apuntes derecho tributario

5/27/2018 Apuntes Derecho Tributario

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APUNTES DE CLASES

DERECHO TRIBUTARIO I

Prof. Waldo E. Figueroa Vsquez

2004


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CAPITULO PRIMERO

EL DERECHO TRIBUTARIO

I.- FINANZAS PUBLICAS Y DERECHO TRIBUTARIO

1. Actividad Financiera del Estado y Finanzas Publicas. La actividadfinancieradel Estado corresponde a aquella a travs de la cual el Estado obtienerecursos o ingresos que son destinados al financiamiento de sus distintos objetivos,pudiendo constatar previamente una previsin de los ingresos y gastos involucradosa travs de un presupuesto general.

De este modo esta actividad financiera comprende el presupuesto de losingresos y gastos involucrados, la obtencin de los recursos necesarios parasatisfacer los gastos previamente determinados, y por ltimo, la aplicacin de dichosingresos a los gastos pblicos.

La orientacin que persiga esta actividad econmica depender obviamentedel concepto que de ella se tenga por parte de la autoridad, orientacin que agrandes rasgos ser partidaria de la neutralidad o intervencin del Estado en laeconoma de la Nacin, y que determinar el alcance y contenido de la polticafiscal, la que a su vez rene al conjunto de decisiones que asume el Estado enrelacin a los ingresos y gastos pblicos.

Hoy, sin embargo, se encuentra extendido el concepto por el cual Estado noslo debe perseguir el financiamiento de los distintos gastos pblicos, sino queadems debe actuar o, derechamente, intervenir, a fin de obtener objetivosnetamente econmicos o sociales, buscando asegurar el bienestar social, incentivarla redistribucin de la riqueza, el desarrollo de determinados sectores productivos, elpleno empleo, etc. De este modo la actividad financiera del Estado se constituye enun instrumento tanto para cubrir las necesidades pblicas como para lograr laintervencin estatal en la economa, llevando de paso a constituir al Estado en un

importante agente econmico.La poltica fiscal por tanto tiene tres clases de objetivos:

a) de asignacin de bienes privados y bienes sociales.

b) De distribucin del ingreso y de la riqueza.

c) De estabilizacin de precios y empleos.

Algunos elementos de la poltica fiscal actuarn adems como unestabilizador automtico de la economa y ello por cuanto, si la economa est enauge, aumentarn los ingresos de las personas y de las empresas y disminuirn lossubsidios estatales, lo que obviamente determinar una mayor recaudacin deimpuestos a las rentas y a las ventas, lo que a su vez determinar un menor ingreso

disponible y un menor gasto privado. Por el contrario, al entrar la economa en unafase recesiva , disminuirn los impuestos y aumentarn los subsidios, motivando unaumento del gasto privado. Los hechos anteriores pueden observarse en el caso deimpuestos progresivos, seguros de desempleo, y programas de asistencia social. Lo


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mismo ocurrir con decisiones de politica fiscal discrecional como planes de empleo,de obras pblicas, establecimiento de impuestos especficos etc.

V = C + I + G

Ingreso(Y) = V

Y = C + A + T

C + A + T = C + I + G

A + T = I + G

La disciplina de Finanzas Pblicases precisamente aquella que tiene por objetivoel estudio de los principios del financiamiento estatal, distribucin y aplicacin de losgastos pblicos. El Derecho Financiero a su vez forma parte del Derecho Pblico yrene al conjunto de normas jurdicas que regulan la actividad financiera del Estadoy que determinan, siempre desde el punto de vista jurdico, la estructura de losingresos y gastos pblicos.

2. Fuentes de los Recursos del Estado. Se ha dicho hasta ahora que elEstado dedicar sus recursos a solventar o cubrir el gasto pblico que en granmedida est ordenado en funcin de satisfacer necesidades colectivas indivisibles.

Tambin, estos recursos estarn destinados a lograr diversos objetivos sociales oeconmicos. Por recursos del Estado debemos entender todos los ingresos decualquier naturaleza econmica o jurdica, ingresos que el Estado obtiene a travsde diversos medios:

a) A travs de la gestin de patrimonio. El Estado puede realizar cualquieracto jurdico que le est expresamente permitido y de ellos se pueden obteneringresos. Se trata de recursos derivados de la gestin de bienes de dominio pblico,bienes de dominio privado, utilidades de empresas estatales, de su privatizacin, delos monopolios fiscales o estancos.

b) El Estado como persona jurdica es susceptible de contraer obligacionespudiendo en consecuencia obtener recursos mediante crditos.

c) El Estado como poder soberano esta en situacin de imponer multas y

penas pecuniarias.d) Asimismo, en ejercicio de su soberana el Estado puede establecer

tributos y perseguir su cumplimiento en forma forzada. En efecto, el Estado seencuentra dotado de un poder tributario, a travs de la cual esta en situacin de

Familia

Em resa

Ingreso/Venta(Mercado deFactores)

Banco GobiernoC

A

I G

T


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crear y establecer tributos, es decir prestaciones pecuniarias obligatorias, y cuyocumplimiento es obtenido coactivamente.

Este poder tributario en consecuencia emana de la condicin de soberanadel Estado, y cuyo ejercicio es posible comprobar tanto en el nacimiento o creacinde cada tributo, entregada al Poder Legislativo, como en el control y fiscalizacin desu cumplimiento, ordinariamente radicado en un organismo administrativo, ligado alPoder Ejecutivo.

3. Derecho Tributario. El Derecho Tributario o Derecho Fiscal es la ramadel Derecho Financiero que comprende el conjunto de normas jurdicas que regulanel nacimiento, determinacin y aplicacin de los tributos, los derechos y obligacionesque nacen tanto para el sujeto obligado como para el Estado acreedor.

Dentro del Derecho Tributario es posible encontrar una parte general, quecomprende los principios generales que regulan la potestad tributaria del Estado ysus lmites, comprendiendo normas de organizacin administrativa en concordanciacon las garantas constitucionales; y se encuentra tambin una parte especial y quecorresponde a los estatutos especiales que regulan los distintos gravmenesestablecidos por la ley.

II.- LOS TRIBUTOS.

1. Concepto. Se pueden definir los tributos como toda prestacin pecuniariaexigible coactivamente por el Estado en virtud de leyes dictadas en ejercicio de supoder tributario. Otra definicin similar nos dice que los tributos son prestacionesen dinero que el Estado en ejercicio de su poder de imperio exige con el objeto deobtener recursos para el cumplimiento de sus fines (MCTAL).

Por ltimo Giuliani Fonrouge seala que los tributos son una prestacin

obligatoria, comnmente en dinero, exigido por el Estado en virtud de su poder deimperio, y que da lugar a relaciones jurdicas de derecho pblico1.

2. Caractersticas generales.De estas definiciones, las que sin duda tienenun contenido comn, podemos extraer las caractersticas comunes a todo tributo:

a) El tributo es una prestacin en dinero, de modo que se excluyen lasprestaciones personales o en especie a que eventualmente pueda estar obligado unsujeto a favor del Estado;

b) El tributo es exigible forzadamente por el Estado, su cumplimiento noes voluntario, el sujeto obligado no puede sustraerse a su cumplimiento, y ello es aspor cuanto es el Estado el acreedor o sujeto activo de la obligacin tributaria siendotitular de la potestad tributaria en virtud de la cual el tributo se ha establecido;

c) La imposicin o establecimiento de todo tributo se somete a un

principio de legalidad, y ello quiere decir que su nacimiento y aplicacin no estsujeto a la discrecionalidad de la autoridad administrativa sino a reglas fijas, por ellose afirma que no existe un impuesto sin una ley previa que lo establezca, todo locual deriva del ejercicio de la potestad soberana limitada por los derechosconstitucionales de los obligados;

d) La imposicin de un tributo emana del poder de imperio del Estadoque es inherente a su soberana, poder en virtud del cual el Estado se encuentra ensituacin de crear tributos y perseguir su cumplimiento forzado, radicndose estafacultad fundamentalmente en el Poder Legislativo, a travs del cual nacen las leyesque establecen la carga tributaria, y el Poder Ejecutivo, encargado de velar por elcontrol y cumplimiento de la obligacin.

e) los tributos recaen sobre una persona determinada, natural o

jurdica.A partir entonces de la creacin e imposicin de los tributos por parte del

Estado surgir un vinculo jurdico entre el Fisco, como sujeto activo o acreedor de la

1Giuliani Fonrouge, Carlos, Derecho Finaciero, 2 edicin, 1970, Depalma, Buenos Aires. n.151.-


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obligacin tributaria, y un sujeto pasivo, genricamente denominado contribuyente,que se encuentra obligado a una prestacin pecuniaria a ttulo de tributo.

Los tributos constituyen la fuente de recursos o financiamiento msimportante con que cuenta el Estado, llegando a cubrir cerca del 70% a 80% delpresupuesto nacional. Se caracterizan adems por su fcil recaudacin y altorendimiento. En cuanto a su finalidad, ya hemos dicho que es preferible entenderque ellos, al igual que todo los recursos fiscales, estn destinados en general tantoa cubrir los cargas pblicas como a perseguir objetivos extrafiscales, sociales oeconmicos.

3. Clasificacin de los Tributos. En general todos los tributos tienen unaestructura comn, se originan en el ejercicio de la potestad tributaria del Estado, sonobligatorios, y su objeto es una suma de dinero. Sin embargo, algunos de ellos sediferencian a partir, segn algunos, de la mayor o menor evidencia en lacontraprestacin o beneficio que recibe el contribuyente por la satisfaccin del

tributo o, segn otros, a partir del presupuesto de hecho establecido por la ley paradar por establecido el gravamen.

As, los tributos se clasifican en a) Impuestos; b) Tasas; c) Contribuciones.

a) El Impuesto.

Segn Guillermo Ahumada el impuesto es la prestacin en dinero que elEstado exige de ciertos sujetos econmicos, coactivamente, sin contraprestacin yde acuerdo a reglas fijas para financiar los servicios pblicos que satisfacennecesidades colectivas de carcter indivisibles.

El impuesto en consecuencia es una prestacin pecuniaria, exigible por elEstado en forma forzada con motivo del acaecimiento de un determinado hecho yen el cual el nacimiento de la obligacin tributaria es independiente de toda

retribucin o beneficio del Estado al obligado a su cumplimiento.Para Mehl el impuesto es una prestacin pecuniaria, requerida de personas

fsicas o morales [jurdicas] de derecho privado y, eventualmente, de derechopblico, segn sus facultades contributivas, por va de autoridad, a ttulo definitivo ysin contrapartida determinada, para la satisfaccin de las cargas pblicas del Estadoy de otros colectivos territoriales, con la intervencin del poder publico2.

Puede observarse que el impuesto participa de las caractersticas comunes atodo tributo; sin embargo, distingue en l la circunstancia que no es posiblevisualizar el beneficio o contraprestacin que el obligado pueda recibir delcumplimiento del impuesto.

Por ello otro autor seala que el impuesto es el tributo cuya obligacin tienecomo hecho generador una situacin independiente de toda actividad estatal relativa

al contribuyente.El impuesto es el tributo ms generalizado, de mayor recaudacin yaplicacin.

b) Las Tasas. Es la prestacin pecuniaria a la que es obligado elcontribuyente por la prestacin efectiva o potencial de una determinada actividad oservicio pblico. En las tasas la obligacin del pago surge cuando el servicio espuesto a disposicin del contribuyente, aunque ste no lo utilice.

El concepto de tasa supone un grado de voluntariedad del usuario parautilizar este servicio y soportar la tasa, adems supone obtener una prestacindirecta e individual de parte del Estado. El costo o precio de este tributo no debe sersuperior al precio de costo del servicio o actividad estatal que se presta por elEstado, en relacin al contribuyente deudor3.

2Mehl, Science et technique fiscale, t.I, p.49, citado por Gilbert Texier et Guy Gest enDroit Fiscal,

Librairie Generale de Droit et de Jurisprudence, Pars, 1982pg.23 Jorge Macn, Economa del Sector PblicoMc Graw Hill, Bogot Colombia 2002. Pg.138. No

est claro si la magnitud de la tributacin del contribuyente debe ser igual al costo de prestar el

servicio en cada caso o si el conjunto de la recaudacin no debe superar el costo total.


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La tasa es similar al peaje y a una patente;sta ltima es el pago que seexige por la Municipalidad para realizar una actividad comercial o profesional. Enestos dos ltimos casos la voluntad del sujeto tiene menor relevancia pues se tratade servicios a los que es obligado usualmente a utilizar.

Los derechos son prestaciones en dinero que se exigen para obtener unadeterminada autorizacin administrativa.

c) Las Contribuciones.La contribucin es el tributo que afecta al propietariode un bien inmueble y que deriva del aumento del valor de dicha propiedad por larealizacin de obras pblicas. La definicin corresponde a las denominadascontribuciones de mejoras y su fundamento se encuentra precisamente en elmayor valor de los inmuebles por la ejecucin de obras pblicas o infraestructura4.

Nuestro impuesto territorial no es una contribucin de acuerdo a estadefinicin. ., opuesta a las contribuciones de funcionamiento quecorresponden a tributos que se pagan para asegurar el pago de servicios pblicos,

4. Diferencias del impuesto con los otros conceptos.

a) En el impuesto, el Estado exige una suma de dinero, obligacin que naceuna vez que ha acaecido el hecho previsto por la ley. En las contribuciones el hechodeterminante y que da lugar al nacimiento de la obligacin es el aumento del valorde un inmueble, en tanto que en la tasa la circunstancia que hace surgir laobligacin tributaria consiste en un servicio pblico prestado a favor delcontribuyente.

b) Los impuestos y contribuciones son obligatorios. La tasa en principio esvoluntaria o al menos el sujeto pasivo se encuentra en libertad de utilizar o no elservicio pblico que da origen a la obligacin tributaria.

III. CLASIFICACIN DE LOS IMPUESTOS.En esta materia existe una diversidad de clasificaciones, cada una de las

cuales atiende a diversos factores o criterios.

1. Impuestos Internos Impuestos Externos o de Comercio Exterior.Atendiendo al lugar en que se generan las actividades que se gravan con el

respectivo impuesto, pueden distinguirse:

Impuestos Internos: Que son aquellos impuestos que gravan las rentas, lariqueza o las actividades que existen o se generan o producen dentro delpas.

Ej. El IVA grava la prestacin de servicios remunerados prestados enChile, siempre que provenga del ejercicio de actividades comprendidas en

los n3 y 4 del art.20 de La Ley de la Renta, aun cuando la remuneracinse pague en el extranjero (art.5 D.L.825).

Impuestos Externos o de Comercio Exterior: Son aquellos que gravan lasoperaciones del comercio o trfico internacional de mercaderas.

Adems, los impuestos internos, segn sea el acreedor o sujeto activode la respectiva prestacin, pueden ser fiscales o municipales:

Impuestos Fiscales: Son aquellos cuyo acreedor o sujeto activo esel fisco.Impuestos Municipales: Son aquellos cuyo acreedor o sujeto activoes la respectiva municipalidad, y estn establecidos en elD.S.2.385 (texto refundido del D.L.3.063) Ley de RentasMunicipales.-

4Jorge Macn, op.cit., pg.134. Otros autores distinguen adems la contribucin de funcionamiento,

por la prestacin permanente de servicios pblicos.


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Los impuestos externos o de comercio exterior no admiten lasubclasificacin anterior pues son siempre fiscales.

La importancia de distinguir entre impuestos internos y de Comercio Exteriorradica en que unos y otros son regulados por legislaciones sustancialmente distintasy, adems, son distintos completamente los organismos encargados de fiscalizar suaplicacin y cumplimiento.

As, las reglas generales aplicables a los impuestos fiscales internos estnestablecidas en el D.L.830 Cdigo Tributario, y quien debe velar por la aplicacin ycumplimiento de dichos impuestos es el Servicio de Impuestos Internos. De estemodo puede comprenderse el texto del art.1 del Cdigo citado y del art.1 delD.F.L.n7 de 1980 Ley Orgnica del Servicio de Impuestos Internos, los cualesestablecen:

Cdigo Tributario Art.1 Las disposiciones de este Cdigo se aplicarnexclusivamente a las materias de tributacin fiscal internaque sean segnla ley de la competencia del Servicio de Impuestos Internos.

Ley Orgnica S.I.I. Art.1Corresponde al Servicio de Impuestos Internos laaplicacin y fiscalizacin de los impuestos internos actualmente establecidos,o que se establecieren, fiscales o de otro carcter, en que tenga inters elFisco, y cuyo control no est especialmente encomendado por la ley a unaautoridad diferente.

Por el contrario, los impuestos fiscales de Comercio Exterior son de lacompetencia del Servicio de Aduanas y se encuentran regulados no por el CdigoTributario sino por la Ordenanza de Aduanas contenida en el D.F.L. n30 de 1982, y

en cuyo artculo primero se establece que al Servicio de Aduanas le corresponder,entre otras funciones, vigilar y fiscalizar el paso de mercancas por las costas,fronteras y aeropuertos de la Repblica e intervenir en el trfico internacional paralos efectos de la recaudacin de los impuestos a la importacin, exportacin y otrosque determinen las leyes.

2. Impuestos reales Impuestos personales.

Desde el punto de vista de las circunstancias que determinan la capacidadcontributiva que se pretende gravar con el impuesto, se distingue:

Impuestos Reales: Son aquellos que gravan el gasto, la renta o riqueza deun sujeto sin considerar las circunstancias personales del obligado al pagodel impuesto. Ej.: IVA, impuesto territorial de la Ley 17.235.

Impuestos Personales: Son aquellos que consideran las circunstanciaspersonales de un sujeto que pueden llegar a modificar la capacidadcontributiva afectada por el impuesto, tales como su estado civil, lacircunstancia de encontrarse invlido o cesante, el nmero de hijos, etc.

En Chile el Impuesto a las Herencias, Asignaciones y Donacionescontemplado en la Ley 16.271 es considerado un impuesto personal porcuanto para determinar el impuesto a pagar considera la ley principalmenteel parentesco que ha ligado al causante con el heredero.

3. Impuestos sujetos a declaracin e impuestos no sujetos adeclaracin.

Impuestos sujetos a declaracin: son aquellos cuyo pago viene precedidode una declaracin por parte del contribuyente en la cual se contiene ladeterminacin del impuesto. Ej. IVA, LIR.De acuerdo al art.200 inc.2 del C.T. son impuestos sujetos a declaracinaquellos que deben ser pagados previa declaracin del contribuyente o delresponsable del impuesto.


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Impuestos no sujetos a declaracin: Son aquellos que se pagan sin previadeclaracin del contribuyente. (Ej: impuesto territorial).

La relevancia de esta clasificacin radica en que existen sancionesespeciales y mas rigurosas tratndose de impuestos sujetos a declaracin,contempladas por ejemplo en el art.97 n2, 4 y 5 del mismo Cdigo Tributario.

Asimismo, existen plazos de prescripcin y de caducidad distintos tratndose deunos y otros. En este sentido el art.200 inc.1 y 2 y el art.201 inc.1 del C.T. sealan:

Art.200 El Servicio podr liquidar un impuesto, revisar cualquier deficienciaen su liquidacin y girar los impuestos a que hubiere lugar dentro del plazode tres aos contados desde la expiracin del plazo legal en que debiefectuarse el pago.

El plazo sealado en el inciso anterior ser de seis aos para larevisin de los impuestos sujetos a declaracin, cuando esta no se hubierepresentado o la presentada fuere maliciosamente falsa.

Art.201. En los mismos plazos sealados en el artculo 200, y computadosen la misma forma, prescribir la accin del Fisco para perseguir el pago delos impuestos, intereses, sanciones y dems recargos.

4. Impuestos Directos Impuestos Indirectos.

En esta parte cabe advertir en primer lugar que existen distintasorientaciones al momento de proceder a efectuar la clasificacin. Actualmente, ladoctrina acostumbra a clasificar a los impuestos del modo siguiente:

Impuestos Directos: Son aquellos que gravan lo que una persona tiene o loque una persona gana o retira, es decir, son aquellos impuestos que afectan

a la riqueza o el ingreso como demostraciones de la capacidad contributivadel obligado a su pago. Ej. Ley de Herencias, Ley de Impuesto a la Renta.

Impuestos Indirectos: Son aquellos que gravan el gasto como manifestacinde la riqueza. Ej. Impuesto al Valor Agregado (IVA), Ley de Impuesto deTimbres y Estampillas D.L.3475.

Adems, a partir de la incidencia del impuesto, pueden tambin distinguirseentre impuestos directos e indirectos:

Impuestos Directos: Son aquellos que hacen incidir la carga tributaria en elpatrimonio del contribuyente. Impuesto directo es aqul cuyo impactoeconmico recae en el contribuyente a quien la ley ha querido gravar, nopudiendo repercutiro trasladar dicha carga tributaria a un tercero.

Impuestos Indirectos: Son aquellos que permiten traspasar la carga tributariadel contribuyente a un tercero. Ejemplo IVA.

En este sentido, el Impuesto Al Valor Agregado (IVA) del D.L.825 de1974 establece un impuesto con una tasa del 18% a las ventas de bienescorporales muebles, impuesto que recae en el vendedor. As lo establece elart.10 de dicho D.L.:

Art.10 El impuesto afectar al vendedor, sea que celebre unaconvencin que esta ley defina como venta o equipare a venta.

En el caso citado se grava la venta de un bien corporal mueble debiendosufrir el vendedor el desmedro patrimonial o desembolso econmico por el pago delimpuesto, pero es sabido que ste recarga el importe en el precio de venta alcomprador-consumidor final constituyendo por tanto, conforme a este criterio, unimpuesto indirecto.


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5. Atendiendo a la etapa de comercializacin en que se recauden.Los impuestos indirectos a su vez, y tomando por tales a aquellos que

permiten al contribuyente trasladar o recargar el impacto econmico a un tercero,pueden subdividirse segn el nmero de etapas de comercializacin en las que seaplica el impuesto.

A fin de una mayor claridad se tomar como ejemplo un proceso productivode 3 fases:

Precio de Venta Precio deCompra

Valor Agregado ImpuestoEtapa

Etapa 1 100 0

Etapa 2 150 100

Etapa 3 225 150

Tasa : 10%

De acuerdo a este criterio, pueden distinguirse:

Impuesto monofsico: Es aquel impuesto que grava el bien en una solaetapa dentro de la cadena de produccin y distribucin, ya sea a nivel deproductor, de mayorista o minorista. En estos casos la evasin en casoproducirse acarrea la prdida total del impuesto.

Ejemplo: impuesto monofsico a nivel del consumidor o minorista sobre elprecio:

Precio de Venta Precio de Compra Valor Agregado ImpuestoEtapa

Etapa 1 100 0Etapa 2 150 100Etapa 3 225 150 22,5

Tasa : 10%

Impuesto plurifsico o de etapas mltiples: Es aquel impuesto que se aplicaen ms de una etapa o en todas las etapas de produccin y distribucin deun bien o servicio.

Este impuesto plurifsico puede ser acumulativo o en cascada o bienno acumulativo o al valor agregado.

Impuesto acumulativo o en cascada: Es aquel que considera como base

imponible el precio total del producto, sin efectuar deduccin alguna por elimpuesto pagado en etapas precedentes. De este modo el impuesto seagrega a la base imponible de las transferencias sucesivas del producto. Elmonto de la base va aumentando, sin rebaja del impuesto pagado en etapasanteriores.

Ejemplo: impuesto plurifsico acumulativo:


Etapa 1 100 0 10

Etapa 2 150 100 15

Etapa 3 225 150 22,5Tasa : 10%

Impuesto no acumulativo o al valor agregado: es una forma de recaudacindel impuesto a las ventas y servicios, en virtud del cual el monto del


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gravamen se calcula sobre la base de la plusvala producida en cada fasedel proceso econmico.

Para determinar la nocin de valor agregado existen dosalternativas ms importantes:

a) Mtodo de sustraccin de base en base: determina el valoragregado como base imponible del impuesto deduciendo de las ventas losgastos o desembolsos del mismo contribuyente en un perodo determinado.

Ejemplo: impuesto plurifsico NO acumulativo:


Etapa 1 100 0 100 10

Etapa 2 150 100 50 5

Etapa 3 225 150 75 7,5

Tasa : 10%Valor Agregado Total: 225Impuesto total recaudado 22,5.

b) Mtodo de sustraccin de impuesto en impuesto o de crditocontra el impuesto: En este caso, el sistema de impuesto al valor agregadoconsidera como base imponible el precio del bien pero efecta un descuentopor el impuesto pagado en las etapas anteriores.

La base imponible en consecuencia es slo aparente, y como si setratara de un impuesto en cascada est constituido por el valor total de laoperacin. La aplicacin de la tasa sobre la base (precio) no lleva adeterminar el impuesto a pagar sino a la configuracin del Dbito Fiscal demanera que el monto del impuesto que debe ingresarse en arcas fiscalesresulta de sustraer del Dbito Fiscal el monto de los impuestos soportadosen el mismo perodo o Crdito Fiscal.-

Ejemplo: mtodo de sustraccin de impuesto en impuesto:

Precio deVenta

ImpuestoRecargadoDbito Fiscal

Precio deCompra

ImpuestosoportadoCrdito Fiscal

ImpuestoEtapa (DF-CF)

Etapa 1 100 10 0 0 10Etapa 2 150 15 100 10 5Etapa 3 225 22,5 150 15 7,5

Tasa : 10%Impuesto total recaudado: 22,5.


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CAPITULO SEGUNDO

EL PODER TRIBUTARIO.

I.- CONCEPTO, CARACTERSTICAS Y LMITES.

1.- El Poder Tributario. Concepto. Se define el poder tributario del Estadocomo la facultad que el ordenamiento jurdico le reconoce al Estado para imponer,modificar o suprimir en virtud de una ley obligaciones tributarias. Segn Massone, lapotestad tributaria es la facultad de instituir impuestos y tasas, como tambindeberes y prohibiciones de naturaleza tributaria; es, en otras palabras, el podergeneral del Estado aplicado a un sector determinado de la actividad estatal: laimposicin5.- Segn Villegas, la potestad tributaria (o poder tributario) es la facultadque tiene el Estado de crear unilateralmente tributos, cuyo pago ser exigido a las

personas sometidas a su competencia tributaria espacial; es la capacidad potencialde obtener coactivamente prestaciones pecuniarias de los individuos y de requerir elcumplimiento de los instrumentales necesarios para tal obtencin 6

Como se observa los autores citados siguen la doctrina italiana en orden ano distinguir entre poder tributario y potestad tributaria. As, Berliri define lapotestad tributaria como el poder de instituir impuestos o establecer prohibiciones denaturaleza fiscal, es decir, el poder de dictar normas jurdicas de las que nacen acargo de determinados individuos o de determinadas categoras de individuos, laobligacin de pagar un impuesto o de respetar un lmite tributario. Este poder comopotestad jurdica engloba segn Berliri tanto el poder legislativo como elreglamentario pues toda la normativa de un tributo deriva de la potestad tributaria.

Sin embargo, otros sostienen que el poder tributario debe reservarse paraidentificar aquella facultad de crear, modificar o suprimir por ley tributos. La potestadtributaria comprende entonces slo las normas reglamentarias y administrativas yque tienen por objetivo interpretar o ejecutar las normas legales.-

2.- Caractersticas Del Poder Tributario.

a) Es originario. El Estado lo detenta o adquiere siempre de un modooriginario. Si a lo dicho sumamos que la ley es la expresin de la voluntad general, yque por ella se manifiesta la soberana del pueblo sobre dos aspectos: elconsentimiento del impuesto y el poder de ejecucin, debemos necesariamenteconcluir que este poder tributario siempre se expresar en un principio de legalidad7.

b) Es irrenunciable. Es imposible su abandono por parte del Estado. Para elEstado es adems obligatorio y permanente, sus autoridades no pueden renunciar al. La irrenunciabilidad no obsta a que se dicten leyes condonatorias de impuestos,ya que lo irrenunciable es el poder tributario, ms no la recaudacin que se logrecon su aplicacin.-

c) Es abstracto. Ello quiere decir que existe siempre, independientementede si se ejerce o no.

d) Es imprescriptible. Si el Estado no ejerce este poder, no significa queste deje de existir. Dicho de otro modo, este poder no se extingue por el paso deltiempo. Lo anterior no significa que no sea prescriptible el derecho que tiene elEstado de exigir el cumplimiento de una obligacin que nace y se impone en virtud

5Massone F., Pedro, Principios de Derecho Tributario, Edeval, Valparaso, 1975, pg.28.-6 Villegas H., Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario, Depalma, Buenos Aires, 1998,

pg.186.-.7 Texier, Gilbert et Gest, Guy. Droit Fiscal, Librairie Generale de Droit et de Jurisprudence, Pars,

1982, pg.7.-


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de este poder. En efecto, si el Estado no requiere el cumplimiento de esta obligacindentro del plazo que el mismo marco legal le seale, se extinguir por prescripcinsu derecho.

e) Es Territorial. Este poder se ejerce dentro de los lmites del territorio delmismo Estado. Por esta razn en todos los tributos que existen puede verificarse laconcurrencia de un requisito de territorialidad.

3.- Lmites al Poder Tributario del Estado.-

Existen lmites internos y externos.

a) Limites Externos. El Poder Tributario del Estado est limitado por laimposibilidad de gravar con tributos economas que se manifiestan o desarrollanfuera de sus fronteras y que no tienen ninguna vinculacin territorial con l. Como seha dicho, por esta razn, todas las leyes tributarias manifiestan como requisito delhecho gravado, la concurrencia de un factor territorial.

Manifestacin de ste lmite son los esfuerzos que realizan los distintosEstados para evitar la doble tributacin internacional por medio de tratados yconvenios de integracin. Hoy nuestro pas tiene vigentes tratados que evita ladoble tributacin internacional con Argentina, Brasil, Canad, Corea, Dinamarca,Ecuador, Mxico, Noruega, Polonia y Per.

b) Lmites Internos.

En el orden interno, el Poder Tributario se encuentra limitado por losprincipios constitucionales tributarios, que son normas de rango constitucional queconstituyen autorestricciones impuestas por la soberana en el ejercicio de lasfacultades de todas las autoridades, incluido el poder legislativo, constituyendo al

mismo tiempo el reconocimiento supremo de derechos humanos que permiten a laspersonas el libre ejercicios de sus actividades.-

Por aplicacin del art.5 de la Constitucin Poltica del Estado, decomprenden dentro de los derechos o garantas constitucionales aquellos derechosgarantizados por tratados internacionales ratificados por Chile y que se encuentrenvigentes8.

II.- GARANTAS Y ACCIONES CONSTITUCIONALES EN DERECHOTRIBUTARIO.

1.- Garantas o Principios Constitucionales Tributarios.

Estas garantas y principios son los siguientes:

a) Principio de legalidad.

Conforme a este principio, no puede establecerse ningn tributo o cargaimpositiva sino por medio de una ley. Se sostiene que no hay tributo sin ley (nullumtributum sine lege), lo cual significa que no puede existir un tributo sin una leydictada previamente y que lo establezca en forma expresa. En trminos genricosse sostiene que en un Estado de Derecho nadie puede ser obligado a hacer lo queno manda la ley, ni privado de lo que ella no prohbe9.

8 V.gr. Pacto internacional de Derechos Civiles y Polticos de 1966, promulgado por Decreto 778,

publicado en el Diario oficial de fecha 29 de Abril de 1989; Pacto Internacional de Derechos

Econmicos, Sociales y Culturales de 1966 , promulgado por Decreto 326, D.O. 27 de Mayo de 1989,

y Convencin Americana sobre Derechos humanos o Pacto de San Jos de Costa Rica, promulgadopor Decreto 873, D.O.5 de Enero de 1991.-9Radovic Schoepen, Angela. La Obligacin Tributaria, Conosur, Santiago, 1998, pg.59.-


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El fundamento de este principio se encuentra en la necesidad de proteger elderecho de propiedad de los contribuyentes y el consagrar un grado mnimo deseguridad jurdica.

Este principio sin embargo admite dos posiciones. Para algunos, partidariosde la doctrina de la reserva legal restringida, basta para cumplir con este principioque la ley precise los elementos fundamentales de la obligacin tributaria, talescomo los sujetos y el hecho imponible, pudiendo los dems elementos serintegrados incluso por la administracin. Por otro lado, otros sostienen que la ley nosolo debe establecer los sujetos y el hecho imponible, sino que debe ir ms all,fijando la tasa, la base imponible, las exenciones, infracciones y los procedimientos.Para Massone por ejemplo, el principio de legalidad debe comprender el hecho

juridico tributario, la correspondiente base imponible, la tasa, y el sujeto pasivo de laobligacin tributaria, comprendindose adems las normas que regulan ladeterminacin y aplicacin de los tributos y las sanciones por la infraccion de losmismos.

La doctrina de la reserva legal amplia es la opinin mayoritaria en nuestropas.

La garanta de legalidad se encuentra consagrada en nuestra ConstitucinPoltica del Estado de 1980 en las siguientes disposiciones:

Art.19 La Constitucin asegura a todas las personas:n20 La igual reparticin de los tributos en proporcin a las rentas oen la progresin o forma que fije la ley, y la igual reparticin de lasdems cargas pblicas.

En ningn caso la ley podr establecer tributosmanifiestamente desproporcionados o injustos.

Los tributos que se recauden, cualquiera que sea su

naturaleza, ingresarn al patrimonio de la Nacin y no podrn estarafectos a un destino determinado.

Sin embargo la ley podr autorizar que determinados tributospuedan estar afectados a fines propios de la defensa nacional.

Asimismo podr autorizar que los que gravan actividades o bienesque tengan una clara identificacin regional o local puedan seraplicados, dentro de los marcos que la misma ley seale, por lasautoridades regionales o comunales para el financiamiento de obrasde desarrollo.

Art.7. Los rganos del Estado actan vlidamente previa investiduraregular de sus integrantes, dentro de su competencia y en la formaqu prescriba la ley.

Ninguna magistratura, ninguna persona ni grupo de personaspueden atribuirse, ni an a pretexto de circunstancias extraordinarias,otra autoridad o derechos que los que expresamente se les hayanconferido en virtud de la Constitucin o las leyes.

Todo acto en contravencin a este artculo es nulo yoriginar las responsabilidades y sanciones que la ley seale.

Art.60 Slo son materia de ley:N14 Las dems que la Constitucin seale como leyes de iniciativaexclusiva del Presidente de la Repblica.

Art.62 Las leyes pueden tener origen en la Cmara de Diputados oen el Senado, por mensaje que dirija el Presidente de la Repblica o

por mocin de cualquiera de sus miembros. Las mociones no puedenser firmadas por ms de diez diputados ni por ms de cincosenadores.

Corresponder asimismo, al Presidente de la Repblica lainiciativa exclusiva para:


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10 Imponer, suprimir, reducir o condonar tributos de cualquierclase o naturaleza, establecer exenciones o modificar las existentes, ydeterminar su forma, proporcionalidad o progresin."

De la trascripcin de las normas recin mencionadas se puede concluir portanto que slo una ley puede imponer tributos, que esta ley slo puede tener origenen la Cmara de Diputados pero por iniciativa exclusiva del Presidente de laRepblica.

Ms an, se puede concluir que el Presidente de la Repblica no puede enuso de la Potestad Reglamentaria crear impuestos y que los convenios entreparticulares relativos a impuestos o tributos son inoponibles al Fisco.

b) Principio o garanta de la proporcionalidad.

Ya se ha dicho que el art.19 n20 en su inciso segundo establece que enningn caso ,a ley podr establecer tributos manifiestamente desproporcionados oinjustos.

La proporcionalidad as consagrada implica que la carga tributaria queafecta a cada contribuyente debe ser adecuada y razonable, no excediendo de lorazonable. Se trata de asegurar que los tributos no sean expropiatorios

c) Principio de la Igualdad.

La igualdad en materia tributaria no slo puede reducirse a una igualdadnumrica, sino que debe necesariamente ser entendida como el deber de asegurarel mismo tratamiento a todos los que se encuentran en situaciones anlogas, lo cual

permite obviamente la identificacin y formacin de categoras o distingos, conformea criterios razonables. Se debe en consecuencia excluir toda discriminacinarbitraria, injusta o intil contra determinadas personas o categoras de personas.

Este principio en consecuencia involucra un concepto de equidad vertical,por el cual cada contribuyente debe ser sujeto de una carga impositiva acorde a sucapacidad econmica; y un elemento adems de equidad horizontal, por el cual losindividuos de cada uno de los grupos que representan distintos niveles decapacidad contributiva deben ser tratados en igualdad de condiciones en relacincon los dems individuos del mismo grupo.-

La Constitucin Poltica del Estado contemple esta garanta en el art.19 n2 yen el n20, ste ltimo ya trascrito.

Art.19 La Constitucin asegura a todas las personas:2 La igualdad ante la ley. En Chile no hay persona ni grupoprivilegiados. En Chile no hay esclavos y el que pise su territorioqueda libre.Ni la ley ni autoridad alguna podrn establecer diferencias

arbitrarias.

La igual reparticin de los tributos a que alude el art. 19 n20 es una especiedel genero de igualdad ante la ley consagrado en el n2 del mismo art.19.. Laigualdad ante la ley consiste en que las normas jurdicas deben ser similares paratodas las personas que se encuentren en situaciones similares y debe ser diversa

para aquellas que se encuentren en posiciones distintas. La igualdad presupone ladistincin razonable entre quienes no se encuentran en situaciones similares.

La discriminacin se constituye en arbitraria cuando la discriminacinrealizada carece de racionalidad, obedece a un mero capricho o bien , si taldiscriminacin es realizada por el legislador o una autoridad pblica no se ordena al


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bien comn. En efecto, el art.1 inc.4 de la Constitucin establece una normadirectriz, medular y esencial para el ejercicio de toda autoridad pblica:

Art.1 inc.4 El estado est al servicio de la persona humana y su finalidades promover el bien comn, para lo cual debe contribuir a crear lascondiciones sociales que permitan a todos y cada uno de los integrantesde la comunidad nacional su mayor realizacin espiritual y materiaposible, con pleno respeto a los derechos y garantas que estaConstitucin establece.

d) Principio de Proteccin a la Propiedad Privada.

El respeto a la propiedad privada se encuentra consagrado en el art.19 n20,n24 y n26 de la Constitucin Poltica del Estado, y por ella resulta indudable que latributacin o los sistemas impositivos no pueden atropellar el derecho de propiedad.

Art.19 La Constitucin asegura a todas las personas:

20.....La igual reparticin de los tributos.En ningn caso la ley podr establecer tributos manifiestamentedesproporcionados o injustos.

24 El Derecho de propiedad en sus diversas especies sobre toda clase debienes corporales o incorporales.Slo la ley puede establecer el modo de adquirir la propiedad, de usar, gozary disponer de ella y las limitaciones y obligaciones que deriven de su funcinsocial. Esto comprende cuanto exijan los intereses generales de la Nacin, laseguridad nacional, la utilidad y la salubridad pblicas y la conservacin delpatrimonio ambiental.Nadie puede, en caso alguno, ser privado de su propiedad, del bien sobre

que recae o de algunos de los atributos o facultades esenciales del dominio,sino en virtud de ley general o especial que autorice la expropiacin porcausa de utilidad pblica o de inters nacional, calificada por el legislador. Elexpropiado podr reclamar de la legalidad del acto expropiatorio ante lostribunales ordinarios y tendr siempre derecho a indemnizacin por el daopatrimonial efectivamente causado, la que se fijara de comn acuerdo o ensentencia conforme a derecho por dichos tribunales.

A falta de acuerdo la indemnizacin deber ser pagada en dinero efectivo alcontado.-

d) Garanta Constitucional.-

La Constitucin establece en su art 19 n26:

N26 La seguridad de que los preceptos legales que por mandato de laConstitucin regulen o complementen las garantas que sta establece o quelas limiten en los casos en que ella lo autoriza, no podrn afectar losderechos en su esencia, ni imponer condiciones, tributos, o requisitos, queimpidan su libre ejercicio.-

No cabe duda que el tributo constituye una limitacin clara al ejercicio delderecho de propiedad, y ello a menos que se considere al tributo como el precioque debe pagar el contribuyente por participar en una comunidad organizada ygozar de sus servicios. La Constitucin autoriza la afectacin de la propiedad alpermitir la existencia de impuestos que la graven, sin embargo, prohbe la afectacin

del derecho en su esencia, es decir, los impuestos no pueden salvo circunstanciasextraordinarias tener el carcter de confiscatorios.El que un impuesto sea o no confiscatorio slo corresponde determinarlo a la

autoridad judicial n funcin de las circunstancias objetivas concurrentes a suconformacin (Ej. Situacin de guerra, de catastrofe, de conmocin),


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El principio de respeto a la propiedad privada se manifiesta tambin en laconsagracin de la irretroactividad de la ley tributaria consagrada en el art.3 delCdigo Tributario y art. 9 del Cdigo Civil.

2.- Medios para garantizar el cumplimiento de los Principios o GarantasConstitucionales.

a) Control de legalidad por el Tribunal Constitucional.

Este rgano se encuentra establecido en el art.81 de la Constitucin Polticadel Estado y puede solicitar su resolucin tanto la Cmara de Diputados como elSenado. El Tribunal Constitucional emite su dictamen con efectos generales y encontra de sus resoluciones no procede recurso alguno (art.83 C.P.E.)10.

b) Recurso de Inaplicabilidad por Inconstitucionalidad.

Es un recurso especial y particular cuyo conocimiento se encuentra

entregado a la Excma. Corte Suprema de Justicia. Conforme al art.80 de laConstitucin, la Excma. Corte de oficio o a peticin de parte en las materias queconozca o que le fueren sometidas en recurso interpuesto en cualquier gestin quese siga ante otro tribunal, y en virtud de l, podr declarar inaplicable para el casoparticular todo precepto legal contrario a la Constitucin.

c) Recurso o Accin de Proteccin.-

El art.20 de la Constitucin Poltica del Estado dispone:

El que por causa de actos u omisiones arbitrarios o ilegales sufraprivacin, perturbacin o amenaza en el legtimo ejercicio de losderechos y garantas establecidas en el art.19 N1, 2, 3 inciso cuarto, 4,

5, 6, 9 inciso final, 11, 12, 13, 15, 16 en lo relativo a la libertad detrabajo y al derecho a su libre eleccin y libre contratacin, y a loestablecido en su inciso cuarto, 19, 21, 22, 23, 24 y 25 podr ocurrir porsi o por cualquiera a su nombre, a la Corte de Apelaciones respectiva, laque adoptar de inmediato las providencias que juzgue necesarias pararestablecer el imperio del derecho y asegurar la debida proteccin delafectado, sin perjuicio de los dems derechos que pueda hacer valerante la autoridad o los tribunales correspondientes.

Proceder, tambin, el recurso de proteccin en el caso del n8del artculo 19, cuando el derecho a vivir en un medio ambiente libre decontaminacin sea afectado por un acto arbitrario e ilegal imputable auan autoridad o persona determinada.

Para que proceda en consecuencia el recurso de proteccin se requiere- Que se cometan acciones u omisiones.- Que ellas sean arbitrarios o ilegales- Que ellas produzcan en un persona privacin , perturbacin o amenaza en

el legtimo ejercicio de los derechos y garantas ya sealados.

La ilegalidad es entendida como la violacin de las potestades jurdicasconferidas a un sujeto pblico o reconocidas por la ley a un sujeto natural. Laarbitrariedad es entendida en cambio como la vulneracin del uso razonable de los

10As por ejemplo, al promulgarse la ley 19.806 que establece normas adecuatorias del sistema legal

chileno a la reforma procesal penal, el Tribunal Constitucional declar inconstitucional reemplazar el

art.62 del Cdigo Tributario por el texto vigente: Art.62 El Director, con autorizacin del juez deletras en lo civil de turno del domicilio del contribuyente, podr disponer el examen de las cuentas

corrientesm, cuando el Servicio se encuentre efectuando la recopilacin de antecedentes a que se

refiere el art.161 n10 de este Cdigo. El juez resolver con el slo mrito de los antecedentes que

acompae el Servicio en su presentacin.

Al ser declarado inconstitucional, se mantuvo la actual redaccin del art.62.


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elementos discrecionales de un poder jurdico. La discrecionalidad se encuentralimitada por la racionabilidad (es decir lo justo, proporcionado y equitativo), la nodesviacin del poder, la buena fe en el ejercicio de las facultades, y los lmitestcnicos de una actividad determinada.

CAPITULO TERCERO

FUENTES DEL DERECHO TRIBUTARIO. LEY TRIBUTARIA. NORMASGENERALES

I.- FUENTES DEL DERECHO TRIBUTARIO.

1.- Enunciacin.- Las principales fuentes del Derecho Tributario son lassiguientes:

a) La Constitucin Poltica del Estado. La que establece la organizacindel Estado, la forma de gobierno, las atribuciones de los poderes pblicos y losderechos y garantas individuales. Son de gran importancia los arts.60 n14, 62 n1,art.19 n20 y art.19 n24, de los que derivan los principios tributariosconstitucionales recin sealados.

b) La Ley. La ley en sentido estricto es aquella emanada del Congreso,conforme a los procedimientos establecidos en la propia Constitucin Poltica del

Estado. Se encuentran en su mismo nivel jerrquico los Decretos leyes y losDecretos con Fuerza de Ley y los Tratados Internacionales. Los ms importantescuerpos legales que se refieren a las materias tributarias son los siguientes:

- D.L.824 Ley de Impuesto a la Renta,

- D.L.825 Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios,

- D.L.830 Cdigo Tributario,

- Ley 17.235 Ley de Impuesto Territorial,

- D.L.3475 Ley de Impuesto de Timbres y Estampillas,

- Ley 16.271 Ley de Impuesto a las Herencias, Asignaciones y

Donaciones, y- D.L.3063 Ley de rentas Municipales.

c) Los Tratados Internacionales. Los cuales deben ser aprobados por elCongreso para que tengan fuerza legal conforme a lo dispuesto en la ConstitucinPoltica del Estado. Tienen en general el mismo rango de una ley, sin perjuicio queel artculo 5 de la Constitucin Poltica del Estado le otorgue rango constitucional alos tratados internacionales que establezcan derechos esenciales.-

d) Los Reglamentos y Decretos del Presidente de la Repblica. Losreglamentos emanan del Presidente de la Repblica y son una coleccin ordenada ymetdica de disposiciones que regulan ciertas materias que no son propias deldominio legal o que son dictadas para el cumplimiento o ejecucin de las leyes.

Los decretos son normas de carcter particular que regulan una situacin opersona determinada. Los Decretos Supremos emanan del Presidente de laRepblica o del Ministro del Ramo autorizado por el Presidente y cumplen con eltrmite de toma de razn de la Contralora General de la Repblica.


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e) Instrucciones y Resoluciones. Las instrucciones son normas dictadaspor superiores jerrquicos a sus subordinados para la correcta ejecucin de lasleyes, reglamentos o para cumplir en mejor forma la administracin del Estado.Estn contenidas en circulares (de carcter general) u oficios (de carcterparticular).

Las resoluciones son simples decretos que emanan de otras autoridadesdistintas del Presidente de la Repblica.-

2.- Campo De Aplicacin Del Cdigo Tributario.

De acuerdo al art.1 del C.T. las disposiciones del mismo se aplicarnexclusivamente a las materias de tributacin fiscal interna que sean, segn la ley, dela competencia del Servicio de Impuestos Internos.

Esta norma es complementada por el art.1 del D.F.L.1 de 1980 que contienela Ley Orgnica del S.I.I., norma que establece la competencia del S.I.I.,sealando que a dicho Servicio le corresponde la aplicacin y fiscalizacin de losimpuestos internos actualmente establecidos o que se establecieren en el futuro,fiscales o de otro carcter, en los que tenga inters el Fisco y cuyo control no estencomendado por la ley a otra autoridad diferente.

3.-Aplicacin Supletoria del Derecho Comn.

Las normas del Cdigo Tributario son especiales, pues regulanfundamentalmente la particular relacin entre el Fisco y el contribuyente, de modoque tales normas en estas materias sern aplicadas con preferencia, y slo en lo noprevisto por el mismo Cdigo o por otras leyes tributarias regirn las normas

comunes o generales contempladas por ejemplo en el Cdigo Civil o el Cdigo deProcedimiento Civil.

As se establece en el art.2 del C.T.:

Art.2 En lo no previsto por este Cdigo y dems leyes tributariasse aplicarn las normas de derecho comn contenidas en leyesgenerales o especiales.-

4.- Vigencia De La Ley Tributaria. (art.6 y 7 del Cdigo Civil y 3 del Cd.Tributario)

En esta parte, es necesario establecer cundo una nueva ley tributaria va acomenzar a regir o a tener vigencia, es decir, desde cuando va a ser obligatoria.

4.1 Regla General. En derecho comn, si la nueva ley nada dice acerca desu entrada en vigencia, ella comenzar a regir y ser obligatoria una vez que ha sidopromulgada conforme a la Constitucin Poltica del Estado y ha sido publicada en elDiario Oficial.

Para estos efectos la fecha de publicacin se entender como la fecha de laley, y a partir de tal publicacin se entender conocida por todos y ser obligatoria.(art.7 Cdigo Civil).

Por excepcin, si la nueva ley expresamente seala la fecha o fechas enque haya de regir, se estar en tal caso a lo ordenado por la nueva ley.

4.2 Reglas en materia tributaria.El art.3 del C.T. establece las siguientes reglas especiales aplicables a las

leyes tributarias.

a) Normas Impositivas. Si la ley tributaria modifica una norma impositiva,establece nuevos impuestos o suprime uno existente, ella comenzar a regir desdeel da 1 del mes siguiente al de su publicacin y slo los hechos ocurridos a contarde dicha fecha estarn sujetos a la nueva disposicin.


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b) Infracciones y Sanciones. Las normas sobre infracciones y sanciones serigen por la regla general, pero si la nueva ley favorece al contribuyente y lo eximede toda pena o le aplica una menos rigurosa se aplicar con efecto retroactivo, esdecir, podr aplicarse a hechos ocurridos antes de su vigencia.

c) Impuestos anuales. Si la ley modifica la tasa de los impuestos anuales olos elementos que sirven para determinar la base de ellos, entrar en vigencia el da1 de Enero del ao siguiente al de su publicacin, y los impuestos que debanpagarse a contar de dicha fecha quedarn afectos a la nueva ley.

d) Inters moratorio. Si la nueva ley modifica la tasa de inters moratorio,se aplicar la tasa que rija al momento del pago de la deuda a que ella acceda,cualquiera sea la fecha de la ocurrencia de los hechos gravados.

Cabe sealar en esta parte que el art.53 inc.3 del C.T. establece que todoimpuesto o contribucin que no se pague dentro del plazo legal devenga un interspenal por la mora del 1,5% por cada mes o fraccin de mes de atraso sobre el valorreajustado conforme a la variacin del IPC.

e) Normas procesales (art.24 de la Ley Sobre Efecto Retroactivo de lasLeyes)

Se establece por esta norma que las leyes concernientes a la substanciaciny ritualidad de los juicios comenzarn a regir de inmediato, an cuando los hechosde la causa sean anteriores. Sin embargo, se establece que los trminos quehubiesen empezado a correr y las actuaciones y diligencias ya iniciadas se regirnpor la ley vigente al tiempo de su iniciacin.-

Por ltimo hay que aclarar que estas reglas en materia tributaria tambin seencuentran sujetas a la posibilidad que la nueva ley establezca un rgimen especialde vigencia, caso en el cual debern aplicarse las disposiciones especiales

contenidas en ella.

5.-Presuncin de conocimiento de la Ley Tributaria.

Como ya se ha dicho por regla general la ley comenzar a regir a partir delda de su publicacin, fecha en que se entender conocida por todos.

El Cdigo Civil, en su art.8, establece una presuncin de conocimiento de laley, la que tiene el carcter de presuncin de derecho, es decir, no admite prueba encontrario:

Art.8 Nadie podr alegar ignorancia de la ley despus questa haya entrado en vigencia.

Sin embargo, en materia tributaria la fuerza de esta presuncin es algo ms

dbil que en derecho comn, y ello en razn de dos disposiciones que tratan sobrelas simples infracciones tributarias y los delitos tributarios:

Art.107 Las sanciones que el Servicio imponga se aplicarn dentrode los mrgenes que correspondan tomando en consideracin:

1 La calidad de reincidente en infracciones de la mismaespecie.2 La calidad de reincidente en otras infracciones semejantes.3 El grado de cultura del infractor.4 El conocimiento que hubiere o pudiere haber tenido dela obligacin legal infringida.5 El perjuicio fiscal que pudiere derivarse de la infraccin.

6 La cooperacin que el infractor prestare para esclarecer susituacin.7 El grado de negligencia o dolo que hubiere mediado en elacto u omisin.


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8 Otros antecedentes anlogos a los anteriores o queparezcan justo tomar en consideracin atendida la naturalezade la infraccin y sus circunstancias.

Art.110. En los procesos criminales generados por infraccina las disposiciones tributarias podr constituir la causal de exencinde responsabilidad contemplada en el n12 del art.10 del CdigoPenal o en su defecto la causal atenuante del n1 del art.11 de esecuerpo de leyes, la circunstancia de que el infractor de escasosrecursos pecuniarios por su insuficiente ilustracin o por alguna otracausa justificada, haga presumir que ha tenido un conocimientoimperfecto del alcance de las normas infringidas.El tribunalapreciar en conciencia los hechos de la causal eximente oatenuante11.

II.- LA INTERPRETACIN DE LA LEY TRIBUTARIA.

La interpretacin de la ley busca determinar su exacto sentido y alcance, esdecir, busca fijar que es lo que la ley quiere decir, en qu casos debe ser aplicada yde qu manera ella debe ser aplicada a un caso particular.

En nuestro pas la interpretacin de una ley, sea ella de naturaleza tributariao no, no es arbitraria sino que se realiza obedeciendo a ciertos principios o reglaslegales, contenidos principalmente en los arts.19 a 24 del Cdigo Civil. Estamos enpresencia por tanto de un sistema reglado de interpretacin, pues la misma ley seencarga de establecer cmo ella debe ser interpretada.

1.- Clases de Interpretacin. La interpretacin de la ley puede ser:

Interpretacin privada o doctrinal: Es aquella realizada por particulares, entratados y revistas jurdicas y obviamente no es obligatoria pero en algunos casostiene influencia en generacin de la interpretacin pblica o de autoridad.

Interpretacin de autoridad o pblica: Es aquella que emana de unaautoridad o poder del Estado y puede ser legislativa o judicial.

a) Interpretacin Legislativa, Legal o Autntica. Es aquella que provienede una ley cuyo objeto es interpretar otra ley anterior. Esta interpretacin esobligatoria y en estos casos el legislador se limita a reiterar su voluntad ya existente,no formula una nueva declaracin de ella, de modo que por una ficcin legal sesupone que la ley interpretativa forma un solo cuerpo con la ley interpretada,incorporndose aquella a sta. Su fuerza obligatoria tiene incluso efecto retroactivo.

Lo dicho se desprende del art.9 del Cdigo Civil que seala:

Art.9 La ley puede slo disponer para lo futuro y no tendrjams efecto retroactivo.

Sin embargo, las leyes que se limiten a declarar el sentido deotras leyes, se entendern incorporadas a estas, pero no afectarn enmanera alguna los efectos de las sentencia judiciales ejecutoriadas enel tiempo intermedio.

b) Interpretacin Judicial: Es aquella que formulan los Tribuales de Justiciaen las controversias que conocen. La interpretacin de la ley por los Tribunales slotiene efecto obligatorio en los juicios en que se pronuncien, de acuerdo al art.3 delCdigo Civil.

11 El artculo 110 del Cdigo Tributario al remitirse a la eximente de responsabilidad criminal

establecida en el N 12 del artculo 10 del Cdigo Penal, se refiere slo al que, hallndose impedido

por causa legtima o insuperable, incurre en alguna omisin, por lo que no es aplicable en los casos de

delitos que son de accin. S. Corte de Apelaciones de Punta Arenas. 07/05/1998 En Boletn SII n 537

Agosto de 1998.-


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Art.3 Slo toca al legislador explicar o interpretar la ley de unmodo generalmente obligatorio.

Las sentencias judiciales no tienen fuerza obligatoria sinorespecto de las causas en que actualmente se pronunciaren.

c) Interpretacin Administrativa: Es aquella que emana del Director delServicio en uso de la facultad que le confiere el art.6 letra A n1 del C.T. Medianteesta facultad el Director no puede abusar del texto de la ley, modificarlo o anignorarlo12. Obviamente, en ningn caso la interpretacin administrativa que realizael Director obliga a los tribunales de justicia, quienes son los nicos llamados adeterminar el sentido y alcance de una norma en un litigio xconforme a las reglas dehermenutica legal y las normas sobre interpretacin del Cdigo Civil13. Ni an elDirector Regional del SII, actuando en su calidad de Juez Tributario se encuentraobligado a seguir la interpretacin oficial, en su papel jurisdiccional, el DirectorRegional se encuentra completamente desligado de su subordinacinadministrativa14.

La interpretacin administrativa tiene como limitacin el art.26 del CdigoTributario15que seala:

Art.26 No proceder el cobro con efecto retroactivo cuando elcontribuyente se haya ajustado de buena fe a una determinadainterpretacin de las leyes tributarias sustentada por la Direccin opor las Direcciones Regionales en circulares, dictmenes, informes uotros documentos oficiales destinados a impartir instrucciones a losfuncionarios del Servicio o a ser conocidos de los contribuyentes engeneral o de uno o ms de estos en particular.

En caso que las circulares, dictmenes y dems

documentos mencionados en el inciso 1 sean modificados, sepresume de derecho que el contribuyente ha conocido talesmodificaciones, desde que hayan sido publicadas de acuerdo conel artculo 15.

Se ha resuelto que la actividad interpretativa del Director del Servicio no esautntica, pues no es legislador, y en consecuencia las interpretaciones que hagano se sujetan al art.9 del Cdigo Civil y no tienen efecto retroactivo.

12Cf.Gaceta jurdica, n30, ao 1979, pg.17.13Gaceta Jurdica, n26, ao 1979, pg.39, Gaceta n21, ao 1979, pg. 22..14Gaceta Jurdica, n29, ao 1979, pg.4, s. Corte de Apelaciones de Santiago.15

Gaceta Juridica, n42, 1983, pg. 98.


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2.- Mtodo legal de interpretacin legal.

Como se ha dicho el Cdigo Civil contempla normas especiales sobre la

forma de interpretacin de la ley. Estas normas son obligatorias para los jueces perono para el mismo legislador.

En materia tributaria se siguen las mismas normas.

III.- ACTUACIONES DEL SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS. (Art.10 C.T.)

1.- Normas Generales.-Estas actuaciones son aquellas realizadas por losfuncionarios del Servicio en el ejercicio de sus funciones.

Todos los actos o trmites que realiza el S.I.I. (por ej. la fiscalizacin a uncontribuyente, la liquidacin de un impuesto) deben ser realizados dentro de unmarco de legalidad. Lo anterior corresponde al principio basico de legalidad querige a todo servicio pblico, y que se encuentra consagrado especialmente en los

art.6 inc.1 y art. 63 inc.1 del Cdigo Tributario:

ARTICULO 6.- Corresponde al Servicio de Impuestos Internos el ejercicio de lasatribuciones que le confiere su Estatuto Orgnico, el presente Cdigo y las leyes y, enespecial, la aplicacin y fiscalizacin administrativa de las disposiciones tributarias.

ARTICULO 63.-El Servicio har uso de todos los medios legales para comprobar laexactitud de las declaraciones presentadas por los contribuyentes y para obtener lasinformaciones y antecedentes relativos a los impuestos que se adeuden o pudieranadeudarse

Los requisitos generales de estas actuaciones se sealan en el art.10 delC.T.:

a) Las actuaciones del Servicio deben practicarse en das y horashbiles (regla general), a menos que por la naturaleza de los actos fiscalizadosdeban realizarse en das y horas inhbiles.

Para estos efectos, son das hbiles los no feriados, y son das feriadosaquellos que establece expresamente ley, El da sbado es un da hbil paramaterias administrativas como jurisdiccionales.

Por ejemplo, la antigua Ley n2.977 establece como das feriados los das domingosde todo el ao, los festivos correspondientes al 1 de Enero, 29 de Junio, 15 de Agosto, 1de Noviembre, 8 y 25 de Diciembre, etc. Otros feriados han sido establecidos por medio deleyes especiales, como el Cdigo del Trabajo, que en su art.35 establece como feriado el da1 de Mayo.-

Son horas hbiles aquellas comprendidas entre las 8.00 y las 20.00 horas(art.59 Cd. de Proc. Civil.)

b) Estas actuaciones deben ser realizadas por un funcionariocompetente del Servicio, que acte dentro del ejercicio de sus funciones.-

c) Las actuaciones del Servicio deben ser vlidamente notificadas alcontribuyente para que produzcan efectos sobre el.

2.- Plazos en materia tributaria. Como regla general el art.10 inc.2 delCdigo establece que todos los plazos de das que establece el Cdigo Tributarioson plazos de das hbiles.

Es importante recalcar que esta norma (art.10 inc.2) es slo aplicable a losplazos del mismo Cdigo, y en consecuencia, los plazos establecidos en otras leyestributarias deben entenderse que son plazos de das corridos, a menos que lamisma ley expresamente establezca lo contrario.


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Por excepcin, el art.10 inc.3 establece adems que los plazos relacionadoscon actuaciones del servicio que venzan en un da sbado o en da feriado, seentendern prorrogados hasta el da hbil siguiente.

Adems, tratndose de los procedimientos de reclamaciones tributarias, seestablece tambin que los plazos de das comprendern slo los das hbiles y nose considerarn inhbiles los das que comprende el feriado judicial, el cual seextiende entre el 1 de Febrero y el 1 da hbil de Marzo de cada ao (art.131 Cd.Tributario).-

Problemas de aplicacin del art.10 inc.3. Han existido ciertosinconvenientes en cuanto al alcance del art.10 inc.3, contenido en el Titulo I NormasGenerales del Libro I del Cdigo Tributario, en relacin con el art.131 inc.1, primeraparte, inserto dentro del Titulo II Procedimiento General de Reclamaciones delLibro III, los que para mayor claridad transcribimos textualmente:

Art.10 inc.3 Los plazos relacionados con las actuaciones delservicio que venzan en das sbado o en da feriado, se entendernprorrogados hasta el da hbil siguiente.

Art.131 Los plazos de das que se establecen en este Librocomprendern slo los das hbiles.-

Se afirma por un lado que la norma del art.10 inc.3 slo sera aplicable tratndose delos plazos relacionados con las actuaciones o gestiones meramente administrativas (p.ej. elcontestar una citacin hecha por el Servicio) y no tendra aplicacin en los procesos o juiciostributarios, en los cuales los plazos se sujetaran estrictamente a lo establecido en el art.131.De este modo, se afirma que si una determinada pretensin o derecho en un proceso o juiciovence un da sbado, el plazo no se prorrogara hasta el da hbil siguiente pues la regla del

art.10 inc.3 no sera aplicable.Esta posicin se sigui en el caso de un contribuyente a quien el Servicio le practicuna liquidacin de impuestos, la cual fue reclamada ante el Juez Tributario conforme a losart.123 y ss. , y quien a su vez decidi en su sentencia no dar lugar a las peticiones delcontribuyente. Ante tal situacin el contribuyente decidi impugnar la sentencia y apelar deella para que el caso fuera conocido y resuelto por la Corte de Apelaciones. Ocurri sinembargo que el plazo para presentar la apelacin venca un da sbado y, creyendo elcontribuyente que este plazo se sujetaba a la norma del art.10 inc.3, present el recurso deapelacin el da lunes siguiente. Se decidi en esa oportunidad que la apelacin serechazaba por extempornea toda vez que el plazo haba vencido pues tratndose deactuaciones judiciales no caba aplicar la regla del art.10 inc.3.

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Sin embargo, algo distinto aunque no de modo absolutamente claro se estableci enotra sentencia. Se trataba en la especie de un contribuyente que sujeto a una liquidacin deimpuesto present el correspondiente reclamo, el cual fue desechado de plano porextemporneo. En la especie, el plazo para presentar la reclamacin de 60 das establecidoen el art.124 (Titulo II del Libro III del C: T.) venca un da sbado, pero el escritocorrespondiente fue presentado el da lunes siguiente. Se resolvi en dicha oportunidad queefectivamente el reclamo haba sido oportunamente interpuesto por cuanto segn seala lasentencia- la norma del art. 10 inc.3 debe ser interpretada como una norma de aplicacingeneral, no restringida ni circunscrita a casos o situaciones particulares.

17-

Cmputo de los plazos.- En cuanto a la forma de cmputo de los plazos,las normas aplicables se encuentran en el Cdigo Civil (art.48 a 50), y en sentidodebe tenerse en consideracin que todos los plazos de das, meses y aos queestablecen las leyes son completos y corren hasta las 24:00 horas del ltimo da

fijado para el vencimiento del plazo.16RDJ, T.80, ao 1983, segunda parte, seccin primera, pgina 119.17Sentencia Corte de Apelaciones de San Miguel 16 de Abril de 1997, en Gaceta Jurdica n202, abril

de 1997pgn.205 y siguientes. En contra, Gaceta Jurdica, n37, julio de 1983, pg.102; Fallos del mes

n300, noviembre de 1983 pgina 629; Boletn SII n347 Octubre de 1982, pg.16274.-


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Del mismo modo, se establece que el primer y ltimo da de un plazo demeses y aos debern tener un mismo nmero en los respectivos meses.

Ej. Si el plazo para contestar una citacin (de un mes) comienza elda 24 de Abril, se entiende que la contestacin puede ser presentada hastalas 24:00 horas del da 24 de Mayo. (art.48 del Cdigo Civil).

Si el mes en que comienza un plazo constare de ms das que el mesen que debe terminar, y el plazo comenzare desde alguno de los das en queel primero de dichos meses excede al segundo, el ltimo da del plazo serde todos modos el ltimo da del segundo mes. Ej. Si el mismo plazo de unmes sealado comenzare el da 30 de Enero el plazo vencera a las 24:00horas del 28 de Febrero.

Por ltimo, existe una regla especial en el art.11 por la cual todos los plazosque deban empezar a correr a partir de una notificacin por carta certificada,comenzarn a correr 3 das despus del envo de dicha carta.

Para estos efectos, la fecha de envo de la carta corresponde a la fecha derecepcin por parte del Servicio de Correos.

IV.- LAS NOTIFICACIONES DE ACTUACIONES Y RESOLUCIONESDEL S.I.I.

En razn de la funcin administrativa y fiscalizadora en materias tributariasque le corresponde al S.I.I. es necesario que entre ste y los contribuyentes existala debida comunicacin. Cuando dicha comunicacin emana del Servicio hacia loscontribuyentes, ella se realiza mediante ciertos actos formales practicadas por elmismo Servicio y que se denominan notificaciones

La importancia de las notificaciones radica precisamente en que todas lasactuaciones o resoluciones del Servicio slo tendrn efecto respecto delcontribuyente en la medida en que les sean vlidamente notificadas18.

1.- Definicin. Las notificaciones son actuaciones practicadas por unfuncionario competente del S.I.I. que acta con el carcter de Ministro de Fe y conlas formalidades que prescribe la ley, destinadas a poner en conocimiento delcontribuyente determinadas resoluciones o diligencias que puedan interesarle.-

La notificacin es el acto de poner en conocimiento del contribuyente con lasformalidades que prescribe la ley cualquier diligencia o resolucin que puedainteresarle.

En consecuencia, las actuaciones del Servicio que requieran ser puestas enconocimiento del contribuyente slo producen efecto en virtud de una notificacin

hecha con arreglo a le ley.-

El efecto que produzca una notificacin en el contribuyenteobviamente depender de la naturaleza del acto o resolucin materia de lanotificacin. Para ilustrar en cierto modo lo dicho y la importancia de lasnotificaciones, podemos tomar como ejemplo el art.63 inc.2, y el art.124 delCdigo Tributario.

En el primer caso, el art.63 inc.2 dispone que el Jefe de la Oficinarespectiva del Servicio puede citar al contribuyente para que en el plazo deun mes, presente una declaracin de impuestos, o rectifique, aclare, ampleo confirme la anterior. Esta citacin, que constituye uno de los medios de

fiscalizacin directos ms importantes con que cuenta el Servicio, se notificaconforme a las reglas generales, es decir, personalmente, por cdula o porcarta certificada al contribuyente.

18Art.38 del Cdigo de Procedimiento Civil.


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En este caso la notificacin de la citacin practicada vlidamente noslo pone en conocimiento del contribuyente el hecho de ser citado ante elServicio, sino que tambin hace nacer en l la obligacin de comparecer ydefenderse, bajo sancin de que si as no lo hiciere, el Servicio liquidar elimpuesto adeudado conforme a los antecedentes que obren en su poder(concordar art.21, 22, 24 y art.63), y nacern nuevas obligaciones tributariaspara el notificado. Con la notificacin de la citacin el contribuyente enconsecuencia es llamado a defenderse, si as lo desea, en el plazo que fija laley, se produce por tanto y se perfecciona mediante el acto formal de lanotificacin una verdadera intimacin por parte de la Administracin (elServicio) al contribuyente, efecto que no se producir si la notificacin no serealiza o se realiza en forma incorrecta.-

En el otro caso, conforme al art.124 se establece que, por ejemplo, elcontribuyente una vez notificado de una liquidacin de impuestos tiene elplazo de 60 das contados desde la notificacin correspondiente parapresentar el reclamo ante el Juez Tributario.

En este caso especfico existe un acto de comunicacin del Servicioal contribuyente, quien podr ejercer o no su derecho a reclamar de laliquidacin. Con motivo de la notificacin la situacin tributaria del notificadono se alterar si ste decide no hacer nada, pues la liquidacin de impuestosquedar como definitiva y se proceder a su cobro. En la especie no existeun requerimiento o intimacin del cual dependan el nacimiento de nuevasobligaciones sino que por el contrario, es el contribuyente el que se servirde esta notificacin para hacer valer su derecho de defensa.

2.- Clases de Notificaciones en materia tributaria.

La ley tributaria reconoce las siguientes clases de notificaciones

a) notificacin personal;b) notificacin por cdula;c) notificacin por carta certificada;d) notificacin por avisos;e) notificacin por el estado diario;f) notificacin por aviso postal simple;g) notificacin tcita.

2.1 Notificaciones de general aplicacin.- La regla general en materiatributaria es que las notificaciones sean practicadas en forma personal, por cdula opor carta certificada. As los establece el art.11 inc.1 del C. T.:

Art.11 Toda notificacin que el Servicio deba practicar se har

personalmente, por cdula o por carta certificada dirigida al domicilio delinteresado, salvo que una disposicin expresa ordene otra forma denotificacin.-

No obstante lo ordenado por la ley, el S.I.I. ha dado instrucciones a susfuncionarios para que en la prctica todas las notificaciones a los contribuyentes sehagan preferentemente por carta certificada, y que se prefiera la notificacinpersonal o por cdula nicamente cuando los plazos de prescripcin de lasfacultades fiscalizadoras se encuentren muy pronto a vencer, y ello debido a que enlas notificaciones por carta certificada los plazos comienzan a correr slo 3 dasdespus de su fecha de recepcin.-

2.2 Requisitos comunes a toda notificacin. De lo ya sealado hasta

ahora es posible extraer los requisitos generales o comunes a toda notificacin:

a) deben efectuarse en tiempo hbil, es decir, en das y horas hbiles;b) deben ser practicadas en lugares hbiles;c) deben ser practicadas por un funcionario competente, especialmentefacultado para tal efecto que acte con el carcter de Ministro de Fe.


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En este sentido, tiene el carcter de Ministro de Fe todos losfuncionarios del Servicio que pertenezcan a su planta defiscalizadores y a su planta de tcnicos. Tienen el mismo carcter losfuncionarios especialmente facultados por el Director.-

d) de toda notificacin se debe dejar constancia del hecho de habersepracticado por el funcionario encargado de la diligencia.No es necesario para la validez de la notificacin el consentimiento o

aprobacin del notificado.

Regla especial de notificacin a personas jurdicas. El C.T. (art.14) estableceadems que el gerente o administrador de sociedades o cooperativas o elpresidente o gerente de personas jurdicas se entendern autorizados para sernotificados a nombre de ellas, no obstante cualquiera limitacin en sus estatutos oactos constitutivos.

2.3.- NOTIFICACIN PERSONAL.La notificacin personal es aquella que se hace a la persona misma del

notificado, entregndosele copia ntegra de la resolucin o actuacin respectiva ylos antecedentes necesarios para su acertada comprensin.

Esta notificacin por su propia naturaleza asegura el debido conocimiento delcontribuyente respecto de la resolucin y actuacin de que se trata, y por tanto, esla ms segura y perfecta de las notificaciones.

Requisitos de la notificacin personal.Adems de los requisitos comunes a toda notificacin ya enunciados, para

que la notificacin personal sea vlida se exige:a) debe entregrsele al notificado en persona copia ntegra de la

resolucin con los antecedentes que son necesarios para sucomprensin o inteligencia. ;b) el funcionario encargado de la diligencia debe dejar constancia

escrita en el expediente administrativo o judicial en el que incide lanotificacin del hecho de haberla practicado, indicando da, hora y lugaren que se haya practicado la notificacin, el nombre del notificado con lafirma y timbre del funcionario.

Lugar hbil para efectuar la notificacin. La notificacin personal puedeser efectuada en cualquier lugar en donde el notificado se encuentre o fuerehabido.- (art.12).- Adems, la notificacin podr hacerse en cualquier da, entre las6.00 y las 22.00 horas, en la morada o lugar donde pernocta el notificado o en ellugar donde ste ordinariamente ejerce su industria, profesin o empleo, o en

cualquier recinto privado en que ste se encuentre y al cual se permita el acceso delministro de fe.(art.41 C:P:C)

Si la notificacin se realizare en da inhbil, los plazos comenzarn a correrdesde las cero horas del da hbil inmediatamente siguiente.

Igualmente, son lugares hbiles para practicar la notificacin el oficio delsecretario, la casa que sirva para despacho del tribunal y la oficina o despacho delministro de fe que practique la notificacin. Los jueces no podrn, sin embargo, sernotificados en el local en que desempean sus funciones.

2.4.- NOTIFICACIN POR CDULA.

La notificacin por cdula (aviso) es aquella que se efecta entregando en el

domicilio del notificado copia integra de la resolucin o actuacin de que se trata,con los datos necesarios para su acertada inteligencia o comprensin.

En este tipo de notificacin no interviene la persona del contribuyente a quiense pretende notificar, y la resolucin o actuacin materia de la notificacin se


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entender vlidamente notificada cuando copia ntegra de ella sea dejada en eldomicilio del mismo contribuyente.

Requisitos especiales de la notificacin por cdula.a) Debe efectuarse en el domicilio del notificado.En efecto, la copia ntegra de la resolucin o actuacin respectiva se debe

entregar en el domicilio del notificado, y la misma ley se preocupa de establecer ellugar o los lugares que deben entenderse como el domicilio de un contribuyente.

Conforme al art.13 del C.T. se tendr como domicilio del notificado:- el que indique el contribuyente en su declaracin de iniciacin de

actividades o- el que indique el interesado en su presentacin o actuacin de que se

trate o- el que conste en la ltima declaracin de impuesto respectiva

Cabe tener presente que la ley no fija un orden de prelacin o preferenciaclaro y determinante y por ello el Servicios de Impuestos Internos ha sealado quepuede optar por cualesquiera de los domicilios sealados, libremente, hecho quepuede poner en riesgo al contribuyente19.

A falta de los domicilios sealados, la notificacin por cdula podrpracticarse en la habitacin del contribuyente (que es el local o establecimiento quele sirve de alojamiento) o de su representante o en los lugares en que estos ejerzansu actividad.

b) Debe entregarse copia ntegra de la resolucin o actuacin de que setrata con los datos necesarios para su acertada inteligencia o comprensin.

El funcionario encargado de la diligencia de notificacin debe entregar las

respectivas copias a cualquier persona adulta que se encuentre en el domicilio ohabitacin del notificado y si no hubiere persona adulta se dejar la cdula en esedomicilio o habitacin (art.12 C.T.).

Por persona adulta se entiende que es el varn mayor de 14 aos y lamujer mayor de 12 aos (art.26 del Cdigo Civil).

c) El funcionario encargado debe dejar constancia escrita del hecho dehaberse practicado la notificacin.

Esta constancia indicar el da, hora y lugar en que la notificacin se hayapracticado y de la persona a quien se hubiere dejado la cdula correspondiente, o lacircunstancia de no haber encontrado a persona adulta que la recibiere.

En caso que en el domicilio del notificado no hubiere persona alguna querecibiere la notificacin, el funcionario encargado de la diligencia junto con dejar la

cdula en el lugar, deber enviar aviso de la notificacin mediante carta certificadael mismo da, pero la omisin o extravo de dicha carta no anular la notificacin20.

2.5.- NOTIFICACIN POR CARTA CERTIFICADA.

Es aquella que se practica dirigiendo al domicilio del notificado, o a falta deste, a su habitacin o a los lugares en que ejerza su actividad, una carta certificadaconteniendo copia de la resolucin o actuacin de que se trata, y que el funcionariode correos debe entregar a cualquier persona adulta que se encuentre en ladireccin de destino, debiendo sta firmar el recibo correspondiente.

19Circular 48 de 1997.20Para la notificacin por cdula en un procedimiento de reclamo, rige lo dispuesto en el art.48 y 49

del Cdigo de Procedimiento Civil. Gaceta Jurdica, n. 41, 1983, pg. 87.


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En las notificaciones por carta certificada, los plazos empezarn a correr tresdas despus de su envo.

Ya hemos dicho que el Servicio ha instruido a sus funcionarios para que estaforma de notificacin sea la de uso ms frecuente, salvo que exista norma legalexpresa en contrario o salvo que sea impracticable debido a que se encuentrencomprometidas las facultades fiscalizadoras del Servicio por los plazos deprescripcin.

Requisitos especiales de la notificacin por carta certificada.

a) La carta certificada debe ser enviada al domicilio del contribuyente.Para tal efecto se establece:- debe ser enviada al domicilio postal del contribuyente cuando ste lo

haya expresamente fijado, sealando la casilla o apartado postal u oficinade correos donde debe remitrsele la carta certificada.

- en caso que no exista domicilio postal en los trminos anteriores, la cartacertificada debe ser remitida al domicilio del contribuyente quecorresponda al indicado por el contribuyente en la presentacin oactuacin de que se trata, o al domicilio indicado en su declaracin deimpuestos o declaracin de inicio de actividades;

A falta de los domicilios sealados, las notificaciones por carta certificadadebern practicarse en la habitacin del contribuyente o en el lugar en que ejerza suactividad.

b) asimismo, la carta certificada debe ser entregadapor el funcionariode correos al contribuyente interesado o a cualquier persona adulta.

La carta certificada puede ser entregada una vez que llega a su destino almismo contribuyente o a cualquier persona adulta que se encuentre en dicho lugar,debiendo firmarse el recibo correspondiente.

Si existe domicilio postal, el funcionario de correos debe entregar la carta alcontribuyente interesado o a la persona a quien ste le haya conferido poder pararetirar su correspondencia, debiendo firmarse el recibo.

Jurisprudencia. Es esencial para la validez de la notificacin que la carta seaentregada en la forma y a las personas que autoriza la ley.- Segn algunassentencias que concuerdan con el tenor de la Ley- es una obligacin del Serviciode Correos entregar la carta certificada en el domicilio indicado al contribuyente o acualquier persona adulta que se encuentre en l. Si la carta no es entregada por noencontrarse el notificado o persona adulta en el domicilio, o si la carta permanece en

la casilla

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;, apartado postal u oficina de correos sin ser retirada

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., no entra a correrplazo alguno y no tiene aplicacin el art.11 inc.3 que dispone que en lasnotificaciones por carta certificada los plazos empezarn a contarse tres dasdespus de su envo. Se ha establecido que en estos casos los plazos comienzan apartir de la fecha de recepcin material, y el contribuyente puede ejercer losderechos que correspondan a contar de la fecha en que la carta es recibida por l opor un tercero adulto

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Ampliacin de los plazos de prescripcin de fiscalizacin.-Conforme al art.11 inc.4, en caso que la carta no fuere recibida por no

encontrarse el interesado o alguna persona adulta en el domicilio, o por que stosse ha negado a recibirla o a firmar el respectivo recibo, o no se retirare la cartadesde la casilla, apartado postal u oficina de correos correspondiente al domicilio

21S.Corte Suprema, Revista Fallos del Mes, n376, mes de Marzo 1990, pg.4.22s.Corte Suprema, Gaceta Jurdica n28, ao 1979, pg.47.23Sentencia Excma Corte Suprema rol 31.538. Establece que en el art.11 inc.3 el legislador crea una

presuncin simplemente legal, que admite prueba en contrario. Cf. Gaceta Juridica, n38, 1983, pg.

101. En contra: Gaceta Jurdica, n40, 1983, pag. 135


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postal del contribuyente por un plazo de 15 das contados desde su envo, se dejarconstancia de este hecho en la carta, bajo la firma del Jefe de Correos quecorresponda, y se devolver al Servicio. En tal caso, esta situacin produce elaumento o la renovacin de los plazos de prescripcin de las facultadesfiscalizadoras del S.I.I. contemplados en el art.200- por tres meses contados desdela recepcin de la carta devuelta.-

c) el funcionario encargado del envo de la carta debe dejar constanciade haberlo hecho en el documento o expediente correspondiente.-

Forma de cmputo de los plazos tratndose de notificaciones por cartacertificada.

En las notificaciones por carta certificada los plazos que hubieren deiniciarse, empezarn a correr transcurridos que sean 3 das (hbiles y completos)despus del envo de la carta.

Por fecha de envo debemos entender que es la fecha en que el Servicioentrega la carta al Servicio de Correos y en la que ste certifica su recepcin. Estosplazos no son susceptibles de ningn aumento.

Si el notificado por alguna razn ajena a su voluntad hubiere recibido la cartadespus de 3 das contados desde su recepcin por Correos, puede ser admitido aprobar tal hecho, y en tal caso los plazos correspondientes slo empezarn a correrdesde la fecha de la recepcin efectiva de la carta.

2.6.- NOTIFICACIN POR AVISOS EN EL DIARIO OFICIAL.

Esta forma de notificacin est reconocida por el art.15 del C.T. que ordenaque todas las resoluciones o avisos relativos a actuaciones de carcter general quedeban publicarse, se insertarn por una vez en el Diario Oficial, pudiendodisponerse su notificacin por extracto.

Se concluye que las actuaciones o resoluciones que deban ser notificadasmediante avisos en el Diario Oficial deben ser generales, es decir, dirigidas a ungrupo mas o menos extenso de contribuyentes, y adems deben estar dirigidas aorientar o regir la conducta tributaria de los contribuyentes.

En estas notificaciones por avisos los plazos que hubieren de comenzar acorrer lo harn desde la medianoche del da en que tuvo lugar la publicacin.-

Existe un caso de notificacin especial por avisos en el art.43, que tienelugar cuando se ha modificado la tasa o se ha alterado el avalo de bienes racespor reajustes automticos que incidan en el pago del impuesto territorial. En tal casolas modificaciones o alteraciones deben ser comunicadas con un mes deanticipacin, mediante 3 avisos en el peridico de mayor circulacin de la respectiva

provincia.2.7.- NOTIFICACIN POR EL ESTADO.

Esta forma de notificacin es de comn ocurrencia en la actividadjurisdiccional desarrollada por los Tribunales de Justicia Ordinarios y se efectamediante la inclusin de la resolucin a notificar en un estado, lista, o nmina, fijadaen la secretaria del Tribunal.

En materia tributaria, esta notificacin se efecta en la prctica respecto detodas las resoluciones que tienen lugar en un proceso o juicio seguido ante el JuezTributario, sin perjuicio de notificarse tales resoluciones personalmente, por cdula omediante carta certificada conforme a la regla general.

Este estado, nmina o lista que se publica diariamente indica el rol o nmero

de ingreso de la causa, el nombre de las partes, y el nmero de resoluciones que sehan pronunciado en el da.Sin embargo, esta forma de notificacin aparece slo reconocida

expresamente en el Procedimiento Especial de Aplicacin de Sanciones del art.165del C. T., y en donde se establece que todas las resoluciones que se pronuncien e

apuntes derecho tributario

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