE CURENTE

Stocuri (8)

Clienţi (9)

Active necurente deţinute în vederea vânzării (10)

Active financiare deţinute până la scadenţă (11)

Active financiare deţinute în vederea tranzacţionării (12)

Active curente d in activităţi întrerupte (13)

Lichidităţi şi echivalente de lichidităţi (14)

Alte active curente (15)

335.000

590.000

200.000

20.000

150.000

40.000

1.290.000

20.000

Total active curente 2.645.000

Total active 10.225.000

DATORI I NECURENTE

împrumuturi primite pe termen lung (16)

Provizioane pe termen lung (17)

Datorii de impozit amânat

Datorii aferente activităţilor întrerupte (18)

Alte datorii necurente (19)

1.972.500

300.000

300.000

70.000

180.000

Tota l datorii necurente 2.822.500

DATORI I CURENTE

împrumuturi primite pe termen scurt (20)

Partea curentă a împrumuturilor pe termen lung (21)

Furnizori

-  din care cu scadenţa m ai mare de un an

Provizioane pe termen scurt

Impozitul pe profit curent

Datorii aferente activităţilor întrerup te (22)

Alte datorii curente (23)

850.000

452.500

900.000

700.000

200.000

550.000

200.000

1.500.000

Total datorii curente 4.652.500

Total datorii 7.475.000

CAPITAL Ş l REZERVE

Capital social

Rezerve (24)

Alte rezerve nete de acţiunile p roprii (25)

Câştiguri nedistribuite

Rezultatul exerciţiului

550.000

70.000

-700.000

930.000

1.900.000

Total capital şi rezerve 2.750.000

Page 503: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 503/550

Domeniul de competen|a;CCJI\ITABILITATE

Note:

(1) din care:

- terenuri evaluate la cost 630.000 lei;

- construcţii 300.000 lei - 50.000 lei = 250.000 lei;

- echip am ente la valoare netă de subve nţie 700.000 lei - 50.000 lei - 300 .000 lei= 350.000 lei;

(2) sum a de 4.000.000 lei reprezintă valoarea contab ilă a fond ului comercial ach izi-ţionat determinată conform IFRS.

(3) din care:

- licenţe 350.00 0 lei;

- cheltuieli de dezvoltare 100.000 lei;(4) din care:

- construcţii date cu chirie 380.000 lei - 80.000 lei = 300.000 lei;

- terenuri cu utilizare nedeterm inată 200.000 lei;

(5) din care:

- împru mu t acordat pe termen lung cu scadenţa într-o perioadă mai mare deun an 80.000 lei;

- investiţii financiare pe terme n scurt utilizate drept garan ţie pe o perioad ă de5 ani 100.000 lei;

(6) din care:

- clădiri, terenuri şi echipa me nte aferente unor activităţi întrerupte 460.000 lei;

(7) din care:

cheltuieli în avans angajate într-o perioadă mai mare de un an 60.000 lei;

(8) din care:

- mate rii prim e 160.000 lei - 5.000 lei = 155.000 lei;

- produ se finite 180.000 lei;

(9) din care:

- 600.00 0 lei - 10.000 lei = 590.0 00 lei;

(10) din care:

- teren deţinut în vederea vânză rii în anu l următor 200.000 lei;

(11) din care:

partea curentă a împrum utului acordat pe termen lung 20.000 lei;

(12) din care:

- titluri de plasam ent desem nate ca active financiare deţinute în vederea tran-zacţ ionă rii 150.000 le -̂

ţl 3) din care:

stocuri şi creanţe aferente unor activităţi întrerupte 40 .000 lei;

(14) din care:

- conturi la bănci 1.290.000 lei;

Page 504: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 504/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

(15) din care:

- cheltuieli în avan s ang ajate într-o perioadă mai mică de un an 20.000 lei;

(16) din care:

credite primite pe termen lung a căror scadenţă este într-o perioadă mai marede un a n 1.500.000 lei;

partea din împrum utul obligatar cu scadenţa mai mare de un an 525.000 lei -52.500 lei = 472.500 lei;

(17) din care:

- partea cu scadenţa mai mare de un an a provizionului pentru garanţii acordateclienţilor 300.000 lei;

(18) din care:

- datorii aferente unor activităţi întrerupte 70.000 lei;

(19) din care:

venituri în avans angajate într-o perioadă mai mare de un an 180.000 lei;

(20) din care:

- credite primite pe termen scurt 850.000 lei, a căror scaden ţă a fost prelungităcu 2 ani;

(21) din care:

- partea curentă a creditelor pe termen lung 400.000 lei;

- partea curentă a împru mu tului obligatar 52.500 lei;

(22) din care:

- datorii aferente unor activităţi întrerupte 200.000 lei;(23) din care:

- dato rii salariale şi socia le 900.00 0 lei;

- TVA de plată 480.000 lei;

- datorii faţă de acţionari 100.000 lei;

venituri în avans angajate într-o perioadă mai mică de un an 20.000 lei;

(24) din care:

- rezerva legală 70.000 lei;

(25) din care:

rezerva de valoare justă 100.000 lei;

- acţiun i proprii (800.000) lei.

Exemplul ilustrativ 1 5 0

întreprinderea Alfa a obţinut, în cursul anului N, 100 buc. deprod use finite la costul total de 100.000 lei. Structura co stului d eproducţie este următoarea:

cheltuieli m ateriale 50.000 lei;

Page 505: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 505/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

cheltuieli de personal 30.000 lei;

cheltuieli cu amortizarea imobilizărilor productive 20.000 lei.

Pe lângă aceste cheltuieli, întreprinderea a mai angajat şi altecheltuieli de exp loatare, în sumă de 10.000 lei, din care:

a) consu mu ri materiale 2.000 lei, din care:

- aferente sectorului distribuţie 1.500 lei;

- aferente sectorului adm inistrativ 500 lei;

b) cheltuieli de personal 7.000 iei, din care:

- aferente sectorului distribuţie 5.000 lei;

- aferente sectorului adm inistrativ 2.000 lei;

c) cheltuieli cu am ortizarea 1.000 lei, din care:- aferente sectorului distribuţie 700 lei;

- aferente sectorului adm inistrativ 300 lei.

Jumătate din producţia obţinută a fost vândută la preţul de150.000 lei.

în cursul anului, întreprinderea a plătit dobânzi aferente creditelorprimite de la bănci în sumă de 5.000 lei şi a încasat 2.000 leidividende de la o întreprindere asociată. A fost vând ut un terenla preţul de 60.000 lei, costul de achiziţie fiind d e 40.000 lei. A fostvân dut ă şi o clădire la preţul de 10.000 lei (costul ei de achiziţie afost de 50.000 lei, iar amortizarea cu mu lată, de 33.000 lei).

întreprinderea deţine 1.000 de titluri destinate tranzacţionăriipe termen scurt cumpărate la cursul de 10 lei/buc. La 31.12.N,cursul bursier este de 12 lei/buc. întreprinderea deţine 20.000 detitluri de participare disponibile pentru vânzare pe termen lungachiziţion ate la cursul de 10 lei/buc. La 31.12.N, cursul bursiereste de 15 lei/buc. întreprinderea reevaluează echipamentetehnologice al căror cost este de 20.000 lei, amortizare cumulată15.000 lei, valoare justă 12.000 lei.

întreprinderea vinde în exerciţiul N 1.000 de titluri de participarela preţul de 11 lei/buc. (acestea fuseseră cump ărate în exerciţiulN-1 la cursul de 8 lei/buc. şi evaluate la data bilanţului la valoarea

justă d e 10 lei/buc.).în exerciţiul N, întreprinderea a ab andon at activitatea din oraşul Xşi a vândut un m agazin cu tot cu activele aflate acolo. în urmalicitaţiei s-a obţinu t preţul d e 100.000 lei, iar costul activelorcedate a fost de 130.000 lei.

I

Cheltu iala cu im poz itul pe profit este de 20.000 lei. Efectele altorelemente ale rezultatului global asupra impozitului pe profit sunt  |de 17.000 lei.

i i i i

Page 506: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 506/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Să se procedeze la elaborarea Situaţiei rezultatului globa l înconformitate cu IAS  1  în următoarele ipoteze:

Ipoteza 1: Profitul şi pierderea se prezintă cu alocareacheltuielilor după natură;

Ipoteza 2: Profitul şi pierderea se pre zintă cu alocarea

cheltuielilor după funcţii.

Rezoivare:

Ipoteza 1: Prof itul ş i pierderea se prezintă cu alocarea cheltuiel i lor du pă natură

Obiectivul acestei forme de prezentare este acela al colectării cheltuielilor din exploa-tare du pă natura lor: consu mu ri m ateriale, cheltuieli de personal şi asimilate, cheltuielicu amortizarea, deprecieri de active.

Performanţa financiară este afectată încă d in faza de angajare  a consum ului de resurse.Departamentul de raportare financiară va colecta cheltuielile după natură, indiferentcă unele sunt încorporabile în costurile de producţie şi altele sunt costuri ale perioa-dei. Departamentul de contabilitate de gestiune va colecta cheltuielile pe locuri decheltuieli şi purtători de cost. Obţinerea producţiei de stocuri sau de imobilizări vaocaziona transferul cheltuielilor încorporabile în costul acestor active din contul deprofit şi pierdere în bilanţ. Transferul se va realiza cu ajutorul structurilor „variaţiastocurilor"şi„producţia imobilizată".

(1) înregistrarea cheltuielilor din exploatare du pă natura lor:(a) Con sum uri materiale:

52.000 lei Cheltu ieli = Stocuri de 52.000 leiprivind stocurile materii prime

şi materiale

(b) Cheltu ieli de personal:

37.000 lei Cheltu ielicu p ersonalul

Personal... 37.000 leiAsigurări şi

protecţie socială

(c) Cheltuieli cu amortizarea:

21.000 lei Cheltu ielide exploatare

privind amortizarea...

Am ortizări privind 21.000 leiimobilizările corporale

(2) Obţinere a produ cţiei:

100.000 lei Produse finite Variaţia stocurilor 100.000 lei

Page 507: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 507/550

Domeniul de competen|a;CCJI\ITABILITATE

(3) Vânzarea produ cţiei (pentru a simplifica, neglijăm incidenţa TVA):

150.000 lei Clienţi = Venituri din 150.000 leivânzarea

produselor finite

50.000 lei Variaţia stocurilor Produse finite 50.000 lei

(4) Vânzarea terenului:

60.000 lei Contu ri la băn ci

TerenuriCâştiguri din

cedarea activelor

60.000 lei40.000 lei20.000 lei

(5) Vânzarea clădirii:

50.000 lei33.000 lei

10.000 lei7.000 lei

Amortizareaconstrucţiilor

Conturi la bănciPierderi din

cedarea activelor

Constru cţii 50.000 lei

(6) înregistrarea cesiunii activelor aferente activităţii aban dona te:

130.000 Iei100.000 lei

30.000 leiConturi la bănci

Pierderi dinaban don de activităţi

Imob ilizări, stocuri 130.000 lei

(7) Vânzarea de titluri de participare (active financiare deţinute în vederea vânzării):

11.000 lei Contu ri la băn ci %  11.000 leiInterese 10.000 lei

de participareCâştigu ri din vânzarea 1.000 lei

activelor financiare

disponibile pentruvânzare

2.000 lei Rezerve dinvaloarea justă

Câştiguri din vânzareaactivelor financiaredisponibile pentru

vânzare(analitic ajustăridin reclasificare)

2.000 lei

Page 508: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 508/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

(8) Plata dob ânzii:

5.000 lei Costurile finanţării Conturi la bănci 5.000 lei

(9) încasarea de dividende:

2.000 lei Contu ri la băn ci Venituri din 2.000 lei

interesede participare

(10) înregistrarea reevaluării echipa men telor tehn ologice:

(a) Anularea am ortizării cum ulate:

15.000 lei Amortizareainstalaţiilor...

Echipamentetehnologice...

15.000 lei

(b) Reevaluarea am ortizării cum ulate:

7.000 iei Echipam ente

tehnologice...

Rezerve

din reevaluare

7.000 lei

(11) Evaluarea la valoarea justă a activelor financiare deţinute în vederea tranzac-

ţionării:

1.000 titluri x (12 lei/buc. - 10 lei/buc.) = 2.000 lei

2.000 lei Active financiaredeţinute în vederea

tranzacţionării

Venituri din variaţiavalorii juste aferentăactivelor financiaredeţinute în vederea

tranzacţionării

2.000 lei

(12) Evaluarea la valoarea justă a activelor financiare dispo nibile pentru vânzare:

20.000 titluri x (15 lei/buc. - 10 lei/buc.) = 100.000 lei

100.000 lei Active financiaredeţinute în vederea

vânză rii (interesede participare)

Rezerve din variaţia 100.000 leivalorii juste

(13) închide rea conturilor de cheltuieli şi venituri:

Page 509: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 509/550

Domeniul de competen|a;CCJI\ITABILITATE

102.000 lei Profit sau pierdere

Cheltuieliprivind stocurile

Cheltuielicu personalul

Cheltuielide exploatare

privind amortizarea...Pierderi din

cedarea activelorPierderi din

aban don de activităţi

Costurile finanţăriiVariaţia stocurilor

102.000 lei

52.000 lei

37.000 lei

21.000 lei

7.000 lei

30.000 lei

5.000 lei(50.000 lei)

177.000 lei % = Profit sau pierdere 177.000 lei150.000 lei Venituri din

vânzareaproduselor finite

20.000 lei Câştigu ri din

cedarea activelor3.000 lei Câştigu ri din vânza rea

activelor financiare

disponibile pentruvânzare

2.000 lei Venituri dininterese

de participare2.000 lei Venituri din variaţia

valorii juste aferentăactivelor financiaredeţinute în vederea

tranzacţionării

(14) înregistrarea cheltuielii cu imp ozitul pe profit:

20.000 lei Cheltu ieli cu = Imp ozitul pe profit 20.000 leiimpozitul pe profit

(15) închid erea contu lui de cheltuială cu imp ozitul pe profit:

20.000 lei Profit sau pierdere = Cheltuieli cu 20.000 leiimpozitul pe profit

Page 510: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 510/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Situaţia rezultatului global- lei -

N-1 N

Venituri (1) 152.000

Alte venituri (2) 25.000

- din care ajustări din reclasificare 2.000

Variaţia stocurilor 50.000

Producţia imobilizată 0

Con sum uri de materii prime şi materiale con sum abile (52.000)

Cheltuieli de personal (37.000)

Cheltuieli privind amortizările (21.000)Deprecierea imobilizărilor corporale 0

Alte che ltuieli (3) (7.000)

Costurile finanţării (5.000)

Profit înaintea impozitării 105.000

Cheltuieli privind imp ozitul pe profit (20.000)

Profit sau pierdere din activităţi contin ue 85.000

Pierdere din activităţi discontinue (4) (30.000)

Profitul exerciţiului 55.000

Alte elemente ale rezultatului global:

- modificări în rezervele din reevaluarea imobilizărilor 7.000

corporale

- câştiguri din evaluarea la valoarea justă a activelor 100.000financiare disponibile pentru vânzare

Efectele altor elemente ale rezultatului global asupra (17.000)impozitului pe profit

Alte elemen te ale rezultatului glob al la valoare netă 90.000de impozit

Rezultatul global al exerciţ iului 145.000

(1) din care:

cifra de afaceri 150.000 lei;-  venituri din divid end e 2.000 lei;

(2) din care:

- câştiguri din cedarea activelor 20.000 lei;

-  venituri din valoarea justă 2.000 lei;

câştiguri din vânzarea activelor financiare dispon ibile pentru vân zare 3.000 lei;

(3) din care:

pierderi din ceda rea activelor 7.000 lei;

Page 511: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 511/550

Domeniul de competen|a;CCJI\ITABILITATE

(4) din care:

pierderi din abandon de activităţi 30.000 lei.

Ipoteza 2: Prof itul ş i pierderea se prezintă cu alocarea cheltuiel i lor dup ă fun cţ i i

Obiectivul acestei forme de prezentare este acela de determinare şi de prezentare acosturilor aferente funcţiilor de vânzare, distribuţie, administraţie şi dezvoltare. Siste-mul informaţional fiind unul integrat, el va permite cunoaşterea în orice moment afuncţiei căreia îi este alocată o cheltuială, a naturii, dar şi a caracterului de cheltuialăîncorporabilă în costuri sau de cost al perioadei. Prima funcţie care afectează perfor-manţa financiară este cea de vânzare. Prin urmare, consumurile de resurse în vederearealizării producţiei nu tranzitează prin profit şi pierdere, ci vor afecta doar structurile

bilanţiere.(1) Capitalizarea în costul produ cţiei în curs de execuţie a cons um ului de resurseocazionat de obţinerea producţiei:

100.000 lei Producţie în cursde execuţie

% 100.000 leiStocuri 50.000 lei

Datorii salariale 30.000 leişi sociale

Am ortizarea 20.000 leiimobilizărilor

(2) Recepţia produ cţiei:

100.000 lei Produse finite = Producţie în curs 100.000 leide execuţie

(3) Vânzarea producţiei:

150.000 lei Clien ţi

50.000 lei Costul vânzărilor

Venituri dinvânzarea

produselor finite

150.000 lei

Produse finite 50.000 lei

(4) înregistrarea costurilor de distribuţie:

7.200 lei Costuri de distribuţie =Stocuri

Datorii salarialeşi sociale

Amortizareaimobilizărilor

7.200 lei1.500 lei5.000 lei

700 lei

Page 512: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 512/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenu l de aptitudini

(5) înregistrarea cheltuielilor adm inistrative:

2.800 lei Cheltuieliadministrative Stocuri

Datorii salarialeşi sociale

Amortizareaimobilizărilor

2.800 lei500 lei

2.000 lei

300 lei

Toate celelalte tranzacţii şi evenime nte su nt reflectate în situaţiile financiare în acelaşimod ca în ipoteza anterioară.

Situaţia rezultatului global

- l e i -

N-1 N

Venituri (1) 152.000

Costul vânzărilor (50.000)

Profit brut 102.000

Alte venituri (2) 25.000

-  din care ajustări din reclasificare 2.000

Costuri de distribuţie (7.200)

Cheltuieli administrative (2.800)Alte cheltuieli (3) (7.000)

Costurile finanţării (5.000)

Profit înaintea impo zitării 105.000

Cheltuieli privind impozitul pe profit (20.000)

Profit sau pierdere din activităţi contin ue 85.000

Pierdere din activităţi discontinue (4) (30.000)

Profitul exerciţiului 55.000

Alte elemente ale rezultatului global:

- modificări în rezervele din reevaluarea imobilizărilor 7.000corporale

- câştiguri din evaluarea la valoarea justă a activelor 100.000financiare disponibile pentru vânzare

Efectele altor elemente ale rezultatului global asupra (17.000)impozitului pe profit

Alte elemente ale rezultatului glob al la valoare netă 90.000de imp oz i t

Rezultatul global al exerciţ iului 145.000

Page 513: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 513/550

Domeniul de competen|a;CCJI\ITABILITATE

(1) din care:-  cifra de afaceri 150.000 lei;

-  venituri din divide nde 2.000 lei;

(2) din care:

-  câştiguri din cedarea activelor 20.000 lei;

venituri d in valoarea justă 2.000 lei;

câştiguri din vânzarea activelor financiare disponibile pentru vânzare 3.000 lei;

(3) din care:

- pierderi din cedarea activelor 7.000 lei;

(4) din care:

pierderi din abandon de activităţi 30.000 lei.

Page 514: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 514/550

C A PI T O LU L 5

APL ICAR EA PENTRU PRIMA DATĂ A IFRS11

-  Exemplul ilustrativ 151 - — -

Societatea Alfa efectuează testul de depreciere a fondului

com ercial conform IAS 36 la data trecerii la IFRS, în u rma căruia

rezultă o pierdere din depreciere de 200.000 lei. Fondul comercial

are o valoare b rută de 1.200.000 lei şi a fost am ortizat pentru

600.000 lei până la data trecerii la IFRS.

Care este tratamentul oca zionat de aplicarea pen tru prima d ată

a IFRS?

Rezolvare:

Anularea am ortizării cumu late:

600.000 lei 2807

Amortizareafondului com ercial

207Fond comercial

600.000 lei

înregistrarea pierderii din depreciere:

200.000 lei  1177 = 207  200.000 leiRezultatul reportat Fond come rcial

provenit din trecereala aplicarea IFRS,mai puţin IAS 29

Exemplul ilustrativ 152

Societatea Beta va întocmi primele situaţii financiare conformecu IFRS la 31.12.2012. Data trecerii la IFRS este 01.01,2011, data la

care se întocmeşte şi bilanţul de deschidere.

11 IFRS  1 şi OMFP nr. 1.286/2012, cu modif icări le şi com pletări le ulterioare.

Page 515: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 515/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Societatea Beta deţine clădiri amortizate după durate defuncţionare fiscale. Amortizarea cumulată la 31.12.2010 este de500.000 iei. Politica de amortizare nu este conformă cu IAS 16.Amortizarea cum ulată determinată cu ajutorul unor estimăriefectuate p otrivit IAS 16 ar fi de 300.000 lei. Costul clădirilor estede 700.000  lei. Valoarea justă a clădirilor la 01.01.2011 este de420.000 lei.

Care este incide nţa IFRS 1 în această situaţie?

Rezolvare:

I. Aplicarea retrospectivă a IAS 16:

1177  200.000 leiRezultatul reportat

provenit din trecereala aplicarea IFRS,mai puţin IAS 29

200.000 lei 28 12Amortizareaconstrucţiilor

II. Utilizarea excepţiei facultative:

Societatea Beta poate determina valoarea justă la 01.01.2011 care va fi consideratăcost prezumat prin aplicarea excepţiei facultative prevăzute de IFRS 1.

220.000 lei  212 = 1178  220.000 leiConstru cţii Rezultatul reportat

provenit din utilizarea,la data trecerii la

aplicarea IFRS,a valorii juste

drept cost presupus

Exemplul ilustrativ 1 53

Societatea Alfa a achiziţionat o clădire la 01.01.2009, pentru400.000 lei, cu o durată de utilitate de 20 de ani. La 31.12.2009,societatea Alfa a reevaluat clădirea la 475.000 lei. Data treceriila IFRS pen tru Alfa este 01.01.2011. Valoarea justă a clădirii, ia01.01.2011, este de 480.000 lei. Societatea Alfa alege tratame ntulde bază din IAS 16 pentru evaluarea imobilizărilor corporaleconform IFRS (cost minus amortizare).

Care sunt posibilele incidenţe ale IFRS 1 ?

Page 516: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 516/550

Domeniul de competen|a;CCJI\ITABILITATE

Rezolvare:

în baza IFRS  1  (excepţia facultativă), Alfa poate op ta să evalueze clădirea la:

(a) valoarea justă la data trecerii la IFRS, caz în care la 01.01.2011 se efectuează ur-mătoarea înregistrare:

ajustarea valorii contab ile la valoarea justă (480.000 lei -  450.000 lei)

Valoarea con tabilă a clăd irii ia 01.01.2011 este de 450.000 lei (475.000 lei -  25.000 lei).

30.000 lei 21 2 =  1178  30.000 leiConstru cţii Rezultatul reportat

provenit din utilizarea,la data trecerii la

aplicarea IFRS,a valorii juste

drept cost presupus

(b) valoarea determ inată du pă regulile contab ile anterioare.

Exemplu ilustrativ 154

Societatea A lfa deţine ac ţiuni la o societate asociată la 01.01.2011(data trecerii la IFRS). Valoarea con tabilă a acţiun ilor con formOMFP nr. 3.055/2009 este de 40.000 lei. Acţiunile sunt desemnatedrept disponibile pentru vânzare şi evaluate la valoarea justă ladata trecerii la IFRS. Valoarea justă a acţiunilor la această dată estede 50.000 lei. Acţiun ile sunt reflectate în contu l 263„Interese departicipare"conform OMFP nr. 3.055/2009.

Care es te inc iden ţa aplicării IFRS 1 în acest caz?

Rezolvare:

Virarea acţiunilor în categoria activelor disponibile pentru vânzare şi înregistrarea plu-

sului de valoare:

40.000 lei 2623Titluri disponibileîn vederea vânzării

263Interesede participare

40.000 lei

10.000 lei 2623

Titluri disponibileîn vederea vânzării

1035

Diferenţe dinmodificarea valorii

juste a activelorfinanciare disponibile

în vederea vânzării

10.000 lei

Page 517: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 517/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Exemplul  ilustrativ 155

Societatea Beta va întocmi primele situaţii financiare conformecu IFRS la 31.12.2012. Data trecerii la IFRS este 01.01.2011, datala care se întocmeşte şi bilanţul de deschidere. Societatea Betadeţine clădiri amortizate după durate de funcţionare fiscale.Amortizarea cumulată la 31.12.2010 este de 500.000 lei. Politicade amortizare nu este conformă cu IAS 16. Amortizarea cu mulatădeterminată cu ajutorul unor estimări efectuate potrivit IAS 16 arfi de 300.000 lei. Costul clădirilor este de 700.000 lei.

Ca re este in ciden ţa apl icăr i i IFRS 1 în acest caz?

Rezolvare :

La 01.01.2011, societatea Beta poate ajusta valoarea con tabilă a clădirilor (recalculân dcostul după durate de amortizare determinate potrivit IAS 16):

(a) Aplicarea retrospectivă a IAS 16:

200.000 lei  2812

Amortizareaconstrucţiilor

1177  200.000 leiRezultatul reportat

provenit din trecerea

la aplicarea IFRS,mai puţin IAS 29

(b) Impozitul amân at corespunzător:

32.000 lei  1177Rezultatul reportat

provenit din trecereala aplicarea IFRS,mai puţin IAS 29

4 4 1 2

Impozitul peprofit amânat

32.000 lei

Exemplul  ilustrativ 156

Societatea Alfa SA aplică OMFP nr. 3.055/2009 şi va prezentasituaţii financiare conforme cu IFRS la 31.12.2012. Data detrecere la IFRS este 01.01.2011. La 31.12.2010, soldul co ntulu i 201„Cheltuieli de constituire"era de 100.000 lei, iar al contu lui 2801„Amortizarea cheltuielilor de constituire"era de 40.000 lei. Duratade amortizare rămasă a cheltuielilor de constituire este de 3 ani.

i § HlllMHMTOTBMEB Wmw

Page 518: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 518/550

Domeniul de competen|a;CCJI\ITABILITATE

La 31.12.2012, soldul contului 201 „Cheltuieli de constituire"erade 100.000 lei, iar al contu lui 2801 „Amortizarea ch eltuielilor deconstituire"era de 80.000 lei. Durata de amortizare rămasă acheltuielilor de constituire este de un an.

Ce retratări treb uie să facă Alfa cu ocazia aplicării pentru prim a

dată a IFRS?

Rezolvare:

(1) Pentru obţinerea informaţiilor comp arative:

(a) La 01.01.2 011, data trecerii la IFRS:

Sold 201 = 100.000 lei

Sold 2801 =40.000 lei

Valori IFRS = 0

se elimină cheltuielile de constituire şi amortizarea aferentă pe seama rezultatuluireportat:

100.000 lei % =  2 0 1  100.000 lei40.000 lei  2801  Cheltuieli

Am ortizarea cheltuielilor de constituirede constituire

60.000 lei  1177Rezultatul reportat

provenit din trecereala aplicarea IFRS,mai puţin IAS 29

se înregistrează creanţa de impozit amânat:

Valoarea contabilă a activului = 0 lei

Bază fiscală = 60.000 lei

Diferenţă temporară deductibilă = 60.000 lei

Creanţa de impozit amânat la 01.01.2011 = 60.000 lei x 16% = 9.600 lei

9.600 lei  4412 = 1177  9.600 leiImp ozitul pe Rezultatul reportat

profit am ânat / creanţă provenit din trecereala aplicarea IFRS,mai puţin IAS 29

Solduri IFRS:

Sold 1177 = (50.400 lei)

Sold 4412 = 9.600 lei

Page 519: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 519/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

(b) La 31.12.20 11:

Amortizarea a fost de 20.000 lei.

se elimină efectul amortizării aferente anului 2011:

20.000 lei 2801

Amortizarea cheltuielilorde constituire

1 1 7 7

Rezultatul reportatprovenit din trecerea

la aplicarea IFRS,mai puţin IAS 29

20.000 lei

-  se ajustează impozitul amânat:

Valoarea contab ilă a activului  = 0 lei

Bază fiscală = 40.000 lei

Diferenţă temporară deductibilă = 40.000 lei

Soldul creanţei de impozit amânat la 31.12.2011 = 40.000 lei x 16% = 6.400 lei

(3.200 lei) 44 12   =  11 77 (3.200 lei)

Solduri IFRS:Sold 1177 = (33.600 lei)

Sold 4412 = 6.400 lei

(2) La 31.12.20 12:

(a)   Se elimină amo rtizarea cheltuielilor de constituire:

(20.000 lei)  6811  =  2801  (20.000 lei)

(b) Se ajustează creanţa de impo zit amâ nat:

Valoarea contabilă a activului = 0 lei

Bază fiscală = 0 lei

Diferenţă temporară deductibilă  = 0 lei

Soldul creanţei de im pozit am ânat la 31.12.2012 = 0 x 16% = 0 lei

Sold existent ia 31.12.2011 = 0 lei

Impozitul peprofit amânat / creanţă

Rezultatul reportatprovenit din trecerea

la aplicarea IFRS,mai puţin IAS 29

Cheltuielide exploatare

privind am ortizarea

imobilizărilor

Amortizarea cheltuielilorde constituire

Page 520: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 520/550

Domeniul de competen|a;CCJI\ITABILITATE

(6.400 lei) 4 4 1 2 792Venituri dinimpozitul pe

profit amânat

(6.400 lei)Impozitul pe

profit amânat / creanţă

Solduri conform IFRS:

Sold 1177 = -33.600 lei

Sold 4412 = 0 lei

Rulaj 792 = -6.400 lei

-  Exemplul ilustrativ 1 5 7

Entitatea raportoare Alfa SA avea la 31.12.2011 următoareasituaţie în conturi: sold 212 5.000.000 lei; sold 281 2 2.700.000 lei.

înainte de închiderea exerciţiului 2011, man agem entul a luatdecizia să vândă o clădire în anul 2012 şi a pus în aplicare un plande vânzare. Costul clădirii destinate vânzării a fost de 700.000 lei,iar amortizarea cumulată, de 210.000 lei. Clădirea a fost vândutăla 01.07.2012 la preţul de vânzare de 380.000 lei, amortizareaaferentă perioadei 01.01.2012 - 01.07.2012 fiind de 35.000 lei.

jEntitatea trece de la aplicarea OM FP nr. 3.055/2009 la aplicareaIFRS, data de trecere la IFRS fiind 01.01.2011, iar situaţiilefinanciare se vor prezenta la data de 31.12.2012 cu informaţiacomparativă pentru 2011. Amortizarea clădirilor utilizate deentitate a fost în anul 20 12 de 181.000 lei.

îMan agemen tul reuşeşte să estimeze valoarea justă pe care oavea clădirea la data schimbării destinaţiei, şi anume 420.000 lei.Costurile ocazionate de vânzare nu puteau fi estimate la aceadată. Schimbarea destinaţiei clădirii nu este recunoscută fiscal.

Care sunt retratările şi prezentările de informaţii la 01.01.2011,31.12.2011 şi, respectiv, la 31.12.2012?

Rezolvare:

(1) La 01.01.2011, data trecerii la IFRS: nicio incidenţă.

(2) La 31.12.201 1:

Solduri conforme cu OMFP nr. 3.055/2009:

Sold 212 = 5.000.000 lei

Sold 2812 = 2.700.000 lei

Page 521: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 521/550

Ghid pen tru pregătirea cand idaţilor la examenul de a ptitudini

Reconstituirea soldurilor conforme cu IFRS:

(a) Transferul clădirii în categoria „Active  imobilizate deţinute în vederea vânzării":

anularea amortizării cumulate:

210.000 lei 2812

Amortizarea

construcţiilor

212

Construcţii

210.000 lei

transferul prop riu-zis:

490.000 lei 311Active imobilizate

deţinute în vedereavânzării

212Construcţii 490.000 lei

(b) Evaluarea activului destinat vânză rii la min imu l dintre valoarea conta bilă şi va-

loarea justă minus costurile de cesiune:

70.000 lei 1177

Rezultatul reportatprovenit din trecerea

la aplicarea IFRS,

mai puţin IAS 29

311

Active imobilizatedeţinute în vederea

70.000 lei

vanzarii

(c) Recunoa şterea imp ozitelor amâ nate:

Valoarea conta bilă a activului la data trecerii la IFRS = 420.000 lei

Bază fiscală = 490.000 lei

D i f e r e n ţ ă t e m p o r a r ă d e d u c t i b i l ă = 7 0 . 0 0 0 l e i

Creanţă de impozit amânat = 70.000 lei x 16% = 11.200 lei

11.200 lei  4412 = 1177  11.200 leiImp ozitul pe Rezultatul reportat

profit am ânat / creanţă provenit din trecereaIa aplicarea IFRS,mai puţin IAS 29

Solduri conforme cu OMFP nr. 3.055/2009:

Sold 212 = 5.000.000 lei

Sold 2812 = 2.700.000 lei

Page 522: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 522/550

Domeniul de competen|a;CCJI\ITABILITATE

Solduri conforme cu IFRS:

Sold 212 = 4.300.000 lei

Sold 2812 = 2.490.000 lei

Sold 311 =420.000 lei

Sold 1177 = -58.800 lei

Sold 4412 = 11.200 lei

(3) La 31.12.20 12:

Solduri conforme cu OMFP nr. 3.055/2009:

Sold 212 = 4.300.000 leiSold 2812 = 2.490.000 lei +  181.000 lei = 2.671.000 lei

Rezultat din cedarea activului = 380.000 lei -  (700.000 lei -  210.000  lei -  35.000 lei) =

-75.000 lei

Solduri conforme cu IFRS:

Sold 212 = 4.300.000 lei

Sold 2812 = 2.490.000 lei +  181.000 lei = 2.671.000 lei

Sold 1177 = -58.800 lei

Sold 4412 = 0

Rezultat din cedarea a ctivului = 380.000 lei - 420.000 lei = -40.000 lei

Cheltuiala cu impozitul amânat = 11.200 lei

Retratări la 31.12.2012:

anularea amortizării de 35.000 lei:

(35.000 lei)  6811 = 2812  (35.000 lei)Cheltuieli

de exploatare

privind am ortizarea

imobilizărilor

Amortizarea

construcţiilor

anularea cesiunii imobilizării:

(380.000 lei) 461

Debitori diverşi

7583  (380.000 lei)

Venituri dinvânzarea activelor

şi alte operaţiide capital

Page 523: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 523/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor  la examenul de aptitudini

(700.000 lei)(245.000 lei)

(455.000 lei)

2812

Amortizareaconstrucţiilor

6583Cheltuieli privind

activele cedateşi alte operaţii

de capital

212Construcţii

(700.000 lei)

retratarea capitalurilor prop rii de la 31.12.2011:

(i) anularea amo rtizării cum ulate:210.000 lei 2812

Amortizareaconstrucţiilor

transferul propriu-zis:

490.000 lei 311Active imobilizate

deţinute în vedereavânzării

212Construcţii

2 1 1 2

Construcţii

210.000 lei

490.000 lei

(ii) evaluarea activului destinat vânzării la minimu l dintre valoarea contab ilă şi valoa-rea  justă minus costurile de cesiune:

70.000 lei 1177Rezultatul reportat

provenit din trecereala aplicarea IFRS,mai puţin IAS 29

311Active imobilizate

deţinute în vedereavanzarn

70.000 lei

(iii) recunoaşterea impozitelor amânate:

Valoarea conta bilă a activului la data trecerii la IFRS = 420.000 lei

Bază fiscală = 490.000 lei

Diferenţă temporară deductibilă = 70.000 lei

Creanţă de impozit amânat = 70.000 lei x 16% = 11.200 lei

11.200 lei  4412Impozitul pe

profit amânat / creanţă

1177Rezultatul reportat

provenit din trecereala aplicarea IFRS,mai puţin IAS 29

11.200 lei

Page 524: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 524/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

vânzarea activului, conform IFRS:

380.000 lei 461

Debitori diverşi7532

Venituri din cedareaactivelor deţinute

în vederea vân zării

380.000 lei

Şi:

420.000 lei 6532

Cheltuieli cu cedareaactivelor deţinute

în vederea vânzării

311

Active imobilizatedeţinute în vederea

vânzării

420.000 lei

Pierdere din cedarea ac tivului = 380.000 lei - 420.000 lei = -40.000 lei

anularea creanţei de im pozit am ânat:

profit amânat

-  Exemplul ilustrativ 15 5

La 31.12.2010, entitatea Alfa SA deţine în p roprietate o clădire alcărei cost este de 900.000 lei, amortizare cumulată 200.000 lei.Clădirea este dată cu chirie (leasing operaţional) pe o perioadăde 7 ani, durata rămasă a contractului de închiriere fiind de 5 ani.Metoda d e am ortizare este liniară, iar durata rămasă d e utilitate aclădirii este de 20 de ani.

Entitatea trece de la aplicarea OM FP nr. 3.055/2009 la ap licareaIFRS, prezentând situaţii financiare conforme cu IFRS la31.12.2012, cu informaţii comparative pentru anul 2011.Man agementul optează pentru m odelul de evaluare la cost ainvestiţiilor imobiliare. Politica de am ortizare utilizată de entitateeste considerată în conformitate cu  IFRS.

Care sunt retratările şi prezentările de informaţii la 01.01.2011,

31.12.2011 şi, respectiv, la 31.12.2012?

11.200 lei 692

Cheltuieli cuimpozitul pe

4412

Impozitul peprofit amânat / creanţă

11.200 lei

Rezolvare:

(1) La 01.01 .2011 , da ta treceri i la IFRS:

Page 525: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 525/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

(a) Reclasificarea activulu i din categoria imobilizărilor corporale evaluate la cost încea a investiţiilor im obiliare evalua te la cost:

900.000 lei 2352Investiţii imobiliareîn curs de execuţie

evaluate la cost

2 2

Construcţii900.000 iei

200.000 lei 2812

Amortizareaconstrucţiilor

2815Amortizarea

investiţiilor im obiliareevaluate la cost

200.000 lei

(b) Recunoaşterea impozitelor amânate: NU ESTE CAZU L.

(2) La 31.12.20 11:

(a) Retratarea amo rtizării aferente exerciţiului 2011:

(35.000 lei) 6811

Cheltuielide exploatare

privind am ortizareaimobilizărilor

2812

Amortizareaconstrucţiilor

(35.000 lei)

(b) Calcu lul am ortizării aferente anu lui 2011 conform IFRS:

35.000 lei  6811Cheltuieli de

exploatare privindamortizarea imobilizărilor,

a investiţiilor imobiliareşi a activelor biologice

evaluate la cost

Sold 235 2 la 31.12.2011 = 900 .000 lei

Sold 2815 la 31.12.2011 =235.000 lei

2 8 1 5  35.000 leiAmortizarea

investiţiilor im obiliareevaluate la cost

(c) Recunoaşterea impozitelor amânate: NU ESTE CAZU L.

(3) La 31.12.201 2:

Sold 212 conform OMFP nr. 3.055/2009 = 900.000 lei

Sold 2812 conform OMFP nr. 3.055/2009 = 270.000 lei

Page 526: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 526/550

Domeniul de competen|a;CCJI\ITABILITATE

Sold 2352 la 31.12.2012 = 900.000 lei

Sold 2815 la 31.12.2012 = 270.000 lei

Retratări:

900.000 lei 2151Investiţii im obiliare

evaluate lavaloarea justă

2 2 900.000 leiConstrucţii

270.000 iei 2812

Amortizareaconstrucţiilor

2815

Amortizareainvestiţiilor im obiliare

evaluate la cost

270.000 lei

Practic se reclasifîcă clădirea a cărei valoare contabilă este de 630.000 lei de la imobi-lizări corporale la investiţii imob iliare, a căror valoare con tabilă este tot de 630.000 lei.

-  Exemplu ilustrativ 159

La 31.12.2010, entitatea Alfa SA deţine în proprietate o clădire al

cărei cost este de 900.000 lei, am ortizare cum ulată 200.000 lei.Clădirea este dată cu chirie (leasing operaţional) pe o perioadăde 7 ani, durata rămasă a contractului de închiriere fiind de 5 ani.Metoda de amortizare este liniară, iar durata rămasă de utilitate aclădirii este de 20 de ani.

Entitatea trece de la aplicarea O MFP nr. 3.055/2009 la ap licareaIFRS, prezentând situaţii financiare conforme cu IFRS la31.12.2012, cu informaţii comparative pentru anul 2011.Man agementul optează pentru m odelul de evaluare la valoareajustă a investiţiilor im obiliare. Valorile juste ale clădirii au fostestimate la 740.000 lei pentru 01.01.2011, la 760.000 lei pentru31.12.2011 şi, respectiv, la 680.000 lei pentru 31.12.2012.

Care sunt retratările şi prezentările de informaţii la 01.01.2011 ,31.12.2011 şi, respectiv, la 31.12.2012?

Rezolvare:

(1) La 01.01.2 011, data trecerii la IFRS:

(a) Transferul clădirii în categoria investiţiilor imobiliare:

Page 527: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 527/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

anularea amortizării cumulate:

200.000 lei 2812

Amortizareaconstrucţiilor

212

Construcţii200.000 lei

(b) Transferul prop riu-zis:

700.000 lei 2151Investiţii imobiliare

evaluate lavaloarea justă

212

Construcţii700.000 lei

(c) Aducerea investiţiei imobiliare la valoarea justă la data trecerii la IFRS:

40.000 lei 2151investiţii imobiliare

evaluate lavaloarea justă

1177Rezultatul reportat

provenit din trecereala aplicarea IFRS,mai puţin IAS 29

40.000 lei

(d) Recunoaşterea impozitelor amânate:

Valoarea contabilă a activului = 740.000 leiBază fiscală = 700.000 lei

Diferenţă temporară impozabilă = 40.000 lei

Datorie de impo zit amânat = 40.000 lei x 16% = 6.400 lei

6.400 lei  1177Rezultatul reportat

provenit din trecereala aplicarea IFRS,mai puţin IAS 29

4412Impozitul pe

profit amânat

6.400 lei

Sold 212 co nform OMFP nr. 3.055/2009 = 900.000 lei

Sold 2812 conform OMFP nr. 3.055/2009 =  200.000 lei

Sold 2151 confo rm IFRS = 740.000 lei

Sold 1177 conform IFRS = 33.600 lei

Sold 4412 conform IFRS = 6.400 lei

(2) La 31.12.2011:

Page 528: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 528/550

Domeniul de competen|a;CCJI\ITABILITATE

(a) Evaluarea investiţiei imobiliare la valoarea justă:

20.000 lei 2151 1177Rezultatul reportat

provenit din trecereala aplicarea IFRS,mai puţin IAS 29

20.000 leiInvestiţii im obiliare

evaluate lavaloarea justă

(b) impo zitele amâ nate:

Valoarea contabilă a activului = 760.000 lei

Bază fiscală = 665.000 leiDiferenţă temporară impozabilă = 95.000 lei

Sold datorie de impozit amânat la 31.12.2011 = 95.000 lei x 16%= 15.200 lei

Sold la începutul anului = 6.400 lei

Ajustarea datoriei de impozit amânat = +8.800 lei

8.800 lei  1177 = 4412  8.800 lei

Sold 212 conform OMFP nr. 3.055/2009 = 900.000 lei

Sold 2812 conform OMFP nr. 3.055/2009 = 235.000 lei

Sold 2151 conform IFRS = 760.000 Iei

Sold 1177 conform IFRS = 44.800 lei

Sold 4412 conform IFRS = 15.200 lei

(3) La 31.12.2012:

(a) Evaluarea investiţiei imob iliare la valoarea justă:

80.000 lei  6561 = 2151  80.000 lei

Rezultatul reportatprovenit din trecerea

la aplicarea IFRS,mai puţin IAS 29

Impozitul peprofit am ânat

Pierderi din evaluareala valoarea justă a

investiţiilor im obiliare

Investiţii im obiliareevaluate la

valoarea justă

(b) Imp ozitele amâ nate:

Page 529: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 529/550

Ghid pentru pregătirea candida ţilor la examenu l de aptitudini

Valoarea contabilă a investiţiei imobiliare = 680.000 lei

Bază fiscală = 630.000 lei

Diferenţă temporară impoza bilă = 50.000 lei

Sold datorie de imp ozit amâna t la 31.12.2012 = 50.000 lei x 16% = 8.000 lei

Sold la începu tul anu lui = 15.200 lei

Ajustarea datoriei de imp ozit amânat = -7.200 lei

(7.200 lei) 69 2 = 44 12 (7.200 lei)Cheltuieli cu Impozitul peimpozitul pe profit amânat

profit amânat

Sold 212 conform OMFP nr. 3.055/2009 = 900.000 lei

Sold 2812 conform OMFP nr. 3.055/2009 = 270.000 lei

Sold 2151 con form IFRS = 680.000 lei

Sold 1177 conform IFRS = 44.800 lei

Sold 4412 conform IFRS = 8.000 lei

Rulaj 692 conform IFRS = (7.200 lei)

Rulaj 6561 conform IFRS = 80.000 lei

-  Exemplul ilustrativ 160

întreprinderea Alfa întocmeşte primele situaţii financiareîn conformitate cu IFRS la 31.12.2012 şi prezintă sumecompa rative pentru un an. La 31.12.2010, entitatea deţinea clădirial căror cost era de 2.000.000 lei, amortizarea cumu lată fiind de600.000 lei. La 31.12.2011, amortizarea cum ulată calculată pebaza OMFP nr. 3.055/2009 este de 650.000 lei, iar la 31.12.2012, de700.000 lei. Managerii estimează valoarea justă a clădirilor la datatrecerii la IFRS la 1.900.000 lei. Valoarea justă este cost prezuma tla data trecerii la IFRS, entitatea continu ând politica de evaluare a

imobilizărilor corporale la cost. Durata de utilitate rămasă la datatrecerii la IFRS este de 20 de ani.

Care sunt retratările şi prezentările de informaţii la 01.01.2011,

31.12.2011 şi, respectiv, la 31.12.2012?

Rezolvare:

(1) La 01.01.2011, data trecerii la IFRS:

Page 530: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 530/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

(a) Aducerea activelor la valoarea justă:

anularea amortizării cumulate:

600.000 lei 2812

Amortizareaconstrucţiilor

212Construcţii

600.000 lei

înregistrarea plusului d e valoare:

500.000 lei 2 2

Construcţii1177  500.000 lei

Rezultatul reportat

provenit din trecereala aplicarea IFRS,mai puţin IAS 29

(b) Impozitele amânate:

Valoarea contab ilă = 1.900.000 lei

Bază fiscală = 1.400.000 lei

Diferenţe temporare impozabile = 500.000 lei

Datorie de impo zit amânat = 500.000 lei x 16% = 80.000 lei

80.000 lei  1177 = 4412  80.000 lei

Sold 212 conform OMFP nr. 3.055/2009 = 2.000.000 lei

Sold 2812 conform OMFP nr. 3.055/2009 = 600.000 lei

Sold 212 conform IFRS = 1.900.000 lei

Sold 1177 conform IFRS = 420.000 lei

Sold 4412 co nform IFRS = 80.000 iei

(2) La 31.12.2011:

Amo rtizarea activelor conform IFRS = 1.900.000 lei / 20 ani = 95.000 lei/an

Amortizarea activelor conform OMFP nr. 3.055/2009 = 50.000 lei/an

Rezultatul reportatprovenit din trecerea

la aplicarea IFRS,mai puţin IAS 29

impozitul peprofit amânat

(a) Retratarea suplime ntului de amortizare:

Page 531: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 531/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

45.000 lei 1177Rezultatul reportat

provenit din trecereala aplicarea IFRS,mai puţin IAS 29

2 8 1 2

Amortizareaconstrucţiilor

45.00 0 Ies

(b) Impozitele amânate:

Valoare contabilă = 1.805.000 lei

Bază fiscală = 1.350.000 lei

Diferenţă temporară impozabilă = 455.000 lei

Sold datorie de impozit amânat = 455.000 lei x 16% = 72.800 lei

Sold la  începutul anului = 80.000 iei

Ajustarea datoriei = -7.200 lei

(7.200 lei)  1177 = 4412  (7.200 lei)

Sold 212 co nform OMFP nr. 3.055/2009 = 2.000.000 lei

Sold 2812 conform OMFP nr. 3.055/2009 = 650.000 lei

Sold 212 conform IFRS = 1.900.000 lei

Sold 2812 conform IFRS = 95.000 lei

Sold 1177 conform IFRS = 382.200 lei

Sold 4412 conform IFRS = 72.800 lei

(3) La 31.12.2012:

Amortizarea activelor conform IFRS = 1.900.000 lei / 20 ani = 95.000 lei/an

Amortizarea activelor conform OMFP nr. 3.055/2009 = 50.000 lei/an

(a) Retratarea suplime ntului de amortizare:

45.000 lei  6811 = 2812  45.000 lei

Rezultatul reportatprovenit din trecerea

la aplicarea IFRS,mai puţin IAS 29

Impozitul peprofit amânat

Cheltuieli de Amortizareaconstrucţiilorxploatare privind

amortizarea imobilizărilor,a investiţiilor imobiliareşi a activelor biologice

evaluate la cost

Page 532: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 532/550

Domeniul de competenţă: CONTABILITATE

(b) Impozitele amânate:

Valoare contabilă = 1.710.000 lei

Bază fiscală = 1.300.000 lei

Diferenţă temporară impozabilă = 410.000 lei

Sold datorie de im pozit amâ nat = 410.000 lei x 16% = 65.600 lei

Sold la încep utul an ului = 72.800 lei

Ajustarea datoriei = -7.200 lei

(7.200 lei) 69 2Cheltuieli cuimpozitul pe

profit amânat

Sold 212 conform OMFP nr. 3.055/2009 = 2.000.000 lei

Sold 2812 conform OMFP nr. 3.055/2009 = 700.000 lei

Sold 212 conform IFRS = 1.900.000 lei

Sold 2812 conform IFRS = 190.000 lei

Sold 1177 conform IFRS = 382.200 lei

Sold 4412 conform IFRS = 65.600 lei

Exemplul ilustrativ 161

Entitatea Alfa SA deţine la 31.12.2012 un e chipam ent al căruicost este de 12.000 lei, iar amortizarea cumulată, de 2.400 lei.Echipam entul a fost achiziţionat la 01.01.2011 la costul de10.000 lei. Durata de utilitate este de 10 ani, iar amortizareaeste liniară. S-au capitalizat la acea dată costurile estimate cudezafectarea de 2.000 lei. Entitatea va prezenta situaţii financiareconforme cu IFRS la 31.12.2012, cu informaţii comparative pentruanul 2011. Auditorul conside ră că rata de actualizare relevantăpentru recunoaşterea provizionului la o valoare actualizată la data

trecerii la IFRS este de 10% . Provizionul pentru dezafectare n u estedeductibil fiscal.

Care sunt retratările pe care trebuie să le efectueze Alfa la

datele de 01.01.2011,31.12.2011 şi 31.12.2012?

4412   (7.200 lei)Impozitul peprofit amânat

Rezolvare:

(1) La 01.01.2011, data trecerii la IFRS:

Page 533: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 533/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul d e aptitudini

Sold provizion conform OMFP nr. 3.055/2009 = 2.000 lei

Sold provizion conform IFRS = 2.000 lei /  (1 + 0,1 )10 = 771 lei

Sold echipament conform OMFP nr. 3.055/2009 = 12.000 lei

Sold echipament conform IFRS = 10.771 lei

1.229 lei 1513Provizioane

2131Echipamentetehnologice

(maşini, utilaje şiinstalaţii de lucru)

.229 lei

pentru dezafectareimobilizări corporaleşi alte acţiuni similare

legate de acestea

Valoarea contabilă a activului =  10.771  lei

Bază fiscală = 10.000 lei

Diferenţă temporară im pozabilă =  771 lei

Valoarea contabilă a datoriei = 771 lei

Bază fiscală = 0 lei

Diferenţă temporară dedu ctibilă  =  771 lei

Nu  se  recunosc impozite amânate (excepţie stipulată de IAS 12, punctul 22 litera (c)).

(2) La 31.12.201 1:

Sold provizion conform OM FP nr. 3.055/2009 = 2.000 lei

Sold provizion conform IFRS = 2.000 lei / (1 + 0,1)9 = 848 lei

1.229 lei  1513  =  2131  1.229 leiProvizioane

pentru dezafectareimobilizări corporale

şi alte acţiun i sim ilarelegate de acestea

Echipamentetehnologice

(maşini, utilaje şi

instalaţii de lucru)

77 lei 1177 1513Provizioane

77 leiRezultatul reportat

provenit din trecereala aplicarea IFRS,mai puţin IAS 29

pentru dezafectareimobilizări corporale

şi alte acţiuni similarelegate de acestea

Page 534: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 534/550

Domeniul de competen|a;CCJI\ITABILITATE

Sold amortizare conform OMFP nr. 3.055/2009 = 1.200 lei

Sold amortizare conform IFRS = 1.077 lei

123 lei  2813Amortizareainstalaţiilor,

mijloacelor de transport,animalelor şi plantaţiilor

1177Rezultatul reportat

provenit din trecereala aplicarea IFRS,mai puţin IAS 29

123 lei

(3) La 31.12.2012:

Sold provizion conform OMFP nr. 3.055/2009 = 2.000 lei

Sold provizion conform IFRS = 2.000 lei /  (1 + 0,1 )3 = 933 lei

1.229 lei  1513Provizioane

pentru dezafectareimobilizări corporaleşi alte acţiun i similare

legate de acestea

77 lei  1177Rezultatul reportat

provenit din trecerea

la aplicarea IFRS,mai puţin IAS 29

85 lei  6861Cheltuieli

privind actualizareaprovizioanelor

246 lei  2813Amortizarea

instalaţiilor,mijloacelor de transport,animalelor şi plantaţiilor

2131  1.229 leiEchipamentetehnologice

(maşini, utilaje şiinstalaţii de lucru)

1513  77 leiProvizioane

pentru dezafectare

imobilizări corporaleşi alte acţiuni similarelegate de acestea

1513  85 leiProvizioane

pentru dezafectareimobilizări corporaleşi alte acţiuni similare

legate de acestea

% 246 lei1177  123 lei

Rezultatul reportatprovenit din trecerea

la aplicarea IFRS,mai puţin IAS 29

6811  123 leiCheltuieli

de exploatare

p r i v i n d a m o r t i z a r e a

imobilizărilor

Page 535: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 535/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

-  Exemplul ilustrativ 1 6 2

Societatea Alfa realizează în producţie proprie o nouă unitate de

producţie. Construcţia a început la 01.01.2010. De la acea dată

până în prezent (31.12.2012) au fost capitalizate dobânzi aferente

unei finanţări spe ciale astfel:

în anul 2010:420.00 0 lei;

- în anu l 2011 :370.00 0 lei;

-  în anul 2012:350.000 lei.

Auditorul consideră că, în baza IFRS, dobân zile care ar fi trebuitcapitalizate sunt:

în anul 201 0:460.000 lei;

-  în anul 2011:380.000 lei;

-  în anul 2012 :380.00 0 lei.

Care su nt retratările pe care trebu ie să le facă Alfa la cele trei

momente cu ocazia trecerii la IFRS?

Rezolvare:

(1) La 01.01.20 11, dat a trecerii la IFRS:

117 7 40.000 lei

Rezultatul reportatprovenit din trecerea

la aplicarea IFRS,mai puţin IAS 29

40.000 lei  231Imobilizări corporaleîn curs de execuţie

incidenţa asupra impozitului am ânat:

Valoarea con tabilă a crescut cu 40.000 lei faţă de baza fiscală, de un de rezultă o datorie

de impozit amânat de 40.000 lei x 16% = 6.400 lei:

6.400 lei  1177Rezultatul reportat

provenit din trecereala aplicarea IFRS,mai puţin IAS 29

4 4 1 2

Impozitul peprofit amânat

6.400 lei

(2) La 31.12.201 1:

Page 536: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 536/550

Domeniul de competen|a;CCJI\ITABILITATE

10.000 lei 231Imobilizări corporaleîn curs de execuţie

1177

Rezultatul reportatprovenit din trecerea

la aplicarea IFRS,mai puţin IAS 29

10.000 Ies

ajustarea datoriei de impozit amânat:

1.600 lei 11 77Rezultatul reportat

provenit din trecereala aplicarea IFRS,

mai puţin IAS 29

4412

Impozitul peprofit amâ nat

1.600 lei

(3) La 31.12.2012:

30.000 lei 231

Imobilizări corporaleîn curs de execuţie

722

Venituri dinproducţia de

imobilizări corporale

30.000 lei

ajustarea datoriei de impozit amânat:

4.800 lei 69 2

Cheltuieli cuimpozitul peprofit amânat

4412

Impozitul peprofit amânat

4.800 lei

înregistrările d e retratare cu d ata de 31.12.2012 vor fi:

retratarea capitalurilor proprii de deschidere cu efectul aplicării retroactive aIAS 23 si IAS 12:

50.000 lei 231

Imobilizări corporaleîn curs de execuţie

1177

Rezultatul reportatprovenit din trecerea

la aplicarea IFRS,

mai puţin IAS 29

50.000 lei

ajustarea datoriei de impozit amânat:

8.000 lei 11 77Rezultatul reportat

provenit din trecereala aplicarea IFRS,mai puţin IAS 29

4412

Impozitul peprofit am ânat

3.000 lei

Page 537: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 537/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

ajustarea costurilor capitalizate în perioada curentă:

30.000 lei 231Imobilizări corporaleîn curs de execuţie

722Venituri din

producţia deimobilizări corporale

30.000 lei

ajustarea datoriei de impozit a mânat:

4.800 lei 692Cheltuieli cuimpozitul pe

4412Impozitul pe

profit amân at

4.800 lei

profit amânat

Exemplul ilustrativ 1 6 3

Entitatea Alfa deţine la 31.12.2010 acţiuni ale en tităţii Betaachiziţionate pentru tranzacţionare. Achiziţia a avut loc la10.11.2010,100.000 de acţiuni la cursul de 10 lei/buc. La31.12.2010, cursul a fost de 12 lei/buc. în exe rciţiul 2011 s-autranzacţionat 20.000 de acţiuni la cursul de 15 lei/buc. La

31.12.2011, cursul bu rsier era de 14 lei/buc. în exerciţiul 2012

s-au tranzacţionat 50.000 de acţiuni la cursul de 13 lei/buc. La31.12.2012, cursul este de 13,5 lei/buc.

Care su nt retratările pe care treb uie să le facă Alfa la cele trei

momente cu ocazia trecerii la IFRS?

Entitatea Alfa nu va face retratări cu reclasificări deoarece nu există diferenţe între IFRSşi OM FP nr. 3.055/2009 în ceea ce p riveşte politicile con tabile a plicabile acestor active.

(1)  Prezentări la 01.01 .2011:

(a) în Situaţia poziţiei financiare:

Active curente:

Active financiare deţinute în vederea tranzacţionării: 100.000 acţiuni x 12 lei/buc. =1.200.000 lei

(b) în Situaţia rezultatului globa l:

Alte venituri :  100.000 acţiuni x (12 lei/buc. - 10 lei/buc.) = 20 0.000 lei

Rezolvare:

Page 538: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 538/550

Domeniul de competen|a;CCJI\ITABILITATE

(2)  Prezentări la 31.12.2 011:

(a) în Situaţia poziţiei financiare:

Active curente:

Active financiare deţinute în vederea tranzacţionării: 80.000 acţiuni x 14 lei/buc.  =1.120.000 lei

(b) în Situaţia rezultatului globa l:

Alte venituri:

Câştig din cedarea activelor deţinute în vederea tranzacţionării: 20.000 acţiuni x

(15 lei/b uc. - 12 lei/buc.) = 60.000 leiCâştig din evaluarea la valoarea justă: 80.000 acţiun i x (14 lei/buc. - 12 lei/buc.) =160.000 lei

(3)  Prezentări la 31.12.201 2:

(a) în Situaţia poziţiei financiare:

Active curente:

Active financiare deţinute în vederea tranzacţionării: 30.000 acţiuni x 13,5 lei/buc. =405.000 lei

(b) în Situaţia rezultatului glob al:

Alte cheltuieli:

Pierdere din cedarea activelor deţinute în vederea tranzacţionării: 50.000 acţiuni x(13 lei/buc. - 14 lei/buc.) = (50.000 lei)

Pierdere din e valuarea la valoarea justă: 30.000 acţiuni x (13,5 lei/buc. - 14 lei/buc.) =(15.000 lei)

Exemplul  ilustrativ 164  ;|i

Entitatea Alfa deţine la 31.12.2012 3.000.000 de acţiuni

reprezentând interese de participare la filiala Beta, achiziţionate

în anul 2010 la cursul de 10 lei/buc. Cursul bursier a evoluat după

cum urmează:

ia 31.12.2010:11 lei/buc.;

-  la 31.12 .2011 :9 lei/buc.;

- la 31.12 .2012 :12 lei/buc.

Page 539: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 539/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Acţiunile au fost desemnate ia data trecerii la IFRS ca activefinanciare d isponibile pentru vânzare evaluate la valoarea justăprin capitalurile proprii.

Ce retratări ar trebui să facă Alfa în cele trei mo me nte cu oca ziatrecerii ia IFRS?

Rezolvare:

La nivelul situaţiilor financiare individuale, OMFP nr. 3.055/2009 prevede evaluarea lacost a acestor active, chiar dacă ele sunt cotate. Incidenţa în situaţiile financiare prinaplicarea OMFP nr. 3.055/2009 a fost după cum urmează:

(1) La 31.12.2010:

Soid 261 = 3.000.000 acţiuni x 10 lei/buc. = 30.000.000 lei

(2) La 31.12.20 11:

Sold 261 = 3.000.000 acţiun i x 10 lei/buc. = 30.000.000 lei

Valoare de inventar =  3.000.000 acţiuni x 9 lei/buc. = 27.000.000 lei

Constatarea pierderii din depreciere:

3.000.000 lei  6863 = 2961  3.000.000 lei

imobilizărilor financiare

Sold 2961  = 3.000.000 acţiuni x (10 lei/buc. -  9 lei/buc.) = 3.000.000 lei

(3) La 31.12.201 2:

Sold 261 = 3.000.000 acţiuni x 10 lei/buc. = 30.000.000 lei

Valoare de inventar = 30.000.000 lei

Depreciere = 0 leiReluarea d eprecierii:

3.000.000 lei 2961 = 78 63 3.000.000 lei

Cheltuieli financiareprivind ajustărilepentru pierderea

de valoare a

Ajustări pentrupierderea de valoarea acţiunilor deţinute

la entităţile afiliate

Ajustări pentrupierderea de valoarea acţiunilor deţinute

la entităţile afiliate

Venituri financiaredin ajustări

pentru pierdereade valoare a

imobilizărilor financiare

Page 540: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 540/550

Domeniul de competen|a;CCJI\ITABILITATE

Retratări de trecere la IFRS:

(1) La 01.01.201 1:

Câştig din evaluarea la valoarea justă =  3.000.000 a cţiun i x (11 lei/buc. - 10 lei/buc.)  =

3.000.000 lei

3.000.000 lei 2 6 1 3

Titluri disponibileîn vederea vânzări i

1 1 7 7  3.000.000 lei

Rezultatul reportatprovenit din trecerea

la aplicarea IFRS,mai puţin IAS 29

incidenţa impozitului amânat:

Valoare contabilă = 33.000.000 lei

Bază fiscală = 30.000.000 lei

Diferenţă temporară impozabilă = 3.000.000 lei

Datorie de impoz it amâna t = 3.000.000 lei x 16% = 480.000 lei

480.000 lei  1177Rezultatul reportat

provenit din trecereala aplicarea IFRS,mai puţin IAS 29

4 4 1 2Impozitul peprofit amânat

480.000 lei

(2) La 31.12.2011:

anularea deprecieri i:

3.000.000 lei 2961Ajustări pentru

pierderea de valoarea acţiunilor deţinute

la entităţile afiliate

1177  3.000.000 leiRezultatul reportat

provenit din trecereala aplicarea IFRS,mai puţin IAS 29

pierderea din evaluarea la valoarea justă a activelor: 3.000.000 acţiuni x (11 lei/buc.

- 10 lei/buc.) = 3.000 .000 lei:

3.000.000 lei  1 1 7 7 = 2 6 1 3  3.000.000 leiRezultatul reportat Titluri dispon ibile

provenit din trecerea în vederea vânzări ila aplicarea IFRS,mai puţin IAS 29

Page 541: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 541/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

incidenţa impozitelor amân ate:

Valoarea contabilă a activului = 27.000.000 lei

Bază fiscală = 30.000.000 lei

Diferenţă temporară deductibilă  =  3.000.000 lei

Creanţă de impozit amânat = 3.000.000 lei x 16% = 480.000 lei

(480.000 lei)  1177 = 4412  (480.000 lei)Rezultatul reportat Imp ozitul pe

provenit din trecerea profit am ânatla aplicarea IFRS,mai puţin IAS 29

480.000 lei  4412 = 1177  480.000 leiImp ozitul pe Rezultatul reportat

profit am ânat provenit din trecereala aplicarea IFRS,mai puţin IAS 29

(3) La 31.12.2012:

anularea reluării deprecierii:

(3.000.000 lei)  2961

Ajustări pentrupierderea de valoarea acţiunilor deţinute

la entităţile afiliate

7863  (3.000.00 0 lei)

Venituri financiaredin ajustăripentru pierderea

de valoare aimobilizărilor financiare

evaluarea la valoarea justă a titlurilor: 3.000.000 acţiuni x (12 le i/b uc .- 9 lei/buc.)= 9.000.000 lei:

9.000.000 lei  2613 = 1035  9.000.000 leiTitluri dispo nibile Diferenţe dinîn vederea vânzării mod ificarea valorii

juste a activelor

financiare disponibileîn vederea vânzării

ajustarea impozitelor amânate:

Valoare contabilă = 3.000.000 acţiuni x 12 lei/buc. = 36.000.000 lei

Bază fiscală = 30 .000.000 lei

Diferenţă temporară impozabilă = 6.000.000 lei

Sold datorie de impozit amânat = 6.000.000 lei x 16% = 960.000 lei

Page 542: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 542/550

Domeniul de competen|a;CCJI\ITABILITATE

(i) se anu lează creanţa de imp ozit amâ nat:

(480.000 lei)  4 4 1 2Impozitul pe

profit amânatImpozit pe profitcurent şi impozitpe profit am ânat

1034  (480.000 lei)

recunoscute pe seamacapitalurilor proprii

(ii) se constituie datoria de imp ozit am ânat:

960.000 lei 1034 4412 960.000 leiImpozit pe profitcurent şi impozit

Impozitul peprofit amânat

pe profit am ânatrecunoscute pe seama

capitalurilor proprii

Exemplul ilustrativ 165

La 01.01.2010, o întreprindere emite 1.000 de obligaţiuni ale cărorcaracteristici sunt după cum urmează:

valoare nominală: 100 lei;

preţ de emisiune: 99,271360 lei;preţ de ram bursare: 105 lei;

rata dobânzii: 10%;

durată: 5 ani.

Rambursarea totală are loc la 31.12.2014. Dobânzile se achită înfiecare an la 31.12.

Entitatea a amortizat liniar prima de rambursare.

Entitatea este cotată la BVB şi va p rezenta situaţii financiareconforme cu IFRS la 31.12.2012, cu informaţii comparative pentruanul 2011. Politica definită în conformitate cu IFRS este de acalcula costul amortizat al datoriei prin utilizarea modelului ratei

efective a dobânzii. Rata efectivă este de  11 % .

C e  retratări trebuie să facă entitatea ia ceie trei momente cu

oca zia trecerii ia IFRS?

în tabelul următor sunt p rezentate dobâ nzile şi prima de rambursare ce trebuie conta-bilizate după metoda d obân zii efective:

Rezolvare:

Page 543: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 543/550

Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de  aptitudini

- lei -

Anul Fluxul Veniturile Dob ânzile Prima derambursare

(1) (2) = 11% x (1) (3) 4 = (2 ) - ( 3)

2010 99.271,360 10.919,850 10.000 919,850

2011 100.191,210 11.021,033 10 .000 1.021,033

2012 101.212,243 11.133,347 10.000 1.133,347

2013 102.345,590 11.258,015 10.000 1.258,015

2014 103.603,605 11.396,395 10.000 1.396,395

Total 50.000 5.728,640

Incidenţa amortizării primei de rambursare a fost, conform OMFP nr. 3.055/2009, la31.12.2010,31.12.2011 şi 31.12.2012, următoarea:

1.145,72 lei  6868

5728,64 lei /  Cheltuieli financiare5 ani)  privind amortizarea

primelor de rambursarea obligaţiunilor

169Prime privindrambursarea

obligaţiunilor

1.145,72 lei(5.728,64  lei /

5 ani)

Retratările ocazionate de trecerea la IFRS sunt:

(1) La 01.01.2011:

225,87 lei(1.145,72 lei -

919,85 lei)

169Prime privindrambursarea

obligaţiunilor

1177  225,87 leiRezultatul reportat  (1.145,72 lei -

provenit din trecerea  919,85 lei)la aplicarea IFRS,mai puţin IAS 29

Valoarea contabilă a datoriei = 105.000 lei -  (5.728,64 lei -  919,85 lei) = 100.191,21 lei

Bază fiscală =  105.000 lei

Diferenţă temporară impozabilă = 4.808,79 lei

Datorie de imp ozit amâna t = 4.808,79 lei x 16% = 769,40 lei

769,40 lei  1177Rezultatul reportat

provenit din trecereala aplicarea IFRS,mai puţin IAS 29

4412Impozitul pe

profit amân at

769,40 lei

(2) La 31.12.2011:

Page 544: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 544/550

Domeniul de competen|a;CCJI\ITABILITATE

124,68 lei(1.145,72 lei —

1.021,033 lei)

169

Prime privindrambursarea

obligaţiunilor

1177   124,68 leiRezultatul reportat  (1.145,72 lei-

p r o v e n i t d i n t r e c e r e a  1.021,033 lei)

la aplicarea IFRS,mai puţin IAS 29

ajustarea datoriei de impozit amânat:

Valoarea con tabilă a datoriei = 105.000 lei - (5.728,640 lei - 919,850 lei - 1.021,033) =

101.212,243 iei

Bază fiscală = 105.000 lei

Diferenţă temporară impozabilă  =  3.787,757 leiSold datorie de impozit am ânat = 3.787,757 lei x 16% = 606,04 lei

Sold existent = 769,40 lei

Ajustare de datorie = 6 06,04 lei - 769,40 lei = -163,36 lei

(163,36 lei) 1177Rezultatul reportat

provenit din trecereala aplicarea IFRS,mai puţin IAS 29

4412

Impozitul peprofit amânat

(163,36 lei)

(3) La 31.12.2012:

(12,373 lei) 68 681.145,72 lei - Cheltu ieli financiare

1. 133,347   lei)  privind amortizareaprimelor de rambursare

a o bligaţiunilor

169

Prime privindrambursarea

obligaţiunilor

(12,373 lei)(1.145,72 lei -

1.133,347 lei)

Valoarea contabilă a datoriei = 105.000 lei   -  (5.728,640 lei  -  919,850 lei - 1.021,0331.133,347 lei) = 102.345,59 lei

Bază fiscală = 105.000 lei

Diferenţă temporară impozabilă = 2.654,41 lei

Sold datorie de impozit amânat =  2.654,41 lei x 16% = 424,70 lei

Sold existent = 606,04 lei

Ajustare de datorie = 424,70 lei - 6 06,04 lei = -181,34 lei

(181,34 lei) 692

Cheltuieli cuimpozitul pe

profit amânat

4412

Impozitul peprofit amânat

(181,34 lei)

Page 545: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 545/550

Ghid pen tru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini

Sau:

181,34 lei 4412Impozitul pe

profit amânat

792Venituri dinimpozitul pe

profit amânat

181,34 lei

Exemplul  ilustrativ 166

Entitatea Alfa deţine stocuri evaluate prin metoda LIFO în valoare de:

- la 01.01.20 11:200.0 00 lei;- la 31.12.201 1:440.000 lei;

- la 31.12.201 2: 380.00 0 lei.

Entitatea trece de la metoda LIFO la FIFO ca urmare a adoptăriiIFRS. Valoarea stocurilor după metoda FIFO este:

- la 01.01.201 1:260.000 lei;

- la 31.12.201 1:510.000 lei;

- la 31.12.201 2:450.000 lei.

Ce retratări ar trebui să facă Alfa în cele trei mom ente cu ocaziatrecerii la IFRS?

Rezolvare:

(1) La 01.01.201

60.000 lei 371Mărfuri

1177Rezultatul reportat

provenit din trecereala aplicarea IFRS,mai puţin IAS 29

60.000 lei

(2) La 31.12.201

70.000 lei 371

Mărfuri

1177

Rezultatul reportatprovenit din trecereala aplicarea IFRS,mai puţin IAS 29

70.000 lei

(3) La 31.12.201 2:

70.000 lei 371Mărfuri

607Cheltuieli

privind mărfurile

70.000 lei

Page 546: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 546/550

Bibliografie

1.  Legea contabilităţii nr. 82/199 1,  republicată în Monitorul Oficial nr. 454 din

18.06.2008, cu m odificările şi com pletările ulterioare.

2.   Ordinul ministrului economiei şi finanţelor nr. 3.512/2008 privind docum entele H-

nanciar-contabile, publicat în Monitorul Oficial nr. 870 bis din 23.12.2008, cu com-

pletările ulterioare.

3.  Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 2.861/2009 pentru aprobarea Norme lorprivind organizarea şi e fectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, da-

toriilor şi capitalurilor proprii, publicat în Monitorul Oficial nr. 704 din 20.10.2009.

4.  Ordinul ministrului finanţelor publice  nr.  3.055/2009 pentru aprobarea Reglemen-

tărilor contabile conforme cu directivele europene,  publicat în Monitorul Oficial

nr. 766 bis din 10.11.2009, cu m odificările şi com pletările ulterioare.

5.  Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 881/2012 privind aplicarea de către socie-

tăţile comerciale ale căror valori mobiliare sunt adm ise la tranzacţionare pe o piaţă

reglementată a Standardelor Internaţionale de Raportare Financiară,  publicat în

Monitorul Oficial  nr. 424 d in 26.06.2012.

6.  Ordinul ministrului finanţelor publice nr.  1.286/2012 pentru aprobarea Reglementă-

rilor contabile co nforme cu Standardele internaţionale de raportare financiară, apli-

cabile societăţilor comerciale ale căror valori mobiliare sunt adm ise la tranzacţionare

pe  o piaţă reglementată, publicat în Monitorul Oficial nr. 687 bis din 04.10.2012, cu

modificările şi completările ulterioare.

7.  Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 1.690/2012 privind m odificarea şi completa-

re a unor reglementări contabile, publicat în Monitorul Oficial nr. 857 din 18.12.2012.

8.  Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 40/2013 privind principalele aspecte legate

de întocmirea şi depunerea situaţiilor financiare anuale şi a raportărilor contabile

anuale ale operatorilor economici la un ităţile teritoriale ale M inisterului Finanţelor

Publice, publicat în Monitorul Oficial nr. 44 din 21.01.2013.

9.  Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 37/2011 pentru modificarea şi completarea

Legii contabilităţii  nr. 82/1991  şi pentru modificarea altor acte normative incidente,

publicată în Monitorul Oficial nr. 285 din 22.04.2011.

10. Ghid practic cuprinzând unele aspecte privind aplicarea Reglementărilor contabile

conforme cu Directiva a IV-a a CEE, parte componentă a Reglem entărilor contabile

Page 547: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 547/550

conforme cu directivele europene, aprobate prin Ordinul ministrului finanţelor pu-blice nr. 3.055/2009, dispo nibil la adresa http://discutii.mfinante.ro/static/10/mfp/

reglementaricontabile/Ghid_27092010.pdf.

11. CECCAR,  Ghid de ţinere a con tabilitâţii şi de elaborare a situaţiilor financiare indivi-

duale în co nformitate cu IFRS-urile la societăţile come rciale ale căror valori mobiliare

sunt admise la tranzacţionare pe o piaţă reglem entată,  Editura CECCAR, Bucureşti,

2013.

12. CECCAR, Ghid practic de aplicare a Reglementărilor contabile conforme cu directi-

vele europene aprobate p rin OMFP nr. 3.055/2009,  Editura CECCAR, Bucureşti, 2010.

13. CECCAR,  Standardele Internaţionale de Raportare Financiară (IFRS9). Norme oficiale

emise ia  1  ianuarie 2011, Partea A - Cadrul general conceptual şi dispoziţii,  EdituraCECCAR, Bucureşti, 2011.

14. Ministerul Finanţelor Publice, Colegiul Consultativ al Contabilităţii,  Norme meto-

dologice privind reflectarea în contabilitate a principalelor operaţiuni de fuziune,

divizare, dizolvare şi lichidare a societăţilor comerciale, precum şi retragerea sau

excluderea unor asociaţi din cadrul societăţilor comerciale şi tratamentul fiscal al

acestora,  Editura CECCAR, Bucureşti, 2004.

Page 548: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 548/550

Lucrări apărute ia Editura CECC AR

k̂ Ofe rtă de carte

1. Maria Berheci -  Valor i f icarea rapor t ăr i lor f inanciare. Sinteze contabi le : teor ie ,

anali ze, stud ii de caz,  2010 - 30 le i

2. Dorina Budu gan , lul iana Geo rgesc u, ioan Berheci , Leontina Beţianu -  Con-

tab i l i t a te de gest iune,  2007 -  45 lei

3 .  Son Fiorea, lone ia-Co rina Chersan , Rad u Florea  -  Cont rolul econom ic, fi -

nanciar şi gestionar ,  ediţia a Ii-a, revizuită şi adăugită , 2011 - 30 lei

4. Mar ia Mădă l ina G î rb ină , Şte fan Bune a -  Sinteze, studi i de caz şi teste gr i lă pr i-

vin d apl icarea IAS (revizuit e) - IFRS,  volumul 1, ediţia a IV-a, revizuită, Colecţia

Standarde Internaţionale de Contabilitate, 2009 - 35 lei

5.   Mar ia Mă dă l in a Gsrb ină , Şte fan  Bunea  - Sint eze, studii de caz şi este grilă pri-

vin d apli carea IAS (revizuit e) - IFRS,  volum ul 2, ediţ ia a IV-a, Colecţia Stand arde

Internaţionale de Con tabilitate, 2010 - 35 lei

6. Mar ia Mădă i ina G î rb ină , Şte fan Bunea -  Sinteze, studi i de caz şi teste gr i lă pi7-

vindaplicarea AS revizuite)  FRS, volumul 3, Colecţia Standarde Internaţionalede Contabilitate, 2008 -  38 lei

7.   Ra luca G ina Guşe -  Valoa re, preţ, cost şi evalua re în conta bil it at e,   Colecţia

Contabilitate, 2011 - 3 5 lei

8. Cam elia luiiana Lung u  -  Teorie şi pract ici conta bile privin d înt ocmi rea şi

prezentarea situaţii lor financiare,  20 07 - 15 le i

9 .  Cristian Marinescu - Principalele sancţiuni prevăzut e în legislaţia fina nciar-f is-

cală,  2 0 1 0 - 2 0 le i

10. Ioan Mo roşan - Cont abil it at e fina nciară şi de gestiune. Stu dii de caz şi sinteze de

reglementări, ediţia a l l-a, revizuită şi actualizată, 2 0 1 3 -5 0 lei

11.  Silvia Petrescu - Anal iză şi diagnost ic f inanciar-contab i l . Ghid teoret ico-apl i -

cativ, ed iţia a lll-a, revizuită şi actualizată, 2010 -  35 lei

1 2. C r i s t i a n R a p c e n c u -  Ghidul pract ic com plet privi nd sistem ul „VA la încasare ,

2013 - 20 lei

13. Cristian Rapcencu - Contab i l i ta t ea şi f isca l i ta t ea im obi l izăr i lor corpora le. De la

A la Z. Speţe p ractice şi exemp le rezolvat e,  2 0 1 2  -  25 lei

14. Mihai Ristea, Corina Graziel la Du mitr u  -  Libertat e şi conform itat e în stan -

dardele şi eglementările contabi le,  Colecţia Contabilitate, 2012-50 lei

Page 549: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 549/550

15. Alexan dru Tam ba -  Contabilitatea instituţiilor de credit, a instituţiilor financiarenebancare şi a Fond ului de garantare a depozitelor în sistemul bancar, ColecţiaContabi li tate, 20 10 -1 8 lei

16.  Marin Toma -  Abecedarul ftnanciar-contabii al întreprinzătorului. Suport de

curs, 2 0 1 2 - 1 2 le i

17.   Marin Toma  -  Iniţiere în aud itul situaţiilor financiare ale unei entităţi, ediţia aIV-a, revizuită şi adăugită, 2012 -  35 lei

18. Marin Toma -  Drumuri prin memoria profesiei contabile, 2011  -  45 lei

19.   Marin Toma -  Iniţiere în evaluarea întreprinderilor, ed iţia a IV-a, revizuită şi adă-ugită, 2011  -  35 lei

20 .  Marin Toma, Jacq ues Potdevin -  Elemente de doctrină şi deontologie a pro-fesiei contabile,  Colecţia Doctrină - Deontologie, 2008 - 50 lei

21. CECCAR  -  Standardul profesional nr.  21: Misiunea de ţinere a contabilităţii, în-

tocmirea şi prezentarea situaţiilor financiare.  Ghid de aplicare, ediţia a IV-a, revi-zuită şi adăugită, Colecţia Standarde Profesionale, 2011 - 25 lei

22 .  C EC C A R -  Standardul profesional nr. 22: Misiunea de examinare a contabilităţii,

întocmirea, semnarea şi prezentarea situaţiilor financiare. G hid de aplicare, e diţiaa IV-a, revizuită şi actualizată, Colecţia Stand arde Profesionale, 2011 - 25 lei

23 .  C E C C A R -  Standardul profesional nr. 23: Activitatea de cenzor în societăţile co-

merciale, ediţia a IIl-a, revizuită şi adăug ită, Colecţia Stand arde Profesionale,2 0 0 8 - 2 0 l e i

24 .  C E C C A R -  Standardul profesional nr.  24: Misiunile de audit financiar şi Cadrul

conceptual privind misiunile standardizate ale expertului contabil,  ColecţiaStandarde Profesionale, 2007 - 23 lei

25 .  C E C C A R -  Standardul profesional nr. 34: Serviciile fiscale.  Ghid de aplicare, Co-lecţia Stand arde Profesionale, 2010 - 10 lei

26 .  C E C C A R -  Standardul profesional nr. 35: Expe rtizele contabile.  Ghid de aplicare,

ediţia a V-a, Colecţia S tand arde Profesionale, 2012 -  25 lei

27 .  C E C C A R -  Standardul profesional  nr. 3 6: Misiunile de audit intern realizate de

experţii contabili. Ghid de aplicare,  Colecţia Standarde Profesionale, 2007 -15 lei

28.  C E C C A R  -  Standardul profesional nr.  37: Misiunea de evaluare a întreprinderii.Ghid de aplicare, Colecţia Standarde Profesionale, 2011  -  25 lei

29.  C E C C A R -  Standardul profesional  nr. 39: Misiunea d e consultanţă pentru cre-

area întreprinderilor, Colecţia Stand arde Profesionale, 2006 - 16 lei

30 .  C E C C A R -  Standardul  nr. 40: Controlul calităţii şi manage mentul relaţiilor cu

clienţii unei firme membre CECCAR şi Ghid de aplicare,   Colecţia Standarde deCalitate, 2011 -2 5 lei

Page 550: Carte Ceccar 2013- Examen Final

8/12/2019 Carte Ceccar 2013- Examen Final

http://slidepdf.com/reader/full/carte-ceccar-2013-examen-final 550/550

31 .  C E C C A R -  Ghid de ţinere a contabilităţii şi de elaborare a situaţiilor financiareindividuale în con formitate cu IFRS-urile la societăţile com erciale ale căror valori

mobiliare sunt admise la tranzacţionare pe o piaţă reglementată,  Colecţia

Ghiduri Profesionale, 2013-30 lei

32 .  C E C C A R -  Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de acce s la stagiul

pentru obţinerea calităţii de expert contabil şi de contabil autorizat, ediţia a ll-a,

revizuită, Colecţia Ghidul Expertului Contabil, 2013-75 lei